Decisión nº 1703 de Juzgado Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 30 de Abril de 2015

De autos se desprende que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital sancionó a la recurrente “OPTICA R.J. BEHRENS, C.A.”, mediante la Resolución de Imposición de Sanción Nº SAT-GRTI-RC-DF-1052-002231 de fecha treinta (30) de Marzo de 1999, en los términos siguientes:

En visita fiscal efectuada en fecha 18/03/98, se constató que el contribuyente no mantiene los Libros de Compras y Ventas en el establecimiento, hecho que constituye infracción al artículo 50 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y al artículo 74 de su Reglamento. Al contribuyente le fue concedido un día hábil para la presentación de los mismos, vencido dicho plazo sólo fue presentado el libro de compras, incumpliendo con lo establecido el Artículo 50 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al mayor (sic), en concordancia con el artículo 73 del Reglamento que rige la materia.

Los documentos en cuestión según consta el expediente Nº 9635, fueron requeridos mediante Actas Nº SAT/GRTI-RC-DF-1052- 9635-GPC-001 y Nº SAT/GRTI-RC-DF-1052-EF-9635-GPC-003 de fecha 18/03/98 evidenciándose las infracciones resultantes en Acta de recepción Nº SAT/GRTI-RC-DF-1052-EF-9635-GPC-002 de fecha 18/03/98 y Nº SAT/GRTI-RC-DF-1052-EF-9635-GPC-004 de fecha 20/03/98 levantadas por la funcionaria: GERVARY PALACIOS CORREA, titular de la cédula de identidad Nº 6.340.161, quien es Fiscal Nacional de Hacienda, facultado mediante Autorización NºSAT-GRTI-RC-DF-1052-EF-2335 de fecha 10/12/97 y está adscrito a la Gerencia Regional de Tributos Internos- Región Capital.

Por cuanto el hecho antes señalado constituye incumplimiento al deber formal tipificado en el artículo 126 Numeral 1, literal a, del Código Orgánico Tributario, el cual hace procedente la aplicación de la sanción contemplada en el Artículo 106 de dicho Código, y como el Artículo 71 del Código Orgánico Tributario, establece la aplicación supletoria de los Principios y Normas del Derecho Penal, se procede a la aplicación del Artículo 37 del Código penal, el cual establece que, cuando la Ley castiga un delito o falta como una pena comprendida entre dos límites, se entiende que la normalmente aplicable es el término medio. En consecuencia, se determina la misma como se muestra a continuación:

INFRACCIÓN SANCIÓN ARTÍCULO DEL C.O.T. TOTAL U.T.

-No lleva el libro de Ventas del I.C.S.V.M.

106

125

Ahora bien, de acuerdo a lo tipificado en el Artículo 75 del Código Orgánico Tributario (primer aparte), en el presente caso existe reiteración durante los períodos de imposición correspondientes a los siguientes meses: Septiembre 1997, Octubre 1997, Noviembre 1997, Diciembre 1997, Enero 1998 y Febrero 1998. Y como la reiteración es una circunstancia agravante de conformidad con lo dispuesto en el Artículo 85 del Código en comento, se procede a incrementar en un cinco por ciento (5%), partiendo desde el segundo período investigado, la sanción correspondiente; como se muestra a continuación:

INFRACCIÓN

PERÍODO NO TIENE EL LIBRO DE VENTAS DEL I.C.S.V.M.

INCREMENTO

(5%) U.T.

APLICABLES

Septiembre 97 125,00 - 125,00

Octubre 97 125,00 6,25 131,25

Noviembre 97 125,00 12,50 137,50

Diciembre 97 125,00 18,75 143,75

Enero 98 125,00 25,00 150,00

Febrero 98 125,00 31,25 156,25

Total 843,75

En virtud de lo antes expuesto, esta Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital resuelve imponer multa a cargo de la Contribuyente OPTICA R.J.BEHRENS S.R.L. en la cantidad de Ochocientos Cuarenta Y Tres Punto Setenta Y Cinco Unidades Tributarias (843.75 U.T.). En consecuencia, expídase, al sujeto pasivo ya mencionado, planillas de liquidación por concepto de multa para los períodos indicados y por los montos equivalentes en Bolívares, que deberá cancelar en una Oficina Receptora de Fondos Nacionales, en el plazo de Veinticinco (25) días hábiles contados a partir de la notificación de la presente Resolución.

