Decisión nº 1245 de Juzgado Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 15 de Junio de 2009

ASUNTO: 2006-589 SENTENCIA No. 1245

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Sexto Contencioso Tributario de la Región Capital

Caracas, quince (15) de junio de dos mil nueve (2009)

199º y 150º

ASUNTO NUEVO: AP41-U-2006-000589

Visto el Recurso Contencioso Tributario interpuesto subsidiariamente al Recurso Jerárquico, en fecha treinta y uno (31) de agosto de dos mil uno (2001), por ante la Gerencia de Contribuyentes Especiales, División de Tramitaciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por el ciudadano F.M.S.A., venezolano, titular de la cédula de identidad No. 5.161.829, actuando en su carácter de apoderado judicial de la recurrente C.A. DISTRIBUIDORA DE PRODUCTOS (CADRIPRO), sociedad de comercio domiciliada en Caracas, inscrita en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, en fecha veinte (20) de octubre de mil novecientos setenta y seis (1976), bajo el N° 60, Tomo 127-A, posteriormente inscrita en el mismo Registro Mercantil con el cambio del nombre al actual, en fecha diez (10) de abril de mil novecientos noventa y cinco (1995), bajo el No. 62, Tomo 136-A Sgdo., y en fecha once (11) de diciembre de mil novecientos noventa y ocho (1998), bajo el No. 40, Tomo 538-A-Sgdo se registró la última modificación y refundición del Acta Constitutiva Estatutaria, asistido en éste acto por el ciudadano J.A.G.A., venezolano, titular de la cédula de identidad No. 4.355.917, abogado en ejercicio, e inscrito en el INPREABOGADO bajo el No. 26.437, contra la Resolución identificada con el No. GJT-DRAJ-A-2005-643 de fecha treinta y uno (31) de marzo de dos mil cinco (2005), emanada de la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en la cual se declaró Sin Lugar el Recurso Jerárquico, y por vía de consecuencia confirmó el contenido del acto administrativo contenido en la P.d.I.d.C.N.. MF-SENIAT-GRTICE-DR-2001/332 de fecha veinticinco (25) de julio de dos mil uno (2001), emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en virtud de los créditos fiscales originados por el pago indebido de aranceles aduanales solicitados por la recurrente a la Gerencia de Aduanas y no reintegrados por la cantidad de QUINIENTOS CINCUENTA Y SEIS MIL NOVECIENTOS TRECE BOLÍVARES CON DIECISEIS CÉNTIMOS (Bs. F. 556.913,16)(Bs. 556.913.161,00), contra la obligación tributaria originada del Impuesto al Valor Agregado correspondiente al período fiscal marzo de 2001, por la cantidad de TREINTA Y NUEVE MIL SEISCIENTOS SETENTA Y CUATRO BOLÍVARES CON SESENTA Y SIETE CÉNTIMOS (Bs. F. 39.674,67)(Bs. 39.674.671,00), todo ello de conformidad con lo establecido en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994 en concordancia con el artículo 5 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado.

En fecha trece (13) de diciembre de mil novecientos noventa y seis (1996), el Tribunal Superior Primero Contencioso Tributario de la Región Capital (DISTRIBUIDOR), remitió a este Tribunal el Recurso interpuesto, recibido por Secretaría en la misma fecha, (folio 66)

En fecha tres (03) de octubre de dos mil seis (2006), se le dio entrada al Recurso Contencioso Tributario y se ordenó las Notificaciones de ley a las partes que conforman la presente relación jurídico-tributaria, (folios 94 al 105)

El alguacil de este Tribunal, en fecha veinticuatro (24) de octubre de dos mil seis (2006), consignó la boleta de notificación correspondiente al Fiscal General de la República, (folios 106 y 107); en fecha treinta y uno (31) de octubre de dos mil seis (2006), consignó la boleta de notificación correspondiente al Contralor General de la República, (folios 108 y 109); en fecha catorce (14) de noviembre de dos mil seis (2006), consignó Oficio No. 607-06, correspondiente a la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), (folios 110 y 111); en fecha catorce (14) de febrero de dos mil siete (2007), consignó Oficio No. 606-06, correspondiente al Procurador General de la República, (folios 112 y 113); en fecha treinta (30) de enero de dos mil ocho (2008), se consignó la boleta de notificación correspondiente a la Contribuyente Cadipro Milk Products, C.A., sin firmar, por lo que se fijó Cartel a las Puertas del Tribunal, (folios 114 al 121).

