Decisión nº 190-2012 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de la Región los Andes de Tachira, de 20 de Junio de 2012

alega el vicio de incompetencia y vicio en el procedimiento en contra de la funcionaria actuante Karley del C.M.R., titular de la cédula de identidad N° V- 18.721.243, con el cargo de Técnico Aduanero y Tributario, señalando la apoderada de la recurrente que según las normas constitucionales, legales, reglamentarias entre otras, mencionan que quienes se encuentren; facultados, preparados, adiestrados y capacitados para realizar procedimientos de verificación y fiscalización, son los funcionarios acreditados a través de un documento de nombramiento como Profesional Aduanero y Tributario, no pudiendo pretenderse en el presente caso, que la sola p.a. sea suficiente para realizar el procedimiento de verificación, ya que solo autoriza a realizar una actividad que debe llevarse en cumplimiento del debido proceso y el derecho a la defensa, alegando la abogada que todo esto en conjunto son condiciones importantes y necesarias para establecer la validez en el ejercicio de la competencia, solicitando la nulidad absoluta del acto ejercido por el funcionario antes mencionado.

manifiesta vicio de incompetencia de la jefe de la División de Fiscalización para suscribir la resolución de imposición de sanción, considera que el nombramiento debió hacerse mediante p.a. y no a través de un oficio y punto de cuenta, que a su parecer pudiese tener efecto solo dentro de la institución, ya que es un acto que tiene efectos hacia terceras personas. Así mismo, al no haberse publicado en gaceta oficial acarrea la inexistencia o invalidez del acto de nombramiento y la nulidad absoluta de la Resolución de Imposición de Sanción.

indica el vicio de falso supuesto en la conformación de la sanción de emitir facturas por medio de máquinas fiscales sin cumplir los requisitos exiguidos, no obstante la Administración consideró que el domicilio se encuentra incompleto puesto que no indica la Ciudad de San Cristóbal, pero si se revisa de igual modo el Registro de Información Fiscal que posee la Administración Tributaria, se evidencia que efectivamente, omite de igual manera la información sobre la Ciudad donde se encuentra el domicilio fiscal, de igual forma los técnicos que prestan servicios para las empresas proveedoras de la máquinas fiscales nos indican que deben ajustar la dirección tal y como aparece en el comprobante de inscripción en el Registro de Información Fiscal, no procediendo dicha sanción por estar viciada de nulidad absoluta.

vicio de falso supuesto en la conformación de la sanción por llevar el libro de inventarios con atraso superior a un mes, señala al efecto que en la práctica comercial y contable el libro de inventarios se registra al cierre de cada ejercicio fiscal el Balance General y el Estado de Ganancias y Pérdidas lo cual ocurre una vez que se presenta la declaración definitiva del Impuesto sobre la Renta, es decir, que en dicho libro se realiza un solo asiento anual, señala además que para la fecha de la verificación su representada no había finalizado el proceso de cierre del ejercicio.

vicio de falso supuesto en la conformación de la sanción por llevar el libro fiscal de ajuste y reajuste por inflación sin cumplir con los requisitos, sostiene que para el momento de la verificación no había finalizado el cierre del ejercicio, lo cual ocurrió el día 23/02/2011 fecha en que se presentó ante la Administración Tributaria a través del portal fiscal la declaración de impuesto sobre la renta y se procedió a registrar en el libro los resultados correspondientes, lo cual no puede hacerse al 31/12/2010 como pretende la fiscal actuante.

vicio de errada aplicación del derecho a sancionar el deber formal de exhibición del registro detallado de entrada y salida de mercancías de los inventarios, en este caso señala que el ilícito descrito en el Acta de Recepción y Verificación de inmediata de deberes formales es que el contribuyente no presentó el registro de entrada y salidas de mercancías, lo cual en su criterio debió ser sancionado de conformidad con lo establecido en el articulo 104 del Código Orgánico Tributario y no como un incumplimiento del articulo 102 numeral 2.

Vicio de errada aplicación del derecho para la graduación de las sanciones por concurso de ilícitos tributarios, violación del artículo 81 del Código Orgánico Tributario, en este sentido acude a las sentencias de este tribunal de fecha 22/10/2009 Exp. 1993 Caso Publicidad Venezuela SRL.

II

RESOLUCION RECURRIDA

Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF/00632/2011-00233, de fecha 28 de Febrero de 2011:

1. - Que LA (EL) CONTRIBUYENTE ORDINARIO DEL IVA EMITE FACTURAS POR MEDIO DE MAQUINAS FISCALES CON PRESCINDENCIA TOTAL O PARCIAL DE LOS REQUISITOS Y CARACTERISTICAS EXIGIDAS POR LAS NORMAS TRIBUTARIAS, en contravención a lo establecido en el (los) artículo(s) 14 de la (del) PROVIDENCIA N° SNAT/2008/0257 NORMAS GENERALES DE EMISION DE FACTURAS Y OTROS DOCUMENTOS, correspondiente al (a los) ejercicio(s) o (los) periodo(s) comprendido(s) entre 01/12/2010 y 31/12/2010; en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 101 Numeral 4 Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa consistente en una (1) Unidad Tributaria por cada factura, documento o comprobante, la cual asciende a la cantidad de 150,00 Unidades Tributarias equivalente a once mil cuatrocientos Bolívares (Bs. 11.400,00).

2. - Que LA (EL) CONTRIBUYENTE LLEVA EL LIBRO DE INVENTARIOS CON ATRASO SUPERIOR DE UN (1) MES, en contravención a lo establecido en el (los) artículo(s) 90 de la (del) LEY DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA, correspondiente al (a los) ejercicio (s) o (los) periodo(s) comprendido(s) entre 01/01/2010 y 31/12/2010; en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 102 Numeral 2 Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa en la cantidad de 75,00 Unidades Tributarias equivalente a cinco mil setecientos Bolívares (Bs. 5.700,00), por cuanto se trate de la Tercera Infracción de esta índole cometida por el (la) Contribuyente, tal como consta en Acta(s) Fiscal(es) levantadas como resultado de las(s) Providencia(s) Administrativa(s) N° 991 de fecha 29/03/2005.

