Decision nº 130-2008 of Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario of Caracas, of November 10, 2008

Resolution DateNovember 10, 2008
Issuing OrganizationJuzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario
JudgeRaul Marquez Barroso
ProcedureRecurso Contencioso Tributario

ASUNTO: AF49-U-2002-000002 Sentencia Nº 130/2008

Antiguo: 1894

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 10 de Noviembre de 2008

198º y 149º

En fecha 09 de agosto del año 2002, el ciudadano C.E.V.G., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 8.826.209, actuando en su carácter de Presidente de la sociedad mercantil MOTORES BARI, C.A., inscrita ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Carabobo en fecha 23 de agosto de 2000, bajo el número 12, Tomo 63-A, asistido por los abogados P.C.F. y G.H.P., quienes son venezolanos, mayores de edad, titulares de las cédulas de identidad números 5.664.126 y 9.965.153, respectivamente e inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los números 41.810 y 60.029, respectivamente, interpuso ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial de la Región Capital, Recurso Contencioso Tributario contra la Resolución DRM-0659-2002, de fecha 02 de agosto de 2002, notificada a la recurrente en fecha 06 de agosto de 2002, suscrita por el Director de Rentas Municipales de la Alcaldía del Municipio Maracaibo del Estado Zulia, mediante la cual se declara sin lugar el escrito de descargos interpuesto por la recurrente contra el Acta Fiscal DRM-210-IF; ratificándose el reparo fiscal impuesto por la cantidad de CUARENTA Y CINCO MILLONES QUINIENTOS DOS MIL NOVECIENTOS CUARENTA Y SEIS BOLÍVARES CON TRES CÉNTIMOS (Bs. 45.502.946,03) (Bs. F. 45.502,95); se impone multa por la suma de VEINTIDÓS MILLONES SETECIENTOS CINCUENTA Y UN MIL CUATROCIENTOS OCHENTA Y DOS BOLÍVARES CON UN CÉNTIMO (Bs. 22.751.482,01) (Bs. F. 22.751,48) y se ordena el cierre de los establecimientos comerciales en donde opera la recurrente por un término de treinta (30) días consecutivos, de conformidad con lo establecido en los literales “b” y “d” del Artículo 85 de la Ordenanza de Reforma Parcial de la Ordenanza sobre Patentes de Industria, Comercio, de Servicios y Similares del Municipio Maracaibo del Estado Zulia.

En fecha 13 de agosto del año 2002, el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario remitió a este Tribunal el Recurso Contencioso Tributario.

En fecha 14 de agosto del año 2002, se le dio entrada al Recurso Contencioso Tributario y se ordenaron las notificaciones de Ley.

En fecha 04 de noviembre del año 2002, cumplidos los requisitos legales, se admite el Recurso Contencioso Tributario y se tramita conforme al procedimiento previsto en el Código Orgánico Tributario.

Durante el lapso probatorio, ninguna de las partes hizo uso de este derecho.

En fecha 02 de abril del año 2003, únicamente la recurrente consignó sus informes escritos.

Por lo que siendo la oportunidad procesal para dictar sentencia, este Tribunal procede a ello previo análisis de los argumentos que se exponen a continuación:

I

ALEGATOS

La recurrente señala:

Que ejerce actividades comerciales derivadas de la explotación de la venta de vehículos automotores desde el Municipio Maracaibo del Estado Zulia, que al mismo tiempo exhibe y vende las diversas opciones de vehículos de la empresa importadora de la marca automovilística “Fiat”, Comercializadora Todeschini C.A; toda vez que la recurrente es concesionario de dicha empresa importadora.

Que la Administración Tributaria del Municipio Maracaibo del Estado Zulia, en el cual la recurrente ejerce las actividades comerciales propias del concesionario de vehículos nuevos, levantó el Acta Fiscal DRM-210-IF; mediante la cual fue impuesto un reparo fiscal impuesto por la cantidad de CUARENTA Y CINCO MILLONES QUINIENTOS DOS MIL NOVECIENTOS CUARENTA Y SEIS BOLÍVARES CON TRES CÉNTIMOS (Bs. 45.502.946,03) (Bs. F. 45.502,95); la cual fue descargada en su oportunidad por ante la Dirección de Rentas Municipales de la Alcaldía del Municipio de Maracaibo del Estado Zulia, cuya respuesta fue la Resolución DRM-0659-2002, de fecha 02 de agosto de 2002.

Manifiesta, que en el escrito de descargos fue alegado el falso supuesto en el cual incurre el Acta Fiscal, así como la consecuencial violación a los principios constitucionales de la no confiscatoriedad y progresividad del tributo, además de que solicitó el reconocimiento de la base imponible autónoma y especial, con el fin de que la Administración Tributaria Municipal considerara la condición de los concesionarios equivalente al de un agente, intermediario, consignatario o comisionista, situación prevista en la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio de dicho Municipio, ya que la misma perfila la naturaleza jurídica del carácter de contribuyente del ramo impositivo de Patente de Industria y Comercio que debe distinguir a la recurrente frente a la Administración Tributaria Municipal, conforme a la disposición contenida en el Artículo 25, literal “e” de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio de dicho Municipio.

Artículo 25: Se consideran elementos representativos del movimiento económico, los siguientes:

…omissis…

e- Para las agencias de viajes y turismo, oficinas de negocios, publicidad, naviera y aduaneras, corredores de seguros y administradores de inmuebles, comisionistas y consignatarios que operen por cuenta de terceros en base a comisiones o porcentajes, el ingreso anual resultante de las referidas comisiones o porcentajes y del producto de la explotación de sus bienes y servicios

. (Subrayado de la recurrente).

Expresa, que los márgenes de comercialización que le otorga la empresa importadora a la recurrente es lo que a los fines de la correcta adecuación de la base imponible, se debe entender por el ingreso bruto.

Agrega, que ella no fija los precios de los vehículos vendidos en el concesionario, el precio es fijado por la empresa importadora, o lo que es lo mismo, ésta última fija el precio de venta al público y, consecuencialmente, fija el margen de comercialización y la utilidad de la recurrente, lo cual está entre un cuatro por ciento (4%) y un seis por ciento (6%), de acuerdo al contrato marco o de la forma de comercializar con la empresa fabriles o importadores encargada de distribuir los vehículos para ser vendidos por el concesionario, de tal manera que entre la empresa importadora y el concesionario hay una relación de intermediación. Que de esta manera, el concesionario se rige por las condiciones dadas en el contrato, en cuanto al precio, garantía, repuestos y condiciones generales, este margen por la intermediación como resultante del mismo hace imposible el pago del Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio tal como viene ocurriendo ya que la capacidad contributiva se ve afectada por la alta carga tributaria establecida por los ingresos brutos de todo el movimiento o ejercicio económico que por vía de consecuencia viene siendo un impuesto confiscatorio.

Que en efecto, los vehículos automotores son vendidos a través del concesionario y éste actúa como un mero intermediario de dichas unidades provistas por la “empresa importadora”, exhibiéndolos y facilitando su venta, es decir, el concesionario adquiere vehículos para su venta pero no fija el precio sino que ya viene establecido por el importador, además de las otras condiciones de comercialización, lo cual configura una actividad comercial análoga como la del comisionista mercantil.

Que se evidencia del contenido de la Resolución recurrida el falso supuesto por errónea interpretación de los hechos en que incurrió la Administración Tributaria, al esgrimir que la recurrente no demostró ser un comisionista.

Que nunca existió tal afirmación de su parte y que simplemente adujo, que en aras de la aplicación de los principios constitucionales de la no confiscatoriedad y progresividad del tributo enunciados en los artículos 316 y 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, dada la forma de comercializar los vehículos provistos por la empresa importadora, era necesario que los ingresos brutos, al momento de la determinación y liquidación del Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio, se tomaran en base al margen de comercialización obtenido y no sobre el monto total de las operaciones de ventas de vehículos al consumidor final.

Asimismo, la recurrente alega el vicio de inmotivación del acto impugnado y solicita su nulidad, por considerar que la Administración Tributaria Municipal se limitó a enunciar su criterio sin sustentar el mismo en circunstancias fácticas que los fundamenten, considerando que los ingresos brutos de la recurrente son los derivados del monto total de las ventas de vehículos realizadas y desechando la alternativa de tomar como indicador de su capacidad contributiva para el Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio, los ingresos brutos derivados del porcentaje, comisión o margen de comercialización de su actividad como intermediarios entre el fabricante y el consumidor; razón por la cual discurre que el acto impugnado está viciado de nulidad y así solicita sea declarado, con base al criterio del Artículo 25, literal “e”, de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio del Municipio Maracaibo del Estado Zulia, según el cual, se le considera equivalente a un comisionista y por lo tanto, sus ingresos brutos deben determinarse en base a las comisiones, porcentajes o margen de comercialización que perciba.

Además señala, que se demuestra con meridiana claridad que la Dirección de Rentas Municipales de la Alcaldía del Municipio Maracaibo del Estado Zulia vulnera de manera flagrante la obligación legal de probar sus propias afirmaciones de hecho pretendiendo invertir la carga de la prueba que legalmente le corresponde, lo cual, en opinión de la recurrente, vicia de nulidad la Resolución recurrida.

Por otra parte, la recurrente afirma que en el presente caso se hace patente el error de hecho al falsear la Administración la real situación fáctica que lo rodea y el error de derecho, por aplicar falsamente las normas legales que invoca en fundamento de su actuación.

Que la ausencia de motivos reales se evidencia cuando la Administración, mediante un acto inmotivado, desequilibra en forma manifiesta la posibilidad de un cabal ejercicio del derecho constitucional a la defensa, al imponer una figura jurídica sin la correcta apreciación de los hechos aportados por la recurrente.