Mediante Sentencia Interlocutoria No. 18/08 de fecha veintiocho de febrero de dos mil ocho (2008), se admitió el Recurso Contencioso Tributario interpuesto, (folios 122 y 123).

En fecha catorce (14) de marzo de dos mil ocho (2008), vencido como se encontraba el lapso de promoción de pruebas, el Tribunal dejó expresa constancia que ninguna de las partes hizo uso de este derecho, (folio 124)

En fecha veinticuatro (24) de marzo de dos mil ocho (2008), vencido el lapso para que las partes se opusieran a la admisión de las pruebas, el Tribunal dejó expresa constancia que ninguna de las partes hizo uso de este derecho, (folio 125).

En fecha veintiséis (26) de marzo de dos mil ocho (2008), vencido como se encontraba el lapso de admisión de las pruebas, el Tribunal fijó el lapso de evacuación de pruebas, (folio 126).

En fecha veintitrés (23) de abril de dos mil ocho (2008), vencido como se encontraba el lapso de evacuación de pruebas, el Tribunal fijó el décimo quinto día de despacho para que tuviera lugar el acto de informes, (folio 127).

En fecha diez (10) de mayo de dos mil ocho (2008), tuvo lugar el acto de informes, dejándose constancia que ninguna de las partes hizo uso de este derecho, pasando a la Vista de la causa, (folio 128).

Siendo la oportunidad legal para decidir sobre el presente Recurso Contencioso Tributario, este Tribunal pasa a hacerlo en los siguientes términos:

I

DEL ACTO RECURRIDO

La Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en fecha fecha treinta y uno (31) de marzo de dos mil cinco (2005), dictó la Resolución identificada con el No. GJT-DRAJ-A-2005-643, en la cual declaró Sin Lugar el Recurso Jerárquico, y por vía de consecuencia confirmó el contenido del acto administrativo contenido en la P.d.I.d.C.N.. MF-SENIAT-GRTICE-DR-2001/332 de fecha veinticinco (25) de julio de dos mil uno (2001), emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en virtud de los créditos fiscales originados por el pago indebido de aranceles aduanales solicitados por la recurrente a la Gerencia de Aduanas y no reintegrados por la cantidad de QUINIENTOS CINCUENTA Y SEIS MIL NOVECIENTOS TRECE BOLÍVARES CON DIECISEIS CÉNTIMOS (Bs. F. 556.913,16)(Bs. 556.913.161,00), contra la obligación tributaria originada del Impuesto al Valor Agregado correspondiente al período fiscal marzo de 2001, por la cantidad de TREINTA Y NUEVE MIL SEISCIENTOS SETENTA Y CUATRO BOLÍVARES CON SESENTA Y SIETE CÉNTIMOS (Bs. F. 39.674,67)(Bs. 39.674.671,00), todo ello de conformidad con lo establecido en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994 en concordancia con el artículo 5 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado.

II

ARGUMENTOS DE LA RECURRENTE

En su escrito recursivo la representación judicial de la recurrente alegó que la compensación es un medio de extinción de las obligaciones que opera de pleno derecho, no obstante la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) pretende desconocer no solo la procedencia de la compensación para el pago del Impuesto al Valor Agregado, sino la certeza, liquidez y exigibilidad de los créditos opuestos, y paradójicamente se abstiene de pronunciarse al respecto mientras no lo haga la Intendencia de Aduanas.

Además se alegó que resulta falaz la afirmación de dicha Gerencia en el sentido que los créditos opuestos no pueden ser compensados por tratarse de impuestos indirectos, cuya estructura y traslación prevé la figura del denominado crédito fiscal, lo cual deriva de una errónea interpretación del parágrafo primero del artículo 46 del Código Orgánico Tributario.

Que los créditos fiscales de la recurrente son ciertos, líquidos y exigibles, no siendo aplicable al caso de autos el procedimiento de repetición de pago en los términos señalados en el Capítulo X del Título IV del Código Orgánico Tributario y que a más de año y medio de haber sido solicitado el reintegro por la vía ordinaria, la Administración Tributaria no se ha pronunciado sobre el mismo, por tanto la recurrente está plenamente facultada por la ley para autoliquidar el Impuesto al Valor Agregado, al momento de oponer una compensación como medio de extinción de su obligación de pago del impuesto determinado.