3. - Que LA (EL) CONTRIBUYENTE LLEVA EL LIBRO ADICIONAL FISCAL DEL AJUSTE Y REAJUSTE POR EFECTO DE LA INFLACIÓN SIN CUMPLIR CON LAS FORMALIDADES Y CONDICIONES ESTABLECIDAS, en contravención a lo establecido en el (los) artículo(s) 19 de la (del) LEY DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA DEL 25/09/2006 105, 107 y 123 DE SU REGLAMENTO, correspondiente al (a los) ejercicio(s) comprendido(s) entre el 01/01/2010 y 31/12/2010; en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 102 Numeral 2 Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa en cantidad de 75,00 Unidades Tributarias equivalente a cinco mil setecientos Bolívares (Bs. 5.700,00), por cuanto se trata de la tercera infracción de esta índole cometida por el (la) Contribuyente, tal como consta en Acta(s) Fiscal(es) levantadas como resultado de la(s) Providencia(s) Administrativa(s) N° 991 DE FECHA 29/03/2005.

4. - Que LA (EL) CONTRIBUYENTE NO MANTIENE EL REGISTRO DETALLADO DE ENTRADAS Y SALIDAS DE MERCANCIAS DE LOS INVENTARIOS EN EL DOMICILIO FISCAL O ESTABLECMIENTO, en contravención a lo establecido en el (los) articulo(s) 90 de la (del) LEY DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA Y 177 DE SU REGLAMENTO, correspondiente al (a los) ejercicio(s) o (los) periodo(s) comprendido(s) entre 01/12/2010 y 31/12/2010; en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 102 Numeral 2 Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa en la cantidad de 75,00 Unidades Tributarias equivalente a cinco mil setecientos Bolívares (Bs. 5.700,00), por cuanto se trata de la Tercera infracción de esta índole cometida por el (la) Contribuyente), tal como consta en Acta(s) fiscal(es) levantadas como resultado de las(s) Providencia(s) Administrativa(s) N° 991 de fecha 29/03/2005.

5. - Que LA (EL) CONTRIBUYENTE NO EXHIBE EN LUGAR VISIBLE DE SU ESTABLECIMIENTO, OFICINA, ESCRITORIO, CONSULTORIO O CLINICA EL COMPROBANTE DE HABER PRESENTADO LA DECLARACIÓN DE RENTAS DEL AÑO INMEDIATAMENTE ANTERIOR AL EJERCICIO EN CURSO, en contravención a lo establecido en el (los) artículo(s) 98 de la (del) LEY DE DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA DEL 28/12/2001, correspondiente al (a los) ejercicio(s) o (los) periodo(s) comprendido(s) entre 01/01/2009 y 31/12/2009; en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 107 del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa en la cantidad de 30,00 Unidades Tributarias equivalente a dos mil doscientos ochenta Bolívares (Bs. 2.280,00), calculada en su termino medio, conforme a lo establecido en la mencionada norma, en concordancia a lo previsto en el artículo 37 del Código Penal, en virtud de no existir circunstancias atenuantes y/o agravantes que considerar en el presente caso.

III

PRUEBAS DOCUMENTALES ANEXAS

Del folio 24 al 28, riela Registro Mercantil del Fondo de Comercio LUNCHERIA EL FLACO, propiedad del ciudadano O.M.G.S., colombiano, titular de la cédula de identidad Nro. E-81.742.050.

Del folio 29 al 33, consta declaración definitiva de Rentas personas naturales, correspondiente al ejercicio económico del 01/01/2010 al 31/12/2010, presentada en fecha 23/02/2011 junto con el correspondiente certificado electrónico de recepción por Internet.

Al folio 34, se halla copia de la cédula de identidad del ciudadano O.M.G.S. y copia del Registro de Información Fiscal.

Al folio 35, se encuentra constancia de notificación de los actos administrativos recurridos.

Al folio 36, consta factura de ventas emitida por el recurrente en fecha 11/05/2001, a la Fundación Nacional el N.S..

Al folio 37, riela P.A. N° SNAT/INTI/GRTI/RLA/DF/2011/ISLR-IVA/00631, de fecha 16/02/2011, debidamente notificada en fecha 17/02/2011.

Del folio 38 al 44, riela Acta de Recepción y Verificación Inmediata de Deberes Formales N° SNAT/INTI/GRTI/RLA/DF/2011/ISLR-IVA/00631/02, de fecha debidamente notificada.

Al folio 45, se encuentra Acta de Requerimiento N° SNAT/INTI/GRTI/RLA/DF/2011/ISLR-IVA/00631/01, de fecha 17/02/2011.

Del folio 47 al 59, consta Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF/00631/2011-00233, de fecha 28 de Febrero de 2011, junto con sus respectivas planillas de liquidación.

Del folio 74 al 79, se encuentra copia certificada del Instrumento Poder autenticado en la Notaria Público Vigésimo Quinta del Municipio Libertador del Distrito Capital en fecha 31 de enero de 2012, anotado bajo el N° 25, Tomo 06 de los libros llevados por esa notaría, de donde se desprende el carácter de representante judicial de la República Bolivariana de Venezuela del abogado O.A.R.L., inscrito en el Inpreabogado con el N° 66.003, por sustitución del Gerente General de Servicios Jurídicos del SENIAT, quien a su vez sustituye a la ciudadana Procuradora General de la República en la representación que constitucional y legalmente le corresponde sobre actos de contenido tributario que cursen por ante los Tribunales de la República.

Del folio 80 al 179, riela copia certificada del expediente administrativo constante de:

- P.A. (Verificación), de fecha 18/02/2011.

- Acta de Requerimiento Nro.00631/01, de fecha 17/02/2011.

- Acta de Recepción y Verificación Inmediata de Deberes Formales Nro.00631/02, de fecha 17/02/2011.

- Registro de Información Fiscal del ciudadano O.M.G.S..

- Registro Mercantil del recurrente O.M.G.S..

- Declaración de Impuesto Sobre la Renta correspondiente al ejercicio económico 01/01/2009 al 31/12/2009.

