Decisión nº 0982 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 25 de Marzo de 2011

El 08 de septiembre de 2008, el Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), emitió el Acta de Reparo Nº 282.007-08-226, en el cual dejó constancia de los hechos verificados y determinados durante la fiscalización practicada en materia de aportes y del cumplimiento de los deberes formales por parte de la contribuyente. Reparo total Bs. 196.690,00.

El 11 de septiembre de 2008, la contribuyente fue notificada del acta antes mencionada.

El 5 de noviembre de 2008, la contribuyente presento escrito de descargos ante el INCES.

El 18 de agosto de 2009, el Ministerio el Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), emitió la Resolución Culminatoria del Sumario N° 283-2009-08-04, mediante la cual se intimó a la contribuyente a cancelar por concepto de aportes y multas la cantidad de bolívares fuertes cuatrocientos cincuenta y cinco mil novecientos noventa y nueve con cuatro céntimos (BsF. 455.995,04), correspondiente a los periodos comprendidos entre el 3er trimestre del año 2004 hasta el 2do trimestre del año 2008.

El 28 de agosto de 2009, la contribuyente fue notificada de la resolución antes mencionada.

El 02 de octubre de 2009, la contribuyente interpuso recurso contencioso tributario ante este tribunal.

El 20 de octubre de 2009, se le dio entrada el recurso contencioso tributario y se ordenaron las notificaciones de ley.

El 06 de julio de 2010, la representante de la administración tributaria mediante diligencia consigno poder y expediente administrativo.

El 20 de julio de 2010, fue consignada por el ciudadano Alguacil la última de las notificaciones de ley, correspondiendo en esta oportunidad al INCES.

El 27 de julio de 2010, el tribunal admitió el recurso contencioso tributario.

El 11 de agosto de 2010, venció el lapso de promoción de pruebas, la contribuyente presentó su escrito y la otra parte no hizo uso de ese derecho.

El 27 de septiembre de 2010, el representante de la contribuyente consigno un escrito solicitando la suspensión de efectos.

El 29 de septiembre de 2010, se dictó auto de admisión de pruebas.

El 28 de octubre de 2010, se venció el lapso de evacuación de pruebas y se fijó el término para la presentación de informes.

El 18 de noviembre de 2010, se dejo constancia del vencimiento del término para presentar informes. Las partes no hicieron uso de su derecho. Se declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso para dictar sentencia.

El 31 de enero de 2011, el tribunal difirió el lapso para dictar sentencia por treinta (30) días continuos de conformidad con el artículo 251 del Código de Procedimiento Civil.

II

ALEGATOS DE LA RECURRENTE

Alega la aportante que rechaza el reparo porque para el año 2006 las cantidades mostradas en el Anexo N° 01-A la partida de sueldos empleados fue estimada por cuanto según el INCES no se presentó la información contable solicitada.

Según los cálculos del INCES la contribuyente canceló Bs. 48.788.475,00 entre el 1er trimestre de 2005 y el 4° trimestre de 2006 debiendo haber pagado según la fiscalización Bs. 499.632.601,00 lo cual representa un incremento de 1.024,08% hecho falso ya que el mencionado.

La partida de sueldos y salarios de los años 2004, 2005 y 2006 son repetitivas, lo cual indica que el fiscal actuante obvió la información contable suministrada, no correspondiendo esas cifras a las reales que fueron suministradas al funcionario a través de toda la información contable, como son los mayores analíticos y las declaraciones del impuesto sobre la renta. Estas son partidas genéricas conformadas por otras subpartidas contables en las cuales además de los sueldos y salarios existen partidas adicionales como bonos de comida y transporte, prestaciones sociales y subcontratos que no forman parte de la base imponible

La fiscalización concedió muy poco tiempo para suministrar los requerimientos y en un caso informó a la contribuyente que se realizaría una estimación por falta de entrega de la data de 2006, lo cual indica que si se entregó la data de 2005 y 2004.