Finalmente se alega:

“(omissis)…En todo caso, a rapíz de la informtunada sentencia supra citada emanada del Tribunal Supremo de Justicia, en un intento de salvaguardar los intereses de mi representada frente a tanta inseguridad jurídica, en fecha 24 de Agosto de 2001, pagamos bajo protesta entre otros, el impuesto que se nos pretende cobrar mediante la Providencia recurrida, tal y como se desprende del escrito presentado conjuntamente con la Planilla de Pago que incluye Bs. 27.750,05 por concepto de intereses de mora, documentos que se anexan en copia marcados “G” y “H”, quedando el presente caso a tratar a los sólos efectos académicos y por su repercusión en cuanto a los eventuales intereses de mora…(omissis)”.

III

MOTIVACION PARA DECIDIR

Vistos los términos en que ha quedado planteada la controversia, este Tribunal observa que la misma se circunscribe a determinar únicamente la procedencia de la compensación de créditos fiscales de la recurrente derivados de Aranceles Aduanales pagados en exceso contra obligaciones fiscales derivadas del Impuesto al Valor Agregado correspondientes al período de imposición marzo de 2001.

Planteada así la litis, este Tribunal pasa a pronunciarse en los siguientes términos:

Pues bien, el problema de la compensación de los impuestos indirectos tiene un precedente importante en la decisión de fecha veintinueve (29) de marzo de dos mil uno (2001), emanada de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, caso C.A. Editora El Nacional, la cual dejó por sentado ciertos aspectos que este Tribunal comparte. Así en primer lugar dicho fallo define la figura de la compensación de la manera siguiente:

“(omissis)…La compensación es un modo de extinción común a todas las obligaciones que se presenta cuando dos personas recíprocamente deudoras poseen entre sí deudas homogéneas, líquidas y exigibles. A tales efectos, el Código Civil en la norma prevista en el artículo 1.331, dispone lo que a continuación se transcribe:

Artículo 1.331.- Cuando dos personas son recíprocamente deudoras, se verifica entre ellas una compensación que extingue las dos deudas, del modo y en los casos siguientes.

Por medio de la compensación, ambas personas se liberan total o parcialmente de la obligación que tenían, evitando de esta manera el traslado inútil de dinero, riesgos y gastos.

Asimismo, los requisitos de la compensación legal reconocidos por la doctrina, son los que a continuación se describen:

1. - Simultaneidad: las obligaciones deben existir al mismo tiempo, aunque hayan nacido en momentos diferentes.

2. - Homogeneidad: la deuda que se da en pago debe tener el mismo objeto u objeto similar a la deuda que se desea extinguir. En definitiva, existe homogeneidad cuando las deudas tienen igualmente por objeto una suma de dinero, pero cuando no se trata de dinero, las deudas deben comprender cantidades determinadas de cosas de una misma especie.

3. - Liquidez: El crédito a compensar debe ser líquido, es decir, se debe saber sin duda lo que se debe y la cantidad debida.

4. - Exigibilidad: se excluyen las obligaciones sometidas a término y a condición suspensiva, salvo las excepciones previstas en la Ley.

5. - Reciprocidad: las personas entre las cuales se da la compensación, deben ser recíprocamente acreedoras o deudoras una de otra.

   Asimismo, en la norma prevista en el artículo 1335 del Código Civil, se encuentran dispuestas las restricciones a la compensación en general. Dicha norma dispone lo siguiente:

   Artículo 1335.- La compensación se efectúa cualesquiera que sean las causas de una u otra deuda, excepto en los siguientes casos:

   1º Cuando se trata de la demanda de restitución de la cosa de que ha sido injustamente despojado al propietario.

   2º Cuando se trata de la demanda de la restitución de un depósito o de un comodato.

   3º Cuando se trata de un crédito inembargable.

   4º Cuando el deudor ha renunciado previamente a la compensación.

