Decisión nº 005-2009 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de Lara, de 30 de Enero de 2009

Fecha de Resolución30 de Enero de 2009
EmisorJuzgado Superior Contencioso Tributario
PonenteMaria Leonor Pineda Garcia
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

DE LA REGIÓN CENTRO OCCIDENTAL

Barquisimeto, treinta (30) de enero de dos mil nueve (2009).

198º y 149º

SENTENCIA DEFINITIVA N° 005/2009.

ASUNTO: KP02-U-2006-000199

Recurrente: PROPILENO DE F.P., C.A. sociedad mercantil domiciliada en el Estado Falcón, originalmente inscrita en el Registro Mercantil Quinto de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda en fecha 1 de abril de 1997, bajo el Nº 23, Tomo 103-A-Qto., posteriormente inscrita por modificación de su Documento Constitutivo/Estatutario ante ese mismo Registro en fecha 10 de noviembre de 1998, bajo el Nº 84, Tomo 261-A-Qto., y últimamente inscrita ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Estado Falcón por cambio de su domicilio al Estado Falcón en fecha 21 de junio de 1999, bajo el Nº 70, Tomo 09-A y con domicilio procesal en PROPILENO DE FALCON, C.A. Edificio Administrativo, Avenida 1, Comunidad Cardón, Estado Falcón.

Apoderados de la Recurrente: A.A.E., E.T.U., M.I.A., A.V., P.J.P., E.C.G., C.A.A. y L.M.D., titulares de las cédulas de identidad Nros. 9.881.033, 4.767.550, 9.979.567, 4.055.739, 10.333.546, 12.626.855, 14.121.899 y 14.021.054 e Inpreabogado Nros 48.155, 20.428, 48.523, 24.099, 48.180, 89.553, 112.655 y 117.853 respectivamente, actuando con el carácter de apoderados judiciales.

Acto Recurrido: Providencias Administrativas Nros. GRTI/RCO/DR/ARYD/2006/034, GRTI/RCO/DR/ARYD/2006/035, GRTI/RCO/DR/ARYD/2006/036, GRTI/RCO/DR/ARYD/2006/037, GRTI/RCO/DR/ARYD/2006/038, GRTI/RCO/DR/ARYD/2006/039, GRTI/RCO/DR/ARYD/2006/040, GRTI/RCO/DR/ARYD/2006/041, GRTI/RCO/DR/ARYD/2006/042, GRTI/RCO/DR/ARYD/2006/043, GRTI/RCO/DR/ARYD/2006/044 y GRTI/RCO/DR/ARYD/2006/045, todas de fecha 7 de agosto de 2006 y notificadas el 08 de agosto de 2006, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (S.E.N.I.A.T.).

Administración Tributaria Recurrida: Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

Objeto: Recuperación de Créditos Fiscales para Contribuyentes Exportadores del Impuesto al Valor Agregado (I.V.A.).

I

Se inicia la presente causa mediante Recurso Contencioso Tributario interpuesto ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) en fecha 16 de octubre de 2006 y distribuido a este Tribunal Superior Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental en fecha 17 de octubre de 2006, incoado por el ciudadano A.A.E., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nro. V-9.881.033, inscrito en el Inpreabogado bajo el Nro. 48.155, en su carácter de apoderado judicial de PROPILENO DE F.P., C.A., sociedad mercantil domiciliada en el Estado Falcón, originalmente inscrita en el Registro Mercantil Quinto de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda en fecha 1 de abril de 1997, bajo el Nº 23, Tomo 103-A-Qto., posteriormente inscrita por modificación de su Documento Constitutivo/Estatutario ante ese mismo Registro en fecha 10 de noviembre de 1998, bajo el Nº 84, Tomo 261-A-Qto., y últimamente inscrita por ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Estado Falcón por cambio de su domicilio al Estado Falcón en fecha 21 de junio de 1999, bajo el Nº 70, Tomo 09-A, carácter que se evidencia de instrumento poder; en contra de las Providencias Administrativas Nros. GRTI/RCO/DR/ARYD/2006/034, GRTI/RCO/DR/ARYD/2006/035, GRTI/RCO/DR/ARYD/2006/036, GRTI/RCO/DR/ARYD/2006/037, GRTI/RCO/DR/ARYD/2006/038, GRTI/RCO/DR/ARYD/2006/039, GRTI/RCO/DR/ARYD/2006/040, GRTI/RCO/DR/ARYD/2006/041, GRTI/RCO/DR/ARYD/2006/042, GRTI/RCO/DR/ARYD/2006/043, GRTI/RCO/DR/ARYD/2006/044 y GRTI/RCO/DR/ARYD/2006/045, todas de fecha 7 de agosto de 2006 y notificadas en fecha 8 de agosto de 2006, emitidas por la Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (S.E.N.I.A.T.), en materia de recuperación de Créditos Fiscales para Contribuyentes Exportadores del Impuesto al Valor Agregado (I.V.A.), para un monto total de créditos cuya recuperación fue rechazada de Bs.75.987.256.518,00.

El 17 de octubre de 2006, este Tribunal Superior procedió a darle entrada al Recurso Contencioso Tributario y ordenó efectuar las notificaciones de ley y solicitar el expediente administrativo.

El 06 de noviembre de 2006, el Alguacil del Tribunal, consignó notificación dirigida a la Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), debidamente efectuada en fecha 02 de noviembre de 2006.

El 17 de noviembre de 2006, se ordenó notificar mediante oficio a los ciudadanos Procurador General de la República, Contralor General de la República y al Fiscal General de la República.

El 06 de diciembre de 2006, el Alguacil del Tribunal, consignó las notificaciones dirigidas a la Contraloría General de la República y a la Fiscalía General de la República, debidamente efectuadas el 30 de noviembre de 2006, respectivamente.

El 12 de diciembre de 2006, el Alguacil del Tribunal, consignó notificación dirigida a la Procuraduría General de la República, debidamente efectuada el 05 de diciembre de 2006.

El 20 de diciembre de 2006, se admitió el Recurso Contencioso Tributario y se declaró la causa abierta a pruebas.

El 23 de enero de 2007, se indicó que el 22 de enero de 2007, venció el lapso de promoción de pruebas, dejando constancia que las partes no hicieron uso de sus derechos. Asimismo, se dejó transcurrir íntegramente los lapsos establecidos en los artículos 270 y 271 del Código Orgánico Tributario.

El 07 de marzo de 2007, se indicó que el 06 de marzo de 2007, venció el lapso de evacuación de pruebas y de conformidad con el artículo 274 del Código Orgánico Tributario, se dio inicio para la presentación de los respectivos informes de las partes.

El 27 de marzo de 2007, el abogado A.V.D., inscrito en el Inpreabogado bajo el Nº 42.360, en su carácter de representante legal de la República, consigno escrito de informe.

El día 25 de abril de 2007, se dictó auto para mejor proveer, ordenando notificar mediante oficio a la Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (S.E.N.I.A.T.), a los fines de que consignen en original o copia certificada los actos administrativos impugnados.

El 24 de mayo de 2007, el Alguacil del Tribunal, consignó notificación dirigida a la Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (S.E.N.I.A.T.), debidamente efectuada el 22 de mayo de 2007.

El 03 de julio de 2007, la Jueza Temporal, Dra. G.N.L.R., se abocó al conocimiento de la causa, ordenando notificar a las partes y al Procurador General del Estado de conformidad con lo establecido en el artículo 233 del C.P.C. y ordenó agregar la copia certificada del expediente administrativo, a cuyo efecto ordenó asimismo aperturar las piezas necesarias para anexarlo.

El 02 de agosto de 2007, el Alguacil del Tribunal, consignó notificaciones libradas a la Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (S.E.N.I.A.T.) y a la Procuraduría General de la República, debidamente efectuadas el 12 de julio de 2007 y 16 de julio de 2007, respectivamente.

El 06 de noviembre de 2007, la Jueza Dra. M.L.P.G., reasumió el conocimiento de la causa y se ordeno agregar la resulta el oficio N° 2485-435 de fecha 23 de octubre de 2007, emanado del Juzgado Primero del Municipio Carirubana de la Circunscripción Judicial del Estado Falcón.

El 03 de marzo de 2008, se dictó auto en el cual se da inicio al lapso para dictar sentencia definitiva de conformidad con lo previsto en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

El 02 de mayo de 2008, se acordó diferir la publicación de la decisión del presente asunto para dentro de los treinta (30) días siguientes a la fecha de este auto, de acuerdo a lo previsto en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario y asimismo se ordenó abrir una séptima pieza.

II

ALEGATOS DE LAS PARTES

1. La recurrente:

El apoderado de la recurrente fundamentó el Recurso Contencioso Tributario, en los alegatos que a continuación se exponen:

Que su representada no tiene información alguna sobre el contenido del memorándum SAT/GTI/RCO/DF/2005/600/596 de fecha 11 de octubre de 2005, por no tratarse de un acto administrativo que haya sido notificado, señalando que las determinaciones hechas en ese memorándum mal pueden afectar el derecho a obtener la recuperación de los créditos fiscales con motivo de su actividad exportadora.

Que el Acta Nº SAT/GTI/RCO/2005/600/CE/1549-21 del 25 de agosto de 2005, la cual si fue notificada y sirve de fundamento para la negativa de la recuperación de los créditos fiscales, no es un acto administrativo susceptible de producir efectos jurídicos.

Que el Acta de Reparo no tiene la entidad suficiente para constituir la opinión de la Administración sobre la calificación jurídica de las ventas hechas, representadas como ventas internas o de exportación, la misma sólo tiene eficacia, mientras no se prueba lo contrario como el propio COT lo establece a los fines de determinar “los hechos”, es decir, que su representada efectúo ventas, a quien, las cantidades vendidas y las características de tales operaciones.

Que la observación del procedimiento establecido en el COT es de obligatorio cumplimiento para la Administración Tributaria a los fines de proceder a la determinación de obligaciones tributarias en cabeza de los contribuyentes. Por lo tanto, las observaciones formuladas por la fiscalización mediante Acta de Fiscalización Nº SAT/GTI/RCO/2005/600/CE/1549-21 del 25 de agosto de 2005, no tienen la capacidad jurídica de determinar la procedencia de beneficios fiscales o la existencia de alguna obligación tributaria de su representada.