También señala, que la recurrente simplemente intermedia entre el importador y el consumidor final del mismo en una actividad comercial identificable con la del comisionista mercantil o mandatario, por lo que considera, que sus ingresos brutos deben determinarse sobre la base del margen de comercialización y no en base al monto total de las ventas efectuadas a los consumidores finales.

En conclusión, la recurrente manifiesta que al pretenderse gravar sus ingresos brutos en la suma total de las ventas efectuadas al consumidor final, se configura el vicio de falso supuesto, así solicita sea declarado.

Posteriormente, la recurrente invoca la vulneración del Derecho al Debido Proceso por menoscabo del Derecho a la Defensa, ya que, a su juicio, la Administración Tributaria Municipal ordenó el cierre de los establecimientos de la recurrente por treinta (30) días, sin que mediara oportunidad para su defensa.

Que dicha conducta de la Dirección de Rentas Municipales de la Alcaldía del Municipio Maracaibo del Estado Zulia, vulnera de manera flagrante el Principio del Debido Proceso por menoscabo del Derecho a la Defensa contemplado en el Artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

Adicionalmente, la recurrente alega que la Resolución impugnada es lesiva a los artículos 316 y 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela en lo que se refiere a los Principios de Progresividad y No Confiscatoriedad, por cuanto, la alícuota porcentual de uno por ciento (1%) que le es aplicada a la base imponible que toma en consideración el Municipio de Maracaibo, es desproporcionada y carente de sustrato teleológico que la limita, ya que grava una actividad económica que no genera una utilidad bruta al concesionario, superior al ocho por ciento (8%) sobre cada vehículo vendido; por lo que aplicar dicha base porcentual sobre las ventas brutas del concesionario supone que el Fisco Municipal irrumpa sobre un porcentaje equivalente al cuarenta por ciento (40%) de la utilidad bruta.

Que en efecto, cuando la base imponible es tomada sin considerar la capacidad contributiva del destinatario del tributo, se produce una lesión directa al texto constitucional, por lo que bastará, en su criterio, la simple confrontación del texto del Artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela con el porcentaje dispuesto para el Código de Actividades para verificar la lesión al cuerpo normativo fundamental.

En virtud de lo anterior, solicita se le ordene a la Administración Tributaria del Municipio Maracaibo del Estado Zulia que se le aplique a la recurrente el dispositivo legal contenido en el literal “e” del Artículo 25 de la Ordenanza de Patente de Industria y Comercio, en aras de salvaguardar las disposiciones constitucionales previstas en los artículos 316 y 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, con el fin de que se consideren como ingresos brutos el margen de comercialización impuesto por el fabricante y no el monto total de las operaciones de ventas efectuadas, así solicita sea declarado.

A mayor abundamiento sobre el particular, la recurrente explica que el Alcalde del Municipio Maracaibo del Estado Zulia, mediante Decreto número 033 publicado en Gaceta Municipal Extraordinaria número 293 de fecha 06 de agosto de 2001, reconoció la base imponible derivada del margen de comercialización para los expendedores de gasolina y lubricantes, lo cual, al negarle tal condición a la recurrente, denota una franca violación del derecho a la igualdad.

II

MOTIVA

Vistos los argumentos expuestos por la recurrente en el presente proceso, este Juzgador colige que la litis se circunscribe a la determinación de la procedencia de la solicitud de nulidad de la Resolución DRM-0659-2002, de fecha 02 de agosto de 2002, notificada a la recurrente en fecha 06 de agosto de 2002 y suscrita por el Director de Rentas Municipales de la Alcaldía del Municipio Maracaibo del Estado Zulia, mediante la cual se declara sin lugar el escrito de descargos interpuesto por la recurrente contra el Acta Fiscal DRM-210-IF; se ratifica el reparo fiscal impuesto por la cantidad de CUARENTA Y CINCO MILLONES QUINIENTOS DOS MIL NOVECIENTOS CUARENTA Y SEIS BOLÍVARES CON TRES CÉNTIMOS (Bs. 45.502.946,03) (Bs. F. 45.502,95); se impone multa por la suma de VEINTIDOS MILLONES SETECIENTOS CINCUENTA Y UN MIL CUATROCIENTOS OCHENTA Y DOS BOLÍVARES CON UN CÉNTIMO (Bs. 22.751.482,01) (Bs. F. 22.751,48) y se ordena el cierre de los establecimientos comerciales en donde opera la recurrente por treinta (30) días consecutivos, de conformidad con lo establecido en los literales “b” y “d” del Artículo 85 de la Ordenanza de Reforma Parcial de la Ordenanza sobre Patentes de Industria, Comercio, de Servicios y Similares del Municipio Maracaibo del Estado Zulia.

Este Tribunal entiende que el debate se centraliza en dilucidar, cuál debe ser el criterio para determinar la base imponible del Impuesto sobre Patente de Industria, Comercio, de Servicios y Similares en jurisdicción del Municipio Maracaibo del Estado Zulia, en el caso de los concesionarios de vehículos, siendo en el caso de marras, de la recurrente MOTORES BARI, C.A.

Ahora bien, la recurrente expresa que existe falso supuesto por error en los hechos, ya que la recurrente simplemente intermedia entre el importador y el consumidor final del mismo en una actividad comercial identificable con la del comisionista mercantil o mandatario, por lo que considera, que sus ingresos brutos deben determinarse sobre la base del margen de comercialización y no en base al monto total de las ventas efectuadas a los consumidores finales.

En este sentido, este Juzgador considera oportuno analizar y distinguir las acepciones de comisionista y de venta, a los fines de dilucidar la presente controversia.

Así, establece nuestro Código de Comercio en su Artículo 376, lo que a continuación se transcribe:

Artículo 376.- Comisionista es el que ejerce actos de comercio en su propio nombre por cuenta de un comitente.

De igual manera, la doctrina ha definido la figura de la comisión mercantil, como un contrato convenido entre dos personas, en el que una de las partes, (comisionista) se obliga a realizar por encargo y cuenta de otra (comitente), una o varias operaciones mercantiles.

Asimismo, el Artículo 2, numeral 4 eiusdem, señala:

Artículo 2.- Son actos de comercio, ya de parte de todos los contratantes, ya de parte de alguno de ellos solamente:

(omissis)

4° La comisión y el mandato comercial.

Con respecto a la venta, el Código Civil estipula en su Artículo 1.474, lo sucesivo:

Artículo 1.474.- La venta es un contrato por el cual el vendedor se obliga a transferir la propiedad de una cosa y el comprador a pagar el precio.

Visto lo anterior, este Tribunal colige que en el caso bajo análisis, la recurrente pretende tributar, en lo que respecta al Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio, de manera análoga a como lo hacen los comisionistas o mandatarios mercantiles, sin embargo, a fin de constatar si efectivamente, se comprueba la relación de mandante y mandatario existente entre ambos; se observa, que de los documentos traídos a los autos, no se evidencia el contrato suscrito entre la recurrente y la empresa importadora, motivo por el cual, no puede considerarse como comisionista desde el punto de vista contractual, a los efectos del pago del Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio.

Por otra parte, la cláusula “SEGUNDA” del Acta Constitutiva y Estatutos Sociales de la Compañía Anónima “Motores Bari C.A.”, señala lo siguiente:

SEGUNDA: La compañía tendrá por objeto la comercialización de vehículos automotores, nuevos y usados, así como repuestos, partes eléctricas, accesorios, prestación de servicio técnico en el área automotriz, latonería y pintura y cualquier actividad inherente o conexa con el área y en general cualesquiera otra operación de lícito comercio…

.

Visto lo anterior, es importante señalar que nuestro Código de Procedimiento Civil, acoge la antigua m.r. incumbit probatio qui dicit, no qui negat, lo cual significa que cada parte debe probar sus respectivas afirmaciones de hecho. Por su parte, la doctrina sobre la carga de la prueba, establece que corresponde la carga de probar un hecho a la parte cuya petición (pretensión o excepción) lo tiene como presupuesto necesario, de acuerdo con la norma jurídica aplicable, o expresada de otra manera, a cada parte le corresponde la carga de probar los hechos que sirvieron de presupuesto a la norma que consagra el efecto jurídico perseguido por ella, cualquiera que sea su posición procesal. Por ello, al afirmarse o negarse un hecho, permanece inalterable el ejercicio en mayor o menor grado de la carga de probarlo.

En este sentido, una vez analizadas las actas procesales, puede este sentenciador apreciar que la recurrente en su escrito, se limita simplemente a alegar que “…posee como actividad económica la venta de vehículos automotores, actividad esta que realiza en calidad de Comisionista Mercantil o mandatario…”, pero sin probar tal carácter de comisionista.

Por remisión del Artículo 332 del Código Orgánico Tributario, se deben observar las reglas del Código de Procedimiento Civil, y en especial, la contenida en su Artículo 12, que señala:

Artículo 12.- Los jueces tendrán por norte de sus actos la verdad, que procuraran conocer en los límites de su oficio. En sus decisiones el Juez debe atenerse a las normas del derecho a menos que la Ley lo faculte para decidir con arreglo a la equidad. Debe atenerse a lo alegado y probado en autos, sin poder sacar elementos de convicción fuera de estos, ni suplir excepciones o argumentos de hechos no alegados ni probados. El Juez puede fundar su decisión en los conocimientos de hecho que se encuentren comprendidos en la experiencia común o máximas de experiencia. En la interpretación de contratos o actos que presenten oscuridad, ambigüedad o deficiencia, los jueces se atendrán al propósito y a la intención de las partes o de los otorgantes, teniendo en mira las exigencias de la Ley, de la verdad y de la buena fe.

(Subrayado y resaltado de este Tribunal Superior.)