Inconforme con tal decisión, la contribuyente interpuso Recurso Contencioso Tributario, el cual fundamentó de la siguiente forma:

Denuncia primeramente que el acto administrativo recurrido adolece del vicio en la causa por errónea apreciación de los hechos por parte de la Administración Tributaria, tras haber determinado que su representada no mantiene Los Libros de Compras y Ventas en el establecimiento, imponiéndole sanción equivalente a ciento veinticinco Unidades Tributarias (125 U.T.), pese haber señalado el fiscal actuante, en el Acta de Recepción Nº GRTI-RC-DF-1052-EF-9635-GCP-002, que su representada le había manifestado que los mismos se encontraban en manos de su contador externo, lo cual asegura fue la causa de que estuviesen fuera de la compañía, calificando como parcial la investigación fiscal practicada al no haber valorado según le merece los referidos instrumentos contables; basando su apreciación en criterios doctrinarios y jurisprudenciales a este respecto, solicitando así la nulidad del acto administrativo conforme a lo previsto en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

Considera improcedentes las sanciones que le fueron aplicadas, calificando a todo evento la conducta de su representada, como un error de hecho y de derecho excusable conforme a lo establecido en el literal c del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994, al no haber considerado su representada que debía mantener bajo cualquier circunstancia los Libros de Compras y de Ventas en el establecimiento, no existiendo por tanto a su decir elemento de subjetividad o culpabilidad, solicitando así sea declarada la eximente de responsabilidad penal tributaria.

Solicita de forma subsidiaria a favor de su representada le sean atenuadas las sanciones tras considerar que la misma se encuentra bajo las circunstancias previstas en los numerales 2 y 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario vigente para la época.

Finalmente, señala que resulta improcedente la agravante por reiteración aplicada a las sanciones impuestas, por cuanto las mismas fueron imputadas en un mismo momento, bajo un mismo procedimiento investigativo, destacando que existe la reiteración cuando el imputado cometa una infracción de la misma índole dentro de los próximos cinco (5) años, y que dicha figura se diferencia de la reincidencia, pues en esta última se requiere una condena por sentencia o resolución firme, concluyendo así que mal puede la administración tributaria aplicar dicha figura a las infracciones que le fueron impuestas durante los periodos Septiembre, Octubre, Noviembre, Diciembre de 1997, Enero y Febrero de 1998. Así también, tanto en oportunidad de informes como en la presentación de sus observaciones a los informes de la parte contraria, la representación judicial de la recurrente ratifica todos los alegatos y fundamentos esgrimidos en su escrito recursivo, solicitando además sean desestimados todos los alegatos esbozados por el Fisco Nacional en sus informes.

Ahora bien en la oportunidad de informes, la representación judicial del Fisco Nacional realizó las siguientes consideraciones:

En cuanto a la falta de presentación de los Libros de Compras y de Ventas señala que mediante Actas de Requerimiento Nº SAT-GRTI-RC-DF-1052-9635-GPC-001 y Nº SAT-GRTI-RC-DF-1052-9635-GPC-003, ambas de fecha dieciocho (18) de Marzo de 1998, le fue solicitado a la contribuyente la presentación de dichos libros, no siendo suministrados en su oportunidad toda vez que no se encontraban en el establecimiento, y que sin embargo a los fines de su presentación la Administración Tributaria le concedió a la empresa un (1) día, presentando esta última únicamente el Libro de Compras bajo pretexto de que el Libro de Ventas se encontraba en poder del contador; resaltando que el Código Orgánico Tributario mencionado, en su articulo 126 numeral 1, establece que los contribuyentes o responsables están obligados a cumplir con sus deberes formales relativos a tareas de investigación fiscal, en concordancia con lo dispuesto en el artículo 50 y 74 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, asegurando que dicha conducta quedó subsumida en el artículo 103 del mencionado Código, lo cual asegura la hizo merecedora de la sanción contemplada en el artículo 106 eiusdem.

En cuanto a la aplicación de la agravante por reiteración prevista en el numeral 1 del artículo 85 del Código antes mencionado, en concordancia con el artículo 75 eiusdem, asegura que en el caso de autos se encuentran cubiertos los extremos de Ley, tras asegurar que tal como fue determinado por la Administración Tributaria la contribuyente cometió la misma infracción durante varios períodos consecutivos en un término no menor de cinco (5) años, lo cual asegura se desprende del acto administrativo recurrido, resaltando el principio de veracidad y legalidad que versa sobre el mismo.

En relación a la denuncia de falso supuesto insiste que de las Actas de Requerimiento antes mencionadas se desprende el no cumplimiento por parte de la contribuyente de poseer el Libro de Compras en el establecimiento, lo cual asegura fue ratificado por la misma recurrente en su escrito recursorio cuando señala: “el libro en cuestión, se encontraba en poder de la persona encargada de verificar y actualizar compras y ventas realizadas por la contribuyente”; solicitando así sea desestimado dicho alegato como consecuencia según le merece de la confesión de la recurrente.

