Decisión nº 0992 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 14 de Abril de 2011

El 05 de octubre de 2009, el SENIAT emitió la Resolución de Imposición de Sanción Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/2770/2009-00625, en la cual determinó un reparo a la contribuyente por cuanto: 1.- emitió facturas de ventas con prescindencia total y parcial de los requisitos exigidos por las normas tributarias y 2.- llevaba los libros de compras y de ventas sin cumplir las formalidades reglamentarias; imponiéndole sanción por la cantidad total de novecientas doce con cincuenta (912,50) unidades tributarias.

El 28 de enero de 2010, la contribuyente fue notificada de la resolución antes mencionada.

El 08 de marzo de 2010, la contribuyente interpuso recurso contencioso tributario ante este tribunal.

El 12 de marzo de 2010, se le dio entrada a dicho recurso, le fue asignado el N° 2351; se ordenaron las notificaciones de ley.

El 12 de julio de 2010, fue consignada por el ciudadano alguacil la última de las notificaciones de ley, correspondiendo en esta oportunidad a la Procuradora General de la Republica.

El 19 de julio de 2010, el tribunal admitió el recurso contencioso tributario.

El 03 de agosto de 2010, venció el lapso de promoción de pruebas. El representante judicial de la contribuyente presentó su escrito y la otra parte no hizo uso de ese derecho.

El 11 de agosto de 2010 el tribunal admitió las pruebas.

El 20 de octubre de 2010, venció el lapso de evacuación de pruebas y se inicio el término para la presentación de los informes.

El 10 de noviembre de 2010, venció el término para la presentación de los informes. El tribunal ordenó agregar al expediente los escritos de informes de las partes. Se inició el lapso para las observaciones.

El 22 de noviembre de 2010, venció el lapso para las observaciones a los informes. El representante judicial de la contribuyente presentó su escrito y la otra parte no hizo uso de ese derecho. Se declaró concluida la vista de la causa y se inició el lapso para dictar sentencia.

El 03 de febrero de 2011, el tribunal difirió el lapso para dictar sentencia por treinta (30) días continuos de conformidad con el artículo 251 del Código de Procedimiento Civil.

II

ALEGATOS DE LA RECURRENTE

La recurrente solicitó la declaratoria de la nulidad absoluta de la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/2770/2009-00625, de fecha 05 de octubre de 2009, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SENIAT, por cuanto, a su juicio, la misma es violatoria del derecho al debido proceso ya que la Administración Tributaria, al dictar la Resolución impugnada SNAT/INTI/GRTI/RCNT/2770/2009-00625, de fecha 05 de octubre de 2009, modificó el basamento expresado en el Acta SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DFC/2009-2770-07 de fecha 24-09-2009, actuación fiscalizadora que motivó el acto administrativo sancionatorio impugnado mediante este recurso, con lo cual vulneró su derecho a la defensa al incorporarle en dicha resolución elementos de hecho y derecho nuevos y distintos a los antes formulados, lo cual además viola el principio de certeza y seguridad jurídica. Igualmente alega la recurrente que la resolución recurrida adolece del vicio insubsanable de falso supuesto de derecho y de hecho.

Por otra parte, la recurrente invocó circunstancias eximentes de responsabilidad penal tributaria previstas en el numeral 4 del artículo 85, del Código Orgánico Tributario vigente, referida al error de hecho excusable, así como la contenida en el artículo 96 del Código Orgánico Tributario, imponiéndose las sanciones correspondientes en su término mínimo, en virtud de no haber tenido la intención ni haber causado un hecho de tanta gravedad y no haber cometido ilícitos durante los tres años anteriores a la actuación.

La recurrente fundamentó la denuncia de violación del debido proceso y de los principios de certeza y seguridad jurídica y el vicio insubsanable de falso supuesto de derecho y de hecho, en los siguientes términos:

En primer lugar alegó la nulidad absoluta por violación del derecho al debido proceso, por cuanto de lo expresado en el acta fiscal, surge para el contribuyente o responsable, en virtud del debido conocimiento que tenga de la misma, el ejercicio de su derecho a la defensa

De esta manera aduce la recurrente que del acta identificada con el N° SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DFC/2009-2770-07 del 24 de septiembre de 2009, notificada en la misma fecha de su emisión, se advierte que en la misma se le formulan objeciones fiscales a MOTORES CABRIALES S.A., referidas a la presunta emisión de facturas u otros documentos para los períodos comprendidos desde el 01 de marzo de 2009 hasta el 26 de agosto 2009 (ambos inclusive) a través de formas libres, por no tener las mismas impreso desde la imprenta, la palabra ‘serie’, tal como lo establece el artículo 30 de la P.A. N° SNAT/2008-0257 de 19 de agosto de 2008, publicada en la Gaceta Oficial N° 38.997 del 19 de agosto de 2008. Luego la Administración Tributaria, al dictar la resolución de imposición de sanción el 05 de octubre de 2009 identificada con el N° SNAT/INTI/GRTI/RCNT/ 2770/2009-00625, notificada el 28 de enero de 2010, impugnada mediante este recurso, se hace absoluta omisión de tales supuestos fácticos y jurídicos, y el órgano administrativo se fundamenta en otros hechos y alegaciones jurídicas distintas a las formuladas en el acta arriba referida, mostrando una total incoherencia con lo expresado en el acta que originó el procedimiento administrativo sancionatorio, vulnerándole a la recurrente, de manera flagrante, sus derechos y garantías consagrados en el artículo 49 de la Constitución, y además el principio de certeza y seguridad jurídica que toda actuación de la administración tributaria debe asegurar y preservar, consagrados en los artículos 299 Constitucional y 12 de la Ley Orgánica de la Administración Pública en razón de lo cual solicitó que en atención a lo dispuesto en el artículo 25 Constitucional, del artículo 19 ordinal 1° de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, y 240 ordinal 1º del Código Orgánico Tributario, se declarase la nulidad absoluta de la Resolución recurrida.

En segundo término, la recurrente solicita la declaratoria de la nulidad de la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RCNT/ 2770/2009-00625 por falso supuesto de derecho al señalar dicho acto que la recurrente, al emitir facturas durante los períodos fiscales investigados, lo hizo con prescindencia de los requisitos contenidos en los artículos: 13, 28, 32, 33, 40 y 41 de la P.A. Nº SNAT/2008/0257. Alega la recurrente que resultaba flagrante la violación del derecho de la recurrente de conocer que ilícito se le imputó por considerar que era prácticamente imposible que haya incumplido todas las normas que regulan la facturación y que resultaba en su criterio insostenible que no se señale con exactitud cuál de los supuestos incumplió la recurrente, por tratarse en casi todos los casos de normas que contienen un sinnúmero de supuestos de los cuales la recurrente sostuvo el desconocimiento acerca de cuál de esos requisitos fue incumplido de las normas que sirvieron de sustento al acto impugnado.

Alega la recurrente que la actuación viciada de la administración tributaria le impidió conocer exactamente cual incumplimiento o infracción se le imputa así como ejercer a plenitud su derecho a la defensa, estando viciada la resolución impugnada de falso supuesto de hecho, de derecho y de inmotivación parcial, todo lo cual destruye el contenido del acto siendo imposible ser subsanado, por lo que debe ser declarada su nulidad absoluta.