- Libro de Reajuste por Inflación año 2009.

- Resumen de ventas del 01/11/2010 al 30/11/2010 y 01/12/2010 al 31/12/2010.

- Libro Mayor del 01/11/2010 al 30/11/2010 y 01/12/2010 al 31/12/2010.

- Balance de General al 31/12/2005.

- Balance de Comprobación del 01/01/2009 al 31/12/2009.

- Declaración anticipada sobre actividades económicas.

- Declaración del Impuesto al Valor Agregado correspondiente a los periodos de Octubre, Noviembre y Diciembre del 2010 y Enero 2012, junto con sus respectivos certificados electrónicos de recepción por Internet.

- Libro de Compras de Octubre, Noviembre y Diciembre de 2010.

- Factura de compras Nro. 00043664, de fecha 22/12/2010, realizada por el recurrente a la Distribuidora Loper, C.A.

- Libro de Ventas de Diciembre de 2010.

- Factura de ventas Nro. 000010072 de fecha 17/02/2011.

- Reportes diarios Z, varios.

- Libro control de reparación y mantenimiento de máquina fiscal.

- Tabla resumen de liquidaciones.

- Informe fiscal.

- Relación de documentos que conforman el expediente.

- Auto de cierre de expediente.

- Auto de inserción de documentos al expediente.

A los folios 201 al 203, consta p.a. N° GRTI/RLA/991 de fecha 29/03/2005 emitida a nombre del contribuyente O.M.G.S. y las Resoluciones de Imposición de Sanción contenidas en las Planillas de Liquidación N° 050100225000707 y 050100225000708 por medio de la cual se sanciona los incumplimientos en los libros de ventas y de compras respectivamente de conformidad con lo establecido en el articulo 102 numeral 2 del Código Orgánico Tributario en la cantidad de 25 y 50 unidades tributarias fundamentando que se trata de la primera y la segunda infracción de la misma índole.

Del análisis conjunto de los documentos previamente identificados, se desprenden claramente los siguientes hechos: la Administración Tributaria haciendo uso de sus facultades y de conformidad con el artículo 121 numeral 2, 124, 145, 152, 169, 172 al 176 del Código Orgánico Tributario, mediante P.A. N° SNAT/INTI/GRTI/RLA/DF/2011/ISLR/IVA/00631, procedió a realizar un procedimiento de verificación al ciudadano O.M.G.S., para los ejercicios fiscales 2009, 2010 y 2011 en materia de Impuesto sobre la Renta y para los periodos fiscales desde Julio 2010 hasta Febrero de 2011, en materia de Impuesto al Valor Agregado, obteniendo como resultado que el contribuyente: 1) emite facturas a través de máquina fiscal para el periodo de Diciembre de 2010 que no cumple con los requisitos, 2) lleva el libro de inventarios con atraso superior a un (1) mes, 3) lleva el libro adicional fiscal del ajuste y reajuste por inflación sin cumplir con las formalidades, 4) no mantiene el registro detallado de entradas y salidas de mercancias de los inventarios en el domicilio fiscal, 5) no exhibe en lugar visible de su establecimiento el comprobante de haber presentado la declaración de rentas del año anterior al ejercicio en curso. Igualmente se desprende que en el caso de las sanciones impuestas en materia de libros la administración determina que se trata de la tercera infracción de la misma índole según lo sancionado en el procedimiento iniciado según P.A. N° 991 de fecha 29 de marzo de 2005 en la cual solo se sancionaron incumplimientos en el libro de compras y de ventas respectivamente.

A todos los documentos anteriormente señalados se les concede valor probatorio, conforme a lo que establece el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil por remisión del artículo 273 del Código Orgánico Tributario, por ser documentos administrativos que están revestidos de la presunción de veracidad y legitimidad.

IV

INFORMES DE LAS PARTES

EL REPRESENTANTE DE LA PROCURADURIA GENERAL DE LA REPÚBLICA

En la oportunidad procesal para la presentación de informes, el apoderado de la Procuraduría General de la República, abogado O.A.R.L., inscrito el Inpreabogado con los Nro. 66.003, presentó escrito mediante el cual esgrimió los siguientes argumentos:

Omisis…

En cuanto al vicio de falso supuesto en la conformación de las sanciones aplicadas de los artículos 101 numeral 4, segundo aparte, 102 segundo aparte y 107 del Código Orgánico tributario, considera esta representación fiscal que los actos administrativos impugnados se encuentran ajustados a derecho toda vez que quedó demostrado en la verificación fiscal que la contribuyente no cumplió con el deber formal establecidos en los artículos 145 del Código Orgánico Tributario.

Omisis…

En este orden de ideas esta representación fiscal se allana al principio de “Veracidad de las Actas Fiscales”, levantadas con ocasión de la visita efectuada en fecha 17/02/2011, al establecimiento del contribuyente.

Omisis…

En relación al alegato que en primer lugar la funcionaria KARLEY DEL C.M.R., titular de la cédula de identidad N° 18.721.243, es manifestamente incompetente para realizar funciones o procedimientos de verificación y por tanto los actos administrativos están viciados de nulidad, al respecto esta Representación fiscal considera oportuno señalar, que la competencia es una medida de la potestad pública, dicha competencia se pone de manifiesto cuando la persona natural investida del carácter de funcionario público, y en representación del ente que tiene asignada la competencia, adecua el caso concreto al contenido de la ley tributaria.

Omisis…

Por tanto, los funcionarios que se encuentren adscritos a dicho servicio, están investidos de las funciones y atribuciones que le son propias al mismo, por señalamiento de la propia Resolución N° 32, de fecha 29-03-95, igualmente no existe prohibición legal alguna actualmente para que cualquier funcionario del SENIAT realice procedimientos de verificación ni fiscalización que no sean las establecidas en el Código Orgánico Tributario.

