Decisión nº 022-2015 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de Lara, de 15 de Diciembre de 2015

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

DE LA REGIÓN CENTRO OCCIDENTAL

Barquisimeto, quince (15) de Diciembre del año dos mil quince (2015)

Años 205º y 156º

SENTENCIA DEFINITIVA N° 022/2015

ASUNTO: KP02-U-2012-000115

RECURRENTE: Ciudadano L.A.B.S., venezolano, titular de la cédula de identidad N° V-13.265.896, inscrito en el Registro de Información Fiscal (R.I.F.) bajo el N° V-13265896-6, con domicilio procesal en la Avenida Los Leones con calle Caroní, Centro Empresarial Barquisimeto, Piso 4, Oficina 4-6, Barquisimeto, Estado Lara.

APODERADO DEL RECURRENTE: Abogado R.M., venezolano, titular de la cédula de identidad N° V-11.880.098 e inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 66.841.

ACTOS RECURRIDOS: Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° SNAT/INTI/GRTI/RCO/DSA/2012/EXP Nº 2138/016/127, de fecha 09 de octubre de 2012, emitida por el Jefe de la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), así como las planillas de liquidación y pago Nros 031001233002581 y 031001233002582, ambas de fecha 10 de octubre de 2012. Notificada el 31 de octubre del 2012.

ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA RECURRIDA: Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

I

Se inicia la presente causa mediante Recurso Contencioso Tributario interpuesto ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) el 20 de noviembre de 2012, por el ciudadano L.A.B.S., antes identificado, asistido por el abogado R.M., inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 66.841, contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° SNAT/INTI/GRTI/RCO/DSA/2012/ EXP Nº 2138/016/127, de fecha 09 de octubre de 2012, notificada el 31 de octubre del 2012, emitida por el Jefe de la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), así como las planillas de liquidación y pago Nros 031001233002581 y 031001233002582, ambas de fecha 10 de octubre de 2012 .

El 29 de noviembre de 2012, se le dio entrada al presente recurso contencioso tributario y se ordenó notificar a la parte recurrida, solicitándole asimismo el expediente administrativo.

El 05 de diciembre de 2012, el recurrente otorga poder apud acta al Abogado R.M., inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nº 66.841, quien solicita el 06 de diciembre de 2012 se libraran las notificaciones de ley, la cual se acuerda el 13 de diciembre de 2012 y el 06 de mayo de 2013, fueron consignadas las notificaciones efectuadas a la Procuraduría, Contraloría y Fiscalía General de la República Bolivariana de Venezuela.

El 01 de agosto de 2013, el apoderado actor reitera mediante escrito, solicitud de suspensión de los efectos del acto impugnado y a tal efecto el Tribunal el 05 de agosto de 2013, señaló que se pronunciará sobre su pedimento, una vez admitido el recurso.

El 05 de agosto de 2013, el apoderado actor solicita, instar al Alguacil del Tribunal a consignar la notificación dirigida a la recurrida, lo cual se acordó el 07 de agosto de 2013 y el 24 septiembre de 2013, se consignó la notificación efectuada a la parte recurrida y el 30 de septiembre de 2013, se ordenó agregar al expediente, la copia del expediente administrativo solicitado.

El 03 de octubre de 2013, se dictó sentencia interlocutoria N° 170/2013, admitiendo el recurso contencioso tributario.

El 28 de octubre de 2013, se admitieron las pruebas promovidas mediante sentencia interlocutoria N° 200/2013 por el recurrente y se ordenó notificar a la Procuraduría General de la República y a CORPOELEC LARA. Dándose cumplimiento de lo ordenado el 30 de octubre de 2013.

El 29 de octubre de 2013, se ordenó abrir cuaderno separado a los efectos de emitir el pronunciamiento sobre la solicitud de suspensión de efectos del acto recurrido.

El 27 de enero y el 05 de febrero de 2014, fueron consignadas las notificaciones efectuadas a la Procuraduría General de la República y a CORPOELEC-LARA, respecto de la sentencia interlocutoria del 28 de octubre de 2013.

El 25 de marzo de 2014, el apoderado actor solicita la prórroga del lapso de evacuación de pruebas y que se notificara nuevamente a CORPOELEC-LARA.

El 28 de marzo de 2014, el Juez Temporal se aboca al conocimiento de la causa de conformidad con el artículo 90 del Código de Procedimiento Civil y ordenó notificar a las partes y a la Procuraduría General de la República y que posteriormente se pronunciaría sobre lo solicitado.

El 09 de abril de 2014, la representación fiscal, solicita al Tribunal el cómputo de días de despacho con la finalidad de fijar mediante auto el término para la presentación de los informes y el Tribunal dejó constancia el 14 de abril de 2014 que: “una vez conste en autos la última de las notificaciones ordenadas y precluya el lapso establecido en el artículo 90 del Código de Procedimiento Civil, dictará pronunciamiento.

El 22 de abril de 2014, se ordena agregar las resultas de la prueba de informes, enviada por CORPOELEC-LARA, junto con sus anexos.

El 05 de abril y 30 de mayo de 2014, se consignaron las notificaciones del abocamiento dirigidas a la Procuraduría General de la República y a la parte recurrida. Asimismo el apoderado del recurrente se dio por notificado del abocamiento el 27 de mayo de 2014.

El 05 de junio de 2014, se deja constancia que precluyó el lapso probatorio y se dio inicio al lapso para presentar los informes y el 26 y 30 de junio de 2014, la representante fiscal y el apoderado actor, presentaron sus escritos de informes.

El 10 de octubre de 2014, la Jueza Titular reasume el conocimiento de la presente causa sin necesidad de abocamiento y difirió la publicación de la sentencia.

El 01 de octubre de 2015 el apoderado actor pidió que se dictara sentencia.

El día 08 de Diciembre del 2015, la Abogada M.A.R.R.J.T. designada por la Comisión Judicial mediante oficio N°CJ-14-2551 de fecha 30 de Julio del 2014, juramentada el día 13 de agosto del 2014, ante la Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia, se aboca al conocimiento de la presente causa; dejando transcurrir los lapsos necesarios para el derecho a recusación, estando las partes a Derecho pasa esta Juzgadora a realizar el análisis siguiente.-

II

ALEGATOS DE LAS PARTES

EL RECURRENTE: En forma resumida alega lo siguiente:

1. -VICIOS EN EL PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACION Y DETERMINACION QUE GENERARON UNA DESVIACIÓN DE PODER Y VIOLACIÓN DEL PRINCIPIO DE LEGALIDAD, en tal sentido expresa que:

   Que el SENIAT demostró “…UN MANIFIESTO ABUSO Y DESVIACIÓN DE PODER Y VIOLACIÓN DE LA LEY CON RELACIÓN A LA INTERPRETACIÓN QUE LE DA AL SALARIO NORMAL … DEJANDO DE LADO LA INTERPRETACIÓN VINCULANTE EMITIDA POR LA SALA CONSTITUCIONAL… ” .

   Que hay una desviación de poder por parte del SENIAT porque a su criterio tanto en el Acta de Reparo como en la Resolución Culminatoria del Sumario no se cumplió con el procedimiento de fiscalización, porque se había ordenado en la providencia de fiscalización que debía determinarse “…Ingresos, Costos, Deducciones, Rebajas… así como las Partidas sujetas a Retención…”, pero ello no se realizó porque determinaron sus ingresos para el ejercicio 2010 con el comprobante de retenciones que prueba en primer lugar el monto del impuesto retenido y en segundo lugar, el monto total del salario integral por lo que afirma que el procedimiento efectuado fue realmente una verificación y no una fiscalización.

   Que ocurrió la violación del procedimiento de fiscalización porque se hizo la determinación con el comprobante de retenciones al pretender establecer que es la única prueba de que todo lo percibido por el trabajador fue salario normal y que al comprarlo con el monto total indicado en la declaración de rentas efectuada, generó un reparo que para el recurrente es nulo, y asimismo afirma que hubo violación del procedimiento porque se indica que la carga probatoria era de él y reiteradamente la Sala Político Administrativa ha establecido que en la primera fase del procedimiento que culmina con el Acta de Reparo, no hay lapso probatorio alguno para el contribuyente y que por lo tanto, cómo podía defenderse en el escrito de descargos, si desconocía cuáles fueron las partidas sujetas a retención que debieron ser investigadas, por lo que afirma que tanto en el Acta de Reparo como en la Resolución Culminatoria del Sumario no se establecieron los requisitos previstos “ en los literales c y d del artículo 183 del Código Orgánico Tributario …” y los “… requisitos Nros 3,4 y 5 del artículo 191 del referido C.O.T” , respecto a lo cual expresamente pide que si el Tribunal “llega a considerar que si se encuentran establecidos … se me indiquen… en la sentencia … cuáles fueron esas partidas investigadas e incluidas” “

   Que la violación alegada no está referida a que no se le haya dado derecho a recurrir, sino a que el procedimiento efectuado no le permitió conocer los elementos fiscalizados, y que por el contrario, el SENIAT luego de presentar sus descargos, conocía sus alegatos y no quiso aperturar lapso probatorio y señaló que los criterios jurisprudenciales alegados, no eran prueba y para confirmar el reparo afirmó que el comprobante de retenciones es el único soporte legal para demostrar los ingresos por sueldos y salarios de los trabajadores asalariados, constituyendo la prueba de que todos esos ingresos están sujetos a gravabilidad.

   Que no existe en los actos recurridos alguna indicación que le permita conocer que es salario integral y salario normal para el SENIAT porque la interpretación del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta efectuada por la Sala Constitucional, es obligatoria para todos y la cual establece que “…sólo se debe incluir como salario normal lo que se percibe en forma regular y permanente por la prestación del servicio…”

   Alegó la VIOLACIÓN DEL PRINCIPIO DE LEGALIDAD indicando que los elementos estructurales del tributo “…deben ser establecidos en la ley respectiva y asimismo una ley tributaria no puede violar lo establecido en otra ley como sería la Ley Orgánica del Trabajo….” y que tampoco el SENIAT al efectuar un procedimiento, puede violar ese principio.

   Indica que en la resolución culminatoria del sumario le aplicaron el artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta que estuvo vigente hasta el 31 de diciembre de 2007 y artículo 23 de su Reglamento y que ya no pueden aplicarse por cuanto el concepto del artículo 31 varió.

2. - Alegó LA VIOLACIÓN DEL DERECHO A LA IGUALDAD: El recurrente expresa que en el acto recurrido el Seniat para sustentar que todos los ingresos que recibió son salario normal, hace una distinción entre trabajadores del sector público y del sector privado para poder justificar su interpretación de que algunas de las remuneraciones que reciben los trabajadores del sector privado pueden no ser salario normal, tal como lo ha venido sosteniendo reiteradamente tanto la Sala Político Administrativa como la Sala Social del Tribunal Supremo de Justicia. Esa distinción que realiza el SENIAT –a su criterio- es discriminatoria porque entonces los trabajadores del sector privado si se les aplica la distinción entre el salario integral y el salario normal pero para los trabajadores del sector público no existe tal distinción porque para el Seniat sólo reciben salario normal y es de indicar que el recurrente se pregunta que “…cómo queda entonces el concepto de salario integral, existe o no para los trabajadores del sector público…” y pide que el tribunal se pronuncie sobre ello.

3. -FALSO SUPUESTO DE HECHO Y DERECHO: Indica que se partió de la falsa premisa de que no declaró todos sus ingresos netos que conforman su SALARIO NORMAL y que al realizar el reparo se aplicó erradamente el artículo 31 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, dejando de aplicar el criterio vinculante de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia así como jurisprudencia tanto de la Sala Político Administrativa como de la Sala Social, por lo tanto se fundamentaron los actos emitidos en un hecho que nunca ocurrió o que de haber ocurrido fue de manera diferente y además en dichos actos se incluyeron ingresos que no tienen la naturaleza de salario normal y se le dio un sentido diferente al artículo 31 ejusdem, que no es el establecido por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en la sentencia No. 301 de fecha 27/02/2007 publicada en Gaceta Oficial.

   Que se indica en el acto recurrido que se le aplicó el contenido de los artículos 16, 31 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta y el 23 de su Reglamento y al leer sobre todo el artículo 31, el aplicado no es el parcialmente modificado de acuerdo con la Sentencia Nº 301 de fecha 27/02/2007 dictada por la Sala Constitucional y NO ES EL LEGALMENTE PREVISTO.

   El SENIAT para sustentar su criterio de que todo lo percibido es salario normal, ha venido defendiendo su criterio basándose en la sentencia No. 513 emitida por la Sala Político Administrativa el 19 de Marzo del año 2002 y la interpretación vinculante de la Sala Constitucional es del 2007 aplicable a partir del 01/01/2008. Así también ha basado su criterio de que el bono de fin de año, el bono vacacional es parte del salario normal, en la sentencia de la Sala Político Administrativa del 08 de Julio del 2008 que trata sobre el artículo 8 de la Ley Orgánica del Trabajo en concordancia con el artículo 133 ejusdem, pero ese criterio de la Sala lo que demuestra es que esas partidas son parte DEL SALARIO INTEGRAL, y debe considerarse para la pensión de jubilación, que es diferente al pago del Impuesto Sobre la Renta. Son dos situaciones diferentes y esto es; demostrativo de la desviación de la actuación administrativa y del falso supuesto alegado.

   Que el SENIAT violó la Ley de Impuesto Sobre la Renta al aplicar una norma cuyo contenido fue modificado y que la Sala Constitucional expresó que esa “…… noción guarda correspondencia con lo que la doctrina del derecho laboral define como salario integral, a partir de lo dispuesto en el artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo vigente….”, lo que demuestra que la norma tributaria al interpretarse no puede estar desvinculada del contenido de otras, sobre todo cuando el trabajo es un hecho social protegido en el presente estado social de derecho.

   Tan evidente es el falso supuesto de hecho y derecho alegado que puede constatarse en la Resolución Culminatoria del Sumario que el SENIAT pretende cambiarle la naturaleza al comprobante de retenciones, que lo que demostraría es la cantidad de Impuesto Sobre la Renta retenido (que no ocurrió en mi caso) y no que los montos percibidos sean todos regulares y permanentes. Pretender basar TODO EL PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIÓN en ese documento, es modificar el concepto legal del comprobante de retenciones y basarse sólo en el criterio que ahora tiene el SENIAT sobre ese comprobante. Es lógico que su empleador refleje en ese comprobante todo lo que le canceló, pero que se afirme por ese hecho que todo lo pagado es producto de un salario normal devengado permanentemente, es violar las interpretaciones vinculantes que en materia del Impuesto Sobre la Renta ha establecido la Sala Constitucional y de la Sala Político Administrativa que es en definitiva la instancia judicial que revisa la legalidad de las interpretaciones efectuadas por las partes en un proceso.

   Se pregunta, en que parte de la sentencia vinculante de la Sala Constitucional se indica que es a través del comprobante de retenciones cómo se determina cuáles ingresos son regulares y permanentes y cuáles no lo son “Y LO MÁS GRAVE ES QUE QUIEN DECIDE –SEGÚN EL SENIAT- QUE REMUNERACIÓN ES PERMANENTE Y REGULAR Y CUAL ES ACCIDENTAL, ES EL PATRONO Y MI PATRONO, QUE ES UNA EMPRESA DEL ESTADO VENEZOLANO, NO ME INDICÓ EN NINGÚN MOMENTO EN NINGÚN COMPROBANTE ENTREGADO CUAL ERA LA NATURALEZA DE LA REMUNERACIÓN “ y si eso es así, porqué se le sanciona cuando no tiene ninguna responsabilidad porque esos comprobantes son emitidos es por su patrono

   Que es falsa la afirmación de que en el comprobante de retenciones puede constatarse el motivo por el cual se cancela a los trabajadores, porque es en los recibos de pago donde constan los conceptos pero tampoco en ellos su patrono –el Estado Venezolano- me indicó que ese ingreso era accidental o permanente y por lo tanto al haber efectuado la investigación fiscal considerando que el comprobante de retenciones LO INDICA TODO, incurrió además el SENIAT en un falso supuesto de hecho y derecho .