Sostiene además la recurrente que la administración tributaria incurre en el vicio de falso supuesto al traer hechos nuevos al imputarle el incumplimiento en el llevado de los libros de compras y de ventas, lo cual además de producirle un estado de indefensión, no señala con claridad cual norma fue infringida, sino que se limita a citar una serie de artículos de la Ley del IVA y de su Reglamento, como son los artículos 56 de la Ley y 70, 72, 75, 76, 77 y 78 de su Reglamento, cada uno de los cuales contienen múltiples supuestos, desconociendo la recurrente cual fue la infracción cometida, cuál de las normas incumplió y por qué, en cual mes ocurrió el supuesto incumplimiento ni tampoco conocer en cuál de los dos libros cometió tal infracción.

Sostiene además que incurre la administración tributaria nuevamente en el vicio de falso supuesto de derecho por tergiversar en su aplicación el artículo 81 del Código Orgánico Tributario que regula el concurso de infracciones, de lo cual se observa que la Administración debió aplicar una de las sanciones y la mitad de las restantes, en lugar de acumular todas las sanciones y aplicarlas cada una en un 100%.

Durante el lapso probatorio, la recurrente promovió y evacuó las documentales referidas a su pretensión, como son el Acta Fiscal N° SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DFC/2009-2770-07 del 24 de septiembre de 2009, las facturas objetadas, mediante toma muestral de cinco facturas por cada mes objeto de revisión, debido al volumen de facturación, los libros de compras y de ventas.

En la oportunidad de presentar las observaciones a los informes presentado por la representación judicial del SENIAT, la recurrente expresó lo siguiente:

…de las observaciones de la Representante de la República se infiere que la misma se limita a citar doctrina y legislación relacionada con la naturaleza de los deberes formales pero nada señala sobre los gravísimos vicios denunciados por mi representada, de los que adolecen tanto el acta como la resolución impugnadas en este proceso…

…Omite igualmente la Representante de la República hacer cualquier alegato en sus informes, relacionado con la denuncia formulada por mi representada en el escrito recursivo contra la actuación de la Administración Fiscal plasmada en la RESOLUCIÓN DE IMPOSICIÓN DE SANCIÓN identificada SNAT/INTI/GRTI/RCNT/ 2770/2009-00625, de fecha 05 de octubre de 2009, de cuyo contenido se refleja una absoluta y total incoherencia con lo expresado en el Acta identificada SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DFC/2009-2770-07, de fecha 24-09-2009, iniciadora del procedimiento administrativo sancionatorio culminado con la Resolución de Imposición de Sanción; además de transgredirle los derechos a la defensa y al debido proceso de mi representada, vulnera, claramente, el principio de certeza y seguridad jurídica que toda actuación de la Administración Tributaria debe asegurar y preservar. (…)

…En cuanto al vicio de falso supuesto denunciado por mi representada, tampoco hace ningún alegato o presenta defensa alguna de la actuación fiscal la representante de la República, obviamente por la imposibilidad de sostener la legalidad de una violación palmaria y grotesca como la ocurrida en el caso de autos, donde la Resolución impugnada señala de forma repetitiva, que mi representada al emitir facturas durante los períodos fiscales investigados, lo hizo con prescindencia de los requisitos contenidos en los artículos: 13, 28, 32, 33, 40 y 41 de la P.A. Nº SNAT/2008/0257…

… En cuanto a los señalamientos formulados con relación al delito continuado y el vicio relacionado con el procedimiento utilizado para la graduación de la pena, la Representante de la República sostiene que tratándose del Impuesto al Valor Agregado resulta imposible aplicar la tesis del delito continuado por no existir una sola conducta y hechos derivados unos de otros…

…Al respecto, Ciudadano Juez, mi representada alegó en su escrito recursivo, la existencia del vicio de falso supuesto de derecho al imponer la sanción la Administración, por tergiversar en su aplicación el artículo 81 del Código Orgánico Tributario que regula el concurso de infracciones…

…En el caso de autos, Ciudadano Juez, reiteramos que si la Administración consideraba que debía sancionar a mi representada, debió aplicar una de las sanciones y la mitad de las restantes, en lugar de acumular todas las sanciones y aplicarlas cada una en un 100% como lo hizo en el caso de autos, donde se observa que la Administración impone en forma acumulativa y repetida por cada período fiscal mensual, la sanción por el supuesto incumplimiento en los requisitos de facturación y luego impone la mitad de la sanción por llevado de libros de compras y de ventas indicando además que es la primera vez que comete el supuesto ilícito…

III

ALEGATOS DEL SENIAT

El 24 de septiembre de 2009, el SENIAT emitió el Acta Fiscal N° SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DFC/2009-2770-07 notificada a MOTORES CABRIALES S.A., en la misma fecha, en la cual el funcionario deja constancia:

…que el Sujeto pasivo emitió facturas u otros documentos para los períodos comprendidos desde 01/03/2009 hasta 26/08/2009 (ambos inclusive), las cuales están relacionadas en el presente cuadro, a través de FORMA LIBRE elaborado por Impresora Técnica del Centro, S.A., RIF.:J-07522779-4, Providencia: SENIAT/10/00264 de fecha 19-02-2008-Región Central/N° de Control desde el N° 00-00022.001 hasta el 00-00032.000-Fecha de Elaboración: 16-01-2009; las cuales no tienen impreso desde la imprenta la palabra ‘serie’, tal como lo establece el Artículo 30 de la P.A. N° SNAT/2008-0257 de 19/08/2008-0257 de 19/08/2008, publicada en Gaceta Oficial N° 38.997 de fecha 19/08/2008, de acuerdo a las atribuciones conferidas en el artículo 57 de la Ley de Impuesto al valor Agregado y artículo 63 de su reglamento.

Período FACTURAS U OTROS

DOC.

Desde N° Hasta N° N° CONTROL

Desde Hasta Cantidad de

Docum.

Emitidos

Mar-2009 54899 55382 22412 22898 487

Abr-2009 55383 55787 22899 23306 408

May-2009 55788 56156 23307 23680 374

Jun-2009 56157 56559 23681 24084 404

Jul-2009 56560 56913 24085 24438 354

Ago-2009 56914 57223 24439 25749 1311

El 05 de octubre de 2009, la administración tributaria dictó la Resolución de Imposición de Sanción identificada con el Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/2770/2009-00625, suscrita por la Jefe de División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Central del SENIAT, la cual fue notificada a la contribuyente en fecha 28 de enero de 2010, mediante la cual impone sanción a la recurrente por emitir facturas con prescindencia total o parcial de los requisitos en el periodo comprendido entre el 01 de marzo de 2009 y el 26 de agosto de 2009, en contravención a los artículos 13, 28, 32, 33, 40 y 41 de la Providencia N° SNAT/2008/0257, sancionándola de conformidad con el segundo aparte del numeral 3 del artículo 101 del Código Orgánico Tributario con 150 unidades tributarias por cada factura para un total de la sanción 900 unidades tributaras.