Que el SENIAT fundamentó su opinión a los fines de determinar una supuesta omisión de débitos fiscales y declarar la improcedencia de unos créditos fiscales soportados, entre los períodos del mes de julio de 2003 y julio de 2004, y por lo tanto de la improcedencia de la recuperación de los créditos fiscales bajo el argumento que se trataba de ventas internas y no de exportaciones.

Que mediante consulta Nº DRC/5/18/74/1626 emitida por el SENIAT, en fecha 02 de marzo de 2004, se señaló que las ventas realizadas entre PROFALCA Y PEQUIVEN no podían considerarse como ventas internacionales o de exportación, no obstante que con anterioridad a la referida fecha sí se consideraban como tales cuando se examinaban sus operaciones y se le otorgaban reintegros tributarios a través de los CERTS. En vista de lo expuesto el SENIAT cambió el criterio y consideró que las ventas de su representada a PEQUIVEN debían considerarse como ventas internas y estar gravadas con IVA.

Que en el criterio anteriormente expuesto, el SENIAT no puede aplicarlo en períodos anteriores a su emisión, pues de lo contrario estaría violando el principio de irretroactividad establecido en los artículos 21 y 24 de la Constitución de 1999, y por el artículo 11 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos (LOPA).

Que la consulta partió de un criterio nuevo y distinto al que la propia Administración había establecido en casos anteriores e idénticos y con ello se desconoció el principio de preservación del precedente administrativo, orientado a lograr que los particulares reciban un tratamiento igual por parte de los órganos de la Administración cuando se encuentren en situaciones iguales.

Que de ninguna manera la nueva interpretación de la Administración puede aplicarse a situaciones anteriores y que sólo podía aplicarse para períodos que se iniciaran con posterioridad al 2 de marzo de 2004, es decir, a partir del mes de abril de 2004.

Que en un reparo levantado en el pasado a mi representada con base en los mismos fundamentos antes expuestos, es decir, que las ventas realizadas por PROFALCA a PEQUIVEN debían considerarse como ventas internas y no de exportación, el SENIAT revocó mediante Resolución No. GJT-DRAJ-A-2004-6083 de fecha 19 de noviembre de 2004, los reparos formulados, visto que el criterio expuesto en la consulta era posterior a los períodos objeto de la fiscalización, por lo que éste no podía aplicarse de forma retroactiva a tenor de lo dispuesto en el Artículo 11 de la LOPA

Que el SENIAT reconoce claramente que modificó el criterio que venía aplicando y que no podía aplicar los criterios expuestos en la consulta antes mencionada, a situaciones o períodos impositivos anteriores a su vigencia (02 de marzo de 2004). En razón de ello, anuló los reparos formulados para los períodos comprendidos desde el mes de junio de 1999 hasta el mes de junio de 2003, declarando la nulidad absoluta de la Resolución de Sumario.

Que si la consulta es de fecha 02 de marzo de 2004, el SENIAT con base a lo dispuesto en el artículo 11 de la LOPA y el criterio expuesto en la Resolución Nº GJT-DRAJ-A-2004-6083 de fecha 19 de noviembre de 2004, debe revocar y anular los reparos formulados para los períodos de imposición que van desde el mes de julio de 2003 hasta el mes de marzo de 2004, toda vez que de lo contrario se estaría aplicando de forma retroactiva el criterio reflejado en la mencionada consulta.

Que la Resolución Nº GJT-DRAJ-A-2004-6083 de fecha 19 de noviembre de 2004, creó derechos subjetivos o intereses legítimos, personales y directos a favor de su representada, ya que este acto quedó definitivamente firme.

Que los nuevos reparos levantados sobre esta misma controversia mediante el Acta de fecha 25 de agosto de 2005 que se refieren a períodos anteriores a la vigencia de la consulta de fecha 02 de marzo de 2004, violan la cosa juzgada administrativa, puesto que el SENIAT ya le había reconocido el derecho de no aplicar el criterio de la consulta para periodos impositivos anteriores a ésta.

Que el reparo formulado se basa en la consideración que “De la revisión practicada en los registros contenidos en los Libros de Ventas, Facturas y demás comprobantes donde la contribuyente incluyó en las ventas de exportación declaradas las cantidades correspondientes a las facturas … que forma parte integral de la presente Acta. Dichas ventas de Propileno grado polímero corresponden a transacciones efectuadas entre PROFALCA, C.A. y PETROQUIMICA DE VENEZUELA, S.A. PEQUIVEN, posteriormente el producto es trasladado hacia Colombia a la empresa PROPILCO, S.A. quedando a cargo de la empresa PROFALCA, C.A. los trámites necesarios para la exportación de la mercancía (de allí que la declaración de aduana para la Exportación y el Conocimiento de Embarque se encuentre a su nombre) y concluyendo después del análisis de las disposiciones del Contrato de Compra Venta de Propileno entre PROFALCA y PEQUIVEN que declaradas como de exportación, las cuales se detallan en el Anexo 2 … constituyen ventas internas realizadas dentro del territorio nacional entre contribuyentes ordinarios y por tanto sujeta al gravamen establecido en la Ley de Impuesto al Valor Agregado…”.

Del contenido del acta se puede inferir que el punto controvertido se refiere a si el hecho que PEQUIVEN sea una empresa constituida y domiciliada en Venezuela y, adicionalmente, un contribuyente del IVA, sería suficientemente para descalificar las ventas realizadas por su representada como ventas de exportación.

Que la nacionalidad del comprador constituye el elemento central del reparo, de acuerdo a la legislación aduanera las ventas entre su representada y PEQUIVEN se realizaron en la brida del buque una vez salidos los bienes del territorio aduanero nacional. Tal salida del territorio aduanero constituye un concepto jurídico y no territorial… salida que se concreta mediante la presentación de la declaración aduanera correspondiente y el pago de los derechos a que hubiere lugar. Por lo tanto una vez que el exportador ha completado el trámite aduanero… se debe entender que los bienes exportados han salido efectivamente del territorio venezolano.

Que la posición de la División de Sumario no tiene ningún asidero jurídico por cuanto no existe norma alguna que impida que se exporten bienes a quien está domiciliado en Venezuela. En efecto se evidencia claramente de la Ley que para exportar bienes no se exige que el comprador no esté domiciliado en Venezuela

Que las partes acordaron dar a cada tipo de venta el tratamiento legal que a cada una correspondía, fuesen ventas internas o de exportación y aplicar el régimen fiscal que resultase aplicable a cada una de ellas.

Que PROFALCA es la única que aparece como porteadora en las Declaraciones de Aduana y como embarcadora en los Conocimientos de Embarque y sólo PROFALCA tiene la condición de exportadora a los fines de las devoluciones de créditos fiscales. Al no tomar en cuenta esos elementos, la Administración desconoció la regla que ordena interpretar los contratos ateniéndose al propósito y a la intención de las partes, teniendo en mira las exigencias de la ley, la verdad y la buena fe ( aparte único del Artículo 12 del Código de Procedimiento Civil).

De hecho PEQUIVEN actuó como comercializadora del Propileno que exportó PROFALCA, como expresamente se indicó en el Contrato que PEQUIVEN y Propilco suscribieron el 30 de abril de 1999. Así en el mismo momento en que PROFALCA vendió el Propileno a PEQUIVEN (FOB Puerta de Embarque en Cardón), PEQUIVEN lo revendió a Propilco con la misma cláusula FOB Puerto de Embarque en Cardón, sin que pueda decirse que transcurrió ni siquiera un segundo entre las dos ventas.

Que la legislación aduanera define como exportador al propietario de las mercancías, lo cual se acredita con los documentos de exportación y esa condición corresponde únicamente a PROFALCA, por lo cual pide que el reparo que calificó a PEQUIVEN como exportador debe ser declarado improcedente.

Que la Gerencia Jurídico Tributario confundió el concepto de venta internacional con el de venta de exportación previsto en la Ley del IVA y en consecuencia concluyó erróneamente que las ventas realizadas por PROFALCA no son de exportación.

Que constituye el vicio de falso supuesto, el error en la interpretación del hecho imponible en materia de IVA.

Que en el presente caso hay un falso supuesto de derecho, en razón que la Gerencia basó sus conclusiones en una falsa interpretación de la Ley del IVA, específicamente de su Artículo 4.6. En efecto, la Gerencia calificó erróneamente las ventas realizadas por mi representada como ventas internas ( hecho imponible definido por el Artículo 4.1. de la Ley del IVA) cuando esas ventas fueron de exportación (subsumidas bajo el Artículo 4.6. de la misma ley).

Que las ventas hechas por PEQUIVEN a PROPILCO, perfeccionadas al momento de transferirse título sobre el propileno en la brida del buque y una vez que los bienes han sido desaduanados, no puede considerarse como una venta territorial sujeta al IVA como ventas de exportación.

2.- LA REPRESENTACIÓN DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA NACIONAL:

La representación de la República argumenta en su escrito de Informes lo que a continuación se precisa:

En lo concerniente al alegato de Inmotivación, estableció:

Que las razones de hecho y de derecho que determinaron la emisión de las Providencias Administrativas objeto de impugnación, fueron conocidas por la contribuyente, no solo por el hecho de que con ocasión al ejercicio del presente recurso planteó argumentos de fondo contra las mismas que nos llevan al entendimiento que conoció en toda su extensión la causa de su dictado, sino también, por el hecho que las mismas no son más que el resultado de una solicitud expresa de su destinatario, y los dictámenes plasmados en dichas Providencias Administrativas, representan la materialización de un procedimiento llevado a cabo por la Administración Tributaria en el cual se dejó constancia a través del Acta N° SAT/GTI/RCO/2005/600/CE/1549-21, de fecha 25 de agosto de 2005, debidamente notificada, de manera clara y precisa todos y cada uno de los incumplimientos en los cuales incurrió la contribuyente, razón por la cual no puede argumentar, sin resultar un contrasentido, que desconoce los motivos que dieron lugar a las Providencias Administrativas impugnadas.

