Decisión nº 1478 de Juzgado Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 8 de Octubre de 2008

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 13 de Octubre de 2008

198º y 149º

ASUNTO: AF45-U-2003-000188

ASUNTO ANTIGUO: 2087 Sentencia No. 1478

Vistos los informes de las Partes

Corresponde a este Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, conocer y decidir el Recuso Contencioso Tributario interpuesto por los profesionales del derecho H.S.I. y M.G., venezolanos, mayores de edad, titulares de la Cédula de Identidad Nro. V- 678.676 y 10.865.025 respectivamente, e inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nro. 2.888 y 59.606, también respectivamente, procediendo en este acto en su carácter de Apoderados Judiciales de “OTEPI CONSULTORES, S.A.”, Sociedad Mercantil domiciliada en Caracas, e inscrita por ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 27 de julio de 1987, bajo el Nro. 8, Tomo 36, e inscrita en el Registro de Información Fiscal (R.I.F.) Nro. J-00058751-0, Aportante INCES Nro. 691263, de conformidad con lo establecido en el artículo 185 y siguientes del Código Orgánico Tributario, contra: el Acto Administrativo de efectos particulares contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Nro. 1546 emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy denominado Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) en fecha 06 de febrero de 2003, notificada en fecha 25 de febrero de 2003, mediante la cual se procedió a formular el reparo por diferencias en los aportes de la contribuyente por la cantidad total de TRESCIENTOS SETENTA MILLONES TRESCIENTOS SESENTA Y SEIS MIL CIENTO VEINTIOCHO BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 370.366.128,00), discriminados de la siguiente manera:

• La suma de TRESCIENTOS SESENTA Y NUEVE MILLONES SEISCIENTOS OCHENTA Y DOS MIL CUATROCIENTOS OCHENTA Y DOS BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 369.682.482,00) como saldo de las cantidades reparadas en el acto de reparo Nro. 041637 y 041638, luego de deducida la suma que pagó la recurrente en fecha 08 de agosto de 2002.

• La cantidad de UN MILLÓN NOVENTA Y DOS MIL CUATROCIENTOS CINCUENTA Y TRES BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 1.092.453,00), por concepto de intereses moratorios, conforme a lo establecido en el artículo 30 de la Ley sobre el INCE, hoy denominado INCES, y el artículo 59 de del Código Orgánico Tributario –aplicable rationae temporis-

• La cantidad de TRESCIENTOS SETENTA Y NUEVE MILLONES CUATROCIENTOS CINCUENTA Y OCHO MIL SETECIENTOS QUINCE BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 379.458.715,00), equivalente al 105% del monto del tributo omitido, por el presunto incumplimiento de la obligación tributaria señalada en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, hoy denominado Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), y el artículo 97 del Código Orgánico Tributario del año 1994, atenuantes 2 y 5, y agravantes 3 y 4.

• Por concepto de multa, conforme a lo establecido en el artículo 100 del Código Orgánico Tributario –aplicable rationae temporis- , en concordancia con el artículo 85 ejusdem, según las agravantes 3 y 4, y atenuante 2, la cantidad de SEIS MILLONES SEISCIENTOS CUARENTA Y DOS MIL OCHOCIENTOS OCHENTA Y OCHO BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 6.642.888,00), equivalente al 74% del monto del tributo de ½ % de las utilidades anuales pagadas a los trabajadores según lo dispuesto en el ordinal 2° del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, hoy denominado INCES.

En representación del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) hoy denominado Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) se presentó la ciudadana M.T.C.G., venezolana, mayor de edad, Abogada en ejercicio, titular de la cédula de identidad Nro. 6.280.980, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nro. 64.759, autorizada mediante poder debidamente otorgado.0

Capitulo I

Parte Narrativa

El presente Recurso Contencioso Tributario fue interpuesto ante el Tribunal Superior Primero Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas (Unidad de Recepción y Distribución de Documentos), en fecha 02 de abril de 2003, constante de catorce (14) folios útiles, y once (11) anexos quien lo remitiera a este Despacho Judicial, en esa misma fecha.

En fecha 07 de abril de 2003, este Tribunal dictó auto mediante el cual recibidas las actuaciones provenientes del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, le dio entrada correspondiéndole el Nro. 2081 correlativo de la nomenclatura de este Despacho Judicial. En tal sentido se ordenaron las notificaciones de Ley.

En fecha 09 de abril de 2003, este Tribunal dictó auto mediante el cual le dio entrada a la causa, quedando signada bajo el Nro. 2087.

En fecha 25 de septiembre de 2003, siendo la oportunidad legal correspondiente a los fines de verificar los extremos procesales de la acción, este Tribunal procedió a su examen encontrando satisfechos dichos requisitos y ante la falta de oposición de la Representante del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy denominado Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), se procedió a su admisión, ordenándose la tramitación y sustanciación correspondiente de conformidad con lo pautado en los artículos 268 y siguientes del Código Orgánico Tributario.