El sujeto pasivo presentó el libro de compras y el de ventas del IVA que no cumplen con las formalidades y condiciones establecidas en los artículos 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 70, 72, 75, 76, 77 y 78 de su Reglamento, desde el 01 de marzo de 2009 hasta el 31 de julio de 2009, sancionándola según lo dispuesto en el segundo aparte del numeral 2 del artículo 102 del Código Orgánico Tributario. Sanción concurrida 12,5 unidades tributarias.

En su escrito de informes, la representación judicial de la República, consigna el expediente administrativo como anexo y para desvirtuar las denuncias y alegatos expresados por la recurrente, expresó lo siguiente:

…Una vez a.l.a. del Acto Administrativo controvertido, así como lo alegado por el recurrente y el expediente administrativo que lleva la Administración Tributaria, esta representante judicial considera pertinente hacer las siguientes acotaciones:

Constituye incumplimiento a los deberes formales toda acción u omisión de los sujetos o terceros que violen las disposiciones que prevén tales deberes, los cuales pueden estar consagrados en el propio código, en las leyes especiales, en sus reglamentos y en sus disposiciones generales de los organismos competentes.

Se entiende pues, que los deberes formales son imprescindibles a los fines de la realización de las tareas de fiscalización, investigación y control, por parte de la Administración Tributaria, todo con el propósito de verificar el cumplimiento de las obligaciones impositivas, de modo que la omisión del deber previsto en forma genérica en el Código, reviste un incumplimiento de un deber formal y, en consecuencia, la tipificación de una infracción tributaria tipificada en el mismo Código.

En la esfera de los deberes formales se observa que la relación jurídica tributaria, establecida entre el Estado en su carácter de sujeto activo, y los particulares en su carácter de sujeto pasivo, comprende para estos últimos no solo cumplir con la obligación tributaria de dar, a través del pago del impuesto, por disposición expresa de la ley, sino que abarca el cumplimiento de una serie de actuaciones ‘(…) tendientes a asegurar y facilitar la determinación de los tributos, que la doctrina califica de obligaciones secundarias (…) las cuales de acuerdo con lo establecido en el Código Orgánico Tributario son calificadas como deberes formales y su incumplimiento una infracción de tipo objetivo cuya configuración no exige la investigación del elemento intencional.

La naturaleza formal de este tipo de infracciones determina la aplicación inmediata de la sanción, por el solo hecho de transgredir la norma, en efecto las normas que regulan la forma o el procedimiento a que deben ajustarse los contribuyentes para la realización o la efectividad de la obligación tributaria material (deberes formales), así como los atinentes a las actividades de fiscalización, investigación y control que realiza la administración con el propósito de constatar el debido cumplimiento de las mismas, tiene un carácter instrumental o adjetivo y su incumplimiento por ende no admite ningún elemento de valoración subjetivo, cuando estos se configuran y son constatados por la Administración, surgiendo por efecto del acto omisivo la consecuencia desfavorable para el contribuyente representada en una sanción de carácter patrimonial…

…Cabe destacar que el objetivo de la norma es el de establecer, los elementos esenciales que debe contener la factura u otro documento similar, a los fines de que éste genere el crédito fiscal correspondiente, así el de delegar en la Administración Tributaria la potestad de regular la forma en que deben presentarse estos requisitos.

Al tomar como base la premisa anterior, debemos afirmar que el legislador al expresar en su primer aparte ‘…o cuando el formato preimpreso no contenga los requisitos previstos en los numerales 1, 2, 3 y 4 de este artículo’ se refiere a la necesidad de que estos elementos estén contenidos en el formato de factura, es decir, en dicho documento se deberá mostrar en los campos que sean dispuestos al efecto, los requisitos supra mencionados, sin que sea necesario que éstos provengan preimpresos desde la imprenta autorizada, cuando ello sea permitido por las normas sublegales que regulan la materia…’ (…)

…En relación al punto referido al delito continuado debe expresar esta representación, que al considerar la parte actora que se configuró el mismo, en base a lo previsto en el artículo 99 del Código Penal, la Administración Tributaria, incurrió en una de falsa (sic) y errática apreciación de la Ley, pues entiende que el incumplimiento del deber formal establecido en el artículo 101 del Código Orgánico Tributario vigente, en que incurrió para cada uno de los períodos de imposición verificados, debían sancionarse como si fuese un solo hecho punible por tratarse a su decir de un delito continuado, lo cual a todas luces es improcedente en el caso de autos tal y como se examinará de seguidas, pues no se encuentran materializados los supuestos fácticos y jurídicos a que alude el referido artículo 99 del Código Penal, y de allí que no se produzca por ende la consecuencia jurídica que el mismo prevé, para poder afirmar que estamos en presencia del referido tipo penal aplicable a las infracciones de contenido tributario. Tal afirmación deriva del siguiente razonamiento: …

…Como se observa de la doctrina que antecede para que opere tal institución jurídica es condición sine qua non, que cada hecho guarde relación con el otro, caso contrario sería una obra distinta e implica una nueva resolución criminal, que los hace divisibles, en este contexto resulta plenamente aplicable el ejemplo dado por el referido autor al señalar que tal relación de actos ejecutivos de una misma resolución no se da cuando un sujeto comete, en fechas diferentes varios actos carnales y violentos con la misma persona. Aquí un hecho no guarda relación con el otro, es una obra distinta, e implica una nueva resolución y la imposibilidad de considerar un hecho como secuela del otro, como una secuencia de una obra total regida por el mismo designio.

Como se puede apreciar en el caso de marras, un hecho no guarda relación con el otro, es una obra distinta e implica una nueva resolución y la imposibilidad de considerar un hecho como secuela del otro, como secuencia de una obra total regida por el mismo designio. Son hechos diversos, independientes, perfectos en sí, no secuela uno del otro, tan independientes son, que en materia de Impuesto al Valor Agregado; el impuesto se causa por períodos de imposición; respetando con ello lo que quiso el legislador tributario al estatuir la mensualidad del tributo, lo que se traduce en un medio efectivo de conocer, vigilar y fiscalizar, el correcto cumplimiento de las obligaciones sustanciales y formales que surgen mes a mes a cargo de los contribuyentes del referido impuesto indirecto.

De allí que mes a mes, es decir en cada período de imposición, se debía cumplir con las formalidades tanto sustanciales (pago del impuesto) como formales estatuidas en la ley (Declaración) como en el reglamento (presentación de la declaración y pago de impuesto durante un lapso de tiempo determinado) y cuyo incumplimiento genera la consecuencia desfavorable estatuida en la norma que contempla tal obligación, en el caso concreto la imposición de la sanción estatuida en el artículo 101 del Código Orgánico Tributario vigente, por cada hecho infraccional el cual como se examinó supra, en cada caso es independiente uno del otro, y por ende es imposible considerar un hecho como secuela del anterior, pues es perfectamente dable que para un período de imposición determinado, el contribuyente haya incumplido con su deber formal de emitir facturas que reúnan los requisitos legales y reglamentarias respectivas (sic), de allí la independencia y la imposibilidad de considerar un hecho como secuela del otro, lo que a todas luces denota y patentiza que en el caso de los impuestos indirectos en los que las obligaciones se deben cumplir por períodos de imposición mensual no opera la figura del delito continuado recogida en el artículo 99 del Código Penal.

