Decisión nº 1046 de Juzgado Superior Septimo de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 29 de Junio de 2009

En fechas 21/11/1996, 06/02/1997, 16/05/1997, 27/06/1997, 04/07/1997 y 18/07/1997, arribaron a la Aduana Principal de la Guaira, ocho (08) cargamentos, a bordo de los siguientes vehículos: el primero de ellos “Santa Paula “, los cinco sucesivos “Maersk La Guaira” y los dos restantes “Adrian”, todos ellos procedentes del Canadá, contentivos de “papas congeladas”, clasificados bajo el código y descripción arancelaria 0710.10.00 “legumbres, hortalizas incluso cocidas con agua o vapor, congeladas, patatas (papas)”, con tarifa del 15% ad valorem y exentas del pago del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor.

Así, una vez practicada a cada una de las importaciones el reconocimiento de ley por los funcionarios actuantes, la mercancía importada resultó estar ubicada bajo el código arancelario 2004.10.00, con tarifa del 20% ad valorem, de “Patatas (papas) preparadas o conservadas (excepto en vinagre o en ácido acético), congeladas”, y gravadas por el impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor. En consecuencia, la contribuyente procedió a afianzar las planillas liquidadas por los respectivos impuestos y a formalizar los correspondientes recursos jerárquicos.

En fecha 26 de diciembre de 1997, la contribuyente PREPARADOS ALIMENTICIOS INTERNACIONALES (PAICA), C.A. fue notificada de la Resolución N° HGJT-A-461 de fecha 17 de diciembre de 1997, emanada de la Gerencia Jurídica Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en la cual se ratifica las Planillas de Liquidación de Gravámenes y de Autoliquidación Nros. H96-3125131, H96-3125477, H96-3126646, H96-3126708, H96-3126786, H96-3127416, H96-3127457, H96-3127518, de fechas 05/02/96, 18/02/97, 22/04/97, 06/05/97, 21/05/97, 01/07/97, 08/07/97 y 21/07/97, respectivamente, emitidas por la Aduana de la Guaira, por concepto de impuestos de importación diferenciales e impuestos al consumo suntuario y a las ventas al mayor.

El 16 de febrero de 1998, el apoderado judicial de la contribuyente PREPARADOS ALIMENTICIOS INTERNACIONALES (PAICA), C.A., antes identificado, interpuso ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, recurso contencioso tributario, contra la Resolución y Planillas supra identificadas.

III

ALEGATOS DE LA RECURRENTE

El apoderado judicial de la contribuyente PREPARADOS ALIMENTICIOS INTERNACIONALES (PAICA), C.A., expone en su escrito recursorio los argumentos siguientes:

En el capítulo II denominado: “CUESTIÓN PREVIA” la recurrente arguye que los actos administrativos impugnados violan el principio de igualdad de las partes y se encuentran viciados de nulidad absoluta por incompetencia de los funcionarios que lo suscribieron.

En este sentido, señala que la Gerencia Jurídica Tributaria, a través de la Resolución N° HGJT-A-461 de fecha 17 de diciembre de 1997, violó el principio de igualdad de las partes, por cuanto cambió los hechos que fundamentan las Actas de Reconocimientos recurridas, al confirmar las planillas con fundamentos distintos al de los esgrimidos por los funcionarios reconocedores. En efecto las actas de reconocimientos determinaron que la mercancía importada se ubica bajo el código 2004.10.00, con tarifa del 20% ad-valorem de Patatas (papas) preparadas o conservadas (excepto en vinagre o en ácido acético) congeladas, y posteriormente la Administración Tributaria a través de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, formuló a la recurrente reparos mediante actas fiscales N° GCE-DF-0015/96-03 y 0017/96, estableciendo que la mercancía importada consistía en papas peladas y cortadas en tiras, sometidas a un proceso de salado y luego prefritas, presentadas congeladas, destinadas al consumo humano.

Así mismo, las planillas de liquidación de gravámenes, son nulas de nulidad absoluta por incompetencia manifiesta de los funcionarios que la suscribieron, por cuanto del contenido de los numerales 1, 2 y 3 del artículo 4 de la Ley Orgánica de Aduanas y del numeral 7 del artículo 26 de la Ley Orgánica de la Administración Central, se desprende que la materia aduanera fue atribuida al Ministro de Hacienda, sin delegación al Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT).

En el Capítulo II del escrito recursorio denominado “CUESTIÓN DE FONDO”, expone el apoderado judicial de la recurrente que la clasificación arancelaria efectuada por la Administración Tributaria, se fundamenta en un supuesto análisis efectuado por la Oficina de Laboratorio de la División de Arancel de la Gerencia de Aduana del SENIAT, en base al Acta de Toma de Muestra efectuada a la empresa PAICA, C.A., mediante el cual, supuestamente se determinó que las “PAPAS CONGELADAS DESHIDRATADAS”, marca McCain importada por la recurrente están sometidas a un proceso de salado y luego prefritas, razón por la cual , la clasificación arancelaria sería bajo el Código 2004.10.00 Patatas (papas) preparadas o conservadas (excepto en vinagre o en ácido acético), congeladas, con un gravamen de 20% ad-valorem.