   Indica el recurrente una serie de sentencias del Tribunal Supremo de Justicia, entre ellas, la Nro. 2074, exp. 07157 de fecha 18/10/2007, La Sala de Casación Social cual señaló que “...el BONO VACACIONAL NO ES SALARIO ...” “ Asimismo la Sala Político Administrativa en la sentencia… Nº 01067 de fecha 03 de Agosto del año 2011 expresó que “…LOS PAGOS EFECTUADOS POR CONCEPTO DE VACACIONES, BONIFICACIONES Y UTILIDADES, NO FORMAN PARTE DEL SALARIO NORMAL, EN LOS TÉRMINOS DE LOS CITADOS ARTÍCULOS 133 DE LA LEY ORGÁNICA DEL TRABAJO (…). En la No. 00615 de fecha 12 de Mayo del año 2011, expresó …” que la partida “horas extras” no posee por su naturaleza carácter de regularidad y permanencia … pues dicho rubro es una remuneración complementaria de carácter accidental o extraordinario dirigida a beneficiar una situación especial de los trabajadores, pero que no implica un pago regular como consecuencia de las labores ejecutadas por éstos durante la jornada ordinaria de trabajo …(Vid. sentencia Nro. 00422 de fecha 1º de abril de 2009, caso: Procter & Gamble Industrial, S.C.A; sentencia Nro. 00836 del 10 de junio de 2009, caso: Supermercados Unicasa, C.A., y sentencia Nro. 00439 del 19 de mayo de 2010, caso: Helmerich & Payne de Venezuela, C.A.). En la sentencia No. 00153 de fecha 09 de Febrero del año 2011, señaló …EN CUANTO A LOS CONCEPTOS REFERENTES A: BONIFICACIONES, HORAS EXTRAS Y VACACIONES, HA ESTIMADO ESTA ALZADA VALEDERAS LAS MISMAS CONSIDERACIONES FORMULADAS EN TORNO A LA GRAVABILIDAD DE LAS UTILIDADES, VALE DECIR, QUE LOS MISMOS NO ESTÁN INCLUIDOS DENTRO DE LAS DEFINICIONES DE SALARIO NI SUELDOS …” y en la sentencia No. 00539 del 27 de abril del año 2011 respecto a las “… PARTIDAS “HORAS EXTRAS, BONOS VACACIONALES,BONO COMPENSATORIO, SUBSIDIOS, FACILIDADES Y GRATIFICACIONES” … la Sala reproduce las consideraciones efectuadas sobre la gravabilidad de las utilidades, respecto de que dichos conceptos no están incluidos dentro de las definiciones de salario ni sueldos, ni regidos por el rubro “remuneraciones de cualquier especie”; PUES SE TRATA DE REMUNERACIONES COMPLEMENTARIAS DE CARÁCTER ACCIDENTAL O EXTRAORDINARIO DIRIGIDAS A RECOMPENSAR O BENEFICIAR UNA SITUACIÓN ESPECIAL DE LOS EMPLEADOS, PERO QUE NO IMPLICAN UN PAGO REGULAR, COMO CONSECUENCIA DE LAS LABORES EJECUTADAS POR ÉSTOS DURANTE LA JORNADA ORDINARIA DE TRABAJO ”

4. -PIDIO LA NULIDAD DE LA MULTA IMPUESTA por cuanto además de lo expuesto para pedir su nulidad, se pregunta si es su responsabilidad que el SENIAT se tarde en emitir los actos administrativos. Es responsabilidad del contribuyente el atraso del SENIAT y sobre todo, porque debo asumir un monto tan alto como multa cuando el procedimiento realizado realmente fue una verificación y no una fiscalización.

5. -NULIDAD DE LA MULTA IMPUESTA POR TRIBUTO DETERMINADO Y CANCELADO EXTEMPORANEAMENTE: Que le sancionaron por pago extemporáneo de la 2da y 3era porción del ISLR declarado, pero que pagó antes de que se emitiera y le notificaran el Acta de Reparo e indica que cómo es que si alguien paga el tributo con base en el Acta de Reparo le sancionan con el 10% del tributo omitido y a él, que canceló antes, le aplican el 112,5%, por lo que expresa que entonces es mejor esperar el Acta de Reparo y pagar dentro de los 15 días hábiles siguientes, que regularizar el pago antes de que se emita esa Acta. Esa no debe ser la intención del legislador.

   Que en la determinación efectuada en la Resolución del Sumario se dice que la fecha de vencimiento era el 31 de Mayo del 2011 y eso es falso y la mejor prueba es el Acta de Reparo totalmente confirmada y además que no sólo tenía derecho a que le aplicara una sanción del 10%, una atenuante referida a la regularización del pago y no consta que haya sido aplicada, como tampoco le aplicaron correctamente la concurrencia “…a la que tengo derecho porque me la aplicaron a una sola de esas sanciones y no a las dos”.

6. - Alegó la NULIDAD DE LA DETERMINACION DE LOS INTERESES MORATORIOS: Que en la determinación de los intereses tanto por el reparo como por el pago extemporáneo de las porciones 2 y 3 del Impuesto sobre la renta autoliquidado, porque hay un exceso de cobro de los mismos por haber incluido hasta el día 31 de marzo de 2011, pero no se podía porque ese era el último día previsto para el pago voluntario. Asimismo que desconoce la tasa activa que le aplicaron mes a mes y cuando fue publicada cada una, y al no haberlo establecido, se violó el artículo 66 del Código Orgánico Tributario

7. -Solicitud DE EXIMENTES DE RESPONSABILIDAD PENAL Y DE ATENUANTES: Solicita la aplicación de eximentes penales: La prevista en la Ley de Impuesto Sobre la Renta en su artículo 171 rationae temporis, respecto a que si la determinación del reparo no supere el 5% del tributo, no debe aplicarse sanción alguna y que por lo tanto se le exima de la sanción, todo en concordancia con el numeral 6 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario. Asimismo pide la eximente prevista en el artículo 85 numeral 4 del Código Orgánico Tributario relativa al error de derecho porque de haber algún error en la interpretación del artículo 31 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, ésta proviene de la interpretación que le ha dado la Sala Constitucional, la Sala Político Administrativa y Sala Social del Tribunal Supremo de Justicia a la referida norma y que han venido aplicando en contribuciones parafiscales como la del INCES y la del FONDO DE AHORRO OBLIGATORIO PARA LA VIVIENDA ( FAOV) porque de ser procedente el reparo no solamente él se equivocó en la interpretación del contenido del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, sino que también su agente de retención se equivocó al no entregarle un comprobante que expresara cuáles remuneraciones eran permanentes y cuáles eran accidentales. También se ha equivocado en la interpretación del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, las referidas Salas cuando establecen que es sobre el salario normal y no el integral el que debe considerarse a los efectos tributarios y el comprobante de retenciones que le emitió su patrono ENELBAR, empresa del Estado Venezolano, lo que refleja es el total de remuneraciones percibidas en forma integral y no hay señalamiento alguno de cuáles son permanentes y regulares y cuáles accidentales.

   Indica que si el mismo SENIAT presentó solicitud de aclaratoria, la cual fue negada respecto de la sentencia emitida por la Sala Constitucional con relación al artículo 31 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta y ha habido luego de esa sentencia, dos decisiones solicitando aclaratoria y asimismo al leer las sentencias emitidas por la Sala Político Administrativa y de la Sala Social es más que evidente que si los entes parafiscales se equivocan al interpretar el artículo 31 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, con mayor razón puede haber el errado al no haber declarado todos sus ingresos por cuanto por sus labores diarias, dedicadas a la industria eléctrica nada conoce acerca de la materia tributaria.

   Subsidiariamente, para el caso de que no le acuerden las eximentes solicitadas, pidió la aplicación de atenuantes, la prevista en el numeral 6 del artículo 96 del Código Orgánico Tributario porque aun cuando no está expresamente prevista, está demostrado que no ha sido sujeto de reparo o sanción alguna dentro de los tres años anteriores a la fiscalización realizada. Además también alego las atenuantes prevista en los numerales 1 , 2 y 3 del artículo 96 eiusdem, porque su trabajo en ENELBAR, demuestra que no tiene cultura tributaria, su trabajo es en la industria eléctrica y no está referido a la materia tributaria; por el hecho cierto de haber entregado toda la información y documentación requerida, demuestra a tenor del numeral 2 del artículo 96 eiusdem, que no quería ocultar ningún ingreso y por el contrario, era necesario esclarecer los hechos y el hecho de regularizar el pago del tributo a través del a cancelación de las porciones 2 y 3, debe generar la aplicación de la atenuante No. 3.

8. -Alegó el FALSO SUPUESTO DE DERECHO EN CUANTO AL VALOR DE LA UNIDAD TRIBUTARIA APLICADA: VIOLACIÓN DEL ARTÍCULO 94 DEL CÓDIGO ORGÁNICO TRIBUTARIO : Que al momento de sancionarle, le aplicaron el valor de la Unidad Tributaria vigente para el año 2010 cuando ya reiteradamente la Sala Político Administrativa ha señalado que la negligencia de la Administración no es imputable al contribuyente y por lo tanto el valor que ha debido aplicarse para el supuesto negado de que fuese procedente la multa, era el vigente para el momento de emitir el acto administrativo que contiene el reparo, y así convertir – para el caso de ser procedente el reparo, el monto por el supuesto tributo omitido, en Unidades Tributarias, que se conoce que debe ser cancelado con base en el valor de la Unidad Tributaria vigente para la fecha del pago

9. Alegó la INCOMPETENCIA DEL FUNCIONARIO QUE UNICAMENTE DICTÓ LA RESOLUCIÓN CULMINATORIA DEL SUMARIO Y QUE GENERA SU CADUCIDAD: El recurrente pide se declare la nulidad relativa del acto recurrido por cuanto a su criterio el Jefe de la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del SENIAT es incompetente para emitir solamente él, la Resolución Culminatoria del Sumario recurrida y esa incompetencia la alega con base en lo siguiente: Que el nombramiento del funcionario no fue publicado en Gaceta Oficial; que la competencia de ese funcionario no surge de la Resolución Nº SNAT/2002/913 del 06 de febrero de 2002 publicada en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nº 37.398 del 06 de marzo de 2002, porque de conformidad con su artículo 2, los Jefes de División del SENIAT pueden dictar actos y resoluciones producto del procedimiento de verificación y que el procedimiento ordenado realizar fue el de fiscalización y que conforme a la Resolución 32 publicada en Gaceta Oficial N° 4.881, de fecha 29 de Marzo de 1995, la División de Sumario debe tramitar, sustanciar el sumario administrativo y firmar el Jefe de la División el acto que se emita, pero el sustanciar y tramitar no genera que la competencia de dictar la Resolución Culminatoria del Sumario sea sólo del Jefe de esa División. La competencia de dictarlo es del Gerente Regional y quien fue el que firmó la providencia que inició la fiscalización, preguntándose cómo entonces quedaría el ejercicio del recurso jerárquico cuando el conocimiento de ese recurso es de la Gerencia de Recursos de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Seniat y si el Gerente Regional no firmó, ese acto es nulo y esa falta genera a su vez, que no puede convalidarse dicha omisión por este Tribunal porque la única que podía hacerlo es el Seniat y el Tribunal no puede asumirla porque estaría desvirtuando su función jurisdiccional de administrador de justicia frente a las partes y donde una de ellas es el SENIAT y esa incompetencia genera asimismo, que a la presente fecha, el sumario aperturado ha caducado. Caducidad que se genera por no haber emitido dicha Resolución quien tenía la competencia para hacerlo dentro del lapso legalmente previsto.

   PARTE RECURRIDA: En forma resumida, expresa lo siguiente:

   Que se confirmó la existencia de un ilícito material, el cual se configuró mediante el retraso en el pago de las porciones 2/3 y 3/3 del impuesto autoliquidado, el cual había sido solicitado mediante Acta de Requerimiento y que la falta de pago, el pago incompleto o el pago fuera del término del vencimiento de alguna de las porciones, hará exigible la totalidad del saldo adeudado.

   Con respecto al vicio en el procedimiento de verificación y determinación expresa que las actas y requerimientos fiscales constituyen la base de la investigación, a través de ellos se perfila la misma y son levantados en presencia y con participación del administrado quien además posee en su poder copia de dichas actas y que se desprenden del expediente administrativo que las pruebas que sustentan la investigación fiscal fueron los documentales consignados por el propio contribuyente y que el acto recurrido, así como del acta de reparo fueron notificadas oportunamente, de allí que no se configuró ningún tipo de vicio .

   Respecto a la denuncia por vicio de desviación de poder, se determina que para que se configure es necesario que el funcionario que dicta el acto administrativo tenga atribución legal de competencia y que el acto haya sido dictado con un fin distinto al previsto por el legislador. En tal sentido indica que el Acta de Reparo y la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo, no fueron dictadas con fines distintos de los previstos en las normas mencionadas. Asimismo indica que no se probó que el acto haya sido dictado con fines distintos a los previstos en la norma.

   Respecto al vicio de falso supuesto de hecho y de derecho señala que se verificaron los hechos, constando en el expediente y que en tal sentido, el comprobante de retención (AR-C) emitido por C.A. ENERGÍA ELÉCTRICA DE BARQUISIMETO refleja la totalidad de los salarios pagados en el año 2010, que fue Bs. 319.266,62 y la declaración efectuada señala que sus ingresos por salarios fue de Bs, 152.404,15 lo que hace evidente una omisión de ingresos por concepto de salarios por la cantidad de Bs. 166.862,47 por lo que el reparo se efectuó con base en los artículos 16 y 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, en concordancia con el artículo 23 de su Reglamento.

   En cuanto a la interpretación errada del artículo 31 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, según lo dispuesto por la Sala Constitucional del TSJ, procede a desestimar lo alegado con base en lo establecido en la sentencia N° 390 de fecha 09/03/2007, aclaratoria de la sentencia N° 301 del 27/02/2007 respecto a que en los comprobantes que se emiten a los trabajadores se indican las remuneraciones sean éstas regulares y permanentes (por ejemplo, prima de antigüedad, prima de profesionalización, dietas por mencionar algunas) o accidentales (por ejemplo, bono por productividad) y que el comprobante (AR-C) que le emitió C.A. ENERGÍA ELÉCTRICA DE BARQUISIMETO al contribuyente, es la prueba de las remuneraciones regulares y permanentes sujetas a la gravabilidad del Impuesto Sobre la Renta, por lo tanto existe una correcta aplicación del dispositivo judicial en la determinación efectuada.

   La actuación fiscal dejó constancia que el contribuyente en la declaración definitiva de rentas acusó la cantidad de Bs. 152.404,15 por concepto de sueldos, salarios y demás remuneraciones, siendo que dicha cantidad no corresponde con la totalidad de los ingresos obtenidos por concepto de remuneraciones pagadas o abonadas por la empresa C.A. ENERGÍA ELÉCTRICA DE BARQUISIMETO, en virtud de la prestación de servicios bajo relación de dependencia, siendo que la fiscalización verificó que el contribuyente percibió ingresos según Comprobante de Retención (AR-C) por un monto de Bs. 319.266,62 lo cual fundamenta el reparo por la cantidad de Bs. 166.862,47 por concepto de Ingresos No Declarados y que no fueron incluidos en la mencionada declaración, pero si forman parte de su Enriquecimiento Neto Sueldos, Salarios y demás Remuneraciones similares, de conformidad con lo establecido en los artículos 16 y 31 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, en concordancia con el Artículo 23 de su Reglamento, ya mencionados anteriormente.