Las cantidades mostradas en el anexo 1-A referente a mano de obra directa se encuentran los gastos de personal contratado y afirma que entrega pruebas de que no son trabajadores de la empresa.

Las cifras de trabajadores de los años 2004, 2005 y 2006 indicadas en el anexo 01-B muestran una variación ilógica, primero de incremento de 1036,08 por ciento y después una reducción de 48,51 por ciento. Afirma la contribuyente que este número de trabajadores es falso.

III

ALEGATOS DEL INCES

Determinó diferencias en los aportes declarados por el sujeto pasivo por concepto de sueldos y salarios y utilidades por retenciones menores al 2% y el ½% establecidos en el artículo 10, ordinales 1° y 2° de la Ley del INCE e intereses moratorios por el pago extemporáneo de conformidad con el artículo 66 del Código Orgánico Tributario, correspondientes a los trimestres 4° del año 2004 y 3° del año 2006.

La fiscalización no logró recaudar la información requerida en el 2006 para verificar la cuenta de sueldos y salarios y la tomó de la declaración del impuesto sobre la renta por un monto e Bs. 1.998.842.404,00 fraccionado en cuatro partes iguales para cada trimestre por un total de Bs. 499.710,61.

El procedimiento utilizado para la estimación de los impuestos fue el porcentaje de la mano de obra directa contenida en el costo de ventas del año 2005 (21,99%) y se le aplicó al costo de ventas del año 2006, para un total de Bs. 951.850.028.

Las facturas de servicios contratados presentadas por la contribuyente fueron rebajadas de la cuenta de personal contratado según detalle que se muestra en el folio 143 de la primera pieza del expediente.

De una nueva revisión realizada a la contribuyente expresa el INCES lo siguiente: “…De la nueva revisión practicada, se pudo constatar que al ejecutar el análisis a las partidas objeto de la solicitud de Descargos mencionada, se encontró que la empresa para los años 2004, 2005 y 2006, suministró los mismos informes de preparación de la revisión original pero los anexos de estos (Balance general, Estado de Ganancias y Pérdidas) fueron cambiados, cabe destacar que para el año 2005 el balance presentado fue visado en el colegio de contadores, todas y cada una de sus hojas fueron selladas en fecha 26-05-2006, y para la nueva revisión fue presentado el mismo informe de preparación con diferentes anexos, la empresa no presentó libros de contabilidad, de esos años, ya que según (sic), no se localizan después demudar la empresa a su actual domicilio; Por (sic) lo que no pudieron presentarlos, La (sic) empresa en ningún momento presentó Balances Originales, pues el Lic. Azocar informó que estos están traspapelados y solo pudieron ser ubicadas, fotocopias de los mismos…”.

El monto total del reparo alcanza a Bs. 259.305,04 conforme a los artículos 111 y 112 del Código Orgánico Tributario y aportes e intereses moratorios por Bs. 196.690,00, para un total e Bs. 455.995,04.

IV

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

Planteada la controversia según la narrativa expuesta, analizados los argumentos de la recurrente y de la representación del INCES, y leído los fundamentos de la resolución recurrida, este tribunal luego de apreciar y valorar los documentos que cursan en autos, con todo el valor que de los mismos se desprende, observa que la materia controvertida se limita a la diferencia en las retenciones de los aportes del 2% y ½% sobre sueldos y salarios y utilidades establecidos en el artículo 10 de la Ley del INCES.

De conformidad con el procedimiento utilizado por el INCES para la estimación de la base imponible este tribunal declara que es una forma lógica de hacerlo ante la ausencia de la data correspondiente al ejercicio 2006, utilizando la del ejercicio 2006 y aplicando el porcentaje sobre el costo y así se declara.

Corresponde a la contribuyente demostrar que sí suministró a los funcionarios de la fiscalización la información suficiente para determinar la base imponible.