En este sentido, expresa la recurrente que no comparte el supuesto análisis de la División de Arancel, en virtud de que este no indica el proceso técnico o químico aplicado a las muestras de “papas congeladas deshidratadas”, que dé como resultado que las mismas son “sometidas a un proceso de salado y luego prefrita”, que es el verdadero origen de las objeciones por parte de la Administración Tributaria, para luego proceder a objetar la clasificación arancelaria 0710.10.00 al Código 2004.10.00.

De esta manera, incurre la Administración Tributaria en un falso supuesto, al considerar que las “papas congeladas deshidratadas” marca McCain importadas por la recurrente son “sometidas a un proceso de salado y luego prefritas, en base al supuesto análisis”.

Finalmente, en el Capítulo IV “PETITORIO” solicita expresamente que el recurso contencioso tributario interpuesto sea declarado con lugar así como la nulidad de los actos administrativos impugnados.

IV

ALEGATOS DE LA REPRESENTACIÓN FISCAL

La abogada A.S.R., inscrita en el Inpreabogado N° 26.507, en su condición de representante del Fisco Nacional, en su escrito de informes, procede a expresar su opinión, y esgrime los argumentos siguientes:

En relación a la incompetencia manifiesta de los funcionarios actuantes que suscribieron las planillas de liquidación alegada por la recurrente, advierte que si bien la competencia originalmente adjudicada a un órgano o autoridad determinada, no puede ser desviada del órgano que la ostenta, existe la posibilidad de tal transferencia o desviación, a través de la figura de la delegación, sólo cuando exista una disposición legal que expresamente la consagre, tal es el caso del artículo 9 de la Resolución N° 32 de fecha 24 de marzo de 1995, que faculta al Superintendente Nacional Tributario como máxima autoridad jerárquica de la Administración Tributaria para delegar algunas funciones o atribuciones que le fueron conferidas en otros funcionarios del Servicio.

Por su parte, el artículo 22 del Estatuto del Sistema Profesional de Recursos Humanos del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria, establece que corresponderá al Superintendente Nacional Tributario nombrar a los funcionarios del nivel central y normativo y a los responsables a nivel regional.

A su vez, establece el numeral 1 del artículo 128 de la Resolución supra identificada que dentro de las funciones inherentes a las Gerencias de Aduanas Principales, está la expedición de las planillas de liquidación de gravámenes para su pago en el plazo legalmente establecido.

Así mismo, sostienen que en materia de competencia de los funcionarios que expiden las planillas de liquidación, la Corte Suprema de Justicia sostuvo por varios años que la incompetencia de funcionario firmante constituye un vicio que origina la nulidad absoluta del acto recurrido y por consiguiente, puede ser alegado en cualquier estado y grado de la causa. No obstante, a partir de 1990, la Corte Suprema de Justicia, consideró mantener este criterio solo para los casos en los cuales la incompetencia del funcionario es manifiesta, como por ejemplo, si el funcionario pertenece a otra rama de la Administración Pública. Si por el contrario, el funcionario ha actuado en ejercicio de funciones tributarias, aún si la autorización o atribución correspondiente, la incompetencia se cataloga como un vicio que afecta el acto de nulidad relativa, en consecuencia, el acto puede ser convalidado por una autoridad administrativa jerárquicamente superior que si sea competente para ello.

Así, a la luz de los artículos 19 y 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, se observa que no adolecen los actos administrativos impugnados, del vicio de incompetencia manifiesta de orden constitucional ni legal, y que tampoco hubo, en la producción de dichos actos, prescindencia absoluta y total del procedimiento administrativo legalmente establecido.

En cuanto al alegato de que la Resolución N° 32 es ilegal, por cuanto las normas de organización de competencia de la Administración Tributaria, es materia reservada a la Ley Orgánica de la Administración Central y esta se la atribuyó al Ministerio de Hacienda sin posibilidad de delegación, la representación fiscal pasa a transcribir el pronunciamiento sostenido por la Corte con respecto a un alegato idéntico al expuesto, y concluye que “… no pueden los Tribunales Contenciosos Tributarios, pronunciarse sobre la ilegalidad de la Resolución 32, tal como lo fundamenta el representante de la contribuyente, si lo que se trata de dilucidar es la procedencia o no de la Resolución N° HGJT-A-421, y las Planillas de Liquidación de Gravámenes…”.

En lo que atañe al alegato de falso supuesto, expuesto por la recurrente, resulta totalmente infundado, por cuanto pretende desvirtuar la clasificación arancelaria dada por la Administración Tributaria, señalando que el supuesto análisis efectuado por la Oficina de Laboratorio de la División de Arancel carece de base técnica y científica, razón por la cual el cambio arancelario y la pretensión de aplicar el Impuesto al Valor Agregado e Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, se sustenta en un falso supuesto, lo cual a juicio de la representación fiscal, no fue desvirtuado mediante pruebas idóneas en la oportunidad procesal respectiva.

