Decisión nº 614-2006 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de la Región los Andes de Tachira, de 9 de Octubre de 2006

Fecha de Resolución 9 de Octubre de 2006
EmisorJuzgado Superior Contencioso Tributario de la Región los Andes
PonenteAna Beatriz Calderón Sánchez
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

TRIBUNAL SUPERIOR EN LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

REGIÓN LOS ANDES

En fecha 24/02/2006, se presentó Recurso Contencioso Tributario ejercido de forma autónoma por el ciudadano J.I.C.E., titular de la cédula de identidad N° V-9.135.629, domiciliado en la carrera 14, Barrio Pinto Salinas, Casa N° 13-70 San A.d.T., propietario del Fondo de Comercio Manufacturas de Tabaco el Emperador, inscrito en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Táchira, bajo el N° 94, Tomo 4-b, del 19 de junio del año 2002, debidamente asistido por el abogado en ejercicio A.G.G., titular de la cédula de identidad N° V-1.578.237, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 2349, contra las Resoluciones de SANCIONES Pecuniarias o Multas impuestas en su contra por la Gerencia de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT),identificadas con los números 0026, 0027, 0013, 0014, 0015, 0016, 0017 y 008 notificadas en 15 de junio de 2005.

En fecha 06/02/2006, se tramitó el Recurso Contencioso Tributario, ordenando las notificaciones al: Gerente Jurídico Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT, Contralor General de la República Bolivariana de Venezuela, Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela, y el Fiscal Décimo Tercero del Ministerio Público de la Circunscripción Judicial del Estado Barinas. (F- 18 al 25)

En fecha 07/03/2006, el ciudadano J.I.C., otorgó Poder Apud Acta a los abogados A.G.G. y R.E.G.U., inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los Nros. 2349 y 54.024. (F-26)

En fecha 15/06/2006, este tribunal dictó sentencia interlocutoria que admite el Recurso Contencioso Tributario y ordena la notificación del Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela. (F-42 al 45)

En fecha 09/08/2006, se hizo presente la abogada M.G.M.C., titular de la cédula de identidad N° V-7.892.699, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 46.650, consignando copia simple del Instrumento Poder que le acredita el carácter de representante judicial de la República. (F-58 al 61) En la misma fecha se agregó a los autos copia certificada del expediente sustanciado en sede administrativa. (F-63 al 170)

En fecha 27/09/2006, la apoderada judicial de la República presentó escrito de informes. (F-171 al 181)

En fecha 09/10/2006, dijo el tribunal vistos. (F-181)

I

HECHOS Y FUNDAMENTOS DEL RECURSO

  1. - Como punto previo, realiza el recurrente una descripción de las circunstancias familiares y sociales en medio de las cuales lleva a cabo su negocio, explica entonces que su negocio es de tipo familiar de reciente fundación y encargada de recoger la producción artesanal de tabacos. Del mismo modo señala que el monto de las multas impuestas excede con creces su capital, razón por la cual considera que son confiscatorios y violatorios de las garantías consagradas en la Constitución Bolivariana de Venezuela.

  2. - En cuanto a la Resolución Sancionatoria identificada con el N° 0026, emitida en virtud de haber verificado que el contribuyente presentó libro de ventas del Impuesto al Valor Agregado que no cumple con los requisitos, el recurrente realiza las siguientes defensas:

    - No aparecen especificados en forma clara y precisa cuales son y en que consisten tales requisitos, ni cuales sus fundamentos legales y reglamentarios, limitándose a hacer una remisión al contenido del acta de recepción y verificación.

    - El acta de verificación señala “el libro de ventas correspondiente al mes de abril 2005 no cumple con los requisitos exigidos, por cuanto no registran los números de RIF del comprador de los bienes o receptor del servicio…” al respecto se relata que el recurrente es un contribuyente formal del Impuesto al Valor Agregado, y que como tal se acogió a la P.A. N° 1677 del 23 de Abril 2003, que exige una sustitución del libro de ventas previsto en la Ley, por una relación cronológica mensual de todas las operaciones de venta. Así en el artículo 5 de la precitada Providencia se encuentran los requisitos exigidos para tal relación, a saber: a) Fecha; b) Número de inicio de la facturación del día; c) Número final de la facturación del día; d) Monto consolidado de las ventas del día.

    - La administración al aplicar la sanción prevista en el articulo 102 numeral 2, segundo aparte del COT señala que se trata de la tercera infracción de esta índole, sin especificar cuales fueron la primera y segunda, lo cual no corresponde con los términos del articulo 82 del C.O.T el cual señala que para fines legales solo se considera reincidente la conducta después de una sentencia o resolución sancionatoria firme.

  3. - En cuanto a la Resolución Sancionatoria identificada con el N° 0027, emitida en virtud de haber verificado que el contribuyente llevaba el libro de compras de Impuesto al Valor agregado con atraso superior a un mes, durante el periodo comprendido entre 01/05/2005 y 31/05/2005, el recurrente realiza las siguientes defensas:

    - Solicita la aplicación de lo dispuesto en el artículo 85 numeral 6 del Código Orgánico Tributario, explicando las circunstancias familiares por las que atravesó en el momento de la fiscalización.

    - Expresa a demás que las disposiciones legales y reglamentarias en relación con el Impuesto al Valor Agregado han sufrido sucesivas modificaciones, cuya actualización y divulgación la autoridad tributaria no ha cumplido.

  4. - en relación a las resoluciones de Imposición de Sanciones Nros 0026, 0027, 0013, 0014, 0015, 0016, 0017, 0018, 008, y en cuanto al totalidad de las Resoluciones de Imposición contenidas con las multas que le sean aplicadas las eximentes previstas en los artículos 4 y 6 del artículo 85° del C.O.T en los siguientes términos:

    .- Solicita sea aplicada la eximente de error de hecho y derecho excusable; debido al sin números de requisitos exigidos por la administración Tributaria.

    .- En cuanto a la eximente prevista en el numeral 6to del articulo ejusdem, que junto con su esposa ha tomado las medidas de control necesarias para la contratación de un nuevo profesional de la contaduría que no esté tan recargado de trabajo y que colaborará mas estrechamente con la verificación constante del cumplimiento oportuno.

    .- Se ordene la revisión del cálculo del monto de las sanciones que le fueron aplicadas por la Administración Tributaria.

    III

    PRUEBAS DOCUMENTALES ANEXAS

    A los folio 12-14. Copia simple del Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Táchira del fondo de comercio“Manufacturas de Tabacos el Emperador”.

    Al folio 27. Copia simple de: a) Certificado de Inscripción de Registro del Contribuyente J.I.C.E., de los cuales se desprende su identificación personal.

    Al folio 63. P.A. N°GRTI/RLA/3026 de fecha 09 de junio de 2005.

    Al folio 64. Acta de Requerimiento N°RLA-DFPF/3026/2005/01, de fecha 13 de junio de 2005.

    A los folios 65-71. Acta de Recepción y Verificación N° RLA-DFPF/3026/2005/02 de fecha 13 de junio de 2005.

    Al folio 105. Acta de clausura N° RLA/DF/PF/2005/3026-0-2 de fecha 15 de junio de 2005.

    Al folio 115. Informe General de Fiscalización.