   No obstante, debe resaltarse que la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia N° 301 de fecha 27/02/2007, interpretando el artículo 31 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, considera que la legislación impositiva tomó una amplísima base y por ende modificó la preposición del mencionado artículo en los siguientes términos: (…)

   Que el enriquecimiento neto es la base imponible para el cálculo del Impuesto sobre la Renta de los trabajadores bajo relación de dependencia, y está conformado por el salario normal que éstos perciben, es decir, por aquellas remuneraciones que devengan de forma regular y permanente; por lo tanto, corresponde al patrono determinar cuáles de esos pagos realizados a sus trabajadores, son parte de la regularidad y permanencia establecida en la legislación laboral y aplicable en materia tributaria. En consecuencia, aquellas remuneraciones que están sujetas a retenciones y que deben incluirse en el formulario AR-C, son los que constituyen la base imponible a los fines de la determinación del Impuesto Sobre la Renta de las personas bajo relación de dependencia. Al actuar de esta forma, se manifiesta una perfecta correspondencia entre los hechos acaecidos en realidad y la consecuencia legal que ha sido prevista por el ordenamiento jurídico con respecto a los mismos.

   Que en consecuencia, se encuentra plenamente comprobado que el contribuyente omitió declarar la cantidad de Bs. 319.266,62 para el ejercicio fiscal 01/01/2010 - 31/12/2010, contraviniendo así lo dispuesto en los artículos 16 y 31 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, en concordancia con lo dispuesto con el artículo 23 de su Reglamento, por lo que se estima procedente la incorporación de dicho monto a los efectos de determinar el impuesto correspondiente, y la aplicación de la sanción prevista en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario.

   Por lo tanto la causa o motivos que originaron la manifestación de voluntad del órgano actuante, se ha conformado sin ningún tipo de vicio que desvié la actuación administrativa de los lineamientos fijados por el legislador y por lo que solicita se confirme el reparo efectuado .

   Resalta que la carga de la prueba recae, en principio, sobre la parte recurrente, no pudiendo este bajo ninguna circunstancia evadir su responsabilidad en la actividad probatoria por pensar que dicha labor le corresponde a la Administración y que si el obligado a probar no lo hace, su pretensión deberá ser desestimada, y más aún en el presente caso, en el cual nos encontramos con la presunción de veracidad de los montos reflejados en el comprobante de retenciones (AR-C,) que es la prueba de los ingresos por sueldos y salarios sujetos a gravabilidad, lo que valida la actuación fiscal. Y así pedi sea declarado.

   Que se puede constatar que en fecha 22/04/2014, este tribunal le dio entrada al informe remitido por Corpoelec y que con la información plasmada en dicho informe, no se probó que los pagos no son regulares y no deben ser incluidos como salario normal en la determinación de la renta del contribuyente; tampoco se aportó una descripción detallada de los ingresos del contribuyente que indicara la composición efectiva de sus ingresos, que de algún modo hubiese contradicho lo constatado por la actuación fiscal, por lo que señala que el recurrente no trajo a los autos del expediente, ningún elemento probatorio que diera por cierto sus afirmaciones y desvirtuara el contenido de los actos recurridos.

   Respecto a la violación del Principio de Legalidad Tributaria indica que , la Administración Tributaria aplicó la multa prevista en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario al evidenciar que el contribuyente no declaró la totalidad de sus ingresos, así como lo dispuesto en el artículo 104 ejusdm referido a la obligación de permitir el control de la Administración Tributaria, por lo tanto, no se evidencia que se haya violado el principio de legalidad, por lo que pide se desestime el alegato

   En referencia al alegato sobre nulidad de los intereses moratorios liquidados a cargo del contribuyente, éstos se calcularon por el incumplimiento en el pago de la obligación principal y que se generan sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria con base en el vencimiento del plazo como elemento y oportunidad de la exigibilidad de la deuda tributaria independientemente de los recursos administrativos o judiciales interpuestos, por lo cual al verificarse en el caso bajo análisis la procedencia de la mora tributaria, comienzan a computarse desde el vencimiento del plazo para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda y así pide se declare.

   Con relación a la aplicación de la eximente de responsabilidad penal tributaría prevista artículo 85 numerales 4 y 6 del Código Orgánico Tributario, y el artículo 171 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, señala que al alegar la eximente del error de hecho y derecho ésta deberá ser probada satisfactoriamente por quien la alegue y las pruebas, evidentemente, deben constar en el expediente; en caso contrario, procederá la aplicación de la sanción que corresponda, según la infracción cometida y que el recurrente no probó de ninguna manera el error que alega como excusa, por lo cual solicitó desestimar ese alegato.

   En cuanto a la violación del artículo 94 del Código Orgánico Tributario señala que el pago de la multa tenía que calcularse al valor de la unidad tributaria vigente para el momento de pago de la sanción y que para el caso de entrar en vigencia un nuevo valor de la unidad tributaria, sin haberse realizado el pago, tenía la Administración Tributaria que recalcular el monto de la misma.

   Respecto a la incompetencia del funcionario que dicta el acto recurrido expresa que el ciudadano ALBRANYER AMFIKER ZAMBRANO MORA era el Jefe Titular de la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), de conformidad con la Designación No. 068 de fecha 14 de octubre de notificada en fecha 18 de octubre de 2011, la cual anexa en copia certificada y que de las normas que cita, expresa que ¿a quién más sino al jefe de la referida División le correspondería suscribir ese acto? ¿Acaso no es clara y suficiente la competencia de dicho funcionario cuando se nos dice que el acto debe contener la firma autógrafa u otro medio de autenticación del funcionario autorizado?

   III

   MOTIVACION

   PUNTOS PREVIOS:

1. - Es de indicar que en el cuaderno de medidas N° KF01-X-2013-000039, el 29 de octubre de 2013 se dictó sentencia interlocutoria N° 209/2013 suspendiendo los efectos del acto impugnado, remitiéndose a la Sala Político Administrativa el 26/11/2014 mediante oficio N° 892/2014, y a la fecha de la presente decisión, no se ha recibido respuesta.

2. - Para decidir la presente controversia, este tribunal analizará -a los efectos de su aplicación o no-, criterios jurisprudenciales emitidos tanto por la Sala Político Administrativa y la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia , teniendo algunos de ellos, carácter vinculante no sólo para el ejercicio objeto de reparo, año 2010 sino también para la momento de la interposición del recurso, considerando que los referidos criterios jurisprudenciales vigentes generaron en el recurrente una expectativa legítima y que a criterio de quien decide, es una manifestación del principio de confianza legítima y aun en el caso de que fuesen modificados, los mismos no se deben aplicar retroactivamente por cuanto podría darse el caso de vaciar de contenido el recurso interpuesto, con lo cual se lesionaría el derecho a la defensa, la confianza legítima y el debido proceso. Así se decide.

   Efectuado los anteriores puntos previos y con base en los alegatos y pruebas documentales, entre ellas, la copia del expediente administrativo, para decidir este tribunal determina que los alegatos sobre los cuales debe pronunciarse, se analizaran en el siguiente orden: 1.- Incompetencia del funcionario que únicamente firmó la resolución culminatoria del sumario; 2.-Vicio del falso supuesto de hecho y de derecho; 3.- Vicios en el procedimiento que generaron una desviación de poder y violación del principio de legalidad ; 4.- Nulidad de los intereses y de las multas incluyendo las impuestas por pago extemporáneo de las porciones 2/3 y 3/3 del impuesto autoliquidado; 5.- Violación del derecho a la igualdad; 6.-Solicitud de eximentes de responsabilidad penal y subsidiariamente, de atenuantes; y 7.- Falso supuesto de derecho en cuanto al valor de la unidad tributaria aplicada: Violación del artículo 94 del Código Orgánico Tributario. En tal sentido, para decidir se hace las siguientes consideraciones:

1. Respecto al alegato de incompetencia del funcionario que únicamente firmó la resolución culminatoria del sumario y que genera su caducidad, la Sala Político Administrativa en sentencia No. 00084 de fecha 24/01/2007, expresó lo siguiente:

   “En cuanto al vicio de incompetencia, esta Sala en criterio pacífico y reiterado ha establecido lo siguiente:

   …la competencia ha sido definida como la capacidad legal de actuación de la Administración, es decir, representa la medida de una potestad genérica que le ha sido conferida por la ley. De allí, que la competencia no se presume sino que debe constar expresamente por imperativo de la norma legal. Por tanto, determinar la incompetencia de un órgano de la Administración, supone demostrar que ésta ha actuado sin que medie un poder jurídico previo que legitime su actuación; en este sentido, sólo de ser manifiesta la incompetencia, ella acarrearía la nulidad absoluta del acto administrativo impugnado, en aplicación de lo dispuesto en el numeral 4 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

   (Vid., entre otras, Sent. SPA N° 952 del 29 de julio de 2004).

   Asimismo, con relación a la incompetencia manifiesta, la Sala reiteradamente ha señalado:

   …si bien, en virtud del principio de legalidad la competencia debe ser expresa y no se presume, el vicio de incompetencia sólo da lugar a la nulidad absoluta de un acto cuando es manifiesta o lo que es lo mismo, patente u ostensible, pues como ha dejado sentado la jurisprudencia de este Tribunal, el vicio acarreará la nulidad absoluta únicamente cuando la incompetencia sea obvia o evidente, y determinable sin mayores esfuerzos interpretativos.

   (Vid. Sent. SPA N° 01133 del 4 de mayo de 2006).

   Así, la incompetencia como vicio de nulidad absoluta del acto administrativo, de conformidad con lo dispuesto en el numeral 4 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, se producirá cuando el funcionario actúe sin el respaldo de una disposición expresa que lo autorice para ello, o bien, cuando aún teniendo el órgano la competencia expresa para actuar, el funcionario encargado de ejercer esa competencia es un funcionario de hecho o un usurpador

   . (Sent. SPA N° 161 del 03 de marzo de 2004)….”

   Así también la Sala Político Administrativa en sentencia No. 01054 de fecha 20/06/2007, señaló lo siguiente:

   Con relación a la competencia de la prenombrada funcionaria que suscribió el Acta Fiscal número … de fecha 31 de enero de 2000, se observa a los folios … que la Administración Tributaria consignó ante esta Alzada copias certificadas de la Resolución dictada el 01 de diciembre de 1997 por la Superintendente Nacional Tributario para la época,…, quien en uso de las facultades que le fueron otorgadas mediante la Resolución N° 3.524 de fecha 23 de julio de 1997, publicada en la Gaceta Oficial N° 36.524 de la misma fecha y de conformidad con lo previsto en el artículo 94 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, designó como Fiscal Nacional de Hacienda a la ciudadana … y del Acta también de fecha 01 de diciembre de 1997, en la cual se dejó constancia de su juramentación, razón por la que concluye esta Sala que la referida funcionaria fiscal sí era competente para llevar a cabo la fiscalización que le fue practicada a la contribuyente, así como para levantar el Acta Fiscal en cuestión. Así se declara. (...)

   Aplicando al presente asunto, los criterios antes expuestos tenemos que la competencia es de orden público y vicia de nulidad absoluta el acto administrativo cuando sea manifiesta, pero es evidente que al solicitar el recurrente que se declare la nulidad relativa, ya está indicando que la incompetencia alegada no es de la que genera la nulidad absoluta del acto. En tal sentido, se ha alegado la incompetencia del Jefe de la División de Sumario y en este sentido tenemos que la Resolución Nº 32, publicada en la Gaceta Oficial Nº 4.881 Extraordinario de fecha 29 de marzo de 1995, en su artículo 99 estableció que la División de Sumario Administrativo tiene las siguientes funciones: (…)4. Emitir la Resolución a que hace referencia el artículo 149 del Código Orgánico Tributario, la cual será firmada por el Titular de la División, lo que evidencia la competencia del Jefe de la División de Sumario Administrativo para firmar el acto que pone fin al procedimiento de fiscalización y es de indicarse que al no haberse ejercido el recurso jerárquico, no está obligado este Tribunal a efectuar un análisis respecto a quién debe tener la competencia para emitir la resolución que decida dicho recurso por cuanto se debe es dar respuesta a los alegatos sobre hechos ocurridos y no sobre situaciones hipotéticas. Así se declara.

   Ahora bien, consta que la representación fiscal anexó a su escrito de informes, la certificación del oficio (folio 180) mediante el cual el Superintendente del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) designa al Jefe de la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región centro Occidental, que firmó dicha resolución y su competencia para designar los funcionarios adscritos a ese Servicio está establecida en el artículo 21 del Estatuto del Sistema de Recurso Humanos del SENIAT vigente rationae temporis y no hay ninguna norma que condicione la competencia de dicho funcionario a la publicación en Gaceta Oficial de la referida designación, por lo que se probó el nombramiento y debe ser producto de un omisión involuntaria que no se haya anexado el acta de juramentación del referido funcionario, pero esta juzgadora considera que dicha omisión no es de tal relevancia que genere la nulidad relativa solicitada, por lo que es improcedente la incompetencia alegada . Así se decide.

   2.-Vicio de falso supuesto de hecho y derecho:

   Se constata en los actos emitidos que el recurrente es un trabajador del sector público desempeñando labores como Mantenedor de Planta en la empresa estatal CORPOELEC para el ejercicio 2010 y el reparo se basa en que el trabajador a los efectos de la declaración del Impuesto sobre la Renta correspondiente al ejercicio 2010, no incluyó la totalidad de los ingresos obtenidos por concepto de remuneraciones pagadas o abonadas por su patrono y lo cual según el acto recurrido, consta en el comprobante de retenciones, señalando que “…es el único soporte legal para la demostración de los ingresos generados por sueldos y salarios, todo a fin de realizar sus declaraciones de impuesto sobre la renta…” correspondiente al ejercicio 2010 y que ese comprobante “… constituye la prueba o soporte de los ingresos por concepto de sueldo y salario sujeto a gravabilidad… (folio 54), siendo emitido por el patrono del trabajador, empresa estatal CORPOELEC, el cual totaliza la cantidad de Bs. 319.266,62 ( folio 12 del expediente administrativo) y que al compararlo con la declaración efectuada por el contribuyente, hay una diferencia de ingresos no declarados por Bs. 166.862,47, los que fueron incluidos en el Acta de Reparo ( folio 61) y en la Resolución Culminatoria del Sumario ( folio 50) de conformidad con los artículos 16 y 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta publicada en Gaceta Oficial N° 38.628 de fecha 16/02/2007 en concordancia con el artículo 23 de su Reglamento. Observándose que en el acto recurrido se transcribe el contenido de las referidas normas (folio 50) agregándose que “… corresponde al patrono determinar cuáles de los pagos realizados a sus trabajadores, engloban dentro de la regularidad y permanencia establecida en la legislación laboral y aplicable en materia tributaria. Por lo tanto, aquellas remuneraciones que están sujetas a retención y que deben incluirse entonces en el formulario AR-C son los que constituyen la base imponible a los fines de la determinación del Impuesto sobre la Renta de las personas bajo relación de dependencia…”(folio 51).(Negrillas del tribunal).

   Asimismo se indica en el referido acto que “…De las normas parcialmente transcritas anteriormente, se… precisa lo que constituye el enriquecimiento neto de las personas naturales que prestan servicios bajo relación de dependencia, para el cálculo del impuesto sobre la renta, indicando que debe tomarse como base la totalidad percibida por concepto de sueldos, salarios y demás remuneraciones similares” (folio 50) ( Negrillas de este tribunal).

   La anterior afirmación se refiere a los artículos 16 y 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de fecha 16/02/2007 y artículo 23 de su Reglamento, lo que nos indica expresamente que para la Administración Tributaria recurrida, la normativa a que hace referencia estaba vigente para el ejercicio objeto de reparo, específicamente respecto al artículo 31, y además señala que siendo el comprobante de retenciones el único soporte legal, dicho formulario es de obligatorio uso por parte de las unidades administradoras de los órganos de la República y de sus Entes Descentralizados tal como lo establece el artículo 15 del Reglamento N° 04 de la Ley Orgánica de Administración Financiera del Sector Público ( folio 54).

