Decisión nº 007-2012 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de Lara, de 27 de Marzo de 2012
| Fecha de Resolución | 27 de Marzo de 2012 |
| Emisor | Juzgado Superior Contencioso Tributario |
| Ponente | Maria Leonor Pineda Garcia |
| Procedimiento | Recurso Contencioso Tributario |
REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO
DE LA REGIÓN CENTRO OCCIDENTAL
Barquisimeto, veintisiete (27) de marzo de dos mil doce (2012)
201º y 153º
SENTENCIA DEFINITIVA N° 007/2012
ASUNTO: KP02-U-2005-000421
Recurrente: Sociedad mercantil QUINTERO & OCANDO, C.A. (QUINTOCA), inscrita en el Registro Mercantil que llevaba el Juzgado Segundo de Primera Instancia en lo Civil, Mercantil, Agrario, de Tránsito y del Trabajo de la Circunscripción Judicial del Estado Falcón el 27 de junio de 1985 bajo el Nº 9.329, folios 292 al 299, Tomo LXIX, domiciliada en la calle Mata de Agua, Sector 23 de Enero, vía Punta Cardón, Punto Fijo, estado Falcón.
Apoderado de la recurrente: Abogado M.A.I.R., titular de la cédula de identidad Nº V-9.609.260, Inpreabogado Nº 46.832, según poder autenticado por ante la Notaría Pública Segunda de Punto Fijo, Municipio Carirubana del estado Falcón en fecha 29/08/2005, inserto bajo el No. 45, Tomo 83 de sus libros de autenticaciones.
Acto recurrido: Resolución Culminatoria del Sumario N° SAT-GTI-RCO-600-S-2005-0100 del 18 de agosto de 2005, notificada el 25 de agosto de 2005, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual confirma el Acta de Reparo N° SAT-GTI-RCO-600-IM-271-53 de fecha 02 de julio de 2004 y sus correspondientes planillas de liquidación.
Administración Tributaria recurrida: Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
Tributo: Impuesto al Valor Agregado e Impuesto Sobre la Renta.
I
Se inicia la presente causa mediante Recurso Contencioso Tributario interpuesto el 26 de septiembre de 2005, distribuido a este Tribunal el 27 de septiembre de 2005, incoado por la ciudadana E.G., abogada en ejercicio, titular de la cédula de identidad Nº V-11.766.508, Inpreabogado N° 63.417, actuando con el carácter de presidenta de la firma mercantil QUINTERO & OCANDO, C.A. (QUINTOCA), ya identificada, carácter que consta en acta de asamblea extraordinaria inscrita en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Estado Falcón, bajo el Nº 24, Tomo 19-A; contra la Resolución Culminatoria del Sumario N° SAT-GTI-RCO-600-S-2005-0100, de fecha 18 de agosto de 2.005, notificada el 25 de agosto de 2005, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se confirma el Acta de Reparo N° SAT-GTI-RCO-600-IM-271-53 de fecha 02 de julio de 2004 y sus correspondientes planillas de liquidación.
El 27 de septiembre de 2005 se le dio entrada al recurso interpuesto y se ordenó efectuar las notificaciones de Ley, solicitándose asimismo el expediente administrativo.
Constando en autos todas las notificaciones ordenadas, se admitió el recurso el 21 de noviembre de 2005 y se declaró la causa abierta a pruebas, y el 07 de diciembre de 2005 se ordenó agregar las pruebas promovidas por la parte recurrente, dejándose constancia que la recurrida no hizo uso del derecho a la promoción de pruebas. El 13 de diciembre de 2005 se dictó sentencia suspendiéndose los efectos del acto recurrido.
El 15 de diciembre de 2005, se inadmitió la prueba de mérito favorable y se admitieron las pruebas documentales y la experticia contable, promovidas por la recurrente.
El 16 de diciembre de 2005 se dejó constancia que en esta fecha comenzó a transcurrir el lapso de evacuación de pruebas y el 19 de diciembre de 2005 se designaron los expertos contables, juramentándose el 10 de enero de 2006.
El 21 de febrero de 2006, la Jueza Suplente Especial se abocó al conocimiento de la causa y se dejó constancia que en esta misma fecha venció el lapso de evacuación de pruebas y se indicó que una vez precluyera el lapso para presentar el informe pericial, se fijará por auto separado el inicio del lapso para la presentación de los informes.
El 22 de febrero de 2006 los expertos solicitaron una prorroga de 05 días de despacho para la entrega del informe pericial y el 06 de marzo consignaron el mencionado informe.
El 08 de marzo de 2006 se negó la solicitud de prórroga solicitada por los expertos por constar en autos la consignación oportuna del referido informe y asimismo se dio inicio al término para presentación de los informes de las partes, siendo aclarado el 23 de marzo de 2006, que dicho lapso comenzó el 09 de marzo de 2006.
El 03 de abril de 2004 las partes presentaron sus informes y el l 04 de mayo de 2006, se dictó auto para mejor proveer solicitándole a la parte recurrida el envío del expediente administrativo, siendo notificada el 11 de mayo de 2006 y consignada en esa misma fecha.
El 08 de junio de 2006 se dejó constancia que venció el lapso para dar cumplimiento al auto para mejor proveer y se indicó que a partir del día de despacho siguiente comenzaría el lapso para dictar sentencia.
El 14 de junio de 2006 se ordenó agregar la copia certificada del expediente administrativo, aperturando las piezas necesarias. El 07 de agosto de 2006 se difirió la publicación de la sentencia.
El 25 de septiembre de 2008 se ordenó librar oficio para dar respuesta al auto para mejor proveer dictado por la Sala Político Administrativa, del cual tuvo conocimiento este Tribunal a través de la página web del Tribunal Supremo de Justicia y se hizo constar que no fue recibido el oficio No. 5006 de fecha 28/09/2007 librado por la referida Sala mediante el cual se notificaba el auto para mejor proveer. En esa misma fecha se libró oficio ordenado.
En 03/12/2008 la Sala Político Administrativa publica sentencia No. 01536 mediante la cual revoca el fallo emitido por este Tribunal mediante la cual había suspendido los efectos del acto administrativo impugnado.
II
ALEGATOS DE LAS PARTES
LA RECURRENTE: Efectuó los alegatos que a continuación se exponen:
-
CONTRA LOS REPAROS FORMULADOS Y CONFIRMADOS EN MATERIA DE IMPUESTO AL VALOR AGREGADO Bs.327.965.779,00 : Expresa que aceptó el reparo y que en “…en cumplimiento de la solicitud de facilidad de pago y el programa de pago que presentó, ha cancelado la totalidad de la deuda a que contrae este reparo, establecida en el acta No.SAT-GTI-RCO-600-IM-271-53.”
La resolución impugnada al confirmar este reparo, luego de mencionar el planteamiento efectuado por su representada, señala: “…no obstante el reporte SIVIT correspondiente a la contribuyente en cuestión expedido con posterioridad en fecha 23/08/2005, no refleja ningún pago efectuado que corresponda a las sumas propuestas”, por lo cual expresa que acompaña al recurso, todas las planillas de declaración y pago por Bs. 320.531.106,81 y que se relaciona a continuación “ (…)
PERIODO
IMPOSITIVO
TRIBUTO ENTERADO SEGÚN PLANILLA NUMERO CANCELADA CON CHEQUE Nº BANCO RECEPTOR DEL TRIBUTO MONTO PAGADO O ABONADO
FECHA DE PAGO
Agosto 2001 18.589.562,97 1264752 Forma 30 82409529 Exterior 18.589.562,97 08-09-2004
Oct 2002 18.166.413,68 1264765 Forma 30 01393677 B.O.D. 18.166.413,68 08-11-2004
Nov 2002 9.278.620,66 1064934 Forma 30 00656079 Provincial 9.278.620,66 06-01-2005
Dic 2002 123.313.498,25 1264772 Forma 30
3041016 Forma 30
0912748 Forma 30 00100302
00347312
82000721 Venezuela
Banesco
Exterior 10.000.000,00
23.313.498,25
90.000.000,00 15-04-2005
24-05-2005
15-09-2005
Febrero 2003 59.119.437,33 1264774 Forma 30 00656076 Provincial 59.119.437,33 06-01-2005
Marzo 2003 85.206.356,34 0912743 Forma 30 82000722 Exterior 85.206.356,34 15-09-2005
Abril 2003 847.139,09 1064943 Forma 30 00656078 Provincial 847.139,09 06-01-2005
Junio 2003 6.010.078,49 1264776 Forma 30 00656077 Provincial 6.010.078,49 06-01-2005
TOTAL PAGADO 320.531.106,81 320.531.106,81
…En relación al periodo impositivo de octubre 2002, se observa que en el acta de reparo No. SAT-GTI-RCO-600-IM-271-53, la administración tributaria determinó un monto a pagar de Bs.18.166.413,63, mientras que en la Resolución impugnada exigen el pago para ese mismo periodo de 25.263.992,00 Bs., por lo que se evidencia una diferencia de 7.097.578,37 Bs., respecto a la cual mi representada no tuvo conocimiento para el momento de la formulación de ese reparo y mucho menos para el momento del pago del tributo; en consecuencia esa diferencia …deberá la administración hacernos conocer la forma y manera de cómo se produce la misma a los efectos de nosotros proceder a su cancelación, si fuese el caso, o a exponer los alegatos en caso de inconformidad con la misma.
b. ALEGACIONES CONTRA LAS MULTAS QUE SE PRETENDE IMPONER EN MATERIA DE IVA
b.1. Multas impuestas de conformidad con lo dispuesto con el artículo 111 del Código Orgánico Tributario de 2001, Bs .419.435.886,97, períodos impositivos: julio, agosto, octubre, noviembre, diciembre, del año 2002; febrero, marzo, abril, junio, del año 2003.
La administración tributaria formuló reparos bajo el concepto de tributo omitido, los cuales fueron confirmados de la siguiente manera:
Año 2001: agosto: Bs.18.589.562,97; año 2002: julio: Bs.147.900,00; agosto: Bs.189.225,00; octubre: Bs.25.263.992,32; noviembre: Bs.9.278.620,66; diciembre: Bs.123.313.498,25; año 2003: febrero: Bs.59.119.437,33; marzo: Bs.85.206.356,34; abril: Bs.847.139,09; junio: 6.010.078,49.
Al confirmar estos reparos, la resolución ordena imponer sanción por ilícitos materiales, por cada uno de los periodos impositivos en los cuales se formuló reparo, de conformidad con el artículo 97 del Código Orgánico Tributario 1994, para el tributo omitido en el periodo impositivo agosto 2001, y del artículo 111, del vigente Código Orgánico Tributario, para los períodos impositivos del año 2002 y 2003. Es así como se imponen las siguientes multas equivalentes al 112,5% del tributo emitido:
Año 2001: agosto: Bs.19.519.061,93; año 2002: julio: Bs.166.287,50; agosto: Bs.212.878,13; octubre: Bs.28.421.991,36; noviembre: Bs.10.438.448,24; diciembre: Bs.128.727.685,53; año 2003: febrero: Bs.66.509.366,63; marzo: Bs.95.857.150,88; abril: Bs.953.031,47; junio: 6.761.282,05. “
Alegamos contra estas multas, lo siguiente:
b.1.1. Violación del principio NON BIS IN IDEM consagrado en el artículo 49 numeral 7…
constitucional (…).
No obstante que mi representada ha aceptado los reparos formulados, sin embargo, rechazamos la forma y manera como la Administración … pretende sancionar… En efecto, en el caso de varias infracciones, en diferentes periodos impositivos, dentro de un mismo ejercicio fiscal, no debe aplicarse una multa para cada periodo impositivo individualmente considerado, tal como lo ha interpretado y sancionado la administración tributaria, sino que, por el contrario, debe prevalecer el concepto de ejercicio fiscal.