La contribuyente afirma que la fiscalización abarcó periodos sobre los cuales no estaba autorizada, lo cual en criterio del Juez puede hacer si es necesario y se justifica a la luz de la investigación de las cifras, pues es evidente que en contabilidad todos los períodos están conectados y afectan periodos pasados y futuros, por lo cual el juez descarta esta defensa de la contribuyente. Así se declara.

La contribuyente presentó pruebas para demostrar que las cifras estimadas por la fiscalización las obtuvo de las declaraciones de impuesto sobre la renta. En ausencia de otras cifras es perfectamente lógico el procedimiento de utilizar las declaraciones de impuesto sobre la renta. Así se declara.

La contribuyente afirma que el informe de fiscalización emitido por el funcionario está inmotivado.

El juez estima pertinente traer a colación la interpretación del contenido de los artículos 183, 191 y 255 del Código Orgánico Tributario.

Artículo 183. Finalizada la fiscalización se levantará un Acta de Reparo la cual contendrá, entre otros, los siguientes requisitos:

1. Lugar y fecha de emisión.

2. Identificación del contribuyente o responsable.

3. Indicación del tributo, períodos fiscales correspondientes y, en su caso, los elementos fiscalizados de la base imponible.

4. Hechos u omisiones constatadas y métodos aplicados en la fiscalización.

5. Discriminación de los montos por concepto de tributos a los únicos efectos del cumplimiento de lo previsto en el artículo 185 de este Código.

6. Elementos que presupongan la existencia de ilícitos sancionados con pena restrictiva de libertad, si los hubiere.

7. Firma autógrafa, firma electrónica u otro medio de autenticación del funcionario autorizado.

Artículo 191. El Sumario culminará con una resolución en la que se determinará si procediere o no la obligación tributaria, se señalará en forma circunstanciada el ilícito que se imputa, se aplicará la sanción pecuniaria que corresponda y se intimarán los pagos que fueren procedentes.

La resolución deberá contener los siguientes requisitos:

1. Lugar y fecha de emisión.

2. Identificación del contribuyente o responsable y su domicilio.

3. Indicación del tributo, período fiscal correspondiente y, en su caso, los elementos fiscalizados de la base imponible.

4. Hechos u omisiones constatadas y métodos aplicados a la fiscalización.

5. Apreciación de las pruebas y de las defensas alegadas.

6. Fundamentos de la decisión.

7. Elementos que presupongan la existencia de ilícitos sancionados con pena privativa de libertad, si los hubiere.

8. Discriminación de los montos exigibles por tributos, intereses y sanciones que correspondan, según los casos.

9. Recursos que correspondan contra la resolución.

10. Firma autógrafa, firma electrónica u otro medio de autenticación del funcionario autorizado.

    (…)

    Artículo 255. El recurso deberá decidirse mediante resolución motivada, debiendo, en su caso, mantener la reserva de la información proporcionada por terceros independientes que afecte o pudiera afectar su posición competitiva. Cumplido el término fijado en el artículo anterior sin que hubiere decisión, el Recurso se entenderá denegado, quedando abierta la jurisdicción contenciosa tributaria.

    (…)

    Observa el Juez que el informe de fiscalización emitido por el INCES (folios 25 y siguientes de la segunda pieza) contiene el origen, el alcance, los métodos y procedimientos, antecedentes de la empresa, objetivo de la fiscalización, situaciones observadas y conclusiones. De igual forma el Acta de Reparo N° 282.007-08-226 (folio 9 de la segunda pieza) enumera las infracciones, los artículos de la ley, el procedimiento de estimación sobre base cierta y el monto del reparo. La Resolución culminatoria del sumario N° 283-2009-08-04 (folios 38 y siguientes de la tercera pieza) muestra igualmente todos los requisitos que un acto administrativo debe contener.

    El artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos dispone:

    Artículo 9. Los actos administrativos de carácter particular deberán ser motivados, excepto los de simple trámite o salvo disposición expresa de la ley. A tal efecto, deberán hacer referencia a los hechos y a los fundamentos legales del acto.