    Todos los documentales anteriores son valorados de conformidad con el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, por remisión del artículo 237 del Código Orgánico Tributario, y son propios para demostrar que el fondo de comercio “Manufacturas de Tabacos el Emperador”, representada por el ciudadano J.I.C.E., fue sancionado por el incumplimiento de un deber formal por presentar el libro de ventas y de compras del IVA que no cumplen con los requisitos y lleva un atraso superior a un mes, en contravención a artículo 56 de la Ley del IVA y 70-72-76 y 77 del Reglamento; emite facturas de ventas por medios manuales sin cumplir con las especificaciones señaladas en contravención al Art. 1, 2, 11y 13 de la Resolución 320; así mismo no exhibe en lugares visibles el comprobante de haber presentado la declaración de Renta, no exhibe el certificado de inscripción del Registro de Información fiscal (RIF), lleva los libros y Registros de contabilidad con atraso superior a un mes, en contravención con los artículos 98, 99 y 91 de la ley de I.SL.R, además del

    III

    RESOLUCIONES RECURRIDAS

    El recurrente interpuso personalmente ante este despacho Recurso Contencioso Tributario contra las Resoluciones de Imposición de Sanción identificadas con los Nros. GRTI/RLA/DF-5055000015, 5055000027, 5055000014, 5055000008, 5055000017, 5055000016, 5055000018, 5055000026, 5055000013, todas de fecha 14 de junio de 2005, emitida por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes, con los siguientes fundamentos:

    Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF-5055000026, de fecha 14/06/2005:

    Por cuanto se constató al momento de la verificación que la contribuyente presentó el libro de ventas del IVA que no cumplen con los requisitos , en contravención a lo establecido en el (los) artículo (s) 56 de La Ley de Impuesto al Valor Agregado y 70,72, 76,77 de su Reglamento, tal y como consta en el acta de recepción y de verificación fiscal o constancia de incumplimiento levantada por el (la) funcionario actuante G.t.M.D., titular de la cédula de identidad N° V-9.242.802, debidamente facultado (a) según P.A. N° GRTI/RLA/3026 de fecha 09/06/2005.

    En consecuencia, esta administración tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 102 numeral 2 segundo aparte del C.O.T vigente por concepto de multa en la cantidad de75,00 Unidades Tributarias, equivalentes a bolívares dos millones doscientos cinco mil con 00/100(Bs. 2.205.000) por cuanto se trata de la tercera infracción de esta índole cometida por el contribuyente

    Y Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF-5055000027, de fecha 14/06/2005:

    Por cuanto se constató al momento de la verificación que la contribuyente lleva el libro de compras del Impuesto al Valor Agregado con atraso superior a un (1) mes en contravención a los establecido en el (los) artículos (s) 56 de la (del) Ley del Impuesto al Valor Agregado y 70 de su Reglamento tal y como consta en el acta de recepción y de verificación fiscal o constancia de incumplimiento levantada por el (la) funcionario actuante G.t.M.D., titular de la cédula de identidad N° V-9.242.802, debidamente facultado (a) según P.A. N° GRTI/RLA/3026 de fecha 09/06/2005.

    En consecuencia, esta administración tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 102 numeral 2 segundo aparte del C.O.T vigente por concepto de multa en la cantidad de 50,00 Unidades Tributarias, equivalentes a bolívares un millón cuatrocientos setenta mil con 00/100(Bs. 1.470.000) por cuanto se trata de la segunda infracción de esta índole cometida por el contribuyente tal y como consta en acta fiscal (s) levantada como resultado de la p.a. Nros 539 de fecha 04/02/2005

    “por cuanto en el presente caso existen concurrencia de ilícitos Tributarios sancionados con penas pecuniarias se aplica la sanción mas grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones, conforme a lo establecido en el articulo 81 del C.O.T. En virtud de lo cual esta administración tributaria procede a imponer multa por la cantidad de 25 unidades tributarias, equivalente a bolívares setecientos treinta y cinco mil con 00/100 (Bs. 735.000)

    Y Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF-5055000013, de fecha 14/06/2005:

    Por cuanto se constató al momento de la verificación que la emite facturas de ventas por medios anuales sin cumplir con las especificaciones señaladas en contravención a lo establecido en los artículos 1,2,11,13 de la Resolución N° 320, tal y como consta en el acta de recepción y de verificación fiscal o constancia de incumplimiento levantada por el (la) funcionario actuante G.t.M.D., titular de la cédula de identidad N° V-9.242.802, debidamente facultado (a) según P.A. N° GRTI/RLA/3026 de fecha 09/06/2005.

    “En consecuencia, esta administración tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 101 numeral 2 segundo aparte del C.O.T vigente por concepto de multa en una (1) unidad tributaria por cada factura documento o comprobante la cual asciende a la cantidad de 3,00 unidades tributarias equivalente a bolívares ochenta y ocho mil doscientos con 00/100(Bs.88.200).

    “por cuanto en el presente caso existen concurrencia de ilícitos Tributarios sancionados con penas pecuniarias se aplica la sanción mas grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones, conforme a lo establecido en el articulo 81 del C.O.T. En virtud de lo cual esta administración tributaria procede a imponer multa por la cantidad de 1,5 unidades tributarias, equivalente a bolívares cuarenta y cuatro mil cien con 00/100 (Bs. 44.100)

    Y Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF-5055000014, de fecha 14/06/2005:

    Por cuanto se constató al momento de la verificación que la emite facturas de ventas por medios anuales sin cumplir con las especificaciones señaladas en contravención a lo establecido en los artículos 1,2,11,13 de la Resolución N° 320, tal y como consta en el acta de recepción y de verificación fiscal o constancia de incumplimiento levantada por el (la) funcionario actuante G.t.M.D., titular de la cédula de identidad N° V-9.242.802, debidamente facultado (a) según P.A. N° GRTI/RLA/3026 de fecha 09/06/2005.

    “En consecuencia, esta administración tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 101 numeral 2 segundo aparte del C.O.T vigente por concepto de multa en una (1) unidad tributaria por cada factura documento o comprobante la cual asciende a la cantidad de 5,00 unidades tributarias equivalente a bolívares ciento setenta y seis mil cuatrocientos con 00/100(Bs.176.400).

    “por cuanto en el presente caso existen concurrencia de ilícitos Tributarios sancionados con penas pecuniarias se aplica la sanción mas grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones, conforme a lo establecido en el articulo 81 del C.O.T. En virtud de lo cual esta administración tributaria procede a imponer multa por la cantidad de 3 unidades tributarias, equivalente a bolívares ochenta y ocho mil doscientos con 00/100 (Bs. 88.200)

    Y Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF-5055000015, de fecha 14/06/2005:

    Por cuanto se constató al momento de la verificación que la emite facturas de ventas por medios anuales sin cumplir con las especificaciones señaladas en contravención a lo establecido en los artículos 1,2,11,13 de la Resolución N° 320, tal y como consta en el acta de recepción y de verificación fiscal o constancia de incumplimiento levantada por el (la) funcionario actuante G.t.M.D., titular de la cédula de identidad N° V-9.242.802, debidamente facultado (a) según P.A. N° GRTI/RLA/3026 de fecha 09/06/2005.

    “En consecuencia, esta administración tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 101 numeral 2 segundo aparte del C.O.T vigente por concepto de multa en una (1) unidad tributaria por cada factura documento o comprobante la cual asciende a la cantidad de 5,00 unidades tributarias equivalente a bolívares ciento cuarenta y siete mil cuatrocientos con 00/100(Bs.147.000).

    “por cuanto en el presente caso existen concurrencia de ilícitos Tributarios sancionados con penas pecuniarias se aplica la sanción mas grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones, conforme a lo establecido en el articulo 81 del C.O.T. En virtud de lo cual esta administración tributaria procede a imponer multa por la cantidad de 2,5 unidades tributarias, equivalente a bolívares setenta y tres mil quinientos con 00/100 (Bs. 73.500)

    Y Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF-5055000016, de fecha 14/06/2005:

    Por cuanto se constató al momento de la verificación que la emite facturas de ventas por medios anuales sin cumplir con las especificaciones señaladas en contravención a lo establecido en los artículos 1,2,11,13 de la Resolución N° 320, tal y como consta en el acta de recepción y de verificación fiscal o constancia de incumplimiento levantada por el (la) funcionario actuante G.t.M.D., titular de la cédula de identidad N° V-9.242.802, debidamente facultado (a) según P.A. N° GRTI/RLA/3026 de fecha 09/06/2005.

    “En consecuencia, esta administración tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 101 numeral 2 segundo aparte del C.O.T vigente por concepto de multa en una (1) unidad tributaria por cada factura documento o comprobante la cual asciende a la cantidad de 5,00 unidades tributarias equivalente a bolívares ciento setenta y seis mil cuatrocientos con 00/100(Bs.176.400).