En fecha 14 de octubre de 2003, la representante del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) consignó escrito de promoción de pruebas constante de un (01) folio útil.

En la oportunidad procesal correspondiente a la pruebas, este Tribunal pudo verificar que sólo la representante del Ente Parafiscal presentó escrito constante de un (01) folio útil, a tales fines, agregado a autos en fecha 15 de octubre de 2003, en virtud de que el mismo había sido reservado por secretaría de conformidad con el artículo 110 del Código de Procedimiento Civil. Asimismo, en fecha 15 de diciembre de 2003, las referidas pruebas fueron admitidas en cuanto ha lugar en derecho, dejando su apreciación para la definitiva.

En fecha 15 de octubre de 2003 los representantes de la recurrente “OTEPI CONSULTORES, S.A.” promovieron las pruebas, las cuales fueron declaradas por este juzgador como extemporáneas, en fecha 24 de octubre de 2003. Asimismo, ejercieron el recurso de apelación, el cual fue declarado sin lugar por el Tribunal Supremo de Justicia en fecha 08 de mayo de 2007.

En fecha 19 de enero de 2004, siendo la oportunidad para la presentación de los escritos de Informes se deja constancia que ninguna de las partes presentaron los mismos, declarándose el acto desierto, en consecuencia, no se aperturó el lapso establecido en el artículo 275 del Código Orgánico Tributario, por lo cual se aperturó el lapso para dictar sentencia.

En fecha 22 de marzo de 2004, se prorrogó el lapso para dictar sentencia por 30 días más.

Fundamentos del Recurso Contencioso Tributario

Los Apoderados Judiciales de la compañía “OTEPI CONSULTORES, S.A.”, luego de identificar el acto administrativo contra el cual interpusieron el Recurso Contencioso Tributario, explanaron los antecedentes del caso, posteriormente pasaron a demostrar los requisitos de admisibilidad de la Acción y; en resumen, los fundamentos de su recurso en los siguientes términos:

1. Errores s/partidas contables:

   La fiscalización determinó que el monto de la base imponible correspondiente a sueldos y salarios pagados en el período comprendido entre enero de 1998 y diciembre de 2001, era la suma de 27.757.613.223,00, pero la recurrente considera que el monto real era 20.650.013,00 originándose una diferencia dineraria.

   Consideran los representantes de la recurrente que la Administración Tributaria, realizó un cálculo errado de la contribución y que en la fiscalización incluyeron en la base imponible, las otras partidas y egresos que, según ellos, no se conceptúan en la ley como salarios y remuneraciones. Esas partidas no debían tomarse en cuenta. Por ello lo manifiestan en su escrito.

2. Errores Conceptuales:

   Consideran que en la fiscalización se incurrió en errores conceptuales, dados por la mala interpretación de la norma, y por ende su mala aplicación; refiriéndose como normas al Código Orgánico Tributario y a la Ley del INCE, hoy denominado INCES. En el sentido de que tomaron los sueldos y costos asociados como materia imponible, los cuales no corresponden, y no deberían tomarse en cuenta según expresan ellos, igualmente hicieron mención a lo establecido en la Ley Orgánica del Trabajo en tal sentido: “Cuando el patrono o el trabajador estén obligados a cancelar una contribución, tasa o impuesto, se calculará considerando el salario normal correspondiente al mes anterior a aquél que se causó”, entendiendo por salario normal, conforme a la Ley Orgánica del Trabajo lo siguiente: “Se entiende por salario normal la remuneración devengada por el trabajador en forma regular y permanente por la prestación de su servicio. Quedan por tanto excluidas las percepciones de carácter accidental, las derivaciones, la prestación de antigüedad y las que la Ley considere que no tienen carácter salarial”.

   Que en la fiscalización tomaron en cuenta erróneamente “sueldos y costos asociados” que no debía computarse por ser una cuenta general que incluye los salarios, sueldos, honorarios profesionales.

   Que la fiscalización erróneamente incluyó las partidas correspondientes a “Pasantías y Tesistas”, erogaciones para el personal universitario los cuales no forman parte de la compañía, sino que simplemente la empresa les da una ayuda de pasantía, es decir, estas sumas no correspondían a sueldos ni salarios, porque los estudiantes no prestan ningún servicio a la empresa.

   Asimismo, manifiestan que la fiscalización incurrió en otro error al tomar en consideración como materia de la base imponible, la partida “sueldos directiva” lo cual no debía tomarse en cuenta porque en reiteradas oportunidades el mismo Instituto lo ha excluido, por ser información confidencial.

   Palmariamente, incluyeron la partida “vacaciones” de forma errada, en virtud de que estas no corresponden al salario normal sino que son un derecho del trabajador, no son percibidas de forma habitual.

   Que la partida “bono vacacional” también fue incluida erróneamente, en vista de que no corresponde al sueldo.

