Sentencia nº 00098 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 15 de Febrero de 2012

De las actas que conforman el presente expediente se desprende que los hechos que dieron lugar a la controversia de autos, se circunscriben a lo descrito a continuación:

El 29 de julio de 2005, muere el causante A.M.F.D.S..

En fecha 24 de abril de 2006, los herederos del referido causante presentaron la declaración sucesoral y autoliquidación del tributo sobre sucesiones.

Posteriormente, mediante P.A. N° RCA-DF-AVA-2008/1043 del 15 de febrero de 2008, la Administración Tributaria autorizó a la funcionaria A.G., titular de la cédula de identidad N° 3.252.829, para que practicase un avalúo y auditoria a los bienes que conformaban el acervo hereditario de la sucesión.

En fecha 3 de marzo de 2008, la sucesión contribuyente fue notificada conforme a lo dispuesto en el artículo 166 del Código Orgánico Tributario de 2001 del contenido del Acta Fiscal de Reparo N° RCA/DF/AVA/2008–000058 del 6 de marzo de 2008, mediante la cual la Administración Tributaria constató un aumento en el patrimonio neto hereditario equivalente a la cantidad de un millón quinientos ochenta y tres mil ochocientos cuarenta bolívares con sesenta y cuatro céntimos (Bs. 1.583.840,64), debido a diferencias entre el valor de los bienes declarados.

Posteriormente, el 29 de abril de 2008 el ciudadano A.J.F.M., actuando en su condición de heredero de la sucesión recurrente presentó escrito de descargos contra la prenombrada Acta Fiscal de Reparo, a tenor de lo previsto en el artículo 188 del Código Orgánico Tributario de 2001.

El 30 de septiembre de 2008, fue dictada la Resolución (Sumario Administrativo) N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2008-000237, mediante la cual: i) se confirmó parcialmente el reparo formulado al indicar que el incremento en el patrimonio neto hereditario ascendía a la cantidad de cuatrocientos cuarenta y tres mil trescientos diecisiete bolívares con ocho céntimos (Bs. 443.317,08); ii) se determinó una diferencia por concepto de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás R.C. equivalente a la suma de ochenta y cuatro mil cuatrocientos cincuenta y cinco bolívares sin céntimos (Bs. 86.455,00); iii) se liquidaron intereses moratorios por la cantidad de cuarenta y cinco mil noventa y cinco bolívares sin céntimos (Bs. 45.095,00); y iv) se impuso sanción de multa por el monto de ciento cincuenta y dos mil ciento setenta y nueve bolívares con cuatro céntimos (Bs. 152.179,04).

Consta en el expediente, que en fecha 11 de diciembre de 2009 la comunidad sucesoral pagó la obligación tributaria principal, por la suma de ochenta y cuatro mil cuatrocientos cincuenta y cinco bolívares sin céntimos (Bs. 86.455,00), en concepto de diferencia de impuesto (folios 59 y 60).

Contra la referida Resolución Culminatoria fue interpuesto recurso jerárquico, el cual fue admitido mediante auto fechado 20 de marzo de 2010; y el órgano tributario prescindió de la apertura del lapso de pruebas en sede administrativa.

El 27 de agosto de 2010, la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) emitió la Resolución N° SNAT-GGSJ-GR-DRAAT-2010-0327, que declaró sin lugar el precitado recurso jerárquico interpuesto, confirmando la diferencia de impuesto sucesoral determinada por la suma de ochenta y cuatro mil cuatrocientos cincuenta y cinco bolívares sin céntimos (Bs. 86.455,00), así como también la multa impuesta por el monto de ciento cincuenta y dos mil ciento setenta y nueve bolívares con cuatro céntimos (Bs. 152.179,04) y los intereses moratorios liquidados por la cantidad de cuarenta y cinco mil noventa y cinco bolívares sin céntimos (Bs. 45.095,00); haciendo la salvedad a la sucesión contribuyente de lo que a continuación se transcribe:

(…) Se le participa a la contribuyente que la multa antes señalada deberá ser pagada al valor de la unidad tributaria que estuviese vigente para el momento del pago, de conformidad con lo previsto en el Parágrafo Segundo, del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, el cual dispone: ‘Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviese vigente para el momento del pago’, por lo que a título informativo la sanción le quedaría fijada, como se describe a continuación:

Tributo omitido (Bs. F.)	% Aplicable	Sanción Art. 111 (Bs. F.)	U.T.	Multa en U.T.	U.T. Actual	Total Multa en Bs. F.
86.455	112,5%	97.262,28	29,40	3.308,24	65,00	215.035,60

De igual forma se le participa que de no pagarse la multa en la oportunidad de vigencia del valor de la unidad tributaria actual de Bs. 65,00, el referido monto se incrementará en proporción a la variación que sufra dicha unidad, ello de conformidad con lo preceptuado en el artículo antes señalado (…)

.

Inconforme con la situación planteada, la representación judicial de la sucesión contribuyente ejerció en fecha 3 de noviembre de 2010 contra la referida Resolución, recurso contencioso tributario conjuntamente con solicitud de suspensión de efectos, en los siguientes términos:

Denunció que el acto administrativo objeto de estudio se encuentra viciado de nulidad absoluta por carecer de motivación, con lo cual, a su criterio, se le trasgrede el derecho a la defensa y es contrario a los principios de seguridad jurídica, no confiscatoriedad y capacidad contributiva, pues la imputación de las cantidades dinerarias por la supuesta diferencia del tributo, así como sus accesorios (multas e intereses), comprometen el patrimonio individual de cada heredero, pues su pago obliga una parte sustancial de la propiedad o renta que el contribuyente produce o tiene la aptitud de generar, afectando con ello la capacidad contributiva de cada uno de ellos.

Manifestó la ausencia de una descripción clara de los hechos, ello aunado a no haber sido tomadas en cuenta, según sus dichos, las razones que hubieren sido alegadas por los integrantes de la sucesión en el transcurso de la fiscalización, pues el acto administrativo impugnado no detalla suficientemente una exposición sucinta de los hechos, ni de las razones que hubieren sido alegadas así como tampoco de los fundamentos legales pertinentes, afectándolo del vicio de inmotivación, con lo que también, a su criterio, se viola lo dispuesto en el numeral 5 del artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, concatenado con lo previsto en el numeral 4 del artículo 240 del Código Orgánico Tributario de 2001.

Sostuvo la presunta violación al principio de irretroactividad de las normas tributarias y la comisión de errores de cálculo por cuanto, a su decir, fue sancionada con multas calculadas con la Unidad Tributaria (UT) vigente para el momento de emisión de la Resolución impugnada, es decir, la equivalente a la suma de sesenta y cinco bolívares sin céntimos (Bs. 65,00), y no con la Unidad Tributaria (UT) vigente para el momento de la supuesta comisión de las infracciones imputadas, vale decir, veintinueve bolívares con cuarenta céntimos (Bs. 29,40) por unidad tributaria, correspondiente al año 2005.

Con base en lo anterior, calificó la actuación de la Administración subordinada a la aplicación retroactiva del valor de la Unidad Tributaria (UT), dando como resultado, según su criterio, sanciones de multa desproporcionadas, pues aun cuando acepta que la función de dicha unidad de cálculo establecida en el artículo 3 del Código Orgánico Tributario de 2001 tiene la finalidad de permitir el reconocimiento de los efectos inflacionarios propios del sistema económico venezolano, considera que la tardanza y, a su juicio, negligencia de la Administración Tributaria en la determinación de las sanciones, no puede operar en perjuicio de los contribuyentes y en el consecuencial menoscabo de principios constitucionales.