En lo referente a las Cuestiones de Forma, indicó:

Que el Acta de Reparo N° SAT-GTI-RCO-621-FR-03, de fecha 29 de enero de 2004, deja constancia que de la revisión fiscal practicada a los libros de ventas, facturas y demás comprobantes se constató “…que la contribuyente incluyó en las ventas por exportación declaradas, ventas internas que no constituyen exportaciones…”, y en su contenido se exponen las razones de hecho y de derecho que motivan la decisión, y por otra parte, la Resolución (Sumario Administrativo) N° SAT-GTI-RCO-600-S-2004-88, del 1 de septiembre de 2004, notificada el 2 de septiembre de 2004, fundamenta la decisión en un análisis exhaustivo de las razones de hecho y los supuestos de derecho, criterios doctrinales y jurisprudenciales que explican el espíritu propósito y razón de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, al adoptar el principio de imposición en el país de destino, que opera en el caso que un contribuyente realice una venta de exportación, y se observa a su vez para responder al alegato formulado por la contribuyente en su escrito de descargos, en relación al contrato de compra venta FOB (INTERCOM), se invoca el contenido de la consulta tributaria N° DRC-5-18-743-1626, de fecha 02 de marzo de 2004.

Que en el expediente administrativo corre inserta copia de la Resolución N° GJT-DRAJ-A-2004-6083 del 19 de noviembre de 2004, mediante la cual se declara con lugar el Recurso Jerárquico incoado por la contribuyente, revocando la Resolución del Sumario Administrativo N° SAT-GTI-RCO-600-S-2004-88, del 1 de septiembre de 2004, fundamentando la decisión en la violación del principio de irretroactividad de los actos administrativos establecido en el artículo 11 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, al aplicar en forma retroactiva en criterio sostenido en la consulta tributaria N° DRC-5-18-743-1626, de fecha 02 de marzo de 2004, que a juicio del superior jerárquico es distinto al que se venia empleando para las mismas operaciones.

Que consta en el expediente administrativo la P.A. N° SAT-GTI-RCO-600-2005-CE-1549, de fecha 06 de junio de 2005, notificada el 21 de junio de 2005, que dio inicio al procedimiento y autorizó la investigación fiscal en materia de Impuesto al Valor Agregado, inherente a los períodos impositivos desde julio de 2003 a julio 2004.

Que en lo referente al procedimiento de Recuperación de Créditos Fiscales, consta en el expediente administrativo memorándum N° SNAT/INTI/GRTI/RCO/DR/ARYD/400/2006/297, de fecha 21 de junio de 2006, mediante el cual la División de Recaudación a/c Área de Reintegro y Devolución, deja constancia que no existen pronunciamientos o decisiones con respecto a las solicitudes de recuperación de crédito fiscales por exportaciones interpuestos por la contribuyente Propileno de F.P., C.A., correspondientes a los períodos junio 2003 a julio 2004.

En lo concerniente a la naturaleza jurídica y efectos jurídicos de las consultas tributarias y el principio de indisponibilidad del tributo, estableció:

1.- Que son opiniones sobre la aplicación de las leyes tributarias a casos particulares, más no son actos administrativos, a los efectos de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

2.- Que no son vinculantes, por ende la Administración Tributaria puede modificar su opinión y exigir el pago de los tributos correspondientes, en contradicción a lo establecido a una consulta administrativa (tributaria) previa.

3.- Que al aplicar el nuevo criterio en la resolución de los asuntos objeto de un procedimiento administrativo llevado por la Administración Tributaria, apartándose del criterio establecido en la opinión dictada previamente, debe eximir al contribuyente de responsabilidad, (no imponiendo sanción por tal concepto).

En relación al Principio de Irretroactividad de los Actos Administrativos y el Principio de la Cosa Juzgada Administrativa, indicó:

El artículo 11 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, prevé:

Artículo 11.- Los criterios establecidos por los distintos órganos de la Administración Pública podrán ser modificados, pero la nueva interpretación no podrá aplicarse a situaciones anteriores, salvo que fuere más favorable a los administrados. En todo caso, la modificación de los criterios no dará derecho a la revisión de los actos definitivamente firmes.

Que la Administración Tributaria puede variar sus criterios, sin embargo, los nuevos criterios no pueden aplicarse a situaciones anteriores, lo que implica que no puede dárseles efectos retroactivos a los actos administrativos.

En consecuencia, el representante de la República concluyó que:

Que se permite la retroactividad de los actos cuando produzcan efectos favorables al administrado siempre y cuando se trate de situaciones anteriores, contenidas en actos definitivos.

Que tendrán efectos retroactivos en contra del administrado el acto administrativo cuando se dicte para anular actos absolutamente nulos que favorezcan a este.

Que queda prohibida la revisión de actos definitivamente firmes con ocasión de la modificación de los criterios, toda vez que estos actos han adquirido carácter de cosa juzgada administrativa, y en principio no pueden revocarse.

En lo concerniente al principio de la Cosa Juzgada Administrativa, estableció:

El artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, establece:

Artículo 19.- Los Actos de la Administración serán absolutamente nulos en los siguientes casos:

(…)

2. Cuando resuelvan un caso precedentemente decidido con carácter definitivo y que haya creado derechos particulares, salvo autorización expresa de la ley.

(…)

Que cuando una Ley autorice la revocatoria de actos administrativos favorables o de ventaja, y por Ley se prevea el procedimiento correspondiente para el ejercicio de esta potestad, el acto que decida desconociendo una situación jurídica anterior de carácter definitivo, es decir, se resuelva de manera diferente lo ya decidido, no viola la cosa juzgada administrativa, toda vez que en este acto nunca se produjo (la cosa juzgada), en consecuencia, el acto posterior que al resolver un asunto previamente decidido, dictado conforme al procedimiento legalmente establecido para tal fin, es un acto dictado conforme a la ley y jurídicamente válido.

En relación a la Recuperación de Créditos Fiscales y la naturaleza jurídica de la decisión de recuperación solicitada, indicó:

Que en materia de Impuesto al Valor Agregado se establece la posibilidad al exportador de recuperar aquellas cantidades que no puedan ser trasladadas en operaciones internas gravadas con el impuesto y dispone que esta recuperación se materializa mediante la entrega de los Certificados de Reintegro Tributario (CERT).

Que la decisión que acuerda el reconocimiento del derecho a recuperar el impuesto o la que niega la recuperación solicitada, no es cosa juzgada administrativa, en tanto podrá ser objetado y revocado posteriormente por la Administración Tributaria mediante un procedimiento de fiscalización y determinación, por autorización expresa de ley, mientras el tributo no este prescrito.

En lo concerniente a la cosa juzgada administrativa, o cosa decidida administrativa, propiamente dicha y la Resolución emanada del Superior Jerárquico, estableció:

Que para que un acto administrativo firme creador de derechos a favor de particulares, adquiera fuerza de cosa juzgada administrativa, es decir, sea irrevisable e irrevocable, este acto debe reunir ciertas condiciones a saber: a) Que el acto sea válido (no este viciado de nulidad absoluta), b) Que sea un acto individual, c) Que haya creado derechos subjetivos y que no exista una ley que permita su eliminación (artículo 19 numeral 2 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos).

Que de conformidad con lo establecido en el artículo 11 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, si el acto administrativo es definitivamente firme y adquiere la condición de cosa juzgada administrativa por reunir los requisitos para ello, y la Administración cambia de criterio en la interpretación de las normas, ello no da derecho a la Administración a la revisión de casos previamente decididos que ya hayan adquirido la condición de cosa juzgada administrativa, en virtud del valor precedente administrativo. No obstante … la cosa juzgada se refiere estrictamente a los hechos y situaciones que hayan sido objeto de decisión, por lo que un asunto no decidido por la Administración puede resolverse con fundamento a los nuevos criterios adoptados.

En relación a la Resolución emanada del Superior Jerárquico, indicó:

Que la Resolución emanada del Superior Jerárquico N° GJT-DRAJ-A-2004-6083, de fecha 19 de noviembre de 2004, es un acto de eliminación, toda vez que es dictado por la Administración Tributaria en ejercicio de su potestad revisora, es un procedimiento de segundo grado, que se inició en el momento que el contribuyente ejerció el recurso jerárquico contra la Resolución del Sumario Administrativo, que es un acto que declaraba una situación jurídica al contribuyente dictado en un procedimiento de fiscalización y determinación que es un procedimiento de primer grado. Dicho acto (Resolución Jerárquica) es un acto definitivo y adquiere firmeza por dejar transcurrir los lapsos para su impugnación en vía judicial, que en principio se puede considerar como cosa juzgada administrativa.

Que la Administración Tributaria en virtud del principio de la legalidad y de la indisponibilidad del tributo, puede exigir a la contribuyente el pago del tributo correspondiente al que fue obligado por ley, y conforme a la interpretación que se adopte en la resolución del asunto bajo investigación y en caso de tratarse de una nueva interpretación a las normas jurídicas, debe dejarse claro a la contribuyente que no existe impedimento legal para que la Administración cambie sus criterios, por ende un asunto no decidido por la Administración Tributaria pude resolverse con fundamento a los nuevos criterios adoptados por la Administración, aunque los presupuestos de hecho hayan ocurrido con anterioridad a la emisión de estos, puesto que la Administración debe garantizar la correcta aplicación de las normas tributarias en aras de proteger los intereses de la República.

Que esta Representación de la República considera relevante jurídicamente hacer una interpretación a la norma tributaria, habida cuenta de que la contribuyente pretende desvirtuar los reparos formulados para los períodos impositivos desde julio 2003 hasta julio 2004, argumentando falsa interpretación de la normativa tributaria que rige la materia, especialmente los artículos 4 numerales 1 y 6 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, artículos 1 (b) 2, 14, 25 del Reglamento de la Ley, artículo 5 del Reglamento Parcial N° 1 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado en materia de Recuperaciones, artículos 3, 5 y 6 del Código Orgánico Tributario, artículo 30 de la Ley de Aduanas y 101 de su Reglamento, fundamentando principalmente su defensa en el elemento territorial y afirmando que “…las ventas se perfeccionaron en brida una vez salidos los bienes del territorio aduanero…” y que no hay norma que le prohíba celebrar una venta de exportación con una persona jurídica domiciliada en Venezuela.

Que consta en el Acta de Reparo levantada en el proceso de fiscalización, que las ventas fueron celebradas entre Propileno de F.P., C.A., inscrita en el Registro de Información Fiscal bajo el N° J-304296797 y Petroquímica de Venezuela, S.A. (Pequiven), identificada en el Registro de Información Fiscal bajo el N° G-20000107-0, evidenciándose la condición de las últimas de las nombradas, en los Reportes del Sistema Venezolano de Información Tributaria (SIVIT), que refleja las declaraciones del IVA, Forma 30, para los períodos impositivos desde julio 2003 hasta julio 2004, insertas en el expediente administrativo. Además la naturaleza de las operaciones realizadas constan en el contrato de compra venta (o contrato de suministro) y las ventas se materializan con el despacho y las entregas del producto vendido, ventas ocurridas entre empresas que son contribuyentes ordinarios del Impuesto al Valor Agregado, por lo que quedan comprobados los presupuestos de hecho previstos en el artículo 29 de dicha Ley. En virtud de lo expuesto, Profalca al celebrar ventas de bienes gravados con Pequiven, está obligado a trasladar el impuesto y Pequiven a soportarlo.