   Que incluyó la fiscalización, de forma errada la partida “Bonificaciones” dentro de la partida general “salarios y costos asociados”, consideraron los representantes de la recurrente que no debía tomarse en cuenta en virtud de que no implican una erogación regular ni permanente, y como consecuencia, no se debió tomar en consideración como salario normal.

   Así las cosas, hicieron mención a que el Tribunal Supremo de Justicia en numerables oportunidades se ha referido a las utilidades, las cuales no deben ser consideradas como sueldo por no ser una remuneración habitual, y no formar parte del salario normal, por lo cual toman como ejemplo la sentencia del Tribunal Supremo de Justicia de fecha 04 de junio de 2002, juicio INCE contra Makro Comercializadora, S.A., en tal sentido consideraron que el ente parafiscal violentó lo establecido en el artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, hoy denominado, Instituto Nacional de Capacitación y Educación Educativa (INCES), por tomar en cuenta las utilidades para el cálculo.

   Que su representada luego de analizar, y realizar los ajustes contables, llegaron a la conclusión de que efectivamente adeudaban al Instituto la cantidad de 683.646,00 Bs., por concepto de diferencias de fiscalización INCE, monto que fue pagado.

   Que su representada, ha dado cumplimiento a las obligaciones tributarias, por lo que consideran que el Recurso Contencioso Tributario ejercido por ellos debería ser declarado con lugar, conforme a las disposiciones contendidas constitucionalmente, en el Código Orgánico Tributario, en la Ley sobre el INCE, y en la Ley Orgánica del Trabajo.

   Antecedentes y Actos Administrativos

   Actas de Reparo Nro. 041637 y 041638, de fecha 10 de abril de 2002, emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) hoy denominado Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES).

   Resolución Culminatoria del Sumario Nro. 1546, de fecha 25 de agosto de 2003, emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy denominado Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), notificada en fecha 25 de febrero de 2003, mediante la cual se procedió a formular el reparo por diferencias en los aportes de la contribuyente por la cantidad total de TRESCIENTOS SETENTA MILLONES TRESCIENTOS SESENTA Y SEIS MIL CIENTO VEINTIOCHO BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 370.366.128,00), discriminados de la siguiente manera:

   • La suma de TRESCIENTOS SESENTA Y NUEVE MILLONES SEISCIENTOS OCHENTA Y DOS MIL CUATROCIENTOS OCHENTA Y DOS BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 369.682.482,00) como saldo de las cantidades reparadas en el acto de reparo Nro. 041637 y 041638, luego de deducida la suma que pagó la recurrente en fecha 08 de agosto de 2002.

   • La cantidad de UN MILLÓN NOVENTA Y DOS MIL CUATROCIENTOS CINCUENTA Y TRES BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 1.092.453,00), por concepto de intereses moratorios, conforme a lo establecido en el artículo 30 de la Ley sobre el INCE, hoy denominado INCES, y el artículo 59 de del Código Orgánico Tributario –aplicable rationae temporis-

   • La cantidad de TRESCIENTOS SETENTA Y NUEVE MILLONES CUATROCIENTOS CINCUENTA Y OCHO MIL SETECIENTOS QUINCE BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 379.458.715,00), equivalente al 105% del monto del tributo omitido, por el presunto incumplimiento de la obligación tributaria señalada en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, hoy denominado Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), y el artículo 97 del Código Orgánico Tributario del año 1994, atenuantes 2 y 5, y agravantes 3 y 4.

   • Por concepto de multa, conforme a lo establecido en el artículo 100 del Código Orgánico Tributario –aplicable rationae temporis- , en concordancia con el artículo 85 ejusdem, según las agravantes 3 y 4, y atenuante 2, la cantidad de SEIS MILLONES SEISCIENTOS CUARENTA Y DOS MIL OCHOCIENTOS OCHENTA Y OCHO BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 6.642.888,00), equivalente al 74% del monto del tributo de ½ % de las utilidades anuales pagadas a los trabajadores según lo dispuesto en el ordinal 2° del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, hoy denominado INCES.

   Promoción de Pruebas de las Partes

   En la oportunidad procesal correspondiente a las pruebas, este Tribunal pudo verificar que sólo la parte recurrida presentó escrito constante de un (01) folio útil, en cuyo escrito manifestó que reproduce y hace valer el mérito favorable de los autos que obren en beneficio de su representada, especialmente en la Resolución Culminatoria del Sumario.

   Este Tribunal deja constancia que la representante del Ente Parafiscal no presentó escrito de promoción de pruebas en la oportunidad pertinente.