Sin embargo, la Sala Político Administrativa de nuestro M.T., en un caso reciente, señaló que el Juez Contencioso Tributario no estaba sometido al Artículo 12 del Código de Procedimiento Civil, cuando sostuvo:

Así las cosas, se advierte que el juzgador efectivamente emitió su pronunciamiento respecto de los presuntos motivos sobrevenidos en los que la Administración Fiscal fundamentó el acto recurrido, declarando la improcedencia de tal alegato, y de igual forma decidió el punto relativo al falso supuesto invocado por la actora. Por otra parte, en cuanto a lo dicho por la representante de los intereses fiscales de la República en relación a que el a quo emitió su pronunciamiento sin considerar la sentencia dictada por el Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario, ni las alegaciones invocadas en el escrito de informes presentado por esa representación, debe esta Sala destacar, una vez más, que en el proceso contencioso-administrativo y específicamente el contencioso-tributario, contrariamente a lo que sucede en el proceso civil ordinario regido por el principio dispositivo, el juez goza de plenos poderes de decisión que le permiten apartarse de lo alegado y probado por las partes, pudiendo incluso declarar la nulidad de los actos sometidos a su consideración cuando ellos estuvieren afectados de inconstitucionalidad o ilegalidad, no estando sujeto, por consiguiente, al señalado principio dispositivo regulado en el artículo 12 del Código de Procedimiento Civil. En consecuencia, no habiéndose configurado error alguno que afectara la concordancia lógica y jurídica que debe existir entre lo alegado por las partes y la sentencia, no puede afirmarse, como sostiene la apelante, que la recurrida haya incurrido en el vicio de incongruencia por omisión de pronunciamiento. Así se decide.

(SPA-0429-11-05-04).

No obstante, al no presentarse prueba alguna en el presente caso, que demostrara el carácter de Comisionista de la recurrente con respecto a la empresa importadora, este Juzgador debe declarar improcedente el alegato de falso supuesto de hecho, ya que si bien es cierto que el Juez Contencioso Tributario, por ser parte de la jurisdicción contencioso administrativa, puede apartarse del principio dispositivo, no es menos cierto que la recurrente no probó su cualidad de comisionista, vale decir, no se puede apreciar de los autos prueba alguna que evidenciara ese carácter de la recurrente, todo lo cual trae como consecuencia, que este sentenciador aprecie que al no ser probado el vicio de falso supuesto por error de hecho alegado por la recurrente, debe declararlo improcedente. Así se declara.

Además de lo anterior puede precisarse que cuando el apoderado recurrente narra los hechos, se puede leer del folio doce (12) del expediente Judicial que: “… En consecuencia, se patentiza que, mi representada por adquirir, al final del p.m.d. la relación empresa matriz-concesionario, la propiedad del vehículo para, inmediatamente, traspasársela al consumidor final, no desvirtúa la relación de mandato mercantil que existe entre ella y el importador [la casa matriz]…”.

Por el contrario, para quien aquí decide, esto quiere decir, que hay una transmisión de la propiedad del bien que no concuerda con la figura del mandato o la figura de la comisión, independientemente de cuando ocurra el hecho traslativo de la propiedad.

En este sentido, el apoderado judicial de la recurrente alega, “…de tal manera que entre la empresa importadora y el concesionario hay una relación de intermediación, razón por la cual debía aplicársele la fórmula de cálculo para la liquidación del Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio previsto en el Artículo 25, literal “e” de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio: Tales como son las agencias de viajes y turismo, los comisionistas, los consignatarios, las entidades financieras, empresas de seguros, oficinas de publicidad, los ingresos brutos están constituidos por las comisiones y porcentajes recibidos y el producto de la explotación de sus servicios…”.

Una vez planteados los argumentos de la recurrente con relación a este aspecto debatido, quien aquí decide considera oportuno analizar la normativa contenida en la Ordenanza de Reforma Parcial de la Ordenanza de Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio del Municipio Maracaibo del Estado Zulia, relativa a la constitución de la base imponible de dicho impuesto.

Este Tribunal, deduce que la recurrente, tal y como señaló anteriormente, pretende pagar el Impuesto de Patente sobre Industria y Comercio como si fuera comisionista, a saber, de conformidad con lo tipificado en el Artículo 25, literal “e”, de la Ordenanza de Reforma Parcial de la Ordenanza sobre Patente de Industria, Comercio, de Servicios y Similares del Municipio Maracaibo del Estado Zulia; afirmando que sus ingresos brutos, a los fines de establecer la base imponible para la determinación y liquidación del Impuesto de Patente sobre Industria y Comercio, deben estar constituidos por las comisiones y porcentajes percibidos y el producto de la explotación de sus servicios, vale decir, ha de prevalecer la base imponible contenida en el literal “e”, del Artículo 25 de la Ordenanza de Reforma Parcial de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio del Municipio Maracaibo del Estado Zulia, esto es, que la verdadera base imponible aplicable estaría vinculada a los ingresos obtenidos en razón de la comisión, porcentaje o margen de comercialización, que obtiene como ganancia sobre cada venta, toda vez que la actividad económica de la recurrente, opera en razón de la colocación en el mercado de los vehículos confiados por la empresa importadora de vehículos de la Marca Fiat.

En este sentido, el Artículo 25, literal “e”, de la Ordenanza de Reforma Parcial de la Ordenanza sobre Patente de Industria, Comercio, de Servicios y Similares del Municipio Maracaibo del Estado Zulia, disposición legal que, en opinión de la recurrente, es la que se adapta al presente caso, establece lo siguiente:

Artículo 25: Se consideran elementos representativos del movimiento económico, los siguientes:

e) Para agencias de viajes y turismo, oficinas de negocios, publicidad, naviera, aduaneras, corredores de seguros y administradores de inmuebles, comisionistas y consignatarios que operen por cuenta de terceros en base a comisiones o porcentajes, el ingresos anual resultante de las referidas comisiones o porcentajes y del producto de la explotación de sus bienes y servicios…

.

Ahora bien, tenemos que la Patente sobre Industria y Comercio, tal y como ha sido asentado por la doctrina y la jurisprudencia, es un impuesto indirecto, de carácter general, que se causa por el ejercicio de una actividad comercial, industrial, financiera o de servicios de carácter comercial, en la jurisdicción territorial de un Municipio determinado. No se trata de un impuesto a los ingresos brutos ni a las ventas, aunque el legislador local en la mayoría de los municipios venezolanos, ha escogido como base imponible, el ingreso bruto obtenido por el contribuyente durante un período determinado.

El concepto de ingreso bruto, no supone una magnitud absoluta sino relativa, pues está íntimamente vinculado a la actividad económica que ejerce el contribuyente, así, por ejemplo, si se trata de una empresa que mueve inventarios, el ingreso bruto está constituido por el total de sus ventas brutas; mientras que, si se trata de un contribuyente que efectúa negocios en nombre de sus clientes, en ningún caso podría admitirse como ingreso bruto, a los fines de su gravabilidad, el monto de las ventas efectuadas, ya que esos bienes vendidos no son propiedad del comisionista, quien sólo recibe el encargo de venderlo y asume la obligación de entregar el precio al comitente, de manera que el ingreso bruto, en este caso, está constituido por la “comisión” o “porcentaje” que por su actividad intermediadora percibe el comisionista o consignatario.

La Ordenanza de Reforma Parcial de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio del Municipio Maracaibo del Estado Zulia, contiene en su Artículo 25, numeral 1°, la norma general aplicable a las empresas que mueven inventarios, es decir, aquellas en las cuales la base imponible está constituida por el monto total de sus ingresos brutos; mientras que el Artículo 25, literal 5° eiusdem, se refiere precisamente a las excepciones comentadas ut supra, es decir, los casos en que el ingreso bruto está constituido por la “comisión” o “margen de comercialización”.

Ello se explica, por la necesaria racionalidad y razonabilidad del sistema tributario, ya que no podría exigírsele a esta categoría de contribuyentes, que tributen un monto equivalente o aproximado al mismo que constituyen sus ganancias de cada ejercicio, lo cual supondría necesariamente su cierre y que no pudiesen continuar tributando. Tal situación, comportaría además una violación al postulado constitucional, según el cual, todos deben contribuir al sostenimiento de las cargas públicas según su capacidad económica.

Sobre el particular, la Sala Constitucional de nuestro M.T., mediante sentencia número 200, de fecha 19 de febrero de 2004, expresó:

Vista la falta de presentación por el Síndico Procurador del Municipio Puerto Cabello del estado Carabobo del escrito de informes en la presente causa, pasa esta Sala Constitucional a pronunciarse sobre el mérito de la petición de nulidad por motivos de inconstitucionalidad del artículo 7, numeral 6, y del Código n° 62006, “Vehículos, Automóviles, Motocicletas y Bicicletas”, del Clasificador de Actividades Económicas, de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio y/o Servicios de Índole Similar del Municipio Puerto Cabello del Estado Carabobo, y en tal sentido observa que los apoderados judiciales de C.M., C.A., Carabobo Cars, C.A. y Náutica Automotriz C.A. han denunciado que la alícuota de 1, 50% sobre el ingreso bruto que obtienen las referidas sociedades mercantiles es violatoria del principio de no confiscatoriedad consagrado en el artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, ya que el legislador municipal no tomó en consideración que compañías como las recurrentes, cuyo objeto comercial es la venta de vehículos, son en realidad concesionarias de las empresas constructoras de dichos vehículos, y por ello mismo, sólo obtienen una ganancia que consiste en un porcentaje o comisión sobre el total del valor o precio de cada automóvil vendido, que oscila entre el 4% y el 6%, lo cual evidencia que el impuesto en referencia, al pechar el precio total de cada venta, está gravando un monto que no se corresponde con el ingreso que efectivamente están percibiendo las recurrentes.