En relación al alegato esgrimido por el representante legal del contribuyente relacionado con: VICIO DE INCOMPETENCIA DE LA JEFA DE LA DIVISIÓN DE FISCALIZACION PARA SUSCRIBIR LA RESOLUCION DE IMPOSICION DE SANCION…(OMISIS…), esta representación fiscal observa lo siguiente:

Omisis…

De lo anteriormente transcrito, se evidencia las normas que actualmente regulan la competencia del Jefe de División de Fiscalización Aduanera y Tributaria (SENIAT), para sancionar deberes fornales mediante el procedimiento de verificación, en razón de esto los mismos suscriben la p.A. que autoriza el procedimiento así como la Resolución de Imposición de Sanción de conformidad a la Providencia supracticada, lo cual aclara al recurrente la normativa actual que atribuye al Jefe de División tal competencia, en consecuencia se desestima el argumento presentado por la contribuyente .

Omisis…

Dicho esto, se procede a revisar el alegato referente a que la Jefe de la División de Fiscalización adscrita a la Gerencia de Tributos Región Los Andes carece de nombramiento por decreto, resolución o p.a., y que dicho nombramiento no fue publicado en Gaceta Oficial, al respecto y de conformidad al articulo 160del Código Orgánico Tributario, se solicita a la División de Administración copia certificada para cotejar y devolver del nombramiento notificado a la funcionaria M.C. como titular de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región los Andes, la cual consigno en este acto de informes en copia simple y así deje constancia el secretario de este Despacho, del acto administrativo identificado con el N° SNAT/GG/GRH/DCT/2008/D-504-007543, de fecha 22/10/2008.

Omisis…

Ahora bien en cuanto al alegato: Que (…) “debe ser mediante un acto administrativo legal oponible a todos los administrados, es decir, que dicho nombramiento debe ser publicado en la GACETA OFICIAL DE LA REPUBLICA, porque de no ser así, se estaría creando y alimentando un estado de inseguridad jurídica para los administrados, en virtud de que se estaría violentando el ejercicio del derecho constitucional de defensa”.

Omisis…

A tal efecto, y visto que del cuerpo de la Resolución impugnada se constata, por una parte la identificación plena de la funcionaria que suscribe el acto, así como el nombramiento como Jefe de División de Fiscalización, de la ciudadana M.C.R., se efectuó a tráves del acto administrativo SNAT/GCA/GRH/DCT/2008/D-504-007543 de fecha 22-10-2008, y en cumplimiento de la sentencia antes transcrita, es evidente que dicho acto administrativo, se encuentra ajustado a derecho, En consecuencia, la Jefe de División de Fiscalización es competente para suscribir la P.A. que autoriza el inicio del procedimiento de verificación así como la Resolución que se origine del mismo por incumplimiento de deberes formales.

El recurrente solicita en su escrito recursorio NULIDAD DE LA RESOLUCION DE IMPOSICION DE SANCION POR ESTAR VICIADA DE ILEGALIDAD POR MALA APLICACIÓN DEL CONCURSO DE ILICITOS PREVISTO EN EL ARTÍCULO 81 DEL CODIGO ORGANICO TRIBUTARIO…(OMISIS…), es opinión de esta Representación fiscal que la aplicación del artículo 81 del Código Orgánico Tributario vigente en cuanto a la concurrencia de los ilícitos tributarios, situación esta que el Tribunal Supremo de Justicia se ha pronunciado en cuanto a como se deben aplicar las sanciones cuando se esta en presencia de concurrencia de ilícitos tributarios en un proceso fiscalizador, al efecto la Sala Político Administrativa señalo lo siguiente:

En este sentido y siguiendo lo preceptuado en esta última norma transcrita, debe esta sala considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.

Omisis…

De acuerdo a la Sentencia anteriormente citada, el Tribunal Supremo de Justicia ha dejado claro, que la conducta omisiva, continuada, repetitiva, dond se ha violado todos y cada uno de los periodos investigados, debe ser sancionada de conformidad con lo dispuesto en el artículo 99 del Código penal, en el presente procedimiento de verificación la fiscal sanciono dos (2) ilícitos; los cuales son conductas distintas y autónomas; sancionadas por el legislador de manera diferente con consecuencias jurídicas individualizadas, por lo cual no es aplicable delito continuado sino concurso de ilícitos o concurrencia.

Omisis…

Solicito muy respetuosamente al Tribunal declare SIN LUGAR, con todos los pronunciamientos de Ley el presente Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el ciudadano O.M.G.S., en su carácter de Propietario del Fondo de Comercio, “LUNCHERIA EL FLACO”, y en el supuesto negado de que sea declarado Con Lugar, se exonere al Fisco Nacional del pago de las costas procesales por haber tenido motivos racionales para litigar.

V

MOTIVACIONES PARA DECIDIR.

Vistos el contenido del acto recurrido en cuanto a los alegatos planteados por el contribuyente, las consideraciones y alegaciones planteadas por el representante de la Procuraduría General de la República, pasa este tribunal a decidir en torno a cada uno de los planteamientos expuestos:

en relación al vicio de incompetencia manifiesta de la funcionaria que practicó el procedimiento de verificación por extralimitación de las facultades y atribuciones que legalmente le han sido asignadas de acuerdo al perfil y cargo con el ingreso al SENIAT., en relación al manual descriptivo de cargos de Seniat (norma de rango sublegal) al considerar que para el cargo de TÉCNICO ADMINISTRATIVO no le está permitido participar en el procedimiento de verificación y fiscalización para lo cual según expone el recurrente debe tratarse de un profesional aduanero y tributario, al respecto es necesario explicar que ha sido criterio de este tribunal el sostener que a raíz del desarrollo de la carrera del funcionario y de cubrir las necesidades del servicio dentro de la unidad correspondiente de la administración pública, se crea la prioridad de designar cualquier funcionario adscrito a la Administración Tributaria para la práctica del procedimiento de verificación que establece el Código Orgánico Tributario, de igual forma coincide en señalarse que no existe prohibición jurídica alguna para que cualquier funcionario de la Administración Tributaria adscrito al área correspondiente pueda ejercer las funciones verificadoras, de allí que deba considerarse que la funcionaria actuante esta facultada para el ejercicio de la función encomendada en virtud de poseer el cargo de técnico de la División de Fiscalización. Y así se decide.

en cuanto al Vicio de incompetencia de la Jefe de la División de Fiscalización para suscribir la Resolución de Imposición de Sanción.