Ahora bien, la aplicación supletoria del supuesto de concurso continuado establecido en el artículo 99 del Código Penal, no es posible en el caso de sanciones por infracciones de índole fiscal reguladas en el Código Orgánico Tributario (…)

…De manera que, al margen de cualquier discusión sobre la idoneidad del sistema adoptado en la referida disposición legal, lo cierto es, que esta contempla expresamente la forma en que debe calcularse la sanción correspondiente cuando el administrado incurre en la comisión repetida o reiterada de una infracción fiscal, lo cual lleva forzosamente a concluir que en el caso de la repetida comisión de un hecho de este (sic) índole, no es posible aplicar supletoriamente el instituto del delito continuado establecido en el artículo 99 del Código Penal, en virtud, de que el artículo 81 del Código Orgánico Tributario vigente contiene una regulación específica para estos casos o situaciones.

Por otra parte, es necesario precisar aquí, que la existencia de reglas específicas de concurso como las que establece el artículo 81 del Código Orgánico Tributario vigente, descarta totalmente la posibilidad de conculcar o lesionar el principio de proporcionalidad de las penas, en virtud, de que ellos solo puede ocurrir cuando la norma atribuye o deja algún margen de discrecionalidad al operador jurídico para imponer o graduar la sanción, que en todo caso solicito sea aplicado en el presente proceso.

Criterio ahora sustentado en la sentencia Nº 000948 de fecha 13/08/2008, en la cual la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia establece en las motivaciones para decidir lo siguiente: ‘En virtud de lo anteriormente expuesto esta Sala reconsidera el criterio que había venido sosteniendo respecto de la aplicación del delito continuado en casos como el de autos, en las que se impone una sanción producto de incumplimiento de deberes formales del impuesto a las ventas, adoptado en la sentencia Nº 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán C.A, posteriormente ratificada en forma pacífica en diversos fallos hasta la presente fecha estableciendo que el artículo 99 del Código Penal no es aplicable a las infracciones tributarias que se generen con ocasión de los deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado, por los motivos aludidos en el presente fallo. Así se decide’….

IV

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Planteada la controversia según la narrativa expuesta, analizados los argumentos de la recurrente y de la representación de la República, y leído los fundamentos de la resolución recurrida; este tribunal, luego de apreciar y valorar los documentos que cursan en autos, con todo el valor que de los mismos se desprende, estima que la controversia planteada se circunscribe a determinar en primer lugar, si en el presente caso se violó el derecho a la defensa y al debido proceso de la recurrente por haber modificado la administración tributaria, al dictar la resolución sancionatoria recurrida, los fundamentos contenidos en el acta fiscal; luego de decidido este punto, el tribunal pasará a determinar si la Administración Tributaria incurrió en el vicio de falso supuesto y determinar la procedencia de las circunstancias eximentes y atenuantes solicitadas por la recurrente.

Establecido lo anterior, pasa este Tribunal a resolver la denuncia atinente a la violación del derecho a la defensa y al debido proceso de la recurrente, Motores Cabriales S.A. de la siguiente forma:

El procedimiento administrativo que dio origen al acto administrativo impugnado se desarrolló -en orden cronológico- como sigue:

1. La funcionaria actuante procedió el 24 de septiembre de 2009, a levantar el Acta N° SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DFC/2009-2770-07, dejando constancia: “…que el Sujeto pasivo emitió facturas u otros documentos para los períodos comprendidos desde 01/03/2009 hasta 26/08/2009 (ambos inclusive), las cuales están relacionadas en el presente cuadro, a través de FORMA LIBRE elaborado por Impresora Técnica del Centro, S.A., RIF.:J-07522779-4, Providencia: SENIAT/10/00264 de fecha 19-02-2008-Región Central/N° de Control desde el N° 00-00022.001 hasta el 00-00032.000-Fecha de Elaboración: 16-01-2009; las cuales no tienen impreso desde la imprenta la palabra ‘serie’, tal como lo establece el Artículo 30 de la P.A. N° SNAT/2008-0257 de 19/08/2008-0257 de 19/08/2008, publicada en Gaceta Oficial N° 38.997 de fecha 19/08/2008, de acuerdo a las atribuciones conferidas en el artículo 57 de la Ley de Impuesto al valor Agregado y artículo 63 de su reglamento.

   Período Facturas u otros documentos

   Desde Hasta N° Control

   Desde Hasta Cantidad de

   documentos emitidos

   Mar-2009 54899 55382 22412 22898 487

   Abr-2009 55383 55787 22899 23306 408

   May-2009 55788 56156 23307 23680 374

   Jun-2009 56157 56559 23681 24084 404

   Jul-2009 56560 56913 24085 24438 354

   Ago-2009 56914 57223 24439 25749 1311

   Y para que conste a los fines legales consiguientes, se emite la presente Acta en dos (2) ejemplares de un mismo tenor y a un solo efecto, uno de los cuales queda en poder del Sujeto Pasivo, que firma en señal de notificación de la misma…”.

2. En la misma fecha notificó a la contribuyente el contenido del acta fiscal.

3. El 28 de enero de 2010 se notificó a la contribuyente la Resolución de Imposición de Sanción Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/2770/2009-00625 del 05 de Octubre de 2009, suscrita por la Jefe de División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SENIAT, en los siguientes términos:

   …De conformidad con lo establecido en los artículos 93,, 121,123,172, y 173 del Código Orgánico Tributario Vigente, en concordancia con lo dispuesto en el numeral 14 del artículo 98 de la Resolución N° 32 de fecha 24/03/1995, sobre organización, atribuciones y funciones del servicio nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT, publicada en Gaceta oficial N° 4.881 Extraordinario de fecha 29/03/1995, y en el artículo 2 de la Resolución SNAT/2002/N° 913 de fecha 06/02/2002, publicada en Gaceta Oficial N° 37.398 de fecha 06/03/2002, se procede a emitir la presente resolución de Imposición de Sanción, por cuanto se constató para el momento de la verificación practicada el incumplimiento del (los) deber(es) formal(es), que se indica(n) a continuación, tal como consta en Acta de Recepción y Verificación Fiscal o C.d.I. levantada por el (la) Funcionario (a) actuante M.M.L.M. titular de la Cédula de Identidad N° V-8809754 debidamente facultado(a) según P.A. N° 2770 de fecha 26/08/2009.