Que la operación de venta entre Profalca y Pequiven perfeccionada entre las partes, por tratarse de una venta de ejecución continuada implica entregas periódicas, pero la cantidad del producto (cosa vendida) objeto de cada entrega es conocido y medido antes de cada despacho.

Que en estas ventas, queda claro que el objeto de la obligación tributaria es la transmisión de propiedad (prestación de dar), quedó perfeccionado solo consensu entre las partes y frente al Estado en el momento que se ejecutan las obligaciones (de hacer) del vendedor, es decir, de despachar la mercancía para ser entregadas al comprador, momento en que los bienes se encuentran situados en el país.

Que acorde con la posición asumida por el sistema tributario venezolano, la vigente Ley del IVA prevé que para que una operación de una venta sea gravable, los bienes deben encontrase situados en el país, en consecuencia, el contribuyente Profalca, C.A., no puede pretender que la venta del propileno sea una venta de exportación y obtener la devolución de los impuestos soportados (repercutidos) y simultáneamente desconocer la territorialidad de la venta, pues no es legalmente posible que la venta no territorial sea gravable y menos aún que el Estado Venezolano retorne al titular de la operación impuestos que ha recibido de sus proveedores si las operaciones de ventas que imposibilitan su traslado no sean territoriales. En conclusión pretender tal situación violentaría la mecánica del Impuesto creado mediante la Ley del Impuesto al Valor Agregado

Que en cuanto a la pretensión de la contribuyente de demostrar con las copias de las declaraciones de aduanas, el embarque en una nave del producto que luego zarpó al exterior, y con las copias del conocimiento de embarque que en estos se identifica a Propilco, S.A., empresa domiciliada en Colombia como consignataria del propileno, es importante destacar que no son hechos controvertidos que los bienes efectivamente salen del país o si Propilco, S.A., es la empresa cuyo nombre se destinan las mercancías (consignatario), debido a que la actuación fiscal constató que en la negociación del producto intervienen tres agentes económicos, Profalca- Pequiven que celebran las operaciones de venta interna y posteriormente Pequiven- Propilco, serian en principio las operaciones de venta externa, en el entendido en que está última relación comercial se embarcan los productos con destino a Colombia (país de destino), de modo que, a juicio de esta representación de la República, estos instrumentos no desvirtúan el hecho determinado por la actuación fiscal, referente a que las ventas entre PROFALCA y PEQUIVEN son ventas internas.

Que el documento “conocimiento de embarque” a los efectos de la Ley de Aduanas representa el recibo entregado por el porteador o a su agente, por la mercancías recibidas para embarque o embarcadas a bordo de un buque, ciertamente cumple tres funciones importantes a saber: a) Da testimonio de la entrega de la mercancía a bordo de un buque, b) Es prueba del contrato de transporte, c) Constituye un medio de transferir los derechos de la mercancía en transito mediante el endoso correspondiente del documento en papel, no obstante a los efectos de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, la entrega del bien vendido no puede en modo alguno confundirse con la venta, toda vez que al ordenar el despacho el producto para ser entregado al comprador implica en este caso, la ejecución de la obligación da hacer la tradición del producto, cuya venta quedo pactada previamente lo cual esta plenamente demostrado, encontrándose en el país el producto, lo que justifica que tales ventas sean las operaciones gravadas por la Ley del Impuesto al Valor Agregado, independientemente de la tarifa aplicable, pues, en modo alguno, es lógico pensar que Profalca retiró de sus tanques (de sus inventarios) un producto de características tan especiales como el propileno para ofrecerlos en venta en un buque y en menos de un segundo como lo afirma la contribuyente en su escrito recursivo, fue comprado por Pequiven y a su vez revendido a Propilco.

Que por lo tanto, no existiendo ninguna imposibilidad de trasladar el impuesto no se justifica la aplicación de la alícuota del 0% prevista para aquellos casos en que el contribuyente ordinario al realizar su exportación de bienes no pueda trasladar el impuesto soportado por la adquisición de bienes y recepción de servicios con ocasión de su actividad de exportación, y demostrado que las ventas a Pequiven son destinadas a la reventa con destino a Colombia donde serán usadas y consumidas fuera del territorio por la empresa Propilco, S.A.

Que las ventas realizadas por la contribuyente Propileno de Falcón, Profalca, C.A., a la sociedad mercantil Petroquímica de Venezuela, Pequiven, S.A., son ventas internas y por ende, gravables con la alícuota impositiva aplicables a las operaciones internas del 16%, conforme a lo previsto en los artículos 27 y 62 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, publicado en Gaceta Oficial N° 5.600, Extraordinaria, de fecha 26 de agosto de 2002.

III

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Vistos los términos en que fueron expuestos los alegatos de la recurrente, así como las alegaciones formuladas en su contra por la Administración Tributaria Nacional, observa este Tribunal que la controversia planteada en el caso de autos debe ser resuelta en atención a las siguientes consideraciones:

Expresa la recurrente que en el presente asunto existe ausencia de base legal o inmotivación por cuanto a su decir: “…mi representada no tiene información alguna sobre el contenido del MEMORANDUM SAT/GTI/RCO/DF/2005/600/596 del 11/10/2005 ya que no se trata de un acto administrativo que haya sido notificado a mi representada de manera alguna. Por lo tanto, mal pueden las determinaciones hechas en ese Memorandum afectar el derecho de mi representada a obtener la recuperación de los créditos fiscales con motivo de su actividad exportadora…”

Del análisis del expediente de marras se observa, que la recurrente ha alegado en forma conjunta tanto la inmotivación como el falso supuesto, con relación al reparo efectuado por la Administración Tributaria Nacional. En este sentido, con relación a la inmotivación del acto administrativo, se precisa conforme lo ha interpretado la doctrina y la jurisprudencia patria, que la motivación consiste en el señalamiento de las diferentes razones que la Administración tomó en cuenta para manifestar su voluntad y configurar así la decisión administrativa. Así, el vicio de inmotivación aparece ante la falta absoluta de fundamentos y no cuando los mismos solo son escasos; pues se entiende que la motivación está vinculada con la defensa de los administrados y con la posibilidad de que la autoridad judicial pueda revisar su legalidad con posterioridad a su emisión.

Asimismo, en lo que respecta al falso supuesto de hecho y de derecho, se entiende que el primero tiene lugar cuando la Administración se fundamenta en hechos inexistentes, o que ocurrieron de manera distinta a la apreciación efectuada por el órgano administrativo y el falso supuesto de derecho, se manifiesta cuando la Administración Tributaria se basa en una norma que no es aplicable al caso concreto o cuando se le da a la norma un sentido que ésta no tiene. En ambos casos, se trata de un vicio que por afectar la causa del acto administrativo acarrea su nulidad, debiendo observarse en todo caso si la configuración del acto administrativo se adecuó a las circunstancias de hecho probadas en el expediente administrativo y, si el mismo se dictó de manera que guardara la debida congruencia con el supuesto previsto en la norma jurídica empleada.

Más específicamente, es necesario advertir que respecto a la motivación del acto administrativo, el artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos establece la obligación de motivar los actos administrativos de carácter particular, excepto los de simple trámite, en consecuencia, el acto debe hacer referencia a los hechos y a los fundamentos legales que llevaron a la Administración a pronunciarse en uno u otro sentido. En el caso concreto, se observa que la Administración Tributaria Nacional procedió a declarar mediante las Providencias recurridas, el rechazo de algunos montos por considerar que los mismos se refieren a ventas internas y no a ventas realizadas por la recurrente con motivo de la exportación de bienes, sin embargo, el resultado contenido en las mencionadas Providencias, se obtuvo una vez culminada la fiscalización ordenada previa suspensión del Procedimiento de Recuperación de Créditos Fiscales por motivo de Exportación, debidamente notificada en fecha 21 de junio de 2005 a la recurrente, mediante Resolución Nº GRTI/RCO/DR/ARYD/400-2005-01, de fecha 07 de junio de 2005 y que no fue impugnada por la recurrente a través de los recursos previstos legalmente para ello, tal como se le indicó en dicho acto.

Ahora bien, es dable apuntar que el memorándum distinguido con el Nº SAT/GTI/RCO/DF/2005/600/594, de fecha 11 de octubre de 2005, se refiere a una comunicación dirigida por el Jefe de la División de Fiscalización de la Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT) a la Jefe de la División de Recaudación de la mencionada Gerencia, relacionada con la fiscalización realizada a la recurrente, por lo tanto no es un acto administrativo que debía ser notificado a la contribuyente tal como lo apunta a través del escrito recursivo, el cual fue concebido como un acto preparatorio de las Providencias emitidas con posterioridad a cargo de la hoy recurrente.

De acuerdo a lo anterior, puede concluirse que la inmotivación conlleva la falta absoluta de las razones de hecho y de derecho que llevaron a la Administración Tributaria a emitir los actos administrativos impugnados y el falso supuesto presupone el conocimiento de los fundamentos que originaron dichos actos, por lo cual se alega una falsa suposición en su emisión. En este sentido, este Tribunal considera que los vicios denunciados no pueden coexistir por cuanto se contradicen entre sí, circunstancia por la cual se desestima el alegato de inmotivación. Así se declara.