Considera el recurrente que el nombramiento de la suscrita funcionaria no cumplió con el requisito de publicación en Gaceta Oficial, razón por la cual se ha violado lo dispuesto en el Artículo 72 y 26 de la LOPA y 137 de la Constitución Bolivariana de Venezuela y solicita su nulidad de conformidad con el numeral 4 del Artículo 19 de la misma ley. Así mismo, al no haberse publicado en gaceta oficial acarrea la inexistencia o invalidez del acto de nombramiento y la nulidad absoluta de la Resolución de Imposición de Sanción.

A los fines de resolver el alegato anterior se reitera el criterio sostenido por este despacho en sentencias previas a saber: Caso: RAPID LUB SAN C.C.., y disponible en http://jca.tsj.gov.ve/decisiones/2011/julio/1324-20-2285-265-2011.html; Caso: H.A.J.G., (FONDO DE COMERCIO CASTIJUNIOR), disponible en http://tachira.tsj.gov.ve/decisiones/2011/diciembre/1324 cuyo criterio es el siguiente:

Vicio de nulidad absoluta por falta de competencia manifestando que la funcionaria que suscribió el acto inicial del procedimiento llámese P.A. no tiene competencia de acuerdo a lo establecido en el artículo 19 numeral 4 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, por cuanto no señalan la publicación en la Gaceta Oficial el cargo que representa la ciudadana M.C.R., firmando una P.A. en blanco, dejando a libre discrepción de la funcionaria a quien verificar, incumpliendo con la obligación de publicar los nombramientos de los funcionarios públicos que emiten actos que afecten o beneficien a terceros, en la Gaceta Oficial, razón por la cual se hace incompetente.

Omisis…

En relación al alegato esgrimido por la contribuyente referido a la falta de competencia.

Omisis…

Ahora bien, el artículo 2 de la Resolución N° 913 de fecha 06-02-2002, publicada en Gaceta Oficial N° 37.398 de fecha 06-03-2002, atribuye en forma expresa a los Jefes de División de las Gerencias Regionales de Tributos Internos, la competencia para firmar los actos provenientes del procedimiento de verificación establecido en el título IV, capitulo II, sección quinta del Código Orgánico Tributario, según las materias sobre las que recae su competencia de acuerdo a lo previsto en la Resolución N° 32 sobre la Organización, Atribuciones y Funciones del SENIAT.

Tenemos así, que mediante memorando N° SNAT/GGA/GRH/DCT/2008/D-504-007543 de fecha 22/10/2008, Punto de Cuenta N° 2455 de fecha 21/10/2008, se designó a la ciudadana M.C.R., como Jefe de la División de Fiscalización de la Gerencia de Tributos Internos Región Los Andes para ejercer funciones establecidas en dicho artículo 98 de la resolución 32, en concordancia con el artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y con los datos exigidos en el numeral 7 del citado artículo.

Finalmente se concluye, haciendo del conocimiento de la contribuyente, que el nombramiento de jefe de División, es un acto de efectos particulares que no necesita publicación en Gaceta Oficial, en consecuencia su falta de publicación no invalida el acto de verificación fiscal, es un medio probatorio nada más, desestimando este despacho el alegato esgrimido por la contribuyente, por considerarse impertinente. Y así se declara. (subrayado del Tribunal)

Pues bien, del contenido de las referidas sentencias, es evidente que no se configura en la presente causa el vicio incompetencia, en consecuencia, se desecha el alegato, y así se decide.

en relación al vicio de falso supuesto en la conformación de la sanción de emitir facturas por medio de máquinas fiscales sin cumplir los requisitos exiguidos, por cuanto las facturas emitidas a través de la máquina fiscal para el periodo de Diciembre 2010, no indican correctamente el domicilio fiscal siendo lo correcto Carrera 21 entre calles 15 y 16 casa N° 95-44 Zona Barrio Obrero San C.E.T..

Sobre este aspecto, ha sido criterio de este despacho sostener que el requisito del señalamiento del domicilio en la factura o comprobante de maquina fiscal tiene una finalidad puntual la cual es permitir a cualquier persona la pronta y correcta ubicación del comerciante, lo cual en el presente caso si puede lograrse sin el señalamiento de de la ciudad de San Cristóbal, teniendo en cuenta que Barrio Obrero es una de las zonas mas referenciales de esta Ciudad y teniendo en cuenta además el limitado espacio de caracteres que posee la maquina fiscal, es así como se considera que la omisión de la ciudad de San Cristóbal en el domicilio fiscal del ticket de la maquina no debe ser catalogado como un ilícito pues no obstruye el cumplimiento de la finalidad del requisito que no es otro que la correcta ubicación del comerciante como ya se especificó; por esta razón debe ser anulada la sanción impuesta con fundamento en este ilícito.

en cuanto a las sanciones aplicadas por los libros de inventarios y el libro fiscal de ajuste y reajuste por inflación el contribuyente aduce que existe un vicio de falso supuesto en la conformación de la sanción, sosteniendo que a la fecha en que se llevó a cabo la verificación 17 de febrero de 2011 la empresa no había concluido el proceso de cierre del ejercicio afirmando que ello ocurrió en fecha 23 de febrero de 2011, según se desprende de la declaración que corre inserta en autos al folio 30.

Al respecto es preciso explicar que el cierre del ejercicio no esta vinculado a la presentación de la declaración de Impuesto sobre la Renta, tal y como lo pretende hacer ver la recurrente, por lo tanto la fecha de la presentación de la declaración de impuesto no puede ser la referencia para determinar si ha habido o no retraso, puesto que una vez cerrado el ejercicio esto es el 31 de diciembre de 2010 el recurrente debió actualizar sus libros realizando las operaciones correspondientes, es decir, los balances generales y estados de ganancias y perdidas, así pues, al no haberlo realizado debe considerarse que ambos libros se encontraban en estado de atraso y así se declara.