   Ahora bien, observa este tribunal que el recurrente alegó y se acogió a los criterios jurisprudenciales establecidos tanto por la Sala Constitucional como por la Sala Político Administrativa contenidos en diversas sentencias que comenta en su escrito recursivo, relacionadas con la interpretación del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta efectuada por la Sala Constitucional mediante las sentencias No. 301 de fecha 27/02/2007; la Nro 390 de fecha 09/03/2007 y la No. 980 de fecha 17/06/2008, constatándose que éstas dos últimas son sentencias aclaratorias que forman parte integrante de la primera, las cuales fueron publicadas en la Gaceta Oficial todas con carácter vinculante, la primera en fecha 01/03/2007 bajo el No. 38.635, y en la cual se ajustó el contenido del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta a los postulados constitucionales respecto a las normas protectoras del trabajo y la cual además se adecua a la letra y espíritu del parágrafo cuarto del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo aplicable rationae temporis. En la segunda de las nombradas la Sala Constitucional negó la aclaratoria solicitada por el SENIAT con relación a lo que debía entenderse por ingresos regulares y permanentes y estableció a partir de qué período debía aplicarse el nuevo contenido del artículo 31 eiusdem, y en la tercera debido a “… las confusiones generadas incluso en el … (SENIAT) aclaro lo relativo a que “…las remuneraciones que deben considerarse regulares y permanentes están claramente dispuestas en el parágrafo segundo del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo”

   Con relación a las emitidas por la Sala Político Administrativa, menciona las sentencias Nros. 00153, 00539, 00615 y 01067 de fechas 09/02/2011, 27/04/2011, 12/05/2011 y 03/08/2011; en ellas se constata el análisis de normas coexistentes contenidas en la Ley Orgánica del Trabajo y la Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) respecto a que debe considerarse es el salario normal a los efectos de la declaración y pago de impuestos por parte del trabajador bajo relación de dependencia, indicando que las bonificaciones, horas extras, vacaciones, y utilidades no están incluidas dentro de la definición de salario normal y no implican un pago regular como consecuencia de las labores ejecutadas durante la jornada ordinaria de trabajo .

   En tal sentido, esta juzgadora aplicando los criterios vinculantes contenidos en las sentencias antes identificadas, emitidas por la Sala Constitucional y cuyo acatamiento es obligatorio a partir del 01 de enero de 2008 y luego de a.l.b.l.q. sustenta el acto recurrido que confirmó el acta de reparo, constata que la Administración Tributaria Nacional no aplicó el contenido del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta que fue interpretado por la Sala Constitucional con carácter vinculante, en la sentencia No. 301 de fecha 27/02/12007 publicada en la Gaceta Oficial No. 38.635 de fecha 01/03/2007 y en sus sentencias vinculantes Nros 390 y 980 de fechas 09/03/2008 y 17/06/2008 y por el contrario afirma en el acto recurrido que la normas aplicadas, - especialmente respecto al contenido del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta del 16/02/2007- estaba vigente cuando ello es falso, y por el contrario conocía el ente tributario que debía aplicarse a partir del 01/01/2008 el criterio vinculante emitido por la Sala Constitucional en la citada sentencia No. 301 del 27/02/2007, es decir con posterioridad a la reforma de la Ley de Impuesto sobre la Renta publicada en la Gaceta Oficial No. 38.628 de fecha 16/02/2007 y que es la base legal que sustenta los actos emitidos al recurrente y tenemos que el contenido del artículo 31 que sostiene el acto impugnado no hace ninguna distinción a los efectos de determinar el enriquecimiento neto de los trabajadores bajo relación de dependencia, entre los salarios devengados en forma regular y permanente por la prestación de sus servicios y las percepciones de carácter accidental y aún cuando se hace mención en el acto recurrido a la sentencia No. 301 de fecha 27/02/2007 emitida por la Sala Constitucional, que interpretó constitucionalmente el artículo 31 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, no aplicó el criterio que la referida sentencia y sus aclaratorias sostienen respecto a que es el salario normal el que debe considerarse a los efectos del pago de un tributo como lo es el Impuesto sobre la Renta y por el contrario aplico su criterio respecto a que deben incluirse todos los ingresos que perciba un trabajador y que se encuentren reflejados en el formulario AR-C, por cuanto considera que es el único soporte legal para efectuar la declaración del mencionado tributo y aun cuando es cierto que dicho comprobante contiene la información sobre los ingresos totalmente percibidos por un trabajador en un ejercicio fiscal, ello no significa que es la prueba o soporte de los ingresos por concepto de sueldo y salario sujetos a gravabilidad, porque ello contradice la interpretación efectuada por la Sala Constitucional en la sentencia No. 301 del 27/02/2007 y sus aclaratorias, siendo la más contundente de ellas, la No. 980 del 17/06/2008.

   En tal sentido, en la sentencia No. 301 de fecha 27/02/2007 la Sala Constitucional expresó que “…En el caso de las personas naturales cuya fuente de ingresos proviene de una relación laboral, la legislación impositiva tomó una amplísima base…Esta noción guarda correspondencia con lo que la doctrina del derecho laboral define como salario integral…” y aplicando dicha sentencia y sus aclaratorias al presente caso visto que no debe haber distinción entre los trabajadores del sector público con los del sector privado respecto a la existencia del salario integral y del salario normal y éste último, respecto al pago de tributos, tenemos que el reparo se efectuó sobre el salario integral y no sobre el salario normal, tal como lo ordena el legislador en el parágrafo 4to del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo vigente rationae temporis.

   Así también tenemos que la Sala Constitucional en fecha 17/06/2008 emitió la sentencia No. 980, la cual forma parte integrante de la decisión No. 301 del 27/02/2007, ordenando su publicación en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela y en la cual señaló que:

   “…Aunado a lo anterior, y visto el efecto general ocasionado por la interpretación formulada por esta Sala Constitucional, así como las confusiones generadas incluso en el órgano encargado de la recaudación (SENIAT) se estima necesario aclarar también lo siguiente:

   En las consideraciones efectuadas en la sentencia N° 301 del 27 de febrero de 2007, la Sala expuso lo que sigue:

   En consideración al criterio esbozado, la Sala es de la opinión que la norma que estipula los conceptos que conforman el enriquecimiento neto de los trabajadores, puede ser interpretada conforme a los postulados constitucionales, estimando que éste sólo abarca las remuneraciones otorgadas en forma regular (salario normal) a que se refiere el parágrafo segundo del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, con ocasión de la prestación de servicios personales bajo relación de dependencia, excluyendo entonces de tal base los beneficios remunerativos marginales otorgados en forma accidental, pues de lo contrario el trabajador contribuyente perdería estas percepciones –si no en su totalidad, en buena parte- sólo en el pago de impuestos

   .

   Estas remuneraciones que deben considerarse regulares y permanentes están claramente dispuestas en el parágrafo segundo del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, en el cual se señala que “A los fines de esta Ley se entiende por salario normal, la remuneración devengada por el trabajador en forma regular y permanente por la prestación de su servicio. Quedan por tanto excluidos del mismo las percepciones de carácter accidental, las derivadas de la prestación de antigüedad y las que esta Ley considere que no tienen carácter salarial. Para la estimación del salario normal ninguno de los conceptos que lo integran producirá efectos sobre sí mismo”.

   (…)

   “…ACLARA que la interpretación constitucional efectuada en la sentencia n° 301 del 27 de febrero de 2007, se aplica a partir del ejercicio fiscal correspondiente al año 2008, cuya declaración definitiva se efectuará hasta el 31 de marzo de 2009.

   “…Téngase la presente decisión como parte integrante de la sentencia n° 301 del 27 de febrero de 2007, por lo cual se ordena su publicación en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela, en cuyo sumario deberá indicarse lo siguiente: “SENTENCIA DE LA SALA CONSTITUCIONAL DEL TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA QUE ACLARA LA APLICACIÓN EN EL TIEMPO DE LA INTERPRETACIÓN EFECTUADA DEL ARTÍCULO 31 DE LA LEY DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA, Y ACLARA LA REGULARIDAD MENSUAL DE LAS REMUNERACIONES A DECLARAR ”. (Negrillas, subrayado y mayúsculas, de este Tribunal).

   Considera este tribunal que la anterior decisión emitida por la Sala Constitucional, la cual forma parte integrante de la sentencia No. 301 tantas veces citada, no deja ningún margen de duda no sólo con relación al ejercicio a partir del cual se debe aplicar la interpretación constitucional del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, es decir, a partir del ejercicio 2008, sino además con relación a lo que significa la regularidad de las ingresos percibidos por los trabajadores bajo relación de dependencia y expresamente ordena que en el sumario a los efectos de su publicación, se indicara que aclaraba “ … la regularidad mensual de las remuneraciones a declarar ”, por cuanto las remuneraciones regulares y permanentes “…están claramente dispuestas en EL PARÁGRAFO SEGUNDO DEL ARTÍCULO 133 DE LA LEY ORGÁNICA DEL TRABAJO...” por lo tanto este tribunal al aplicar al presente asunto, el anterior criterio vinculante de la Sala Constitucional determina que en el reparo efectuado no se aplicó y por el contrario hasta se acudió al Diccionario de Cabanellas y Alcalá Zamora ( folio 52) para definir que es sueldo, cuando ha debido acudirse a la ley laboral considerando quien es el contribuyente y puede constatarse que el concepto de salario que sirvió de base a la Administración Tributaria Nacional para calcular el Impuesto sobre la Renta al recurrente con relación al ejercicio 2010, es el que establecía el artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta publicada en la Gaceta Oficial No. 38628 de fecha 16/02/2007 sin considerar su interpretación constitucional efectuada por la Sala Constitucional, el cual se basa en el contenido del parágrafo segundo del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo aplicable rationae temporis, y ese criterio de la Sala Constitucional estaba vigente tanto para el ejercicio 2010, como para la fecha de emisión de la Resolución Culminatoria del Sumario recurrida y a la fecha de interposición del presente recurso contencioso tributario, siendo de aplicación vinculante para este Tribunal de conformidad con el artículo 335 de nuestra Carta Magna. Así se declara.

   Independientemente de lo anterior, es de señalar que al indicarse que la prueba de que todos los pagos realizados al trabajador son regulares y permanentes, es su inclusión en el comprobante de retenciones, se hace necesario determinar qué es el comprobante de retenciones y si éste es uno de comprobantes emitidos por el patrono mediante el cual determina la regularidad y permanencia de los pagos que realiza a sus trabajadores, aún cuando esa afirmación fiscal se contradice con el contenido de la prueba de informes evacuada específicamente al folio 134, en la cual el patrono del trabajador indica que lo cancelado por salarios al trabajador fue Bs. 152.404,15 y no Bs. 319.266,62 que es el monto total pagado según el comprobante de retenciones cursante al folio 12 del expediente administrativo, el cual se analizará posteriormente, y ese informe nos indica que el propio patrono está señalando que no todos los conceptos cancelados eran regulares y permanentes con ocasión de la prestación mensual de los servicios por parte del trabajador investigado.

   En tal sentido tenemos que el Ejecutivo Nacional en el Decreto No. 1808 publicado en Gaceta Oficial No. 36.203 el 12/05/1997 relativo “Retenciones de Impuesto sobre la Renta”, ordenó lo siguiente:

   Artículo 1°.- Están obligados a practicar la retención del impuesto en el momento del pago o del abono en cuenta y a enterarlo en una oficina receptora de fondos nacionales dentro de los plazos, condiciones y formas reglamentarias aquí establecidas, los deudores o pagadores de los siguientes enriquecimientos…

   Artículo 2.- En los casos de personas naturales residentes en el país, la retención del impuesto sólo procederá si el beneficiario de las remuneraciones obtiene o estima obtener,… un total anual que exceda de mil unidades tributarias (1.000 u.t.)”

   (…)

   Artículo 24.- Los agentes de retención están obligados a entregar a los contribuyentes, un comprobante por cada retención…que les practiquen en el cual se indique, entre otra información, el monto de lo pagado o abonado en cuenta y la cantidad retenida.”

   En el comprobante correspondiente a la última retención del ejercicio de los beneficiarios señalados en el Capítulo II de este Reglamento, se indicará la suma de lo pagado y el total retenido; este comprobante deberá anexarlo el contribuyente a su declaración definitiva de rentas…”

   Parágrafo Único.- Los agentes de retención estarán obligados a suministrar a la Administración tributaria la información relativa a los contribuyentes a quienes estén obligados a retener el impuesto, conforme a lo establecido en este Decreto, en la forma, plazos y condiciones establecidas en la Administración Tributaria, los cuales serán publicados en Gaceta Oficial”

   Artículo 25.- Las informaciones y relaciones que se refieren los artículos anteriores, deberán ser elaborados en los formularios que emita o autorice al efecto la Administración Tributaria o en las formas que se establezcan en cuanto al uso de listados, discos, cintas, o cualquier otro medio utilizado en sistemas automatizados de procesamiento de datos”

   La Administración Tributaria podrá establecer lineamientos generales o específicos, esquemas de programas y sistemas computarizados especiales a ser aplicados a los agentes de retención, los cuales serán publicado en Gaceta Oficial”

   Al aplicar las referidas normas al presente asunto y revisando el contenido del comprobante de retenciones, se desprende el monto total pagado y que no hubo retenciones y es falso que el patrono del trabajador recurrente esté declarando que ese comprobante incluya todos los conceptos laborales regulares y permanentes cancelados al trabajador porque ese comprobante no se basa en el contenido del parágrafo segundo del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo aplicable rationae temporis, sino en lo que ordena el Decreto de Retenciones emitido por la Administración Tributaria Nacional en materia de Impuesto sobre la Renta y esa afirmación de la parte recurrida genera la convicción de que se parte del concepto de salario integral, el cual incluye pagos que le realizan a cualquier trabajador sea del sector público o del sector privado, no sólo por la prestación de un servicio mensual, sino que se incluyen beneficios remunerativos que los patronos, entre ellos y sobre todo, el Estado Venezolano en aplicación del estado social y de derecho existente en nuestro país a partir de la vigencia de la actual Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, cancela a sus trabajadores, toda vez que le ha dado preeminencia a los derechos sociales, entre ellos, el trabajo y para que los trabajadores tengan una existencia digna, por ello a los efectos de determinar la base de cálculo del Impuesto sobre la Renta debe hacerse sobre el salario normal cancelado por la prestación mensual del servicio y no sobre el salario integral que es el reflejado en el comprobante de retenciones.

   Es de indicar que si sólo debiera incluirse en el comprobante de retenciones las remuneraciones regulares y permanentes sujetas a retención, en ese caso el formulario AR-C que es creado por la Administración Tributaria Nacional, si sería una documental necesaria para la determinación del Impuesto Sobre la Renta, pero lo que ha venido ocurriendo es que en dicho formulario el patrono incluye todo lo pagado y que viene a constituir el salario integral y para los contribuyentes que son trabajadores que laboran bajo relación de dependencia, el salario a considerarse para determinar el enriquecimiento neto, es el normal, por lo cual para poder determinar la regularidad y permanencia de los conceptos laborales mensuales que se cancela al trabajador por sus servicios, deben considerarse otras documentales como lo serían los recibos de pagos que cada patrono entrega a su trabajador mensualmente y no consta ni en el acta de reparo ni en la resolución culminatoria del sumario que en el procedimiento de fiscalización efectuado al trabajador se hayan revisado y analizado los recibos por pagos por ejemplo, los de utilidades y vacaciones que le fueron emitidos tales como los cursantes a los folios 137 y 138 del expediente judicial y que fueron enviados por el patrono del trabajador anexos a informe remitido y es evidente que en el referido informe el patrono del trabajador excluyó del concepto salario regular , el monto por utilidades y vacaciones canceladas.

