Decisión nº 0591 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 11 de Febrero de 2009

El 23 de noviembre de 2005, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de la Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) emitió Acta de Retenciones N° GRTI-RCE-DFE-2005-05 RET-ISLR-3326-06. En esa misma fecha el contribuyente fue notificado del acta antes identificada.

El 17 de enero de 2006, el apoderado judicial de la contribuyente presentó escrito de descargos ante el SENIAT, contra el Acta de Retenciones N° GRTI-RCE-DFE-2005-05-RET-ISLR-3326-06 del 23 de noviembre de 2005.

El 30 de octubre de 2006, la administración tributaria emitió Resolución de Culminación de Sumario Nº GRTI-RCE-DSA-2006-00026, mediante la cual resolvió: 1) reponer administrativamente la causa al estado de notificar validamente nuevamente el Acta de Retenciones N° GRTI-RCE-DFE-2005-05-RET-ISLR-3326-06, 2) anular los efectos posteriores a la ineficaz notificación del acta de retenciones N° GRTI-RCE-DFE-2005-05 RET-ISLR-3326-06, 3) acordar la apertura de los lapsos procesales, 4) aclarar los efectos de la reposición, 5) precisar los elementos a ser apreciados y 6) acordar la notificación de dicha resolución en persona capaz de obligar a la contribuyente, con el objeto de que quede garantizado su derecho a la defensa.

El 17 de noviembre de 2006, el contribuyente dio por notificado de la resolución antes mencionada.

El 05 de marzo de 2007, el SENIAT emitió Boleta de Comparecencia a la contribuyente a una reunión para tratar de asuntos fiscales de sumo interés. Se hizo de su conocimiento que en el caso de no asistir a la misma, sería sancionada con pena de diez unidades tributarias (10 U.T.) de conformidad con lo establecido en los artículos 99 y 104 del Código Orgánico Tributario. En esa misma fecha la recurrente se dio por notificada de la referida boleta.

El 07 de marzo de 2007, el SENIAT emitió Boleta de Comparecencia a la contribuyente a una reunión para tratar de asuntos fiscales de sumo interés. Se hizo de su conocimiento que en el caso de no asistir a la misma, sería sancionada con pena de diez unidades tributarias (10 U.T.) de conformidad con lo establecido en los artículos 99 y 104 del Código Orgánico Tributario. En esa misma fecha la recurrente se dio por notificada de la referida boleta.

El 09 de marzo de 2007, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de la Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) emitió Acta de Retenciones N° GRTI-RCE-DFE-2005-05-RET-ISLR-3326-07. En esta misma fecha el contribuyente fue notificado del acta antes identificada.

El 09 de mayo de 2007, contribuyente presentó escrito de descargos contra el Acta de Retenciones N° GRTI-RCE-DFE-2005-05-RET-ISLR-3326-07ante la administración tributaria.

El 21 de septiembre de 2007, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de la Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió la Resolución Culminación de Sumario Nº GRTI-RCE-DSA-07-00020, en la cual determinó reparo por impuestos no retenidos por Bs. 1.021.402.811,14 y multa por 38.662,73 unidades tributarias.

El 06 de marzo de 2008, la contribuyente es notificada de la resolución antes mencionada.

El 15 de abril de 2008, el apoderado judicial de la contribuyente interpuso recurso contencioso tributario y solicitud de suspensión de los efectos del acto administrativo ante este tribunal.

El 08 de mayo de 2008, el tribunal dio entrada al recurso contencioso tributario.

El 26 de junio de 2008, fue consignada por el ciudadano Alguacil la última de las notificaciones de ley, correspondiendo en esta oportunidad al Procurador General de la República.

El 03 de julio de 2008, se admitió el recurso contencioso tributario según sentencia interlocutoria Nº 1356.

El 14 de julio de 2008, el representante judicial del SENIAT suscribió diligencia consignando copia simple del poder previa vista y devolución de su original.

El 18 de julio de 2008, se venció el lapso de promoción de pruebas. Se dejó constancia que el representante judicial del SENIAT presentó escrito de pruebas mientras que la otra parte no hizo uso de su derecho.

El 30 de julio de 2008, se dictó auto de admisión de pruebas.

El 03 de octubre de 2008, se venció el lapso de evacuación de pruebas y se fijó el término para la presentación de informes.

El 28 de octubre de 2008, se venció el término para presentar informes, los representantes judiciales del SENIAT presentaron su respectivo escrito mientras que la contraparte no hizo uso de este derecho. Se declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso para dictar sentencia.