Expresa que debe analizarse “… el período de imposición fiscal dentro del contexto de lo que por él debe entenderse como consecuencia de la aplicación de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y el concepto de ejercicio fiscal dentro del contexto del Código Orgánico Tributario como instrumento normativo sancionador de la infracción.”
Indica que la “… Ley de Impuesto al Valor Agregado trae como período de imposición… la de un mes y que el mismo debe ser cancelado dentro de los quince días del mes siguiente…. Esa indicación de la ley permite apreciar que la suma de los períodos de imposición dentro del lapso en el cual la contribuyente desarrolla aquella actividad que … haya declarado como su ejercicio económico, constituirá, para los fines de control… el ejercicio fiscal…”
….el ejercicio fiscal de mi representada es coincidente con el año civil, lo que indica que dentro de su ejercicio fiscal se producen doce períodos de imposición, por tanto la omisión de impuesto en determinados periodos de imposición …, no puede dar lugar la imposición de multas para cada periodo …, por cuanto tal proceder significa que …se le estaría sancionando, en su ejercicio fiscal correspondiente, por un mismo hecho, en más de una oportunidad. Tal proceder es violatorio del principio Nom Bis In Idem, … el cual, aún siendo una institución específica del derecho penal, sin embargo, tiene una perfecta aplicación en el derecho administrativo por el carácter sancionatorio de la administración. En efecto, cuando la administración tributaria, … tenga que sancionar a un contribuyente por un mismo hecho deberá tener en cuenta dicho principio.
Expresa que se le sanciona “… durante el ejercicio fiscal coincidente con el año civil de 2002 en los periodos de imposición correspondientes a los meses de julio, agosto, octubre, noviembre y diciembre del año 2002; y en los periodos impositivos correspondientes a los meses febrero, marzo, abril y junio del año 2003; en consecuencia, se le impone sanción de conformidad con el artículo 111, del vigente Código Orgánico Tributario, en cada uno de los mencionados periodos impositivos, por un mismo hecho (por el ilícito tributario tipificado en el artículo 109, numeral 1, del Código Orgánico Tributario vigente) lo que significa que a la contribuyente se le está sancionando en cada uno de los ejercicios fiscales (2002 y 2003), por una misma infracción, en varias oportunidades…”
Expresa que al imponerle “…sanción, en forma individualizada…” para los meses … del mismo año 2002,… no solo se le está sancionando en varias oportunidades en el mismo ejercicio fiscal, sino que esas sanciones lo son por un mismo hecho (por ilícito material de omisión de tributo). Igual apreciación ocurre con las sanciones impuestas en los periodos de imposición de febrero, marzo, abril y junio, del ejercicio fiscal coincidente con el año civil 2003.
Así mismo, la pretensión de la Administración Tributaria la encuentra su representada abusiva y desfasada del criterio jurisprudencial sostenido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, la cual, en diferentes oportunidades, ha sostenido que, en estos casos de infracciones continuadas, no procede una sanción autónoma para cada uno de los períodos impositivos en los cuales se haya producido la infracción.” (…)
Señala que las multas conforme al artículo 111 del Código Orgánico Tributario vigente pueden ser aplicadas en su término medio al no existir agravantes ni atenuantes pero que conforme al artículo 85 eiusdem “… la Administración , de oficio o a solicitud de parte, deberá …indicar el supuesto fáctico que, en su criterio, configura la agravación o atenuación de la pena…”
Hace mención a los artículos 79 y 99 del Código Orgánico Tributario y expone que en dicho Código no está previsto el delito continuado, por lo que “… por mandato expreso del artículo 79 ejusdem, es obligatorio proceder según las reglas del concurso” y que el “…ilícito tributario participa de las mismas características generales del ilícito penal en cuanto a la garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrada en la Constitución, consideramos que en aquellos casos de ilícitos tributarios en los cuales no exista una calificación expresa que regule …dichos ilícitos, las sanciones e infracciones… deberán imponerse acudiendo a la normativa y a los principios establecido en el Código Penal”
Que “… la Administración ordenó liquidar multas mes a mes por cada uno de los períodos … por omisión de tributos…” por lo que considera “… que la disposición contenida en el artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada… por expreso mandato del artículo 79 del Código Orgánico Tributario… por no tratarse de incumplimientos autónomos…” y así pide se declare.
Con relación a la multa de octubre de 2002 expresa que “… en el acta de reparo… “ se “… determinó un monto a pagar de Bs. 18.166.413,63…” pero en el acto impugnado se le exige pagar “… 25.263.992,00 Bs…” existiendo una diferencia de Bs. 7.097.578,37 “… respecto a la cual … no tuvo conocimiento para el momento … de ese reparo y desconoce de donde sale tal diferencia …” por lo que indica que “… la multa debe ser calculada con base al impuesto a que se contrae el reparo del Acta…” de reparo y que fue el cancelado.
b.1.2 Circunstancias atenuantes:
Alegan a su favor, “… como atenuante, el hecho de que la omisión de impuesto detectada por la actuación fiscal procede de las declaraciones oportunamente presentadas y que nuestra conducta estuvo enmarcada dentro de la exigencia de la atenuante contenida en el numeral 2 del artículo 96 ejusdem.
Considera
… que es procedente la atenuante contemplada en el artículo 85, numeral 2, para la multa impuesta de conformidad con el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994 (Bs.19.519.061,93), con la cual se sanciona la omisión del impuesto omitido en el periodo impositivo agosto 2001 (Bs.18.589.582,79), y la atenuante contenida en el numeral 3 del artículo 96 del Código Orgánico Tributario 2001, para las multas impuestas de conformidad con el artículo 111 del vigente Código Orgánico Tributario, con las cuales se sanciona el impuesto omitido en los periodos impositivos julio, agosto, octubre, noviembre, y diciembre 2002; febrero, marzo, abril y junio 2003.”
Expresa que para la fecha de la actuación fiscal ya “…había presentado, las declaraciones de impuesto al valor agregado, correspondientes a los periodos …” reparados “… y en las cuales posteriormente, en el desarrollo de la fiscalización, la funcionaria, detecta que hubo omisión de tributos, producto de ajustar débitos y créditos fiscales”, por lo que por una “…simple deducción se obtiene que las declaraciones correspondientes a los periodos impositivos objetados fueron hechas con anterioridad a que la funcionaria llevara a cabo su actuación; en consecuencia consideramos que esta actitud de la empresa configura la circunstancia atenuante que ha sido alegada.”
Asimismo alega la atenuante prevista en el numeral 2 del artículo 96 eiusdem por cuanto “… asumió una conducta de colaboración para el esclarecimiento de los hechos, al suministrarle a la funcionaria… toda la información y recaudos…requeridos…”
“b.1.3. Eximente de responsabilidad penal tributaria “.
Alega el literal “e” del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994 para la multa impuesta de conformidad con el artículo 97 eiusdem, para agosto de 2001 producto del ajuste de los créditos y débitos fiscales de los meses junio al mes de agosto de 2001.
Alega que conforme al numeral 3 del artículo 118 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de fecha 22/10/1999 “…aplicable al ejercicio fiscal 2001…” , cuando el reparo se formula con los datos suministrados por el contribuyente en su declaración, el reparo y como consecuencia la multa, no surge de “… fuentes extrañas a las declaraciones, sino por omisión de impuesto relacionado con las partidas anotadas en las mismas declaraciones… De donde se desprende que la fiscal… requirió hacer un examen y verificación de los débitos y créditos fiscales… lo que en modo alguno significó el hallazgo de débitos y créditos …provenientes de fuentes distintas a las propias declaraciones”
Asimismo pide la aplicación “… de la eximente contenida el artículo 85 numeral 3 del vigente Código Orgánico Tributario…” relativa al caso fortuito y a la fuerza mayor para los meses de diciembre de 2002, febrero y marzo de 2003 porque alega ser una contribuyente “… que presta servicios, casi en forma exclusiva a PDVSA. Ahora bien, constituye un hecho cierto y notorio que en diciembre de 2002, ocurrió el nefasto paro petrolero contra nuestra industria nacional” y como consecuencia “… PDVSA estuvo paralizada en su actividad administrativa y operacional durante los meses de diciembre de 2002, enero, febrero y marzo del 2003. Esta situación desencadenó una situación … “ de paralización “… lo cual devino en una falta de liquidez por falta de pago por parte de PDVSA. En esa oportunidad el Presidente Chávez declaró la existencia de una causa mayor que impedía a … (PDVSA) honrar sus compromisos…” y aun cuando reanudó sus actividades “… a partir de marzo de 2003,… no ocurrió lo mismo con los pagos que … .debía hacer a sus contratistas..Por esa razón, producto de ese efecto cascada causado por el cierre de PDVSA, QUINTOCA se vio afectada en su liquidez para poder cumplir en forma adecuada, con sus obligaciones tributarias…”
Por último pide la aplicación de la eximente prevista en el numeral 6 del artículo 85 del vigente Código Orgánico Tributario para las multas impuesta de conformidad con el artículo 111 eiusdem, a los períodos impositivos de los ejercicios fiscales 2002 y 2003.
Alega que conforme al numeral 3 del artículo 171 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de fecha 28/12/2001 “…aplicable a los ejercicios fiscales 2002 y 2003…” , cuando el reparo se formula con los datos suministrados por el contribuyente en su declaración, el reparo y como consecuencia las multas no surgen de “… fuentes extrañas a las declaraciones, sino por omisión de impuesto relacionado con las partidas anotadas en las mismas declaraciones… De donde se desprende que la fiscal… requirió hacer un examen y verificación de los débitos y créditos fiscales… lo que en modo alguno significó el hallazgo de débitos y créditos …provenientes de fuentes distintas a las propias declaraciones”
b.2. Multas impuestas por incumplimiento de deberes formales 30 unidades tributarias.
Expresa que “La Resolución impugnada impone multas por incumplir parcialmente con los requerimientos exigidos en las actas de requerimientos Nos. SAT-GTI-RCO-600-IM-01, SAT-GTI-RCO-600-IM-06, SAT-GTI-RCO-600-IM-12, aplicando una sanción de diez (10) unidades tributarias para cada uno de los incumplimientos provenientes de las referidas actas…” Multas aplicadas conforme al numeral 1 artículo 105 del Código Orgánico Tributario, por lo cual “.., hacemos valer el argumento de la violación del principio Non Bis Idem…damos por reproducido lo que expusimos en el punto b.1.1. de este escrito…”
“Intereses moratorios exigidos en materia de Impuesto al Valor Agregado “:
Alega la violación de los derechos al debido proceso y a la defensa.
•…se le exige …el pago de Bs.190.146.049,00, por concepto de intereses moratorios causados por el tributo omitido en los periodos impositivos julio, agosto, octubre, noviembre y diciembre de 2002, y febrero, marzo, abril y junio de 2003.
y que fueron “….calculados desde la fecha en que según estima la resolución impugnada se ha debido pagar el impuesto omitido en cada uno de los periodos impositivos reparados, hasta la fecha de emisión de la resolución impugnada, lo cual ocurre el día 19-08-2005.”
Que establece “…el artículo 66, del vigente Código Orgánico Tributario, que estos intereses deberán calcularse teniendo en cuenta la tasa activa bancaria aplicable, respectivamente, por cada uno de los períodos en que dichas tasas estuvieron vigentes, y que la tasa activa será el promedio de los seis (6) principales bancos comerciales del país con mayor volumen de depósitos, excluidas las carteras con intereses preferenciales, calculada por el Banco Central de Venezuela para el mes calendario anterior …” y que la Administración está obligada a “… publicar dicha tasa dentro de los primeros… (10) días continuos del mes…” y de no efectuarse “… se aplicará la última tasa activa bancaria…” publicada.