De las pruebas promovidas en la presente causa, fueron evacuadas y traídas al expediente las siguientes: originales recibos de pago (año 2002) del impuesto de patente de industria y comercio por parte de las sociedades recurrentes; en copia simple las planillas de declaración definitiva de rentas de las compañías recurrentes; informes de Daewoo Motor Venezuela S.A. y de General Motors Venezolana C.A.; copias certificadas de las planillas de la declaración de impuesto sobre la renta (período 2001) de Náutica Automotriz C.A., C.M. C.A.; y constancia de declaración del impuesto sobre la renta (período 2001) de Carabobo Cars C.A.

En atención a las pruebas producidas, así como a los alegatos de hecho y de derecho esgrimidos por las actoras, tanto en su escrito de nulidad como en su escrito de informes, debe esta Sala examinar el contenido del artículo 7 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio y/o Servicios de Índole Similar del Municipio Puerto Cabello del Estado Carabobo, el cual establece: “la base imponible que se tomará en cuenta para la determinación y liquidación del impuesto por patente de industria y comercio, serán los ingresos brutos originados en el ejercicio de las actividades industriales, comerciales o económicas y de servicios de índole similar, que se ejerzan o que se consideren en jurisdicción del Municipio Puerto Cabello. Para determinar la base imponible conforme a lo previsto en este artículo, no se permitirá la deducción de ninguno de los ramos que constituyan dicho ingreso, ni de las erogaciones hechas para obtenerlos, ni de ninguna otra deducción que no esté expresamente prevista en esta Ordenanza u otro instrumento jurídico sancionado conforme a esta Ordenanza...”.

Por su parte, el numeral 6 de dicho artículo 7, al momento de cuantificar la base imponible y la forma de hacer la declaración de los ingresos brutos en el caso de las concesionarias, establece: “Para los agentes comisionistas, el monto de las comisiones causadas y honorarios fijos, que obtengan por causa de su gestión sobre mercancías desembarcadas, embarcadas y demás actividades conexas propias de las operaciones aduaneras realizadas por el Puerto Autónomo de Puerto Cabello, el cual se estimará, a los efectos de esta Ordenanza, en un porcentaje mínimo o equivalente al uno por ciento (1%) sobre el valor declarado en las facturas correspondientes, a las operaciones de importación, exportación y tránsito aduanero que gestionen o tramiten dichos agentes o empresas relacionadas con la actividad”.

Asimismo, el Código n° 62006, “Vehículos, Automóviles, Motocicletas y Bicicletas”, del Clasificador de Actividades Económicas de la Ordenanza impugnada parcialmente, que completa –en forma inconstitucional según las recurrentes- la disposición antes citada, establece que la alícuota con que se gravará la actividad comercial de las empresas dedicadas a la venta de los bienes antes indicados será del 1,50%, con un mínimo tributable anual de Bs. 90.000, siendo la base imponible prevista en el artículo 7, numeral 6, de la Ordenanza parcialmente impugnada, unida al monto de la referida alícuota, lo que a juicio de las compañías solicitantes de la nulidad, vulnera el principio de no confiscatoriedad de los tributos, enunciado en el artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela en los siguientes términos: “no podrán cobrarse impuestos, tasas, ni contribuciones que no estén establecidos en la ley, ni concederse exenciones y rebajas, ni otras formas de incentivos fiscales, sino en los casos previstos por las leyes. Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio...”, el cual no sólo se erige como un principio fundamental para la legislación y el sistema tributario venezolano, sino también como una garantía insoslayable del derecho a la propiedad, consagrado como un derecho humano fundamental en los artículos 115 del Texto Constitucional y 21 de la Convención Americana sobre Derechos Humanos.

Es en ese sentido, que se ha sostenido en la doctrina especializada que dicho principio funciona como un verdadero límite a la potestad tributaria del Estado al momento de imponer gravámenes a la capacidad económica de los particulares, como el propósito de obtener recursos para financiar la actividad de los órganos que integran el sector público y garantizar la prestación eficiente de servicios de interés público, que funciona como una verdadera interdicción de imposición por el legislador de cargas fiscales exorbitantes que hagan nugatorio el libre y efectivo ejercicio del derecho a la propiedad de los sujetos obligados a cumplir con el pago del tributo establecido en la ley; de allí que sea firme (sin que exista un regla precisa para la determinación del límite que no puede ser rebasado por el Estado en ejercicio de su potestad tributaria, correspondiendo la determinación del mismo en cada caso concreto) que un tributo es confiscatorio de la propiedad cuando absorbe una parte sustancial de ésta o de la renta, es decir, cuando priva al sujeto pasivo de la relación tributaria de la posibilidad de usar, gozar, disfrutar y disponer de cualquiera de sus bienes, en desconocimiento de su real capacidad contributiva (ver, R.C.O., Curso de Derecho Financiero, I Derecho Tributario (parte general), 3era edición, Madrid, Civitas, 1999, pp. 83 y 84).

En el caso de las sociedades mercantiles dedicadas a la venta de vehículos (automóviles) fabricados por otras compañías, como las que actúan en el presente procedimiento de nulidad por inconstitucionalidad, las mismas se desempeñan como concesionarias de las empresas que han construido dichos vehículos, es decir, que aquellas, según el marco contractual que rige este tipo de relaciones comerciales, no adquieren los vehículos a ser ofrecidos en venta para efectuar su comercialización en momento posterior, sino que realizan la venta de dichos bienes por cuenta de sus fabricantes, siendo a éstas compañías a quienes, en principio, pertenece la totalidad del monto o precio exigido y recibido por la venta de cada vehículo, salvo el monto que corresponda a la comisión o el porcentaje sobre dicho precio que, según el contrato de concesión o comercialización celebrado, es la ganancia o ingreso por la operación comercial efectuada de las concesionarias que se encargan de la oferta de los automóviles, cuyos montos son variables, según los informes presentados por las empresas constructoras y cursan en el expediente.

En efecto, según la prueba de informes evacuada, en el caso del contrato de C.M. C.A. con Daewoo Motor Venezuela S.A., la sociedad recurrente percibe, en su condición de concesionaria de la informante, “la diferencia entre el precio neto concesionario que representa el valor a través del cual adquiere nuestros productos y el precio de venta sugerido a los clientes compradores”, que equivale a una comisión consistente en un porcentaje variable (que va, según el modelo de vehículo, desde el 5% hasta el 13%, según consta en el lista de precios anexa al informe) sobre el precio de venta del bien; mientras que en el caso del contrato mercantil celebrado entre las tres (3) compañías recurrentes con General Motors Venezolana C.A., se informa en sentido similar, que el margen de ganancias de aquellas “varía entre un ocho por ciento [8%] y un quince por ciento [15%], dependiendo del modelo de vehículo de que se trate y sobre un precio sugerido de venta al público, que el concesionario puede o no seguir”, de allí que tanto los precios en que se vendan los vehículos, como el porcentaje o comisión de ganancia establecida contractualmente, son elementos decisivos para la determinación de los ingresos brutos de las sociedades dedicadas en situación de concesionarios a la venta de vehículos.

En el mismo sentido, para que el impuesto que grava la actividad económica realizada por concesionarias como C.M. C.A., Carabobo Cars C.A. y Náutica Automotriz C.A. se ajuste a la capacidad económica de las mismas y no haga nugatorio el ejercicio del derecho a la propiedad de las mismas sobre las ganancias o ingresos obtenidos, mediante la vía de comisión, por la venta de bienes (vehículos) propiedad de otras sociedades mercantiles, es menester que la legislación municipal establezca como base imponible el porcentaje total que se ha fijado contractualmente como ingreso de la concesionaria por la venta de cada vehículo, mas no el precio total del bien vendido, pues, en realidad, es sólo dicha comisión y no el precio o valor total del vehículo vendido, la que C.M. C.A., Carabobo Cars C.A., Náutica Automotriz C.A. y cualquier otra sociedad dedica a la actividad comercial de éstas percibe cuando celebra la venta de los vehículos que ofrece en nombre y por cuenta de otras compañías que, al ser sus verdaderas propietarias, son las que reciben como ingreso la mayor parte del precio o valor por el que se negocie cada vehículo.

A partir de las premisas precedentes, la Sala juzga que la base imponible del impuesto a las actividades económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar (cuya naturaleza y evolución ha sido examinada por esta Sala en fallo n° 3241/2002, del 12-12) establecido por el órgano legislativo del Municipio Puerto Cabello del Estado Carabobo en la parcialmente impugnada Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio y/o Servicios de Índole Similar la constituye, de acuerdo al citado artículo 7, los ingresos brutos originados en el ejercicio de las actividades industriales, comerciales o económicas y de servicios de índole similar, que se ejerzan o que se consideren en jurisdicción (sic) del Municipio Puerto Cabello, sin que sea posible deducir ninguno de los ramos que constituyan dicho ingreso, ni las erogaciones hechas para obtenerlos, ni ninguna otra deducción que no esté expresamente prevista en dicha Ordenanza u otro instrumento jurídico sancionado conforme a la misma, lo cual quiere decir que el límite a la exacción de dicha figura tributaria por el Municipio Puerto Cabello, cuyo fundamento constitucional se halla en el artículo 179, numeral 2, de la Carta Magna, lo constituyen los ingresos brutos (sin deducibles) que efectivamente obtengan, en este caso, C.M. C.A., Carabobo Cars C.A. y Náutica Automotriz C.A., por la venta de automóviles, en su condición de concesionarias de las compañías que se dedican a la fabricación de aquellos.