El 15 de enero de 2009, se dictó auto en el cual se difiere el pronunciamiento de la sentencia y se fija un lapso de treinta (30) días calendarios consecutivos adicionales para dictarla.

II

ALEGATOS DE LA RECURRENTE

El representante judicial de la contribuyente alega que la Administración Tributaria aplicó incorrectamente en la resolución impugnada el porcentaje de retención por concepto de premios pagados por ganancias fortuitas (juegos de bingo) en el período comprendido desde el 1° de julio de 2004 hasta el 30 de septiembre de 2005, pretendiendo que la retención debe ser 34% en lugar de 16% como legalmente le corresponde según lo dispuesto en el artículo 9, numeral 9, del Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto sobre la Renta en materia de Retenciones, dictado mediante Decreto N° 1.808 del 30 de septiembre de 1997, originando un impuesto dejado de retener por Bs. 1.021.402.811,14.

De conformidad con los artículos 65 y 66 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, los premios de loterías y de hipódromos se gravarán con un impuesto del dieciséis por ciento (16%).

En el Reglamento de la Ley para el Control de los Casinos, Salas de Bingo y Máquinas Traganíqueles, publicada en la Gaceta Oficial N° 36.523 del 24 de agosto de 1998, el juego de bingo es definido como lotería de salón.

La recurrente rechaza el contenido del acto administrativo impugnado por pretender la Administración Tributaria aplicar un criterio contra la ley, lo cual conduce a la instauración de un vicio de nulidad de los actos, de conformidad con lo previsto en el artículo 20 de la ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

Apoya sus argumentos en la Sentencia N° 351, Expediente N° 657 de este Tribunal del 22 de enero de 2007.

La Administración Tributaria imputó a la contribuyente no haber retenido impuesto en el caso de las máquinas traganíqueles. Aducen que las máquinas traganíqueles funciones de manera indiferenciada, con fichas o con billetes de circulación legal de distintas denominaciones. Los premios concedidos por las máquinas pueden ser pagados por ellas mismas de manera inmediata o pueden acumularse como crédito en caso de que el apostador así lo desee y decida continuar jugando. El apostador, después de jugar en una o varias máquinas, como usualmente ocurre, y teniendo en su poder un número determinado de fichas decide pasar por la caja para canjearlas por dinero efectivo, por lo cual resulta materialmente imposible determinar, en ese momento, si las fichas que está presentando para su canje son el producto singular y total de una ganancia obtenida, o acaso un resto de ella, o si es el monto sobrante de fichas compradas previamente, o más aún, si esas fichas representan el saldo, positivo o negativo, de haber insertado papel moneda en las billeteras de una o varias máquinas, las cuales le conceden un crédito a su favor de manera inmediata. De manera tal que, por la estructura técnica del sistema de apuestas en las máquinas y por la forma como operan éstas, es materialmente imposible singularizar los premios y montos obtenidos por los apostadores en ellas. Materialmente es imposible determinar la base imponible.

Los funcionarios fiscales determinaron la base imponible reportes diarios de bóveda sin cotejarlos con los libros contables, estableciendo montos que supuestamente corresponden al monto diario de lo apostado y al monto diario de lo pagado en dichas máquinas, llegando a la determinación deduciendo del presunto monto apostado (determinado por el resultado de las billeteras) el saldo final de las cajas. Tal procedimiento sería equivalente a determinar con el simple examen de la bóveda de un Banco cuánto del dinero allí existente corresponde a cuentas corrientes o de ahorros, o cuánto de ese dinero pertenece a los clientes del banco y cuanto al banco mismo.

Trae a colación la Sentencia N° 0332 del 22 de noviembre de 2006 de este mismo tribunal para un caso similar.

La Administración Tributaria incurre en incongruencia negativa, ya que en el contenido de la resolución impugnada no da respuesta a los alegatos transcritos en el escrito de descargos.

III

ALEGATOS DEL SENIAT

La fiscalización determinó que el sujeto pasivo en el período comprendido entre el 01 de julio de 2004 y el 30 de septiembre de 2005 aplicó como porcentaje de retención el 16% y no el 34% que legalmente le correspondía según lo dispuesto en el artículo 9, numeral 9 del Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto sobre la Renta en Materia de Retenciones, dictado mediante Decreto N° 1.808 el 23 de septiembre de 1997.