Ahora bien, en cuanto a la proporcionalidad de las sanciones antes confirmadas se encuentra que ambas han sido aplicadas como las terceras infracciones de la misma índole, con base a lo sancionado según procedimiento fiscal iniciado según p.a. N°991 de fecha 29/03/2005, sin embargo, de la revisión de las pruebas que constan en autos, requeridas por medio del auto para mejor proveer dictado por este despacho se puede verificar que en esa oportunidad el contribuyente fue sancionado por incumplimientos en los libros de compras y ventas de IVA (F-203), de allí que solo proceda la aplicación de las sanciones en 25 UT siendo la primera infracción en ambos casos y así se decide.

en lo referente al vicio de errada aplicación del derecho a sancionar el deber formal de exhibición del registro detallado de entrada y salida de mercancías de los inventarios, en este caso señala que el ilícito descrito en el Acta de Recepción y Verificación de inmediata de deberes formales es que el contribuyente no presentó el registro de entrada y salidas de mercancías, lo cual en su criterio debió ser sancionado de conformidad con lo establecido en el articulo 104 del Código Orgánico Tributario y no como un incumplimiento del articulo 102 numeral 2, esta juzgadora encuentra oportuno señalar que en el caso de auto se sanciona el hecho de que el contribuyente no mantiene el registro detallado de entradas y salidas de mercancías de los inventarios en el establecimiento, ante lo cual el recurrente insiste que se trata de un incumplimiento de exhibición tipificado en el Artículo 104 del código Orgánico Tributario.

A los fines de resolver el presente alegato es preciso traer a colación el artículo 102 numeral 2 segundo aparte del Código Orgánico Tributario, y el artículo 177 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta:

Artículo 102

Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de llevar libros y registros especiales y contables:

…omisiss…

2. Llevar los libros y registros contables y especiales sin cumplir con las formalidades y condiciones establecidas por las normas correspondientes, o llevarlos con atraso superior a un (1) mes.

Artículo 177

Los contribuyentes, responsables y terceros están obligados a llevar y mantener en el domicilio fiscal o establecimiento a través de medios manuales o magnéticos cuando la Administración Tributaria lo autorice, la siguiente información relativa al registro detallado de entradas y salidas de mercancías de los inventarios, mensuales, por unidades y valores así como, los retiros y autoconsumo de bienes y servicios.

Parágrafo único. La información a que se refiere este artículo podrá ser considerada como anexo de la declaración que se trate.

De conformidad con la norma, acarrea sanción el hecho de que los libros y registros llevados por el contribuyente no cumplan con las formalidades y condiciones establecidas en las normas que regulan la materia, así como llevarlos con atraso, y una de las condiciones que establece el Artículo 177 antes citado es que el contribuyente debe cumplir con el deber formal de mantener dentro del establecimiento la información relativa al registro detallado de entradas y salidas de mercancías de los inventarios.

En una anterior oportunidad el criterio del tribunal sostenía que el hecho de no mantener los libros y registros especiales dentro del establecimiento se calificaba como un ilícito de exhibición, que se tipifica en el Artículo 104 numeral 1 del Código Orgánico Tributario que se transcribe a continuación:

Artículo 104

Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de permitir el control de la Administración Tributaria:

1 No exhibir los libros, registros u otros documentos que la Administración Tributaria solicite.

Según la norma consideró esta juzgadora que la consecuencia de que al momento de la visita fiscal por una u otra razón el contribuyente no posea en el momento de la verificación los libros, impide el control fiscal al funcionario autorizado para ello, ya que no puede determinar si cumple por ejemplo el libro con los requisitos y normas que se califican como deberes formales, es por ello que este tribunal consideró que la calificación para el hecho verificado debía encajar en la condición de exhibición, pues, la consecuencia de no tener el libro dentro del establecimiento acarrea la no exhibición del contenido de dicho libro, y es en ese momento cuando se comete la infracción tributaria.

El razonamiento anterior deviene de lo siguiente: La condición de mantener los libros dentro del establecimiento facilita la rapidez con la cual se pueda desarrollar el procedimiento de verificación, pues impide el control que llegara el fiscal al establecimiento y no pueda lograr su objetivo como lo es verificar que el contribuyente lleve los libros conforme a la normativa legal, mas sin embargo, existe la posibilidad que el fiscal levante otra acta de requerimiento donde concede una prorroga para la presentación de los libros para lo cual entiende este tribunal que se realiza con la única finalidad de cómo ya se expuso anteriormente de observar que los libros cumplan con los requisitos y así ejercer el control fiscal.

Ahora bien; tal como se observa nos encontramos frente a dos artículos, el primero enfatiza la obligación que deben cumplir los contribuyentes respecto a las formalidades y condiciones establecidas por las normas correspondientes, en está caso en concreto sería el Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta Artículo 177.

El segundo Artículo hace referencia a la obligación por parte de los contribuyentes de permitir el control a la Administración Tributaria, como lo es “No exhibir los libros, registros u otros documentos que la Administración Tributaria solicite”.

Los artículos sin duda son objeto de controversia en el presente caso, de ahí que, este tribunal considera necesario estudiar las dos situaciones que podrían representar dos hechos distintos, por cuanto, ambos artículos se podría aplicar dependiendo de la calificación del ilícito, según el razonamiento que se expone a continuación:

El formato utilizado por el funcionario actuante en el procedimiento de verificación, es decir, el acta de recepción y verificación, específicamente en este caso el que corre inserto en el folio 26 (llenado por el funcionario actuante), puede llegar a dirimir la presente controversia, para ello este tribunal considera pertinente transcribirlo a los fines de explicar el punto de vista al respecto:

14) Del registro de entradas y salidas de mercancías de los inventarios:

14.1 ¿La contribuyente lleva el registro de entradas y salidas de mercancías? SI NO N/A

14.2 ¿Presentó el registro de entradas y salidas de mercancías? SI NO N/A

REGISTRO DE ENTRADAS Y SALIDAS DE MERCANCIAS (INDIQUE CON UNA X) ¿EL REGISTRO DE ENTRADAS Y SALIDAS INDICA EL NÚMERO DE RIF ¿SE ENCUENTRA EL REGISTRO EN EL ESTABLECIMIENTO CUMPLE CON LOS REQUISITOS? ULTIMO MES VERIFICADO EN ANTERIOR AL PROCEDIMIENTO LLEVA EL REGISTRO DE ENTRADAS Y SALIDAS EN FORMA MANUAL O MAGNETICA