En atención a la eximente de responsabilidad prevista en el literal c del artículo 79 del Código Orgánico Tributario, considera que la contribuyente no puede amparar su negligencia e incumplimiento en sus obligaciones en el desconocimiento de su deber, toda vez que insiste que la Administración Tributaria en ejercicio de sus facultades de investigación solicitó la presentación de los mencionados Libros, concediéndole para ello un plazo, estando siempre al tanto de su obligación, por lo que considera improcedente dicha solicitud.

Finalmente, en cuanto a las circunstancias atenuantes invocadas por la recurrente conforme a lo previsto en los numerales 2 y 4 del artículo 85 del mencionado Código; destaca únicamente con respecto a la referida a la no intención de haber causado el hecho imputable de tanta gravedad, que no debe confundirse con la menor o mayor intensidad con que es sancionado un hecho particular, pues que tal como ha mencionado la condición para que esta opere a favor del sujeto imputado, es que la acción u omisión tipificada como una infracción de menor gravedad derive en una trasgresión mas dañosa.

- II -

MOTIVACIÓN PARA DECIDIR

Planteada la controversia en los términos expuestos, este Órgano Jurisdiccional observa que no es un hecho controvertido el incumplimiento del deber formal en el cual incurrió la contribuyente, evidenciado por la Administración Tributaria en los actos administrativos impugnados, por cuanto así lo reconoce en su escrito recursivo en el folio 7, cuando señala expresamente lo siguiente: “…lo que sucedió fue que en fechas 18 y 20 de marzo de 1998, momentos en el cual (sic) el fiscal actuante lo solicitó por medio de las Actas de Requerimiento identificadas con las letras y números SAT/GRTI-RC-DF-1052-EF-9635-GPC-004 y SAT/GRTI-RC-DF-1052-EF-9635-GPC-002, el libro en referencia se encontraba en manos del contador. El hecho de ser empleado externo o ajeno a nuestra representada, y que no realiza sus labores en el establecimiento de OPTICA R.J. BEHRENS, C.A. trajo como consecuencia que el libro referido se encontrara fuera de la sede de la compañía”. Así se declara.

En cuanto a la eximente de responsabilidad penal tributaria conforme a lo previsto en el literal c del artículo 79 del Código Orgánico Tributario referida al error de hecho y de derecho excusable, y en virtud de la declaratoria anterior, este Juzgado debe advertir que la doctrina penal ha señalado: “El error...es el falso conocimiento de algo, una noción falsa sobre algo… En relación al error propio que afecta o tiene influencia en el conocimiento o voluntad, tradicionalmente se ha hecho referencia a la distinción entre el error de hecho y el error de derecho.” (“Derecho Penal Venezolano”, Parte General, 3ra edición, Dr. A.A.S., Pág.1295).

Así, el artículo 126 del Código Orgánico Tributario de 1994, dispone lo siguiente:

Los contribuyentes, responsables y terceros están obligados a cumplir con los deberes formales relativos a las tareas de determinación, fiscalización e investigación que realice la Administración Tributaria y, en especial, deberán:

1º. Cuando lo requieran las leyes o reglamentos:

a. Llevar en forma debida y oportunamente los libros y registros especiales, referentes a actividades y operaciones que se vinculen a la tributación y mantenerlos en el domicilio o establecimiento del contribuyente;

…Omissis…

En este sentido, y conforme a lo previsto en el artículo 2 del Código Civil Venezolana el cual establece que: “La ignorancia de la ley no excusa de su cumplimiento.”, queda desestimada la eximente responsabilidad invocada, correspondiendo únicamente pronunciarse sobre la forma de cálculo de las sanciones impuestas. Así se declara.

Con respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales que aplicó la Administración Tributaria, mes a mes, objeto de esta controversia, el Tribunal pasa a decidir, sobre la base de las siguientes consideraciones:

Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo I Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que:

Las disposiciones de este Código se aplicarán a todas las infracciones y sanciones tributarias, con excepción de las relativas a las normas sobre infracciones y sanciones de carácter penal en materia aduanera, las cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.

A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal compatibles con la naturaleza y f.d.D.T..

Parágrafo Único: Las infracciones tipificadas en las Secciones Tercera y Cuarta del Capítulo II de este Título serán sancionadas conforme a sus disposiciones.

(Negrillas del Tribunal).