Que desconoce no sólo cuál fue la tasa activa aplicada como cuáles son 6 bancos comerciales y universales que “…en criterio de la Administración, tienen el mayor volumen de depósitos…” (…)
Por lo cual expresa que “… los intereses… que se le exigen… en materia de impuesto al Valor Agregado con fundamento en los reparos … han sido determinados de una manera que no permite saber sí efectivamente se escogieron las tasas activas de los seis bancos… ni mucho menos saber cual fue la tasa activa promedio aplicada… en cada período impositivo reparado, es de lógica… que tal hecho viola el derecho al debido proceso y a la defensa, razón por la cual constituye un acto viciado de nulidad absoluta…” y así pide se declare.
También alega que “… los días tomados en cuenta para el cálculo de los intereses exceden el tiempo realmente transcurrido desde el momento en el cual el pago se hizo exigible hasta el momento de la cancelación del tributo; mientras que en la Resolución impugnada le están exigiendo… el pago de intereses hasta el momento…” de su notificación, lo que viola la disposición legal y en cuadro anexo, establece lo señalado:
PERIODO
IMPOSITIVO
TRIBUTO ENTERADO SEGÚN PLANILLA NUMERO FECHA PARA AUTOLIQUI
DAR Y PAGAR FECHA
DE PAGO DIAS DE MORA DIAS
DE
MORA SEGUN SUMA
RIO DIFERENCIAS EN DIAS CON EL SUMARIO
Agosto 2001 18.589.562,97 1264752 Forma 30 15/9/2001 08-09-2004 1089 1434 345
Oct 2002 18.166.413,68 1264765 Forma 30 15/11/2002 08-11-2004 725 1008 283
Nov 2002 9.278.620,66 1064934 Forma 30 16/12/2002 06-01-2005 752 977 225
Dic 2002 123.313.498,25 1264772 Forma 30
3041016 Forma 30
0912748 Forma 30
15/01/2003 15/ 01/2003
15/01/2003
15-04-2005
24-05-2005
15-09-2005
821
860
974 947 EL MONTO ADEUDADO SE CANCELÓ EN 3 ABONOS POR LO QUE VARÍA LA BASE DE CÁLCULO…
Febrero 2003 59.119.437,33 1264774 Forma 30 17/03/2003 06-01-2005 661 886 225
Marzo 2003 85.206.356,34 0912743 Forma 30 15/4/2003 15-09-2005 731 857 126
Abril 2003 847.139,09 1064943 Forma 30 15/5/2003 06-01-2005 602 827 225
Junio 2003 6.010.078,49 1264776 Forma 30 15/ 7/ 2003 06-01-2005 541 766 225
De acuerdo con lo evidenciado… en el supuesto negado deque los intereses sean procedentes deberán calcularse hasta la fecha de la cancelación respectiva de cada deuda
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EN MATERIA DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA:
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- En la Condición de Agente de Retención
1.1. Retenciones no efectuadas: Expresa que acepta la multa para el ejercicio 2002, en su condición de agente de retención por “… Bs. 1.500.000,00 sobre los pagos efectuados a …Maquinaria Russo, C.A…. por concepto de alquiler de equipo …” y pide se le aplique la eximente de responsabilidad penal contenida en el numeral 6 del articulo 85 del Código Orgánico Tributario en concordancia con el numeral 3 del artículo 171 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de fecha 28/12/2001 y señala que hace “…valer los alegatos expuestos en el punto… “b.1.3” por considerar que el reparo… el cual da origen a la multa por incumplimiento de la obligación de retener… ha sido formulado con fundamento exclusivo en los datos suministrados… en su declaración de rentas del ejercicio…2002”
(…)
1.2. Retenciones enteradas fuera de plazo: “Se confirma que en el ejercicio fiscal 2001, QUINTOCA, en su condición de agente de retención ha enterado fuera del plazo reglamentario, el impuesto sobre la renta, por la cantidad de Bs.160.969,32, retenido sobre los pagos efectuados a las empresas Maploca y Servimeca, por la cantidad total de Bs.8.048.466,00 por concepto de prestación de servicios. Se confirma la no deducibilidad de los gastos y se impone multa de conformidad con el artículo 101 del Código Orgánico Tributario 1994, por la cantidad de Bs.77.801,84, por contrariar lo dispuesto en el artículo 87 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta 2001, …de fecha 28-12-2001.”
Señala que “… acepta la multa impuesta por la cantidad de Bs. 77.801,64… Igualmente los intereses …por …Bs. 4.187,00…”
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En la condición de contribuyente:
2.1 Ingresos declarados como no gravables: Bs.171.475.169,69.:
Considera la investigación fiscal que de la cantidad de Bs.218.245.615,95, incluida en la conciliación fiscal como ingresos no gravables, en el ejercicio fiscal 2001, solamente Bs.46.770.147,86, no son gravables, por corresponderse con alquiler de equipos por cobrar al cierre del ejercicio. En consecuencia, la actuación fiscal rechaza la cantidad de Bs.171.475.169,69, por considerarlos ingresos disponibles y por tanto gravables."
(…)
En efecto, en la conciliación fiscal de la Declaración … de Rentas del ejercicio fiscal 2001, QUINTOCA excluyó ingresos por la cantidad de Bs.218.245.615,96, provenientes de servicios que fueron facturados, pero que estaban pendientes de cobro para el cierre de dicho ejercicio, tal como fueron registrados en las cuentas por cobrar, códigos 1.1.2.2.01.015, 1.1.2.2.01.017, 1.1.2.2.01.018, 1.1.2.2.01.019, 1.1.2.2.01.021 y 1.1.2.2.01.022
(…)
Entendió QUINTOCA que, tal como fue plasmado en el Acta de Reparo, la objeción de la exclusión de Bs. 171.475.169,69 se correspondió con la apreciación que tuvo la fiscalización de considerar como ingresos disponibles… para lo cual recurrió al concepto de disponibilidad de los ingresos contenido en el artículo 5 de la Ley de impuesto sobre la Renta de 1999…
Indica que fue por ello que alegaron “… un falso supuesto de hecho…porque la fiscalización estaba considerando como disponibles ingresos que no lo era. Estaba aplicando el artículo 5 de… la ley ignorando al mismo tiempo, el artículo 19 de dicha Ley, en el cual precisamente se consagra una excepción al principio de la disponibilidad de la renta”.
En esa oportunidad expusimos lo siguiente, lo cual ratificamos una vez más…
Como se puede observar la cantidad de Bs. 24.969.438,97 aparece incluida dos veces en el cálculo del tributo omitido….: como formando parte del reparo formulado (Bs. 42.000.757,32) y formando parte de los gastos no deducibles (Bs. 24.969.458,97)
Expresa que “….aceptamos el reparo por concepto de la reserva legal deducida antes del cálculo del impuesto (Bs.16.838.291,32), pero rechazamos el reparo por rechazo de los gastos (Bs.8.048.466,00); así mismo, tal como lo expondremos en su oportunidad, también rechazamos el reparo por gastos improcedentes por falta de comprobación (Bs.17.114.000,00).”
Indica que rechazan la exclusión y consideración como gravables de Bs. 171.475.169,09 que provenían de las facturas “… 1884 de fecha 10-12-2001 por… Bs. 83.423.643,00; No. 1887 de fecha 21-12-2001 por …Bs. 55.554.240,00 y la …1883 de fecha 31-12-2001 por …Bs. 3.44.390,00”
Estas cantidades se corresponden con la ejecución del contrato 462002392 cuyo inicio de obra se dio el …05-11-2001, teniendo una duración de tres meses que abarcó dos períodos fiscales
Indica que de conformidad con el aparte del artículo 19 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de fecha 22/10/1999 los señalados ingresos no eran disponibles para el ejercicio 2001 y señala que “al confirmar este reparo la Resolución … si bien acepta que los ingresos excluidos… ciertamente no son disponibles… de manera inexplicable,… le cambia la naturaleza del reparo y confirma la objeción por considerar que QUINTOCA no probó que esos ingresos fueron declarados en el ejercicio en el cual se cobraron”
En efecto, habiendo… alegado un falso supuesto de hecho y de derecho, sobre la disponibilidad de estos ingresos, habiendo probado la existencia de ese falso supuesto….. se ha debido decidir la improcedencia de este reparo
… el reparo no se formuló por el hecho de que los ingresos objetados no fueron disponibles en el ejercicio fiscal en el cual se terminó la obra, caso en el cual, … hubiese correspondido demostrar con sus… descargos que sí los había declarado…, tal como ahora se pretende en la Resolución impugnada
(…)
… ante la nueva fundamentación del reparo por parte de la Resolución impugnada… ninguna oportunidad tuvo QUINTOCA de probar que los ingresos objetados fueron declarados en el ejercicio fiscal en el cual se cobraron, por cuanto el reparo le fue formulado por considerar que se trataban de ingresos disponibles en el ejercicio 2001…
(…)
Esta nueva exigencia contenida en la Resolución impugnada de …que esos ingresos fueron declarados en el ejercicio fiscal n el cual se terminaron las obras, constituye un elemento frente al cual ninguna oportunidad de defensa tuvo QUINTOCA en la oportunidad de presentar el escrito de descargos” (…)
Con relación al reparo por los montos de Bs. 10.000.000,00, Bs. 212.900,00 y Bs. 10.712.000,00
Expresa que no eran ingresos por cuanto con relación al monto de Bs. 10.000.000,00 hizo“…un préstamo a la empresa Acofesa… al ser devuelto …no estaba percibiendo ningún ingreso , solamente está recuperando algo que ya estaba en su giro comercial… Quintota pagó por cuenta de Comecca determinadas facturas. Al ser devuelta esta cantidad… tampoco …está percibiendo ingresos… en el caso de las devoluciones por compra por parte de Construcciones y Materiales Javier, C.A….. Realizó determinadas compras … pagó en su totalidad el precio… Posteriormente se producen devoluciones… que las empresas vendedoras reconocen a QUINTOCA… al registrar estas devoluciones… no está recibiendo ningún ingreso”
Asimismo expresa con respecto a las cantidades de … correspondientes a las facturas Nros 1822, 1845, 1868, 1869, 1875, 1876, 1880, 1885, 1886, 1850, 1860, 1979, 1867 y 1878…” y que en el acto impugnado son incluidos en los ingresos brutos del ejercicio 2001, señala que “Estos ingresos se ubican en los llamados gastos reembolsables. Se trata de alícuotas del impuesto al valor agregado que Quintota en el desarrollo de su actividad de prestación de servicios, debe pagar, luego cuando le son reembolsados, necesariamente tiene que excluirlos como ingresos, por considerar que, realmente, no se trata de ingresos brutos”
Ingresos declarados como no gravables: Bs.1.034.192.969,15 (ejercicio 2002) :
En el ejercicio fiscal 2002, considera la actuación fiscal que de la cantidad de Bs.1.020.176.588,38, incluida en la conciliación fiscal como ingresos no gravables (excluidos), están conformados por ingresos por concepto de ajuste a valuaciones emitidas correspondientes a los contratos de servicios Nros. 0106, 0107, 0115, 0083 y 0080 y por las facturas Nros. 2011 y 2020, pendiente por cobrar al cierre del ejercicio 2002.