   Que LA (EL) CONTRIBUYENTE ORDINARIO DEL IVA EMITE FACTURAS CON PRESCINDENCIA TOTAL O PARCIAL DE LOS REQUISITOS Y CARACTERÍSTICAS EXIGIDAS POR LAS NORMAS TRIBUTARIAS, en contravención a lo establecido en el(los) artículo(s) 13,28,32,33,40 y 41 de la (del) PROVIDENCIA N° SNAT/2008/0257 NORMAS GENERALES DE EMISION DE FACTURAS Y OTROS DOCUMENTOS, corresponde al (a los) ejercicio(s) o (los) período(s) comprendido(s) entre 01/08/2009 y 26/08/2009, en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 101 Numeral 3 Segundo Aparte del Código Orgánico tributario vigente por concepto de multa consistente en una (1) Unidad Tributaria por cada factura, documento o comprobante, la cual asciende a la cantidad de 150,00 Unidades Tributarias equivalentes a ocho mil doscientos cincuenta Bolívares (Bs. 8.250,00).

   Que LA (EL) CONTRIBUYENTE ORDINARIO DEL IVA EMITE FACTURAS CON PRESCINDENCIA TOTAL O PARCIAL DE LOS REQUISITOS Y CARACTERÍSTICAS EXIGIDAS POR LAS NORMAS TRIBUTARIAS, en contravención a lo establecido en el(los) artículo(s) 13,28,32,33,40 y 41 de la (del) PROVIDENCIA N° SNAT/2008/0257 NORMAS GENERALES DE EMISION DE FACTURAS Y OTROS DOCUMENTOS, corresponde al (a los) ejercicio(s) o (los) período(s) comprendido(s) entre 01/07/2009 y 31/07/2009, en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 101 Numeral 3 Segundo Aparte del Código Orgánico tributario vigente por concepto de multa consistente en una (1) Unidad Tributaria por cada factura, documento o comprobante, la cual asciende a la cantidad de 150,00 Unidades Tributarias equivalentes a ocho mil doscientos cincuenta Bolívares (Bs. 8.250,00).

   Que LA (EL) CONTRIBUYENTE ORDINARIO DEL IVA EMITE FACTURAS CON PRESCINDENCIA TOTAL O PARCIAL DE LOS REQUISITOS Y CARACTERÍSTICAS EXIGIDAS POR LAS NORMAS TRIBUTARIAS, en contravención a lo establecido en el(los) artículo(s) 13,28,32,33,40 y 41 de la (del) PROVIDENCIA N° SNAT/2008/0257 NORMAS GENERALES DE EMISION DE FACTURAS Y OTROS DOCUMENTOS, corresponde al (a los) ejercicio(s) o (los) período(s) comprendido(s) entre 01/06/2009 y 30/06/2009, en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 101 Numeral 3 Segundo Aparte del Código Orgánico tributario vigente por concepto de multa consistente en una (1) Unidad Tributaria por cada factura, documento o comprobante, la cual asciende a la cantidad de 150,00 Unidades Tributarias equivalentes a ocho mil doscientos cincuenta Bolívares (Bs. 8.250,00).

   Que LA (EL) CONTRIBUYENTE ORDINARIO DEL IVA EMITE FACTURAS CON PRESCINDENCIA TOTAL O PARCIAL DE LOS REQUISITOS Y CARACTERÍSTICAS EXIGIDAS POR LAS NORMAS TRIBUTARIAS, en contravención a lo establecido en el(los) artículo(s) 13,28,32,33,40 y 41 de la (del) PROVIDENCIA N° SNAT/2008/0257 NORMAS GENERALES DE EMISION DE FACTURAS Y OTROS DOCUMENTOS, corresponde al (a los) ejercicio(s) o (los) período(s) comprendido(s) entre 01/05/2009 y 31/05/2009, en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 101 Numeral 3 Segundo Aparte del Código Orgánico tributario vigente por concepto de multa consistente en una (1) Unidad Tributaria por cada factura, documento o comprobante, la cual asciende a la cantidad de 150,00 Unidades Tributarias equivalentes a ocho mil doscientos cincuenta Bolívares (Bs. 8.250,00).

   Que LA (EL) CONTRIBUYENTE ORDINARIO DEL IVA EMITE FACTURAS CON PRESCINDENCIA TOTAL O PARCIAL DE LOS REQUISITOS Y CARACTERÍSTICAS EXIGIDAS POR LAS NORMAS TRIBUTARIAS, en contravención a lo establecido en el(los) artículo(s) 13,28,32,33,40 y 41 de la (del) PROVIDENCIA N° SNAT/2008/0257 NORMAS GENERALES DE EMISION DE FACTURAS Y OTROS DOCUMENTOS, corresponde al (a los) ejercicio(s) o (los) período(s) comprendido(s) entre 01/04/2009 y 30/04/2009, en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 101 Numeral 3 Segundo Aparte del Código Orgánico tributario vigente por concepto de multa consistente en una (1) Unidad Tributaria por cada factura, documento o comprobante, la cual asciende a la cantidad de 150,00 Unidades Tributarias equivalentes a ocho mil doscientos cincuenta Bolívares (Bs. 8.250,00),

   Que LA (EL) CONTRIBUYENTE ORDINARIO DEL IVA EMITE FACTURAS CON PRESCINDENCIA TOTAL O PARCIAL DE LOS REQUISITOS Y CARACTERÍSTICAS EXIGIDAS POR LAS NORMAS TRIBUTARIAS, en contravención a lo establecido en el (los) artículo(s) 13,28,32,33,40 y 41 de la (del) PROVIDENCIA N° SNAT/2008/0257 NORMAS GENERALES DE EMISION DE FACTURAS Y OTROS DOCUMENTOS, corresponde al (a los) ejercicio(s) o (los) período(s) comprendido(s) entre 01/03/2009 y 31/03/2009, en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 101 Numeral 3 Segundo Aparte del Código Orgánico tributario vigente por concepto de multa consistente en una (1) Unidad Tributaria por cada factura, documento o comprobante, la cual asciende a la cantidad de 150,00 Unidades Tributarias equivalentes a ocho mil doscientos cincuenta Bolívares (Bs. 8.250,00),

   Que LA (EL) CONTRIBUYENTE ORDINARIO PRESENTÓ EL LIBRO DE COMPRAS Y DE VENTAS DEL I.V.A. QUE NO CUMPLEN CON LAS FORMALIDADES Y CONDICIONES, en contravención a lo establecido en el(los) artículo(s) 56 de la (del) LEY DE IMPUESTO AL VALOR AGREGADO 70,72,75,76,77 y 78 DE SU REGLAMENTO, correspondiente al (a los) ejercicio(s) o (los) período(s) comprendido(s) entre 01/03/2009 y 26/07/2009, en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 102 Numeral 2 Segundo Aparte del Código Orgánico tributario vigente por concepto de multa en la cantidad de 25,00 Unidades Tributarias equivalentes a mil trescientos setenta y cinco Bolívares (Bs. 1.375,00), por cuanto se trata de la Primera infracción de esta índole cometida por el (la) Contribuyente.

   Por cuanto en el presente caso existe concurrencia de ilícitos tributarios con penas pecuniarias, se aplica la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones, conforme a lo establecido en el Artículo 81 del Código Orgánico tributario, en virtud de lo cual esta Administración Tributaria procedió a determinar la(s) multa(s) resultante(s), aplicando el concurso de acuerdo a la sumatoria de la totalidad de las sanciones aplicables por cada tipo de ilícito, a efectos de establecer el ilícito cuya sumatoria arroje la sanción más cuantiosa, tal como se demuestra a continuación:…

   .