En razón de los anteriores preceptos, debe este Tribunal considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.

Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa este Juzgado que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 71 ejusdem, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal. Normas y principios aplicados a las infracciones y sanciones, que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados en nuestra Carta Fundamental.

En este orden de ideas, se hace necesario a.l.r.d. procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 al establecer que:

Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad.

Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. Pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

En el caso de autos, observa este Órgano Jurisdiccional que la Administración Tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento del deber formal al no llevar el Libro de Ventas, contraviniendo lo dispuesto en artículo 50 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, en concordancia con el artículo 73 del Reglamento, aplicando la circunstancia agravante por reiteración, prevista en el numeral 1 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, al cálculo de las sanciones contenidas en la Resolución de Imposición de Sanción Nº SAT-GRTI-RC-DF-1052-002231 de fecha treinta (30) de Marzo de 1999, para los períodos correspondientes a Septiembre, Octubre, Noviembre, Diciembre de 1997, Enero y Febrero de 1998.

En este sentido, resulta necesario –a juicio de quien decide– transcribir parcialmente el contenido de la sentencia Nº 00725, de fecha dieciséis (16) de Mayo de 2007, emanada de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en la cual sostuvo:

“… Omissis, sin embargo, en lo que respecta a los períodos impositivos sucesivos correspondientes a los meses de noviembre 1996 y agosto, septiembre, noviembre y diciembre 1997, observó la existencia de la circunstancia agravante de reiteración, incrementando las multas en un cinco por ciento (5%), diez por ciento (10%), quince por ciento (15%), veinte por ciento (20%) y veinticinco por ciento (25%), en dichos períodos fiscales, respectivamente.

En tal sentido, cabe resaltar que la doctrina jurisprudencial de esta Sala con respecto a la reiteración, ha señalado que para su ocurrencia es necesario que en distintos procedimientos fiscalizadores, tramitados independientemente y sin que en ninguno haya recaído decisión definitivamente firme, se detecten infracciones de la misma índole dentro del término de cinco años entre ellas.

En este orden de ideas, la Sala reitera su criterio jurisprudencial al interpretar en un caso similar al de autos que “no se configura la agravante de la reiteración cuando en una misma acción fiscalizadora o de descubrimiento, se detecta una infracción cometida en distintos períodos, tal fue el sentido que el legislador orgánico quiso darle a la mencionada disposición normativa” (fallo No. 00966 de fecha 02/05/2000, caso Construcciones ARX, C.A.).

Pues bien, del análisis del extracto jurisprudencial señalado, las referidas disposiciones normativas, más las actas procesales, este Tribunal aprecia que no existe tal agravante de reiteración aplicada por la Administración al cálculo de las multas contenidas en la Resolución de Imposición de Sanción Nº SAT-GRTI-RC-DF-1052-002231 de fecha treinta (30) de Marzo de 1999, para los períodos correspondientes a Septiembre, Octubre, Noviembre, Diciembre de 1997, Enero y Febrero de 1998, y que por el contrario, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente).

Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante los períodos correspondientes a Septiembre, Octubre, Noviembre, Diciembre de 1997, Enero y Febrero de 1998, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento del deber formal, previsto en el artículo 106 del Código Orgánico Tributario aplicable, y el artículo 50 de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, en concordancia con el artículo 73 del Reglamento. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, las multas impuestas deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la Administración Tributaria. Así se declara.

En consecuencia, este Tribunal aprecia que no existe tal agravante de reiteración aplicada por la Administración al cálculo de las multas contenidas en la Resolución de Imposición de Sanción Nº SAT-GRTI-RC-DF-1052-002231 de fecha treinta (30) de Marzo de 1999, considerándose que en este caso particular se aprecian los elementos del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias por expreso mandato del artículo 71 del referido Código Orgánico, de conformidad con el artículo 99 del Código Penal, razón por la cual las multas impuestas debieron ser calculadas como una sola infracción, considerando el “aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad”, como lo prevé dicha norma, y por no tratarse de incumplimientos autónomos, como erradamente lo afirmó la representación fiscal, en consecuencia este Juzgado en uso de sus amplias facultades de graduación de la pena, aumenta la misma en una quinta parte (1/5). Así se declara.