   Informes de las partes

   Siendo la oportunidad legal para la presentación de los informes, se deja constancia que ninguna de las partes los presentó

   Capitulo II

   Parte Motiva

   Manifiesta este Tribunal que en el presente caso, la controversia se plantea en virtud de haberse emitido por parte de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy denominado Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), en contra de la contribuyente de autos la Resolución Culminatoria del Sumario Nro. 1546, emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy denominado Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) en fecha 06 de febrero de 2003, notificada en fecha 25 de febrero de 2003, mediante la cual se procedió a formular el reparo por diferencias en los aportes de la contribuyente por la cantidad total de TRESCIENTOS SETENTA MILLONES TRESCIENTOS SESENTA Y SEIS MIL CIENTO VEINTIOCHO BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 370.366.128,00), discriminados de la siguiente manera:

   • La suma de TRESCIENTOS SESENTA Y NUEVE MILLONES SEISCIENTOS OCHENTA Y DOS MIL CUATROCIENTOS OCHENTA Y DOS BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 369.682.482,00) como saldo de las cantidades reparadas en el acto de reparo Nro. 041637 y 041638, luego de deducida la suma que pagó la recurrente en fecha 08 de agosto de 2002.

   • La cantidad de UN MILLÓN NOVENTA Y DOS MIL CUATROCIENTOS CINCUENTA Y TRES BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 1.092.453,00), por concepto de intereses moratorios, conforme a lo establecido en el artículo 30 de la Ley sobre el INCE, hoy denominado INCES, y el artículo 59 de del Código Orgánico Tributario –aplicable rationae temporis-

   • La cantidad de TRESCIENTOS SETENTA Y NUEVE MILLONES CUATROCIENTOS CINCUENTA Y OCHO MIL SETECIENTOS QUINCE BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 379.458.715,00), equivalente al 105% del monto del tributo omitido, por el presunto incumplimiento de la obligación tributaria señalada en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, hoy denominado Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), y el artículo 97 del Código Orgánico Tributario del año 1994, atenuantes 2 y 5, y agravantes 3 y 4.

   • Por concepto de multa, conforme a lo establecido en el artículo 100 del Código Orgánico Tributario –aplicable rationae temporis- , en concordancia con el artículo 85 ejusdem, según las agravantes 3 y 4, y atenuante 2, la cantidad de SEIS MILLONES SEISCIENTOS CUARENTA Y DOS MIL OCHOCIENTOS OCHENTA Y OCHO BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 6.642.888,00), equivalente al 74% del monto del tributo de ½ % de las utilidades anuales pagadas a los trabajadores según lo dispuesto en el ordinal 2° del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, hoy denominado INCES.

   Esta Juzgadora considera relevante, antes de emitir pronunciamiento, avocarse a los planteamientos de las partes, en tal sentido, la representante del Ente Parafiscal al reproducir la Resolución Culminatoria del Sumario Nro. 1546 que dio lugar a que la recurrente incoara el presente recurso, consideró que eran gravables a los efectos del tributo las partidas correspondientes a las utilidades, bono vacacional, vacaciones, bonificaciones, sueldos de la directiva, ayudas de pasantías, honorarios de los contratados, entre otras, las cuales ellos consideraron como parte del sueldo a los efecto del reparo, el cual se originó por diferencias de aportes al no incluir la recurrente las partidas pasantes y tesistas, personal contratado, vacaciones, bono vacacional, bonificaciones y utilidades para el cálculo de la base imponible del 2%, por error del calculo del 2% y diferencias de aportes.

   Asimismo, los representantes de la recurrente de marras, refutaron lo establecido en la Resolución Nro. 1546, en tal sentido, consideraron que durante la fiscalización al hacer el cálculo de la contribución lo realizaron de forma errónea, por cuanto, tomaron en consideración partidas que no correspondían, en virtud de que trasgredieron lo que en reiteradas oportunidades ha sido conteste el Tribunal Supremo de Justicia en cuanto a la conceptualización y alcance del Salario, y en cuanto a las remuneraciones que se deben incluir para el cálculo, “que al mismo tiempo incluyó otras partidas y egresos que no se conceptúan en la ley como salarios y remuneraciones” manifestaron los representantes de la recurrente en su escrito.

   El Ente Parafiscal mediante Resolución Culminatoria del Sumario Nro. 1546, en fecha 06 de febrero del año 2003, a través del ciudadano José Rafael D´Lacoste Parra, actuando de acuerdo a las atribuciones conferidas por el Reglamento de la Ley del Instituto, procedió a emitir dicha Resolución conforme a lo establecido en el artículo 191 del Código Orgánico Tributario, contra la contribuyente de marras, en la cual se plasmó la actuación del funcionario del Instituto, quien fiscalizó el período comprendido desde el primer trimestre del año 1998 hasta el cuarto trimestre del año 2001, quien al efectuar la inspección consideró que se realizó sobre base cierta la determinación, y revisó al respecto las partidas correspondientes a Sueldo dirección general, sueldos personal, pasantes y tesistas, personal contratado, vacaciones, bono vacacional, bonificaciones y utilidades pagadas a los trabajadores, que estaban contenidas en el Balance de Comprobación computarizados y declaraciones del Impuesto Sobre La Renta, y las planillas de aportes canceladas al INCE.