“Para la actuación fiscal, estos ingresos son disponibles y por tanto “gravables desde el momento en que se realiza la operación, independientemente de que se (sic) hallan cobrado o no…”
“Igualmente, la actuación fiscal considera disponible y gravable…, la cantidad de Bs.14.016.380,76, correspondiente a alquiler de equipos pendientes por cobrar al cierre del ejercicio 2001, por lo tanto no disponible ni gravable en dicho ejercicio, pero, al haberse cobrado durante el ejercicio 2002, son, en criterio de la actuación, disponibles y gravables en el ejercicio 2002. Por tanto, el reparo por este concepto: Ingreso no gravables ejercicio 2002, es la cantidad de Bs.1.034.192.969,15.
“En el escrito de descargos, QUINTOCA alegó un FALSO SUPUESTO de hecho y de derecho por la inclusión como ingresos disponibles de las cantidades de Bs. 49.952.982,00, Bs.31.046.031,00, Bs.51.112.478,00, Bs. 53.464.527,00, Bs.85.547.861,00, Bs.200.000.000,00, Bs.127.000.000,00, Bs.166.000.000,00, Bs.27.350.092,00, Bs.38.886.842,65 y Bs.111.323.535,00, por provenir de construcción de obras que han de realizarse en un período mayor de año, según los contratos Nos.0106 y 0107, y de los contratos Nos. 0083, 0115, 0080, con los cuales se ejecutaron construcción de obras iniciadas y terminadas dentro de un período no mayor de un año, pero que comprende dos ejercicios fiscales, lo cual de conformidad con lo dispuesto en el artículo 19 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 2001, son excluibles como ingresos disponibles del ejercicio, por el hecho que dicho artículo contiene una excepción al principio de la disponibilidad del ingresos o de la renta.
Alega que “…QUINTOCA NUNCA EMITIO FACTURAS POR ESTOS CONTRATOS DURANTE EL EJERCICIO 2002”. (…)
…en el caso de los contratos 02-CRP-SO-0106 y 02-CRP-SO-0107, no obstante reconocer la resolución impugnada que los ingresos de ellos provenientes quedan enmarcados en el supuesto contemplado en el primer aparte del artículo 19 de la ley de impuesto sobre la renta 2001, sin embargo, confirma su disponibilidad para el ejercicio 2002, por el hecho que según, la resolución impugnada, QUINTOCA no aportó pruebas que demuestren que esos ingresos fueron declarados en el ejercicio fiscal en cual se terminaron las obras, en lo que respecta a los ingresos provenientes de los contratos 02-CRP-SO-0107 (Bs.49.952.982,00; Bs.127.000.000,00); y del contrato No. 02-CRP-SO-0106 (Bs.111.323.536,00).
A igual conclusión confirmatoria llega con respecto a los ingresos provenientes del contrato No. 02-CRP-SO-00083 (Bs.31.046.031,00 y Bs.166.000.000,00), pues luego de considerarlos ubicados en el supuesto del mencionado artículo 19 ejusdem, sin embargo, los considera disponibles en ejercicio 2002, por el hecho que, en su criterio, QUINTOCA ha debido probar que fueron declarados en el ejercicio en cual se terminó la obra.
Ante la nueva fundamentación del reparo, por parte la resolución impugnada de considerar que en los casos de los estos ingresos (los provenientes de los contratos 0106, 0107 y 0083 la representante de QUINTOCA no aportó ante esa instancia los soportes y comprobantes que comprueben que esos ingresos fueron declarados en el ejercicio en que terminaron las construcciones, consideramos que ninguna oportunidad tuvo QUINTOCA de probar que los ingresos objetados fueron declarados en el ejercicio fiscal en el cual se terminaron las obras, por cuanto el reparo le fue formulado por considerar que se trataban de ingresos disponibles ….”
…De esa forma probado, como lo fue, que esos ingresos no eran disponibles al cierre de dicho ejercicio, por aplicación del artículo 19 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta aplicable ratione temporis, y con el aporte de las pruebas correspondientes no puede la Administración exigir la probanza de hechos que no formaron parte del reparo.
Esta nueva exigencia contenida en la Resolución impugnada de que se debe aportar las pruebas que esos ingresos fueron declarados en el ejercicio fiscal en el cual terminaron las obras, constituye un nuevo elemento frente al cual ninguna oportunidad de defensa tuvo… en la oportunidad de …
los descargos. (…)
Respecto a los “…los contratos Nros. 02-CRP-SO-0115 … y 02-CRP-SO-0080 la Resolución impugnada los considera disponibles en el ejercicio 2002…” expresa que en ese acto se “… incurre en una confusión entre la fecha en que se inicia, el tiempo de ejecución … y su finalización…”
En cuanto al monto contenido en la factura No.2020 por Bs.73.104.475,00 emitida en fecha 19/12/2002 y correspondiente al contrato Nº- 02-CRP-SO-0115, contrato éste con un periodo de duración menor a un año y que abarcó dos ejercicios fiscales, su representada en el periodo probatorio demostrará la inclusión de tal ingreso en su declaración de rentas. En relación a la factura No-2011 por Bs.8.053.591,00 correspondiente al contrato No-02-CRP-SO-0088, en dicha factura se evidencia que se trata de gastos reembolsables que no representan gananciales para QUINTOCA; pero no obstante fueron incluidos en la declaración de Impuesto Sobre la Renta correspondiente al ejercicio 2003….
Ingresos del ejercicio 2001 gravables en el ejercicio 2002: Bs.14.016.380,76: Expresa que en el acto impugnado fue declarado improcedente dicho reparo por lo que “…Se acepta dicha declaratoria.”
Deducciones rechazadas por “Retenciones Efectuadas y Enteradas fuera del plazo legal: Bs.8.048.466,00:
La resolución impugnada confirma este reparo al considerar que el enteramiento oportuno de las retenciones efectuadas es un requisito que condiciona la procedencia de la deducción del gasto sobre el cual se produjo la retención….
(…)
Indica que con la “…entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario … se establece en el artículo 27 la presunción que permite la deducción del gasto aún cuando no se haya practicado la retención …o no se entere oportunamente…” (…)
Ahora bien, no obstante que en el acta de reparo se deja constancia de la existencia de las facturas relacionadas con estos gastos y que la funcionaria comprobó tanto el pago, la retención y el enteramiento extemporáneo, lo cual sería suficientemente para, en base a la comunidad de la prueba que se desprende de la presunción de veracidad, legalidad y legitimidad de los hechos vertidos en la misma, su representada, presentará en la oportunidad correspondiente la prueba fehaciente con la cual comprobará que, efectivamente efectúo dichos gastos…
, pero expresa que “…reitera la alegaciones expuestas en la oportunidad de presentar descargos” (…)
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- La Naturaleza Sancionatoria del Parágrafo Sexto del artículo 87 de la Ley de Impuesto sobre la Renta
(…)
Pide “… se declare improcedente el rechazo de los gastos por un monto de Bs.8.048.466,00, en el ejercicio fiscal 2001, de conformidad con los artículos 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y 240 del Código Orgánico Tributario de 2001, ya que el rechazo de las deducciones por enteramiento tardío de retención es improcedente, al estar la norma contenida en el parágrafo sexto del artículo 87 de la Impuesto Sobre la Renta de 1999, derogada y, en un supuesto negado que fuese aplicable, la misma tiene una naturaleza sancionatoria que la hace inaplicable por mandato del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1999, vigente para el ejercicio fiscal investigado.”
Gastos no Procedentes por las cantidades de Bs.16.838.291,32 y Bs. 62.790.445,52: Señala que en “…el escrito de descargos su representada acepto la procedencia de este reparo por considerar que se trató de equivocaciones y errores contables.”
Gastos sin Comprobación satisfactoria por las cantidades de Bs. 17.114.000,00 y Bs. 13.645.000,00, para los ejercicios fiscales 2001 y 2002:
(…)
Consideramos que la confirmación de este reparo es consecuencia que la Administración considera que las pruebas aportadas ( facturas y comprobantes de pago) no fueron aportadas en originales
, y expresa que “No obstante por considerarlo de sumo interés y relacionado con la facturas como elemento probatorio… nos permitimos transcribir parcialmente la reciente sentencia de la Sala Política Administrativa…” y en que en su punto 2 trata lo relativo a “Deducir créditos fiscales aplicados sin la debida comprobación mediante facturas”
Indica que con “… base a todos los alegatos expuestos rechazamos la determinación tributaria en materia de impuesto sobre la renta para el ejercicio fiscal 2001, por la cantidad de Bs. 72.581.773,32, y de Bs. 372.831.899,53 contenida en la resolución impugnada, la cual debe ser modificada con vista a la declaratoria que habrá de producirse sobre los reparos impugnados.
Como consecuencia de lo anterior rechazamos las multas impuestas por la cantidad de Bs.38.144.332 y 28.441,61 unidades tributarias, para los ejercicios fiscales 2001 y 2002, respectivamente, por estar calculadas sobre la base del impuesto determinado teniendo en cuenta los reparos confirmados, los cuales han sido impugnados con el presente recurso.”
De igual manera rechazamos los intereses moratorios exigidos, por la cantidad de Bs. 210.961.900,00, por tratarse que el impuesto sobre los cuales se exigen no sea deuda liquida ni exigible, por estar sujeta a la dedición jurisdiccional.
LA ADMINISTRACION TRIBUTARIA NACIONAL: En sus informes, alegó lo siguiente:
EN MATERIA DE IMPUESTO AL VALOR AGREGADO:
(…)
…A los efectos de dilucidar el punto controvertido, se estima …señalar que mediante escrito de fecha 05 de diciembre de 2005, la …contribuyente, con la finalidad de sustentar sus dichos y afirmaciones, promueve pruebas documentales, representadas por quintuplicados de planillas de declaración y pago del Impuesto al Valor Agregado que se detallan a continuación:
1.- Original del quintuplicado de la planilla No.1264752, de fecha 09/09/2004, a través de la cual se canceló…Bs.18.859.562,97, correspondiente al período … agosto 2001.
2.- Original del quintuplicado de la planilla No.1264765, de fecha 08/11/2004, a través de la cual se canceló …de Bs.18.166.413,68, correspondiente al período … octubre 2001.
3.- Original del quintuplicado de la planilla No.1064934, de fecha 06/01/2005, a través de la cual se canceló …Bs.9.278.620,66, correspondiente al período noviembre 2001.
4.- Original del quintuplicado de la planilla No.1264772, de fecha 09/09/2004, a través de la cual se canceló Bs.10.000.000,00, correspondiente al período….diciembre 2001.
5.- Original del quintuplicado de la planilla No.12644774, de fecha 06/01/2005, a través de la cual se canceló Bs.59.119.437,33, correspondiente al período febrero 2002.
6.- Original del quintuplicado de la planilla No.0912748, de fecha 15/09/2005, a través de la cual se canceló Bs.90.000.000,00, correspondiente al período noviembre 2002.
7.- Original del quintuplicado de la planilla No.3041016, de fecha 20/05/2005, a través de la cual se canceló Bs.23.313.448,00, correspondiente al período diciembre 2002.
8.- Original del quintuplicado de la planilla No.0912743, de fecha 15/09/2005, a través de la cual se canceló Bs.85.206.366,64, correspondiente al período marzo 2003.
9.- Original del quintuplicado de la planilla No.1064943, de fecha 06/01/2005, a través de la cual se canceló Bs.847.139,00, correspondiente al período abril 2003.
10.- Original del quintuplicado de la planilla No.1264776, de fecha 06/01/2005, a través de la cual se canceló Bs.6.010.078,49, correspondiente al período junio 2003.