Ahora bien, respecto a la aplicación de las circunstancias atenuantes previstas en los numerales 2 y 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994 al presente asunto, este Tribunal observa que la recurrente se limitó a su invocación, por lo cual se le señala que a esta instancia se le está vedado suplir defensas de las partes. De manera que, al no estar razonadas las circunstancias atenuantes mencionadas, este juzgador en usos de sus amplias facultades inquisitivas ejerciendo el control de la legalidad de los actos administrativos, señala primeramente en cuanto a la presunta no intencionalidad del contribuyente (atenuante 2), que la misma no resulta procedente al caso de autos, pues el sólo hecho de haber cometido una infracción, produce como consecuencia una sanción que origina una multa, máxime si se trata de incumplimiento de un deber cuya tipificación en este caso se verifica por la conducta omisiva del recurrente al no haber llevado el Libro de Ventas exigido por la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, por cuanto lo que se sanciona es el incumplimiento objetivo y no la intencionalidad en el incumplimiento de un deber de este tipo, ya que no se trata de que tan grave pueda ser el daño, sino de que el recurrente haya cometido una infracción tributaria quebrantando la Ley al no adecuar su conducta a lo exigido por el legislador tributario y así se declara.

Por lo que atañe a la atenuante prevista en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario aplicable ratione temporis, este Tribunal observa que no consta en autos que el contribuyente haya cometido violación alguna de las normas tributarias durante los tres años anteriores a las verificaciones de las cuales fue objeto, que concluyeron con las Resolución de Imposición de Sanción Nº SAT-GRTI-RC-DF-1052-002231 de fecha treinta (30) de Marzo de 1999, por lo que, tomando en consideración que esa información la maneja la Administración Tributaria y nada se dice al respecto en las actuaciones que fueron aportadas al expediente, debe concluirse que es la primera vez que comete una infracción, resultando procedente la aplicación de esta atenuante de responsabilidad penal, para la resolución impugnada, tal como lo ha señalado la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia No. 00262 de fecha diecinueve (19) de Febrero de 2002, en el Expediente número 0685, Magistrado Ponente, L.I.Z.:

En la comisión de ilícitos tributarios pueden ocurrir circunstancias atenuantes y agravantes que se deben tomar en cuenta para su graduación, a los fines de rebajar o agravar la pena, según corresponda.

En el caso que nos ocupa, las atenuantes están previstas en el último aparte del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice rationae temporis, en los términos siguientes:

1. El estado mental del infractor que no excluye totalmente su responsabilidad.

2. No haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad.

3. La presentación o declaración espontánea para regularizar el crédito tributario. No se reputará espontánea la presentación o declaración, motivada por una fiscalización por los organismos competentes.

4. No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción.

5. Las demás atenuantes que resultaren de los procedimientos administrativos o jurisdiccionales, a juicio de los juzgadores. (resaltado de la Sala).

La representación fiscal fundamentó su denuncia de falso supuesto al afirmar que cuando el juzgador de instancia apreció como atenuante que “la recurrente actuó conforme a las disposiciones legales”, lo hace sobre un hecho incierto, contradiciéndose, a su juicio, ya que no obstante que rechazó todas las atenuantes alegadas por la Sucesión recurrente, pretende encuadrar el incumplimiento de los integrantes de ella, dentro de la siguiente premisa “la concurrencia de cualquier otra atenuante que resulte del procedimiento administrativo y jurisdiccional”, cuando de las actas procesales, a su juicio, no se desprende actuación alguna por parte de la Sucesión que conlleve a la conclusión del a quo; y por el contrario, “podría decirse que se afectaron los intereses del Fisco Nacional....”.

De las argumentaciones precedentemente expuestas y de la parcialmente transcrita normativa, la Sala aprecia que dicha atenuante ciertamente puede adaptarse dentro de la genérica prevista en el numeral 5 del referido artículo 85, pues expresamente dice “Las demás atenuantes que resultaren de los procedimientos administrativos y jurisdiccionales, a juicio de los juzgadores”.

Del análisis exhaustivo de las actas procesales, la Sala advierte que la Sucesión recurrente ha dado cumplimiento a la normativa que regula esta materia, contenida en la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás R.C., al presentar la correspondiente declaración sucesoral ante la Administración Tributaria competente, mediante los formularios de autoliquidación No. S-32-H-94-A-076078 de fecha 19 de diciembre de 1996 y No. S-32-H-94-A-076081 de fecha 16 de enero de 1997, respectivamente; que fue ingresada en dicha administración en el plazo legal, según declaración que hace la misma autoridad administrativa en los diferentes actos administrativos que sustentan estas actuaciones. Además, que ha cumplido con la obligación derivada de esa autoliquidación, al hacer el pago de los impuestos que se generaron en ese momento, según consta de planilla de pago H-92-07 No. 007565 de fecha 16 de diciembre de 1996 (folio 314).