Ello quiere decir, que sólo puede tomarse en cuenta para la determinación del monto de la obligación tributaria, el ingreso derivado del porcentaje o comisión que contractualmente se haya fijado, sobre el precio del bien, entre la concesionaria y el fabricante, por la venta de cada vehículo, ya que la cantidad restante percibida, no puede estimarse como ingreso de la concesionario, sino de la sociedad fabricante del bien comercializado, la cual, independientemente de su domicilio, quedaría obligada a cancelar el tributo por el solo hecho de haberse producido el acto de comercio en jurisdicción del Municipio Puerto Cabello, ya que es el lugar donde se produce la interposición en cambio, y no la ubicación territorial o domicilio del sujeto que se beneficia de la actividad comercial, el elemento espacial que integra a su vez el hecho imponible en esta modalidad de impuesto municipal; en tal sentido, mal puede considerarse que la Ordenanza parcialmente impugnada permita a la Administración Tributaria del Municipio Puerto Cabello del Estado Carabobo calcular el monto a ser cancelado por concepto de impuesto a las actividades económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar sobre la base del precio total que se indique en la factura que registra la venta de los vehículos (sin tomar en cuenta que el ingreso percibido en realidad es sólo un porcentaje de dicho precio), para así exigirle a sociedades como las recurrentes el pago de dicho tributo sobre la base de un ingreso que en realidad no han percibido, pues corresponde a la compañía fabricante del bien vendido.

Precisamente, en criterio de la Sala, es ello lo que contempla (y permite interpretar conforme a la Constitución) el artículo 7, numeral 6, de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio y/o Servicios de Índole Similar, cuando indica que la base imponible en el caso de la actividad comercial realizada por los agentes y las sociedades concesionarias será el monto de las comisiones fijas (entre las que se hallan las establecidas en forma contractual) que dichas compañías perciban por causa de su gestión sobre las mercancías desembarcadas, embarcadas y demás actividades conexas propias de las operaciones aduaneras realizadas por el Puerto Autónomo de Puerto Cabello, el cual (de no acreditarse suficientemente al momento de efectuarse la declaración y pago del impuesto a la actividad económica) se estimará por la Administración Tributaria Municipal, al efecto de la mencionada Ordenanza, en un porcentaje mínimo equivalente al uno por ciento (1%) sobre el valor reflejado en las facturas que registren la respectiva operación de importación, exportación, tránsito aduanero, de gestión o trámite efectuada por dichos agentes o empresas, con lo cual es evidente que la base imponible no la determina el monto total del precio o valor que indican las facturas que registran la operación comercial, sino el porcentaje o comisión que sobre el precio total del bien comercializado perciben, como ingreso real, efectivo, los agentes concesionarios.

En cuanto a la alícuota fijada por el Código n° 62006, “Vehículos, Automóviles, Motocicletas y Bicicletas”, del Clasificador de Actividades Económicas de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio y/o Servicios de Índole Similar del Municipio Puerto Cabello, del 1,50%, con un mínimo tributable anual de Bs. 90.000, la Sala encuentra que tal porcentaje, calculado sobre la base del ingreso efectivo obtenido por vía de comisión sobre el precio de venta de vehículos (y no sobre la base del precio neto de dichas ventas) por las compañías actoras en su condición de concesionarias, no evidencia un menoscabo o imposibilidad de goce y disposición del derecho de propiedad por parte de aquellas sobre los ingresos que obtienen por la actividad económica que realizan, ya que la alícuota indicada no constituye un porcentaje ni siquiera cercano, por ejemplo, a la tercera parte o a la mitad del valor total de los ingresos brutos que constituyen la base imponible gravada mediante la figura tributaria examinada.

Por tales razones, esta Sala considera que ni el artículo 7, numeral 6, ni el Código n° 62006, “Vehículos, Automóviles, Motocicletas y Bicicletas”, del Clasificador de Actividades Económicas de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio y/o Servicios de Índole Similar del Municipio Puerto Cabello del Estado Carabobo, contradicen o vulneran los límites que le impone a la potestad tributaria municipal los artículos 115 y 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela; en consecuencia, se declara sin lugar el recurso de nulidad por inconstitucionalidad interpuesto por C.M., C.A., Carabobo Cars C.A. y Náutica Automotriz C.A., contra el artículo 7 y el Código n° 62006, “Vehículos, Automóviles, Motocicletas y Bicicletas”, del Clasificador de Actividades Económicas de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio y/o Servicios de Índole Similar del Municipio Puerto Cabello del Estado Carabobo, publicada el 5 de octubre de 2001, en Gaceta Oficial de dicho Municipio, Número Extraordinario, quedando a salvo el derecho de las querellantes a intentar las acciones judiciales que estimen pertinente ejercer, para lograr el restablecimiento de aquellas situaciones jurídicas que consideren hayan sido lesionadas por la interpretación y aplicación contraria a derecho, por parte de la Administración Tributaria del Municipio Puerto Cabello del Estado Carabobo, de las disposiciones impugnadas en el presente caso. Así se decide.”

De la sentencia parcialmente transcrita se colige, que en el caso de las ensambladoras que fijan los precios de los vehículos, es que la base imponible del Impuesto de Patente es sobre la comisión y no sobre la totalidad del valor del vehículo que comercializa, es decir, aquellos casos en que los concesionarios realizan las ventas de vehículos por cuenta de sus fabricantes, a quienes les pertenece la totalidad del precio por la venta, exceptuando el monto de la comisión, cual sería el ingreso de dichos concesionarios; pero sin embargo, en el caso anteriormente trascrito, se puede observar una actividad probatoria que tuvo por objeto respaldar tal situación, cosa que no ha ocurrido en el presente procedimiento; lo que hace inferir a este Tribunal, que en el caso de autos, la recurrente realiza como actividad comercial la venta de vehículos por cuenta propia y no de los fabricantes o casa matriz.

Por otro lado, la recurrente alega, que hubo inmotivación en el contenido de la Resolución DRM-0659-2002, de fecha 02 de agosto de 2002, notificada a la recurrente en fecha 06 de agosto de 2002, suscrita por el Director de Rentas Municipales de la Alcaldía del Municipio Maracaibo del Estado Zulia.

Para este Juzgador es imprescindible e importante señalar, que en el escrito recursorio la solicitud de nulidad de La Resolución DRM-0659-2002, de fecha 02 de agosto de 2002, notificada a la recurrente en fecha 06 de agosto de 2002, suscrita por el Director de Rentas Municipales de la Alcaldía del Municipio Maracaibo del Estado Zulia, se fundamentó; entre otros, en base a dos (2) aspectos; en primer lugar, el falso supuesto; y en segundo lugar, la inmotivación

En este sentido, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia número 00330, de fecha 26 de febrero de 2002, Magistrado Ponente: Levis Ignacio Zerpa, Caso: INGECONSULT INSPECCIONES, C.A., manifestó:

…Expresado el argumento anterior y con el objeto de aclarar la confusión planteada por los apoderados judiciales de la recurrente, es necesario precisar las particularidades que se presentan cuando se alegan en un mismo acto, la inmotivación y el falso supuesto.

Sobre este tema la Sala ha sido constante en afirmar que al alegarse simultáneamente los vicios de inmotivación y falso supuesto, se produce una incoherencia en la fundamentación de los supuestos expresados que no permite constatar la existencia de uno u otro, dado que se trata de conceptos mutuamente excluyentes. Tanto es así que la inmotivación supone la omisión de los fundamentos de hecho y de derecho que dieron lugar al acto, y el falso supuesto alude a la inexistencia de los hechos, a la apreciación errada de las circunstancias presentes, o bien a la fundamentación en una norma que no resulta aplicable al caso concreto. Siendo ello así, cómo podría afirmarse que un mismo acto, por una parte, no tenga motivación, y por otra, tenga una motivación errada en cuanto a los hechos o el derecho.

Expresarse en los términos indicados, sin duda, representa un preocupante desconocimiento de los elementos que acompañan al acto administrativo y los efectos que se producen cuando adolecen de los vicios indicados. En ese sentido, esta Sala desestima por excluyentes los alegatos de inmotivación planteado. Así se decide

.

Del análisis de la sentencia anteriormente citada, se puede evidenciar que en el presente caso, la recurrente alegó e invocó simultáneamente los vicios de inmotivación y falso supuesto, produciéndose tal y como lo establece la sentencia número 00330, una incoherencia absoluta en la fundamentación de los supuestos expresados que no permite constatar la existencia de uno u otro, dado que se trata de conceptos mutuamente excluyentes. Lo precedentemente expuesto, significa que la inmotivación supone la omisión de los fundamentos de hecho y de derecho que dieron lugar al acto, y el falso supuesto alude a la inexistencia de los hechos, a la apreciación errada de las circunstancias presentes, o bien a la fundamentación en una norma que no resulta aplicable al caso concreto.

En efecto, este Tribunal debió desestimar tanto el vicio de inmotivación como el vicio de falso supuesto alegados por la recurrente, ya que ambos no pueden ser invocados paralelamente por las razones anteriormente dilucidadas; pero aún y cuando esto ocurrió este Juzgador conoció el presente caso y constató que no se configura la inmotivación en virtud de los argumentos que justificaron el proceder de la Administración Tributaria Municipal mediante la Resolución DRM-0659-2002, de fecha 02 de agosto de 2002.

Este Tribunal señala, el Artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, el cual prevé lo siguiente:

“Artículo 9: Los actos administrativos de carácter particular deberán ser motivados, excepto los de simple trámite o salvo disposición expresa de la Ley. A tal efecto deberán hacer referencia a los hechos y a los fundamentos legales del acto."

Por su parte, el Artículo 18 ejusdem, al señalar los requisitos del acto administrativo, dispone:

Artículo 18: "Todo acto administrativo deberá contener:

… omissis…

5°) Expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieren sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes."