   Tampoco se admite la compensación respecto de lo que se deba a la Nación, a los Estados o a sus Secciones por impuestos o contribuciones (…) En tal sentido, la compensación es aquel medio de extinción de la obligación tributaria en que el contribuyente y el Fisco son recíprocamente deudores y titulares de deudas líquidas, homogéneas, exigibles y no prescritas.

   En el mismo orden de ideas, el Modelo de Código Tributario para A.L., definió la compensación en la norma prevista en el artículo 48, afirmando que puede operar de oficio o a petición de parte, entre los créditos del fisco por tributos con los créditos que el sujeto pasivo tenga por el mismo concepto. En términos similares, se encuentra consagrado dicho modo de extinción de la obligación tributaria en la legislación venezolana, tal como se verificará infra.

   Por último, se observa que el efecto de la compensación es la extinción de ambas deudas como resultado de una determinación tributaria, hasta el importe de la menor, quedando subsistente la mayor por el saldo restante…(omissis)

   .

   En segundo lugar, señala la naturaleza del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, que es análoga al Impuesto al Valor Agregado, y analiza la procedencia de la compensación opuesta para ese caso en los siguientes términos:

   “(omissis)…De esta manera, corresponde a esta Sala pronunciarse sobre la procedencia de la compensación en el impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor.

   En tal sentido, es de acotar que el referido tributo constituye un impuesto de tipo valor agregado y, a su vez, un impuesto indirecto.

   Ahora bien, tal como señala el tratadista F.S.d.B. (Lecciones de Derecho Financiero. Décima Edición, sección de publicaciones de la Facultad de Derecho, Madrid, 1980, pág. 177), se está en presencia de impuestos directos, “cuando la norma jurídica tributaria establece la obligación del pago del impuesto a cargo de una determinada persona, sin conceder a ésta un derecho legal a resarcirse, a cargo de otra persona que no forme parte del círculo de obligados en la relación jurídica tributaria, de la suma pagada por la primera al ente público acreedor”, a su vez, el impuesto es indirecto, “cuando la norma jurídica tributaria concede facultades al sujeto pasivo del impuesto para obtener de otra persona, que no forme parte del círculo de obligados en la relación jurídica tributaria, el reembolso del impuesto pagado al ente público acreedor”.

   Así las cosas, la Sala Constitucional de este Tribunal Supremo de Justicia, en decisión de fecha 21 de noviembre de 2000, caso: H.C.C., ha delimitado la naturaleza del impuesto de tipo valor agregado, por lo cual, esta Sala cita in extenso la doctrina judicial contenida en dicho fallo:

   (...)el referido tributo es un impuesto “indirecto”, “real”, “objetivo” e “instantáneo”, creado para gravar la enajenación de bienes muebles, la prestación de servicios y la importación de bienes y servicios, aplicable en todas las etapas del circuito económico y que opera bajo el sistema de crédito y débito fiscal.

   En lo que se refiere al sistema de crédito y débito fiscal, estima esta Sala Constitucional que los mismos constituyen el fundamento para la determinación de la cuota tributaria del impuesto al valor agregado. En efecto, dicha cuota está conformada por la cantidad resultante de la compensación entre los créditos y débitos fiscales de un determinado agente económico dentro de un período fiscal.

   Así las cosas, el crédito fiscal constituye el importe soportado por el sujeto pasivo previsto en la ley al adquirir bienes o servicios gravados; por su parte, el débito fiscal se configura por el impuesto retenido por dicho contribuyente al efectuar la venta de bienes o prestación de servicios gravados, evitando de esta manera la acumulación de pagos de impuestos sobre impuestos (impuesto en cascada), dado que se grava unitariamente un mismo bien o servicio, a pesar de que la liquidación y recaudación del impuesto indirecto de tipo valor agregado, se verifica a través de diversas etapas del proceso de producción y comercialización.

   En el mismo orden de ideas, esta Sala Constitucional observa que el impuesto al valor agregado, además de ser clasificado como impuesto indirecto, real, objetivo e instantáneo, posee la característica de ser un tributo de naturaleza plurifásica no acumulativa, esto es, que grava todas las ventas y prestaciones de servicios efectuadas en todas y cada una de las etapas del proceso de producción y distribución, sin que el monto del tributo pagado por los sujetos pasivos del impuesto incida sobre el costo del producto.