En atención a lo antes expuesto, la Sala observa que la representación fiscal confunde, en el caso sub júdice, las consecuencias de los reparos formulados y la correspondiente multa impuesta, con el cumplimiento de las normas legales, lo cual es incorrecto, ya que dichos reparos se originaron después de haber cumplido la Sucesión con su obligación de declarar el hecho generador que ocasionó los impuestos sucesorales ante la autoridad administrativa tributaria; y además, tampoco se desprende a lo largo del proceso administrativo y judicial que haya habido incumplimiento de norma legal alguna.

Por todas estas razones, la Sala encuentra infundado el vicio de falso supuesto denunciado por la representación fiscal. Así se declara.

…omissis…

En este particular, la representación fiscal sostiene que la recurrida no debió rebajar la multa como lo hizo, basando su alegato en las razones que expuso para fundamentar el vicio de falso supuesto analizado en este fallo y declarado improcedente. Así se declara.

Sin embargo, la representación sucesoral, no conforme con la sentencia, en lo que respecta a la desestimación que hiciera el tribunal de la causa, de las atenuantes que ella alegara a su favor en el recurso contencioso tributario, a los fines de que la multa le sea rebajada en su término mínimo, insiste en su formalización sólo en la procedencia de las atenuantes identificadas, las dos primeras, con los números 2 y 4 del artículo 85 eiusdem y las dos últimas, reconocidas por la autoridad administrativa tributaria como tales, así:

• • No haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad.

• • No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción.

• • Haber cumplido con la presentación de las declaraciones dentro del plazo reglamentario.

• • Haber cancelado las planillas de autoliquidación e impuesto en virtud de dichas declaraciones”.

En razón de lo antes expuesto, procede ahora analizar cada una de las circunstancias relacionadas, sobre la base de los siguientes argumentos:

En cuanto a la circunstancia no calificada como atenuante por el tribunal a quo, prevista en el numeral 2 del artículo 85 eiusdem en los términos siguientes “No haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad”, advierte la Sala que la misma no es procedente, porque tal y como lo apreció el sentenciador, en el caso de autos, no se configuró el supuesto de imputación de un delito más grave o más dañoso aseverado por la actuación fiscal. Así mismo, para esta Sala tampoco la falta de intención dolosa es una circunstancia atenuante que deba estimarse a los fines de imponer la respectiva sanción, porque tal hecho es un elemento sustancial de la infracción tipificada como contravención, objeto de esta impugnación. Así se declara.

En relación a la atenuante por “No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción”, la cual no fue considerada como tal por el a quo, la Sala contrariamente a esa decisión, estima procedente tal circunstancia como modificatoria de la responsabilidad por la infracción tributaria objeto de estudio, por cuanto al ser alegada por la recurrente, no fue sin embargo impugnada por el Fisco Nacional, que se supone tiene en sus manos todas las herramientas en los distintos tributos para poder precisar si un contribuyente ha cometido infracciones de normas tributarias en un determinado momento, para así contradecirlo; lo cual hace suponer que efectivamente los integrantes de la Sucesión recurrente no cometieron violación de norma alguna en ese tiempo. Así se declara.”

En consecuencia de lo anterior, resulta procedente la aplicación de la atenuante de responsabilidad penal tributaria, por cuanto del expediente no se desprende que la recurrente haya cometido infracción tributaria alguna en los tres (3) años anteriores a las verificaciones de las cual fue objeto y la Administración Tributaria tampoco probó nada al respecto, por lo cual debe tomarse en cuenta la atenuante prevista en el numeral 4° del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994 aplicable ratione temporis. Así se declara.

Visto lo anterior, este Tribunal haciendo uso de su facultad discrecional para la graduación de la multa impuesta, la cual debe ser aplicada de forma proporcional atendiendo al número de atenuantes y agravantes existentes, de acuerdo con el criterio sostenido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en su sentencia Nº 00107 de fecha tres (03) de Febrero de 2010, caso: Charcutería Tovar, C.A., conforme al cual:

Visto lo anterior, esta Sala observa que ciertamente tal como lo manifestó la sentenciadora de instancia, de las actas procesales se evidencia que efectivamente la contribuyente en su escrito del recurso contencioso tributario invocó a su favor la atenuante prevista como tal en el numeral 4 del artículo 85 del citado Código (...).

... omissis...

‘Por ende en el caso concreto, para realizar el cálculo pertinente, debe el funcionario competente tomar en consideración que cada circunstancia atenuante declarada como procedente equivale a una rebaja del 19% o de un quinto (1/5) del monto total de la sanción determinada, derivado éste porcentaje (a saber, 19%) del cómputo realizado entre la sustracción del 10% y del 105%, seguida de su división entre las cinco (5) atenuantes establecidas legalmente.