Asimismo, señala la recurrente que la Administración Tributaria Nacional emitió el Acta de Reparo, la cual a su decir: “…no tiene la entidad suficiente para constituir la opinión de la Administración sobre la calificación jurídica de las ventas hechas por representadas (sic) como ventas internas o de exportación, la misma sólo tiene eficacia, mientras no se prueba lo contrario como el propio COT (sic) lo establece, a los fines de determinar los “hechos”, (…) La observancia del procedimiento establecido en el COT (sic) es de obligatorio cumplimiento para la Administración Tributaria a los fines de proceder a la determinación de obligaciones tributarias en cabeza de los contribuyentes. Por lo tanto, las observaciones formuladas por la fiscalización mediante el Acta de Fiscalización SAT/GTI/RCO/ 2005/600/CE/1549-21, deL 25/08/2005 no tienen (sic) la capacidad jurídica de determinar la procedencia de beneficios fiscales o la existencia de obligación tributaria alguna en cabeza de mi representada…”

Con relación al Acta de Reparo, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, sostuvo en Sentencia Nº 00040, publicada en fecha 15 de enero de 2003, lo que se transcribe parcialmente a continuación:

…la doctrina ha definido las actas de reparo fiscal como documentos administrativos, emitidas por funcionario público, ya que son el resultado de la actividad de fiscalización e investigación de la Administración Tributaria, cuya base es el principio general de documentación de los actos administrativos. Son documentos administrativos de trámite, que gozan de autenticidad, por su naturaleza, pues su formación o autoría se puede imputar a un determinado funcionario, previo el cumplimiento de las formalidades legales, acreditando tal acto como cierto y positivo; con fuerza probatoria plena, en los límites de la presunción de veracidad que las rodea, mientras que no se pruebe lo contrario.

En este sentido se advierte que, la ley no le otorga al funcionario que emite el documento administrativo, expresamente, la facultad para transmitir “fe pública” de su contenido, como sí lo hace en el documento público, en los términos del artículo 1357 del Código Civil; sino que goza sólo de autenticidad como antes se afirmó, en razón de lo cual la presunción de plena fe “erga omnes” está sujeta a la posibilidad de ser desvirtuada a través de los medios probatorios idóneos a tal fin.

En efecto, el valor probatorio de las actas de reparo fiscal, por su autenticidad, gozan de plena fuerza probatoria, y por la presunción de veracidad que las rodea dan certeza respecto a las afirmaciones materiales sobre los hechos en ellas contenidos, hasta prueba en contrario…

Tomando en cuenta la jurisprudencia y alegatos de la recurrente se observa, que de conformidad con lo establecido en el artículo 43 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, publicada en Gaceta Oficial Extraordinaria Nº 5.601, de fecha 30 de agosto de 2002, aplicada ratione temporis, el procedimiento para establecer la procedencia de la recuperación de los créditos fiscales, así como los requisitos y formalidades que deban cumplir los contribuyentes serán desarrollados mediante Reglamento. En tal sentido, se dictó el Decreto Nº 2611, de fecha 16 de septiembre de 2003, contentivo del Reglamento Parcial Nº 1 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado, en Materia de Recuperación de Créditos Fiscales para Contribuyentes Exportadores, el cual prevé en su artículo 9 que la Administración Tributaria Nacional, una vez que recibe la correspondiente solicitud así como los recaudos que deben ser consignados, debe proceder a su comprobación a los efectos de pronunciarse sobre la recuperación solicitada. En este sentido, el mencionado Reglamento en su artículo 13 prevé que a los fines de comprobar los supuestos de procedencia de la recuperación, la Administración Tributaria procederá a verificar las informaciones y documentos suministrados por el contribuyente, con fundamento en la información que posea en sus sistemas o que obtenga de terceros, o realizar cruces de información con proveedores o receptores de bienes o servicios.

En este orden, de los autos se desprende que la Administración Tributaria Nacional, procedió a requerir de terceros información referente a las actividades de exportación de la recurrente tal como se desprende del folio 428 de este expediente, a través del cual se verifica que efectivamente solicitó información a la Aduana Principal de Las Piedras, referente a la documentación necesaria para la recuperación de créditos fiscales correspondiente a las actividades de exportación de la recurrente, asimismo se verifica que cursante al folio 532 se recibió memorándum del Gerente de la Aduana Principal Las Piedras-Paraguaná mediante el cual remiten copias certificadas de las declaraciones de aduanas para la exportación pertenecientes a Profalca, realizando posteriormente la Administración Tributaria Nacional realizó los cruces de información con proveedores y a través del Sistema SIVIT, a los efectos de pronunciarse sobre la procedencia o rechazo de la recuperación de créditos fiscales solicitada por la recurrente.

En este sentido, es el Reglamento Parcial Nº 1 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado, en Materia de Recuperación de Créditos Fiscales para Contribuyentes Exportadores, el instrumento normativo aplicable para declarar la procedencia o rechazo de la solicitud de recuperación de créditos fiscales y es en atención a lo preceptuado en su artículo 14, que la Administración Tributaria Nacional, basándose en indicios ciertos, al detectar que existen incumplimientos que imposibilitan la continuación y finalización del procedimiento analizado, debe suspenderlo e iniciar inmediatamente el Procedimiento de Fiscalización establecido en el Código Orgánico Tributario vigente. En consecuencia, quien decide considera que las Acta de Reparo emitida con anterioridad a las Providencias que rechazan parcialmente la solicitud de recuperación de créditos fiscales a favor de la recurrente, no aparecen viciada con la inmotivación denunciada toda vez que se trató de un acto preparatorio contentivo de la investigación fiscal en la cual se basó la Administración Tributaria Nacional a los fines de notificar a la contribuyente el rechazo parcial de la recuperación solicitada, cuya actuación luce para quien decide ajustada a derecho. Así se declara.

Por otra parte manifiesta la recurrente que: “…EL SENIAT fundamentó su opinión a los fines de determinar una supuesta omisión de débitos fiscales y declarar la improcedencia de unos créditos fiscales soportados, entre los períodos de imposición comprendidos entre el mes de julio de 2003 y julio de 2004, y por tanto de la improcedencia de la recuperación de los créditos fiscales bajo al (sic) argumento que se trataba de ventas internas y no de exportaciones…”.

Asimismo expresó: “…Mediante Consulta Nº DRC-5-18-743-1626 emitida por el SENIAT en fecha 2 de marzo de 2004, se señaló que las ventas realizadas entre PROFALCA y PEQUIVEN no podían considerarse como ventas internacionales o de exportación, no obstante que con anterioridad a la referida fecha sí se consideraban como tales cuando se examinaban sus operaciones y se le otorgaban reintegros tributarios a través del los CERTS . En vista de lo expuesto, el SENIAT cambió el criterio y consideró que las ventas de mi representada a PEQUIVEN debían considerarse como ventas internas y estar gravadas con IVA . Este criterio expuesto en esta Consulta no puede aplicarse para períodos anteriores a su emisión por parte del SENIAT, pues de lo contrario se estaría violando el principio de irretroactividad establecido en los Artículos 21 y 24 de la Constitución de 1999, cuyo postulado es recogido por el Artículo 11 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos (“LOPA”)…”

Es de hacer notar que la recurrente estima que la Administración Tributaria Nacional al rechazar parcialmente la procedencia de la recuperación de créditos fiscales solicitada para los períodos entre julio de 2003 y julio de 2004, realizó un cambio de criterio que aplicado a la contribuyente, produjo a su decir un desconocimiento del principio del precedente administrativo, consagrado en el artículo 11 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos como lo narra a través del escrito recursivo. Ahora bien, si bien es cierto que el mencionado artículo está orientado en función de reconocer que la Administración Tributaria puede en cualquier momento modificar sus criterios, los cuales no serán aplicables a situaciones anteriores de los administrados a menos que fueren más favorables, a los fines de garantizar con ello la irretroactividad de tales criterios administrativos respecto a situaciones que ocurran con anterioridad, no es menos cierto que en el caso concreto la Administración Tributaria Nacional, actuó basada en normas que justifican su actuación, toda vez que se está en presencia de un Procedimiento de Recuperación de Créditos Fiscales cuyas normas le acreditan la posibilidad de suspenderlo e iniciar el Procedimiento de Fiscalización previsto en el Código Orgánico Tributario vigente, e incluso revisar nuevamente aquellos procedimientos en los cuales ya hubiese otorgado o declarado la procedencia de la recuperación de ciertas cantidades en el caso de montos relativos a las exportaciones realizadas por el contribuyente, todo a tenor de lo previsto en el artículo 15 del Reglamento Parcial Nº 1 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado, en Materia de Recuperación de Créditos Fiscales para Contribuyentes Exportadores, el cual preceptúa que:

Artículo 15: El acto mediante el cual la Administración Tributaria acuerde o niegue la recuperación solicitada deberá fundamentarse en el contenido del expediente correspondiente, y según el caso, deberá mencionar que los créditos fiscales no conllevan a un reconocimiento definitivo, pudiendo ser objetados por la Administración Tributaria con posterioridad, si fuere determinada la improcedencia total o parcial de los mismos, en cuyo caso el contribuyente deberá restituir a la República las sumas que fueron objeto de recuperación, con inclusión de los intereses que se hubieren generado desde su indebido otorgamiento hasta su restitución definitiva (…) No obstante lo anterior, la Administración Tributaria podrá optar por deducir las cantidades indebidamente acordadas de las siguientes solicitudes presentadas por el contribuyente

.

Necesario es apuntar en concordancia con el artículo anterior, el contenido del artículo 206 del Código Orgánico Tributario vigente, el cual establece que:

Artículo 206: (…) La decisión que acuerde o niegue la recuperación no limita las facultades de fiscalización y determinación previstas en este Código. (…) Parágrafo segundo: En el caso que la Administración Tributaria determinase con posterioridad la improcedencia total o parcial de la recuperación acordada, solicitará de inmediato la restitución de las cantidades indebidamente pagadas con inclusión de los intereses que se hubieren generado desde su indebido otorgamiento hasta su restitución definitiva, (…) No obstante lo anterior, la Administración Tributaria podrá optar por deducir las cantidades indebidamente acordadas de las siguientes solicitudes presentadas por el contribuyente, o ejecutar las garantías que se hubieren otorgado.

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Asimismo agrega el apoderado judicial de la recurrente que “…En un reparo levantado en el pasado a mi representada con base en los mismos fundamentos antes expuestos, es decir, que las ventas realizadas por PROFALCA a PEQUIVEN debían considerarse como ventas internas y no de exportación, el SENIAT revocó mediante Resolución Nº GJT-DRAJ-A-2004-6083 de fecha 19 de noviembre de 2004, los reparos formulados, visto que el criterio expuesto en la Consulta era posterior a los períodos objeto de fiscalización, por lo que éste no podía aplicarse de forma retroactiva a tenor de lo dispuesto en el Artículo 11 de la LOPA”.