    “por cuanto en el presente caso existen concurrencia de ilícitos Tributarios sancionados con penas pecuniarias se aplica la sanción mas grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones, conforme a lo establecido en el articulo 81 del C.O.T. En virtud de lo cual esta administración tributaria procede a imponer multa por la cantidad de 3 unidades tributarias, equivalente a bolívares ochenta y ocho mil doscientos con 00/100 (Bs. 88.200)

    Y Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF-5055000017, de fecha 14/06/2005:

    Por cuanto se constató al momento de la verificación no exhibe en lugares visibles de su establecimiento, oficina, escritorio, consultorio o clínica el comprobante de haber presentado la declaración Rentas del año inmediatamente anterior al ejercicio en contravención al articulo 98 de la Ley de Impuesto sobre la Renta tal y como consta en el acta de recepción y de verificación fiscal o constancia de incumplimiento levantada por el (la) funcionario actuante G.T.M.D., titular de la cédula de identidad N° V-9.242.802, debidamente facultado (a) según P.A. N° GRTI/RLA/3026 de fecha 09/06/2005.

    “En consecuencia, esta administración tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 107del C.O.T vigente por concepto de multa de 30 unidad tributaria equivalentes a bolívares ochocientos ochenta y dos mil con 00/100(Bs.882.00).calculada en su termino medio conforme a lo establecido en la mencionada norma, en concordancia a lo previsto en el artículo 37 del Código Penal, en virtud de no existir circunstancias atenuantes y/ o agravantes que considerar en el presente caso.

    “por cuanto en el presente caso existen concurrencia de ilícitos Tributarios sancionados con penas pecuniarias se aplica la sanción mas grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones, conforme a lo establecido en el articulo 81 del C.O.T. En virtud de lo cual esta administración tributaria procede a imponer multa por la cantidad de 15 unidades tributarias, equivalente a bolívares cuatrocientos cuarenta y un mil con 00/100 (Bs. 441.000)

    Y Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF-5055000018, de fecha 14/06/2005:

    Por cuanto se constató al momento de la verificación no exhibe en lugares visibles de su establecimiento, oficina, escritorio, consultorio o clínica el certificado de inscripción del Registro de Información fiscal (Rif) en contravención al articulo 99 de la Ley de Impuesto sobre la Renta tal y como consta en el acta de recepción y de verificación fiscal o constancia de incumplimiento levantada por el (la) funcionario actuante G.t.M.D., titular de la cédula de identidad N° V-9.242.802, debidamente facultado (a) según P.A. N° GRTI/RLA/3026 de fecha 09/06/2005.

    “En consecuencia, esta administración tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 107 del C.O.T vigente por concepto de multa de 30 unidad tributaria equivalentes a bolívares cuatrocientos cuarenta y un mil con 00/100(Bs.441.000).calculada en su termino medio conforme a lo establecido en la mencionada norma, en concordancia a lo previsto en el artículo 37 del Código Penal, en virtud de no existir circunstancias atenuantes y/ o agravantes que considerar en el presente caso.

    “por cuanto en el presente caso existen concurrencia de ilícitos Tributarios sancionados con penas pecuniarias se aplica la sanción mas grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones, conforme a lo establecido en el articulo 81 del C.O.T. En virtud de lo cual esta administración tributaria procede a imponer multa por la cantidad de 15 unidades tributarias, equivalente a bolívares cuatrocientos cuarenta y un mil con 00/100 (Bs. 441.000)

    Y Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF-5055000008, de fecha 14/06/2005:

    Por cuanto se constató al momento de la lleva los libros y registros de contabilidad con atraso superior de un (1) mes en contravención al articulo 91 de la Ley de Impuesto sobre la Renta tal y como consta en el acta de recepción y de verificación fiscal o constancia de incumplimiento levantada por el (la) funcionario actuante G.t.M.D., titular de la cédula de identidad N° V-9.242.802, debidamente facultado (a) según P.A. N° GRTI/RLA/3026 de fecha 09/06/2005.

    “En consecuencia, esta administración tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 102 numeral 2 del C.O.T vigente por concepto de multa de 25 unidad tributaria equivalentes a bolívares setecientos treinta y cinco mil con 00/100(Bs.775.000).calculada en su termino medio conforme a lo establecido en la mencionada norma, en concordancia a lo previsto en el artículo 37 del Código Penal, en virtud de no existir circunstancias atenuantes y/ o agravantes que considerar en el presente caso.

    por cuanto en el presente caso existen concurrencia de ilícitos Tributarios sancionados con penas pecuniarias se aplica la sanción mas grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones, conforme a lo establecido en el articulo 81 del C.O.T. En virtud de lo cual esta administración tributaria procede a imponer multa por la cantidad de 12,5 unidades tributarias, equivalente a bolívares trescientos sesenta y siete mil quinientos con 00/100 (Bs. 367.500)

    IV

    INFORME FISCAL:

    La abogada G.O.L.G., titular de la cédula de identidad V-9.415.417, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 45.938, actuando en su carácter de apoderada judicial de la República Bolivariana de Venezuela, presentó escrito de informes señalando:

    - Que los actos administrativos impugnados, no adolecen del vicio de inmotivación, toda vez, que en ellos se indica con toda claridad que el contribuyente 1) No exhibe en un lugar visible del establecimiento, oficina, escritorio, consultorio o clínica el comprobante de haber presentado la declaración de rentas del año inmediatamente anterior al ejercicio en curso. 2) No exhibe en un lugar visible de su oficina o establecimiento el certificado de inscripción en el Registro de Información Fiscal. 3) Lleva los libros y registro de contabilidad con atraso superior a un mes. 4) Lleva el libro de ventas del Impuesto al Valor Agregado que no cumple con los requisitos. 5) Emite facturas por medios manuales sin cumplir con las especificaciones señaladas. 6) Libros de Ventas que no cumple con los requisitos. En consecuencia considera improcedente la solicitud de nulidad realizada por el recurrente.

    En cuanto al alegato del contribuyente, donde señala que no fue medida su capacidad económica, señaló que las sanciones impugnadas son las previstas en el Código Orgánico Tributario, para ser aplicadas al procedimiento de verificación, en caso de incumplimiento de los deberes formales señalados en los respectivos actos administrativos impugnados.

    V

    MOTIVACIONES PARA DECIDIR

    Vistos los términos en los que fueron emitidos las Resoluciones recurridas y los argumentos y defensas realizados por el contribuyente J.I.C.E., observa este despacho que la controversia planteada queda circunscrita a determinar la procedencia y legalidad de las sanciones contenidas en las Resoluciones de Imposición de Sanción identificadas con los Nros. GRTI/RLA/DF-5055000015, 5055000027, 5055000014, 5055000008, 5055000017, 5055000016, 5055000018, 5055000026, 5055000013, todas de fecha 14 de junio de 2005.

    En el presente cuadro se indica la relación de los ilícitos cometidos por el contribuyente siendo sancionado de la siguiente manera:

    RESOLUCIÓN ILICITO N.P.G.

    GRTI/RLA/DF-N-5055000026 Presentó el libro de ventas el IVA que no cumplen con los requisitos. ART. 102 # 2

    C.O.T. 75,00 U. T.