   En tal sentido, el impuesto soportado en cada estadio (sic) o fase del proceso, admite una deducción financiera o real del impuesto pagado en estadios o fases anteriores del proceso de producción y comercialización resultando en consecuencia la cuota tributaria, entendida ésta como la diferencia existente para el mismo período, entre crédito y débito fiscal, es decir, entre el monto soportado y el monto retenido, tal y como se señalara anteriormente.

   Dicha cuota tributaria, comporta el efectivo importe dinerario otorgado al Fisco Nacional, por el cumplimiento de los hechos imponibles previstos en la Ley, la cual está derivada de una simple operación aritmética que puede dar como resultado una cantidad positiva o negativa, es decir, cuando el sujeto pasivo tenga en su haber más créditos fiscales que débitos fiscales dicho resultado será negativo, en consecuencia, el sujeto pasivo podrá trasladar a los períodos fiscales inmediatos el importe no compensado. Por el contrario, en el segundo supuesto, cuando dicho sujeto pasivo tenga más débitos fiscales que créditos fiscales, el producto de esa compensación constituirá el pago efectivo y definitivo por el período fiscal transcurrido al Fisco Nacional

   .

   De la sentencia anteriormente transcrita y del contenido del artículo 29 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, se evidencia que el crédito fiscal actúa como un elemento técnico necesario para la determinación de la cuota tributaria, la cual constituye el efectivo importe adeudado por el contribuyente al Fisco Nacional.

   En tal virtud, el crédito fiscal dentro de la estructura del impuesto indirecto, plurifásico no acumulativo, actúa como deducción o sustracción de los débitos fiscales a los que la propia Ley se refiere.

   Establecido lo anterior, el Parágrafo Primero del artículo 46 del Código Orgánico Tributario, en ningún momento distingue sobre la naturaleza jurídica del crédito fiscal al cual hace referencia, sino que alude al crédito fiscal contenido en la estructura del impuesto indirecto.

   En este sentido, cuando la sentencia recurrida argumenta, “que el parágrafo primero del artículo 46 del Código Orgánico Tributario debe ser objeto de una interpretación restrictiva, habida cuenta que el legislador dijo más de lo que quería, la compensación que no es oponible es la que surge del propio impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor que prevé en su estructura y traslación la figura del denominado ‘crédito fiscal’” (subrayado de esta Sala), incurre en una errónea interpretación del dispositivo normativo en estudio, ya que tal como se estableció anteriormente, la compensación que se produce dentro de la estructura del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, es una determinación de la cuota tributaria, por lo que mal podría compensarse el excedente -sea este crédito o débito fiscal- con cualquier otro tributo, dada la imposibilidad material y jurídica de la misma.”

   De esta explicación puede deducirse ciertamente, que el Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor y, en el caso que nos ocupa, el Impuesto al Valor Agregado, es un impuesto indirecto, plurifásico, no acumulativo y que en razón de ello el legislador optó por establecer una serie de obligaciones para el sujeto pasivo y para el ente perceptor del tributo, teniendo este último una doble condición ante la ley por cuanto debe soportar el pago del impuesto, cuando paga por bienes o servicios, debe recibir el pago del impuesto cuando cobra por venta de bienes o prestación de servicios, debe calcular la cuota tributaria y debe, si se generan créditos fiscales a favor del ente acreedor del tributo en la cuota tributaria, enterarlos en el momento y lugar previstos por la norma tributaria.

   De lo anterior surge una clasificación en cuanto al sujeto que es importante en base al sistema plurifásico no acumulativo, toda vez que el sistema de compensación de naturaleza técnica de débitos y créditos origina una serie de obligaciones distintas, que de no respetarse generaría la acumulación en el sistema plurifásico, de donde se deduce que existen obligaciones de dar, y de hacer y que de seguido procedemos a analizar.