    El artículo 18 eiusdem exige:

    Artículo 18. Todo acto administrativo deberá contener:

1. Nombre del Ministerio u organismo a que pertenece el órgano que emite el acto.

2. Nombre del órgano que emite el acto.

3. Lugar y fecha donde el acto es dictado.

4. Nombre de la persona u órgano a quien va dirigido.

5. Expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieren sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes.

6. La decisión respectiva, si fuere el caso.

7. Nombre del funcionario o funcionarios que los suscriben, con indicación de la titularidad con que actúen, e indicación expresa, en caso de actuar por delegación, del número y fecha del acto de delegación que confirió la competencia.

8. El sello de la oficina.

   A su vez, el artículo 62 expresa:

   Artículo 62. El acto administrativo que decida el asunto resolverá todas las cuestiones que hubieren sido planteadas, tanto inicialmente como durante la tramitación.

   El artículo 243 del Código de Procedimiento Civil establece, en su numeral 4, los motivos de hecho y de derecho que toda sentencia debe contener.

   Respecto al mencionado vicio, la doctrina y jurisprudencia han interpretado que la motivación consiste en la indicación expresa de las diferentes razones y argumentaciones que el sujeto administrativo ha tenido en cuenta para llegar a la conclusión que configuraría la dispositiva de la decisión dictada. De igual manera, se ha entendido que la falta de motivación del acto, radica en una falta absoluta de fundamentos y no cuando los mismos sólo son escasos.

   En el caso bajo análisis, la resolución impugnada suficientemente identificada y objeto de esta controversia, contiene los elementos de hecho que generaron la obligación tributaria, puesto que claramente especifica que el contribuyente no declaró los montos de sueldos y salarios y utilidades correctos, para efectos de los aportes del 2% y del ½% y es la contribuyente quien tiene la carga de probar lo contrario, en los períodos de imposición desde el 4to trimestre del 2004 hasta el 3ro del 2006 infringiendo las disposiciones contenidas en el artículo 10 de la Ley del INCE, lo cual permitió a la contribuyente ejercer su derecho a la defensa con pleno conocimiento de la infracción cometida, que bien podía haberla contradicho aportando las pruebas suficientes, cosa que no hizo suficientemente en criterio de este juzgador en las oportunidades procesales que tuvo para hacerlo.

   Por tal razón, considera el Juez que la administración tributaria motivó suficientemente el acto expresando las razones de hecho y de derecho en las cuales se fundamenta y los periodos fiscalizados indicando la verificación de los deberes formales relativos a la materia del impuesto al valor agregado, razón por la cual se descarta dicho alegato.

   Por otra parte, la resolución impugnada fue lo que le permitió a la contribuyente inclusive defenderse en el recurso contencioso tributario interpuesto, puesto que en el acto administrativo impugnado se puede leer claramente (folios 35 al 56 del expediente) el contenido, los fundamentos y los detalles de las infracciones cometidas por la contribuyente.

   Por las razones anteriormente señaladas, considera este Tribunal satisfechos los requisitos legales de motivación al haber expuesto la Administración Tributaria de manera suficiente, los motivos de hecho y de derecho que fundamentan la decisión sobre el sujeto administrativo, por todo lo cual el juez rechaza la pretensión de la contribuyente en cuanto a la inmotivación de la resolución se refiere. Así se decide.

   El sujeto pasivo afirma que en la decisión de efectuar una nueva revisión a petición del interesado, el INCES no cumplió con el artículo 150 del Código Orgánico Tributario que acuerda la apertura de un lapso probatorio de 10 días, lapso que no transcurrió y que culminaba el 17 de marzo de 2009. El auto de apertura del lapso probatorio tiene fecha del 30 de enero de 2009 (folio 34 de la tercera pieza), el 03 de marzo el INCES autoriza la fiscalización y notifica la apertura del lapso probatorio y con fechas 3 de marzo de 2009, 10 de marzo y 12 de marzo (folios 35, 36 y 37) están consignadas en el expediente requerimientos del INCES, lo cual no significa que la contribuyente se vio impedida de promover las pruebas que estimaba convenientes inclusive después de esas fechas y hasta el 17 de marzo de2009. Las pruebas se promueven en forma libre y no son necesariamente los documentos que requiera la administración en cualquier etapa del proceso administrativo, además de que la resolución culminatoria del sumario fue emitida el 18 de agosto de 2009 (5 meses después), razones suficientes para descartar esta pretensión de la contribuyente. Así se decide.