    GRTI/RLA/DF-N-5055000027 Lleva el libro de compras con atraso superior a un mes ART. 102 # 2

    C.O.T. 50,00 U.T. 25 UT mitad por concurrencia

    GRTI/RLA/DF-N-5055000013 Emite facturas por medios manuales sin cumplir con las especificaciones señaladas. ART. 101 # 3

    C.O.T. 1,50 U. T. 0,75 UT mitad por concurrencia

    GRTI/RLA/DF-N-5055000014 Emite facturas por medios manuales sin cumplir con las especificaciones señaladas. ART. 103 # 3

    C.O.T. 3,00 U. T. 1,5 UT mitad por concurrencia

    GRTI/RLA/DF-N-5055000015 Emite facturas por medios manuales sin cumplir con las especificaciones señaladas. ART. 103 # 3

    C.O.T. 5,00 U. T. 2,5 UT mitad por concurrencia

    GRTI/RLA/DF-N-5055000016 Emite facturas por medios manuales sin cumplir con las especificaciones señaladas. ART. 103 # 3

    C.O.T. 6,00 U. T. 3 UT mitad por concurrencia

    GRTI/RLA/DF-N-5055000017 No exhibe el comprobante de haber presentado la declaración Rentas del año inmediatamente anterior. ART. 107

    C.O.T. 6,00 U. T. 2,5UT mitad por concurrencia

    GRTI/RLA/DF-N-5055000018 no exhibe el certificado de inscripción del Registro de Información fiscal (Rif) ART. 107

    C.O.T. 30,00 U. T. 15 UT mitad por concurrencia

    GRTI/RLA/DF-N-5055000008 lleva los libros y registros de contabilidad con atraso superior de un (1) mes ART. 102 # 2

    C.O.T. 25,00 U. T 12,5 UT mitad por concurrencia

    Ahora bien, vista la pluralidad de sanciones impuestas al contribuyente y en orden a lograr una revisión más precisa de cada uno de los actos administrativos recurridos, debe procederse a a.c.u.d.e. atendiendo al ilícito que se sancione. En este sentido, se encuentra que la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF-5055000026, de fecha 14/06/2005, sanciona al contribuyente en virtud de haber constatado al momento de la verificación que presentó el libro de ventas del IVA que no cumplen con los requisitos, en contravención a lo establecido en el (los) artículo (s) 56 de La Ley de Impuesto al Valor Agregado y 70,72, 76,77 de su Reglamento, para impugnar la procedencia de dicha sanción, el contribuyente adujo que en la Resolución 0026 no aparecen especificados en forma clara y precisa cuales son los requisitos y fundamentos de la sanción, explicando que la mencionada resolución se limita a hacer remisión al contenido del acta de recepción y verificación, así pues, de la revisión realizada por el jurisdicente del acta de recepción y verificación N° RLA/DFPF-3026-2005-02, que corre inserta a los folios 65 al 71 del expediente, se desprende que la funcionaria fiscal dejó expresa constancia de que “El libro de ventas correspondiente al mes de abril 2005, no cumple con los requisitos exigidos, por cuanto no registra los números de RIF del comprador de los bienes o receptor del servicio…” de lo cual se colige que es este el incumplimiento señalado por la funcionaria fiscal para fundamentar la sanción impuesta. Igualmente de la revisión de los documentos probatorios que reposan en el expediente se desprende que el ciudadano J.I.C.E., propietario del Fondo de Comercio Manufacturas de Tabaco el Emperador, es catalogado por la Ley de Impuesto al Valor Agregado como contribuyente formal, ello se evidencia de las copias de sus Declaraciones definitivas de renta inmediatamente anteriores a la fecha de la verificación, es decir las declaraciones definitivas de rentas correspondiente a los años 2003 y 2004, que corren insertas a los folios 94 al 96. Siendo ello así, es preciso analizar las obligaciones fiscales que poseen este tipo de sujetos calificados por la Ley como contribuyentes formales.

    El Impuesto al Valor Agregado (IVA) es un impuesto indirecto al consumo, cuya creación, organización, recaudación, fiscalización y control ha sido reservada legalmente al Poder Nacional, se trata de un impuesto indirecto pues, por una parte, su pago se le exige de manera ordinaria a los prestadores de servicios independientes, pero al mismo tiempo se les concede a estos sujetos de derecho el derecho a trasladar la carga económica del tributo sobre las personas que adquieran los bienes o servicios gravados, de suerte que quienes ejercen las actividades económicas de manera empresarial desempeñan un rol meramente instrumental con respecto al objetivo final del pago del tributo. Es claro entonces, que el hecho imponible se genera por la prestación de bienes y servicios, y que aun cuando el consumidor es el único que efectivamente expresa la capacidad contributiva, el obligado o contribuyente ha de ser aquél que realiza la actividad gravada, es decir, quien realice las importaciones, ventas o transferencia de bienes y prestaciones de servicios.

    Ahora bien, a causa de las particularidades del tributo in comento, el sujeto pasivo o contribuyente del impuesto, presenta asimismo ciertas peculiaridades. Los sujetos pasivos en condición de contribuyentes del Impuesto al Valor Agregado pueden clasificarse en tres categorías, a saber: a) Contribuyentes ordinarios; b) Contribuyentes ocasionales y c) contribuyentes formales, a este último grupo pertenece el contribuyente de autos, y estos son definidos por la ley, de la forma siguiente:

    Artículo 8. Son contribuyentes formales los sujetos que realicen exclusivamente actividades u operaciones exentas o exoneradas del impuesto.

    Los contribuyentes formales sólo están obligados a cumplir con los deberes formales que corresponden a los contribuyentes ordinarios, pudiendo la Administración Tributaria, mediante providencia, establecer características especiales para el cumplimiento de tales deberes o simplificar los mismos. En ningún caso los contribuyentes formales estarán obligados al pago del impuesto, no siéndoles aplicable, por tanto, las normas referentes a la determinación de la obligación tributaria.

    Se entiende entonces que todos aquellos comerciantes que no alcanzan la base mínima tributable de tres mil unidades tributarias (3000 U.T), serán considerados, contribuyentes formales, de allí que solo estén sujetos al cumplimiento de los deberes formales exigidos por la ley o las providencias que al efecto dicte la Administración Pública. En contraste con este tipo de contribuyentes, se encuentran los llamados contribuyentes ordinarios del Impuesto al Valor Agregado, que son aquella categoría de sujetos que realizan las actividades definidas por la Ley como hechos imponibles del impuesto, así el artículo 5 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, establece:

    Artículo 5. Son contribuyentes ordinarios de este impuesto, los importadores habituales de bienes, los industriales, los comerciantes, los prestadores habituales de servicios, y, en general, toda persona natural o jurídica que como parte de su giro, objeto u ocupación, realice las actividades, negocios jurídicos u operaciones, que constituyen hechos imponibles, de conformidad con el artículo 3 de esta Ley. En todo caso, el giro, objeto u ocupación a que se refiere el encabezamiento de este artículo, comprende las operaciones y actividades que efectivamente realicen dichas personas.

    A los efectos de esta Ley, se entenderán por industriales a los fabricantes, los productores, los ensambladores, los embotelladores y los que habitualmente realicen actividades de transformación de bienes.

    De acuerdo a lo anterior se colige pues que son contribuyentes ordinarios todos aquellos importadores, vendedores, prestadores de servicios y exportadores cuya actividad habitual significa la continua celebración de hechos imponibles que dan nacimiento a una constante relación jurídica tributaria, y que están constreñidos al cumplimiento de las obligaciones formales y sustanciales establecidas en la Ley.

    Pues bien, en fecha 31 de marzo de 2003, se publicó en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela la P.A.S. las Obligaciones que deben cumplir los contribuyentes formales del Impuesto al Valor Agregado N° SNAT/2003/1677, dicho instrumento establece en su articulo 5, lo siguiente:

    Articulo 5: Relación de Ventas.

    Los contribuyentes formales deberán llevar una relación cronológica mensual de todas las operaciones de venta, en sustitución del libro de ventas que establece la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado, cumpliendo con las siguientes características:

    a.- Fecha.

    b.- Numero de inicio de la facturación del día.

    c.- Numero final de la facturación del día.

    d.- Monto consolidado de las ventas del día.

    Se trata entonces de un instrumento que simplifica sustancialmente las obligaciones de los llamados contribuyentes formales, y elimina las exigencias que rigen para el libro de ventas del Impuesto al Valor Agregado, atendiendo, lógicamente a las características propias de este tipo de sujetos. Ahora bien, tal y como acertadamente alega el contribuyente, la exigencia del sañalamiento del Registro de Información Fiscal del comprador del bien o receptor del servicio, de suerte que el fundamento de hecho utilizado por la funcionaria fiscal para sustentar la procedencia de la sanción aplicada al recurrente, queda desprovista de toda aplicabilidad, de allí que deba declararse la existencia de un vicio en la causa o motivo del acto, que determina su nulidad absoluta.