Aduce la Administración Tributaria que en el artículo 1 de la Ley para el Control de los Casinos, Salas de Bingo y Máquinas Traganíqueles no se hace ninguna mención al juego de lotería, sino casinos, salas de bingo y máquinas traganíqueles. Afirma el SENIAT que el juego de loterías en Venezuela es solamente aquel organizado por la nación o por las provincias (sic), mediante el otorgamiento de premios en metálico a quines adquieran billetes cuyo número coincida con los que resulten premiados en un sorteo. Es decir, para el SENIAT el juego de loterías es sólo aquel patrocinado por el Estado y se reafirma en el contenido de la Ley Nacional de Loterías, publicada en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 314.431 del 12 de septiembre de 2005.

Rechazan el argumento de la contribuyente sobre la Ley para el Control de los Casinos, Salas de Bingo y Máquinas Traganíqueles, publicada en la Gaceta Oficial N° 36.523 del 24 de agosto de 1998, en su artículo 1, numeral 2, en el cual se define al juego de bingo como loterías de salón. El juego de loterías en Venezuela es únicamente el juego organizado por los estados. Esto ha sido fortalecido por la entrada en vigencia de la Ley Nacional de Loterías, publicada en la Gaceta oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 314.431, del 12 de septiembre de 2005. La definición contenida en el Reglamento de la Ley para el Control de Casinos, Salas de Bingo y Máquinas Traganíqueles, publicada en la Gaceta Oficial N° 36523 del 24 de agosto de 1998, “…corresponde a una descripción detalla de lo que es el juego de bingo en sí, y de ciertas características mecánicas y electrónicas que deben reunir las salas donde se lleva a cabo dicho juego el hecho de que el Reglamento citado supra, haya asimilado el juego de bingo a una lotería de salón, no quiere decir que lo sea per se, y lo que menos se puede concebir es que se pretenda aplicar la ley impositiva como en verdad lo fuera, ya que ésta, históricamente, ha concebido al juego de lotería como un juego de azar organizado por servicios autónomos dependientes del Estado, estableciendo, a los fines impositivos, un porcentaje de impuesto menor debido a los fines benéficos como se persiguen con los ingresos obtenidos…”.

Nuestra legislación, al decir del SENIAT tiene previsto el tipo impositivo aplicable a las ganancias obtenidas en juegos de y apuestas y que no es otro que el contemplado en el artículo 64 de la ley de la materia de 2001 aplicable a los períodos investigados.

IV

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Planteada la controversia en autos en los términos que anteceden, corresponde a este tribunal analizar los fundamentos de las partes y decidir en consecuencia y procede a dictar sentencia.

La controversia se limita a definir si la contribuyente, en sus actividades de explotación del juego de bingo, está sujeta a la retención del 34% prevista en el artículo 64 de la Ley de impuesto sobre la Renta o si por el contrario debe aplicársele el artículo 65 eiusdem con retención del 16%.

El Tribunal reitera su criterio establecido en sentencias previas y en los siguientes términos:

La administración tributaria manifiesta que se debe aplicar el artículo 64 (34%) y la contribuyente por el contrario afirma que el artículo a aplicar es el 65 (16%). El fundamento de la administración tributaria es que el artículo 65 se aplica a “…las loterías entendidas como juego de azar organizado y realizado por el Estado…” , mientras la contribuyente entiende que la Ley no discrimina si la lotería está o no organizada por el Estado, y si no lo hace menos lo puede hacer el interprete.

La Ley de Impuesto sobre la Renta en sus artículos 64 y 65 establece:

Artículo 64. Las ganancias obtenidas por juegos o apuestas, estarán gravadas con el treinta y cuatro por ciento (34%).

Artículo 65. Los premios de loterías y de hipódromos, se gravarán con un impuesto del dieciséis por ciento (16%).

El artículo 64 se refiere a juegos o apuestas, en los cuales un jugador (la contribuyente) interactúa con otro jugador (la entidad titular del juego) y el resultado o el éxito o fracaso depende de decisiones que toman los jugadores sobre los reglamentos del juego. En el caso de la apuesta, el apostador escoge una alternativa entre varias y si su selección es la acertada, gana el premio. Se dice que se está en presencia de ganancias fortuitas, en las cuales generalmente la cantidad apostada o jugada en muy pequeña en relación con los premios concedidos.

Es evidente que la Ley de Impuesto sobre la Renta no específica ninguna otra condición para que una actividad de juego o apuesta se clasifique en el artículo 64 o en el artículo 65. El 64 se refiere muy claramente a juegos en primer lugar.