Ahora bien, en lo que respecta a la pertinencia o no de la nueva clasificación arancelaria dada a la mercancía importada, advierte la representación fiscal que el propio recurrente según consta de la Resolución N° HGJT-A-421, de fecha 17 de diciembre de 1997, que decide el Recurso Jerárquico interpuesto contra las Planillas de Liquidación de Gravámenes, al afirmar en su descargo que las papas son sometidas a un proceso, lo que evidentemente cambia el estado natural de la mercancía (papas), pues estas no sólo son cocidas con agua o vapor, sino también expuestas a una preparación más elaborada que consiste en una rociada de aceite vegetal parcialmente hidrogenado, antes de su congelación, con lo cual se confirma y fundamenta que si está ajustada a derecho la ubicación de la mercancía bajo el numeral arancelario 2004.10.00 con tarifa del 20% ad valorem que se corresponde a la importación de “Patatas (papas) preparadas o conservadas (excepto en vinagre o en ácido acético) congeladas” y no en la ubicación arancelaria 0710.10.00 con tarifa del 15% ad valorem, de “legumbres, hortalizas incluso cocidas con agua o vapor, congeladas, patatas (papas)” , y en consecuencia no están exentas del pago del Impuesto al Valor Agregado e Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, por cuanto se altera el mecanismo de conservación de los alimentos en estado natural, excluyéndose así de la exención de la Ley.

Ahora bien, la contribuyente a pesar de haber promovido prueba experimental a fin de desvirtuar los fundamentos de los actos recurridos, la misma no se llevó a efecto, por lo cual se debe concluir que no demostró en modo alguno sus alegatos, y por consiguiente, las actuaciones fiscales realizadas por funcionario competente gozan de legitimidad y veracidad, correspondiéndole a la contribuyente la carga probatoria.

En relación al argumento de que la Resolución impugnada varió la motivación expresada en las actas de reconocimiento incurriendo la Administración Tributaria, en violación al principio de igualdad de las partes, observa la representación del fisco nacional que “… de las motivaciones de las Actas de Reconocimientos como de la Resolución impugnada, se evidencia claramente que no existe en ambas una motivación contradictoria, toda vez que lo trascendente de ambas es la confirmación de que las papas no se encuentran en el momento de su nacionalización en su estado natural, si no que por el contrario son rociadas por una aceite vegetal, que difiere de los procedimientos permitidos en el numeral arancelario 0710.10.00, con tarifa del 15% ad valorem, que se refiere a ‘legumbres, hortalizas incluso cocidas con agua o vapor, congeladas, patatas (papas)' , y exentas del pago del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor…”.

Solicita por último, que en el caso de que se declare Con Lugar el recurso, se exonere al Fisco Nacional del pago de las Costas Procesales, por haber tenido motivos racionales para litigar.

V

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Vistos los alegatos expuestos por la representación de la sociedad mercantil PREPARADOS ALIMENTICIOS INTERNACIONALES (PAICA), C.A., y los argumentos esgrimidos en su contra por la representación del Fisco Nacional, se observa que la controversia se centra en dilucidar los siguientes aspectos:

i) Si los actos administrativos impugnados violan el principio de igualdad de las partes.

ii) Si los actos administrativos impugnados se encuentran viciados de nulidad absoluta por incompetencia manifiesta de los funcionarios que lo suscribieron.

iii) Si efectivamente los actos administrativos objeto del presente recurso contencioso tributario adolecen del vicio de falso supuesto de derecho, por considerar erróneamente la Administración Tributaria que la mercancía importada (papas congeladas) se clasifica en el código arancelario 2004.10.00, con tarifa del 20% ad valorem, cuya descripción corresponde a la siguiente “Patatas Congeladas preparadas o conservadas (excepto en vinagre o en ácido acético), congeladas”.

En relación al primer aspecto controvertido como lo es la violación del principio de igualdad de las partes, la recurrente señala lo siguiente “ La Gerencia Jurídica Tributaria mediante la Resolución N° HGJT-A-461 de fecha 17-12-97, violó el principio de igualdad de las partes por cuanto cambió los hechos que fundamentan las Actas de Reconocimientos aquí recurridas al confirmar las planillas con fundamentos distintos al de los esgrimidos por los funcionarios reconocedores actuantes…”.

Al respecto, este Tribunal estima pertinente trascribir el artículo 53 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, el cual establece que “La administración, de oficio o a instancia del interesado, cumplirá todas las actuaciones necesarias para el mejor conocimiento, del asunto que deba decidir, siendo de su responsabilidad impulsar el procedimiento en todos sus trámites.”

En este sentido, la Resolución recurrida señala lo siguiente: “a los efectos de mejor proveer a la solución de la controversia planteada, en fecha 06 de Mayo de 1996, la División de Recursos Administrativos y Judiciales de esta Gerencia Jurídica Tributaria, solicitó a la División de Arancel de la Gerencia de Aduanas, mediante Memorando HGJT-A-154, la remisión del criterio técnico e informe pormenorizado sobre la respectiva clasificación arancelaria de la mercancía importada, recibiendo en respuesta a dicho requerimiento, en fecha 24 de Diciembre de 1996, la comunicación SAT-GT-GA-100-96-I-00480…” “…. que coincide con el criterio sustentado por los funcionarios reconocedores en el sentido de que la referida mercancía debe ubicarse bajo el numeral 2004.10.00…”

Así mismo, se indica expresamente que “…la operación efectuada por los funcionarios reconocedores, no es el resultado de una actuación arbitraria de la administración, sino que se encuentra plenamente ajustada a los hechos y al derecho, en razón de que se fundamentan en el estudio técnico de la mercancía y en el Arancel de Aduanas vigente para las fechas en que se efectuaron las importaciones controvertidas, ello en razón de que se tomó en consideración todo el procedimiento al cual está sometida la papa hasta ser empacada y congelada, siendo determinante el hecho de que la misma está sujeta a un proceso distinto de los señalados en los capítulos 7,8 u 11 (nota 1, a, del Capitulo 20 del Arancel de Aduanas), pues estas no sólo son cocidas con agua o vapor, sino también expuestas a una preparación más elaborada que consiste en una rociada de aceite antes de su congelación, lo que es corroborado por la recurrente, quien en su escrito recursorio expresa que dicha mercancía se encuentra rociada con grasa o aceite vegetal parcialmente hidrogenado…”.