SI NO SI NO SI NO MES/AÑO MANUAL MAGNETICA

X x

Detalle: no se encontraba en el establecimiento

El presente formato resulta relevante en el caso bajo estudio, en virtud de que dependiendo de la forma en que se llene la Administración Tributaria debe configurar el ilícito cometido y en consecuencia la sanción que es aplicable, como puede observarse existen planteadas dos preguntas importantes, la primera es ¿La contribuyente lleva el registro de entradas y salidas de mercancía?, y la segunda ¿Presentó el registro de entradas y salidas de mercancías?, para lo cual, dependiendo de la respuesta se puede determinar cual es el Artículo aplicar, por ejemplo:

Si la situación se presenta así:

14) Del registro de entradas y salidas de mercancías de los inventarios:

14.1 ¿La contribuyente lleva el registro de entradas y salidas de mercancías? SI NO N/A

14.2 ¿Presentó el registro de entradas y salidas de mercancías? SI NO N/A

REGISTRO DE ENTRADAS Y SALIDAS DE MERCANCIAS (INDIQUE CON UNA X) ¿EL REGISTRO DE ENTRADAS Y SALIDAS INDICA EL NÚMERO DE RIF ¿SE ENCUENTRA EL REGISTRO EN EL ESTABLECIMIENTO CUMPLE CON LOS REQUISITOS? ULTIMO MES VERIFICADO EN ANTERIOR AL PROCEDIMIENTO LLEVA EL REGISTRO DE ENTRADAS Y SALIDAS EN FORMA MANUAL O MAGNETICA

SI NO SI NO SI NO MES/AÑO MANUAL MAGNETICA

X

El contribuyente lleva el registro de entradas y salidas de mercancías, pero no los presentó o exhibió por que no se encuentran dentro del establecimiento, aplicaría el artículo 102 numeral 1 del Código Orgánico Tributario, por cuanto no cumple la condición de mantenerlos en el establecimiento.

Por otro lado si la situación se presenta así:

REGISTRO DE ENTRADAS Y SALIDAS DE MERCANCIAS (INDIQUE CON UNA X) ¿EL REGISTRO DE ENTRADAS Y SALIDAS INDICA EL NÚMERO DE RIF ¿SE ENCUENTRA EL REGISTRO EN EL ESTABLECIMIENTO CUMPLE CON LOS REQUISITOS? ULTIMO MES VERIFICADO EN ANTERIOR AL PROCEDIMIENTO LLEVA EL REGISTRO DE ENTRADAS Y SALIDAS EN FORMA MANUAL O MAGNETICA

SI NO SI NO SI NO MES/AÑO MANUAL MAGNETICA

X

14) Del registro de entradas y salidas de mercancías de los inventarios:

14.1 ¿La contribuyente lleva el registro de entradas y salidas de mercancías? SI NO N/A

14.2 ¿Presentó el registro de entradas y salidas de mercancías? SI NO N/A

El contribuyente lleva el registro de entradas y salidas de mercancías, no los presentó o exhibió, aun manteniéndolos dentro del establecimiento, aplicaría el artículo 104 numeral 1 del Código Orgánico Tributario, por cuanto impide el contribuyente que el funcionario autorizado realice el control fiscal, como es el observar si los libros cumplen o no con los requisitos establecidos en la norma que rige la materia.

De la explicación anterior hecha mediante las ilustraciones ut supra, en el cual se deja de manifiesto el propósito y razón de las normas contempladas en los Artículos 102 y 104 del Código Orgánico Tributario, sobre sancionar el ilícito según la naturaleza del incumplimiento, por ejemplo de una condición (no mantener el libro o registro en el establecimiento) o de impedimento de un control fiscal (no exhibición del libro o registro), considera esta juzgadora que podría ser el fundamento de la interpretación del ilícito relacionado a no mantener dentro del establecimiento el libro.

En el presente caso no procede sanción alguna, pues del acta de recepción y verificación folio 85, se observa que la funcionaria en el cuestionamiento sobre si lleva el registro de entradas y salidas marca con una raya todas las opciones, sobre la pregunta Presentó el registro de entradas y salidas de mercancías? Señala que NO, sobre si se encuentra en el establecimiento? Marca la opción no con una x, pero en el cuestionamiento de si cumple con los requisitos marca la opción SI. La contradicción e los hechos plasmados impide a la juzgadora discernir, primero: Si el contribuyente llevaba los libros o no los llevaba, porque se podría dar el hecho que los llevara y que no se encontraban en el establecimiento en el momento de la visita fiscal, segundo: Que no los llevara y es por ello que no se encontraban en el establecimiento. Situaciones distintas que describen dos ilícitos distintos, sancionados independientemente con dos artículos distintos, porque el ilícito configurado en el primero de los casos se presentaría dependiendo de las situaciones arriba planteadas “condición o control” (Artículo 102 o 104 COT) y en el segundo el ilícito seria “no lleva los libros” (Artículo 102 numeral 1 COT).

Por lo tanto, al no poder este despacho establecer con certeza cual fue el ilícito verificado y en consecuencia llegar a la conclusión de cual es el artículo sancionatorio aplicable, resulta forzoso para esta juzgadora anular la sanción aplicada con base al ilícito descrito como “NO MANTIENE EN EL ESTABLECIMIENTO EL REGISTRO DETALLADO DE ENTRADAS Y SALIDAS DE MERCANCÍA DE LOS INVENTARIOS” , y así se decide.