   … Por lo antes expuesto, expídase a cargo del (de la) Contribuyente o Responsable antes identificado(a) planilla(s) de pago por concepto de multa(s) por el (los) monto(s) indicado(s), la(s) cual(es) deberá cancelar en una Oficina Receptora de Fondos nacionales de forma inmediata; asimismo, se le notifica que el monto de la sanción se encuentra sujeta a modificación en caso de cambio del valor de la Unidad Tributaria entre la presente fecha y la fecha efectiva de pago, conforme a lo previsto en el Artículo 94 del Código Orgánico Tributario.

   En caso de inconformidad con el presente Acto Administrativo el (la) Contribuyente o responsable podrá ejercer los recursos que consagra el Código Orgánico tributario en sus Artículos 242 y 259, dentro de los plazos previstos en los Artículos 247 y 261 Ejusdem, para lo cual deberá darse cumplimiento a lo previsto en los Artículos 243 y 250 del citado código….

   Este último acto administrativo fue recurrido por la contribuyente alegando que está viciado de nulidad absoluta al ser violatorio de su derecho a la defensa por haber sido modificado el fundamento del acta fiscal al momento de dictar la resolución de imposición de sanción.

   En este sentido, alegó la representación judicial de Motores Cabriales S.A. que la Resolución recurrida es nula de nulidad absoluta por violar el derecho al debido proceso, por cuanto:

   …del contenido del Acta identificada SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DFC/2009-2770-07 de fecha 24 de septiembre de 2009, suscrita por el funcionario adscrita a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SENIAT, notificada a mi representada en la misma fecha de su emisión, se advierte que en la misma se le formulan objeciones fiscales a MOTORES CABRIALES S.A., referidas a la presunta emisión de facturas u otros documentos para los períodos comprendidos desde el 01/03/2009 hasta 26/08/2009 (ambos inclusive) a través de FORMA LIBRE, por no tenerlas mismas impreso desde la imprenta, la palabra ‘serie’, tal como lo establece el artículo 30 de la P.A. N° SNAT/2008-0257 de 19/08/2008, publicada en la Gaceta Oficial N° 38.997 de fecha 19/08/2008.

   Siendo así, tales supuestos fácticos y jurídicos imputados a mi representaban debían determinar no sólo el desarrollo del la instrucción del correspondiente procedimiento administrativo, sino también y principalmente, el contenido de la RESOLUCIÓN DE IMPOSICIÓN DE SANCION, emitida por esa Administración Tributaria contra mi representada en fecha 05 de octubre de 2009 identificada SNAT/INTI/GRTI/RCNT/ 2770/2009-00625, notificada a mi representada el 28-01-2010, impugnada mediante este recurso, en la cual no sólo se hace absoluta omisión de tales supuestos fácticos y jurídicos, sino que además el órgano administrativo se fundamenta en otros hechos distintos y alegaciones jurídicas distintas a las formuladas en el Acta arriba referida.

   De todo lo expuesto queda en evidencia que la actuación de la Administración fiscal contenida en la Resolución de Imposición de Sanción refleja una absoluta y total incoherencia con lo expresado en el Acta que originó este procedimiento administrativo sancionatorio; en otras palabras, en la Resolución de Imposición de Sanción no se exponen las razones de hecho ni de derecho que llevaron a la Administración Tributaria a dictar el Acta SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DFC/2009-2770-07 de fecha 24-09-2009, actuación fiscalizadora que motivó el acto administrativo sancionatorio impugnado mediante este recurso. De este proceder, se desprende con suma claridad que la Administración Tributaria al modificar el basamento expresado en el Acta al dictar la resolución de Imposición de Sanción vulneró el derecho a la defensa de mi representada, al incorporarle en dicha resolución elementos de hecho y derecho nuevos y distintos a los antes formulados…

   .

   Por su parte, la representante de la República en su escrito de informes, no formula alegatos en relación al vicio denunciado por la recurrente.

   Al respecto, este tribunal observa que del contenido mismo del acta y su confrontación con la resolución impugnada mediante este recurso, se puede advertir que, efectivamente como denuncia la recurrente, existe una total y absoluta discordancia entre el contenido del acta fiscal que sirvió de fundamento para la posterior emisión de la resolución de imposición de sanción, al punto que las mismas tienen una total contradicción e incoherencia que resulta imposible que la primara sirva de sustento a la otra.

   En efecto, al verificar el contenido del acta se evidencia que la fiscal actuante se limita a dejar constancia de la violación del requisito de facturación previsto en el artículo 30 de la Providencia Nº SNAT/2008/0257 del 19/08/08, por no llevar desde la imprenta la palabra “SERIE”.

   Sin embargo, al dictar la resolución de imposición de sanción, este tribunal observa que la administración modificó en su totalidad el fundamento contenido en el acta fiscal y procedió a sancionar a la recurrente por emitir facturas con prescindencia total o parcial de los requisitos y características exigidas por las normas tributarias, en contravención a lo establecido en los artículos 13, 28, 32, 33, 40 y 41 de la Providencia N° SNAT/2008/0257, normas generales de emisión de facturas y otros documentos, e igualmente procede a sancionar a la contribuyente por haber presentado el libro de compras y de ventas del I.V.A. que no cumplen con las formalidades y condiciones legales, en contravención a lo establecido en los artículos 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado 70, 72, 75, 76, 77 y 78 de su Reglamento, sin indicar cuál requisito en específico fue omitido por la contribuyente y sin mencionar el artículo 30 de la Providencia Nº SNAT/2008/0257 del 19 de agosto de 2008 que había servido de fundamento primigenio para dictar el acta fiscal.

   En cuanto a la protección de los derechos de los administrado, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia Nº 00957 del 16 de julio de 2002, caso: Organización Sarela, C.A., estableció que el desarrollo de la actividad de la Administración Pública está precedido por un alto grado de actividades procedimentales que obligan a que la manifestación de voluntad del órgano administrativo, implique la previa existencia de una cadena de actos de distinto alcance y contenido (los actos de trámite), que conducen a un último eslabón (el acto definitivo), mediante el cual se exterioriza dicha voluntad.

   Asimismo, la doctrina del derecho administrativo ha expresado que la obligatoriedad de que la administración siga un cauce determinado al exteriorizar su voluntad a través de la emisión de actos administrativos, tiene un doble propósito. Por un lado, se propende a la eficacia administrativa y a una idea de orden en el despliegue de las potestades destinadas a satisfacer el interés de la colectividad y, por el otro, a garantizar los derechos del administrado, tutelados por el ordenamiento jurídico.

   De acuerdo con este criterio, la protección de los derechos de los administrados es el motivo por el cual la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, recogiendo la interpretación que ya venían haciendo la doctrina y la jurisprudencia patria, estableció en el artículo 49 que el principio del debido proceso se extiende no sólo al ámbito judicial, sino a todas las actuaciones administrativas, encontrándose entre las manifestaciones de dicho principio, entre otros, los derechos a la defensa y a la presunción de inocencia.