Finalmente, para el supuesto negado que los actos administrativos sean confirmados, invocó las circunstancias atenuantes previstas en los numerales 2, 3 y 4 del artículo 96 del Código Orgánico Tributario de 2001 pues sostiene el interés mostrado por dicha Sucesión en aclarar la situación tributaria en que se ha visto envuelta, además del pago oportuno de los gravámenes establecidos en la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás R.C., aunado al hecho que para el momento de la fiscalización no tenía derechos ni obligaciones pendientes con la Administración Tributaria; invocando en ese mismo orden de ideas el principio constitucional de presunción de inocencia, consagrado igualmente en el artículo 8 eiusdem.

-II-

DE LA DECISIÓN APELADA

Mediante sentencia definitiva N° 035/2011 de fecha 15 de abril de 2011, el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la sucesión contribuyente con base en las consideraciones siguientes:

(…) Una vez analizados los autos y demás recaudos incluidos en el expediente, esta Sentenciadora puede sintetizar que la litis se circunscribe a dilucidar si el acto administrativo objeto de impugnación ciertamente incurre en los vicios de Inmotivación, así como también en menoscabo al derecho a la defensa de la recurrente, violación a los principios de seguridad jurídica, no confiscatoriedad y capacidad contributiva de la recurrente.

Sin embargo, previo al estudio del fondo de la presente causa, resulta imperioso entrar a conocer la denuncia relativa a la supuesta violación al principio constitucional de presunción de inocencia, previsto en el artículo 49 de la Carta Magna.

En ese sentido, debe esta Jurisdicente mencionar que del contenido de las actas procesales que componen el presente expediente, es posible inferir que en sede administrativa la parte actora contó con la debida oportunidad para presentar descargos contra el procedimiento de fiscalización del que fue objeto por parte de la Administración Tributaria Nacional, como en efecto hizo, denotando además el correcto cumplimiento de las fases que debe seguir el referido procedimiento administrativo, a tenor de lo dispuesto en el Código Orgánico Tributario en concordancia con la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, infiriéndose por tanto que no existió violación alguna al principio de presunción de inocencia, así como tampoco al derecho a la defensa, tal y como alega la recurrente; razón por la cual esa Juzgadora desecha la precitada defensa del presente procedimiento al resultar a todas luces improcedente. Así se decide.

Corolario a lo anterior, en lo concerniente a la denuncia de la supuesta incursión del acto administrativo impugnado en vicios atinentes a la motivación del mismo, con lo cual a su criterio cercena, igualmente, el derecho a la defensa, derivado de la ausencia de una descripción clara de los hechos, ello aunado a no haber sido tomadas en cuenta, según sus dichos, las razones que hubieren sido alegadas por los integrantes de la Sucesión en el transcurso de la fiscalización, al no detallar suficientemente exposición sucinta de los hechos, ni de las razones que hubieren sido alegadas así como tampoco de los fundamentos legales pertinentes; resultan a todas luces improcedentes las causales de nulidad alegadas, por cuanto tal y como ha quedado demostrado, la Administración Tributaria Nacional no dejó de atender los argumentos expuestos por la representación judicial de la recurrente, sino que simplemente emitió un pronunciamiento distinto al esperado por la parte actora; en virtud de ello resulta igualmente impertinente dicho argumento y, en consecuencia, debe esta Sentenciadora desecharlo del proceso. Así se declara.

Por otra parte, en lo relativo a la violación al principio de seguridad jurídica, debe mencionar esta Jurisdicente que la obligación tributaria controvertida deviene de los supuestos previstos en la Ley de Impuestos sobre Sucesiones, Donaciones y demás R.C., al materializarse el hecho imponible allí establecido; la apertura de una sucesión y con él, el deber de los herederos de contribuir con las cargas públicas y cumplir con la relación jurídica, a partir de allí, generada con el Estado, respaldada con los derechos que le asisten; debiendo, consecuencialmente, quien aquí decide negar por improcedente en derecho tal defensa. Así se decide.