De esta manera, observa este Tribunal que la Administración Tributaria, tal como lo establece el artículo 53 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, realizó todas las actuaciones tendientes a solucionar la controversia presentada por la clasificación arancelaria declarada, y que tanto la fiscalización como el reconocimiento efectuado a la mercancía importada, llegaron a la misma conclusión, vale decir, que las papas se encuentran clasificadas en el numeral arancelario 2004.10.00, no vulnerándose con ello el principio de igualdad de las partes invocado por la recurrente. Así se decide.

En relación al segundo aspecto invocado por el apoderado judicial de la contribuyente, resulta necesario –a juicio de quien decide– realizar ciertas consideraciones en torno al concepto de competencia, como elemento esencial del acto administrativo, el cual comprende la esfera de la actuación atribuida a cada órgano, como medida de la potestad de su actuación.

En efecto, la noción de competencia es la manifestación más clara y directa del Principio de Legalidad, lo que implica que la Administración sólo puede hacer lo que la ley en forma expresa le señala, a diferencia del administrado que puede realizar todo aquello que no le haya sido expresamente prohibido.

Así, la jurisprudencia patria, respecto al vicio de incompetencia ha señalado:

(…) el vicio de incompetencia es aquel que afecta a los actos administrativos cuando han sido dictados por funcionarios no autorizados legalmente para ello, en otras palabras, la competencia designa la medida de la potestad de actuación del funcionario; en tal sentido, ésta no puede hacer nada para lo cual no haya sido expresamente autorizado por Ley. De manera que el vicio de incompetencia infringe el orden de asignación y distribución competencial del órgano administrativo; siendo criterio pacífico y reiterado de esta Sala que tal incompetencia debe ser manifiesta para que sea considerada como causal de nulidad absoluta de conformidad con lo dispuesto por el ordinal 4° del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos administrativos

. (Sentencia N° 2005-01841 de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, de fecha 14 de abril de 2005, con ponencia de la Magistrada Yolanda Jaimes Guerrero, caso Clodosvaldo Russián contra Concejo Municipal del Municipio Libertador)

Por otro lado, la doctrina patria ha precisado sobre las formas de competencia como la delegación, la avocación y la suplencia, las cuales no corresponden directamente al órgano que la ejerce, pero sin embargo se encuentran ajustadas a la legalidad, por lo que los actos que son resultado de ello, no se encuentran viciados de incompetencia.

Asimismo, se ha destacado la teoría de las competencias implícitas “por ser manifestación de la competencia originaria, por una parte, y por la otra, a los supuestos de funcionarios de hecho, por estar relacionados con la desviación de la figura. El significado de la tesis se desprende de su propia denominación, es decir, que se dirige a aquellas materias que a pesar de no estar atribuidas en forma expresa a un órgano administrativo, son inherentes a la actividad que éste desarrolla”. Por lo expuesto, se ha señalado que “la determinación de la presencia de la competencia implica para el funcionario o el juez contralor un juicio de valor, que va a acompañado de una interpretación de la competencia dentro del contexto, y siempre partiendo de una norma aun genérica, que originalmente haya otorgado la competencia”. (Sansó Beatrice. V Jornadas Internacionales de Derecho Administrativo ‘Allan R.B. Carias’, Ediciones Funeda, Caracas, 2000, p. 208).

Una vez realizadas estas consideraciones, en torno a la figura de la competencia, quien juzga entra a analizar la normativa al respecto:

El Decreto N° 310 de fecha 10 de agosto de 1994, mediante el cual se crea el Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), dictado por el Presidente de la República, dispone:

Artículo 6: El Ministerio de Hacienda dictará las normas para que la Coordinación General de Programa de Modernización del Sistema de las Finanzas Públicas y Reestructuración del Ministerio de Hacienda proceda conjuntamente con el Superintendente del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria a organizar técnica, funcional, administrativa y financieramente el referido servicio

.

En desarrollo de la normativa expuesta, el Ministro de Hacienda dicta el Reglamento Interno del SENIAT mediante Resolución N° 2802, en el cual se establece:

:

Articulo 6°: Se faculta al Superintendente Nacional Tributario para organizar técnica, funcional, administrativa y financieramente el Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria-SENIAT, dictar las normas y adoptar las medidas que correspondan en todo lo relacionado con la materia de esta Resolución

. .

En efecto, de conformidad con los citados Decretos N° 310 del 10 de agosto de 1994, referido a la creación del SENIAT, Decreto N° 363 del 28 de septiembre de 1994 el cual establece el Estatuto Reglamentario del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), y la Resolución N° 2802 del 20 de marzo de 1995, dictada por el Ministro de Hacienda, a través de la cual se establece el Reglamento Interno del SENIAT, el Superintendente Nacional Tributario dicta la Resolución Nº 32 Sobre la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), publicado en Gaceta Oficial N° 4.881, extraordinario de fecha 29 de marzo de 1995.