   La Ley del Impuesto al Valor Agregado señala en su Artículo 1° que se crea un impuesto de esa naturaleza que recae sobre la enajenación de bienes muebles, la prestación de servicios y la importación de bienes, así a los efectos de la precitada Ley se considerará realizado el hecho imponible en los casos en que se realice algunas de esas actividades y que se encuentren materializadas conforme a lo que la misma Ley dispone, ahora bien, tomando un caso hipotético cuando un comerciante vende un producto debe por disposición del Artículo 29 calcular y trasladar el pago del impuesto que ha determinado, hecho este que ha generado una corriente que denomina a este percutido como “contribuyente de hecho” toda vez que no es un contribuyente de derecho por cuanto la Ley en su Artículo 5 señala que son contribuyentes ordinarios, los importadores habituales de bienes, los industriales, los comerciantes, los prestadores habituales de servicios y, en general, toda persona natural o jurídica que como parte de su giro, objeto u ocupación, realice las actividades, negocios jurídicos u operaciones, que constituyen hechos imponibles de conformidad con la Ley.

   Ahora bien, como señala la Ley quien debe realizar el pago del impuesto es la persona que lo soporta y no quien vende el bien o presta el servicio, es decir, sale del patrimonio del mal llamado “contribuyente de hecho” una cantidad de dinero para sufragar un impuesto, no lo está haciendo el vendedor o contribuyente de derecho, que a su vez está obligado a determinar la cuota tributaria y una vez recibida a enterarla a favor del sujeto acreedor del tributo, sin embargo, el sistema con la finalidad de que no sea acumulativo, permite previamente que antes de que esa cantidad soportada por un contribuyente de hecho sea enterada por el contribuyente de derecho, se le descuente el impuesto pagado por el comerciante, importador o prestador de servicio, es decir, sus créditos fiscales, con el objeto de obtener una cuota tributaria, que siendo favorable al sujeto acreedor del tributo se tendrá que enterar en la Tesorería Nacional. Por el contrario si esa cuota tributaria no es favorable al sujeto acreedor del tributo, es decir existen mayores créditos fiscales, se trasladarán hasta que se compensen en su totalidad.

   De lo anterior se deduce que un comerciante como es el caso de la recurrente tiene por disposición legal cuatro (4) obligaciones fundamentales:

   La Primera: La de determinar el impuesto que deben soportar quienes adquieren los bienes que produce o comercializa. (Obligación de hacer)

   La Segunda: La de recibir o percibir (no debe confundirse agente de percepción con receptor de fondos nacionales, son sujetos con obligaciones distintas) el monto que es soportado por el contribuyente de hecho o de derecho según su condición fiscal. (Obligación de hacer)

   La Tercera: La de soportar el impuesto que determinan sus proveedores, o prestadores de servicio. (Obligación de dar)

   La Cuarta: La de enterar -según sea su condición- en la receptoría de fondos nacionales los montos que haya percibido a favor del ente acreedor del tributo cuando los débitos de carácter técnico sean superiores a los créditos de carácter técnico. (Obligación de hacer)

   De lo anterior resulta que siempre que exista una cuota tributaria a favor del ente acreedor del tributo, esta proviene de un tercero o de un cúmulo de terceros que soportaron el pago del impuesto con una obligación de dar al momento en que se le ha trasladado la carga tributaria por parte del vendedor o prestador del servicio, así como, lo que debe pagar cuando importa algún bien, en otras palabras no existe ninguna controversia cuando la cuota tributaria es favorable al contribuyente perceptor del tributo, por cuanto existe un crédito técnico a su favor y por lo tanto no se genera la obligación de enterar. El problema surge cuando la cuota tributaria es favorable al ente acreedor del tributo toda vez que este contribuyente, perceptor debe enterar el monto que ha percibido de terceros y pretende pagarlos con créditos provenientes de retenciones en ocasión a la aplicación de la Ley de Impuesto sobre la Renta…(omissis).”

   Así las cosas, este Tribunal considera que la Sentencia señalada deja por sentado que no existe compensación cuando se trata de impuestos directos con indirectos que prevean la estructura del crédito y débito fiscal por la aplicación del artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994 aplicable ratione temporis el cual establece:

   Artículo 46.- La compensación extingue de pleno derecho y hasta su concurrencia, los créditos no prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos, así como de intereses, multas, costas procesales y cualesquiera otros accesorios, con las deudas tributarias por los mismos conceptos, igualmente líquidas, exigibles y no prescritas, comenzando por los más antiguos, aunque provengan de distintos tributos y accesorios, siempre que se trate del mismo sujeto activo.