   Considera el representante del Ente Parafiscal, que la contribuyente, debía cancelar cantidades de dinero por aportes dejados de cancelar, conforme a lo establecido en el artículo 10 de la Ley sobre el INCE en sus ordinales 1° y 2°. Por lo cual, manifestaron que el reparo se originó como consecuencia de las diferencias de aportes al no incluir la contribuyente, las partidas pasantes y tesistas, personal contratado, bono vacacional, bonificaciones y utilidades, para el cálculo de la base imponible del 2% y diferencias de aportes. Declararon improcedente el escrito e descargos presentado por la contribuyente, considerando el Ente Parafiscal que estaba extemporáneo, basándose en lo establecido en el artículo 188 del Código Orgánico Tributario del 2001.

   En cuanto a los errores conceptuales y errores en las partidas contables, considera este Tribunal, que efectivamente hubo errónea aplicación de la normativa por parte del Ente Parafiscal al incluir remuneraciones que no son habituales en el cálculo de la base imponible, como las explanadas en la Resolución impugnada, y lo manifestado por los representantes de la recurrente en su escrito recursivo, así las cosas, este Tribunal considera improcedente el cálculo realizado por el Ente Parafiscal. Y ASÍ SE DECLARA.

   Así las cosas, es importante citar lo establecido en el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (LINCE), hoy denominado Instituto Nacional de Capacitación Educativa Socialista (INCES) que establece lo siguiente:

   El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, de las aportaciones siguientes:

   1)Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento (2%) del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.

   2) El medio por ciento (½%) de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por lo respectivos patronos para ser depositada a la orden del Instituto, con la indicación de la procedencia;…

   (Subrayado de este Tribunal).

   Conforme a la norma supra trascrita, se pone de manifiesto la existencia de dos supuestos normativos previstos en la misma, que establecen supuestos de hecho distintos: uno sobre salarios y otro sobre las utilidades, debemos señalar que lo que corresponde a la definición de salario y de utilidades, son conceptos totalmente diferentes, por cuanto en el primer caso existe un elemento determinante como es la habitualidad y el nexo directo con la actividad objeto del trabajo y el segundo una carga establecida por ley que formará parte del salario sólo para el cálculo de prestaciones sociales.

   En consecuencia, conforme a lo establecido en el ordenamiento jurídico venezolano, el salario es aquel que se recibe en contraprestación del cumplimiento de las labores del trabajador en un período determinado y que debe ser en forma habitual, por ello, lo transcrito viene a aclarar que las utilidades no son una remuneración habitual en ocasión al objeto de trabajo y entender lo contrario a nuestro saber configura un evidente falso supuesto, por cuanto la Resolución recurrida no debe incluir en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (LINCE) las utilidades, ya que, no forman parte del salario. (Sentencia 52. Tribunal Supremo de Justicia, Sala de Casación Social de fecha 15 de marzo de 2000, con ponencia del Magistrado Juan Rafael Perdomo. Caso O.E.Z.V.. Lagoven, S.A).

   Se evidencia que el salario, conforme a lo que se puede extraer del parágrafo segundo del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo referente a que el “salario normal” es la remuneración, provecho o ventaja que recibe el trabajador en forma regular y permanente por la prestación de sus servicios, por ello, quedan por tanto excluidas del mismo las percepciones de carácter accidental tales como horas extras, domingos trabajados, las derivadas de prestación de antigüedad, las utilidades de fin de año, entre otros, estableciendo claramente que las utilidades no son una remuneración habitual en ocasión al objeto de trabajo, por ende no se deben computar para el cálculo de las aportaciones.

   Se desprende, entonces, de lo anterior, la existencia de dos contribuciones distintas, con sujetos pasivos distintos y alícuotas impositivas diferentes, siendo la primera de ella de carácter periódico a cargo de los patronos y ejercidos por los establecimientos industriales o comerciales y que no pertenezcan ningunos a los diferentes entes políticos territoriales, cuya base imponible es determinada o establecida por el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie pagadas a los trabajadores, calculadas con una aplicación de la alícuota impositiva del dos por ciento (2%); en relación a la segunda los sujetos pasivos son los obreros y los empleados de tales establecimientos, de la cual se calcula la base imponible sobre las utilidades anuales pagadas a dichos trabajadores, de las cuales se le aplicará la alícuota del medio por ciento (½%), debiendo ser los patronos quienes retengan dicha alícuota por mandato expreso de la Ley.

   La Jurisprudencia ha sido clara sobre este particular, en virtud, de que se han dictado fallo por nuestro máximo órgano rector, declarando sin lugar recursos de apelación, referentes a la inclusión de las utilidades como parte del salario, por lo cual resulta contradictorio que aun el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy denominado Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) continúe tomando este tipo de decisiones que en todo sentido contrarían al Tribunal Supremo de Justicia; así, en Sentencia de fecha 5 de abril de 1994, caso Fábrica Nacional de Cementos se estableció:

   Con relación al reparo fundamentado en los aportes debidos sobre utilidades, pagados por la recurrente, comparte esta Sala las argumentaciones traídas por la empresa recurrente, referidas al hecho de que aquellas no participan de las características de salario, a los fines de la Ley del Ince, por lo que resulta ilegal gravarlas conforme al 2% contemplado en el numeral 1° del artículo 10 de la referida Ley, por la sencilla razón de que la Ley contempla un gravamen de ½% de las utilidades anuales, pagadas por los obreros y empleados… de conformidad con lo previsto en el numeral 2° del artículo 10 ejusdem.