Asimismo, con relación a los principios de no confiscatoriedad y capacidad contributiva, de la mano con lo expuesto por la Representación de la República en su escrito de informes, es pertinente mencionar que la recurrente no trajo al presente litigio, elementos de convicción destinados a sentar criterio favorable, a su favor, en cuanto a su petición, no logrando enervar los efectos del acto administrativo impugnado; por consiguiente, en base al principio de legalidad de los actos administrativos, debe confirmarse el contenido del mismo. Así se declara.

Delimitado lo anterior, pasa de seguidas este Tribunal a dilucidar lo relativo a la supuesta aplicación retroactiva de normas de contenido tributario, específicamente al habérsele calculado la multa de la cual fue objeto conforme al valor de la Unidad Tributaria (UT) vigente para el momento en que fue dictada la Resolución impugnada, vale decir, el equivalente a la cantidad de bolívares sesenta y cinco sin céntimos (Bs. 65,00) y no al corriente para la fecha de comisión de las faltas imputadas, a saber, bolívares veintinueve con cuarenta céntimos (Bs. 29,40).

Sobre el presente punto la Sala Político- Administrativa del M.T. de la República, ya ha emitido pronunciamiento, entre otras decisiones, en la sentencia dictada el 11 de noviembre de 2008 (caso: The Walt D.C. (Venezuela), S.A. vs. SENIAT), cuyo contenido se transcribe parcialmente a continuación:

‘(…) Así, esta Sala de manera reiterada ha establecido que a los efectos de considerar cuál es la unidad tributaria aplicable para la fijación del monto de la sanción de multa con las infracciones cometidas bajo la vigencia del Código Tributario de 2001, ha expresado que debe tomarse en cuenta la fecha de emisión del acto administrativo, pues es ése el momento cuando la Administración Tributaria determina -previo procedimiento- la comisión de la infracción que consecuentemente origina la aplicación de la sanción respectiva. (Vid. Sentencias Nos. 0314, 0882 y 01170 de fecha 06 de junio de 2007; 22 de febrero de 2007, y 12 de julio de 2006, respectivamente.) (…).

En sintonía con lo anterior, es preciso hacer referencia a lo expresado por esta M.I. en lo atinente a las unidades tributarias, respecto a lo cual ha sostenido que ‘en modo alguno se infringe el principio de legalidad, pues simplemente constituye un mecanismo de técnica legislativa que permite la adaptación progresiva de la sanción representada en unidades tributarias, al valor real y actual de la moneda. Por otra parte, tal actualización no obedece a una estimación caprichosa realizada por la Administración Tributaria, sino que se realiza con base al estudio y ponderación de variables económicas, (Indice de Precios al Consumidor (IPC) del Area Metropolitana de Caracas), que representan la pérdida del valor real del signo monetario por el transcurso del tiempo (…)’ (…).

Se trata, ha afirmado la Sala ‘como antes se indicó, de un mecanismo del cual se vale el legislador para evitar que el transcurso del tiempo invalide o disminuya los efectos de la sanción que ha pretendido fijar como consecuencia de un ilícito tributario’, razón por la cual se desestima el alegato presentado por la contribuyente en cuanto a la desaplicación de la precitada norma, con relación al cálculo efectuado a las sanciones de multas formulados por el organismo fiscal nacional recaudador con base a la unidad tributaria de Veinticuatro Mil Setecientos Bolívares (Bs. 24.700), expresados hoy en Veinticuatro Bolívares con Setenta Céntimos (Bs. 24,70). Así se declara (…)’. Destacado de este Tribunal.

Del contenido del criterio jurisprudencial parcialmente trascrito ut supra, es posible inferir que, ciertamente el valor de la Unidad Tributaria (UT), a emplearse para el cálculo de la multa impuesta, debe ser el vigente para el momento de la emisión del acto administrativo con el cual es exigida la deuda, lo que significa para el caso de marras, que será la equivalente al momento del dictamen de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, de Bs.F 29,40, como fue, efectivamente, reconocido por el ente decisor del recurso jerárquico, folio 2 de la Resolución No. SNAT/GGSJ-GR-DRAAT-2010-0327 del 30 de septiembre de 2008 (sic), al modificar el monto calculado por concepto de sanción en Bs.F 152.179,04.