Juego según el Diccionario de la Lengua Española de la Real Academia Española es “…acción y efecto de jugar…”, es decir, requiere una determinada actuación de los jugadores que dependiendo de su accionar, puede o no concluir en éxito. También el mismo diccionario define el juego como “…ejercicio recreativo sometido a reglas, y en el cual se gana o se pierde…”. El “…ejercicio...” implica evidentemente una acción del jugador. En el mismo orden de ideas, el Diccionario de la Lengua Española separa esta definición de la de Juego de suerte, que enuncia como “…cada uno de aquellos (juegos) cuyo resultado no depende de la habilidad o destreza de los jugadores sino exclusivamente del acaso o la suerte…”. (Subrayado y entre paréntesis por el juez). Esta última acepción encuadra dentro de la definición de premios de loterías e hipódromos incluidos en el artículo 65 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, según el criterio de este juzgador.

Apostar por otro lado, es una palabra definida en el diccionario referido como “…pactar entre sí quienes disputan que aquel que se equivoque o no tenga razón, perderá la cantidad de dinero que se determine o cualquier otra cosa…”. Es evidente que en el caso de las apuestas, existe una elección entre varias alternativas, es decir, una acción de parte del jugador.

El artículo 65 eiusdem establece un gravamen de 16% para premios de loterías e hipódromos.

Las definiciones del diccionario in comento de la palabra lotería son ilustrativas: “…especie de rifa que se hace con mercaderías, billetes, dinero y otras cosas, con autorización pública…”; También “…juego casero semejante a la lotería primitiva con números impresos en cartones, y en el que se extraen algunos de una bolsa o bombo…”. Observa el juez que el juego de bingo esta sometido a una autorización pública por la Comisión Nacional de Casinos, Salas de Bingo y Máquinas Traganíqueles, lo cual cumple con la definición del diccionario. Queda por definir si el juego de bingo es una especie del juego de lotería y si es o no un juego que depende de las acciones de los jugadores o es un juego de suerte, para poder establecer si se incluye en el artículo 64 o en el 65 de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

Los numerales 2, 5 y 6 del artículo 1 del Reglamento de la Ley para el Control de Casinos, Salas de Bingo y Máquinas Traganíqueles, publicado en la Gaceta Oficial N° 36.523, del 24 de agosto de 1998, establecen lo siguiente:

Artículo 1. A los fines de este Reglamento se entiende por:

(…)

2) Juegos de Bingo: Son loterías de salón, de combinaciones de números, figuras o similares que, de acuerdo con sus reglamentos internos, permiten la obtención de diferentes premios a aquellos jugadores que posean las combinaciones ganadoras en cada sorteo, reflejadas en el cartón, tablero o dispositivo sobre el que practiquen su juego. La Sala de Bingo podrá poner a disposición de los jugadores para su lectura y seguimiento de sus combinaciones dispositivos mecánicos o electrónicos y sistemas de computación, que se utilizarán de acuerdo con el reglamento interno.

(…)

5) Juego de envite o de azar: Aquellos en que la ganancia o la pérdida, con un fin de lucro, dependa entera o casi enteramente de la suerte.

6) Apuesta: Toda cantidad específica de dinero que se somete a riesgo de ganar o perder en un juego de envite o azar de cualquier clase.

(…)

(Subrayado por el juez).

Interpreta el juez, que las definiciones anteriores obligan a clasificar a los premios de las loterías de salón o bingos en el artículo 65, donde el premio depende exclusivamente de la suerte, como también lo define el Reglamento transcrito y el Diccionario de la Real Academia de la Lengua Española, mientras que los juegos o apuestas clasificados en el artículo 64, se refiere a ganancias obtenidas por medio de las acciones y decisiones que toman los apostadores o jugadores para obtenerla y no sólo a los números que salen de un bombo y en el cual el jugador no hace otra cosa que marcar dichos números en un cartón sin hacer ningún ejercicio que modifique tal situación.

No encuentra el juez en la ley o en sus reglamentos ninguna disposición que indique que para clasificar las loterías de salón o bingos en el artículo 65, debe ser una actividad explotada con la intervención del Estado, destinando los ingresos a fines de utilidad pública y deducir así el fundamento para diferenciar en las ley los impuestos sobre estas actividades con un gravamen inferior a los demás juegos, en lo cuales el Estado no participa y por lo tanto que deben estar destinados a generar recursos públicos. La referencia que hace la Administración Tributaria a la Ley Nacional de Lotería publicada en la Gaceta Oficial N° 38.270 del 12 de septiembre de 2005, no aplica a este caso que corresponde al periodo de fiscalización comprendido entre el 1° de julio de 2004 hasta el 30 de septiembre de 2005. La afirmación hecha por la Administración Tributaria de que las loterías son solas las estatales, es un criterio exclusivo de dicha institución sin base legal alguna.