En este orden, en la referida Resolución N° 32, se establece:

Artículo 71.- El nivel operativo lo conforman las Gerencias Regionales de Tributos Internos, los Sectores, las Unidades, las Gerencias de Aduanas Principales y las Aduanas Subalternas.

(…)

Artículo 78.- Las Gerencias de Aduanas Principales están conformadas por las siguientes áreas funcionales: el Despacho del Gerente Regional de Aduanas, el Área de Asistencia al Contribuyente, Área de Apoyo Jurídica Tributaria, Área de Control de Almacenamiento y Bienes Adjudicados, Área de Coordinación con el Resguardo Nacional, División de Operación Aduanera, División de Recaudación, la División de Tramitaciones y la División de Administración; y las Aduanas Subalternas.

(…)

Artículo 118.- Las Gerencias de Aduanas Principales tienen las siguientes funciones:

1. La aplicación de las normas y disposiciones que regulan las obligaciones de la renta aduanera, los procesos de administración, recaudación, control, liquidación de los tributos aduaneros dentro de la circunscripción que le corresponda, en el ejercicio de la potestad aduanera de acuerdo con la normativa vigente; (…)

   Del análisis concatenado de las disposiciones antes transcritas, se desprende que efectivamente la Resolución N° 32, ut supra, fue dictada por el Superintendente Nacional Tributario, de conformidad con las atribuciones organizativas, conferidas en la citada Resolución N° 2.802, dictada por el Ministro de Hacienda, quien a su vez actuó de conformidad con las facultades atribuidas por el Presidente de la República en el Decreto N° 310, de creación del SENIAT; razón por la cual la Aduana Principal de la Guaira, si era competente para emitir las Planillas de Liquidación de Gravámenes impugnadas.

   Así, la jurisprudencia de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, se ha pronunciado respecto a la validez de la citada Resolución N° 32, en los términos siguientes:

   “Ahora bien, de las actas procesales se desprende que la contribuyente recurrente solicita la desaplicación de la Resolución N° 32 que fue emitida por el Superintendente Nacional Tributario del SENIAT, porque, a su decir, éste no tenía la facultad para nombrar ni atribuir competencia en materia organizacional a las dependencias o gerencias que intervinieron en la formación de los actos administrativos objeto de este recurso, por lo cual las considera incompetentes.

   Cabe al respecto observar, que la mencionada Resolución N° 32 fue emitida por el Superintendente Nacional Tributario, de conformidad con las atribuciones que para ello le confirió el Ministro de Hacienda (hoy Ministro de Finanzas) cuando dictó el Reglamento Interno del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), mediante Resolución N° 2.802 de fecha 20 de marzo de 1995, publicado en la Gaceta Oficial N° 35.680 de fecha 27 de marzo de 1995, donde se dictan en forma genérica normas de organización, facultándose al Superintendente para que organice técnica, administrativa, funcional y financieramente el mencionado Servicio. De manera que la potestad del Superintendente en esta materia deviene de un conjunto de normas que le atribuyen competencia organizativa y funcional, inicialmente provenientes de los diversos decretos que para desarrollar la potestad de organización administrativa, ha dictado el Presidente de la República en ejercicio del Poder Ejecutivo y de las leyes, reglamentos y resoluciones dictadas por el mencionado Ministerio en ejercicio de esa potestad organizacional administrativa.

   Por todo lo cual, esta Sala estima que la mencionada Resolución N° 32 no contraría directamente una norma constitucional, que amerite su desaplicación por inconstitucional, pues fue dictada –se repite- por mandato del Ministro de Hacienda, en atención al Reglamento Orgánico de ese Ministerio, y es en razón de esa facultad que el funcionario (Superintendente) actúa y emite tal resolución, no vulnerándose norma alguna constitucional que haga procedente su desaplicación por inconstitucional mediante el control difuso, exigencia ésta de obligada observancia para que a los jueces, en general, les sea dado ejercer dicho control. Así se decide.

   Declarada la improcedencia de la desaplicación de la Resolución N° 32 por inconstitucional, resulta igualmente improcedente el alegato de incompetencia, tanto de la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira como de la Gerencia Jurídica Tributaria, denunciado por la recurrente. Así también se declara. (Sentencia N° 00756 de la Sala Político-Administrativa de fecha 30 de mayo de 2002, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Preparados Alimenticios Internacionales (PAICA), C.A., Exp. N° 0886).

   En consecuencia, acogiendo el criterio de la Sala Político Administrativa de nuestro M.T.d.J., sobre de la validez de la Resolución N° 32, este Tribunal declara que las Planillas de Liquidación de Gravámenes recurridas, no se encuentran viciada de nulidad, toda vez que emanaron del Gerente de la Aduana Principal de la Guaira, quien era competente para ello en virtud de las atribuciones expresamente señaladas los artículos ut supra de la referida Resolución N° 32. Así se declara.

   En relación al vicio de falso supuesto denunciado por la recurrente, resulta necesario –a juicio de quien decide– realizar ciertas consideraciones en torno al vicio que afecta la causa del acto administrativo como lo es el falso supuesto.