No obstante, a pesar de haber explicado en el señalado folio, la literal interpretación del segundo aparte del artículo 94 del Código Orgánico Tributario y liquidar la multa en base a (sic) la unidad tributaria vigente para el momento de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, de BsF. 46,00; se advierte el error material, en la dispositiva de la decisión del jerárquico, fechada 27 de agosto de 2010, que fue aplicada la unidad tributaria vigente a la emisión de esta última, montante en Bs. 65,00.

En consecuencia, y a tenor de lo dispuesto en la decisión previamente aludida, esta Juzgadora ordena al ente recaudador emitir nuevos actos liquidatorios por concepto de multa interpuesta (sic), conforme al valor de la Unidad Tributaria (UT) vigente para la fecha indicada, vale decir, el de BsF. 46,00, conforme Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 38.855 del 22 de enero de 2008, la cual estuvo vigente hasta el 26 de febrero de 2009. Así se decide.

Vista la omisión de pronunciamiento alguno, de la parte recurrente, en cuanto a los intereses moratorios liquidados, los mismos se confirman. Así se decide (…).

Con base en las consideraciones precedentes, este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR, el recurso contencioso tributario interpuesto por la SUCESIÓN FIGUEIRA DOS S.A.M., inscrita bajo el Registro de Información Fiscal N° J-31510869-0; y, en virtud de la presente decisión resuelve:

Primero: Confirmar la Resolución N° SNAT / GGSJ - GR - DRAAT / 2010 - 0327, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo concerniente a la diferencia por concepto de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás R.C. conjuntamente a los intereses determinados.

Segundo: Ajustar el monto de la multa impuesta conforme el valor de la Unidad Tributaria (UT) vigente para la fecha del pago del impuesto omitido, a saber bolívares cuarenta y seis sin céntimos (Bs. 46,00).

Tercero: Ordenar a la Administración Tributaria emitir los actos administrativos liquidatorios ajustados a los términos de la presente decisión.

Cuarto: Eximir a las partes del pago de las costas procesales, a tenor de lo dispuesto en el parágrafo único del artículo 327 del Código Orgánico Tributario, en atención a la naturaleza del fallo (…)

.

-III-

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

En fecha 26 de julio de 2011, el representante en juicio del Fisco Nacional consignó escrito de fundamentación correspondiente a la apelación interpuesta en la presente causa contra el fallo objeto de controversia, planteando que la decisión apelada adolece del vicio de falso supuesto de hecho, al afirmar que “(…) la Administración Tributaria en el acto administrativo impugnado incurrió en un error material al aplicar el valor de la Unidad Tributaria [vigente] al momento de la emisión del mismo (…)”, ya que las sanciones de multa aplicadas deben ser calculadas, tal como lo hizo el órgano exactor, con base en la unidad tributaria en vigor al momento del pago de dichas penas pecuniarias. (Agregado de la Sala).

Así, indica que “(…) resulta para esta representación de la República señalar que la Administración Tributaria no incurrió en error tal como lo afirma el tribunal a quo, al calcular las multas impuestas conforme al valor de la unidad tributaria vigente para el momento, fundamentando la procedencia de la aplicación, conforme al criterio jurisprudencial contenido en las decisiones antes transcritas, pues consideramos que al aplicar la unidad tributaria en la cantidad de sesenta y cinco bolívares fuertes (Bs. F. 65,00) (vigente para ese entonces), constituye esto simplemente un mecanismo de técnica legislativa que permite la adaptación progresiva de la sanción representada en unidades tributarias, al valor actual de la moneda (…)”.

En consecuencia, solicita la declaratoria con lugar de la apelación ejercida, y, que en caso contrario se exima a la República del pago de costas procesales, conforme a lo previsto en la sentencia N° 1.238 del 30 de septiembre de 2009, caso: J.I.R.D., emanada de la Sala Constitucional de este M.T..