   Como se puede apreciar, la propia Ley del Ince distingue dos contribuciones a pagar, según se trate de salarios o demás remuneraciones, 2% con cargo a los patronos, y si se trata de utilidades, el ½% de las mismas, pagadas a los obreros y empleados, con cargo a ellos, debiendo el patrono retener y depositar estos aportes a la Caja de Instituto…

   En tal virtud, tratándose de dos contribuciones con sujetos pasivos distintos los funcionarios actuantes han debido distinguir los salarios de las utilidades y no gravar ambos conceptos con el mismo porcentaje (2%), cuando la propia Ley de la materia establece, con toda claridad, dos alícuotas diferentes a saber: 2% sobre salarios y ½% sobre utilidades, por lo que el reparo hecho por concepto de utilidades y que fueran confundidas con las partidas de sueldo y salario, gravadas con el 2% con cargo al patrono, resulta ilegal y así se declara.

   Asimismo, en el caso Vicson S.A. de fecha 18 de noviembre de la Sala Político Administrativa del más alto Tribunal se señala:

   En tal virtud tratándose de dos contribuciones con sujetos pasivos distintos para el INCE determinar los tributos previstos en la referida ley, he debido distinguir los salarios de las utilidades y no gravar ambos conceptos con el mismo porcentaje (2%), cuando su propio texto legal establece, con toda claridad al base imponible y las diferentes alícuotas para cada contribuyente, a saber 2% sobre salarios y ½% sobre utilidades, por lo que el reparo hecho por concepto de utilidades y que fueran confundidas con las partidas de sueldos y salarios, gravados con el 2% con cargo al patrono, resulta ilegal.

   Al respecto se ratifica el criterio sostenido por la Sala Político Administrativa Especial Tributaria, conforme al cual, a los fines de las contribuciones parafiscales establecidas en la Ley del INCE, los aportes debidos por concepto de utilidades, no deben reconocerse como parte del salario, y por tanto, no integran la base imponible para el cálculo del 2% que corresponde al patrono

   (Subrayado añadido).

   En otro caso, Citibank Vs. INCE de fecha 1° de diciembre de 1999, con ponencia del Dr. Humberto D´ascoli Centeno, se determinó:

   Al respecto, se acoge el criterio sostenido por la Sala Político Administrativa Especial Tributaria y ratificado por esta Sala, conforme al cual, a los fines de las contribuciones parafiscales establecidas en la Ley del INCE, los aportes debidos por concepto de utilidades, no deben reconocerse como parte del salario, y por tanto, no integran la base imponible para el cálculo del aporte del 2% que corresponde al patrono…

   Igualmente en el caso Makro Comercializadora, S.A. Vs. INCE de fecha 05 de junio de 2002, con ponencia del Dr. L.I.Z. se estableció:

   “Cuando el numeral 1º del citado artículo hace referencia a los conceptos arriba indicados está refiriéndose expresamente al carácter salarial de dichas remuneraciones; en consecuencia, considera esta alzada que cuando dicha disposición hace mención a “remuneraciones de cualquier especie”, alude a otras remuneraciones pagadas por los empleadores distintas a los sueldos, salarios y jornales que no hayan sido establecidas en el texto del señalado cuerpo normativo en dicho numeral o en otro de sus numerales; esto como derivado de una sana interpretación en conjunto de lo dispuesto por la señalada norma, la cual no puede ser valorada en forma aislada sino atendiendo al contexto en que fue concebida dicha contribución. Así, de la simple observancia de la norma contenida en el artículo 10 de la señalada Ley, se advierte que el legislador al momento de establecer la contribución parafiscal en referencia gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, es decir, el propio legislador quiso distinguir la contribución parafiscal contenida en dicha ley atendiendo no sólo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma, así como de acuerdo a la base imponible para realizar el cálculo de dicha contribución.”

   Este último fallo fue ratificado en fecha 23 de enero de 2003, en el caso C.A. TABACALERA NACIONAL (CATANA) Vs. INCE con ponencia de la Magistrada Yolanda Jaimes Guerrero y en fecha 13 de marzo de 2003, en el caso ALIMENTOS KELLOGG, S.A. Vs. INCE con ponencia del Magistrado L.I.Z..