   El contribuyente o su cesionario podrán oponer la compensación en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas, costas y otros accesorios o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos. En tales casos, la Administración Tributaria deberá proceder a verificar la existencia, liquidez y exigibilidad de dicho crédito y a pronunciarse sobre la procedencia o no de la compensación opuesta. Por su parte, la Administración podrá oponer la compensación, frente al contribuyente, responsable o cesionario, a fin de extinguir, bajo las mismas condiciones, cualesquiera créditos invocados por ellos. En ambos casos, contra la decisión administrativa, procederán los recursos consagrados en este Código.

   Parágrafo Primero.- La compensación no será oponible salvo disposición en contrario, en los impuestos indirectos, cuya estructura y traslación prevea la figura del denominado crédito fiscal.

   Parágrafo Segundo.- En los casos de impuestos indirectos, cuyas normas prevean la devolución del impuesto, por la exportación de bienes muebles o prestación de servicios, la compensación sólo será oponible previa autorización de la Administración Tributaria

   .

   De igual modo la mencionada Sentencia citada sostiene:

   (omissis)…Así, observa esta Sala que no es de reciente data la problemática existente relativa a la naturaleza de la compensación y a sus modos de procedencia. Es por ello, que se deben puntualizar las soluciones a ser adoptadas a la controversia planteada, a los efectos de delimitar el alcance y contenido de la norma prevista en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario.

   Asimismo, observa esta Sala que no debe presumirse con ligereza que el legislador no utilizó la mejor técnica legislativa al momento de redactar el controvertido dispositivo normativo. Es por ello que la interpretación realizada por el a quo, desvirtúa el contenido de la norma, pretendiendo restringir el ámbito de aplicación de la misma so pretexto de “que el legislador dijo más de lo que quería”.

   En este orden de ideas, cuando de la determinación de la cuota tributaria resulte un crédito fiscal, el contribuyente estará habilitado para trasladar dicho excedente al período de imposición siguiente; por el contrario, cuando de la determinación surja un débito fiscal, el contribuyente tendrá la obligación de enterar dicho importe dinerario al Fisco Nacional, sin la posibilidad de resarcirse ni de oponer la compensación del excedente resultante, sea débito o sea crédito, con tributo alguno, todo de conformidad con el Parágrafo Primero del artículo 46 del Código Orgánico Tributario y con las normas previstas en los artículos 30 y 36 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor aplicable rationae temporis…(omissis).

   En consecuencia, este Tribunal sostiene el criterio que siempre que exista una cuota desfavorable al ente acreedor del tributo con motivo de los montos recibidos por sus compradores o receptores de servicios, es una deuda ajena, que somete al contribuyente de derecho a una obligación de hacer que consiste en el enteramiento de los montos percibidos por los contribuyentes de hecho en las Oficinas Receptoras de Fondos Nacionales y siendo una deuda ajena, es decir, que no sale de su patrimonio, no opera la figura de la compensación con otros impuestos.

   En virtud, del criterio anteriormente trascrito, considera este Tribunal que no se evidencia que la Administración haya actuado en forma contraria a la ley en el presente caso, de allí que al compartir este Tribunal el criterio de la Administración Tributaria, no es procedente la nulidad en los términos expuestos por la recurrente, ya que se puede inferir que en los casos de las cuotas tributarias favorables al sujeto acreedor del tributo generadas por el pago indebido de aranceles aduanales no son compensables con débitos fiscales derivados del Impuesto al Valor Agregado, al no existir reciprocidad en cuanto a las deudas, en consecuencia, lo que realiza el perceptor del tributo de un impuesto indirecto es el enteramiento de una deuda que proviene de terceros y no un pago de una deuda propia, en consecuencia, al no cumplirse con los presupuestos del artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis al presente caso, este Tribunal considera que no procede la compensación en los términos previstos. Así se declara.

   Considerando la argumentación que antecede y los hechos que informan al debate de autos, debe este Tribunal adoptar el criterio precedente para aseverar la improcedencia de la compensación en el ámbito descrito, ya que si el fin último de los Impuestos al Valor Agregado y al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, es gravar de manera objetiva el consumo de bienes y servicios, abarcando íntegramente el proceso que culmina con la venta del bien o prestación del servicio al consumidor final, no puede aceptarse la compensación de los supuestos créditos de la contribuyente contra el Fisco Nacional por concepto de otros tributos, como en este caso del pago indebido de aranceles aduanales, contra la cuota tributaria que se genera por aquellos impuestos indirectos que prevean la figura del denominado crédito fiscal. De allí que, del propio texto del Parágrafo Primero del referido artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994 aplicable ratione temporis, surge incuestionable el espíritu y propósito del codificador tributario, al consagrar la imposibilidad de oponer este particular medio de extinción de la obligación tributaria en el ámbito de los tributos a las ventas, los cuales son per se de naturaleza indirecta. Así se declara.