-IV-

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

En virtud de la declaratoria contenida en la decisión judicial recurrida y los fundamentos de la apelación interpuesta por la representación en juicio del Fisco Nacional, la presente controversia queda circunscrita al conocimiento del vicio de falso supuesto de hecho en el que, a decir del apelante, incurrió la sentenciadora de origen, en lo referente a la procedencia o no de la aplicación de la unidad tributaria vigente al momento del pago de las sanciones de multa impuestas por la Administración Tributaria.

Previamente al análisis del asunto, esta Alzada debe declarar firmes, al no ser objeto de apelación por parte de la sucesión contribuyente ni desfavorecer los intereses del Fisco Nacional, las declaratorias emitidas por el tribunal de origen, relativas a: i) la inexistencia del vicio de inmotivación del acto administrativo impugnado; ii) la presunta violación del derecho a la defensa de la recurrente, así como de los principios de seguridad jurídica, no confiscatoriedad y capacidad contributiva; y iii) la firmeza de los intereses moratorios liquidados por la Administración Tributaria, por el monto de cuarenta y cinco mil noventa y cinco bolívares sin céntimos (Bs. 45.095,00). Así se establece.

Decidido el punto previo, observa esta M.I. que la representación fiscal alega que las sanciones aplicadas deben ser determinadas con base en la unidad tributaria vigente al momento del pago de las referidas penas pecuniarias, por lo que considera errada la declaración del tribunal de origen referente a que las multas impuestas deben calcularse tomando en consideración el valor de la unidad tributaria en vigor para el momento de la emisión de la Resolución.

Por su parte, la sentenciadora de instancia señaló en el fallo objeto de impugnación, que “(…) no obstante, a pesar de haber explicado (…) la literal interpretación del segundo aparte del artículo 94 del Código Orgánico Tributario y liquidar la multa en base a (sic) la unidad tributaria vigente para el momento de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, de Bs. F. 46,00; se advierte el error material, en la dispositiva de la decisión del jerárquico, fechada 27 de agosto de 2010, que fue aplicada la unidad tributaria vigente a la emisión de esta última, montante en Bs. 65,00. En consecuencia, y a tenor de lo dispuesto en la decisión previamente aludida, esta Juzgadora ordena al ente recaudador emitir nuevos actos liquidatorios por concepto de multa interpuesta (sic), conforme al valor de la Unidad Tributaria (UT) vigente para la fecha indicada, vale decir, el de Bs. F. 46,00, conforme Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 38.855 del 22 de enero de 2008, la cual estuvo vigente hasta el 26 de febrero de 2009 (...)”.

A tal efecto esta Sala, considera necesario transcribir la referida disposición, la cual es del siguiente tenor:

Artículo 94.- Las sanciones aplicables son:

(…omissis…)

Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.) se utilizará el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para el momento del pago.

Parágrafo Segundo: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.

Parágrafo Tercero: Las sanciones pecuniarias no son convertibles en penas privativas de la libertad…

.

En razón de la precitada normativa y para lo que se relaciona con el caso de autos, cuando las multas establecidas en dicho Código sean expresadas en unidades tributarias o en términos porcentuales, en éste último caso se convertirán al equivalente de unidades tributarias que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y en ambos casos, al valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago. (Vid sentencia N° 00063 del 21 de enero de 2010, caso: Majestic Way. C.A.).

El punto en discusión ya fue resuelto por esta Sala en los siguientes términos:

(…) Así, esta Sala de manera reiterada ha establecido que a los efectos de considerar cuál es la unidad tributaria aplicable para la fijación del monto de la sanción de multa con las infracciones cometidas bajo la vigencia del Código Tributario de 2001, ha expresado que debe tomarse en cuenta la fecha de emisión del acto administrativo, pues es ése el momento cuando la Administración Tributaria determina -previo procedimiento- la comisión de la infracción que consecuentemente origina la aplicación de la sanción respectiva. (Vid. Sentencias Nos. 0314, 0882 y 01170 de fecha 06 de junio de 2007; 22 de febrero de 2007, y 12 de julio de 2006, respectivamente.).