Así, reiterándose lo anterior, concluye esta Sala que deriva de tal operación matemática la cantidad de 19% o de un quinto (1/5); que corresponde al quantum que debe restarse del término medio de la sanción (105%). A mayor abundamiento, se observa que la aludida jurisprudencia ha establecido, a los efectos del cómputo de sanciones de multa, la rebaja de un quinto (1/5) de dichas sanciones (partiendo, como ya se indicó, desde su término medio), por cada atenuante declarada como procedente (vid, entre otras, sentencias Nros. 00755 del 17 de mayo de 2007; 01476 y 01488, ambas del 14 de agosto de 2007; 00498 del 24 de abril de 2008 y 00951 del 25 de junio de 2009; casos: Operadora M.P., C.A.; Merinvest, C.A.; Aluminio Pianveca, C.A.; Comisión Nacional de Telecomunicaciones (CONATEL) y Alimentos Kellogg, S.A., respectivamente).

En este orden, del caso concreto se observa que el fallo apelado ordenó el recálculo de las sanciones impuestas con base al límite mínimo de las mismas, cuando sólo fue alegada y probada por la contribuyente impugnante en el recurso contencioso tributario incoado una (1) circunstancia atenuante de responsabilidad penal tributaria, a saber, la relativa a ‘no haber cometido (…) ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción’; debiendo entonces el tribunal de origen atenuar las penas gradualmente, y no hasta el quantum menor, por no concurrir varias circunstancias que provocasen tal disminución de la sanción’.

En atención al criterio plasmado en el fallo arriba reproducido, en el que se aplicó el artículo 86 del Código Orgánico Tributario de 1992, de idéntica redacción a la norma contenida en el artículo en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón del tiempo al caso bajo examen, dado que son cinco (5) las circunstancias atenuantes, cada atenuante declarada procedente equivale a una rebaja de un quinto (1/5) del monto total de la sanción, partiendo de su término medio, para el caso concreto dicho cálculo se realiza de la manera siguiente:

La sanción bajo análisis, dispuesta en el artículo 108 del Código Orgánico Tributario de 1994, establece un límite mínimo de diez unidades tributarias (10 U.T) y un máximo de cincuenta unidades tributarias (50 U.T), por lo que el término medio resulta ser treinta unidades tributarias (30 U.T), tomando en consideración que una (1) atenuante equivale a una rebaja de un quinto (1/5) del monto de la sanción determinada, el cómputo se obtiene de la sustracción de 10 U.T (límite inferior) a 30 U.T (término medio), seguida de su división entre las cinco (5) atenuantes establecidas legalmente, lo cual arroja una rebaja de cuatro unidades tributarias (4 U.T).

En razón de lo antes expuesto la sanción de multa bajo análisis para el mes de enero de 2002 queda establecida en veintiséis unidades tributarias (26 U.T) que, asumiendo el criterio jurisprudencial de esta Sala en su sentencia N° 02178 de fecha 17 de noviembre de 2004, caso: Mantenimiento Quijada, C.A., se convertirán a su equivalente en bolívares para ese período, es decir, a la cantidad de Bs. 343.200,00, tomando en consideración el valor de la unidad tributaria en Bs. 13.200,00, según Providencia SNAT/2001/0529 de fecha 20 de marzo de 2001, (publicada en Gaceta Oficial N° 37.183 del 24 de abril de 2001, reimpresa por error material en Gaceta Oficial N° 37.194 de fecha 10 de mayo de 2001), monto actualmente expresado en Bs. 343,20. Así se declara

. (Resaltado del original).