   Así las cosas, basándonos en la doctrina de la Sala Político Administrativa y de los Tribunales Superiores en lo Contencioso Tributario, es relevante tomar en consideración que la obligación tributaria sólo surge si la situación fáctica o jurídica prevista en la norma tributaria se produce, se subsume en su supuesto de hecho, se particulariza, y como se denota no se puede enmarcar dentro del ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (LINCE) hoy denominado Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) a las utilidades, lo cual trae como consecuencia la inexistencia de obligación tributaria, al no producirse en la vida real el elemento económico tomado por el legislador y previsto en la Ley Tributaria, razones suficientes para que este Juzgador decrete la nulidad de la Resolución Culminatoria del Sumario Nro. 1546, impugnada por la recurrente de marras, en lo que respecta a la exigencia del pago por concepto del 2% sobre las utilidades. Y ASÍ SE DECLARA.

   Igualmente, en el presente caso, existe otro punto en debate el cual se circunscribe a la procedencia de los intereses compensatorios y actualización monetaria, hechos éstos que son rechazados y ratificados por el recurrente en su escrito Recursivo. En este sentido, la Sala Plena de la Corte Suprema de Justicia en fecha 14 de diciembre de 1999 declaró la nulidad del parágrafo único del Artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 –aplicable rationae temporis-, hoy Artículo 66, referente al cobro de los intereses moratorios de los actos que no este definitivamente firmes, señalando en el dispositivo del fallo lo siguiente:

   “1) Se reconoce la vigencia y validez de la primera parte del aludido artículo 59, contentivo de la obligación de todo contribuyente debe pagar intereses de mora en los casos de falta de pago de la obligación tributaria, sanciones y accesorios siempre que se trate de créditos líquidos y exigibles o de plazo vencido, en los términos expuestos en este fallo, por considerar que los mismos no coliden con disposición constitucional alguna.

   2) Se declara la nulidad del Parágrafo Único del artículo 59 antes mencionado, que prevé el pago de intereses compensatorios y actualización monetaria en caso de ajustes provenientes de reparos, por ser tal extracto de la norma, contraria a la Constitución de la República en virtud de las consideraciones expuestas a lo largo de la presente decisión judicial.

   Publíquese y regístrese.

   De conformidad con lo dispuesto en los artículos 119 y 120 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, se ordena la publicación de la presente decisión en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela, indicando con toda precisión en el Sumario lo siguiente: “Declaratoria de nulidad parcial del artículo 59 del Código Orgánico Tributario”.”

   Luego, en fecha 26 de julio del año 2000, la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, Expediente Número 00-0856 mediante una solicitud de aclaratoria de la sentencia antes mencionada, se pronuncio sobre los efectos en el tiempo de la misma, decretando lo siguiente:

   …Omissis…

   La materia en relación con la cual debe resolver la Sala Constitucional en esta oportunidad se refiere a la solicitud de “aclaratoria” del fallo antes mencionado, dictado por la Sala Plena en fecha 14 de diciembre de 1999.

   …Omissis…

   Por las razones anteriormente expuestas, esta Sala Constitucional como máximo garante de la constitucionalidad, y atendiendo a los principios de justicia, seguridad jurídica y responsabilidad social que inspiran a la nueva Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, acuerda otorgar efectos ex nunc a la sentencia dictada por la Sala Plena de la entonces Corte Suprema de Justicia, desde la publicación del fallo por la Sala Plena, esto es, desde el 14 de diciembre de 1999, ya que a partir de esta fecha no cabía dudas sobre la inconstitucionalidad y consiguiente nulidad del Parágrafo Único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario. En consecuencia, se declara que la nulidad de la referida norma no incide sobre la validez y eficacia de los actos dictados con fundamento en el referido Parágrafo Único del artículo 59, que para la referida fecha (14/12/1999) hayan quedado definitivamente firmes, en virtud de un acto administrativo que no haya sido recurrido, o por haber recaído decisión judicial que causara cosa juzgada. Así se declara.

   Por las mismas razones antes expuestas, esta Sala Constitucional declara que son válidos y eficaces los actos determinativos de intereses moratorios, calculados en los términos previstos en el Instructivo sobre la Aplicación e Interpretación del Artículo 59 del Código Orgánico Tributario, publicado en la Gaceta Oficial Nº 35.908, de fecha 27 de febrero de 1996, que estuviesen firmes para la antes indicada fecha de publicación del fallo anulatorio. Así se decide.

   (Negrillas del Tribunal).

   En virtud de lo expuesto anteriormente, este Tribunal revoca el Acto Administrativo de efectos particulares contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Nro. 1546 emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy denominado Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) en fecha 06 de febrero de 2003, notificada en fecha 25 de febrero de 2003, mediante la cual se procedió a formular el reparo por diferencias en los aportes de la contribuyente por la cantidad total de TRESCIENTOS SETENTA MILLONES TRESCIENTOS SESENTA Y SEIS MIL CIENTO VEINTIOCHO BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 370.366.128,00), discriminados de la siguiente manera:

   • La suma de TRESCIENTOS SESENTA Y NUEVE MILLONES SEISCIENTOS OCHENTA Y DOS MIL CUATROCIENTOS OCHENTA Y DOS BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 369.682.482,00) como saldo de las cantidades reparadas en el acto de reparo Nro. 041637 y 041638, luego de deducida la suma que pagó la recurrente en fecha 08 de agosto de 2002.