Expresa que “…procedió a constatar, mediante la búsqueda en el …SIVIT, la veracidad de los pagos reflejados en los mismos, obteniéndose como resultado que las cancelaciones por … Bs.10.000.000,00, Bs.23.313.448,00 y Bs.85.206.366,34, supuestamente hechas a través de las planillas Nos. 1264772 de fecha 09/09/2004, 3041016 de fecha 20/05/2005 y 0912743 de fecha 15/09/2003, respectivamente, no aparecen registradas en el reporte del referido sistema de fecha 20/01/2006, el cual anexamos al presente escrito de informes, todo lo cual se traduce …. en la no cancelación por parte de la empresa de la totalidad de la deuda que posee con la administración, determinada en el acta de reparo No. SAT/GTI/RCO/600/IM/271/53 de fecha 02/07/2004, y manifiestamente aceptada por la representante legal de la compañía, en escrito de fecha 22 de julio de 2004.”
ACLARATORIA CON RESPECTO A LA MULTA DEL PERIODO IMPOSITIVO OCTUBRE 2002.
(…)
…la contribuyente sostiene que en relación al período…octubre de 2002, …que en el acta de reparo …la administración tributaria determinó un monto a pagar de Bs.18.166.413,63, mientras que la resolución impugnada exigen el pago para ese mismo período de Bs.25.263.992,00, por lo que se evidencia una diferencia de Bs.7.097.578,37, respecto a la cual su representada no tuvo conocimiento para el momento del pago del tributo…
Expresa que del acto impugnado “…se desprende con meridiana claridad, específicamente en su página 110, como parte de la determinación en materia de Impuesto al Valor Agregado realizada de conformidad con lo dispuesto en los artículos 32 y 50 de la Ley de Impuesto al Valor Aagregado vigente para los periodos correspondientes, la forma en que la Administración… a través de una explicación numérica expone el origen de la cantidad de Bs.25.263.992,32, como impuesto omitido para el ejercicio de octubre de 2002.”
…puede apreciarse en el período septiembre 2002, …un excedente de crédito fiscal de Bs.66.604.880,12, el cual es trasladado al periodo octubre de 2002, estableciéndose en virtud de ello, que el monto de créditos fiscales de dicho período de octubre de 2002 es de Bs.143.428.176,12; así mismo, los débitos fiscales del período totalizan Bs.271.302.252,44. Así las cosas, al realizar la determinación del impuesto debe restarse el monto cancelado por la contribuyente según declaración el cual fue de Bs.102.610.084,00, totalizando entonces una diferencia a favor de la República de Bs.25.263.992,00, cantidad a la cual deberá restarse el monto cancelado por la contribuyente y verificado mediante el Sistema Venezolano de Información Tributaria (SIVIT).
MULTAS IMPUESTAS EN MATERIA DE IVA
En cuanto al alegato a través del cual la apoderada judicial de la contribuyente sostiene que las multas impuestas en materia de IVA son violatorias del principio NON BIS IN IDEM, …por cuanto en el presente caso, el ejercicio fiscal de su representada es coincidente con el año civil, lo que indica que dentro de su ejercicio fiscal se producen doce periodos de imposición…” (…)
En lo concerniente al período impositivo agosto de 2001, se pudo determinar que la contribuyente omitió tributos por la cantidad de …., motivo por el cual fue multada de conformidad con lo dispuesto en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994.
…
En cuanto a los períodos impositivos de julio, agosto, octubre, noviembre, diciembre de 2002 y febrero, marzo, abril y junio de 2003, se pudo determinar que la contribuyente omitió tributos por las cantidades de …, motivos por los cuales fue multada de conformidad con …el artículo 111 del Código Orgánico Tributario de 2001, en concordancia con lo previsto en el parágrafo segundo del artículo 94 ejusdem. (…)
…, esta Representación…estima oportuno acotar que previo a la resolución objeto de impugnación, no existe acto administrativo alguno con carácter de definitivo a través del cual la administración tributaria se haya pronunciado respecto a las omisiones de tributos en materia de Impuesto al Valor Agregado, para los períodos …
señalados.
…esta Representación …considera …que, por cuanto la materia de Impuesto al Valor Agregado comporta una relación jurídica que se verifica mes a mes, el impuesto, tal y como lo dispone su respectiva Ley en el artículo 32, es determinado por períodos de imposición de un mes calendario, … En consecuencia cada vez que se configure un incumplimiento, este debe ser sancionado de manera individual, por ser cada período autónomo e independiente uno del otro y dicha sanción, …debe estar representada por la aplicación de una multa que va de un …(25%) hasta el (200%) del tributo omitido.
CIRCUNSTANCIAS ATENUANTES
(…)
“En lo que respecta a la circunstancia atenuante prevista en el numeral 2 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, invocada …para la multa impuesta de conformidad con lo establecido en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, se observa:
(…)
“…es preciso aclarar que la atenuante representada por “ no haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad”, no debe confundirse con la menor o mayor intensidad con que es sancionado un hecho particular tipificado como infracción pues tal como se ha expresado anteriormente con arreglo a la interpretación doctrinal que se ha dado el supuesto previsto en el artículo 85 numeral 2 del segundo aparte, del Código Orgánico Tributario la condición eficiente para que ésta opere a favor del sujeto imputado, es que la acción u omisión tipificada como una infracción de menor gravedad derive de una trasgresión más dañosa sancionada con mayor gravedad.” (…)
…la Administración Tributaria…, no atribuyó un efecto más grave que el que se produjo como consecuencia de omitir tributos en materia de Impuesto al Valor Agregado para el período impositivo de agosto de 2001. Así pues, no es posible apreciar la atenuante de responsabilidad contenida en el numeral 2, segundo aparte del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, en virtud de que los hechos observados no se originaron de la aplicación de una pena más grave que la establecida para este tipo de incumplimiento.
(…)
En lo concerniente a la …atenuante contenida en el numeral 2 del articulo 2 del articulo 96 del vigente Código Orgánico Tributario, representada por: 2.- “la conducta que el autor asuma en el esclarecimiento de los hechos”, esta Representación …observa:
…que la contribuyente en cuanto a la verificación de los deberes formales, dio cumplimiento parcial a las Actas de Requerimiento Nos. …, por cuanto no presentó la totalidad de los recaudos solicitados en cada una de ellas. En este sentido, mal podría pretender … sea beneficiada con el reconocimiento o concesión de la circunstancia atenuante establecida en el numeral 2 del Código Orgánico Tributario de 2001, puesto que obviamente con la conducta omisiva desplegada por la misma, no puede decirse que haya coadyuvado al esclarecimiento de los hechos.
“En cuanto a la circunstancia atenuante contenida en el numeral 3 del articulo 96 del vigente Código Orgánico Tributario…esta Representación…observa:
(…)
En…lo referente al Impuesto al Valor Agregado, se constató la omisión de tributos por parte de la contribuyente para los periodos ut supra señalados, motivo por el cual mal podría aseverar …que…previo a la fecha de inicio del procedimiento administrativo, declaró y pagó la deuda constituida por los referidos tributos omitidos y de esa manera haya regularizado el crédito tributario.
…con el objeto de demostrar con mayor contundencia la errada tesis … esta representación de la República consigna adjunto al presente escrito de informes, reporte del Sistema Venezolano de Información Tributaria (SIVIT) de fecha 20/01/2006, en el cual no se refleja pago alguno realizado en los términos indicados por la contribuyente.
EXIMENTE DE RESPONSABILIDAD PENAL TRIBUTARIA:
En lo referente al alegato mediante el cual la apoderada judicial de la contribuyente invoca a favor de su mandataria la eximente de responsabilidad penal tributaria contemplada en el literal e) del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994, respecto a la multa impuesta de conformidad con el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, por el monto de Bs.19.519.061,93, por el tributo omitido en el período agosto de 2001; así como también las eximentes de responsabilidad penal tributaria establecidas en los numerales 3 y 6 del artículo 85 del vigente Código Orgánico Tributario, en lo atinente a las multas impuestas a los períodos impositivos de los ejercicios fiscales 2002 y 2003, esta representación …considera inoficioso pasar a conocer de las mismas puesto que, tal y como se desprende del expediente administrativo, la representante legal de la contribuyente, mediante escrito introducido en fecha 22 de julio de 2004, acepta de manera expresa el reparo hecho por la Administración Tributaria en materia de Impuesto al Valor Agregado, todo lo cual se traduce de manera indefectible, en la aceptación de las consecuencias derivadas de los incumplimientos constatados por dicha administración, representadas desde todo punto de vista por las multas impuestas.
MULTAS IMPUESTAS POR INCUMPLIMIENTO DE DEBERES FORMALES: 30 UNIDADES TRIBUTARIAS:
En cuanto a alegato a través del cual la apoderada judicial de la contribuyente manifiesta que las multas impuestas por cumplir parcialmente con los requerimientos exigidos en las actas de requerimientos Nos. SAT-GTI-RCO-600-IM-01, SAT-GTI-RCO-600-IM-06, SAT-GTI-RCO-600-IM-12, son violatorias del principio de Non Bis In Idem, esta representación… estima oportuno hacer del conocimiento de este …tribunal que las mismas se relacionan con el Impuesto al Valor Agregado, y en consecuencia, a los efectos de rebatir el presente alegato, se da por reproducida la tesis sostenida en el punto que antecede, alusivo a que si bien la contribuyente aceptó de manera expresa el reparo formulado por la administración en lo que concierne al Impuesto al Valor Agregado, incontrovertidamente aceptó las consecuencias que se derivan del mismo, constituyendo ineludiblemente una de ellas, las multas aplicadas.”
INTERESES MORATORIOS:
(…)
A los efectos de rebatir el… alegato, se estima menester hacer del conocimiento … que si bien es cierto que la Administración… al momento de proceder a calcular los intereses moratorios surgidos de pleno derecho en virtud de la falta de pago de la obligación tributaria dentro del plazo establecido, no indicó cual fue la tasa activa utilizada ni señaló cuales son los seis (6) bancos comerciales y universales del país que tienen mayor volumen de depósitos, a los fines de establecer la tasa promedio, no es menos cierto que tal omisión no constituye desde ningún punto de vista violación alguna tanto del debido proceso como del derecho a la defensa, tomando en consideración que la tasa aplicada en todos y cada uno de los períodos sancionados, está reflejada inequívocamente en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela, publicada de manera mensual, y en la cual además de establecerse dicha tasa activa, se señala que la misma esta constituida por la tasa activa promedio de los seis (6) bancos comerciales y universales del país con mayor volumen de depósitos.
Ello así, en virtud de que la precitada Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela es de dominio público, aunado al hecho de que la contribuyente de haber accesado a la página del SENIAT, pudo conocer perfectamente los puntos de las referidas tasas para los periodos en los cuales le fueron calculados intereses moratorios, lo cual a su vez, de manera irrebatible libera a la Administración Tributaria de la obligación de reflejar en el acto objeto de impugnación tal información…”.
EN MATERIA DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA: EN LA CONDICION DE AGENTE DE RETENCION:
RETENCIONES ENTERADAS FUERA DEL PLAZO
Señala que por cuanto la contribuyente aceptó “…de manera expresa tanto la multa impuesta por la cantidad de Bs.77.801,64, en su condición de Agente de Retención, por no haber cumplido con su obligación de enterar oportunamente el impuesto retenido, así como también los intereses moratorios por la cantidad de Bs.4.187,00, exigidos por el retardo en enterar el impuesto retenido, esta representación …solicita sean confirmados los mismos.”