   Los actos administrativos deben cumplir con una serie de requisitos de fondo y de forma, para que se considere que son válidos. Como requisitos de fondo, encontramos: la competencia, la base legal, el objeto, la causa o motivos y la finalidad del acto, como requisitos de forma, se debe mencionar: la motivación, las formalidades procedimentales y la exteriorización del acto.

   En relación al tercer requisito de fondo que afecta la validez del acto administrativo, llamada causa o motivo del acto, la doctrina patria ha señalado:

   (…), es quizás, uno de los más importantes que se prevén para el control de la legalidad de los actos administrativos. La Administración, insistimos, para dictar un acto administrativo tiene que partir de la existencia de unos supuestos o circunstancias de hecho que justifiquen su actuación, pero a los efectos de que no se convierta en arbitraria la actuación del funcionario, la Administración está obligada, en primer lugar, a comprobar adecuadamente los hechos, y en segundo lugar, a calificarlos adecuadamente para subsumirlos en el presupuesto de derecho, que autoriza la actuación. Esto obliga, por tanto, a la Administración, a realizar, no sólo una labor de constatar la existencia de los presupuestos de hecho sino de probarlos y calificarlos adecuadamente. No puede la Administración presumir los hechos ni, por tanto, dictar actos fundados en hechos que no ha comprobado, porque podría suceder allí que el hecho no exista o que esté inadecuadamente configurado, y podría el acto estar viciado por falso supuesto

   .(BREWER-CARÍAS, A. R. El Derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, Colección Estudios Jurídicos N° 16, Editorial Jurídica Venezolana, Caracas, 2003, p. 153).

   Se debe advertir que, no solamente incurre la Administración en falso supuesto cuando dice haber constatado unos hechos que en verdad no ocurrieron, o habiéndose verificado éstos yerra en su calificación, sino también cuando habiéndose comprobado los hechos realmente ocurridos y calificándolos correctamente, se equivoca en la aplicación de la norma jurídica. De allí la distinción por parte de la doctrina y de la jurisprudencia de falso supuesto de hecho, falso supuesto de derecho o de la existencia en el acto de ambos.

   La causa así viciada perturba la legalidad del acto administrativo, haciéndolo, conforme lo dispuesto en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, anulable o relativamente nulo.

   Así, nuestro M.T.d.J. ha señalado las dos (2) maneras en que se patentiza el falso supuesto de la Administración:

   “El falso supuesto invocado por la actora se configuraría en la errada fundamentación jurídica otorgada por la Administración a los actos de remoción y retiro. A juicio de esta Sala, el falso supuesto, se patentiza de dos maneras, a saber: cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto (Sentencia N° 474 de la Sala Político Administrativa del 2 de marzo de 2000, con ponencia del magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: L.G.Y., Exp. N° 15.446).

   Teniendo claro en qué consiste el vicio de falso supuesto de derecho, este Tribunal pasa a pronunciarse sobre la clasificación arancelaria de las papas congeladas importadas por la sociedad mercantil PREPARADOS ALIMENTICIOS INTERNACIONALES (PAICA), C.A., en virtud de que la contribuyente clasificó la mercancía importada bajo el número 0710.10.00 del Arancel de Aduanas, con tarifa del 15% ad valorem, correspondiente a “legumbres, hortalizas incluso cocidas con agua o vapor, congeladas, patatas (papas)” y exentas del pago del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, y la Administración Tributaria ubicó la mercancía importada bajo el código arancelario 2004.10.00, con tarifa del 20% ad valorem, correspondiente a “Patatas (papas) preparadas o conservadas (excepto en vinagre o en ácido acético), congeladas”, y gravadas con el impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor.

   Sin embargo, en virtud de que la contribuyente consignó en fecha 07 de agosto de 2000, copia certificada de la Experticia Tecnológica para la determinación de la clasificación arancelaria de la mercancía consistente en “PAPAS CONGELADAS” promovida por ante el Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario, estima este Tribunal pertinente transcribir el criterio sostenido por la Sala Político-Administrativa, en lo que a traslado de pruebas se refiere:

   “…Ahora bien, respecto a la materia de pruebas, rige en nuestro ordenamiento jurídico, el principio o sistema de libertad de los medios probatorios, contenido expresamente en el artículo 137 del Código Orgánico Tributario de 1994, instrumento normativo aplicable al presente caso en razón de su vigencia temporal, el cual expresa:

   Artículo 137. Podrán invocarse todos los medios de prueba admitidos en derecho, con excepción del juramento y de la confesión de empleados públicos cuando ella implique prueba confesional de la Administración

   .

   De la norma procesal arriba transcrita se advierte que las partes pueden valerse de cualquier otro medio de prueba no prohibido expresamente por la ley, y que considere conducente a la demostración de sus pretensiones. Sin embargo, se observa en el caso de autos, que la prueba promovida para comprobar las afirmaciones de los hechos debatidos, está basada fundamentalmente en un documento contentivo del informe pericial emitido con ocasión de una experticia promovida y evacuada en otro juicio incoado por la contribuyente.