En atención al señalado criterio jurisprudencial, observa esta Alzada que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT, emitió el 11 de marzo de 2004 la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° RCA-DSA-2004-000156, momento en el cual estableció que la contribuyente incumplió la obligación de enterar al Fisco Nacional las obligaciones tributarias con ocasión de sus actividades comerciales, por lo que realizó una fiscalización en la que formuló un reparo para los períodos de imposición enero a diciembre de 2002 y ordenó pagar la diferencia de impuesto al valor agregado, los intereses moratorios y la sanción de multa respectiva al valor de Veinticuatro Mil Setecientos Bolívares (Bs. 24.700), expresados hoy en Veinticuatro Bolívares con Setenta Céntimos (Bs. 24,70), fijado según Providencia N° 0048 de fecha 09 de febrero de 2004 suscrita por el Superintendente Nacional Aduanero y Tributario, publicada en Gaceta Oficial N° 37.876 del 10 de febrero de 2004 y reimpresa mediante Gaceta Oficial N° 37.877 del 11 de febrero de 2004, cuya aplicación resulta procedente, por cuanto era la unidad tributaria vigente para la fecha de determinación de la obligación tributaria. Así se declara.

No obstante, resulta oportuno acotar, que distinto es el caso cuando el contribuyente paga de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido, cuya sanción de multa debe ser calculada a la unidad tributaria vigente para el momento en que realizó el pago de la obligación principal, pues la tardanza que pueda ocurrir por parte del organismo recaudador en la emisión de las planillas de liquidación respectiva no debe ser imputada al contribuyente, por cuanto dicha actuación sería contraria a la intención del legislador, habida cuenta que el pago a que hace referencia el legislador debe ser considerado como el momento del pago de la obligación tributaria principal, cuya falta de cumplimiento genera el hecho sancionador. Así se declara

. (Sentencia número 01426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso: The Walt D.C.V., S.A.). (Resaltado de la Sala).

En el caso de autos, en términos de la jurisprudencia citada, si bien en principio el valor de la unidad tributaria a tomar en cuenta por el órgano exactor es el vigente para el momento en que se imponga la sanción, para luego convertirla al valor que tenga en la oportunidad del pago de dicha multa, distinto es el presente caso, ya que la sucesión contribuyente pagó en fecha 11 de diciembre de 2009 de manera extemporánea y en forma voluntaria la cantidad de Bs. 86.455.00, por concepto de tributo omitido (tal como se evidencia de los documentos cursantes en autos, consistentes en el quintuplicado –en original- de la “Planilla para Pagar (Liquidación)” N° 01501221000232 del 16 de octubre de 2008, y copia simple de la misma, insertas en los folios 59 y 60 del expediente).

En consecuencia de lo anteriormente señalado, la sanción de multa debe ser calculada con la unidad tributaria vigente para el momento en que fue realizado el pago de la diferencia del impuesto sobre sucesiones, donaciones y demás r.c., pues la tardanza en que pueda incurrir el organismo recaudador en la emisión de las planillas de liquidación respectivas, no debe ser imputada al contribuyente, por cuanto dicha actuación sería contraria a la intención del legislador, habida cuenta que el pago a que se hace referencia debe ser considerado como el momento del cumplimiento de la obligación tributaria principal, cuyo incumplimiento oportuno genera el hecho sancionador. De manera que resulta improcedente la defensa esgrimida por el Fisco Nacional sobre el particular. (Vid fallos Nros. 00083 y 01532 de fechas 26 de enero y 22 de noviembre de 2011, casos: Ganadera Monagas C.A. y C.A. Macosarto). Así se declara.