EN LA CONDICION DE CONTRIBUYENTE
INGRESOS DECLARADOS COMO NO GRAVABLES (EJERCICIO 2001) Bs.171.475.169,99
En cuanto al alegato de la contribuyente de la existencia de un falso supuesto al rechazar los ingresos declarados como no gravables por la cantidad de Bs.171.475.169,69, “… debido a que los montos de Bs.83.423.643,00; Bs.55.554.240,00 y Bs.3.414.390,00, correspondientes a las facturas Nos. 1884, 1887 y 1883, respectivamente, se corresponden con la ejecución del contrato 462002392, cuyo inicio de obra se dio el día 05/11/2001, teniendo una duración de tres meses que abarcó dos períodos fiscales, ignorando la funcionaria fiscal actuante que su representada es una empresa constructora y que en el presente caso queda perfectamente ubicada tanto la obra como la disponibilidad de la renta, en el supuesto contemplado en el aparte del artículo 19 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1999, esta representación de la República observa:”
(…)
Expresa entre otros alegatos que “…podemos aseverar de manera innegable que es sólo a la contribuyente a quien por poseer la carga probatoria correspondía traer a la administración a través de los medios de prueba admisibles en derecho tributario los elementos de convicción en los cuales pudiese sustentar sus dichos y afirmaciones con el propósito de dejar sin efecto los actos administrativos objeto de impugnación, de acuerdo con el principio de libertad probatoria que en materia tributaria consagra el artículo 156 el vigente Código Orgánico Tributario.”
Ahora bien, esta Representación …considera importante destacar que en atención a las precisiones expuestas con anterioridad, aunado al hecho de que tal y como se desprende del expediente administrativo que conforma la presente causa, si bien es cierto que la contribuyente, en virtud de la disposición contenida el articulo 19 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de fecha 22/10/1999, podía optar por declarar la totalidad de los ingresos en el ejercicio en que terminen las construcciones o en proporción a lo construido en cada ejercicio, no es menos cierto que no haya promovido ni en fase administrativa ni en vía jurisdiccional soportes o comprobantes a través de los cuales lograra demostrar con contundencia que los montos de Bs.83.423.643,00; Bs.55.554.240,00 y Bs.3.414.390,00, correspondientes a las facturas Nos. 1884, 1887 y 1883, respectivamente, fueron declarados en el ejercicio en que terminaron las construcciones, motivo por el cual mal puede pretender la precitada apoderada judicial de la contribuyente que el fundamento en el cual idónea y legalmente se basó la Administración Tributaria para rechazar la exclusión hecha por parte de la contribuyente de los montos supra señalados, pueda representar un hecho nuevo o modificatorio de la resolución impugnada, y en tal sentido afirmar que la actuación de la Administración estuvo viciada.”
Con relación al derecho a la defensa expone que la contribuyente “…tuvo absoluto acceso a todos los mecanismos posibles para el pleno ejercicio de su derecho a la defensa, tan es así que en estos momentos se está ventilando el recurso contencioso tributario por ante el órgano jurisdiccional competente, todo lo cual nos lleva al entendimiento de que existe por parte de la apoderada judicial de la contribuyente una manipulación de tal garantía constitucional.”
“Respecto al… rechazo de los montos de Bs.10.000.000,00; Bs.212.900,00 y Bs.10.712.000,00… “ expone que:
Es de “…señalar que los ingresos por servicios distintos a alquileres de equipos, están disponibles y por lo tanto gravables desde el momento en que se realiza la operación independientemente de que se hayan cobrado o no; de conformidad con lo establecido en el artículo 5 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta …de fecha 22/10/1999, que establece que con excepción de los ingresos por alquiler de bienes muebles, los derivados de regalías o participaciones análogas, dividendos, la enajenación de inmuebles, ganancias de hipódromos, loterías, los sueldos y honorarios profesionales, todos los demás enriquecimientos son disponibles y por lo tanto gravables desde el momento en que se realiza la operación que los produjo.” (…)
El tema de la disponibilidad hace pensar, que una renta está disponible cuando ha sido cobrada, sin embargo, se encuentran excepciones a este concepto, dando cabida a la oportunidad de su realización, como el momento en que se considera disponible para su gravamen. Por tanto, se deduce que el enriquecimiento es disponible en el momento en que se causa, por lo que podrá gravarse el ingreso aunque no esté cobrado, imputándose entonces todos los costos y gastos, aunque no hayan sido pagados, salvo que la ley expresamente lo exija que estén pagados.
En cuanto a los montos objetados…por …Bs. …correspondientes a las facturas Nos.1822, 1845, 1868, 1869, 1875, 1876, 1880, 1885, 1886, 1850, 1860, 1879, 1867 y 1878, por considerar que los mismos no corresponden a ingresos no gravables,….
y que la contribuyente señala que tales ingresos se ubican en los llamados gastos reembolsables, aduciendo de igual manera que se trata de alicuotas del impuesto al valor agregado que Quintoca, en el desarrollo de su actividad de prestación de servicios, debe pagar, luego cuando le son reembolsados, necesariamente, tiene que excluirlos como ingresos, por considerar que, realmente no se tratan de ingresos brutos”, por lo que señala que “…estima …comenzar por transcribir de manera parcial el contenido del artículo 5 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, …de fecha 22-10-1999, el cual establece: (…)
De las normas transcritas anteriormente, se desprende que son ingresos brutos devengados y cobrados o simplemente devengados, si se trata, respectivamente de ingresos disponibles cuando se cobran o realizan las operaciones, que puede recibir cualquier persona. Al mismo tiempo, las normas se refieren al ingreso bruto global, esto quiere decir que la contribuyente debe ubicar, en los ingresos brutos, la totalidad de los ingresos que perciban con excepción de aquellos excluidos por la propia ley.
…de autos se desprende con meridiana claridad que la …contribuyente, con el objeto de defender su tesis, sólo se limitó a consignar como pruebas, copias fotostáticas simples de las facturas Nros.1822, 1845, 1868, 1869, 1875, 1876, 1880, 1885, 1886, 1850, 1860, 1879, 1867 y 1878, circunstancia por la cual desde ningún punto de vista pueden constituir plena prueba, aunado al hecho de que las mismas no están soportadas por contrato de prestación de servicio alguno suscrito entre la contribuyente… y las empresas Eleoccidente; Sergensa; Anadamios Anderson; Hafran, C.A..; Rijoca; Fermaca, dentro del cual se estableciese de manera especifica que la prestadora de servicios, a los fines de cumplir a cabalidad su actividad, tuviese que realizar pagos por cuenta de terceros y que luego dichas erogaciones serías reembolsables.
Expresa que la Administración fue diligente “…al haber considerado que los montos reflejados en las supra señaladas facturas, corresponden a los débitos fiscales originados por la aplicación de la alícuota impositiva vigente a las mismas, y en tal sentido la contribuyente debía incluirlos dentro de los ingresos brutos obtenidos, y considerando igualmente el hecho de que la apoderada judicial de la contribuyente no trajo a juicio elementos de convicción en los cuales pudiese sustentar sus dichos y afirmaciones…”
b.- INGRESOS DECLARADOS COMO NO GRAVABLES (EJERCICIO 2002) Bs.1.034.192.969,15
En lo referente al alegato mediante el cual la …contribuyente considera que la Administración…al confirmar los reparos provenientes de los contratos 106, 107 y 083, incurrió en el vicio de falso supuesto y además le causó un estado de indefensión a su mandante, esta Representación…dar por reproducida la tesis acogida en el punto que antecede referente a ingresos declarados como no gravables para el ejercicio 2001, en base a la cual se logra demostrar con palmaria claridad el diligente proceder desplegado por la administración tributaria, así como también la inexistencia de las violaciones señaladas.” (…)
DEDUCCIONES RECHAZADAS POR RETENCIONES EFECTUADAS Y ENTERADAS FUERA DEL PLAZO LEGAL: BS. 8.048.466,00.
(…)
La Ley de Impuesto Sobre la Renta es una ley especial, ya que concierne a una materia concreta y como tal, sólo a ella, según lo establecido en el artículo 4º del Código Orgánico Tributario, publicado en la Gaceta Oficial Extraordinaria, Nº 4.727 de fecha 27/05/1.994, corresponde regular con sujeción a las normas generales del Código, entre otras, la creación, modificación o supresión de tributos; diferir el hecho imponible, fijar la alícuota del tributo, la base del cálculo e indicar los sujetos pasivos del mismo.” (…)
…en la Ley de Impuesto Sobre la Renta,…de fecha 22/10/1999, aplicable a los ejercicios que se inician bajo su vigencia, la admisibilidad de las deducciones efectuadas por un contribuyente determinado, exige como …condición para su admisibilidad, … y adicionalmente el cumplimiento de un deber… consistente en haber efectuado la retención de impuesto y enterado el mismo, de acuerdo a los plazos que establezcan las disposiciones legales y reglamentarias vigentes para el momento en que se efectuó el pago o abono en cuenta.
(…)
De modo pues, que el rechazo de una deducción en base … Parágrafo Sexto del artículo 87 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1999 y su incidencia sobre la base imponible al incrementar el enriquecimiento neto gravable no comporta una sanción, sino más bien, una consecuencia directa del incumplimiento de una condición objetiva de admisibilidad, establecida en la Ley para la procedencia de un concepto deducible.
Indica que la jurisprudencia “… ha sido pacífica y reiterada..” sobre tal aspecto y menciona dos sentencias.
Expresa que dicha norma no tiene carácter sancionatorio, por lo cual no es aplicable en forma retroactiva lo establecido en el artículo 342 del vigente Código Orgánico Tributario, por lo tanto “… los efectos de retroactividad para la aplicación del Código… resultan improcedentes por cuanto la derogatoria del Parágrafo Sexto del Artículo 87 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1999… es procedente su desaplicación únicamente para los ejercicios fiscales que se inicien a partir de la entrada en vigencia del mencionado Código, vale decir, 18 de Octubre de 2001” (…)
… En el caso de autos el reparo efectuado… en cuanto a las retenciones enteradas fuera del plazo, se encuentra ajustado a derecho, pues se fundamenta en una norma que era legal y vigente para el comienzo de ese ejercicio fiscal (01/01/2001 al 31/12/2001)…
(…)
De la serie de posiciones jurisprudenciales y doctrinales citadas se hace obligatorio concluir, que la previsión contenida en el Parágrafo Sexto del artículo 87 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1999, consiste en una disposición de carácter reglado para la Administración…, motivo por el cual, encontrándose incurso el contribuyente en tal conducta, deberá el funcionario responsable rechazar la deducción del gasto, sin poder tomar en cuenta criterio subjetivo alguno, involucrando la culpabilidad o intencionalidad en cuanto a la conducta ejecutada por el infractor.
GASTOS NO PROCEDENTES POR LAS CANTIDADES DE BS.16.838.291,32 Y BS.62.790.445,52
Expresa que por cuanto en el escrito de descargos la contribuyente “…acepto la procedencia de este reparo por considerar que se trató de equivocaciones y errores contables, esta Representación …solicita sea confirmado el mismo”
GASTOS SIN COMPROBACION SATISFACTORIA POR LAS CANTIDADES DE BS.17.114.000,00 Y BS. 13.645.000,00, para los ejercicios fiscales 2001 Y 2002
En lo referente al presente punto, mediante el cual la apoderada judicial de la contribuyente manifiesta que la confirmación de este reparo es consecuencia de que la administración tributaria considera que las pruebas aportadas (facturas y comprobantes de pago) no fueron aportadas en originales, hecho por el cual señala que en la oportunidad correspondiente, consignará en original las aludidas pruebas…”
Que en el acto impugnado “…se pudo constatar que la contribuyente no presentó los respectivos comprobantes (Facturas o Documentos equivalentes) que amparasen las operaciones realizadas y registradas en las cuentas “Honorarios” Código Nº 5.1.2.101.011, “Abogado” Código Nº 5.1.1.1.10.003 y “Asesor” Código Nº 5.1.1.1.10.004; no obstante, le fueron solicitados, conforme consta en Acta de requerimiento Nº SAT-GTI-RCO-600-IM-06 de fecha 04-09-2003, y en el Acta de Recepción Nº SAT-GTI-RCO-600-IM-6 de fecha 09-09-2003, se puede evidenciar que los mismo no fueron presentados”.