   En armonía con lo antes indicado, la Sala Político Administrativa de nuestro M.T., mediante sentencia N° 01619 de fecha 22 de octubre de 2003, caso: PIÑA MUSICAL; C.A., con ponencia del Magistrado LEVIS IGNACIO ZERPA, decidió lo que de seguidas se transcribe:

   …Del contenido del acta y del análisis hecho al mencionado anexo, se pudo advertir que los funcionarios fiscales, conforme al dispositivo de los artículos 118 y 119 del Código Orgánico Tributario vigente, procedieron a la determinación de oficio sobre base cierta, donde establecieron los montos de las ventas, compras, débitos, créditos y el impuesto a pagar; pudiéndose observar en el anexo reflejadas las cantidades que ellos investigaron y que conforman la ecuación técnica necesaria en el impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, para determinar la existencia o no del impuesto a pagar (débitos - créditos fiscales + remanentes de créditos fiscales = impuesto a pagar o no). Producto de dicha fiscalización, se aprecia un impuesto a pagar de Bs. 5.316.303,40.

   Por otra parte, se observa en la impugnada Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. SAT-GRTI-RC-DSA/ICSVM/99-I-000076, que la Administración Tributaria en la parte motiva del acto, después de sostener la procedencia del reparo, indicando el período investigado, el hecho generador del tributo, que se trata de ventas de instrumentos musicales efectuadas a varios organismos públicos, así como la norma que, a su decir, sustenta los hechos acaecidos, “...confirma el reparo formulado sobre la cantidad de Bs. 130.714.221,00…”. En el mismo sentido, también se advierte que la resolución corrige un error material incurrido por los fiscales, al precisar los débitos fiscales omitidos (Bs. 20.239.053,00), indicando expresamente que “...procede a subsanar el error material contenido en el Acta Fiscal en cuanto al cálculo de los débitos fiscales omitidos, determinándolo en la cantidad de Bs. 20.439.733,67,...”, haciendo referencia al siguiente cuadro demostrativo (folio 29); determinando finalmente un impuesto a pagar por la cantidad de Bs. 20.197.243,00, conforme se refleja en el cuadro denominado “Determinación Fiscal” que corre al folio 31 de este expediente.

   Ahora bien, en razón a que el acta fiscal es un acto administrativo de carácter procedimental a través del cual la Administración Tributaria, en el ejercicio de sus funciones de fiscalización y control, inicia el procedimiento administrativo para determinar la obligación tributaria o imponer las sanciones por los ilícitos tributarios cometidos por los contribuyentes o responsables, y en el cual se deja constancia de los hechos y circunstancias que, presuntamente ciertos, configuran la situación jurídica del sujeto pasivo; es ésta el basamento fundamental que debe considerar la Administración para emitir la resolución que culmina este procedimiento, modificando, ratificando o revocando el reparo contenido en dicha acta, de acuerdo al dispositivo del artículo 163 del Código Orgánico Tributario, siempre que exprese las razones de hecho y de derecho que la llevaron a tomar tal decisión (artículos 9 y 18 ordinal 5º, de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y artículo 149, numeral 5, del Código Orgánico Tributario).

   Analizadas como han sido tanto el acta fiscal como la indicada resolución, pudo esta Sala advertir cierta incoherencia entre las cantidades explanadas en el acta fiscal y las reflejadas en la resolución. Así, constan en el expediente formando parte de dicha resolución, tres cuadros demostrativos, el primero denominado “Cuadro Demostrativo de las Ventas y Débitos Fiscales Determinados”, donde aparece la variación de montos que por error material corrigió la Administración previamente, sin indicar los movimientos de los meses de agosto, septiembre y diciembre de 1994, y junio de 1995; el segundo identificado como “Cuadro demostrativo del ajuste a los Débitos Fiscales”, donde se observó inconsistencia en los débitos fiscales de los meses de febrero de 1995, abril, julio y agosto de 1996, así como que no aparecen operaciones en los meses de agosto y septiembre de 1994; y el tercero, intitulado “Determinación Fiscal”, donde se expresa realmente la forma de cálculo considerando los débitos, créditos y los remanentes de créditos que son los elementos técnicos para determinar si se genera o no el impuesto. Abstracción hecha de las diferencias encontradas al hacer los ajustes de los débitos fiscales antes señalados, se advierte por ejemplo: que el fiscal actuante indicó para el mes de agosto un “Crédito Fiscal” de Bs. 145.633,00 y la resolución señaló Bs. 4.359.740,00; para el mismo mes, el acta reflejó como “Remanente crédito fiscal” Bs. 2.694.154,43 y en la resolución aparece Bs. 3.938.770,00, generándose en consecuencia, conforme a la resolución, impuestos en los meses de abril, mayo y noviembre de 1995, diciembre de 1996 y enero, febrero, marzo y abril de 1997, no habiéndose generado impuesto alguno en estos mismos meses en el acta fiscal.

   En razón de lo precedentemente expuesto, la Sala observa que tal como lo afirmara el a quo, efectivamente no se encuentran reflejadas en la resolución impugnada, las razones de hecho ni de derecho que llevaron a la Administración Tributaria a corregir un supuesto error en que, a su decir, incurrió la fiscalización, para llegar a la determinación de una diferencia considerable de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, a cargo de la sociedad mercantil recurrente. De este proceder, se desprende que en el procedimiento sumarial instruido para determinar de oficio sobre base cierta el impuesto a pagar en los ejercicios fiscales reparados, se vulneró el derecho a la defensa a la contribuyente recurrente, al incorporarle en la resolución culminatoria del sumario, bajo la forma de una supuesta corrección de error material, montos distintos a los señalados en el acta fiscal, que –como ya se indicó- sustenta el sumario, sin mencionar a qué estaban referidos, modificándole así las cantidades sobre las cuales le fue calculada la base imponible, se le determinó los débitos y créditos fiscales en el acta fiscal y se le estimó el impuesto a pagar; en virtud de ello, es de obligada consecuencia declarar la nulidad de los actos administrativos contenidos en la resolución culminatoria del sumario administrativo y de las subsecuentes planillas de liquidación, por falta de motivación y violación al derecho a la defensa de la contribuyente. Así se decide…

   .

   Así mismo, este Tribunal cita el criterio más reciente de la misma Sala, en sentencia Nº 00912, del 18 de junio de 2009, en Consulta dictada para el Caso de la contribuyente sociedad mercantil Proyectos Pet C.A. con ponencia del Magistrado Dr. E.G.R., donde ratificó el anterior criterio en los términos que de seguidas se transcriben:

   “…Del acto recurrido se puede apreciar que la decisión dictada por la Administración Tributaria estuvo fundamentada en que la actuación fiscal “efectuó la revisión de los Balances de Comprobación con detalle por Centro de Costos y los montos totales por concepto de nóminas realizado por el departamento de Gerencia de Recursos Humanos dando como consecuencia la corrección de errores de forma y de fondo encontrados, de acuerdo con la información suministrada y según lo establecido en el artículo 163 del Código Orgánico Tributario”.