   Ahora bien, del análisis de las normas antes transcritas relativas al Decreto de Retenciones, tenemos que se reglamentó todo lo relativo a las retención del impuesto sobre la renta y en consecuencia es una obligación del agente de retención que en el presente caso, es el patrono del trabajador, efectuar la retención fijando como límite para no efectuarla, el equivalente a 1.000 unidades tributarias de ingreso anual; determinándose también cuánto, cuándo y el cómo debe retenerse y para ello, están obligados a utilizar los formularios que a tal efecto emita la Administración Tributaria y finalmente entregar al trabajador, un comprobante, el cual es elaborado con base en el formulario que ha autorizado la Administración Tributaria y ese comprobante deberá ser anexado por el trabajador contribuyente a su declaración definitiva. Es decir, que el comprobante de retenciones no está diseñado para determinar que remuneraciones son regulares o permanentes y cuáles no lo son, es un formulario creado por la propia Administración Tributaria Nacional para determinar a quién se le debe retener, cuánto, cómo y cuándo debe retenerse, el impuesto sobre la renta y enterar lo retenido, es decir que sus datos están preestablecidos y por lo tanto, es un formulario que le permite controlar si se efectúa o no la retención del impuesto sobre la renta, lo cual es su deber y derecho en ejercicio de su función recaudadora y por ende, su objeto no es otro que el de servir de prueba del monto retenido y de las remuneraciones totalmente pagadas, pero no es prueba de la regularidad y permanencia de los ingresos cancelados por la prestación de los servicios por un trabajador bajo relación de dependencia por cuanto su diseño es anterior a la fecha del criterio vinculante de la Sala Constitucional respecto al artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta. Es más, en nuestro país nadie puede -desde el punto de vista procesal- beneficiarse de su propia prueba, por lo cual la Administración Tributaria ha debido acudir a los otros comprobantes que emite el patrono para determinar la regularidad y permanencia y siempre aplicando el criterio vinculante de la Sala Constitucional respecto a que con relación a los trabajadores bajo relación de dependencia las “… remuneraciones que deben considerarse regulares y permanentes están claramente dispuestas en EL PARÁGRAFO SEGUNDO DEL ARTÍCULO 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, en el cual se señala que “A los fines de esta Ley se entiende por salario normal, la remuneración devengada por el trabajador en forma regular y permanente por la prestación de su servicio”, tal como así lo ordenó en la sentencia aclaratoria No. 980 de fecha 17/06/2008, la cual forma parte integrante de la sentencia No. 301 del 27/02/2007 y que ACLARA LA REGULARIDAD MENSUAL DE LAS REMUNERACIONES A DECLARAR.

   Asimismo, al analizar el contenido de la prueba de informes enviada por CORPOELEC-LARA con base en la prueba promovida por el recurrente y admitida por este Tribunal, se constata (folio 134) que indica que por concepto de salario, le canceló al trabajador recurrente, la suma de Bs. 152.404,15; Bs. 64.232,09 por concepto de utilidades y Bs. 24.809,54 por concepto de vacaciones, siendo el monto total de la “ARC” correspondiente al año 2010, de Bs. 241.445,78 y se constata en el acta de reparo ( folio 61) que el salario declarado por el trabajador fue de Bs. 152.404,15, es decir, igual al que informa su patrono le canceló durante el año 2010 por la prestación de su servicios y es de señalar que el trabajador indicó en su escrito recursivo que existen pagos accidentales como por ejemplo, gratificaciones, auxilio eléctrico, pago por horas extras, pero sin embargo no lo probó aun cuando al analizar los recibos cursantes en autos, se verifica en el correspondiente a las vacaciones, se incluyó lo relativo al aporte empresa Banavih Faov y aporte empresa fondo de jubilación ( folio 137), que no deberían incluirse toda vez que son obligaciones legales del patrono.

   Es de señalar que se ha constatado que el comprobante de retenciones al cual alude la Administración Tributaria y con el cual efectuó el reparo -cursante al folio 12 del expediente administrativo- indica expresamente que se refiere al período 01-01-2011 al 31-12-2011 y no al ejercicio 2010, lo que determina que no solamente no debe considerarse que no es la prueba de la regularidad de las remuneraciones sujetas a grabavilidad sino que no corresponde al ejercicio objeto de investigación, por lo cual en el reparo no sólo se incurrió en un falso supuesto de derecho sino además, en un falso supuesto de hecho al basar el reparo en una documental correspondiente a un ejercicio no investigado y por el contrario, el remitido a este tribunal por la empresa CORPOELEC-LARA el cual forma parte del informe enviado por la mencionada empresa estatal ( folio 136 del expediente judicial) nos indica como monto total percibido la suma de Bs. 214.445,78, correspondiendo según el informe presentado, a sueldos y salarios la cantidad de Bs. 152.404,15, que coincide exactamente con el monto declarado por el trabajador mediante la autoliquidación presentada, por lo que este tribunal desecha el comprobante de retenciones cursante al folio 12 del expediente administrativo por no tener valor probatorio en el presente asunto, toda vez que corresponde a un ejercicio no objeto de investigación fiscal.

   Asimismo es de señalar que la representante fiscal alega que mediante el contenido del informe enviado por el patrono del trabajador “no se probó que los pagos no son regulares”, pero en el mencionado informe ( 131 al 138) específicamente al folio 134 se constata que se diferenciaron los montos pagados por sueldos y salarios, vacaciones y utilidades en forma independiente, de lo cual se infiere que la regularidad está referida al monto relativo a los sueldos y salarios cancelados, por lo cual es falso que de ese informe no pueda determinarse los pagos regulares por sueldos y salarios devengados por el recurrente por los servicios mensuales realizados .Así se declara.

   Ahora bien, aplicando la interpretación emitida por la Sala Constitucional en la sentencia No. 301 de fecha 27/02/2007 aclarada mediante la sentencia Nro 390 de fecha 09/03/2007 y No. 980 de fecha 17/06/2008, respecto al artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y que es vinculante para este tribunal conforme lo establece el artículo 335 constitucional y habiéndose verificado que la mencionada interpretación no fue aplicada al presente asunto, lo que generó un reparo por tributo omitido, este Tribunal determina la existencia de un falso supuesto de hecho y derecho en cuanto al reparo por tributo omitido al haberse efectuado con un comprobante de retenciones no correspondiente al ejercicio investigado y basándose en que esa documental es el único soporte legal, determinando que todas las remuneraciones recibidas por el trabajador recurrente eran regulares y permanentes sin haberse investigado cuáles eran las partidas sujetas a retención mediante el procedimiento de fiscalización, cuál fue el salario normal que percibió el trabajador durante el ejercicio 2010, por lo cual se anula el reparo en cuanto al tributo omitido por Bs. 33.246,13 y consecuencialmente debido al carácter accesorio que tienen la sanción (multa) y los intereses liquidados y considerando asimismo lo alegado por el recurrente respecto a la solicitud de nulidad de las multas impuestas y de los intereses liquidados, todo con relación al tributo omitido, se declara la nulidad de la multa impuesta por 492,13 unidades tributarias y de los intereses moratorios liquidados por Bs. 11.460,53 hasta el 09/10/2012 , todo determinados de conformidad con los artículos 111 y 66 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente rationae temporis y cuya liquidación a los efectos del pago consta en la planilla Nro 031001233002581 de fecha 10 de octubre de 2012, la cual constata este tribunal, no aparece suscrita por ningún funcionario y visto lo decidido, se anula. Así se decide.

   Independientemente de lo anterior y visto que el monto por salarios declarado por el trabajador es igual que el indicado por su patrono le canceló por concepto de salarios percibidos regularmente, se decide que no procede efectuar una nueva determinación del Impuesto sobre la Renta del ejercicio 2010. Así también se decide.

3. -Vicios en el procedimiento que generaron una desviación de poder y violación del principio de legalidad:

   Aún cuando se ha declarado la nulidad del reparo efectuado, se considera necesario a.l.a.d. las partes respecto al alegato de desviación de poder y violación del principio de legalidad y con base en el análisis documental y en aplicación de los criterios jurisprudenciales, este tribunal considera relevante citar el criterio de la Sala Político Administrativa establecido en la sentencia No. 00599 publicada el 11/05/2011, en los siguientes términos:

   (…)Lo anterior implica que deben darse dos supuestos para que se configure el vicio de desviación de poder, a saber: que el funcionario que dicta el acto administrativo tenga atribución legal de competencia y que el acto haya sido dictado con un fin distinto al previsto por el legislador; además, estos supuestos deben ser concurrentes.

   Al respecto, nada probó el actor respecto a la supuesta desviación en la finalidad del acto, por el contrario, ha quedado suficientemente demostrado a lo largo de la motiva de la presente decisión, que al emitir la providencia administrativa impugnada el Contralor General de la República actuó tempestivamente, dentro de sus competencias y aplicando la normativa vigente para la fecha de ocurrencia de los hechos generadores de responsabilidad, y por tal motivo debe desecharse cualquier consideración sobre la existencia del vicio de desviación de poder. Así se declara….

   Asimismo la Sala Político Administrativa en la sentencia No. 000060 publicada el 06/02/2001 respecto a la desviación de poder, señaló lo siguiente:

   (…) Ahora bien, la desviación de poder ha sido definida por la jurisprudencia de esta Sala como el vicio en que incurre la autoridad administrativa en los casos en que, si bien se han respetado las formalidades externas para la emisión del acto, no se ha atendido a la finalidad que habilita el ejercicio de la potestad pública …)

   En este sentido, no se desprende de las actas que componen el presente expediente que el acto cuya nulidad se demanda estuviese dirigido al cumplimiento de fines distintos a los perseguidos por el legislador, …

   De otra parte, se reitera que el vicio de desviación de poder es de estricta legalidad, y permite el control del cumplimiento del fin que señala la norma habilitante. No se examina, por consiguiente, la moralidad del funcionario o de la Administración, sino la legalidad que debe enmarcar toda actuación administrativa conforme a los principios ordenadores de nuestro sistema de derecho. Atendiendo a las consideraciones formuladas en el presente fallo, no puede afirmarse que en el caso de autos la legalidad haya sido violentada, resultando, en consecuencia, infundado el alegato planteado por la actora….”

   También la Sala Político Administrativa respecto a la desviación de poder, en la sentencia No. 01132 publicada el 11/11/2010, indicó lo siguiente:

   (…)

   No obstante lo expuesto por la representación en juicio de la parte accionante, de la revisión de las actas que conforman el expediente esta Sala no advierte elementos probatorios que permitan presumir la existencia del vicio de desviación de poder denunciado, todas vez que no constan pruebas que orienten a presumir que la emisión de dicho acto persiguió una finalidad distinta a la de regular la materia de telecomunicaciones, de conformidad con el artículo 108 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela; omisión que imposibilita inferir en esta etapa procesal que en el ejercicio de sus competencias la Administración incurrió en una conducta que aparentemente configure el referido vicio. (Negrillas y subrayado, de este tribunal)

   A los efectos de decidir sobre lo alegado por las partes, es necesario hacer las siguientes apreciaciones: La Administración Tributaria Nacional ordenó aplicarle al recurrente un procedimiento de fiscalización y consta que fue notificado de la providencia emitida, se le requirió la entrega de documentación mediante acta de requerimiento y la entregó. Luego se le notificó el Acta de Reparo y posteriormente se le notificó la Resolución Culminatoria del Sumario, siendo recurrida por el contribuyente oportunamente en vía contenciosa tributaria y todo lo anterior viene a colación a los fines de dilucidar si el procedimiento instaurado fue vulnerado. En tal sentido se considera que desde el punto de vista meramente formal, ello no ocurrió, pero el recurrente está alegando que en la providencia de investigación fiscal se ordenaba que se le practicara una investigación en materia de Impuesto sobre la Renta con relación a los “Ingresos, Costos, Deducciones, Rebajas al Impuesto, así como las partidas sujetas a Retención…” correspondiente al ejercicio 2010. Partidas respecto a las cuales expresa el recurrente no fueron objeto de investigación por lo cual asimismo expresa que tanto en el acta de reparo como en la resolución culminatoria del sumario no se dio cumplimiento a requisitos como los son los relativos a los literales “c) y d)” del artículo 183 y numerales “3 y 4” del artículo 191 del Código Orgánico Tributario de 2001, por lo que pide que para el caso de que este tribunal considere que dichos requisitos fueron cumplidos, se le indique expresamente. En tal sentido, analizando el contenido del expediente administrativo , se verifica que le efectuaron un requerimiento de información y documentación ( folio 04), que la entregó y la misma se concilio con la declaración efectuada resultando según el acta de reparo (folios 24 al 26 del expediente administrativo), que el contribuyente pagó extemporáneamente las porciones 2da y 3era del impuesto autoliquidado; que en la declaración incluyó rebajas al impuesto autoliquidado que eran procedentes y que según se evidencia del comprobante de retenciones, que no declaró supuestamente la totalidad de los ingresos obtenidos, arrojando una diferencia de ingresos que se incluyó y que generó el reparo efectuado y ya declarado nulo.

   Del referido análisis efectuado se constata que a los efectos de determinar el enriquecimiento neto del trabajador, sólo se consideró el comprobante de retenciones y éste lo que refleja para el caso de los trabajadores bajo relación de dependencia, es el total cancelado por conceptos laborales y las retenciones de impuesto si fueron efectuadas, pero no permite inferir del total cancelado, cuáles pagos son regulares o permanentes percibidos por el trabajador mensualmente con ocasión de la prestación de sus servicios y cuáles, son accidentales.

   En tal sentido, para determinar el monto de la base imponible en materia de Impuesto sobre la Renta respecto a los trabajadores que laboran bajo relación de dependencia, se debió analizar las nóminas y recibos de pago para determinar lo relativo a las partidas correspondiente a utilidades, bono vacacional, bonos en forma general, pagos por horas extras, auxilio eléctrico, así como los salarios regulares y permanentes percibidos mensualmente por el trabajador y que constituyen la base imponible del referido impuesto para los trabajadores bajo relación de dependencia, tal como lo ordenó la Sala Constitucional en la sentencia aclaratoria No.980 del 17/06/2008 relativa a la decisión No. 301 de fecha 27/02/2007 y se constata que la investigación fiscal a los efectos de la determinación de la base imponible, se basó en la verificación de la declaración conjuntamente con lo reflejado como pago total en el comprobante de retenciones y dicha documental no se emite con base en los pagos regulares y permanentes que recibe un trabajador mensualmente por la prestación de su servicio.

   Ahora bien, aplicando lo indicado por la Sala Político Administrativa en la sentencia antes comentada, la No. 01132 publicada el 11/11/2010, respecto a “…la revisión de las actas que conforman el expediente ” este tribunal constata del contenido de las documentales correspondientes a los dos recibos de pagos por vacaciones y utilidades, del acta de reparo, de la resolución culminatoria del sumario y de la prueba de informe enviado por el patrono del trabajador recurrente, que la determinación de la base imponible sólo se efectúo considerando el monto total que le fue pagado al trabajador y que está reflejado en el comprobante de retenciones del ejercicio 2011 y no en el del año 2010 y ese comprobante - con base en los artículos 24 y 25 del Decreto No. 1.808 sobre Retenciones de Impuesto sobre la Renta-, es un formulario elaborado con base en la información que ordena la Administración Tributaria Nacional, debe contener; y esa documental prueba es el monto total cancelado por el patrono para un determinado ejercicio y el importe retenido o no, pero no indica la regularidad ni permanencia del salario cancelado mensualmente por la prestación del servicio. Es más, si el comprobante de retenciones debe ser elaborado en los formularios que indique la Administración Tributaria Nacional y con la información que a tal efecto, ella ordena que se establezca, estamos en presencia de una documental emitida con base en disposiciones en materia tributaria y no laboral y cuyo contenido es determinado por el ente tributario, no obstante es de indicar que con relación a los trabajadores bajo relación de dependencia deben considerarse normas laborales y tributarias por así haberlo previsto el legislador en acatamiento del artículo 89 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, la cual es de aplicación obligatoria para todos los trabajadores que laboran en nuestra Nación.