Finalmente en cuanto a la sanción aplicada con fundamento “EL CONTRIBUYENTE NO EXHIBE EN LUGAR VISIBLE DE SU ESTABLECIMIENTO, OFICINA, ESCRITORIO, CONSULTORIO O CLÍNICA EL COMPROBANTE DE HABER PRESENTADO LA DECLARACIÓN DE RENTAS DEL AÑO INMEDIATAMENTE ANTERIOR AL EJERCICIO EN CURSO”, se observa que al respecto no se formuló alegato de impugnación alguno, sin embargo, este tribunal actuando en resguardo del derecho constitucional a la igualdad y con fundamento en sus poderes inquisitivos como garante de la verdad y la justicia debe señalar que de la revisión de la mencionada sanción se desprende que la Administración incurrió en una errada aplicación de la norma en virtud de que fundamenta la sanción aplicable en el ilícito genérico establecido en el articulo 107 del Código Orgánico Tributario, siendo suficientemente claro que lo procedente en este caso es aplicar lo previsto en el numeral 1 del articulo 104 ejusdem, en el cual se establece:

Artículo 104

Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de permitir el control de la Administración Tributaria:

2 No exhibir los libros, registros u otros documentos que la Administración Tributaria solicite.

Así pues, debe anularse la sanción impuesta y modificar el monto de la misma a las 10 UT establecidas en la norma correctamente aplicada, considerando además la concurrencia debida. Y así se decide.

Finalmente se debe revisar la aplicación y proporcionalidad de las sanciones confirmadas con base a lo dispuesto en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, la recurrente solicita le sea aplicado el criterio mantenido por este Tribunal en las sentencias definitivas de fechas 22/10/2009, expedientes Nros. 1933, en el cual se dejo sentado que no esta previsto en la norma sumatorias de acuerdo al tipo de la sanción, debiendo aplicarse el articulo tal cual se establece en la norma, la sanción mas alta aumentada con la mitad de las otras sanciones, en el caso de autos las sanciones confirmadas serian las siguientes:

ILÍCITO

SACION APLICABLE

Concurrencia

Art. 81 Cot. 50%

EL CONTRIBUYENTE LLEVA EL LIBRO DE INVENTARIOS CON ATRASO SUPERIOR A UN MES

102 #2

25 UT.

25 UT. por ser la mayor

EL CONTRIBUYENTE LLEVA EL LIBRO DE AJUSTE Y REAJUSTE POR EFECTO DE LA INFLACIÓN SIN CUMPLIR CON LAS FORMALIDADES

102 #2

25 UT.

12,5 UT.

EL CONTRIBUYENTE NO EXHIBE EN LUGAR VISIBLE DE SU ESTABLECIMIENTO, OFICINA, ESCRITORIO, CONSULTORIO O CLÍNICA EL COMPROBANTE DE HABER PRESENTADO LA DECLARACIÓN DE RENTAS DEL AÑO INMEDIATAMENTE ANTERIOR

104 #1

10 UT.

5 UT.

TOTAL 42,5 UT

En lo atinente a las costas procesales estas son improcedentes por cuanto no hubo vencimiento total.

VI

DECISIÓN

Por las razones precedentemente expuestas, ESTE TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION LOS ANDES EN NOMBRE DE LA REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY DECLARA:

1. -) PARCIALMENTE CON LUGAR, el Recurso Contencioso Tributario, interpuesto por el ciudadano O.M.G.S., extranjero, titular de la cédula de identidad N° E-81.742.050, actuando en su carácter de propietario del fondo de comercio “LUNCHERIA EL FLACO”, con domicilio fiscal en la Carrera 21, Sector Barrio Obrero, entre calles 15 y 16, Local N° 15-44, San Cristóbal, Estado Táchira, inscrito en el Registro de Información Fiscal bajo el Nro. E-81742050-0, debidamente inscrito por ante el Registro Mercantil Tercero de la Circunscripción Judicial del Estado Táchira, bajo el Nro.85, Tomo 6-B, en fecha 06 de Octubre de 1.982, asistido por la abogada M.R.P., inscrita en el Inpreabogado bajo el Nro. 58.528. En CONSECUENCIA SE MODIFICA la Resolución de Imposición de Sanción Nro. GRTI/RLA/DF/00631/2011-00233

2. -) SE ANULAN LAS PLANILLAS DE LIQUIDACIÓN NROS. 051001227001522, 0151001231000235, 05100122700521, 05100122000894, 051001225000893, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

3. -) Se ordena a la Administración emitir las planillas de liquidación por concepto de multa de acuerdo al cuadro siguiente:

   ILÍCITO

   SACION APLICABLE

   Concurrencia

   Art. 81 Cot. 50%

   EL CONTRIBUYENTE LLEVA EL LIBRO DE INVENTARIOS CON ATRASO SUPERIOR A UN MES

   102 #2

   25 UT.

   25 UT. por ser la mayor

   EL CONTRIBUYENTE LLEVA EL LIBRO DE AJUSTE Y REAJUSTE POR EFECTO DE LA INFLACIÓN SIN CUMPLIR CON LAS FORMALIDADES

   102 #2

   25 UT.

   12,5 UT.

   EL CONTRIBUYENTE NO EXHIBE EN LUGAR VISIBLE DE SU ESTABLECIMIENTO, OFICINA, ESCRITORIO, CONSULTORIO O CLÍNICA EL COMPROBANTE DE HABER PRESENTADO LA DECLARACIÓN DE RENTAS DEL AÑO INMEDIATAMENTE ANTERIOR

   104 #1

   10 UT.

   5 UT.

   TOTAL 42,5 UT

4. -) IMPROCEDENTE LA CONDENA EN COSTAS.

5. -) NOTIFÍQUESE, de conformidad con lo establecido en el artículo 86 del Decreto con Fuerza de Ley de la Procuraduría General de la República Bolivariana de Venezuela. La notificación se practicará por correo con acuse de recibo de conformidad con el artículo 233 del Código de Procedimiento Civil. Cúmplase.

   Dada, sellada y refrendada en el despacho de este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes con sede en San C.E.T., a los veinte (20) días del mes de junio de dos mil doce (2012). 202° de la Independencia y 153° de la Federación.

   A.B.C.S.

   JUEZ TITULAR

   M.J. ANTELIZ SALAS SECRETARIO SUPLENTE.

   EXP. N° 2441

   ABCS/jamd