    En este sentido, a juicio de este órgano de la administración de justicia en el presente caso se ha verificado un vicio de falso supuesto, conceptualizado por la doctrina del Supremo Tribunal, en la forma siguiente:

    ”Existe falso supuesto, no sólo cuando la Administración autora del acto fundamenta su decisión en hechos o acontecimientos que nunca ocurrieron, o que de haber ocurrido lo fueron de manera diferente o aquella que el órgano administrativo aprecia o dice apreciar, sino también cuando los órganos administrativos apliquen las facultades que ejercen, a supuestos distintos de los expresamente previstos por las normas,(resaltado añadido) o que distorsionen la real ocurrencia de los hechos o el alcance de las disposiciones legales, para tratar de lograr determinados efectos sobre la realidades distintas de las existentes o las acreditadas en el respectivo expediente administrativo, concreción del procedimiento destinado a la correcta creación del acto. Semejante conducta afecta la validez del acto así formado, que será entonces una decisión basada en falso supuesto, con lo cual vicia la voluntad del órgano” (Corte Suprema de Justicia. Sala Político-Administrativa, sentencia 09/06/1990)

    Conforme a lo anteriormente explicado, la Administración Tributaria incurrió en error en la apreciación y calificación de los hechos, sancionado el incumplimiento de una norma que la contribuyente no estaba obligada a cumplir, tergiversando la calificación de los hechos ocurridos, lo cual devino en una aplicación incorrecta de la norma, en virtud de que los hechos verificados no constituyen para el contribuyente una conducta reprochable, ni mucho menos sancionable. De modo que habiéndose constatado la existencia de vicios de nulidad absoluta en el acto administrativo impugnado Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF-5055000026, de fecha 14/06/2005, es forzoso para esta juzgadora declarar la inexistencia del mismo. Y así se decide.

    En lo relativo a las Resoluciones de Imposición de Sanción Nros. GRTI/RLA/DF-5055000013, GRTI/RLA/DF-5055000014, GRTI/RLA/DF-5055000015 y GRTI/RLA/DF-5055000016, emitidas por cuanto se verificó que el contribuyente emite facturas que no cumplen con los requisitos, en contravención con lo establecido en los articulo 1, 2, 11 y 13 de la Resolución N° 320 de fecha 22/11/1999, debe esta juzgadora realizar un pronunciamiento oficioso con respecto a la procedencia de tales sanciones, en uso de las facultades inquisitivas de las que se encuentra investido el Juez Contencioso Tributario. En este sentido se encuentra que de la revisión de las actas que conforman el expediente, específicamente del Acta de Recepción y Verificación N° RLA/DFPF/3026/2005/02 (f- 68) se desprende que la funcionaria fiscal actuante fundamenta tales sanciones en la corroboración de los siguientes hechos: “El mes de noviembre 2004 las facturas N 0121, 0124, 0126; no cumple con los requisitos por cuanto no indican la condición de la operación, sea esta contado o crédito y el plazo. 2) El numero RIF del adquiriente del bien o receptor del servicio. En el mes de noviembre 2004, no cumplen con los requisitos exigidos a la facturas N° 0127, 0128, 0129, 0130,0131 y 0132 por cuanto no indican el numero RIF del adquiriente del bien o receptor del servicio; en el mes de Enero 2005, no cumplen con los requisitos exigidos las facturas N° 0133, 0134, 0135, 0136 y 0137 y del mes de abril 2005 las facturas 0138 y 0143; por cuanto no indican las condiciones de la operación sea esta de contado o a crédito su plazo, no indican el N° de RIF del adquiriente del bien.”

    Como se ve, la fiscal actuante tipifica la sanción en orden al incumplimiento de la normativa fiscal prevista en la Resolución 320 del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), no obstante, es de hacer notar que dicha normativa es aplicable y exigible solo a los denominados contribuyentes ordinarios del Impuesto al Valor Agregado, toda vez que, como se explicó previamente en las motivaciones de la presente sentencia, los contribuyentes formales han sido objeto de modificaciones en lo relativo a los deberes formales que ellos deben cumplir, de esta suerte, que a estos (los contribuyentes formales) solo les será exigible lo establecido en la P.A. N° SNAT/2003/1677, que en cuanto a las formalidades con las que debe emitirse la factura o documento equivalente, prevé:

    Artículo 3: Requisitos de los documentos que amparan las ventas:

    Los contribuyentes formales deberán emitir documentos que soporten las operaciones de venta o prestaciones de servicio por duplicado, cumpliendo con los requisitos que a continuación se especifican:

    1. Numeración consecutiva y única del documento.

    2. Contener la especificación “contribuyente formal”.

    3. Identificación del contribuyente emisor, indicando su nombre en caso de ser persona natural, o su denominación comercial o razón social y domicilio fiscal.

    4. Numero de inscripción del emisor en el Registro de Información Fiscal (RIF).

    5. Numero de inscripción en el Registro de Información Fiscal del adquiriente del bien o receptor del servicio.

    6. Fecha de emisión del documento.

    7. Descripción de la venta del bien o de la prestación del servicio, con indicaron de la cantidad, precio unitario, valor total de la venta o la prestación del servicio o de la suma de ambos, así corresponde.

    8. Indicación del valor total de la venta de los bienes o prestaron del servicio.

    Parágrafo Primero: Los contribuyentes formales podrán emitirlos documentos que amparan las ventas, empleando medios electromagnéticos o automatizados, tales como maquinas registradoras o fiscales que permitan reflejar los requisitos establecidos en el presente articulo, con la excepción del literal d.

    Articulo 4. Los contribuyentes formales podrán prescindir de reflejar en los documentos la descripción de la operación y lo establecido en el literal d del articulo 3, cuando el adquiriente del bien o receptor del servicio sea una persona natural, salvo que este requiera su inclusión.

    Como se desprende de las normas antes citadas, los incumplimientos constatados y sancionados durante la verificación fiscal, carecen de fundamento legal, toda vez que las normas presuntamente quebrantadas por el contribuyente, no le son aplicables en razón de su particular condición de contribuyente formal. Siendo ello así, es claro que la Administración Tributaria incurrió en error en la apreciación y calificación de los hechos, en los mismos términos que el vicio verificado en el acto anteriormente revisado, por cuanto igualmente se esta sancionado el incumplimiento de una norma que la contribuyente no estaba obligada a cumplir, tergiversando la calificación de los hechos ocurridos, lo cual devino en una aplicación incorrecta de la norma, en virtud de que los hechos verificados no constituyen para el contribuyente una conducta reprochable, ni mucho menos sancionable. De modo que habiéndose constatado la existencia de vicios de nulidad absoluta en los actos revisados las Resoluciones de Imposición de Sanción Nros. GRTI/RLA/DF-5055000013, GRTI/RLA/DF-5055000014, GRTI/RLA/DF-5055000015 y GRTI/RLA/DF-5055000016, de fecha 14/06/2005, es forzoso para esta juzgadora declarar la inexistencia de los mismos. Y así se decide.

    Ahora bien, en cuanto a la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF-5055000027, de fecha 14/06/2005 que se fundamenta en la constatación al momento de la verificación que el contribuyente lleva el libro de compras del Impuesto al Valor Agregado con atraso superior a un (1) mes y la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF-5055000008, de fecha 14/06/2005 que sanciona al contribuyente en virtud de haber constatado al momento de la verificación que lleva los libros y registros de contabilidad con atraso superior de un (1) mes, se encuentra que el recurrente solicita la aplicación de la eximente de responsabilidad penal tributaria contenida en el

    Numeral 6 el articulo 85 del Código Orgánico Tributario, en virtud de haber atravesado circunstancias familiares excepcionales que a su juicio impidieron el correcto cumplimiento de las normas tributarias, en cuanto a la actualización de los libros, a ese respecto es imperativo explicar los supuestos de hecho de la norma invocada, que establece:

    Artículo 85. Son circunstancias que eximen de responsabilidad por ilícitos tributarios:

  5. El hecho de no haber cumplido dieciocho (18) años.

  6. La incapacidad mental debidamente comprobada.

  7. El caso fortuito y la fuerza mayor.

  8. El error de hecho y de derecho excusable.

  9. La obediencia legítima y debida.

  10. Cualquier otra circunstancia prevista en las leyes y aplicables a los ilícitos tributarios. (Subrayado añadido)

    La norma analizada, establece las circunstancias en las cuales el sujeto infractor es dispensado de la responsabilidad penal tributaria, se trata de un reconocimiento por parte del legislador de hechos o circunstancias específicas en las que resulta compresible o al menos justificable el incumplimiento verificado. Ahora bien, los supuestos establecidos en la norma, no son de carácter taxativo en virtud de que el numeral 6° es suficientemente amplio como para dar cabida a otras eximentes previstas en las leyes y aplicables a los ilícitos tributarios. Sin embargo dada la laxitud de la norma, queda en manos del Jurisdicente valorar los hechos alegados, a la luz del ordenamiento jurídico, a los efectos de determinar si los mismos constituyen eximente de responsabilidad penal o no.