De manera que, los actos administrativos para que surtan sus efectos legales deseados, necesariamente, deben llenar ciertos requisitos esenciales de los cuales depende su eficacia y validez. En tal sentido, los órganos de la Administración no pueden actuar caprichosamente, sino que éstos han de hacerlo tomando en cuenta los supuestos de hecho y de derecho correspondientes y todos sus actos deben tener un motivo que justifique plenamente la acción administrativa.

Por ende, este Tribunal concluye, que la Resolución número DRM-0659-2002, de fecha 02 de agosto de 2002, se encuentra lo suficientemente motivada, ya que se deduce de la exposición de argumentos presentada por el Servicio Autónomo de Tributación Municipal de la Alcaldía del Municipio Maracaibo del Estado Zulia, los elementos tanto fácticos como jurídicos a.A.s.d..

Aunado a lo anterior, la recurrente aduce que además la base imponible es impuesta sin tomar en cuenta la capacidad contributiva del destinatario del tributo, por cuanto, en su criterio, se incluyen unas cantidades que no le pertenecen, siendo la Resolución impugnada lesiva a los artículos 316 y 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela en lo que se refiere a los Principios de Progresividad y No Confiscatoriedad, por cuanto, la alícuota porcentual de uno por ciento (1%) que le es aplicada a la base imponible que toma en consideración el Municipio de Maracaibo, es desproporcionada y carente de sustrato teleológico que la limita, ya que grava una actividad económica que no genera una utilidad bruta al concesionario, superior al ocho por ciento (8%) sobre cada vehículo vendido; por lo que aplicar dicha base porcentual sobre las ventas brutas del concesionario supone que el Fisco Municipal irrumpa sobre un porcentaje equivalente al cuarenta por ciento (40%) de la utilidad bruta.

En este sentido, el Tribunal Supremo de Justicia en su Sala Constitucional, en la misma sentencia antes citada, fijó posición en cuanto a la garantía de No Confiscatoriedad de los tributos promulgada en nuestra Constitución, la cual entre otras cosas señala lo siguiente:

Es en ese sentido, que se ha sostenido en la doctrina especializada que dicho principio funciona como un verdadero límite a la potestad tributaria del Estado al momento de imponer gravámenes a la capacidad económica de los particulares, como el propósito de obtener recursos para financiar la actividad de los órganos que integran el sector público y garantizar la prestación eficiente de servicios de interés público, que funciona como una verdadera interdicción de imposición por el legislador de cargas fiscales exorbitantes que hagan nugatorio el libre y efectivo ejercicio del derecho a la propiedad de los sujetos obligados a cumplir con el pago del tributo establecido en la ley; de allí que sea firme (sin que exista un regla precisa para la determinación del límite que no puede ser rebasado por el Estado en ejercicio de su potestad tributaria, correspondiendo la determinación del mismo en cada caso concreto) que un tributo es confiscatorio de la propiedad cuando absorbe una parte sustancial de ésta o de la renta, es decir, cuando priva al sujeto pasivo de la relación tributaria de la posibilidad de usar, gozar, disfrutar y disponer de cualquiera de sus bienes, en desconocimiento de su real capacidad contributiva (ver, R.C.O., Curso de Derecho Financiero, I Derecho Tributario (parte general), 3era edición, Madrid, Civitas, 1999, pp. 83 y 84).

(Negrillas propias)

De lo trascrito ut supra podemos ver que el M.T., dejó sentado que se convierte un tributo en confiscatorio, cuando limita al sujeto pasivo a usar, gozar, disfrutar y disponer de su bienes o renta, no tomando en cuenta la capacidad contributiva, detrayendo así una parte sustancial de la misma.

En este orden, es importante lo establecido por D.J. en su obra “Finanzas Públicas y Derecho Tributario”; Editorial Cangallo; Buenos Aires, Argentina, 1993, página 328, en referencia a lo antes expuesto, según la cual:

…en ningún otro campo como en esta materia se revela con mayor claridad esta tutela que el Estado constitucional hace de la propiedad privada, donde no se limita como en otros países igualmente constitucionales, a una garantía formal, sino que quiere tutelar el derecho de propiedad, inclusive en su contenido útil o económico. Es así que la Corte manifiesta que no se puede admitir que por la vía del impuesto el poder público o el Poder Legislativo venga a privar a los ciudadanos del derecho de propiedad. El impuesto sería una especie de instrumento usado indirectamente para lograr el mismo fin de la confiscación de bienes, y la Corte expresa que el hecho de adoptar el instrumento no puede permitir tampoco al Congreso privar a los ciudadanos de sus derechos patrimoniales.

De igual manera, el Tribunal Supremo de Justicia, en el fallo “Cervecería Polar del Centro”, de fecha 6 de marzo de 2001, estableció lo siguiente:

“i) El derecho de propiedad pueda encontrarse sujeto a determinadas limitaciones, “...siempre y cuando las referidas restricciones no constituyan un menoscabo absoluto o irracional del aludido derecho de propiedad”, ii) que ”...en el ámbito tributario, la vulneración del derecho de propiedad, se pone de manifiesto cuando, tal como asienta el Tratadista H.V., “ el Estado se apropia indebidamente de los bienes de los contribuyentes, al aplicar un gravamen en el cual el monto llega a extremos insoportables, desbordando así la capacidad contributiva de la persona, vulnerado por esa vía indirecta la propiedad privada, e impidiéndole ejercer su actividad, iii) sostiene además ”que los Poderes Públicos les está prohibido el establecimiento de tributos o sanciones tributarias...que puedan amenazar con absorber una parte sustancial del derecho de propiedad del contribuyente...”

Ahora bien, realizado un bosquejo de lo que es el principio de la No Confiscatoriedad, tenemos que el principio de la Capacidad Contributiva contenido en el Artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, establece:

Articulo 316. El sistema tributario procurará la justa distribución de las cargas públicas según la capacidad económica del o la contribuyente, atendiendo al principio de progresividad, así como la protección de la economía nacional y la elevación del nivel de vida de la población; para ello se sustentará en un sistema eficiente para la recaudación de los tributos.

Esta norma, recoge las garantías de justicia, capacidad económica y progresividad, como atributos del sistema tributario. En tal sentido, un tributo o sanción proveniente del incumplimiento de una obligación tributaria atenta contra la garantía constitucional de la capacidad contributiva, cuando no se considera al momento de concebir el tributo o imponer una sanción, una manifestación de riqueza aceptable como reveladora de la capacidad económica de los contribuyentes.

Así, G.R.S. en el ”Libro homenaje a La memoria De Ilse Van Der Velde”, se refiere al principio de capacidad contributiva, y señala que el mismo conduce a dos límites indispensables, como son:

a) La protección del mínimo vital; es decir, que no tribute o se grave aquellos recursos del ciudadano que se requieran para la subsistencia; y b) que no se destruya ni agreda la fuente de producción, que no se elimine el capital productivo, sino que realmente se preserve, porque ella es la que va a garantizar un funcionamiento posterior no solo del Estado, sino de toda la Nación.

La doctrina ha formulado la distinción entre capacidad contributiva absoluta y capacidad contributiva relativa; la primera es la actitud abstracta para concurrir a las cargas públicas, la segunda, es el criterio que ha de orientar la determinación de la concreta carrera tributaria. Cada una de estas especies de capacidad contributiva, se tiene en cuenta en un momento distinto del establecimiento de los tributos. La primera, en el momento de limitación de los presupuestos de hecho, la segunda, en el de la fijación de los elementos de cuantificación de la deuda tributaria.

La capacidad contributiva se identifica con la capacidad económica, a efecto de contribuir a los gastos públicos en la incorporación de una exigencia lógica que obliga a buscar la riqueza, allí donde la riqueza se encuentra. Ahora bien, ¿En qué se manifiesta esta capacidad? La cuestión es de gran importancia, pues de su solución depende la efectiva limitación que la ley constitucional impone al legislador ordinario al tiempo de escoger los hechos imponibles.

Existen unos hechos que son de índice inmediato de fuerza económica, que la doctrina llama en general, índices directos de capacidad contributiva, como la posesión de bienes o la percepción de rentas. Estos índices, no suscitan dudas en cuanto a su idoneidad para servir de elemento material de la definición del hecho imponible.

Otros índices, los llamados índices indirectos, suscitan en cambio mayores perplejidades en el momento de adoptarlos como índices de capacidad contributiva absoluta; son fundamentalmente, la circulación y el consumo de la riqueza. Existen sin embargo, algunos principios orientadores sobre la idoneidad para manifestar capacidad contributiva.

Uno de ellos, es el que Giardina ha denominado “Principio de la Capacidad Contributiva en la normalidad de los casos”, en el cual:

El legislador no puede considerar más que la normalidad de los casos. Las hipótesis particulares que se presentan como excepciones a tal regla de normalidad que no pueden ser tenidas en cuenta. En el texto legislativo no se puede formular una casuística analítica y detallada, no se pueden recoger todas las hipótesis que pueden configurarse con referencia a la experiencia posible. El legislador debe dictar una regla que valga para las hipótesis típicas, lo que es extraordinario o anormal no pueden entrar en el cuadro de su apreciación. Si la valoración normativa entre un determinado hecho y la capacidad contributiva se ajusta al desenvolvimiento normal del fenómeno real, puede estimarse que la ley establece el tributo es constitucionalmente legitima. Por el contrario si la situación adoptada como índice revelador de la capacidad, expresa solo en algunos casos la aptitud física presunta, en tanto que en otras no guarda relación alguna con la riqueza del individuo habrá que poner en duda que la deuda tributaria sea compatible con la constitución.

El criterio de Giardina, consiste en que: “Basta que dicha capacidad económica exista como riqueza o renta potencial o actual, en la generalidad de los supuestos contemplados por el legislador al crear el impuesto para que el principio constitucional quede a salvo”.