   V

   DECISION

   Por las razones de hecho y de derecho que anteceden, este Juzgado Superior Sexto Contencioso Tributario de la Región Capital, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto subsidiariamente al Recurso Jerárquico, en fecha treinta y uno (31) de agosto de dos mil uno (2001), por ante la Gerencia de Contribuyentes Especiales, División de Tramitaciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por el ciudadano F.M.S.A., venezolano, titular de la cédula de identidad No. 5.161.829, actuando en su carácter de apoderado judicial de la recurrente C.A. DISTRIBUIDORA DE PRODUCTOS (CADRIPRO), sociedad de comercio domiciliada en Caracas, inscrita en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, en fecha veinte (20) de octubre de mil novecientos setenta y seis (1976), bajo el N° 60, Tomo 127-A, posteriormente inscrita en el mismo Registro Mercantil con el cambio del nombre al actual, en fecha diez (10) de abril de mil novecientos noventa y cinco (1995), bajo el No. 62, Tomo 136-A Sgdo., y en fecha once (11) de diciembre de mil novecientos noventa y ocho (1998), bajo el No. 40, Tomo 538-A-Sgdo se registró la última modificación y refundición del Acta Constitutiva Estatutaria, asistido en éste acto por el ciudadano J.A.G.A., venezolano, titular de la cédula de identidad No. 4.355.917, abogado en ejercicio, e inscrito en el INPREABOGADO bajo el No. 26.437, contra la Resolución identificada con el No. GJT-DRAJ-A-2005-643 de fecha treinta y uno (31) de marzo de dos mil cinco (2005), emanada de la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en la cual declaró Sin Lugar el Recurso Jerárquico, y por vía de consecuencia confirmó el contenido del acto administrativo contenido en la P.d.I.d.C.N.. MF-SENIAT-GRTICE-DR-2001/332 de fecha veinticinco (25) de julio de dos mil uno (2001), emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en virtud de los créditos fiscales originados por el pago indebido de aranceles aduanales solicitados por la recurrente a la Gerencia de Aduanas y no reintegrados por la cantidad de QUINIENTOS CINCUENTA Y SEIS MIL NOVECIENTOS TRECE BOLÍVARES CON DIECISEIS CÉNTIMOS (Bs. F. 556.913,16)(Bs. 556.913.161,00), contra la obligación tributaria originada del Impuesto al Valor Agregado correspondiente al período fiscal marzo de 2001, por la cantidad de TREINTA Y NUEVE MIL SEISCIENTOS SETENTA Y CUATRO BOLÍVARES CON SESENTA Y SIETE CÉNTIMOS (Bs. F. 39.674,67)(Bs. 39.674.671,00), todo ello de conformidad con lo establecido en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994 en concordancia con el artículo 5 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado

   En consecuencia:

1. - SE CONFIRMA la Resolución No. GJT-DRAJ-A-2005-643 de fecha treinta y uno (31) de marzo de dos mil cinco (2005), emanada de la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

2. - SE CONDENA EN COSTAS a la recurrente, en la cantidad del diez por ciento (10%) de la cuantía del presente recurso, en virtud de haber resultado totalmente vencida, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario vigente.

   PUBLIQUESE, REGISTRESE Y NOTIFIQUESE

   Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Juzgado Superior Sexto Contencioso Tributario de la Región Capital, en Caracas, a los quince (15) días del mes de junio de dos mil nueve (2009). Años 199° y 150°

   LA JUEZ

   Abg. MARTHA ZULAY AQUINO GOMEZ

   EL SECRETARIO,

   Abg. G.B.S..

   En la misma fecha se publicó y registró la anterior sentencia, siendo las nueve horas y treinta minutos de la mañana (09:30 a..m).

   EL SECRETARIO,

   Abg. G.B.S..