   Al respecto, el artículo 127 del Código Orgánico Tributario vigente (artículo 112 derogado) otorga a la Administración Tributaria amplias facultades de fiscalización e investigación de todo lo relativo a la aplicación de las leyes tributarias -reconocidas tanto en jurisprudencia como en doctrina-, no obstante, el cumplimiento de tales potestades no puede derivar en la negación del derecho que asiste a la contribuyente de defenderse de las nuevas determinaciones efectuadas en su contra, máxime cuando el aumento en la cantidad a pagar al Instituto fiscalizador encuentra su fundamento en el artículo 163 del Código Orgánico Tributario de 1994, el cual sólo permite la corrección de “errores materiales o de cálculo”.

   Este Alto Tribunal, en circunstancia similar declaró la nulidad de los actos administrativos recurridos al expresar que “(…) en el procedimiento sumarial instruido para determinar de oficio sobre base cierta el impuesto a pagar en los ejercicios fiscales reparados, se vulneró el derecho a la defensa a la contribuyente recurrente, al incorporarle en la resolución culminatoria del sumario, bajo la forma de una supuesta corrección de error material, montos distintos a los señalados en el acta fiscal…en virtud de ello, es de obligada consecuencia declarar la nulidad de los actos administrativos contenidos en la resolución culminatoria del sumario administrativo y de las subsecuentes planillas de liquidación, por falta de motivación y violación al derecho a la defensa de la contribuyente (…)” (ver sentencia Nº 01619 del 22 de octubre de 2003, caso: Piña Musical C.A.).

   Vistas las consideraciones precedentemente expuestas, al haber constatado esta Sala que en el presente caso la Administración Tributaria vulneró el derecho a la defensa a la contribuyente, al incorporarle en la resolución culminatoria del sumario, bajo la forma de una supuesta corrección de error material, montos distintos a los contenidos en el acta fiscal, derivada de la revisión de nuevas partidas tales como deducción de cursos, horas diurnas y nocturnas, sin otorgarle la oportunidad para impugnar en sede administrativa los nuevos reparos, se debe confirmar la declaratoria de nulidad realizada por el tribunal de origen, de la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 466 del 20 de junio de 2000 -notificada el 6 de julio del mismo año-. Así se decide.

   En todo caso, considera esta Sala que al modificarse con el “Acta de Ajuste” los hechos detectados en la primera fiscalización, lo que ha debido hacer el Instituto era abrirle al contribuyente un nuevo sumario administrativo para que pudiera defenderse de los nuevos hechos de la segunda acta, y luego concluirlo con la resolución culminatoria del sumario, siguiendo el procedimiento establecido en los artículos 144 al 149 del entonces vigente Código Orgánico Tributario de 1994; al no hacerlo incurrió en la mencionada violación al derecho a la defensa. Así también se decide.”

   En razón de lo precedentemente expuesto, y acogiendo los criterios jurisprudenciales emanados del M.T. de la República, concluye este Tribunal que, efectivamente no se encuentran reflejadas en la resolución impugnada, las razones de hecho ni de derecho que llevaron a la Administración Tributaria a modificar los fundamentos de su actuación para llegar a imponer la sanción, a cargo de la sociedad mercantil recurrente. De este proceder, se desprende que en el procedimiento instruido para determinar la sanción en los períodos fiscales investigados, se vulneró el derecho a la defensa a la contribuyente recurrente, al incorporarle en la resolución de imposición de sanción, elementos de hecho y fundamentos de derecho distintos a los señalados en el acta fiscal, que –como ya se indicó- sustenta la emisión de la misma, sin mencionar a qué estaban referidos, modificándole la naturaleza y cuantía de la sanción a pagar; en virtud de ello, es de obligada consecuencia declarar la nulidad de los actos administrativos contenidos en la resolución de imposición de sanción recurrida y de las subsecuentes planillas de liquidación, por violación al derecho a la defensa y al debido proceso de la contribuyente, previsto en el artículo 49 del texto fundamental. Así se decide.

   Como consecuencia de lo anteriormente decidido, estima este sentenciador que por cuanto en el presente fallo este Tribunal ha declarado la nulidad absoluta de la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/2770/2009-00625, de fecha 05 de octubre de 2009, estima inoficioso entrar a conocer y emitir el pronunciamiento acerca del resto de los alegatos esgrimidos por la recurrente. Así se declara.

   Igualmente, en atención la declaratoria de la nulidad absoluta de la resolución impugnada expresada en esta sentencia, este tribunal considera también inoficioso pronunciarse sobre la procedencia o no de la aplicación de la norma que regula el concurso de ilícitos, a pesar de que la representante judicial de la República objetó la figura del delito continuado, mientras que la contribuyente lo que reclamó fue que la administración no aplicó el artículo 81 del Código Orgánico Tributario sobre concurso de infracciones en relación con la aplicación de 150 unidades tributarias de sanción al primer mes, y a 75 la de los siguientes meses. Así se declara.

   En cuanto a la condenatoria en costas a la República Bolivariana de Venezuela, solicitada por la recurrente, este tribunal declara improcedente tal solicitud por ser violatoria del régimen de prerrogativas procesales consagradas a favor de la República, según criterio adoptado por la Sala Constitucional del M.T. de la República en sentencia N° 1238 del 30 de septiembre de 2009, caso: J.I.R.D.. Así se declara.

   V

   DECISIÓN

   En virtud de los razonamientos anteriormente expuestos, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:

   1) CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario contra el acto administrativo contenido en la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/2770/2009-00625 del 05 de octubre de 2009, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), conforme a la cual, la Administración Fiscal Nacional resolvió sancionar a la contribuyente MOTORES CABRIALES S.A., con multa por incumplimiento de deberes formales del impuesto al valor agregado, durante los períodos fiscales comprendidos del 01 de marzo de 2009 hasta el 26 de agosto de 2009, por considerar que había emitido facturas con prescindencia total o parcial de los requisitos y características exigidas por la normativa tributaria, por un monto de 912,5 Unidades Tributarias, equivalente a bolívares fuertes cincuenta mil ciento ochenta y siete con cincuenta céntimos (Bs.50.187,50).

   2) NULA la Resolución de Imposición de Sanción Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/2770/2009-00625, del 05 de octubre de 2009, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT).

   3) IMPROCEDENTE la condenatoria al pago de las costas procesales al SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT).

   Notifíquese de la presente decisión al Procuradora General de la República con copia certificada una vez que la parte provea lo conducente. Asimismo notifíquese al Contralor General de la República, al Gerente Regional del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la contribuyente MOTORES CABRIALES S.A. Líbrense las correspondientes notificaciones. Cúmplase lo ordenado.

   Dado, firmado y sellado en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los catorce (14) días del mes de abril de dos mil once (2011). Año 200° de la Independencia y 152° de la Federación.

   Juez Titular,

   Abg. J.A.Y.G..

   Secretaria Titular

   Abg. M.S.

   En esta misma fecha se publicó, se registró la presente decisión y se libraron oficios. Se cumplió con lo ordenado.

   Secretaria Titular

   Abg. M.S.

   Exp. Nº 2351

   JAYG/dt/mg