En ese orden de ideas, ha señalado la Sala Política Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en fecha 22/10/2003, caso: C.A. Seagram de Venezuela, lo siguiente:

“Bajo estas premisas, se observa que la contribuyente accionante sostiene que “La capacidad contributiva, vinculada con el derecho de propiedad, supone: que los ciudadanos contribuyan mediante tributos de acuerdo a su capacidad económica; que tales tributos se basen en hechos generadores o bases imponibles que sean indicativos de tal capacidad; que para que no se viole el principio de la confiscatoriedad, la detracción del patrimonio del contribuyente sea cuantitativamente racional; y que la base imponible y la alícuota sean reflejo del hecho generador”;”

(...)

Tal disposición consagra el denominado principio de la capacidad contributiva, que alude, por una parte, a la aptitud para concurrir con los gastos públicos y, por otra, a la capacidad económica de los contribuyentes como medida concreta de distribución de las cargas tributarias. Así, esta capacidad comporta una doble condición que se traduce como causa del deber de contribuir, visto que todo tributo debe obedecer a una determinada capacidad contributiva, y como un límite al deber de sostenimiento de las cargas públicas en aras de una justicia y razonabilidad en la imposición. Tal capacidad se manifiesta a través de los índices o presupuestos reveladores de enriquecimientos idóneos para concurrir a los referidos gastos, siendo uno de los principales la obtención de rentas que resulten gravables de acuerdo a la respectiva normativa legal.

Dicho lo anterior, es de importancia señalar que la denuncia realizada por la recurrente hubiera podido examinarse bajo estos criterios, pero este Tribunal debe expresar que la recurrente no trajo al proceso ningún elemento de convicción que demostrara que la cuantía de la tarifa o alícuota, detraía injustamente una porción de su capital al punto de considerarse Confiscatoria, y aunado a lo anterior, las mencionadas alícuotas rompieran con su Capacidad Contributiva o Capacidad Económica como es señalada en el texto Constitucional.

La Sala Constitucional ha señalado, que la denuncia de violación de la capacidad contributiva debe estar soportada a través de una consistente actividad probatoria, tal y como lo plasmó en fallo número 307 de fecha 06 de marzo de 2001, cuando señaló:

El efecto confiscatorio es, quizás, uno de los vicios de más difícil delimitación en la dinámica de la actuación tributaria de los Poderes Públicos, entre otras razones, por cuanto existe la posibilidad de que un tributo aisladamente concebido no constituya per se un acto confiscatorio; ahora bien, no puede olvidar esta Sala que la capacidad contributiva del contribuyente es una sola y esta capacidad puede verse afectada por una pluralidad de tributos establecidos por los diferentes niveles de gobierno del sistema federal venezolano. La situación anteriomente descrita, hace que en la mayoría de los casos, para la comprobación de la violación a la garantía de no confiscación se requiera de una importante y necesaria actividad probatoria por parte de los accionantes…

(Subrayado y resaltado de este Tribunal Superior.)

Volviendo a lo anterior, el Código de Comercio venezolano define al comisionista, como quien ejerce actos de comercio en su propio nombre por cuenta de un comitente. Si bien la legislación venezolana no contiene un concepto de comisión mercantil, el Código de Comercio español (Artículo 244), la define en los términos siguientes: “Se reputa comisión mercantil el mandato, cuando tenga por objeto un acto u operación de comercio y sea comerciante o agente mediador de comercio, el comitente o el comisionista.”

En los términos analizados, el comisionista es un mandatario mercantil, quien puede actuar en su propio nombre o en nombre de su mandante, pero siempre por cuenta de este último, denominado comitente.

Para ilustrar este particular, este Tribunal considera necesario invocar el contenido de la sentencia número 5586, de fecha 11 de agosto de 2005, de la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia, que señala:

La cuestión que resulta necesario dilucidar a los efectos de la presente causa, es la verdadera naturaleza o condición jurídica tributaria de la contribuyente, como “consignataria o concesionaria”, a los fines de establecer la base imponible que debe ser utilizada para la determinación del tributo municipal de Patente de Industria y Comercio.

En ese sentido, del contrato de consignación de vehículos, cursante a los folios 223 al 227 del expediente judicial, se evidencia lo siguiente:

(...)

SEGUNDA: ‘CHRYSLER’, en su carácter de empresa ensambladora e importadora de vehículos Chrysler, Jeep y Dodge y, a su vez, en su carácter de propietaria de los vehículos que ensambla e importa, conviene en dar en consignación (no en propiedad) de tiempo en tiempo y a su sola discreción, cierto número de vehículos a ‘EL CONCESIONARIO’, el cual deberá actuar como buen padre de familia en la recepción custodia, mantenimiento y exhibición de dichos vehículos.

TERCERA: ‘EL CONCESIONARIO’ se obliga a poner sus mayores esfuerzos para conseguir compradores de los vehículos que ‘CHRYSLER’ le ha entregado en consignación. Con el envío de cada vehículo en consignación ‘CHRYSLER’ le notificará a ‘EL CONCESIONARIO’ el precio en bolívares que ‘EL CONCESIONARIO’ deberá cancelar a ‘CHRYSLER’ por el mismo, precio que ‘CHRYSLER’ podrá modificar, de tiempo en tiempo, con anterioridad a la fecha en que ‘EL CONCESIONARIO’ le notifique, vía facsímile, que ha negociado el vehículo con un consumidor final y le haya depositado a ‘CHRYSLER’, en efectivo o cheque de gerencia, por lo menos, el treinta por ciento (30%) del precio total de los mismos (…).

CUARTA: ‘CHRYSLER’ sólo trasmitirá la propiedad del o los vehículos dados en consignación a ‘EL CONCESIONARIO’, una vez que ‘EL CONCESIONARIO’ haya depositado, en efectivo o cheque de gerencia, el precio total de los mismos (…),. Al momento en que ´CHRYSLER’ reciba en su cuenta el precio total del o los vehículos dados en consignación, emitirá la factura a nombre de ‘EL CONCESIONARIO’, emitirá el certificado de origen definitivo y asignará las placas correspondientes a cada vehículo’.

QUINTA: Queda expresamente entendido que ‘EL CONCESIONARIO’ es la persona jurídica que realizará, en nombre propio, la venta de los vehículos dados en consignación a los consumidores finales y, en consecuencia, es la persona jurídica que prestará a los adquirentes de los vehículos, la garantía de buen funcionamiento de los mismos. ‘EL CONCESIONARIO’ no podrá, bajo ninguna circunstancia y so pena de que ‘CHRYSLER’ resuelva unilateralmente el presente Contrato y el Contrato de Concesionario, facturar a los consumidores finales los vehículos hasta que ‘CHRYSLER’ de conformidad con la Cláusula anterior, no haya previamente transferido la propiedad de los mismos a ‘EL CONCESIONARIO’. A su vez, ‘EL CONCESIONARIO’ no podrá, bajo ninguna circunstancia y so pena de que ‘CHRYSLER’ resuelva unilateralmente el presente Contrato y el Contrato de Concesión, entregar a los consumidores finales facturas provisionales o cualquier otro documento donde se señale que ‘CHRYSLER’ es el propietario del o los vehículos requeridos.

(…)

SÉPTIMA: La duración del presente contrato será de noventa (90) días continuos contados a partir de la fecha de la firma del presente Contrato, pudiendo ser renovado por la sola voluntad de ‘CHRYSLER’, manifestada por escrito a ‘EL CONCESIONARIO’, por períodos iguales de noventa (90) días continuos. Al culminar el presente Contrato o cualquiera de sus prórrogas. ‘EL CONCESIONARIO’ se obliga a devolver a ‘CHRYSLER’ todos aquellos vehículos dados en consignación que no se lograron vender en el mismo estado en que les fueron entregados.

(…)

NOVENA: Es responsabilidad de ‘EL CONCESIONARIO’ señalarles a cualquier autoridad judicial que intente alguna acción judicial en contra de sus bienes, que los vehículos entregados en consignación por ‘CHRYSLER’ no le pertenecen y en caso de que cualquier acto se lleve a cabo en contra de todos o de algunos de los vehículos dados en consignación, deberá notificarlo inmediatamente a ‘CHRYSLER’ a quien le indemnizará por todos los gastos, incluyendo honorarios de abogados, en que tenga que incurrir para recuperar los vehículos dados en consignación

.

A tal efecto, del contrato de consignación anteriormente citado, se evidencia su carácter adhesivo (contrato de adhesión), del cual se desprende notablemente la existencia de un encargo a la contribuyente Rustiaco Caracas, S.A., -distribución de vehículos marca Chrysler- caracterizada por la obligación que asume ésta última (la contribuyente) de buscar compradores de los vehículos que Chrysler de Venezuela L.L.C., le entrega, en un principio, mediante venta directa a la concesionaria o mediante consignación, con lo cual se observa la función de intermediación llevada a cabo por Rustiaco Caracas S.A., la cual debe cumplir conforme a las instrucciones previstas en las cláusulas de dicho contrato de adhesión.

Al respecto, debe señalarse que la actividad de intermediación cumplida por la contribuyente, no constituye más que una venta de cosa ajena (con autorización de su propietario), la cual como se señaló, puede poseer diversas manifestaciones de comercialización, para facilitar el tráfico comercial, entre las cuales se pueden señalar: la venta directa al concesionario o mediante una consignación, ésta última establecida en forma expresa en la cláusula segunda del contrato de consignación: “‘CHRYSLER’, en su carácter de empresa ensambladora e importadora de vehículos marcas Chrysler, Jeep y Dogde y, a su vez, en su carácter de propietaria de los vehículos que ensambla e importa, conviene en dar en consignación (no en propiedad), (…)”, pues los vehículos con los cuales comercializa Rustiaco Caracas, S.A., en forma exclusiva pertenecen en propiedad a Chrysler de Venezuela L.L.C.