   Al respecto, esta Sala en sentencia N° 00756 del 30 de mayo de 2002, caso: Preparados Alimenticios Internacionales C.A. (PAICA), señaló lo siguiente:

   “(…) De lo antes expuesto puede apreciar esta Sala que la promovente no está haciendo uso de otro medio de prueba no prohibido por la ley, sino por el contrario, quiere valerse de los resultados de una experticia de otro proceso, siendo que ese medio probatorio está expresamente previsto en nuestro ordenamiento procesal. En razón de ello, precisa la Sala acotar que en materia de prueba judicial, existen principios generales rectores que se deben considerar al momento de promover el medio probatorio conducente, de tal manera que sea el más directo, idóneo y eficaz para probar los hechos afirmados; a los efectos de observar su constitución, validez y eficacia, y hacer posible el derecho de probar, como garantía de las partes intervinientes en el proceso de que se trate.

   De igual manera advierte la Sala que en el caso de autos se trata de la promoción y consignación de la copia certificada de un informe pericial, traído a los autos como prueba documental, evacuada en otro litigio, sustanciado por ante el Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario, informe este trasladado por la contribuyente promovente, pretendiendo que se aprecie y valore como una experticia evacuada en este proceso, ya que la finalidad del mismo, según ella, ‘es demostrar que las papas congeladas importadas por nuestra representada, si bien son sometidas al rociado de aceite, ello no modifica su estado natural, en el sentido que no las hace aptas para el consumo humano, por lo cual su clasificación arancelaria debería ubicarse en la subpartida 07.10 del Capítulo 7 del Arancel de Aduanas vigente para la fecha de importación del producto’.

   (…)

   Así las cosas, la Sala observa que el objeto del informe pericial traído a los autos, recae en el hecho afirmado por la contribuyente, contenido en el capítulo II del escrito de promoción de pruebas supra transcrito, de donde se desprende que la comprobación de tal hecho, por su complejidad, amerita conocimientos especiales por parte del sentenciador para su solución, por escapar de las máximas de experiencia del juez, ya que la misma versa sobre aspectos que no están al alcance del normal conocimiento del juez. De lo cual se infiere, conforme al principio de la originalidad de la prueba, que el medio probatorio específico y directo para lograr el convencimiento del juzgador del hecho controvertido, en el caso sub júdice, es la experticia, constituida y practicada según las previsiones establecidas en el Código Civil y en el Código de Procedimiento Civil.

   En razón de esto, y en virtud de que la prueba de experticia, tanto en su constitución como en su desarrollo posterior, amerita el cumplimiento de ciertos requisitos legales relativos a su existencia, y a otros de validez y eficacia del informe que de ella se produzca, era necesario que dicha prueba se promoviera y evacuara en este mismo juicio, para que con ello pudiera la contribuyente demostrar los hechos que se afirmaban en contra de las pretensiones del Fisco Nacional; el haber obrado contrariamente a lo expuesto, ciertamente produjo la imposibilidad de aquél de velar por la plena observancia de los principios de control, contradicción, publicidad e inmediatez del juzgador en el desarrollo de la mencionada prueba, por lo cual no puede esta Sala darle valor probatorio pleno al tantas veces referido informe pericial trasladado como documental a este proceso, sino considerarlo como un simple indicio, el cual valorará de acuerdo a las otras probanzas que se verifiquen de las actas procesales. Así se declara. (Subrayado del presente fallo).

   En atención al criterio asumido por esta Sala en la decisión citada, referente a la naturaleza de la prueba de experticia y su idoneidad para comprobar los hechos, como los controvertidos en el caso de autos en donde evidentemente se requiere para ello de un conocimiento técnico descriptivo del proceso de transformación del producto importado, y visto que el informe pericial fue trasladado al juicio, más no evacuado en él, el tribunal de instancia estuvo imposibilitado de velar por la plena observancia de los principios de control, contradicción, publicidad e inmediatez en el desarrollo de la aludida prueba; por tanto, no debió el a quo valorar dicha experticia, sino como un indicio.

   Como consecuencia de lo antes expuesto, visto que el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, basó su decisión exclusivamente en la experticia en cuestión, que fuera evacuada en otro juicio, debe esta Sala revocar la sentencia apelada. Así se declara.

   Ahora bien, conforme al anterior pronunciamiento vale reiterar que el objeto de la controversia en el caso en examen está referido a la nulidad de un acto administrativo confirmatorio de las planillas de liquidación emitidas por la Administración Aduanera, en virtud de la clasificación arancelaria que pretende el Fisco Nacional y los consecuentes diferenciales presentados en los respectivos impuestos, así como la exención del pago del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, con ocasión de la importación de un producto denominado “papas congeladas” provenientes de Canadá.

   Por su parte, la contribuyente pretende probar que dicho producto, no obstante haber sufrido un tratamiento de conservación, se mantiene crudo, no apto para el consumo humano, por lo cual le corresponde la clasificación por ella declarada en la oportunidad correspondiente, para desvirtuar así la actuación fiscal según la cual las papas en dicho proceso son rociadas con aceite antes de su congelación, afectando así su estado natural. (Sentencia N° 00075 de fecha 23 de enero de 2008, Sala Político-Administrativa, con ponencia de la Magistrada Yolanda Jaimes Guerrero, caso: apelación del Fisco Nacional contra sentencia definitiva dictada por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario)

   En este orden, observa esta juzgadora que aún cuando la representación judicial de la contribuyente recurrente, consignó como prueba documental un informe pericial promovido y evacuado en otro juicio, este sólo tiene -conforme al pronunciamiento de la Sala Político Administrativa-, el valor de simple indicio y no de plena prueba.