    En el caso de autos, expuso el accionante que existen circunstancias que lo eximen de toda responsabilidad y que consisten en el hecho de que ante el conflicto de valores que surgieron en su familia, al necesitar su señora esposa recién dada a luz, concentrar toda su atención en la preservación de su salud y de la vida de su hija recién nacida, como un valor absoluto consagrado en la Constitución. De acuerdo a lo anterior, es pertinente citar al doctrinario G.B., en el libro titulado Ilícito Tributario Naturaleza Jurídica, quien ha explicado que la Sanción en materia represiva fiscal se caracteriza por lo siguiente: (i) tiene una finalidad preventiva – represiva, y no reparadora del daño que el hecho ilícito puede haber causado (ii) no es un accesorio del tributo, puesto que los fines y las regulaciones de ambos son distintos.

    En este sentido puede afirmarse que en materia de ilícitos formales tributarios, no puede aducirse circunstancias subjetivas que excusen el incumplimiento, toda vez que los deberes formales constituyen normas de tipo objetivo cuyo quebrantamiento implica ipso iure la imposición de una sanción, por cuanto, tal y como se explicó con anterioridad, estas sanciones buscan en principio prevenir las conductas infractora, por tal motivo considera esta juzgadora que la circunstancia alegada por el ciudadano J.I.C., no lo exime de responsabilidad por la infracciones cometidas y así se decide.

    La solicitud del recurrente no obsta para efectuar una revisión oficiosa de la legalidad y procedencia de las multas impuestas por la Administración en virtud del atraso en el libro de compras y en los libros de contabilidad, ello con único fundamento en los poderes inquisitivos conferidos al Juez Contencioso Tributario, según el cual este se encuentra dotado de amplias potestades de investigación, como consecuencia de su facultad revisora, esto deviene de las normas constitucionales previstas en los artículos 49, numeral 1 y 257 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

    Ante tales postulados constitucionales, es forzoso entender la trascendencia de los poderes inquisitivos del juez en la búsqueda de la verdad y la realización de la justicia, es por ello, que aun cuando el contribuyente no realice defensas de fondo que enerven la procedencia o legalidad de la sanción que le ha sido impuesta, este tribunal, actuando en resguardo de los principios constitucionales, debe efectuar una revisión de la legalidad de los actos administrativos recurridos.

    En cuanto a la aplicación de las sanciones la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia ha mantenido el criterio del concurso legal reiterándolo en una de sus más recientes sentencia, Nro. 00923, de fecha 06 de abril de 2006, Caso: Alnova C.A, sosteniendo la aplicación de los principios de derecho penal a las sanciones tributarias, a saber:

    Precisado lo anterior, considera necesario esta Sala hacer algunas consideraciones en relación a la forma de cálculo de sanciones por infracciones tributarias y al respecto transcribe el criterio contenido en la sentencia N° 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., como sigue:

    Con respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales que aplicó la Administración Tributaria, mes a mes, objeto de esta controversia, la Sala pasa a decidir, sobre la base de las siguientes consideraciones:

    Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo I Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que:

    ‘Artículo 71: Las disposiciones de este Código se aplicarán a todas las infracciones y sanciones tributarias, con excepción de las relativas a las normas sobre infracciones y sanciones de carácter penal en materia aduanera, las cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.

    A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal compatibles con la naturaleza y f.d.D.T..

    Parágrafo Único: Las infracciones tipificadas en las Secciones Tercera y Cuarta del Capítulo II de este Título serán sancionadas conforme a sus disposiciones.’.

    En razón de los anteriores preceptos, debe esta Sala considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.

    Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa la Sala que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 71 eiusdem, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal. Normas y principios aplicados a las infracciones y sanciones, que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados en nuestra Carta Fundamental.

    En este orden de ideas, se hace necesario a.l.r.d. procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 al establecer que:

    ‘Artículo 99: Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad.’

    Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

    En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

    Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

    En el caso de autos, observa la Sala que la Administración Tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales para el libro de compras, previstos en los literales d) y h); para el libro de ventas, previstos en los literales c) y d), de los artículos 78 y 79 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, respectivamente, y por la omisión de datos en las facturas emitidas por la contribuyente, previstas en los literales h) y m) del artículo 63 del Reglamento eiusdem, de conformidad con el artículo 106 del Código Orgánico Tributario.

    Pues bien, del análisis de las actas procesales, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en los artículos 106 del Código Orgánico, 78, 79 y 63 del Reglamento del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se puede ver de los anexos 01, 02 y 03 de la resolución de sanción impugnada. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la Administración Tributaria. Así se declara.

    (Destacado de la Sentencia).

    El criterio anterior ha sido ratificado por esta Sala recientemente en sentencias Nº 5567 de fecha 11 de agosto de 2005, caso: Uniauto, C.A., y Nº 0043 de fecha 11 de enero de 2006, caso: Marcano & Pecorari, S.C., en virtud de ello, esta Alzada considera que en el caso de incumplimiento de deberes formales, por parte de los contribuyentes del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, durante diferentes períodos impositivos, debían agruparse las sanciones a que haya lugar dentro del ejercicio fiscal anual de la sociedad mercantil contribuyente, ya que de conformidad con el artículo 71 del Código Orgánico Tributario aplicable al caso de autos, en concordancia con el 99 del Código Penal, cuando exista una conducta continuada o repetida, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado previstas en el Código Penal, que a los solos efectos de la pena, dichos incumplimientos se consideren como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

    Por las razones expuestas, las multas determinadas por la Administración Tributaria de conformidad con los artículos 106 y 108 del Código Orgánico Tributario de 1994, por incumplimiento de deberes formales atinentes al manejo de los libros de compras y de ventas y a los datos que deben contener las facturas para su emisión, exigidos por la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y su Reglamento, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del artículo 99 del Código Penal, por no tratarse de incumplimientos autónomos. En consecuencia, resulta forzoso para esta Sala declarar improcedente, el alegato de fondo planteado por la representación del Fisco Nacional…

    Es importante resaltar que el artículo 71 del Código Orgánico Tributario de 1994, mantiene inalterable la redacción del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 2001 por lo tanto la interpretación de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, debe mantenerse aun cuando se trata del Código Orgánico Tributario vigente.

    Entre tanto, la Sala Penal del Tribunal Supremo de Justicia ha establecido claramente la diferencia entre un concurso ideal y un concurso real, de la siguiente manera: en Sentencia de fecha 19 de Julio de 2005, Nro. 458, define lo que se conoce por concurso real y concurso ideal de delitos de esta manera:

    Ahora bien, es necesario hacer referencia acerca de lo que se conoce como concurso real y concurso ideal de delitos, según la doctrina

    …existe concurso ideal o formal de delitos cuando con el mismo acto se violan dos o más disposiciones penales…

    .

    …Hay concurso real o material de delitos cuando con varios actos se violan varias disposiciones penales, o varias veces la misma disposición…

    .

    De lo expuesto se desprende que la diferencia entre ambas concurrencias de los delitos se encuentra en la unidad o pluridad de actos o hechos: estamos en presencia de un concurso real si hay varios actos o varios hechos y del concurso ideal si hay un sólo acto o hecho, ya que la violación de una o varias disposiciones legales es necesaria para ambos.

    En el caso del concurso real es necesario que cada uno de esos actos o hechos sean independientes uno del otro, como a continuación se indica:

    …existe un concurso real de delitos (…) al establecer el juzgador que los procesados, en diferentes fechas, cometieron varios robos en diversas farmacias ubicadas (sic) distintos sectores de la ciudad, utilizando la misma modalidad, hacerse pasar por clientes y al momento de cancelar sacaban un arma de fuego y sometían a los empleados…

    (Sentencia de la Sala de Casación Penal del 25 de abril de 2002, con Ponencia del Doctor R.P.P.).