Tampoco esta de acuerdo el juez con la afirmación de la Administración Tributaria que cuando el numeral 2 del artículo 1 del Reglamento de la Ley para el control de Casinos, Salas de Bingo y Máquinas Traganíqueles publicado en la Gaceta Oficial N° 36.523 del 24 de agosto de 1998, define a los bingos como loterías de salón, lo hace con el exclusivo objeto de precisar las características de los juegos que se deben desarrollar en las Salas de Bingo, fijando así el ámbito de aplicación de las normas contenidas en el precitado texto reglamentario. La disposición no persigue establece la condición de los juegos de bingo a los fines del tratamiento que les atañe en materia de impuesto sobre la renta, ya que ello escapa de su esfera de competencias en su carácter de norma sublegal, puesto que el tratamiento fiscal le correspondería hacerlo en la Ley para el control de Casinos, Salas de Bingo y Máquinas Traganíqueles, ya que a tenor del artículo 4 del Código Orgánico Tributario, es materia reservada a la Ley. La Ley nada establece sobre este particular por lo cual el juez considera que no es procedente esta afirmación del SENIAT, y forzosamente declara improcedente este fundamento de la administración tributaria.

Por las razones expuestas, este tribunal declara que el juego de bingo está sometido a la retención establecida en el artículo 65 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, es decir 16%. Así se decide.

En cuanto a las máquinas traganíqueles, el Juez descarta los argumentos del representante judicial de la contribuyente puesto que el acto administrativo impugnado, signado con el número GRTI-RCE-DSA-2007-0020, nada repara en esta materia. Así se declara.

V

DECISIÓN

Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:

1) CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por el ciudadano O.S., actuando en su carácter de apoderado judicial de OPERADORA BINMARIÑO, C.A., contra el acto administrativo contenido en la Resolución de Culminación de Sumario Nº GRTI-RCE-DSA-2007-0020 del 21 de septiembre de 2007, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE LA ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), en la cual confirmó en todas y cada una de sus partes el contenido del acta fiscal número GRTI-RCE-DFE-2005-05-RET-ISLR-3326-07 del 09 de marzo de 2007, por reparo en materia de impuesto sobre la renta no retenido, por bolívares un millardo veintiún millones cuatrocientos dos mil ochocientos once con catorce céntimos (Bs. 1.021.402,811,14) (BsF. 1.021.402,81) más multa de treinta y ocho mil seiscientos sesenta y dos con setenta y tres (38.662,73) unidades tributarias, correspondiente al período desde el 1° de julio de 2004 hasta el 30 de septiembre de 2005.

2) NULA la Resolución de Culminación de Sumario N° GRTI-RCE-DSA-2007-0020 del 21 de septiembre de 2007, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE LA ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) por reparo en materia de impuesto sobre la renta no retenido, por bolívares un millardo veintiún millones cuatrocientos dos mil ochocientos once con catorce céntimos (Bs. 1.021.402,811,14) (BsF. 1.021.402,81) más multa de treinta y ocho mil seiscientos sesenta y dos con setenta y tres (38.662,73) unidades tributarias, correspondiente al período desde el 1° de julio de 2004 hasta el 30 de septiembre de 2005.

3) CONDENA al SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) al pago de las costas procesales por una cantidad equivalente al dos por ciento (2%) del monto del reparo, de conformidad con el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

Notifíquese de la presente decisión al Procurador General de la República con copia certificada. Asimismo notifíquese al Contralor General de la República, al Gerente Regional del Servicio Nacional Integrado de la Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la contribuyente OPERADORA BINMARIÑO, C.A. Líbrense las correspondientes notificaciones. Cúmplase lo ordenado.

Dado, Firmado y Sellado en la sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los once (11) días del mes de febrero de dos mil nueve (2009). Año 198° de la Independencia y 149° de la Federación.

El Juez Titular,

Abg. J.A.Y.G.. La Secretaria Titular

Abg. M.S.

En esta misma fecha se publicó, se registró la presente decisión y se libraron oficios. Se cumplió con lo ordenado.

La Secretaria Titular

Abg. M.S.

Exp. Nº 1530

JAYG/dt/yg