   Con relación a si se encuentran establecidos los requisitos relativos a los literales “c) y d)” del artículo 183 y numerales “3 y 4” del artículo 191 del Código Orgánico Tributario de 2001 tanto en el acta de reparo como en la resolución culminatoria del sumario, este tribunal considera que en ambos actos se indicó el tributo a investigar, el período a investigar: ejercicio 2010 y el único elemento fiscalizado de la base imponible fue el monto total percibido y que está reflejado en el comprobante de retenciones pero del ejercicio 2011, el cual estableció un monto global ( salario integral) cancelado hasta noviembre de 2011 al trabajador, sin discriminar las partidas sujetas a retención que deben ser las relativas a los pagos de salarios regulares y permanentes percibidos con ocasión del servicio y en ese sentido se considera que los funcionarios actuantes efectuaron fue una verificación de la declaración comparándola con otras documentales como lo fue un comprobante de retenciones no procedente y las relativas a las cargas familiares , por lo que no ejecutó una investigación de fondo como lo es el procedimiento de fiscalización y aun cuando es cierto que actuaron dentro de la competencia otorgada a la Administración Tributaria Nacional, no aplicaron la “…normativa vigente para la fecha de ocurrencia de los hechos generadores de responsabilidad…”, toda vez y tal como se indicó en el análisis del falso supuesto de hecho y derecho declarado procedente, la Administración Tributaria Nacional no aplicó el contenido del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente para el ejercicio 2010 con base en el criterio interpretativo vinculante de la Sala Constitucional tantas veces citado y menos consideraron lo establecido en los parágrafos segundo y cuarto del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo aplicable rationae temporis; normas y criterio interpretativo que debía aplicarse con base en el artículo 89 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela por ser el trabajo un hecho social protegido por el Estado.

   En el presente asunto se ha constatado que los funcionarios actuantes incurrieron en omisiones, errores de hecho y derecho durante el procedimiento efectuado, toda vez que se determinaron los ingresos con un comprobante de retenciones correspondiente al ejercicio 2011, siendo que han debido percatarse del error y solicitar nuevamente el correspondiente al ejercicio 2010, pero independientemente del error cometido, se constata que no se determinaron cuáles pagos eran regulares y permanentes cancelados por la prestación del servicio y cuáles no lo eran. En tal sentido no se revisaron las partidas correspondientes a bono vacacional, utilidades, horas extras y demás partidas que generaron pagos al trabajador, no sólo por prestar sus servicios como Mantenedor de Planta en la empresa estatal CORPOELEC para el año 2010, sino además, porque el Estado Venezolano en aplicación del Estado Social y de Derecho ordena cancelar pagos a los trabajadores venezolanos, tanto del sector público como privado a los efectos de una existencia digna. Asimismo se determinó que aplicaron entre otras normas, el contenido del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta no vigente para el ejercicio objeto de reparo y sin considerar que el contribuyente es un trabajador bajo relación de dependencia y a los efectos de determinar la base imponible del referido tributo, debe adicionalmente aplicarse el contenido del parágrafo segundo y cuarto del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo vigente rationae temporis, lo que nos indica que no se estableció la realidad de los hechos y menos su exactitud material, pues a los fines de determinar la base imponible del mencionado tributo respecto del trabajador recurrente, sólo se basaron en el monto totalmente pagado reflejado en el comprobante de retenciones del ejercicio 2011 emitido por el patrono con base en el Decreto No. 1.808 sobre Retenciones de Impuesto sobre la Renta, el cual no está dirigido a establecer qué ingresos laborales son regulares y permanentes, sino el monto total cancelado y el monto retenido al trabajador contribuyente en materia de Impuesto sobre la Renta , lo que generó en definitiva que el trabajador se le ordenó pagar una cuota tributaria por encima de la realmente adeudada, lo cual transgredió lo ordenado por el legislador en materia de Impuesto sobre la Renta y el criterio interpretativo de la Sala Constitucional, quienes no pretenden que se cancele más de lo debido y sobre todo que en el caso de los trabajadores que laboran bajo relación de dependencia, no se debe dejar de aplicar lo que establece los parágrafos segundo y cuarto del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo vigente rationae temporis con base en los cuales la Sala Constitucional efectuó la interpretación vinculante tantas veces citada.

   Aplicando al presente asunto el criterio vinculante de la Sala Constitucional en la sentencia No. 301 de fecha 27/02/2007 y la cual fue objeto de aclaratorias, siendo una de ellas, la contenida en la sentencia No. 980 de fecha 17/06/2008, se determina que es muy tajante respecto a lo que debe constituir la base imponible del Impuesto sobre la Renta para los trabajadores bajo relación de dependencia y que es el salario regular y permanente percibido mensualmente por el trabajador por su servicio, conocido como salario normal y esa interpretación está basada en la protección que nuestra Carta Magna otorga al trabajo como derecho social reconociendo la existencia de una norma laboral que incide directamente en la base imponible del Impuesto sobre la Renta que deben cancelar los referidos trabajadores.

   Al haber efectuado esa interpretación la Sala Constitucional, -cuyo criterio vinculante no puede dejar de aplicarse-, lógicamente se basó en el análisis concordado de normas previstas en la Ley Orgánica del Trabajo y en la Ley de Impuesto sobre la Renta, lo cual no ocurrió en el caso bajo análisis en sede administrativa. Es más, al analizar los dos recibos de pagos (folios 137-138) enviados como anexos al informe presentado por la empresa estatal CORPOELEC al evacuar la referida prueba promovida, nos encontramos que se le incluye como asignaciones al trabajador, “APORTE EMPRESA BANAVIH FAOV, APORTE EMPRESA FONDO JUBILACIÓN” y éstas son obligaciones legales del patrono y no deberían aparecer registradas como asignación al trabajador y esta circunstancia nos indica que el procedimiento de fiscalización realizado no se llevó a cabo como una investigación de fondo porque ha debido el fiscal percatarse de esta circunstancia, lo cual no ocurrió por haber basado la fiscalización ordenada, en el comprobante de retenciones, el cual no prueba la regularidad y permanencia de los ingresos percibidos por el trabajador, es decir, no prueba el salario normal sino el salario integral y aun cuando pudiera considerarse que si se indicó en los actos emitidos, el elemento fiscalizado de la base imponible, éste no se correspondía con la base legal que debía aplicarse considerando el criterio vinculante de la Sala Constitucional, por lo cual -y tal como se indicó precedentemente- el procedimiento de fiscalización desde un punto meramente formal se cumplió pero desde un punto de vista material, el mismo no se realizó tal como lo ordena el legislador, generando a criterio de quien decide, la violación del principio de legalidad tributaria – que constituye otro de los alegatos del trabajador- al desconocer la verdadera base imponible del impuesto sobre la renta para los trabajadores bajo relación de dependencia como ocurre en el presente asunto y en tal sentido se considera que aun cuando están previstos el requisito establecido en el literal c) del artículo 183 y numeral 3 del artículo 191 del Código Orgánico Tributario de 2001 en los actos recurridos, lo relativo tributo y el período fiscal a investigar, el elemento fiscalizado de la base imponible sólo lo refirió al monto total cancelado al trabajador sin discriminar lo regular y permanente o accidental del ingreso por cuanto el fiscal se conformó con considerar el monto total cancelado al trabajador y reflejado en el comprobante de retenciones del ejercicio 2011 y con respecto al requisito previsto en el literal d) del artículo 183 y numeral 4 del artículo 191 eiusdem, se considera que están previstos en los referidos actos aun cuando fueron mal apreciados por los funcionarios actuantes, lo que determina que el resultado del procedimiento efectuado, violó el principio de legalidad en cuanto a la base imponible del Impuesto sobre la Renta. Así se decide

   Es de indicar que la interpretación efectuada por la Sala Constitucional respecto al artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta generó dudas y ello fue admitido así en la sentencia dictada por la mencionada Sala bajo el No. 980 de fecha 17/06/2008 y hubo contribuyentes que se acogieron a la referida interpretación a los efectos de la declaración del Impuesto sobre la Renta del ejercicio 2007, lo que generó no sólo una sentencia aclaratoria de la Sala Constitucional, sino además que la propia Administración Tributaria Nacional emitiera la P.A.N.. 0249 publicada en Gaceta Oficial No. 38.984 de fecha 31/07/2008 mediante la cual estableció UN REGIMEN SOBRE EL CUMPLIMIENTO VOLUNTARIO PARA EL PAGO DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE PERSONAS NATURALES QUE TRABAJAN BAJO RELACIÓN DE DEPENDENCIA `PARA EL EJERCICIO FISCAL 2007 y lo ordenó para dos supuestos y el segundo de ellos, era para las personas que habían declarado únicamente los salarios devengados en forma regular y permanente conforme a la sentencia y con base en la mencionada providencia debían presentar declaración sustitutiva y realizar el pago correspondiente, pero en cualquiera de los dos supuestos estaban eximidos los contribuyentes de la aplicación de la multa conforme al numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario del 2001, lo que nos determina que la Administración Tributaria Nacional estaba en conocimiento de las dudas presentadas con relación a la interpretación de la sentencia No 301 de fecha 27/02/2007 en cuanto al pago del Impuesto sobre la Renta del ejercicio 2007 y que a partir del ejercicio 2008 dicha interpretación era vinculante, por lo que no se entiende entonces el porqué se realiza un procedimiento de fiscalización al trabajador recurrente tomando como base imponible el salario integral que es el reflejado en el comprobante de retenciones, cuando debía realizarse sólo sobre el salario devengado mensualmente en forma regular y permanente con ocasión del servicio, tal como así lo ordena la sentencia aclaratoria con carácter vinculante, de la Sala Constitucional No. 980 de fecha 17/06/2008 .

   Por todo lo antes expuesto, esta juzgadora entiende que el legislador patrio en materia de Impuesto sobre la Renta no pretende que se cancele más de lo debido, sino que los contribuyentes cancelen la cuota tributaria que les corresponde y que en el caso de los trabajadores bajo relación de dependencia debido a la protección social del derecho al trabajo, existe una situación especial porque al efectuar un reparo a un trabajador que labora bajo relación de dependencia para el ejercicio 2010, no puede dejar de aplicarse lo que establece los parágrafos segundo y cuarto del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo vigente rationae temporis con base en los cuales la Sala Constitucional efectuó la interpretación vinculante tantas veces citada, del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y que no fue aplicada al trabajador recurrente, infiriendo del alegato presentado por el recurrente que los funcionarios que emitieron los actos recurridos, al hacer uso de la atribución conferida en vez de emitir un acto ajustado a la disposiciones legales antes indicadas, emitieron el acto recurrido considerando entre otras normas, el contenido del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta que estuvo vigente hasta el 31/12/2007, generándose así un acto mediante el cual se efectuó un reparo por una suma mayor a la cuota tributaria que debía pagar por cuanto se basaron en el salario integral cancelado para el ejercicio 2011 y no en el salario normal para el referido ejercicio, como es lo procedente.

   Ahora bien, con base en el análisis efectuado , este tribunal considera que se generó una violación del principio de legalidad por cuanto es la ley la que establece los elementos integradores del tributo, siendo uno de ellos, la base imponible, por lo que no le es permitido al operador tributario escoger la base imponible del Impuesto sobre la Renta que aplicará a los trabajadores bajo relación de dependencia y al haberlo hecho, se transgredió el principio de legalidad, por lo cual más que desviación de poder por cuanto no es un problema que se generó por el fin del acto sino por la cuantía del tributo producto del reparo ya que la cuota tributaria que se ordenó cancelar es superior a la realmente debida por el trabajador y todo fue producto de no cumplir con el fin del procedimiento de fiscalización que está relacionado con una investigación de fondo, conformándose los funcionarios actuantes con sólo realizar una escueta verificación documental, por lo cual este tribunal declara improcedente la desviación de poder y con lugar la violación del principio de legalidad y en tal sentido, se reitera la nulidad del reparo efectuado que generó el tributo omitido por Bs. 33.246,13 y su respectiva multa e intereses liquidados por 492,13 unidades tributarias y Bs. 11.460,53 respectivamente.

4. -Nulidad de los intereses y de las multas incluyendo las impuestas por pago extemporáneo de las porciones 2/3 y 3/3 del impuesto autoliquidado:

   Se constata que se pide la nulidad de las multas impuestas y en tal sentido, este Tribunal ya decidió previamente la nulidad del tributo omitido producto del reparo efectuado y por ser accesorios al mismo, se declaró la nulidad de la multa impuesta por 492,13 unidades tributarias e intereses liquidados por Bs. 11.460,53.

   Ahora bien, el recurrente también pide la nulidad de las otras dos multas impuestas y se pregunta el porqué le sancionan con el 112,5% del tributo omitido cuando pago antes de que se emitiera el acta de reparo y aquel que cancela aceptando total o parcialmente el acta de reparo, le imponen una sanción del diez por ciento ( 10% ).

   Analizando el acto recurrido, se verifica que se le impuso al recurrente, dos multas adicionales relacionadas con el pago extemporáneo de la segunda y tercera porción del impuesto sobre la renta autoliquidado: una por 0,09 unidades tributarias con base en el artículo 110 del Código Orgánico Tributario de 2011, aplicándole concurrencia; y otra, por 20,35 unidades tributarias con base en el artículo 111 eiusdem considerando un 112,5% del tributo pagado extemporáneamente. Se constata en el acta de reparo que el pago de las referidas porciones se efectuó el 04/05/2011 y 25/11/2011 respectivamente, es decir, antes de la emisión del Acta de Reparo que es de fecha 02/12/2011 y en la Resolución Culminatoria del Sumario recurrida expresamente se indica “…que el procedimiento fiscal se inició con la Providencia N° … de fecha…notificada en fecha 24/10/2011 y fue emitida Acta de Requerimiento N°… mediante la cual solicitó las porciones de Impuesto sobre la Renta correspondiente al ejercicio …2010 y que fue en fechas 04/05/2011 y 25/11/2011 cuando efectuó el pago, evidenció claramente que la tercera porción fue cancelada luego de iniciado el proceso de verificación, por lo que la sanción aplicable… es la prevista en el Artículo 111 …” eiusdem ( folio 56) (Subrayado con negrillas, de este tribunal)

   Es decir, que expresamente en el acto recurrido, el ente tributario está indicando que hubo un proceso de verificación, entendiéndose que se refiere a la revisión de las documentales solicitadas. Ahora bien, a los efectos de dar respuesta al alegato efectuado por el contribuyente, considera este Tribunal procedente aplicar el criterio expuesto por la Sala Político Administrativa en la sentencia No. 00737 publicada en fecha 22707/2010, en la cual decidió lo siguiente:

   “(…)

   Declarado lo anterior y analizado como ha sido el fallo objeto de examen, observa esta M.I. que la controversia planteada en el caso concreto se contrae a verificar la conformidad a derecho de la decisión del Tribunal de la causa en cuanto a la procedencia de la sanción de multa y los intereses moratorios aplicados.

1. - Así, a fin de dilucidar el primer aspecto objeto de consulta, debe la Sala hacer referencia al procedimiento a seguir por la Administración Tributaria para determinar tributos, a la luz de las normas sustantivas contenidas en el Código Orgánico Tributario de 2001, con especial referencia a los artículos 185, 186, 188, numerales 4, 5, 6 y 8 del artículo 191 y numeral 4 del artículo 240 eiusdem, que establecen:

   Artículo 185. ...

   PARÁGRAFO ÚNICO: ….

   Artículo 186. ….

   En los casos en que el contribuyente o responsable se acoja parcialmente al reparo formulado por la Administración Tributaria, la multa establecida en el parágrafo segundo del artículo 111 de este Código, sólo se aplicará a la parte del tributo que hubiere sido aceptada y pagada, abriéndose el Sumario al que se refiere el artículo 188, sobre la parte no aceptada.

   PARÁGRAFO ÚNICO: ….

   Artículo 188. ….

   ... omissis...

   .

   Artículo 191. …El sumario culminará con una resolución en la que se determinará si procediere o no la obligación tributaria; se señalará en forma circunstanciada el ilícito que se imputa; se aplicará la sanción pecuniaria que corresponda, y se intimarán los pagos que fueren procedentes.

   La resolución deberá contener los siguientes requisitos:

   ... omissis...

   4. Hechos u omisiones constatados y métodos aplicados a la fiscalización.

   5. Apreciación de las pruebas y defensas alegadas.

   6. Fundamentos de la decisión.

   ... omissis...

   8. Discriminación de los montos exigibles por tributos, intereses y sanciones que correspondan, según los casos

   .