   No obstante, en vista de que el fondo de la controversia se centra establecer cual es la correcta clasificación de la mercancía importada y que la misma sentencia transcrita supra se pronunció al respecto, este Tribunal pasa a transcribir lo que allí quedó sentado:

   “…A mayor abundamiento, vale destacar que en sentencias Nros. 00152 y 02308 de fechas 25 de febrero de 2004 y 24 de octubre de 2006, casos: KFC Productos Alimenticios, C.A. y Comercializadora Apelco de Venezuela, C.A., respectivamente, esta Sala valoró las experticias evacuadas en los respectivos juicios, en los cuales se discutía al igual que en el caso de autos, la clasificación arancelaria del producto importado “papas congeladas”, concluyendo al respecto que dicha mercancía correspondía al supuesto previsto en la partida específica bajo el código arancelario 2004.10.00, establecida como “papas (patatas) preparadas o conservadas (excepto en vinagre o en ácido acético), congeladas”, con una tarifa general ad valorem del veinte por ciento (20%) y Régimen Legal 5, y por ende obligada al pago del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, en los términos siguientes:

   “(…) contrario a lo invocado por la apelante, la prueba de experticia evidencia que las papas importadas si sufren un cambio sustancial en el sentido que el ‘par-fry’ le confiere propiedades organolépticas únicas a este tipo de papas, obteniendo un producto más crujiente, sin que sea un paso clave en la preservación del producto durante su almacenamiento. (folio 213).

   Por lo tanto, no siendo el dictamen pericial ni contradicho, rechazado o impugnado por la recurrente, conservado su valor probatorio y en atención al principio de que “la partida más específica tendrá prioridad sobre las partidas de alcance más genérico, establecido en el numeral 3, literal a) de la Reglas Generales para la Interpretación de la Nomenclatura establecidas en el Arancel de Aduanas, la Sala evidencia para el presente caso, que la partida más especifica es la clasificada en el Capitulo 20 del Arancel, referido a ‘Preparaciones de Hortalizas, Frutas u otros frutos o demás partes de plantas’, bajo el código arancelario 2004.10.00, como ‘papas (patatas) preparadas o conservadas (excepto en vinagre o en ácido acético), congeladas’, el cual establece una tarifa general ad valorem del 20% y Régimen Legal 5, el cual conforme la a Ley se obliga al pago del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor. Así se declara”….”

   En consecuencia, conforme al criterio reiterado por la Sala Político Administrativa de nuestro m.T., la mercancía importada por la contribuyente PREPARADOS ALIMENTICIOS INTERNACIONALES (PAICA), C.A., se clasifica en el código arancelario 2004.10.00, con tarifa del 20% ad valorem, cuya descripción corresponde a la siguiente “Patatas Congeladas preparadas o conservadas (excepto en vinagre o en ácido acético), congeladas” y no en el numeral arancelario determinado por la recurrente 0710.10.00 con una tarifa del 15% ad valorem, de “legumbres, hortalizas incluso cocidas con agua o vapor, congeladas, patatas (papas). Así se declara.

   VI

   DECISIÓN

   Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR, el recurso contencioso tributario interpuesto en fecha 16 de febrero de 1998, por el abogado A.V., antes identificado, actuando con el carácter de apoderados judiciales de la contribuyente PREPARADOS ALIMENTICIOS INTERNACIONALES (PAICA), C.A., contra la Resolución N° HGJT-A-461 de fecha 17 de diciembre de 1997, emanada de la Gerencia Jurídica Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en la cual se ratifica las planillas de liquidación de Gravámenes y de Autoliquidación Nros. H96-3125131, H96-3125477, H96-3126646, H96-3126708, H96-3126786, H96-3127416, H96-3127457 y H96-3127518, de fechas 05/02/96, 18/02/97, 22/04/97, 06/05/97, 21/05/97, 01/07/97, 08/07/97 y 21/07/97, respectivamente, por concepto de impuestos de importación diferenciales e impuestos al consumo suntuario y a las ventas al mayor.

   En consecuencia,

1. - Se CONFIRMA la Resolución y Planillas de Liquidación de Gravámenes antes identificadas.

2. - Se condena en las costas procesales a la contribuyente PREPARADOS ALIMENTICIOS INTERNACIONALES (PAICA), C.A., en un tres por ciento (3%), del monto total del reparo formulado.

   Publíquese, regístrese y notifíquese a la Procuraduría General de la República y al Contralor General de la República, de conformidad con lo previsto en el artículo 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional y artículo 84 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República. De igual forma, notifíquese con fundamento en lo establecido en el parágrafo primero del artículo 277 del Código Orgánico Tributario, al Fiscal General de la República, a la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la accionante PREPARADOS ALIMENTICIOS INTERNACIONALES (PAICA), C.A.

   Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veintinueve (29) días del mes de junio de dos mil nueve (2009).

   Años 199° de la Independencia y 150° de la Federación.

   La Jueza Suplente,

   L.M.C.B.

   El Secretario,

   J.L.G.R.

   En el día de despacho de hoy veintinueve (29) del mes de junio de dos mil nueve (2009), siendo las once de la mañana (11:00 a.m.), se publicó la anterior sentencia.

   El Secretario,

   J.L.G.R.

   Asunto Antiguo Nº 1065

   Asunto Nuevo Nº AF47-U-1998-000135

   LMCB/JLGR/LJTL