En atención al criterio precedente, cada atenuante declarada procedente equivale a una rebaja de 15 Unidades Tributarias o un quinto (1/5) del monto total de la sanción en virtud de la atenuante declarada procedente para ésta previamente, derivada del cómputo realizado entre la sustracción del límite inferior de 50 Unidades Tributarias al término medio de 125 Unidades Tributarias, de la sanción establecida en el artículo 106 del Código Orgánico Tributario, cuyo límite máximo es de 200 Unidades Tributarias, por lo que seguido de su división entre las cinco (5) atenuantes establecidas legalmente; arroja una rebaja de 15 Unidades Tributarias por atenuante; ahora bien, este Tribunal en consecuencia rebaja la pena en una quinta parte (1/5) de la sanción impuesta de 125 Unidades Tributarias, por el incumplimiento del deber formal de mantener los libros de compras y ventas en el establecimiento, y teniendo en cuenta que la misma fue aumentada en 1/5 conforme a lo previsto en el artículo 99 del Código Penal, en razón de ello la pena a imponer para el mismo queda establecida en 125 Unidades Tributarias, las cuales se convertirán a su equivalente en Bolívares para ese período, es decir, a la cantidad de Bs. 675.000,00 tomando en consideración el valor de cada Unidad Tributaria a Bs. 5.400,00 según Gaceta Oficial Nº 36.220 del cuatro (4) de Junio de 1997, monto total actualmente expresado en Bs. 675,00 en virtud de la reconversión monetaria que entró en vigencia el primero (01) de Enero de dos mil ocho (2008), según el Decreto con rango, valor y fuerza de Ley de Reconversión Monetaria N° 5.229, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 38.638 del seis (06) de Marzo de dos mil siete (2007), ordenándose en consecuencia la emisión de una nueva Planilla de Liquidación por parte de la Administración Tributaria. Así se declara.

- III -

D E C I S I Ó N

Por las consideraciones de hecho y de derecho antes expuestas, este Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto el veintidós (22) de Diciembre de 1999, por los ciudadanos R.P.A., L.R.Á., y A.R. van der Velde, antes identificados, actuando en su carácter de Apoderados Judiciales de la contribuyente “OPTICA R.J. BEHRENS, C.A.” anteriormente denominada OPTICA R.J. BEHRENS, S.R.L., contra la Resolución (Imposición de Sanción) Nº SAT-GRTI-RC-DF-1052-002231 de fecha treinta (30) de Marzo de 1999, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del hoy Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), para los períodos fiscales comprendidos entre Septiembre de 1997 y Febrero de 1998, ambos inclusive, y sus correlativas Planillas de Liquidación Nº 01-10-01-2-25-004827 para el período fiscal Septiembre de 1997, por un monto de Bs. 675.000,00 equivalente actualmente a Bs. 675,00 (Multa); Nº 01-10-01-2-25-004828 para el período fiscal Octubre de 1997, por un monto de Bs. 708.750,00 equivalente actualmente a Bs. 708,75 (Multa); Nº 01-10-01-2-25-004829, para el período fiscal Noviembre de 1997 por un monto de Bs. 742.500,00 equivalente actualmente a Bs. 742,50 (Multa); Nº 01-10-01-2-25-004830 para el período fiscal Diciembre de 1997 por un monto de Bs. 776.250,00 equivalente actualmente a Bs. 776,25 (Multa); Nº 01-10-01-2-25-004831 para el período fiscal Enero de 1998 por un monto de Bs. 810.000,00 equivalente actualmente a Bs. 810,00 (Multa) y Nº 01-10-01-2-25-004832 para el período fiscal Febrero de 1998 por un monto de Bs. 843.750,00 equivalente actualmente a Bs. 843,75 (Multa), todas de fecha catorce (14) de Octubre de 1999, en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor; las cantidades antes señaladas han sido convertidas en virtud de la reconversión monetaria que entró en vigencia el primero (01) de Enero de 2008, según el Decreto con rango, valor y fuerza de Ley de Reconversión Monetaria N° 5.229, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 38.638 del seis (06) de Marzo de 2007; en razón de lo cual se anula el monto de las sanciones inicialmente impuestas y se ordena a la Administración Tributaria expedir una nueva Planilla de Liquidación en los términos señalados en el presente fallo.

Vista la declaratoria anterior, no procede la condenatoria en Costas Procesales de conformidad con lo previsto en el artículo 334 del Código Orgánico Tributario.

Publíquese, regístrese y notifíquese a los efectos procesales previstos en el artículo 284 del Código Orgánico Tributario. Una vez quede resuelta la causa por sentencia definitivamente firme, se dará inicio al lapso de cinco (5) días continuos para que la parte vencida efectúe el cumplimiento voluntario de conformidad con lo previsto en el artículo 287 eiusdem.

Dada, firmada y sellada en horas de despacho del Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los treinta (30) días del mes de Abril de dos mil quince (2015). Años 205º de la Independencia y 156º de la Federación.-

El Juez,

G.Á.F.R.. La Secretaria,

Dorelys Dayarí B.M..

La anterior sentencia se publicó en su fecha, siendo las nueve y cincuenta y dos minutos de la mañana (9:52 a.m.).--------------La Secretaria,

Dorelys Dayarí B.M..

ASUNTO: AF46-U-1999-000026

ASUNTO ANTIGUO Nº 1.467

GAFR/Jrs.-