De las normas parcialmente transcritas ut supra y analizando los alegatos expuestos por la recurrente se desprende, que efectivamente está establecida para la Administración Tributaria Nacional, la facultad de objetar la recuperación de créditos acordados con anterioridad a los contribuyentes, debiendo éstos devolver las cantidades que les fueron otorgadas incluyendo los intereses que tales cantidades generaron, lo cual quiere decir para quien juzga, que la situación concreta referida al hecho que la recurrente afirma la imposibilidad de aplicar retroactivamente un criterio expresado a través de la Consulta Nº DRC-5-18-743-1626, de fecha 02 de marzo de 2004, la cual arrojó como resultado el hecho de considerar las ventas efectuadas entre las empresas PROFALCA y PEQUIVEN como ventas internas y en consecuencia gravables con el Impuesto al Valor agregado, no guarda relación con la facultad de fiscalización posterior que puede ejercer la Administración Tributaria Nacional, referente a cantidades ya acordadas por concepto de recuperación de créditos fiscales, de las cuales pudiera ordenarse su total devolución e incluso pudieran ser compensadas directamente por la Administración de las futuras solicitudes de recuperación de créditos fiscales que efectúen los contribuyentes del Impuesto al Valor Agregado. Así se declara.

Por otra parte señala la recurrente que en el presente asunto, la Administración Tributaria Nacional, incurrió en el vicio de violación de la cosa juzgada administrativa, solicitando con ello la nulidad absoluta del acto administrativo recurrido, por cuanto a su decir: “…debe mencionarse que la Resolución GJT-DRAJ-A-2004-6083 de fecha 19 de noviembre de 2004, creó derechos subjetivos o intereses legítimos, personales y directos a favor de mi representada, ya que ese acto quedó definitivamente firme. En efecto la referida Resolución señaló que a mi representada no se le podía aplicar retroactivamente el criterio expuesto por el SENIAT en la Consulta de fecha 2 de marzo de 2004. Por lo tanto, los nuevos reparos levantados sobre esta misma controversia mediante el Acta de fecha 25 de agosto de 2005 que se refieren a períodos anteriores a la vigencia de la consulta, violan la cosa juzgada administrativa, puesto que se pretende desconocer el hecho de que el SENIAT ya le había reconocido el derecho a mi representada de no aplicar el criterio de la Consulta para los períodos impositivos anteriores a esta…”

En atención a lo indicado, este Tribunal considera oportuno transcribir lo dispuesto por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en Sentencia Nº 01744, de fecha 07 de octubre de 2004:

“…Al respecto, considera pertinente esta Sala señalar que el efecto que la inmutabilidad y permanencia que la cosa juzgada presupone no corresponde al ámbito de la Administración, la cual tiene el ejercicio de la potestad revocatoria consagrada en el artículo 82 de la Ley de Procedimientos Administrativos, cuyo único límite es la existencia de derechos subjetivos por parte de los administrados; así como la potestad anulatoria que ese (sic) ejercible en cualquier tiempo cuando exista un vicio de nulidad absoluta. Ahora bien, a pesar de la inexactitud desde el punto de vista técnico-jurídico que pudiera atribuírsele a la frase “cosa juzgada administrativa”, por considerar más cónsono con las características allí descritas la expresión “cosa decidida administrativa”, se concuerda plenamente con lo expresado, tanto por la doctrina como por la jurisprudencia, en el sentido de que, para que pueda haber cosa decidida administrativa, debe mediar una decisión administrativa de carácter definitivo que no haya sido sometida a revocatoria o anulación, en los términos establecidos en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. No obstante, en el presente caso, se pudo constatar del expediente administrativo cursante en autos, que la decisión dictada por el extinto Consejo de la Judicatura que declaró inadmisible la denuncia incoada ante ese organismo (decisión ésta que es la indicada por el recurrente como constitutiva de cosa juzgada administrativa), fue objeto de un recurso de “apelación” en sede administrativa, el cual fue decidido declarándose la nulidad del mismo y ordenándose la remisión del expediente a la Inspectoría General de Tribunales, donde se convalidaron las actuaciones realizadas hasta ese momento, para posteriormente presentar la acusación que provocó la apertura de un nuevo procedimiento administrativo, que culminó con el acto sancionatorio impugnado. Por lo tanto, al no configurarse uno de los presupuestos indispensables para que pueda hablarse de violación a la mal llamada “cosa juzgada administrativa”, como lo es la existencia de un acto administrativo definitivo que se haya pronunciado sobre los mismos hechos, es que resulta improcedente tal alegato. Así se declara…”

Bajo la óptica de la sentencia parcialmente transcrita se desprende, que para que tenga lugar la cosa decidida administrativa, es necesario que exista una decisión administrativa de carácter definitivo que no hubiere sido sometida a anulación o revocatoria, en el caso concreto se observa, que el resultado de la Consulta Nº DRC-5-18-743-1626 de fecha 02 de marzo de 2004, emitida por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria a través de la Resolución GJT-DRAJ-A-2004-6083 de fecha 19 de noviembre de 2004, hace referencia a la investigación fiscal de períodos anteriores (junio de 1999 hasta junio de 2003) con relación a los cuales la Administración Tributaria Nacional declaró nulo el Reparo efectuado a la recurrente, es decir, que tal resultado versa sobre períodos que nada tienen que ver con el objeto del asunto bajo análisis comprendidos entre los meses de julio de 2003 hasta julio de 2004, verificándose del expediente de marras que no existe decisión definitiva con relación a los mismos.

Aunado a lo anterior, en el caso bajo estudio, los períodos cuya recuperación fue rechazada parcialmente, (julio 2003 a julio 2004), no están contenidos en un acto administrativo que hubiere sido decidido con carácter definitivo, ni se trata de actos firmes, de los cuales se observa que han sido dictados para quien decide, amparados bajo la presunción de legalidad, reputándose como válidos y productores de todos sus efectos jurídicos.

Es saludable insistir en que para que tenga lugar la cosa decidida administrativa se requiere la existencia de un acto administrativo que vuelva a resolver de manera diferente un caso previamente decidido por un acto administrativo firme es decir, que hubiere adquirido firmeza, que ha creado o declarado derechos subjetivos personales y directos a favor de los particulares, respecto del cual se pretenda atacar su nulidad absoluta, toda vez que el objeto sobre el cual versa el presente recurso contencioso tributario, como se indicó anteriormente, guarda relación con los períodos fiscales que van desde julio de 2003 hasta julio de 2004, respecto de los cuales se declaró la recuperación parcial de los créditos fiscales solicitados por la recurrente, en consecuencia, no se materializa la violación de la cosa juzgada administrativa señalada por la recurrente que produzca la nulidad absoluta del acto administrativo recurrido y así se declara.

Por otra parte apunta la recurrente que: “…Del contenido del acta se puede inferir que el punto controvertido refiere a si el hecho que PEQUIVEN sea una empresa constituida y domiciliada en Venezuela y, adicionalmente, un contribuyente del IVA, (sic) sería suficiente para descalificar las ventas realizadas por mi representada como ventas de exportación. Lo anterior resulta claro cuando tomamos en cuenta que mi representada también realiza ventas a la empresa Koch Hydrocarbon Company, empresa constituida y domiciliada en los Estados Unidos de América, ventas que se realizan en los mismos términos y condiciones, incluyendo modalidad de venta y punto de entrega, cuya única diferencia con las ventas realizadas a PEQUIVEN es el domicilio del comprador, pero que la División de Sumario no objeta como ventas de exportación. Adicionalmente, la estructura de venta adoptada tanto en el caso de PEQUIVEN como de Koch es consistente con el mecanismo de exportación utilizado por toda la industria petrolera para la venta de sus productos al exterior, operaciones que no puede pretenderse calificar como ventas de sus productos al exterior, operaciones que no puede pretenderse calificar como ventas internas y que son iguales en todos sus elementos esenciales, tales como territorialidad, procedencia de los bienes, punto de entrega (brida del buque) y trámite aduanero, a las efectuadas por mi representada a PEQUIVEN…”

En este sentido, de acuerdo con la Ley de Impuesto al Valor Agregado, publicada en Gaceta Oficial Extraordinaria Nº 5.601, de fecha 30 de agosto de 2002, aplicada ratione temporis, el impuesto regulado por ella, es un impuesto territorial, cuyo carácter, se encuentra descrito en el artículo 1 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, según el cual:

Artículo 1: Se crea un impuesto al valor agregado, que grava la enajenación de bienes muebles, la prestación de servicios y la importación de bienes, según se especifica en esta Ley, aplicable en todo el territorio nacional, que deberán pagar las personas naturales o jurídicas, las comunidades, las sociedades irregulares o de hecho, los consorcios y demás entes jurídicos o económicos, públicos o privados, que en su condición de importadores de bienes, habituales o no, de fabricantes, productores, ensambladores comerciantes y prestadores de servicios independientes, realicen actividades definidas como hechos imponibles en esta Ley

Por otra parte, el artículo 11 del Código Orgánico Tributario vigente establece:

Artículo 11: Las normas tributarias tienen vigencia en el ámbito espacial sometido a la potestad del órgano competente para crearlas.

Las leyes tributarias nacionales podrán gravar hechos ocurridos total o parcialmente fuera del territorio nacional, cuando el contribuyente tenga nacionalidad venezolana, esté residenciado o domiciliado en Venezuela o posea establecimiento permanente o base fija en el país.

La ley procurará evitar los efectos de la doble tributación internacional.

De los artículos transcritos se infiere, que las normas tributarias tendrán vigencia en el ámbito territorial sometido a la potestad del órgano competente para crearlas por una parte y por la otra que el Impuesto al Valor Agregado, grava la enajenación de bienes muebles, la prestación de servicios y la importación de bienes que deberá ser pagado por todas las personas naturales o jurídicas que realicen actividades definidas como hechos imponibles en los términos de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, dentro del territorio nacional.

Es importante destacar que el artículo 1 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, señala que esta Ley será aplicable en todo el territorio nacional como ya se ha indicado, es decir, que para ser contribuyente del impuesto al valor agregado, basta con realizar dentro del territorio de la República, actividades que constituyan el hecho imponible del impuesto, definido para el caso concreto examinado, como las actividades, operaciones o negocios jurídicos, representados en la venta de bienes muebles corporales, en los términos del artículo 3 numeral 1, de la mencionada ley, con la particularidad que en el caso concreto se analiza si las operaciones efectuadas por la recurrente en cuanto a la venta de bienes muebles, realizadas a la empresa PETROQUIMICA DE VENEZUELA S.A., PEQUIVEN, se consideran ventas de exportación y por lo tanto sujetas a un tipo impositivo de l0% indicada para el caso de las exportaciones de bienes y servicios, situación que genera el derecho del exportador a recuperar los créditos soportados por la adquisición de bienes y servicios que estén asociados a la actividad de exportación.