No obstante, en fase jurisdiccional, la apoderada judicial de la contribuyente, dentro del lapso legal establecido para ello, promueve entre otros pruebas documentales representadas por:
1.- Original del contrato de prestación de servicios, firmado entre su representada y el profesional del derecho R.C.J., en fecha 01 de noviembre de 1999, en ejecución del cual se emitieron comprobantes de pagos Nos. 5007, 3828, 4432, 8324, 5304, 7504, 7589, 3526, 3168, 3272, 2744, 4893, 2552, 2630, 3908, 4062, 4122 y 3601.
-
- Comprobante de pago No.5079, con el cual se cancelan honorarios profesionales a M.S..
-
- Comprobantes Nros. 8324 y 8275 con el cual se cancelan honorarios profesionales a M.M..
Pero que es de “…acotar que si bien es cierto que en el expediente que cursa por ante el Tribunal reposa un contrato de prestación de servicio entre la contribuyente y el Dr. R.C.J., no es menos cierto que el referido documento no esta registrado, requisito este de estricto cumplimiento para que el mismo surta efecto erga omnes, es decir, contra terceros y en tal sentido sea presentado u disponible a la Administración como plena prueba, hecho el cual impide de manera directa que los comprobantes de pago supuestamente emitidos en ocasión de dicho contrato, los cuales además fueron producidos en copia fotostática simple, puedan de alguna manera demostrar tal erogación.” (…)
…., se presenta igualmente oportuno aseverar que en lo que respecta a los supuestos pagos que por concepto de honorarios profesionales fueron efectuados a las ciudadanas M.S. y M.M., no se desprende de los autos contrato alguno que logre demostrar la efectiva prestación de servicio por parte de las precitadas ciudadanas a la contribuyente, sólo cursan copias fotostáticas simples representadas por comprobantes de pago Nos. 5079, 8324 y 8275, carentes desde todo punto de vista de valor probatorio.
Por lo que alega que los documentos presentados no “…no reúnen los requisitos legales para ser considerados auténticos y veraces ante la Administración, y …puedan constituir prueba fehaciente de gasto alguno.”
(…)
DE LOS INTERESES MORATORIOS
En lo atinente al punto mediante el cual la apoderada judicial de la contribuyente rechaza los intereses moratorios por la cantidad de Bs.210.961.900,00, por considerar que el impuesto sobre los cuales se exigen no sea deuda líquida ni exigible, por estar sujeta a la decisión jurisdiccional, esta representación de la República observa: (…)
…la recurrente incurrió en mora al no pagar oportunamente su obligación tributaria, la cual había surgido al pronunciarse el hecho generador, luego, existía una fecha cierta a partir de la cual comenzaron a computarse los intereses moratorios efectivamente causados, que sería ….desde el último día del lapso que tenía la contribuyente para enterar el impuesto retenido correspondiente al ejercicio 01/01/2001 al 31/12/2001; y … desde la fecha de vencimiento para autoliquidar y pagar el Impuesto sobre la Renta correspondiente al ejercicio 01/01/2002 al 31/12/2002. De allí pues, que al no haber satisfecho en su oportunidad el impuesto resultante del ajuste efectuado por la Administración para la autoliquidación de la contribuyente, surge la obligación de pagar intereses moratorios como un resarcimiento al Fisco por la demora al pago.
(…)
En efecto, el contribuyente que procede a realizar una autoliquidación está suministrando datos e informaciones sobra la base de elementos que él mismo ha aportado; en consecuencia, si él ha determinado su enriquecimiento, cualquier error que haya cometido en sus cálculos le será imputable, y deberá soportar el efecto de las sanciones a que hubiere lugar. Si resulta que, una vez verificada la declaración de rentas la autoridad administrativa observa insuficiencias y errores que inciden en lo que ya se le debe al fisco, es indudable que se harán los correctivos que proceden en cuanto al impuesto; se aplicarán las multas y se calcularán los intereses moratorios cuya causación se materializó desde el último día del plazo que tenía el contribuyente para cumplir con la prestación de su declaración y pagar los tributos liquidados.
(…)
III
MOTIVACIÓN
Previamente al análisis de fondo es de señalar que la parte recurrente promovió pruebas documentales, tanto en original como en fotocopia, las cuales no fueron desconocidas en la oportunidad legal por la representación fiscal, motivo por el cual con base en el criterio expuesto por la Sala Político Administrativa en sentencia No. 00129 de fecha 02/02/20011, en la cual indicó que “…no habiéndose presentado dentro del lapso probatorio del juicio contencioso tributario oposición a la admisión de dichas pruebas…, los aludidos instrumentos promovidos en original y otros en copias fotostáticas, debían tenerse como válidos y fidedignos, según el caso, a tenor de lo dispuesto en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, aplicable al contencioso tributario por disposición del artículo 332 del vigente Código Orgánico Tributario, adquiriendo por consiguiente, pleno valor probatorio en este juicio…” y en consecuencia, las documentales promovidas que tengan relación con la presente causa, se valorarán de conformidad con el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil. Así se declara.
Asimismo promovió prueba de experticia, estableciendo el objeto de la prueba y luego de admitida, las partes designaron a sus respectivos expertos y el tribunal designó al tercero de ellos, constando que se entregó el informe pericial dentro del lapso concedido aun cuando previamente a su entrega habían solicitado una prórroga, motivo por el cual se negó la misma. Asimismo consta que dicho informe no fue impugnado por la Administración Tributaria.
Ahora bien, la Sala Político Administrativa en sentencia No. 01210 de fecha 06/10/2011 respecto a la prueba de experticia señaló que el promovente de dicha prueba debe indicar su objeto y en tal sentido indicó que “…Además, se observa que este hecho -objeto de la experticia- guarda relación directa con la cuestión debatida en el proceso, en virtud del recurso contencioso tributario interpuesto, como lo sería establecer el origen de los ingresos brutos de la contribuyente a los fines de la determinación de la base imponible sobre la cual habría de calcularse el “impuesto sobre actividades económicas” y consta que los hechos señalados por la promovente de la prueba guardan relación con uno de los tributos que fue objeto de reparo, que es el Impuesto sobre la Renta y tal como lo señala la Sala Política Administrativa en sentencia No. 957 de fecha 16/07/2002 “...Será al Juez a quien corresponda, a partir del análisis del dictamen plasmado en el informe pericial, determinar si los elementos revisados de forma concordada por los expertos arrojan un resultado razonable que merece credibilidad.
Con relación a las pruebas de la Administración Tributaria consta que este Tribunal le solicitó oportunamente el envió del expediente administrativo y no habiendo sido consignado, se le volvió a solicitar mediante un auto para mejor proveer, y fue enviado posteriormente a que el lapso otorgado había culminado.
Asimismo indica la Administración Tributaria en su escrito de informes que se anexa al mismo un reporte del SIVIT de fecha 20/01/2006 (folio 921) pero no consta que se haya anexado ese reporte y en el expediente administrativo el reporte de esa fecha no se encuentre formando parte del mismo, y el único existente se encuentra a los folios 1177-1178 que comprendió el lapso del 07/04/2004 al 03/09/2004.
Asimismo se observa que en el acto impugnado con relación a los débitos fiscales que “… Al folio 1164 … observa, que el monto de Bs. 8.767.165,25 correspondiente al período…Junio 2003 referido al Débito Fiscal Omitido perteneciente a la factura 2058 de PDVSA, no es el correcto, ya que al revisar la copia de dicha factura la cual se encuentra inserta en el folio 461, nos encontramos que el débito… omitido correspondiente a ese período… es la cantidad de Bs. 35.068.661,00”, pero al revisar tanto el acta fiscal (folio 1123) como el acto impugnado nos encontramos que débito determinado para junio de 2003 fue la suma de Bs 35.068.661,00, generando un impuesto determinado como omitido por 6.010.028,00 (folio 158) y el reparo por esta cantidad fue cancelada tal como más adelante se determina, motivo por el cual no hay materia sobre la cual decidir sobre lo expuesto en el acto impugnado por cuanto no sólo no fue objeto de impugnación, sino que tampoco la Administración Tributaria anexó ni el folio 461 ni el folio 1164 del expediente administrativo y sobre todo porque para ese período no hay ningún error material que corregir. Así se decide.
Se confirman por no haber alegato alguno en contra respecto al reparo por tributo omitido correspondiente a los períodos julio y agosto de 2002 por Bs. 147.900,oo y 189.225,00 respectivamente.
Por último, visto lo expresado por la recurrente en su escrito contentivo del recurso se confirman los siguientes reparos por haberlos aceptado expresamente:
-
-La multa impuesta por Bs. 77.801,84 de conformidad con el artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 1994, que por efecto de la concurrencia aplicada ( folio 174) es de Bs. 38.901,00 hoy Bs. 38,90 y los intereses moratorios por Bs. 4.187,00 con relación a las retenciones enteradas extemporáneamente durante el ejercicio 2001.
-
- Los gastos declarados no procedentes por las cantidades de Bs.16.838.291,32 y Bs. 62.790.445,52 para el ejercicio 2001 y 2002, señalando que en “…el escrito de descargos su representada acepto la procedencia de este reparo por considerar que se trató de equivocaciones y errores contables.”
Planteado el debate procesal en los términos que anteceden, este Tribunal a los efectos de la decisión que deba recaer en el presente asunto, realiza las siguientes consideraciones:
Se constata que a la recurrente se le efectuó un reparo en materia de Impuesto al Valor Agregado por incumplimiento de obligaciones tributarias durante los períodos que van desde enero de 2001 hasta junio de 2003, ambos inclusive, porque a decir de la Administración Tributaria omitió la declaración de débitos fiscales, sin embargo, la propia recurrente relata haber aceptado el reparo en materia de Impuesto al Valor Agregado, procediendo a presentar declaraciones sustitutivas y sus correspondientes pagos mediante las planillas Nros: 1264752, 1264765, 1064934, 1264772, 3041016, 0912748, 1264774, 0912743, 1064943, 1264776 cursantes en copia certificada del original, a los folios 348 al 357, de fechas 09/09/2004, 08/11/2004, 06/01/2005, 15/04/2005, 25/05/2005, 15/09/2005, 06/01/2005, 15/09/2005, 06/01/2005 y 06/01/2005, correspondientes a los períodos de agosto 2001, octubre, noviembre, diciembre de 2002, febrero, marzo, abril y junio de 2003 , por las sumas de: Bs. 18.589.562,97, Bs. 18.166.413,68, Bs. 9.278.620,66, Bs. 10.000.000,00, Bs. 23.313.498,25, Bs. 90.000.000,00, Bs. 59.119.437,33, Bs. 85.206.356,34, Bs. 847.139,09 y Bs. 6.010.078,49, todo respectivamente.
Ahora bien, con la presentación de las planillas de declaración y pago del Impuesto al Valor Agregado identificadas precedentemente, la recurrente pretende demostrar haber aceptado y pagado el reparo fiscal en materia de Impuesto al Valor Agregado por un total de Bs. 320.531.106,81, tal como lo indica el Acta Fiscal SAT-GTI-RCO-600-IM-271-53 de fecha 02/07/2004.