   Artículo 240. Los actos de la Administración Tributaria serán absolutamente nulos en los siguientes casos:

   ... omissis...

   4. Cuando hubieren sido dictados por autoridades manifiestamente incompetentes, o con prescindencia total o absoluta del procedimiento legalmente establecido

   .

   Los dispositivos anteriormente transcritos, disciplinan el actuar de la Administración Tributaria y, especialmente, el procedimiento de fiscalización y determinación de la obligación tributaria. En tal sentido, se observa que el ente recaudador, en ejercicio de su facultad de fiscalización y determinación de la obligación tributaria, puede proceder de las maneras siguientes:

   Un primer escenario se encuentra constituido por el hecho de que llevada a cabo la determinación de la obligación, la Administración Tributaria levante Acta de Reparo en la cual conminará al contribuyente o responsable a que proceda dentro del plazo de quince (15) días hábiles de notificada dicha acta, a presentar la declaración omitida o rectificar la presentada y pagar el impuesto resultante; en este caso se impondrá al sujeto pasivo de la obligación tributaria una multa equivalente al diez por ciento (10%) del tributo omitido.

   Un segundo escenario sería aquél en que el sujeto pasivo de la obligación tributaria no se allane a la determinación contenida en el acta de reparo o se allane parcialmente; en este caso se abrirá el sumario administrativo respecto a la parte no aceptada, en el que se presentará el escrito de descargos, procedimiento éste que culmina con la emisión de la correspondiente Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, acto que deberá cumplir los requisitos establecidos en el antes mencionado artículo 191.

   Con respecto al primer escenario, es necesario destacar, que su finalidad no es otra que la de agilizar la recaudación de los tributos, imponiéndole al sujeto pasivo multa reducida al del diez por ciento (10%) del monto del tributo omitido, de conformidad con el Parágrafo Segundo del artículo 111 del Código Orgánico Tributario de 2001.

   Pero en el segundo supuesto, la Administración Tributaria tiene legalmente la posibilidad de imponer la multa entre un límite mínimo y un límite máximo, tomando en cuenta para ello las circunstancias atenuantes y agravantes que rodean el caso.

   Ahora bien, al circunscribir el anterior análisis al caso concreto, la revisión de las actas que conforman el expediente permite constatar que la sociedad mercantil Fuller Mantenimiento, C.A realizó el pago parcial del reparo formulado por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa; sin embargo, dicho ente impuso a la recurrente sanción de multa por contravención (prevista en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994) sin tomar en cuenta a efectos del cálculo de la aludida sanción el pago que había acreditado la contribuyente (folio 61 del expediente judicial).

   Al ser así, evidentemente, tal como lo sostuvo la Sentenciadora de Instancia en el fallo objeto de consulta, la referida sanción de multa debió calcularse separando la parte del tributo admitido y pagado de la fracción no aceptada que dio lugar a la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nro. 1882 del 9 de abril de 2003, dictada por el Gerente General del entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE); por lo que corresponde declarar improcedente dicha sanción y ordenar a la Administración Parafiscal volver a calcular la sanción de multa de conformidad con lo previsto en los artículos 186 y 191 del Código Orgánico Tributario de 2001. Así se decide. (…) (Negrillas de este tribunal).

   Aplicando el referido criterio al presente asunto se constata que el fiscal actuante conocía que con base en el requerimiento efectuado, el contribuyente pagó la segunda porción del impuesto sobre la renta autoliquidado antes de ser notificado de la providencia de investigación fiscal, por lo cual la multa impuesta con base en el artículo 110 del Código Orgánico de 2001, era la procedente.

   Con relación al pago de la tercera porción, se constata que se efectuó el pago extemporáneamente y luego de la notificación de la providencia de investigación pero antes de la emisión del acta de reparo, la cual por cierto fue emitida el mismo día cuando se emitió el acta de recepción de documentales requeridas y entre las cuales consta que se le había solicitado copia del pago de las porciones. En tal sentido, el requerimiento fiscal logró su finalidad, tal como lo indicó la Sala Político Administrativa en la sentencia comentada, respecto a que el mismo tenía como objeto “ agilizar la recaudación de los tributos…” cuando se le indica al sujeto pasivo que al aceptar parcial o totalmente el acta de reparo, tendrá derecho a que se le imponga una sanción equivalente al diez (10%) del tributo omitido, “….de conformidad con el Parágrafo Segundo del artículo 111 del Código Orgánico Tributario de 2001”. Tributo que según el acta de reparo era de Bs. 40.622,42 y que por efecto del pago del monto autoliquidado, quedó reducido en Bs. 33.246,13, monto respecto al cual no se allanó. Es más, si el contribuyente no hubiese dado cumplimiento al requerimiento fiscal, el monto de esa tercera porción del tributo autoliquidado hubiese formado parte del tributo omitido y al momento de ser notificado del acta de reparo podía aceptar el reparo por ese monto, cancelarlo y en tal caso, le hubiesen aplicado el contenido del Parágrafo Segundo del artículo 111 del Código Orgánico Tributario de 2001.

   Se considera que el legislador al ordenar imponer sanciones toma en cuenta la conducta asumida por el sujeto pasivo y en tal sentido , el hecho de que un contribuyente cancele el impuesto luego de ser notificado del acta de reparo y dentro de los 15 días a que hacía referencia el primer aparte del artículo 186 del Código Orgánico Tributario de 2001, la multa a imponer será del diez por ciento (10%) del tributo omitido y es evidente que no puede dársele el mismo tratamiento jurídico a quien antes de serle notificada el acta de reparo, pague con retraso el tributo omitido, que a quien no acepta el reparo efectuado luego de ser notificado.

   Con base en lo señalado y aplicando el criterio antes expuesto de la Sala Político Administrativa,, se declara la nulidad de la multa impuesta por pagar con retraso la tercera porción del impuesto autoliquidado, pero con base en el poder inquisitivo que se detenta, se constata que al haber pago extemporáneo de la referida porción, es procedente liquidar una multa equivalente al diez por ciento (10%) del tributo omitido por la referida porción “… de conformidad con lo previsto en los artículos 186 y 191 del Código Orgánico Tributario de 2001”, tal como lo ordenó la Sala Político Administrativa en la sentencia antes comentada, esa multa debe imponerse en un diez (10%) por ciento de Bs. 1.375,00, es decir, Bs. 137,50 y posteriormente efectuar su conversión conforme lo establece el artículo 94 eiusdem, y se confirma la otra multa, por el pago extemporáneo de la segunda porción, que fue impuesta por efectos de la aplicación de la concurrencia prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, en un cincuenta (50%) por ciento de uno por ciento (1%) del monto de la porción, constituyendo una multa de 0.09 unidades tributarias. Así se decide.

   Ahora bien visto lo decidido, se declara la nulidad de la multa impuesta en 20,35 unidades tributarias por el pago extemporáneo de la tercera porción, ordenando liquidar una multa por el diez por ciento (10%) del tributo omitido que era de Bs. 1.375,00,00, es decir, por Bs. 137,00 y se confirma la multa impuesta en 0,09 unidades tributarias por pago extemporáneo de la segunda porción respectivamente, del impuesto autoliquidado. Así se decide.

   Asimismo visto lo antes decidido se declara la improcedencia de la aplicación de atenuantes respecto a las multas por el pago extemporáneo de la segunda y tercera porción del impuesto autoliquidado, con base en la anterior motivación, por ser la referida multa del 10% del monto tributo no cancelado oportunamente, de las denominadas de monto fijo. Así también se declara

   Con relación a los intereses moratorios liquidados por el pago extemporáneo de las dos porciones, es de señalar que si bien es cierto que el recurrente canceló la 2da y 3era porción del impuesto autoliquidado en forma extemporánea, se constata que la primera porción fue pagada tempestivamente, por lo cual la pérdida del beneficio del fraccionamiento del pago ocurrió a partir de la segunda porción, por lo cual los intereses debían calcularse no a partir del 31 de marzo de 2011, fecha ésta que constituye el último día para pagar voluntariamente el impuesto sobre la renta, sino a partir del 21 de abril de 2011 hasta el 04 de mayo de 2011, para la segunda porción y desde el 21 de abril de 2011 hasta el 25 de noviembre de 2011, para a tercera porción , y ello porque el contribuyente tenía la oportunidad de cancelar la segunda porción hasta el 20 de abril de 2011, por lo tanto, se declara la nulidad de los intereses liquidados respecto al pago extemporáneo de las mencionadas porciones y se ordena efectuar nueva liquidación con base en la motivación antes expuesta y visto lo decidido, se declara la nulidad de la planilla No. 031001233002582 , la cual contiene la liquidación de intereses moratorios por el pago extemporáneo de la segunda porción adicionándose que no aparece suscrita por ningún funcionario. Así se decide.

5. -Violación del derecho a la igualdad: Previo al análisis debe indicarse que con relación a este alegato, la representación fiscal no efectuó ninguna consideración.

   De lo alegado por el recurrente se desprende que él considera que siendo funcionario del sector público y contribuyente del Impuesto sobre la Renta por ser trabajador asalariado, está siendo sujeto a un trato desigual con relación a los trabajadores del sector privado en cuanto al salario que se debe considerar para determinar el referido impuesto, lo que se traduciría en un trato desigual a los iguales al hacer la distinción entre sus ingresos porque considerando lo expuesto por el ente tributario, él sólo percibe salario normal y los del sector privado por el contrario, percibirían salario normal e integral, a pesar de que ambos son trabajadores bajo relación de dependencia y sus ingresos dependen de lo que perciben de cada patrono.

   Ahora bien, la Sala Político Administrativa en sentencia No. 00170 publicada el 24/02/2010 con relación al derecho a la igualdad, expresó lo siguiente:

   “(…) estima este M.T. pertinente observar la disposición contenida en el artículo 21 del texto constitucional, que resulta del siguiente tenor:

   “Artículo 21. Todas las personas son iguales ante la ley, y en consecuencia: (…)

   La anterior disposición constitucional, consagra la igualdad de los ciudadanos ante la ley, en virtud del cual no pueden admitirse discriminaciones fundadas en la raza, religión, sexo, condición social o cualesquiera otras que menoscaben el reconocimiento, goce o ejercicio de los derechos reconocidos a éstos; tal derecho incide no sólo en la función del legislador sino en la aplicación directa de la ley.

   Asimismo y respecto del calificativo “igualdad ante la ley”, que comporta la generalidad de dicho derecho, comprende también la “Ley Tributaria”, que es la que regula las relaciones de contenido jurídico-tributario establecidas entre el sujeto activo titular del tributo y los sujetos pasivos del mismo; en consecuencia, la consagración de tal derecho en el ámbito impositivo es la igualdad de todos los ciudadanos ante la ley tributaria.

   En este orden de ideas, se aprecia que como todo derecho, éste comporta un deber correlativo, que en el campo de la tributación se erige a su vez como un principio de generalidad de la ley, en virtud del cual todos los ciudadanos han de concurrir al sostenimiento de las cargas públicas. Así, nuestro ordenamiento jurídico prevé tal obligación en el artículo 133 de la Constitución, que reza:

   Artículo 133. Toda persona tiene el deber de coadyuvar a los gastos públicos mediante el pago de impuestos, tasas y contribuciones que establezca la ley

   .

   En el ámbito impositivo, la igualdad ante la ley constituye a su vez no sólo un derecho constitucional sino uno de los principios fundamentales sobre los cuales descansan la mayoría de los sistemas tributarios modernos; así, comporta un criterio material de distribución de las cargas tributarias conforme al cual todos los habitantes del Estado son iguales ante la ley y deben, en consecuencia, soportar por igual el peso de las cargas públicas. (subrayado de este tribunal)

   Este derecho-principio postula, como se indicó supra, tanto la igualdad de trato en la ley, que en el campo tributario se traduce en el deber de todos los ciudadanos de soportar por igual los gastos públicos, como la igualdad en el tratamiento dado por la ley, es decir, las relaciones igualitarias de los habitantes en paridad de condiciones, en donde tales ciudadanos deben, en proporción a sus capacidades, atender a dichas cargas en forma progresiva, exigiéndose más a quien mayor riqueza tiene en relación con el de menor poder adquisitivo. (Negritas de este Tribunal).

   Debe destacarse que esta igualdad no es simplemente respecto del quantum del tributo para cada uno de los habitantes del Estado, sino que supone un tratamiento idéntico para los que se encuentran en supuestos de hecho iguales y un trato desigual para quienes son desiguales. Tal derecho constitucional se presenta en el campo de la tributación, indisolublemente asociado a los principios materiales de la justicia tributaria, como son la generalidad, capacidad contributiva, progresividad, proporcionalidad, no confiscatoriedad, entre otros. En tal sentido, observa este Alto Tribunal que existirá discriminación que lesione dicho derecho cuando en situaciones análogas o semejantes se dispense, sin aparente justificación, un trato distinto. (Vid. sentencia Nº 00944 del 25 de junio de 2009, caso: Cerámica Piemme, C.A.).

   Conforme a la citada sentencia la igualdad en materia tributaria comporta un derecho y deber en el sentido de que todos debemos soportar las cargas públicas con base en la capacidad contributiva y además la igualdad “…en el ámbito impositivo es la igualdad de todos los ciudadanos ante la ley tributaria…” dándole “… un tratamiento idéntico para los que se encuentran en supuestos de hecho iguales y un trato desigual para quienes son desiguales…”. (Negrillas el tribunal)

   De conformidad con lo alegado debe este tribunal determinar si el ente tributario efectuó una distinción entre trabajadores del sector privado y del sector público a los efectos de la determinación del Impuesto sobre la Renta y en tal sentido, de la revisión del acto recurrido ( folios 51 al 53), se lee lo siguiente:

   (…) Continua su defensa invocando a su favor el contenido de diferentes sentencias, ya identificadas, que indican que ingresos que forman parte del salario integral, pero no del salario normal no están sujetos a imposición excluyendo del salario normal las percepciones de carácter accidental,…

   Ahora bien, es de notar las referidas sentencias aluden o se refieren en su totalidad a situaciones donde se analiza el concepto de salario de trabajadores privados, lo cual no es aplicable al presente supuesto ya que en el presente caso se trata de un trabajador del sector público por lo que el régimen que los regula es diferente y los conceptos de pago tienen una naturaleza regular y permanente, razón por lo cual el criterio empleado …no puede ser aplicada (a) a este trabajador de Corpoelec . ( subrayado y negrillas del Tribunal)

   Es necesario señalar que … estos conceptos corresponden a pagos de carácter permanente y regular, a un empleado o trabajador público, sujetos al Impuesto sobre la Renta. En este sentido es preciso definir Sueldo: significa conforme al Diccionario Enciclopédico de Derecho Usual de G. Cabanellas y Alcalá-Zamora, “La remuneración mensual o anual asignada a un individuo por el desempeño de un cargo o empleo profesional (…)”

   Al respecto la Sentencia de Sala Político- Administrativa…de fecha 08/07/2008 señala que el Artículo 8 de la Ley Orgánica del trabajo en concordancia con el 133 eiusdem, identifica la bonificación de fin de año y el bono vacacional como elementos integrantes del salario a los fines del cálculo de la pensión de jubilación.(…)

   Artículo 8…

   Artículo 133…

   Los Artículos antes transcritos establecen por una parte la aplicación supletoria de las normas contenidas en la Ley Orgánica del Trabajo a los funcionarios y empleados de la Administración Pública… en todo lo no regulado en su ley especial y por la otra define el concepto de salario…(…)

   Al hilo de lo anterior, es menester precisar la naturaleza del bono vacacional y de fin de año. Así el bono vacacional es considerado como una compensación otorgada a los funcionarios que hayan prestado sus servicios por un año ininterrumpido.

   Sobre este particular, en sentencia No. 513 del 19 de marzo de 2002, …la Sala Constitucional… se pronunció señalando lo siguiente:

   (…)

   Ciertamente… el bono vacacional… es pagado anualmente al funcionario en la oportunidad en que efectivamente hace uso de dicho tiempo.