Ahora, uno de los hechos más relevantes de dicho contrato de consignación es la transferencia de propiedad de los vehículos marcas Chrysler a Rustiaco Caracas, S.A., la cual sólo se materializa con la ocurrencia de tres hechos claramente establecidos en dicho contrato, a saber: a) La ubicación de compradores; b) La obligación de notificar la negociación del vehículo con el consumidor final y, c) Que Rustiaco Caracas S.A., haya depositado en las cuentas de Chrysler de Venezuela L.L.C., la totalidad del precio establecido por este último, tal como lo dispone la Cláusula Tercera del supra transcrito contrato.

Visto lo anterior, esta Sala considera oportuno citar el contenido de los artículos 376, 379, 385, 386, 389 y 396 del Código de Comercio, cuyos textos disponen:

Artículo 376.- Comisionista es el que ejerce actos de comercio en su propio nombre por cuenta de un comitente

.

Artículo 379.- Si el negocio encomendado se hiciere bajo el nombre de comitente, los derechos y las obligaciones que produce, se determinan por las disposiciones del Código Civil sobre el contrato de mandato; pero el mandato mercantil no es gratuito por naturaleza

.

Artículo 385.- El comisionista debe sujetarse estrictamente a las instrucciones de su comitente en el desempeño de la comisión; pero si creyere que cumpliéndolas a la letra debe resultar un daño grave a su comitente, podrá suspender la ejecución, dándole aviso en primera oportunidad.

En ningún caso podrá obrar contra las disposiciones expresas y claras de su comitente

.

Artículo 386.- El comisionista debe comunicar oportunamente al comitente todas las noticias relativas a la negociación de que estuviere encargado que puedan inducirle a modificar o revocar sus instrucciones

.

Artículo 389.- El mandatario mercantil tiene derecho a exigir una remuneración por el desempeño de su encargo. Si no hubiere convenio previo sobre su monto, se estará al uso de la plaza en que se hubiere ejecutado el mandato

.

Artículo 395.- Las mercancías o efectos recibidos o comprados por el comisionista por cuenta del comitente, pertenecen a éste y los que expidieren viajan por cuenta y riesgo del comitente, salvo que hubiere convención en contrario

.

De todo lo antes expuesto, se evidencia el carácter de comisionista de la contribuyente, pues lo relevante en el presente asunto es que Rustiaco Caracas, S.A., realiza actos de comercio (ventas de vehículos fabricados o importados por Chrysler de Venezuela L.L.C., a consumidores finales), en su propio nombre, pero por cuenta de otro, para cumplir un encargo, que no es otro que la distribución de vehículos marca Chrysler mediante venta a terceros, a cambio de un porcentaje sobre el precio de venta fijado por este último (compañía automotriz), y para llevar a cabo tal fin, la concesionaria o consignataria puede o no comprar los vehículos en forma directa a Chrysler de Venezuela L.L.C., una vez que ya ha negociado con un comprador, pudiendo utilizar sus propios fondos económicos o incluso esperar una provisión de fondos del consumidor final, fondos estos que serán depositados posteriormente en la cuenta de Chrysler de Venezuela L.L.C., y este último transferirá la propiedad a Rustiaco Caracas S.A.

Esta forma de intermediación en criterio de esta Sala, posee fundamentalmente dos razones a saber: a) Es un mecanismo facilitador del tráfico comercial entre las automotrices y los consumidores finales, pues las concesionarias o consignatarias una vez hecha la negociación con estos últimos, podrían adelantar su capital sin esperar que el consumidor final provea los fondos económicos, y b) Transferir a la concesionaria o consignataria la responsabilidad por el buen funcionamiento y la garantía de servicios.

Es por ello, que denominar el contrato como concesión o como consignación es indiferente a los fines debatidos, pues en el fondo de dichos contratos siempre subyace una encomienda a cargo de Rustiaco Caracas, S.A., consistente en la venta o distribución en forma exclusiva de vehículos marca Chrysler, y como consecuencia de la aceptación de tal encargo, se le imponen ciertas limitaciones, condiciones u obligaciones, así como también un beneficio económico producto del cumplimiento de tales obligaciones, que será un porcentaje o comisión del precio de venta del vehículo previamente fijado por la sociedad mercantil Chrysler de Venezuela L.L.C., ahora denominada DaimlerChrysler de Venezuela, L.L.C.”

La sentencia transcrita, evidencia que en ese caso hubo una actividad probatoria demostrativa de las condiciones de venta fijadas por la ensambladora y además se establece claramente la figura de la comisión, cuando se establece que el concesionario “…deberá actuar como buen padre de familia en la recepción custodia, mantenimiento y exhibición de dichos vehículos…, en otras palabras no hay traspaso de la propiedad al concesionario, aspecto que este Tribunal pasa a analizar de seguidas.

En el presente caso, no se le permite establecer a este Juzgador la existencia de una relación de comisión entre la contribuyente MOTORES BARI, C.A., y la casa matriz COMERCIALIZADORA TODESCHINI, C.A.; tampoco se puede precisar que la empresa matriz establezca las condiciones absolutas en el funcionamiento del concesionario tanto en su forma de comercializar como en su funcionamiento ordinario; además, de los documentos traídos a los autos no se evidencia el contrato suscrito entre ambas partes, tampoco se puede apreciar un porcentaje de ganancia o margen de comercialización que haya fijado COMERCIALIZADORA TODESCHINI, C.A.

Por lo tanto, no se evidencia que la casa matriz, en este caso la sociedad mercantil COMERCIALIZADORA TODESCHINI, C.A., utilice la figura de la consignación para la comercialización de sus vehículos. En consecuencia, no se observa en el presente caso la existencia de un contrato de comisión.

Así, al contrario de lo que decidió la Sala Políticoadministrativa en un caso similar, la recurrente en aquel expediente, durante la etapa probatoria, presentó los contratos suscritos entre la ensambladora y la concesionaria, estableciendo la naturaleza de la relación, cosa que no ocurrió en el presente juicio, ya que del mismo contrato y de los dichos del apoderado al describir la operación, hay una transmisión de la propiedad de los vehículos entre la ensambladora y la recurrente.

En consecuencia, este Tribunal estima que la contribuyente no logró probar el carácter de comisionista y tampoco probó, que se le haya violentado su capacidad contributiva o que el impuesto sea de naturaleza tal que lo haga confiscatorio. Así se declara.

Es por ello que este Tribunal desecha la denuncia en cuanto a lo aquí dilucidado por considerarla infundada. Así se declara.

No puede dejar pasar por alto este Juzgador, que el fundamento del presente recurso y de otros ya sentenciados en otros Tribunales recae en la base imponible del Impuesto a las Actividades Económicas, señalándose que los concesionarios deben ser tratados como comisionistas de los productos que venden; ahora bien, de ser así, como en uno de los casos invocados, no puede el concesionario colocar como costo en su contabilidad, ni en las declaraciones de impuestos nacionales, el valor total de los vehículos que comercializa, porque se estaría mermando la base imponible del Impuesto sobre la Renta, esto es, si el vehículo no es propiedad del concesionario, no podría reflejarlo en su declaración de rentas como una compra y como consecuencia un costo, por lo que para que esta situación sea posible, el trato de comisionista, el valor de los vehículos no debe estar incluido en la contabilidad y no puede deducirse a los f.d.I. sobre la Renta.

III

DECISIÓN

Con fundamento en los razonamientos precedentemente expuestos, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil MOTORES BARI C.A., contra la Resolución DRM-0659-2002, de fecha 02 de agosto de 2002, notificada a la recurrente en fecha 06 de agosto de 2002, suscrita por el Director de Rentas Municipales de la Alcaldía del Municipio Maracaibo del Estado Zulia, mediante la cual se declara sin lugar el escrito de descargos interpuesto por la recurrente contra el Acta Fiscal DRM-210-IF; ratificándose el reparo fiscal impuesto por la cantidad de CUARENTA Y CINCO MILLONES QUINIENTOS DOS MIL NOVECIENTOS CUARENTA Y SEIS BOLÍVARES CON TRES CÉNTIMOS (Bs. 45.502.946,03) (Bs. F. 45.502,95); se impone multa por la suma de VEINTIDOS MILLONES SETECIENTOS CINCUENTA Y UN MIL CUATROCIENTOS OCHENTA Y DOS BOLÍVARES CON UN CÉNTIMO (Bs. 22.751.482,01) (Bs. F. 22.751,48) y se ordena el cierre de los establecimientos comerciales en donde opera la recurrente por un término de treinta (30) días consecutivos, de conformidad con lo establecido en los literales “b” y “d” del Artículo 85 de la Ordenanza de Reforma Parcial de la Ordenanza sobre Patentes de Industria, Comercio, de Servicios y Similares del Municipio Maracaibo del Estado Zulia.

Se confirma la Resolución impugnada.

De conformidad con el Artículo 327 del Código Orgánico Tributario se condena en costas a la recurrente en un diez por ciento (10%) del valor de lo debatido por haber resultado totalmente vencida ante esta instancia judicial.

Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, en Caracas a los diez (10) días del mes de noviembre del año dos mil ocho (2008). Años 198° y 149° de la Independencia y de la Federación.

El Juez,

R.G.M.B.

El Secretario,

F.I.P.

ASUNTO: AF49-U-2002-000002

ANTIGUO: 1894

RGMB/amlc

En horas de despacho del día de hoy, diez (10) de noviembre de 2008, siendo las once y cincuenta y ocho minutos de la mañana (11:58 a.m.), bajo el número 130/2008 se publicó la presente sentencia.

El Secretario,

F.I.P.

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