   La contribuyente promueve estados financieros de los años 2004, 2005 y 2006 sin un análisis financiero específico que permita el Juez valorarlos en relación con esta causa y parece pretender la contribuyente que el Juez elabore el informe financiero que es ella misa la que lo debe hacer para justificar su pretensión.

   No escapa a la observación del Juez que los estados financieros al 31 de diciembre de 2004 (folios 45 y siguientes de la tercera pieza) están elaborados al costo histórico y por lo tanto no cumplen con los Principios de Contabilidad de Aceptación General en Venezuela.

   Por las razones expuestas el Juez considera que las pruebas aportadas no contienen la información financiera que le permita una valoración de las mismas por ausencia de un informe financiero específico relacionado con la materia controvertida. Así se decide.

   La contribuyente promueve en 46 folios los mayores analíticos, pero de nuevo sin un análisis financiero específico relativo a la materia controvertida lo cual impide al Juez conocer en que forma contradice los reparos efectuados por el INCES. Así se declara.

   Sobre las facturas promovidas como pruebas por la contribuyente para demostrar que algunos conceptos no son sueldos y salarios, el INCES afirma que facturas de servicios contratados presentadas por la contribuyente fueron rebajadas de la cuenta de personal contratado según detalle que se muestra en el folio 143 de la primera pieza del expediente, lo cual no fue rebatido por la contribuyente. Así se declara.

   Por todas las razones expuestas forzosamente este tribunal declara sin lugar el recurso contencioso tributario de nulidad interpuesto por la contribuyente.

   V

   DECISIÓN

   Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:

   1) SIN LUGAR el recurso contencioso tributario de nulidad interpuesto por el ciudadano M.G., actuando en su carácter de presidente del M.G. CONSTRUCCION, C.A., contra el acto administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario N° 283-2009-08-04 del 18 de agosto de 2009, emanada del INSTITUTO NACIONAL DE CAPACITACIÓN Y EDUCACIÓN SOCIALISTA (INCES), mediante la cual se intimó a la contribuyente a cancelar por concepto de aportes y multas la cantidad de bolívares fuertes cuatrocientos cincuenta y cinco mil novecientos noventa y cinco con cuatro céntimos (BsF. 455.995,04), por tributos omitidos y multa correspondiente a los periodos comprendidos entre el 3er trimestre del año 2004 hasta el 2do trimestre del año 2008.

   2) CONDENA al pago de las costas procesales a M.G. CONSTRUCCION, C.A. en una cantidad equivalente al tres por ciento (3%) del monto del reparo, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

   Notifíquese de la presente decisión a la Procuradora General de la Republica con copia certificada una vez que la parte provea lo conducente. Asimismo notifíquese al Contralor General de la República, al Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) y a la contribuyente M.G. CONSTRUCCION, C.A. Líbrese boleta de notificación, despacho y los oficios correspondientes. Cúmplase lo ordenado.

   Dado, Firmado y Sellado en la sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los veinticinco (25) días del mes de marzo de dos mil once (2011). Año 200° de la Independencia y 152° de la Federación.

   Juez Titular,

   Abg. J.A.Y.G.. Secretaria Titular,

   Abg. M.S.

   En esta misma fecha se publicó, se registró la presente decisión y se libraron oficios. Se cumplió con lo ordenado.

   Secretaria Titular,

   Abg. M.S.

   Exp. Nº 2146

   JAYG/ms/ycv