Continuando con el orden de ideas, tal como se señaló anteriormente, la recurrente alude al hecho que el reparo formulado por la Administración Tributaria Nacional está basado en considerar las ventas realizadas entre PROPILENO DE FALCON C.A. y PETROQUIMICA DE VENEZUELA S.A., PEQUIVEN, como ventas internas y no ventas de exportación, soportando tal argumento en que esta última empresa tiene su domicilio en Venezuela, sin embargo, es dable apuntar que para considerar una venta como venta de exportación, la misma debe reunir los requisitos contenidos en el artículo 4 numeral 6 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado aplicado al presente asunto en función de su vigencia temporal, según el cual, se entiende por venta de exportación de bienes muebles corporales a los efectos de la Ley, la venta, en la cual se produzca la salida de los bienes muebles del territorio aduanero nacional, siempre que sea a título definitivo y para su uso o consumo fuera de dicho territorio.

De lo anterior se destaca la importancia de la definición del aspecto territorial en los hechos imponibles sujetos al gravamen del impuesto al valor agregado, que deben pagar los contribuyentes ordinarios, entendiendo por tales según lo establecido en el artículo 5 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, a los importadores de bienes, los industriales, los comerciantes, los prestadores habituales de servicios, y, en general, toda persona natural o jurídica que como parte de su giro, objeto u ocupación, realice las actividades, negocios jurídicos u operaciones, que constituyen hechos imponibles, de conformidad con el artículo 3 eiusdem.

En el asunto examinado se observa, que las firmas mercantiles involucradas en el negocio jurídico representado por la venta de propileno, son a los efectos de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, contribuyentes ordinarios, que realizan actividades comerciales dentro del territorio nacional y más específicamente, se desprende del propio escrito recursorio que la recurrente alude a la existencia de un contrato según el cual, entre ambas empresas se pactaron las condiciones y mecanismos para el pago del precio por la venta del propileno, igualmente expresa en el escrito recursivo que: “…la Administración tuvo la oportunidad de revisar toda la documentación de PROFALCA que demuestra claramente los pagos efectuados por PEQUIVEN a causa de la exportación del Propileno…”

En este orden, el tratamiento que la propia Ley les da a los exportadores de bienes y servicios, está determinado precisamente en el destinatario de la venta o servicio, en el sentido que el comprador o receptor final está domiciliado en el exterior y por lo tanto se considera no contribuyente del impuesto al valor agregado, a quien no se le podrá trasladar el mencionado impuesto tomando en cuenta su territorialidad. De allí que se diga que con la exportación del bien o servicio, se interrumpe o se detiene la cadena del impuesto al valor agregado.

Por otra parte, la recurrente alega que la fiscalización no tomó en cuenta la intención de las partes, al señalar que: “…PROFALCA es la única que aparece como porteadora en las Declaraciones de Aduana y como embarcadora en los Conocimientos de Embarque; y sólo PROFALCA tiene la condición de exportadora a los fines de la devolución de los créditos fiscales. Al no tomar en cuenta esos elementos, la Administración desconoció la regla que ordena interpretar los contratos ateniéndose al propósito y a la intención de las partes, (…) De hecho PEQUIVEN actuó como comercializadora del Propileno que exportó PROFALCA, como expresamente se indicó en el Contrato que PEQUIVEN y Propilco suscribieron el 30 de abril de 1999. Así, en el mismo momento en que PROFALCA vendió el Propileno a PEQUIVEN (FOB Puerto de Embarque en Cardón), PEQUIVEN lo revendió a Propilco, con la misma cláusula FOB Puerto de Embarque en Cardón, sin que pueda decirse que transcurrió ni siquiera un segundo entre las dos ventas…” (Cursivas de la recurrente).

En este orden, si bien es cierto que por medio del contrato celebrado entre las empresas PROPILENO DE FALCON, PROFALCA C.A. y PETROQUIMICA DE VENEZUELA S.A., PEQUIVEN, se hubiere pactado que la recurrente efectuara los trámites para la exportación del propileno cuya venta se materializa a su decir en la brida del buque para trasladar la mercancía a otra firma denominada PROPILCO, con domicilio en Colombia, con el fin de demostrar la exportación efectiva del propileno, también es cierto que no existe duda en cuanto al hecho que las mercancías objeto del contrato hubieren salido del territorio nacional, toda vez que el punto controvertido se encuentra en el hecho de considerar que en el negocio jurídico representado en la venta del propileno, están involucradas dos (2) empresas venezolanas PROPILENO DE FALCON C.A. y PETROQUIMICA DE VENEZUELA S.A., PEQUIVEN, y, que es ésta última, quien vende el propileno a la firma mercantil PROPILCO con domicilio en Colombia, negocio éste perfectamente válido y con las características de una venta externa en los términos de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, máxime cuando la propia recurrente reconoce a través del recurso (Folio 28 de este expediente) que: “…Lo expuesto puede ilustrarse mediante un ejemplo, por demás frecuente en el comercio internacional: una compañía domiciliada en Holanda puede comprar a PROFALCA Propileno FOB Puerto de Embarque en Cardón, para luego revenderlo en ese mismo instante a un consignatario en Canadá. De esa misma forma, PEQUIVEN (domiciliada en Venezuela) puede comprar Propileno FOB Puerto de Embarque en Cardón, para revenderlo inmediatamente a un consignatario en Colombia, lo que efectivamente ocurrió en el caso bajo examen. Y en ambos casos se están realizando ventas de exportación, pues hubo transmisiones de propiedad y las mercancías efectivamente salieron al exterior, cumpliéndose así tanto el texto como la intención de las reglas de IVA (sic) sobre exportación....”, con cuya declaración se observa que la recurrente efectivamente alude al hecho que PEQUIVEN compró el propileno a PROFALCA y que inmediatamente la revendió a un consignatario en Colombia, caso en el cual se pudiera verificar la exportación de la mercancía.

Siguiendo el orden anterior, para quien decide es importante destacar que una vez revisadas las actas procesales, se observó que la recurrente no presentó el contrato al cual hizo referencia en el escrito recursivo en la oportunidad procesal correspondiente, lo cual imposibilitó a quien juzga poder verificar las condiciones y mecanismos en que fue pactada la venta del propileno entre las contribuyentes PROPILENO DE FALCON C.A. y PETROQUIMICA DE VENEZUELA S.A., PEQUIVEN, así como tampoco consignó a los autos el contrato celebrado entre PEQUIVEN y PROPILCO, suscrito a decir de la recurrente, el 30 de abril de 1999, en consecuencia, se procedió al análisis objetivo a la luz de los preceptos jurídicos contenidos en la Ley de Impuesto al Valor Agregado, su Reglamento y el Decreto 2611, de fecha 16 de septiembre de 2003, contentivo de la Reforma Parcial del Reglamento de la Ley que Establece el Impuesto al Valor Agregado, en Materia de Recuperación de Créditos Fiscales para Contribuyentes Exportadores, aunado a lo alegado por la recurrente, cuando afirma que lo determinante para la Administración Tributaria Nacional fue el hecho de considerar el domicilio como elemento determinante para calificar la venta por ella realizada a PEQUIVEN como una venta de exportación, sin embargo, este Tribunal concluye que lo determinante en el asunto bajo estudio es la consideración del principio de territorialidad; toda vez que constituye el indicativo más resaltante para circunscribir el factor de conexión que lleva a determinar el lugar donde se encuentra la fuente de producción del ingreso gravable y consecuencialmente la consideración respecto a si las ventas deben ser consideradas como internas o como ventas de exportación, en consecuencia al haberse producido la venta del propileno entre PROFALCA y PEQUIVEN dentro del territorio venezolano, se estima que las mismas deben calificarse como ventas internas como fue apreciado por la Administración Tributaria. Así se declara.

Por otra parte la recurrente señala que la Administración no tomó en cuenta la intención de las partes, señalando a su vez que “…ambas partes acordaron realizar tanto ventas internas como ventas de exportación…” Igualmente adujo que “…únicamente PROFALCA actuó como exportadora para todos los fines aduanales y tributarios,(…) PROFALCA es la única que aparece como porteadora en las Declaraciones de Aduana y como Embarcadora en los Conocimientos de Embarque; y sólo PROFALCA tiene la condición de exportadora a los fines de las devoluciones de créditos fiscales…”, de lo dicho por la recurrente resulta necesario para quien decide resaltar que tal como se señaló anteriormente, constituye una carga para quien alega, demostrar la veracidad de sus pretensiones a través de las pruebas pertinentes, en el caso concreto, PROFALCA alude la existencia de un contrato celebrado con PEQUIVEN, a través del cual ambas partes fijaron las condiciones en que la venta del propileno sería realizada, sin embargo no se desprende de los autos la presentación en tiempo oportuno del mencionado contrato con lo cual se le imposibilitó a este Tribunal apreciar las condiciones narradas por la recurrente, a los fines de valorar los términos en que tales ventas fueron pactadas. Así se decide.

Asimismo, expresa la recurrente que “…PROFALCA fue quien realizó las exportaciones de acuerdo a la legislación aduanera…” considerándose como propietaria de las mercancías exportadas por aparecer en los conocimientos de embarque, en este orden, no existe duda en cuanto al hecho de considerar como propietario de los bienes exportados a quien aparezca en los Conocimientos de Embarque y facturas comerciales en los términos de la Ley Orgánica de Aduanas y su Reglamento, sin embargo, la recurrente expresó anteriormente que entre PEQUIVEN y PROFALCA se pactó mediante contrato que sería PROFALCA quien realizaría todos los trámites de exportación del propileno y al no comprobar fehacientemente mediante el señalado contrato tales condiciones no es posible valorar a su favor tal alegato. Así se declara.