   • La cantidad de UN MILLÓN NOVENTA Y DOS MIL CUATROCIENTOS CINCUENTA Y TRES BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 1.092.453,00), por concepto de intereses moratorios, conforme a lo establecido en el artículo 30 de la Ley sobre el INCE, hoy denominado INCES, y el artículo 59 de del Código Orgánico Tributario –aplicable rationae temporis-

   • La cantidad de TRESCIENTOS SETENTA Y NUEVE MILLONES CUATROCIENTOS CINCUENTA Y OCHO MIL SETECIENTOS QUINCE BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 379.458.715,00), equivalente al 105% del monto del tributo omitido, por el presunto incumplimiento de la obligación tributaria señalada en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, hoy denominado Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), y el artículo 97 del Código Orgánico Tributario del año 1994, atenuantes 2 y 5, y agravantes 3 y 4.

   • Por concepto de multa, conforme a lo establecido en el artículo 100 del Código Orgánico Tributario –aplicable rationae temporis- , en concordancia con el artículo 85 ejusdem, según las agravantes 3 y 4, y atenuante 2, la cantidad de SEIS MILLONES SEISCIENTOS CUARENTA Y DOS MIL OCHOCIENTOS OCHENTA Y OCHO BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 6.642.888,00), equivalente al 74% del monto del tributo de ½ % de las utilidades anuales pagadas a los trabajadores según lo dispuesto en el ordinal 2° del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, hoy denominado INCES, en vista de que y la sentencia citada anteriormente se basta por si sola para exponer la inconstitucionalidad de tales pretensiones. Y ASÍ SE DECLARA.

   A este tenor, este Tribunal en relación a las demás obligaciones tributarias accesorias impuestas en la Resolución Culminatoria del Sumario Nro. 1546 emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy denominado Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) en fecha 06 de febrero de 2003, notificada en fecha 25 de febrero de 2003, mediante la cual se procedió a formular el reparo por diferencias en los aportes de la contribuyente, concerniente a las multas impuestas y a los intereses moratorios, son declarados nulos, por cuanto las obligaciones accesorias siguen la suerte de la obligación principal. Y ASÍ SE DECLARA.

   En razón de lo antes expuesto, esta Juzgadora declara la nulidad absoluta del acto administrativo impugnado y objeto del presente Recurso Contencioso Tributario. Y ASÍ SE DECLARA.

   DISPOSITIVA

   Con fundamento en la motivación anterior, este Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, DECLARA CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por los profesionales del derecho H.S.I. y M.G., venezolanos, mayores de edad, titulares de la Cédula de Identidad Nro. V- 678.676 y 10.865.025 respectivamente, e inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nro. 2888 y 59.606, también respectivamente, procediendo en este acto en su carácter de Apoderados Judiciales de “OTEPI CONSULTORES, S.A.”, Sociedad Mercantil domiciliada en Caracas, e inscrita por ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 27 de julio de 1987, bajo el Nro. 8, Tomo 36, inscrita en el Registro de Información Fiscal (R.I.F.) Nro. J-00058751-0, Aportante INCES Nro. 691263, de conformidad con lo establecido en el artículo 185 y siguientes del Código Orgánico Tributario, contra: el Acto Administrativo de efectos particulares contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Nro. 1546 emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy denominado Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) en fecha 06 de febrero de 2003, notificada en fecha 25 de febrero de 2003, mediante la cual se procedió a formular el reparo por diferencias en los aportes de la contribuyente, cuyo contenido se explica por sí sola, debiendo en consecuencia dicho Instituto proceder a la emisión de un nuevo proveimiento administrativo, tomando en consideración para la determinación tributaria los términos señalados en la presente Sentencia.

   Se ordena la notificación de la Ciudadana Procuradora General de la República, del ciudadano Contralor General de la República, del Ciudadano Fiscal del Ministerio Público con Competencia en Materia Tributaria y de las partes de conformidad con lo establecido en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario. Líbrense las correspondientes boletas.

   COSTAS PROCESALES

   Se exime de Costas Procesales a la parte perdidosa por haber tenido motivos racionales para el litigio, todo según lo establecido en el Artículo 274 del Código de Procedimiento Civil.

   REGÍSTRESE Y PUBLÍQUESE

   Dada, firmada y sellada, en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, en la ciudad de Caracas, a las tres y treinta de la tarde (3:30 p.m.) a los trece días del mes de octubre del año dos mil ocho (2008). Años 198º de la Independencia y 149º de la Federación.

   LA JUEZ SUPLENTE

   Abg. B.E.O.H.

   LA SECRETARIA

   Abg. SARYNEL GUEVARA

   La anterior sentencia se público en la presente fecha, a las tres y treinta (3:30) p.m.

   LA SECRETARIA

   Abg. SARYNEL GUEVARA

   Asunto: AF45-U-2003-000188

   Asunto Antiguo: 2030-2087

   BEOH/SG/cyrr.-