    En el concurso real de los delitos cada hecho delictivo se comete independientemente del otro, lo que no encuadra dentro del presente caso. En consecuencia, los hechos establecidos en esta causa constituyen un concurso ideal de los delitos, y por tanto es pertinente la aplicación del artículo 98 del Código Penal (vigente para el momento en que ocurrieron los hechos), que establece: “El que con un mismo hecho viole varias disposiciones legales, será castigado con arreglo a la disposición que establece la pena más grave”.

    En concordancia con lo anterior, es importante recalcar que los principios constitucionalmente consagrados para el derecho penal deben ser aplicados al derecho sancionatorio administrativo, en el entendido que su naturaleza es eminentemente penal, sin querer agotar el tema de la naturaleza jurídica de las infracciones administrativas discutido durante décadas por la doctrina, no siendo este el punto de debate en el presente expediente sino la aplicación de la sanción cuando todas las infracciones proviene de un mismo proceso de verificación.

    El nuevo Código Orgánico Tributario establece un sistema de multas tasado absoluto y solo permite su aumento en un tanto por cada nueva infracción cometida. Pues bien, aun cuando es particular la manera de establecer las multas del legislador, en algunos ilícitos formales los cuales son absolutos, esto no implica la posibilidad de atenuar o aumentar la pena, máximo cuando están establecidas las atenuantes y agravantes en el mismos texto legal y más aun comportando un sistema una atenuantes genéricas y abiertas (artículo 96 numeral 6); a criterio del juzgador o de la administración, todo esto conlleva a interpretar que se debe y se puede rebajar las sanciones establecidas en el Código Orgánico Tributario, haciendo uso de los principios de proporcionalidad y individualización en la aplicación de la sanción.

    En el caso sub judice, el contribuyente fue sancionado por tres infracciones en materias de libros, una de ellas fue previamente anulada en la motiva del presente fallo, sin embargo subsisten las sanciones aplicadas en virtud de haber constatado el atraso superior a un mes tanto en el libro de compras como en los libros y registros contables, A los folios 148, 149, 150, 151, 152, 153, del expediente se encuentran las multas aplicadas por la Administración Tributaria, de las cuales de desprende el cuadro siguiente:

    RESOLUCIÓN ILICITO N.P.G.

    GRTI/RLA/DF-N-5055000026 Presentó el libro de ventas el IVA que no cumplen con los requisitos. ART. 102 # 2

    C.O.T. 75,00 U. T.

    GRTI/RLA/DF-N-5055000027 Lleva el libro de compras con atraso superior a un mes ART. 102 # 2

    C.O.T. 50,00 U.T. 25 UT mitad por concurrencia

    GRTI/RLA/DF-N-5055000008 lleva los libros y registros de contabilidad con atraso superior de un (1) mes ART. 102 # 2

    C.O.T. 25,00 U. T 12,5 UT mitad por concurrencia

    TOTAL 150 ut 112.5 ut

    En cuanto a la interpretación de las normas sancionadoras, la doctrina siempre ha hecho hincapié en la restricción para realizar la labor, pues bien, del método gramatical se infiere que el legislador establece los supuestos en plural pero al momento de identificar las sanciones los singulariza, indicando una sanción por cada infracción aumentando en un tanto por cada nueva infracción, pero esto no puede implicar una pena por cada infracción como lo interpreta la administración, pues la sumatoria de todas podrá dar mayor al limite máximo establecido por la norma, aunado a ello la interpretación armónica del Código Orgánico Tributario no puede olvidar el artículo 81 que implica la orden de que todas las sanciones de un mismo proceso se calculen conforme a dicha norma.

    Pues bien, este nuevo cuerpo legal establece un sistema de absorción en el cual la sanción mayor se aplica sin poderse imponer las demás, es decir, las menores cuando se conjuguen violaciones a la misma disposición legal como es el caso de la norma en estudio artículo 102 que establecen:

    Artículo 102:

    Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de llevar libros y registros especiales y contables:

  11. No llevar los libros y registros contables y especiales exigidos por las normas respectivas.

  12. Llevar los libros y registros contables y especiales sin cumplir con las formalidades y condiciones establecidas por las normas correspondientes, o llevarlos con atraso superior a un (1) mes. (Subrayado añadido)

  13. No llevar en castellano o en moneda nacional los libros de contabilidad y otros registros contables, excepto para los contribuyentes autorizados por la Administración Tributaria a llevar contabilidad en moneda extranjera.

  14. No conservar durante el plazo establecido por las leyes y reglamentos los libros, registros, copias de comprobantes de pago u otros documentos; así como, los sistemas o programas computarizados de contabilidad, los soportes magnéticos o los microarchivos.

    Quien incurra en el ilícito descrito en el numeral 1 será sancionado con multa de cincuenta unidades tributarias (50 U.T.), la cual se incrementará en cincuenta unidades tributarias (50 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de doscientas cincuenta unidades tributarias (250 U.T.).

    Quien incurra en cualesquiera de los ilícitos descritos en los numerales 2, 3 y 4 será sancionado con multa de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.), la cual se incrementará en veinticinco unidades tributarias (25 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de cien unidades tributarias (100 U.T.).

    En caso de impuestos indirectos, la comisión de los ilícitos tipificados en cualesquiera de los numerales de este artículo, acarreará, además de la sanción pecuniaria, la clausura de la oficina, local o establecimiento, por un plazo máximo de tres (3) días continuos. Si se trata de una empresa con una o más sucursales, la sanción abarcará la clausura de las mismas, salvo que la empresa lleve libros especiales por cada sucursal de acuerdo a las normas respectivas, caso en el cual sólo se aplicará la sanción a la sucursal o establecimiento en donde se constate la comisión del ilícito.

    En el caso de autos existían tres violaciones al artículo 102 numeral 2°, una por no llevar el libro de ventas que cumpliera con todos los requisitos, la cual fue previamente anulada, la segunda impuesta por cuanto se verificó que el contribuyente lleva el libro de compras con atraso superior a un (1) mes y la tercera sanción por haberse verificado que el contribuyente lleva con atraso superior a un (1) mes los libros y registros contables, en tal sentido procedió la Administración a imponer una sanción para cada una, aumentadas consecutivamente. En este sentido, es de advertir que existe contradicción en el actuar de la Administración Tributaria puesto que sanciona individualmente cada infracción en libros de compras y libros de venta, según lo dispone la ley del Impuesto al Valor Agregado (compras y ventas) y por otra parte sanciona en conjunto todos los libros de contabilidad (los tres libros), que debe llevar de conformidad con la Ley del Impuesto Sobre la Renta; cada norma tributaria establece distintos registros que le permiten a la administración controlar los impuestos, como son la Ley del Impuesto al Valor Agregado, Alcoholes e Impuesto Sobre la Renta, en el caso de los contribuyentes formales estos libros se sustituyen por las relaciones de compras o ventas; así la ley tributaria establece la obligación de llevar libros y registros adicionales o nuevos para el mejor control, en este sentido debe interpretarse la norma como incumplimientos a la Ley, ejemplo si es los libros de compra y venta como una sola infracción (ley del Iva.), los de contabilidad como otra (ley de Impuesto Sobre la Renta) y así sucesivamente; adicionalmente y a ello la sanción que impone, implica como ya se indicó un sistema de absorción con el cual por cada nueva infracción se aumenta la sanción, así las cosas, si infringe dos veces la Ley, la sanción será de 50 UT, y no de 50 UT, más 12,5 UT, que es la mitad de 25 UT., es decir, aplicar una pena por cada infracción de la misma índole, sin aumentar la mitad de las otras, pues se podría exceder del máximo establecido por el legislador, además que se está sancionando los dos ilícitos de una misma índole. Así se declara.