Del mismo modo apunta la recurrente que la Administración Tributaria Nacional incurre el vicio de falso supuesto de derecho al clasificar las ventas realizadas entre PEQUIVEN y PROFALCA como ventas internas y no como ventas de exportación, de conformidad con los términos en que quedó redactada la Consulta distinguida con el Nº DCR-5-18-743-1626 de fecha 02 de marzo de 2004, aludiendo a su vez que debe ser declarada la nulidad absoluta del acto recurrido de conformidad con lo preceptuado en el artículo 19 numeral 3 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

Con relación al falso supuesto de derecho, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en Sentencia Nº 00701, de fecha 29 de junio de 2004, expresó:

…a los efectos de la configuración del denunciado vicio de falso supuesto de derecho, los hechos que sirven de fundamento al acto deben existir, corresponderse con lo realmente acontecido y ser verdaderos, pero haber sido subsumidos por la Administración en una norma errónea o inexistente en el derecho positivo…

En este sentido existirá el referido vicio de falso supuesto, cuando la Administración Tributaria fundamenta su actuación en hechos inexistentes, o que ocurrieron de manera distinta a la apreciación efectuada por el órgano administrativo, o cuando se apoya en una norma que no resulta aplicable al caso concreto, afectando de este modo la causa o motivos del acto administrativo, debiendo valorarse si la configuración del acto se adecuó a las circunstancias de hecho probadas en el expediente administrativo, de manera que sean adecuadas al supuesto previsto en la norma jurídica empleada.

La Ley de Impuesto al Valor Agregado expone de manera clara lo que debe ser entendido como ventas internas y ventas de exportación, así se tiene que el artículo 4 de la mencionada ley estatuye lo siguiente:

Artículo 4: A los efectos de esta Ley, se entenderá por:

1. Venta: La transmisión de propiedad de bienes muebles realizada a título oneroso, cualquiera sea la calificación que le otorguen los interesados, así como las ventas con reserva de dominio; las entregas de bienes muebles que conceden derechos análogos a los de un propietario y cualesquiera otras prestaciones a título oneroso en las cuales el mayor valor de la operación consista en la obligación de dar bienes muebles;

(omissis)

6. Venta de exportación de bienes muebles corporales: La venta en los términos de esta Ley, en la cual se produzca la salida de los bienes muebles del territorio aduanero nacional, siempre que sea a título definitivo y para su uso o consumo fuera de dicho territorio;

(omissis)

En el asunto analizado no existe duda para quien decide respecto al hecho que la mercancía vendida a la empresa PEQUIVEN hubiere salido del territorio nacional a título definitivo y que se hubiese pagado un precio por ella, requisitos que se deben configurar según lo previsto en el numeral 6 del artículo 4 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, aplicado ratione temporis, a los efectos de considerar que se está en presencia de una venta de exportación, sin embargo, de los autos se desprende que la recurrente señaló que la empresa PEQUIVEN transmitió la propiedad del propileno a una firma denominada PROPILCO con domicilio en Colombia, cuyas condiciones quedaron contenidas en el contrato celebrado entre PROPILENO DE F.P., C.A. y PETROQUIMICA DE VENEZUELA, PEQUIVEN, sin embargo, estima este Tribunal, que para demostrar que efectivamente se trata de ventas de exportación exclusivamente, bien pudo la contribuyente a los fines de enervar las afirmaciones contenidas en el acto impugnado, traer a los autos algún tipo de elemento probatorio que llevara a esta juzgadora a presumir o formarse la firme convicción que las ventas pactadas entre las empresas señaladas son ventas netamente de exportación. En efecto, pudo la recurrente hacerse valer de cualquiera de los medios probatorios permitidos por la ley y que resultaran pertinentes e idóneos, como por ejemplo a través de la prueba documental, representada en este caso en el contrato suscrito por ambas empresas, así como las facturas emitidas y libros contables para comprobar que sus ventas deben ser consideradas como de exportación y no de ventas internas. Por tal motivo, debe desecharse el alegato de falso supuesto de derecho denunciado por la recurrente. Así se declara.

De igual modo la recurrente sostiene que:

…Tal como lo señala el artículo 14 del (sic) la Ley del IVA (sic), este impuesto es fundamentalmente territorial en cuanto a su aplicación. Es decir, estarán sujetas al mismo las operaciones definidas como hechos imponibles realizadas (sic), o utilizados (sic) o aprovechadas, en el territorio nacional. (omissis) se infiere claramente que lo determinante a los efectos de determinar la sujeción al IVA (sic) es que las operaciones se realicen dentro del territorio nacional a los fines de determinar su sujeción al tributo. Por lo tanto, y por interpretación en contrario, no estarán sujetas al tributo las operaciones realzadas (sic) fuera del territorio nacional. Pero es fundamental entender que tal norma, Artículo 14 de la Ley del IVA (sic), refiere a la sujeción al tributo no a la determinación del régimen al que (sic) las operaciones sujetas serán sometidas. En otras palabras, todas las operaciones de venta realizadas desde el territorio nacional estarán sujetas al IVA (sic), tal como las operaciones realizadas por mi representada, pero de acuerdo al régimen aplicable a cada una (venta interna o venta de exportación) (omissis) En vista de lo anterior, las ventas hechas por PEQUIVEN a Propilco, perfeccionadas al momento de transferirse título sobre el propileno en la brida del buque y una vez que los bienes han sido desaduanados, no puede considerarse como una venta territorial sujeta al IVA (sic) como ventas de exportación. Por lo tanto, la Gerencia indebidamente atribuyó el carácter de venta sujeta a este (sic) operación ya que el paso previo, venta de PROFALCA a PEQUIVEN fue la última operación en el proceso que se encontraba sujeta al IVA (sic) vista (sic) el elemento territorial antes analizado…

De acuerdo a lo expuesto por la recurrente, el artículo 14 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado preceptúa:

Artículo 14: Las ventas y retiros de bienes muebles corporales serán gravables cuando los bienes se encuentren situados en el país y en los casos de importación cuando haya nacido la obligación

De la norma transcrita se infiere que el impuesto al valor agregado se causa para el caso de las ventas de bienes cuando éstos estuvieren situados en el país, así mismo el artículo 13 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado establece que se entienden ocurridos o perfeccionados los hechos imponibles y nacida consecuencialmente la obligación tributaria para el caso de la venta de bienes muebles corporales, cuando se emita la factura o documento equivalente que deje constancia de la operación o se pague el precio o desde que se haga la entrega real de los bienes.

En el asunto bajo estudio, la recurrente afirma que la transmisión de la propiedad del propileno se perfeccionó en la brida del buque, sin embargo sostiene que tal transmisión se produce una vez que los bienes han sido desaduanados. Ahora bien, el procedimiento para el desaduanamiento o tráfico de mercancías en el territorio nacional aduanero, ya sea que se introduzcan, se extraigan o estén en tránsito, comprende una serie de trámites entre los cuales se incluye la Declaración de Aduanas, la confrontación y recepción de documentos, el reconocimiento de las mercancías a los efectos de establecer el régimen aplicable a las mismas, la liquidación de los gravámenes, el posterior pago de impuestos y el retiro formal de las mercancías.

En el presente caso, la recurrente no consigna ningún tipo de documentación a los fines de comprobar que efectivamente realizó directamente la exportación del propileno, sino que se limita a señalar la existencia de un contrato a través del cual pactó con la empresa PEQUIVEN la realización de los trámites necesarios para exportar la mercancía vendida (Propileno), contrato que no fue consignado por ante esta instancia judicial en la oportunidad procesal correspondiente, impidiendo su análisis por parte de este Tribunal, en este sentido, de acuerdo con el principio de territorialidad de las operaciones que implican la enajenación de bienes muebles corporales, el supra transcrito artículo 14 de la ley que grava el impuesto al valor agregado estatuye como ya se ha indicado que las ventas de bienes muebles corporales serán gravables cuando los bienes se encuentren situados en el país, lo cual se corresponde con la situación estudiada en este asunto, en consecuencia, quien decide considera que la actuación de la Administración Tributaria Nacional, se encuentra ajustada a la normativa legal correspondiente, en cuanto al hecho de considerar como ventas internas, las ejecutadas entre las empresas PROPILENO DE F.P., C.A. y PETROQUIMICA DE VENEZUELA, PEQUIVEN. Así se declara.

IV

DECISIÓN

En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el recurso contencioso tributario, interpuesto por el ciudadano Abogado A.A.E., suficientemente identificado, actuando con el carácter de Apoderado Judicial de la firma mercantil PROPILENO DE FALCON, PROFALCA, C.A., identificada ut supra, ejercido en contra de las Providencias Administrativas Nº GRTI-/RCO/DR/ARYD/2006/034, GRTI-/RCO/DR/ARYD/2006/035, GRTI-/RCO/DR/ARYD/2006/036, GRTI-/RCO/DR/ARYD/2006/037, GRTI-/RCO/DR/ARYD/2006/038, GRTI-/RCO/DR/ARYD/2006/039, GRTI-/RCO/DR/ARYD/2006/040, GRTI-/RCO/DR/ARYD/2006/041, GRTI-/RCO/DR/ARYD/2006/042, GRTI-/RCO/DR/ARYD/2006/043, GRTI-/RCO/DR/ARYD/2006/044 Y GRTI-/RCO/DR/ARYD/2006/045, todas de fecha 07 de agosto de 2006, notificadas el 08 de agosto de 2006, emitidas por la Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

En consecuencia:

Se confirman las Providencias Administrativas Nº GRTI-/RCO/DR/ARYD/2006/034, GRTI-/RCO/DR/ARYD/2006/035, GRTI-/RCO/DR/ARYD/2006/036, GRTI-/RCO/DR/ARYD/2006/037, GRTI-/RCO/DR/ARYD/2006/038, GRTI-/RCO/DR/ARYD/2006/039, GRTI-/RCO/DR/ARYD/2006/040, GRTI-/RCO/DR/ARYD/2006/041, GRTI-/RCO/DR/ARYD/2006/042, GRTI-/RCO/DR/ARYD/2006/043, GRTI-/RCO/DR/ARYD/2006/044 Y GRTI-/RCO/DR/ARYD/2006/045, todas de fecha 07 de agosto de 2006, notificadas el 08 de agosto de 2006, emitidas por la Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes y especialmente a la Procuraduría General de la República, a la Contraloría General de la República y a la Fiscalía General de la República de Venezuela.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, en Barquisimeto a los treinta (30) días del mes de enero del año dos mil nueve (2009). Años 198° de la Independencia y 149° de la Federación.

La Jueza,

Dra. M.L.P.G..

El Secretario,

Abg. F.M.

En horas de despacho del día de hoy, treinta (30) de enero del año dos mil nueve (2009), siendo las tres y veintiocho minutos de la tarde (03:28 p.m.), se publicó la presente Decisión.-

El Secretario,

Abg. F.M.

ASUNTO: KP02-U-2006-000199

MLPG/fm.

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