No obstante lo anterior, se observa que el tribunal de origen ordenó en la sentencia objeto de análisis, que emitiese “(…) nuevos actos liquidatorios por concepto de multa interpuesta (sic), conforme al valor de la Unidad Tributaria (UT) vigente para la fecha indicada [a saber, el 30 de septiembre de 2008, fecha en que fue dictada la Resolución (Sumario Administrativo) N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2008-000237], vale decir, el de Bs. F. 46,00, conforme Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 38.855 del 22 de enero de 2008, la cual estuvo vigente hasta el 26 de febrero de 2009 (...)”; lo cual, en criterio de esta M.I. comporta un error conforme a lo explicado anteriormente, razón por la cual se declara parcialmente con lugar el recurso de apelación incoado por la representación fiscal, se revoca dicho pronunciamiento y se confirma en los términos expuestos la sentencia apelada. Así se decide. (Agregado de esta Alzada).

Finalmente, por cuanto no consta en autos que la sucesión contribuyente haya efectuado el pago de la multa por Bs. 152.179,04 y de los intereses moratorios por Bs. 45.095,00, corresponderá a la Administración Tributaria proceder a su intimación, con la salvedad de que la mencionada pena pecuniaria deberá ser calculada nuevamente según lo indicado en la presente motiva, a saber, tomando en cuenta el valor de la unidad tributaria que se encontraba vigente para el día 11 de diciembre de 2009, momento en el cual fue efectivamente pagada la diferencia de impuesto; siendo la unidad tributaria en vigor para dicha fecha la publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 39.127 del 26 de febrero de 2009, la cual asciende al monto de cincuenta y cinco bolívares sin céntimos (Bs. 55,00). Así se determina.

-V-

DECISIÓN

En virtud de los razonamientos anteriormente expuestos, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1. - PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso de apelación ejercido por la representación del FISCO NACIONAL contra la sentencia definitiva Nº 035/2011, dictada por el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas el 15 de abril de 2011. En consecuencia, se REVOCA del mencionado fallo, lo referente al valor de la unidad tributaria aplicable para el cálculo de la sanción de multa impuesta declarado por el mencionado juzgado, y se CONFIRMA en los términos expuestos la decisión objeto de análisis.

2. - PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la SUCESIÓN DE A.M.F.D.S. contra la Resolución N° SNAT-GGSJ-GR-DRAAT-2010-0327 del 27 de agosto de 2010, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT).

3. - FIRMES al no ser objeto de apelación por parte de la sucesión contribuyente ni desfavorecer los intereses del Fisco Nacional, las declaratorias emitidas por el tribunal de origen, relativas a: i) la inexistencia del vicio de inmotivación del acto administrativo impugnado; ii) la presunta violación del derecho a la defensa de la recurrente, así como de los principios de seguridad jurídica, no confiscatoriedad y capacidad contributiva; y iii) la firmeza de los intereses moratorios liquidados por la Administración Tributaria, por el monto de cuarenta y cinco mil noventa y cinco bolívares sin céntimos (Bs. 45.095,00).

Se ORDENA a la Administración Tributaria calcular nuevamente la pena pecuniaria impuesta, tomando en cuenta el valor de la unidad tributaria que se encontraba vigente para el día 11 de diciembre de 2009, a saber, la publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 39.127 del 26 de febrero de 2009, la cual asciende al monto de cincuenta y cinco bolívares sin céntimos (Bs. 55,00).

Publíquese, regístrese y notifíquese. Remítase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los catorce (14) días del mes de febrero del año dos mil doce (2012). Años 201º de la Independencia y 152º de la Federación.

La Presidenta

E.M.O.

La Vicepresidenta - Ponente

YOLANDA J.G.

Los Magistrados,

E.G.R.

T.O.Z.

M.G. MISTICCHIO TORTORELLA

La Secretaria,

S.Y.G.

En quince (15) de febrero del año dos mil doce, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00098.

La Secretaria,

S.Y.G.