   De la anterior transcripción parcial, considera este Tribunal hacer varias consideraciones:

   Se verifica que se indicó que los trabajadores del sector público y los del sector privado se rigen por diferentes normativas legales, lo cual es cierto hasta cierto punto por cuanto por ejemplo, los funcionarios públicos que ingresan por medio de concurso público tienen determinadas prerrogativas en el ámbito laboral, básicamente normas que se refieren a su ingreso, ascenso, traslado y retiro, que se configuran con el objeto de darle un trato especial condicionado a su posición de carrera; sin embargo, la protección laboral que se encuentra en la Ley Orgánica del Trabajo, hoy Ley Orgánica del Trabajo, los Trabajadores y las Trabajadores es aplicable no solo a los trabajadores del sector privado, sino también a los trabajadores del sector público con carácter supletorio por igual, considerando que el trabajo es concebido como un hecho social derivado de la concepción social del trabajo, de allí que hay normas de la Ley Orgánica del Trabajo que se les aplica a los trabajadores del sector público, pero del análisis de los alegatos esgrimidos por el ente tributario no se constata su aplicación al presente asunto y de haberse analizado con base en el criterio vinculante de la Sala Constitucional contenido en la sentencia No. 301 de fecha 27/02/2007 y sus aclaratorias, sentencias Nros. 390 de fecha 09/03/2007 y la 980 de fecha 17/06/2008, no hubiesen tenido que acudir al Diccionario de Cabanellas para establecer el concepto de salario.

   Las referidas decisiones emitidas por la Sala Constitucional son de carácter vinculante, son una fuente de Derecho y en consecuencia de obligatoria cumplimiento para todos, por lo cual el rechazo efectuado del contenido de las sentencias comentadas por el trabajador en sus descargos, es demostrativo de la falta de análisis del ente tributario respecto a la normativa laboral que en ellas se menciona, por cuanto si bien es cierto que se trataba de fallos emitidos en casos relacionados con el sector privado, ello no significa que las normas que sirvieron de base tanto a la Sala Constitucional como a la Sala Social y a la Sala Político Administrativa, sólo se les pueda aplicar a los trabajadores del sector privado debido a que el régimen laboral de la Ley Orgánica del Trabajo es aplicado supletoriamente a los empleados públicos, en todo aquello que no esté expresamente contenido en la Ley del Estatuto de la Función Pública, por lo que se puede concluir que si hubo un trato discriminatorio por parte de la Administración Tributaria recurrida, ya que para decidir el reparo efectuado se obvió la aplicación de la norma laboral antes citada

   Así tenemos que no existiendo norma expresa que defina qué es salario normal respecto a los trabajadores del sector público, con base en el artículo 89 constitucional debía aplicarse el contenido de los parágrafos segundo y cuarto del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo vigente para el ejercicio 2010 y que establecían que a los efectos de cancelar un tributo, tanto por el patrono como por el trabajador deben considerar el salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquel en que se causó y dicha norma es similar al artículo 107 de la Ley Orgánica del Trabajo, los Trabajadores y las Trabajadores vigente a partir del 07/05/2012 .

   Además al relacionar la norma anteriormente citada con lo que establece nuestra Carta Magna en cuanto a los principios en materia laboral como lo son: la intangibilidad y progresividad de los derechos laborales y el del indubio pro operario relativo a que en caso de duda , se debe aplicar la norma más favorable al trabajador y quien en el presente asunto ha alegado que el reparo se efectuó sobre el salario integral y no sobre el salario normal, tenemos que al a.l.e.e. los artículos 21 y 89 de la Carta Magna y parágrafos segundo y cuarto del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo aplicable rationae temporis, se puede verificar que no se consideraron al momento de efectuar el procedimiento de fiscalización al trabajador de CORPELEC y ello determinó un trato discriminatorio en cuanto a no establecer la existencia tanto del salario normal y del integral para los trabajadores del sector público. Es más, del contenido del acto recurrido se infiere que la Administración Tributaria Nacional para sostener su criterio, mencionó varias sentencias, entre ellas la “…de fecha 08/07/2008…” emitida por la Sala Político Administrativa y la No. 513 del 19/03/2002 emitida por la Sala Constitucional. En la primera de las nombradas se “…señala que el Artículo 8 de la Ley Orgánica del Trabajo, en concordancia con el artículo 133 eiusdem, identifica la bonificación de fin de año y el bono vacacional como elementos integrantes del salario a los fines del cálculo de la pensión de jubilación” ( folio 52 ). En este punto es necesario acotar que esa sentencia sería un claro ejemplo de la existencia del salario integral para los trabajadores del sector público, toda vez que está dirigida a la cuantificación de la pensión de jubilación, pero adicionalmente evidencia que no se refiere a la determinación del Impuesto sobre la Renta, lo que se traduce en situaciones diferentes a las que no se les puede dar el mismo tratamiento, por lo que la determinación del Impuesto sobre la Renta ha debido regirse por lo indicado en el parágrafo cuarto del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo aplicable rationae temporis respecto a que un trabajador al cancelar un tributo debe es considerar el salario normal, lo cual implica una orden del legislador que no requiere interpretación porque no hace ninguna salvedad de que su aplicación sólo es procedente a los trabajadores del sector privado.

   La segunda de las sentencias trata sobre el bono vacacional “…por lo cual es pagado anualmente al funcionario en la oportunidad en que efectivamente hace uso de dicho tiempo” ( folio 53) pero no puede obviarse que es una sentencia del año 2002 ,es decir mucho antes de que la Sala Constitucional efectuara la interpretación del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, contenida en la sentencia No. 301 del 27/02/2007, y aclarada mediante las sentencias Nros 390 de fecha 09/03/2007 y la No. 980 de fecha 17/06/2008, ordenando en ésta lo siguiente:

   (…)

   TERCERO: Téngase la presente decisión como parte integrante de la sentencia n° 301 del 27 de febrero de 2007, por lo cual se ordena su publicación en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela, en cuyo sumario deberá indicarse lo siguiente: “Sentencia de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia que aclara la aplicación en el tiempo de la interpretación efectuada del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, Y ACLARA LA REGULARIDAD MENSUAL DE LAS REMUNERACIONES A DECLARAR(…)”.

   Es evidente que el bono vacacional no se paga mensualmente, es anual y no se realiza por la prestación del servicio, sino como un beneficio remunerativo para el trabajador, al igual que ocurre con las utilidades o aguinaldo como comúnmente se le conoce en el sector público.

   Es de señalar que tal como lo indicó la Sala Político Administrativa en la sentencia ya expuesta, No. 00170 publicada el 24/02/2010 ,el derecho a la igualdad “… se presenta en el campo de la tributación, indisolublemente asociado a los principios materiales de la justicia tributaria, como son la generalidad, capacidad contributiva, progresividad, proporcionalidad, no confiscatoriedad, entre otros…” y si aplicamos esa afirmación al presente asunto, y visto que para la parte recurrida, todos los pagos que recibe el trabajador sujeto del reparo, son pechables con el Impuesto sobre la Renta por estar reflejados en el comprobante de retención y con base en el análisis efectuado con relación al formulario ARC, tendríamos que se vería afectada la capacidad contributiva de un trabajador del sector público porque realizando el mismo trabajo que un trabajador del sector privado, estaría cancelando para el ejercicio 2010 una cuota tributaria más elevada en materia de Impuesto sobre la Renta , lo que conllevaría a un trato desigual en materia tributaria.

   En tal sentido y con base en todo el análisis efectuado, se considera que siendo aplicable al trabajador del sector público lo previsto en los parágrafos segundo y cuarto del artículo 133 del la Ley Orgánica del Trabajo vigente rationae temporis, hoy artículo 107 de la Ley Orgánica del Trabajo, los Trabajadores y las Trabajadores vigente a partir del 07/05/2012, se generó un trato discriminatorio al recurrente al no establecerse en el acto recurrido, la existencia tanto de salario integral como del normal, siendo éste último el que debe considerarse a los efectos de la determinación del Impuesto sobre la Renta, por incluir los ingresos regulares y permanentes, agregándose –con base en el criterio vinculante antes citado emitido por la Sala Constitucional -, lo relativo a que ese salario se determina con base en

   …LA REGULARIDAD MENSUAL DE LAS REMUNERACIONES A DECLARAR ” y no sobre todos los pagos que realiza el patrono a cada trabajador y que tal como lo ha interpretado la Sala Constitucional , la Sala Social y la Sala Político Administrativa en sentencias emitidas no sólo durante el período objeto del reparo sino también para la fecha de interposición del presente recurso, porque son beneficios remunerativos ordenados pagar a cualquier trabajador venezolano no por el trabajo realizado sino en aplicación del estado social y de derecho existente en nuestro país luego de la entrada en vigencia de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, que privilegia el trabajo como un hecho social.

   Adicionalmente con base en el análisis efectuado, ya se ha dejado sentado que en el procedimiento de fiscalización realizado, el criterio fiscal fue considerar que todos los ingresos de un trabajador asalariado del sector público que se encuentren reflejados en el comprobante de retenciones, constituyen el enriquecimiento neto para determinar el Impuesto sobre la Renta, y esto demuestra el trato discriminatorio alegado por cuanto a ese trabajador con base en el artículo 89 constitucional le era aplicable lo previsto en los parágrafos segundo y cuarto del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo vigente rationae temporis, a los efectos de la determinación del referido impuesto, por lo cual es procedente el alegato de violación del derecho a la igualdad. Así se declara.

6. -Solicitud de eximentes y subsidiariamente, solicitud de atenuantes: Quien decide con base en el conocimiento judicial que tiene respecto a otras causas que se han decidido en este tribunal en las cuales se les hizo reparo tributarios para el ejercicio 2010 a trabajadores de la empresa estatal CORPOELEC en materia de Impuesto sobre la Renta y en las mismas se ha declarado la procedencia de la eximente por error de hecho y derecho prevista en el numeral 4° del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2001 basándose en las confusiones generadas por la interpretación efectuada por la Sala Constitucional del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, inclusive a la propia Administración Tributaria Nacional tal como lo indicó la Sala Constitucional en la sentencia No. 980 del 17/06/2008, pero como en el presente caso no sólo se declaró la nulidad del reparo por tributo omitido y sus accesorios, la multa impuesta y los intereses liquidados, sino que visto que el trabajador declaró como sueldos y salarios percibidos durante el ejercicio 2010, el mismo monto que el patrono informó a este tribunal, le pagó como sueldos y salarios percibidos durante el ejercicio 2010, que generó la decisión de no efectuar nueva determinación del Impuesto sobre la Renta para el referido ejercicio, por lo que es improcedente analizar la aplicación de eximentes y subsidiariamente de atenuantes cuando no hay sanción que aplicar por tributo omitido. Así se decide.

7. - En cuanto al vicio de falso supuesto de derecho en cuanto al valor de la unidad tributaria aplicada: violación del artículo 94 del Código Orgánico Tributario:

   En tal sentido se infiere del alegato del recurrente que se refiere a lo establecido en el parágrafo segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, el cual no requiere interpretación alguna respecto a que a los efectos de las multas a imponer, deben convertirse al valor que las mismas tenían al momento de cometer el ilícito y deberán pagarse con base en el valor que tengan par el momento del pago.

   Es de señalar que es cierto que la Sala Político Administrativa mantuvo el criterio que el tiempo que tardaba la Administración Tributaria en imponer una multa no debía ser imputable al recurrente, sin embargo dicho criterio fue modificado por cuanto indica que la norma es muy clara en su redacción pero visto que este Tribunal ha decidido la nulidad del reparo efectuado respecto al tributo omitido así como la de la multa y los intereses moratorios liquidados con base en el tributo omitido y adicionalmente se decidió no efectuar nueva determinación puesto que el trabajador en su declaración indicó por salarios recibidos, el mismo monto que ha informado a este tribunal el patrono del trabajador, le canceló durante el ejercicio 2010, por lo que es improcedente analizar el presente alegato respecto al tributo supuestamente omitido, así como con relación a las multas por el pago extemporáneo de la porciones segunda y tercera del impuesto autoliquidado con base en lo expuesto anteriormente. Así se decide.

   IV

   DECISIÓN

   En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario ejercido por el ciudadano L.A.B.S., venezolano, titular de la cédula de identidad N° V-13.265.896, inscrito en el Registro de Información Fiscal (R.I.F.) bajo el N° V-13265896-6, representado por su apoderado, Abogado R.M., venezolano, titular de la cédula de identidad N° V-11.880.098 e inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 66.841, en contra de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° SNAT/INTI/GRTI/RCO/DSA/2012/EXP Nº 2138/016/127, de fecha 09 de octubre de 2012, notificada el 31 de octubre del 2012 emitida por el Jefe de la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), así como las planillas de liquidación y pago Nros 031001233002581 y 031001233002582, ambas de fecha 10 de octubre de 2012 , en consecuencia : 1- Se declara la nulidad parcial de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° SNAT/INTI/GRTI/RCO/DSA/2012/EXP Nº 2138/016/127, de fecha 09 de octubre de 2012, notificada el 31 de octubre del 2012 ; 2.- Se declara la nulidad de las planillas de liquidación y pago Nros 031001233002581 y 031001233002582, ambas de fecha 10 de octubre de 2012 por concepto de impuesto, multas, recargos e intereses moratorios; 3.- Se declara la nulidad del reparo por concepto de tributo omitido por Bs. 33.246,13 así como los intereses liquidados hasta el 09/10/2012 por Bs. 11.460,53 y la multa impuesta en 492,13 unidades tributarias; 4.- Se declara la nulidad de los intereses liquidados por un monto de Bs. 31,33 y Bs. 217,72 correspondientes al pago extemporáneo de la segunda y tercera porción del impuesto sobre la renta autoliquidado y se ordena efectuar nueva liquidación con base en la motivación de esta sentencia ; 5.- Se declara la nulidad de las multa impuesta en 20,35 unidades tributarias por el pago extemporáneo de la tercera porción del impuesto sobre la renta autoliquidado y se ordena liquidarla de nuevo pero en un diez por ciento (10%) de Bs. 1.375,00 y dicho monto deberá convertirse en unidades tributarias de conformidad con el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001; 6.- Se confirma la multa impuesta en 0,09 unidades tributarias por el pago extemporáneo de la segunda porción del impuesto sobre la renta autoliquidado y 7.-Improcedentes los alegatos relativos a la incompetencia, aplicación de eximentes y subsidiariamente de atenuantes y respecto al vicio de falso supuesto de derecho con relación al valor de la unidad tributaria aplicada.

   Dada la naturaleza del fallo, no hay condenatoria en costas.

   Así mismo; debe esta sentenciadora señalar que contra la presente causa puede ejercerse el recurso de apelación de conformidad con el artículo 285 del Código Orgánico Tributario vigente, por tratarse de una persona natural y exceder de 100 unidades tributarias.

   Notifíquese a las partes y especialmente a la Procuraduría General de la República, a la Contraloría General de la República y a la Fiscalía General de la República Bolivariana de Venezuela, y una vez conste en autos la última de las notificaciones ordenadas, el día de despacho siguiente comenzará a transcurrir el lapso previsto en el artículo 285 del Código Orgánico Tributario vigente relativo al recurso de apelación y culminado el mismo si la Procuraduría General de la República no ha ejercido el mencionado recurso, se dejará transcurrir íntegramente el lapso previsto en el artículo 86 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República.

   Publíquese, regístrese y déjese copia certificada de la presente decisión en el archivo de este Tribunal Superior, según lo establecido en el artículo 248 del Código de Procedimiento Civil.

   Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, en Barquisimeto a los quince (15) días del mes de Diciembre del año dos mil quince (2015). Años 205° de la Independencia y 156° de la Federación.

   La Jueza,

   Abg. M.A.R.R..

   El Secretario,

   Abg. F.M..

   En horas de despacho del día de hoy, quince (15) de diciembre del año dos mil quince (2015), siendo las diez y veintiséis minutos de la mañana (10:26 a.m.) se publicó la presente decisión.

   El Secretario,

   Abg. F.M..

   ASUNTO: KP02-U-2012-000115

   MARR/fm/im.