    En cuanto a las sanciones contenidas en las Resoluciones de Imposición de Sanción GRTI/RLA/DF-5055000017, GRTI/RLA/DF-5055000018, e fecha 14 de junio de 2005, emitidas por cuanto se verificó que el contribuyente no exhibe en un lugar visible la ultima declaración definitiva de Rentas y la c.d.I. en el Registro de Información Fiscal, ilícitos sancionados de conformidad con lo establecido en el artículo 107 del Código Orgánico Tributario, que prevé:

    Artículo 107. El incumplimiento de cualquier otro deber formal sin sanción específica, establecido en las leyes y demás normas de carácter tributario, será penado con multa de diez a cincuenta unidades tributarias (10 a 50 U.T.).

    Sin embargo de la revisión del expediente se desprende que el ilícito verificado en el caso de autos debe ser encuadrado dentro del supuesto de hecho previsto en el numeral 1 del artículo 104 del Código Orgánico Tributario, el cual establece:

    Artículo 104. Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de permitir el control de la Administración Tributaria:

  15. No exhibir los libros, registros u otros documentos que la Administración Tributaria solicite.

  16. Producir, circular o comercializar productos o mercancías gravadas sin el signo de control visible exigido por las normas tributarias o sin las facturas o comprobantes de pago que acrediten su adquisición.

  17. No mantener en condiciones de operación los soportes portadores de microformas grabadas y los soportes magnéticos utilizados en las aplicaciones que incluyen datos vinculados con la materia imponible, cuando se efectúen registros mediante microarchivos o sistemas computarizados.

  18. No exhibir, ocultar o destruir carteles, señales y demás medios utilizados, exigidos o distribuidos por la Administración Tributaria.

  19. No facilitar a la Administración Tributaria los equipos técnicos de recuperación visual, pantalla, visores y artefactos similares, para la revisión de orden tributario de la documentación micrograbada que se realice en el local del contribuyente.

  20. Imprimir facturas y otros documentos sin la autorización otorgada por la Administración Tributaria, cuando lo exijan las normas respectivas.

  21. Imprimir facturas y otros documentos en virtud de la autorización otorgada por la Administración Tributaria, incumpliendo con los deberes previstos en las normas respectivas.

  22. Fabricar, importar y prestar servicio de mantenimiento a las máquinas fiscales en virtud de la autorización otorgada por la Administración Tributaria, incumpliendo con los deberes previstos en las normas respectivas.

  23. Impedir por si mismo o por interpuestas personas el acceso a los locales, oficinas o lugares donde deben iniciarse o desarrollarse las facultades de fiscalización.

  24. La no utilización de la metodología establecida en materia de precios de transferencia.

    Quienes incurran en cualesquiera de los ilícitos descritos en los numerales 1 al 8 será sancionado con multa de diez unidades tributarias (10 U.T.), la cual se incrementará en diez unidades tributarias (10 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de cincuenta unidades tributarias (50 U.T.). Además quienes incurran en los ilícitos descritos en los numerales 5, 6, 7 y 8, le será revocada la respectiva autorización.

    Quien incurra en el ilícito previsto en el numeral 9 será sancionado con multa de ciento cincuenta a quinientas unidades tributarias (150 U.T. a 500 U.T.), sin perjuicio de lo previsto en el numeral 13 del artículo 127 de este Código.

    Quien incurra en el ilícito previsto en el numeral 10 será sancionado con multa de trescientas a quinientas unidades tributarias (300 U.T. a 500 U.T.).

    Así, de conformidad con el artículo anterior el ilícito debió sancionarse con una multa equivalente a diez (10) unidades tributarias, que es la pena establecida para el incumplimiento de deberes formales relativos a la no exhibición de los documentos solicitados por la Administración Tributaria, de modo que en el caso sub examine la Gerencia Regional incurrió en un error en la aplicación de la norma, en virtud de haberle otorgado a los hechos una consecuencia jurídica que no le corresponde, en este orden de razonamientos procede este despacho a aplicar la norma que se considera pertinente a los efectos de cuantificar la sanción analizada. De igual forma es preciso aclarar que ambos incumplimientos constituyen un solo ilícito, en una interpretación armónica con los criterios expresados en la motiva de este fallo. Así se declara

    Cuando en un mismo proceso se determinaren otras infracciones a las normas distintas a las ya sancionadas, debe obligatoriamente aplicarse el artículo 81 del Código Orgánico Tributario es decir, rebajar en un cincuenta por ciento (50%) las sanciones menores.

    En conclusión las sanciones aplicables serán de la siguiente manera:

    Ilícito Sanción Graduación

    Atraso en los libros de contabilidad y en la relación de compras (2 infracciones)

    102 # 2

    50 UT.

    50 UT.

    No exhibe en lugar visible del establecimiento el Registro de Información Fiscal y la última declaración definitiva de Rentas

    104

    10 UT

    5 UT.

    Por tal razón, se hace forzoso anular el monto correspondiente a las multas originadas en virtud de las Resoluciones de Imposición de Sanción Nros. GRTI/RLA/DF-5055000027, N° GRTI/RLA/DF-5055000008, GRTI/RLA/DF-5055000017, GRTI/RLA/DF-5055000018 de fecha 14/06/2005, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), se ordena emitir nuevas planillas de liquidación, con las siguientes especificaciones:

    PERIODO CONCEPTO MONTO

    01/01/2005 al 31/12/2005

    Multa articulo 102 numeral 2 del C.O.T

    50 UT

    01/01/2004 al 01/12/2004

    Multa articulo 104 del C.O.T

    5 UT

    En lo atinente a las costas procesales el artículo 327 del Código Orgánico Tributario señala:

    Declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso, o en los casos en que la Administración Tributaria intente el juicio ejecutivo, el tribunal procederá en la respectiva sentencia a condenar en costas al contribuyente o responsable, en un monto que no excederá del diez (10%) de la cuantía del recurso o de la acción que de lugar al juicio ejecutivo, según corresponda

    …omissis Resaltado del Tribunal.

    En consecuencia al ser el juicio contencioso declarado parcialmente con lugar, no puede haber condenatoria en costas, si se atiende a que es este el supuesto de hecho que prevé el artículo 327 del Código Orgánico Tributario Vigente. Según la norma trascrita no cabe duda de que en el caso de autos las costas procesales son improcedentes y así se decide.

    VI

    DECISION

    ESTE TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION LOS ANDES EN NOMBRE DE LA REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY DECLARA:

  25. - PARCIALMENTE CON LUGAR EL RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO, ejercido por el ciudadano J.I.C.E., titular de la cédula de identidad N° V-9.135.629, domiciliado en la carrera 14, Barrio Pinto Salinas, Casa N° 13-70 San A.d.T., propietario del Fondo de Comercio Manufacturas de Tabaco el Emperador, inscrito en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Táchira, bajo el N° 94, Tomo 4-b, del 19 de junio del año 2002, debidamente asistido por el abogado en ejercicio A.G.G., titular de la cédula de identidad N° V-1.578.237, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 2349. En consecuencia SE ANULAN identificadas con los Nros. GRTI/RLA/DF-5055000015, 5055000027, 5055000014, 5055000008, 5055000017, 5055000016, 5055000018, 5055000026, 5055000013, todas de fecha 14 de junio de 2005.

  26. - SE ORDENA a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitir nuevas planillas de liquidación, con las siguientes especificaciones:

    PERIODO CONCEPTO MONTO

    01/01/2005 al 31/12/2005

    Multa articulo 102 numeral 2 del C.O.T

    50 UT

    01/01/2004 al 01/12/2004

    Multa articulo 104 del C.O.T

    5 UT

  27. NO HAY CONDENA EN COSTAS, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

  28. - De conformidad con lo establecido en el artículo 84 del Decreto con Fuerza de Ley de la Procuraduría General de la República Bolivariana de Venezuela notifíquese. Cúmplase.

    Dada, sellada y refrendada en el despacho de este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes, con sede en San C.E.T., a los nueve días del mes de octubre de dos mil seis (2006) 147° de la Independencia y 196° de la Federación.

    A.B.C.S.

    JUEZ TITULAR

    B.R.G.G.

    LA SECRETARIA

    En la misma fecha se libró oficios Nros. 10814 y 10815, siendo las tres y media de la tarde, se publicó la anterior sentencia N° 614 dejándose copia para el archivo del Tribunal.

    Exp N° 1081 LA SECRETARIA

    ABCS/marianna

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