En tal sentido cabe destacar que la Administración Tributaria Nacional en su escrito de informes señaló expresamente lo siguiente:
…A los efectos de dilucidar el punto controvertido, se estima de vital importancia comenzar por señalar que mediante escrito de fecha 05 de diciembre de 2005, la apoderada judicial de la contribuyente, con la finalidad de sustentar sus dichos y afirmaciones, promueve pruebas documentales, representadas por los quintuplicados de planillas de declaración y pago del Impuesto al Valor Agregado (…)
…en virtud de la presentación de los documentos previamente identificados, procedió a constatar, mediante la búsqueda en el medio fidedigno por excelencia para la Administración Tributaria, representado por el…SIVIT, la veracidad de los pagos reflejados en los mismos, obteniéndose como resultado que las cancelaciones por los montos de Bs. 10.000.000,00, Bs. 23.313.448,00 y 85.206.366,34, supuestamente hechas a través de las planillas Nos. 1264772 de fecha 09/09/2004, 3041016 de fecha 20/05/2005 y 0912743 de fecha 15/09/2003, respectivamente, no aparecen registradas en el reporte del referido sistema de fecha 20/01/2006, el cual anexamos al presente escrito de informes, todo lo cual se traduce indefectiblemente, contrario a lo sostenido por la apoderada judicial de la contribuyente, en la no cancelación por parte de la empresa de la totalidad de la deuda que posee con la Administración…
(Negritas de la Administración Tributaria)
Ahora bien, efectuado el análisis del expediente administrativo, se constata que el Reporte SIVIT cuya fecha se indica es del 20/01/2006, no fue anexado ni en el expediente administrativo ni en a los informes presentados y el único Reporte existente comprende el lapso del 07/04/2004 al 03/09/2004 (folios 1177-1178 ), es decir que fue emitido antes de los pagos que se revisaba, pero de conformidad con el alegato fiscal los pagos que supuestamente no están cancelados son de fecha 09/09/2004, 20/05/2005 y 15/09/2003, pero las fechas que indican las planillas son respectivamente 15/04/2005, 25/05/2005 y 15/09/2005, fechas que son posteriores al reporte SIVIT anexado y consta asimismo a los folios 193, 195, 197, 199, 201, 204, 207 y 209 copia de los comprobantes de cheques emitidos .
A los efectos del análisis este Tribunal considera procedente citar el criterio reiterado de la Sala Político Administrativa contenido en la sentencia No. 00691 de fecha 13/07/2010, en el cual confirmó decisión de este Tribunal. En la referida sentencia la Sala señaló lo siguiente:
Falso supuesto
El Fisco Nacional denunció que el a quo incurrió en el mencionado vicio cuando en su fallo consideró como cierta la presentación y pago de las referidas Declaraciones de Impuesto al Valor Agregado, para los períodos impositivos de noviembre y diciembre de 2003 y marzo de 2004, siendo que -según afirma la parte apelante-tales declaraciones ni los correspondientes pagos aparecían registrados en el Sistema Venezolano de Información Tributaria (SIVIT).
A tal efecto, se desprende del análisis de los elementos de autos que la contribuyente fue objeto de sanción de multa por parte la Administración Tributaria, por no haber presentado las declaraciones de impuesto al valor agregado para los períodos impositivos de noviembre y diciembre de 2003 y febrero de 2004.
No obstante, durante la tramitación del juicio contencioso tributario ante el Tribunal Superior Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, la contribuyente presentó dentro del lapso probatorio correspondiente, el cuádruple original de las referidas declaraciones las cuales exhiben elementos que demuestran dicha presentación, tales como sello húmedo de los Bancos receptores, identificación numérica de la declaración y la ráfaga de números troquelados, proveniente del sistema operativo del banco; así como del pago del impuesto declarado (folios 114 al 116 del expediente judicial).
Ahora bien, la Administración Tributaria sostiene que dicha prueba resulta insuficiente ya que dichas declaraciones y sus pagos no aparecían registrados en el Servicio Venezolano de Información Tributaria (SIVIT).
Ello así, esta Alzada es del criterio que tal circunstancia no desvirtúa la existencia del pago de las señaladas declaraciones, pues por una parte no consta en autos los reportes del Sistema Venezolano de Información Tributaria (SIVIT) de las transacciones vinculadas a las declaraciones de los meses de noviembre y diciembre de 2003 y febrero de 2004, y por la otra, el referido sistema constituye una plataforma tecnológica que fue desarrollada por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) dentro de una serie de sistemas automatizados creados con la finalidad de apoyar su función recaudadora. Concretamente el SIVIT contiene entre otros los siguientes módulos: registro de contribuyentes, información fiscal básica de identificación de las obligaciones tributarias (RIF-NIT), recepción de declaraciones, control de morosos y la cuenta corriente de cada contribuyente manteniendo el histórico de todas sus transacciones. (Ver sentencia de esta Sala, identificada con el N° 00471 del 15 de abril de 2009 caso: Carbones de la Guajira, S.A.). ( Negrillas del Tribunal)
Así, es preciso referir que el sistema SIVIT es operado solamente por la Administración Tributaria, con ocasión de la información suministrada por el sujeto pasivo cuando se inscribe en el Registro de Información Fiscal, sin que este último tenga otra injerencia en el aludido sistema. Por ende, ningún ciudadano puede consultar los datos que allí reposan, ya sean del mismo o de otro. (Negrillas del tribunal)
A mayor abundamiento, dicha plataforma tecnológica apoya la función del SENIAT, pero no se instituye como un instrumento para que los contribuyentes puedan demostrar la existencia de sus créditos fiscales, por lo que no se puede rechazar una solicitud de esta naturaleza, o realizar ajustes a los créditos fiscales ya reconocidos con fundamento únicamente en este sistema. (Vid. Sentencia N° 01212 del 12 de agosto de 2009, caso: Siderúrgica del Orinoco, C.A. SIDOR).
Ahora bien, del análisis de lo anteriormente indicado se pudo observar, que al haber presentado la sociedad recurrente las declaraciones a que estaba obligada para los períodos fiscales de noviembre y diciembre de 2003 y febrero de 2004, y pagado lo adeudado al Fisco Nacional, debe declararse como válidas las probanzas aportadas por la contribuyente al expediente judicial, pues de ellas se constatan la realización de la declaración y el pago del referido impuesto al valor agregado para los períodos anteriormente mencionados, comportando dicha actuación por parte de la sociedad comercio, el cumplimiento de su deber formal, reflejado en la extinción de la obligación tributaria mediante el pago del tributo adeudado al Fisco Nacional. (Vid. Sentencias Nros. 01432 y 01392 de fechas 12 de noviembre de 2008 y 7 de octubre de 2009, casos Eurobuilding Internacional, C.A. y Carbones del Guasare, S.A.).
Asimismo, es pertinente destacar que el Fisco Nacional pudo oponerse a tales documentales y no lo hizo en la fase respectiva. En consecuencia, estas declaraciones originales recibidas, selladas y troqueladas demuestran de manera fehaciente el pago realizado por parte de la contribuyente. (Negrillas de este Tribunal)
Por ende, concluye esta Sala que la obligación recaída en el sujeto pasivo, correspondiente a lo adeudado por concepto de impuesto al valor agregado para los períodos impositivo noviembre, diciembre de 2003 y febrero de 2004, fue extinguida por el pago que se realizó conjuntamente con la declaración consignada ante la Oficina Receptora de Fondos Nacionales (Banco Banesco y Provincial) en fechas 12 de diciembre de 2003, 15 de enero y 15 de marzo de 2004, las cuales constan tal como se indicó supra, a los folios ciento catorce (114) al ciento dieciséis (116) del presente expediente, por lo que esta Alzada debe desestimar el vicio denunciado por la representación judicial del Fisco Nacional. Así se declara.
En atención a lo anteriormente destacado, esta Sala declara sin lugar la apelación interpuesta por el Fisco Nacional, contra la sentencia N° 026/2006 dictada el 8 de agosto de 2006, por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, la cual se confirma…
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Aplicando al presente asunto el transcrito criterio, tenemos que aun cuando en el presente asunto se constata que el reporte SIVIT del 26/01/2006 no consta en autos y el único existente es anterior al 09/09/2004, siendo ésta la primera fecha de cancelación de las planillas ya identificadas y específicamente las tres planillas que se indican que supuestamente no aparecen, corresponden al año 2005 y el reporte es del 2004. Asimismo y tal como lo indica la sentencia antes comentada, el SIVIT es controlado solo por la Administración Tributaria, no teniendo ninguna oportunidad el contribuyente de poder revisarlo y además en el lapso procesal legalmente previsto pudo haber impugnado la Administración Tributaria la admisión de las documentales consistentes en las originales de las referidas planillas y en los comprobantes de cheques a nombre de Tesorería Nacional cursantes a loso folios 193, 195, 197, 199, 201, 204, 207 y 209 y ello no ocurrió.
En tal sentido, esta juzgadora considera que la manifestación de la representación fiscal no resulta suficiente a los efectos de desvirtuar las pruebas presentadas por la recurrente, verificándose que es precisamente a través del escrito de informes que la Administración Tributaria algo dice sobre las pruebas promovidas por la recurrente, situación inaceptable para quien juzga la presente causa, por cuanto el procedimiento legal está establecido de tal manera que tanto la recurrente como la recurrida presenten además de sus alegatos, las correspondientes pruebas para fines de control de las mismas por ambas partes en las oportunidades establecidas legalmente para hacerlo, en consecuencia vista la falta de la debida impugnación por parte de la Administración Tributaria Nacional, de las documentales promovidas por la recurrente en su oportunidad legal y con base en lo expuesto anteriormente, se declara que las planillas de Declaración y Pago del Impuesto al Valor Agregado Nros. 1264772 de fecha 15/04/2005; 3041016 de fecha 25/05/ 2005 y 0912743 de fecha 15/09/2005, por medio de las cuales, la recurrente declaró y pagó las cantidades de Bs. 10.000.000,00, Bs. 23.313.448,00 y 85.206.366,34, respectivamente, consignadas en la etapa de promoción de pruebas, se tienen como fidedignas en virtud de su falta de impugnación por los medios establecidos legalmente, así como también las cantidades declaradas y pagadas a través de ellas, en consecuencia quedan nulas y sin efecto legal alguno, las planillas de liquidación y de pago contentivas de las cantidades arriba descritas, emitidas por la Administración Tributaria Nacional, que constituyen el reparo formulado a la recurrente en materia de Impuesto al Valor Agregado. Así se declara.
Asimismo visto que la Administración alega que sólo los señalados pagos referidos a las planillas Nros 1264772, 3041016 y 0912743 antes identificadas supuestamente no aparecen registrados -y respecto a las cuales este Tribunal se pronunció precedentemente-, lo que significa que el resto de los pagos efectuados mediante las planillas Nros: 1264752, 1264765, 1064934, 0912748, 1264774, 1064943 y 1264776 cursantes en copia certificada del original, de fechas 09/09/2004, 08/11/2004, 06/01/2005, 15/09/2005, 06/01/2005, 06/01/2005 y 06/01/2005, correspondientes a los períodos agosto 2001, octubre, noviembre, diciembre de 2002, febrero, marzo y junio de 2003, por las sumas de: Bs. 18.589.562,97, Bs. 18.166.413,68, Bs. 9.278.620,66, Bs. 90.000.000,00, Bs. 59.119.437,33, Bs. 847.139,09 y Bs. 6.010.078,49, todo respectivamente, si aparecen registrados y en consecuencia, pagado el reparo en materia de impuesto.
En consecuencia con base en toda la motivación expuesta anteriormente se declara la nulidad de las planillas de liquidación y de pago emitidas para los periodos agosto 2001, octubre, noviembre y diciembre del 2002, febrero, marzo, abril y junio del 2003 en materia de Impuesto al Valor Agregado. Así se decide.
Alega la recurrente que se le formuló un reparo relacionado con el período correspondiente con el mes de octubre de 2002, determinado a través de la resolución recurrida que es la suma de Bs. 25.263.992,00, ahora Bs. 25.263,99, siendo que por medio del Acta de Reparo No. SAT-GTI-RCO-600-IM-271-53, de fecha 02 de julio de 2004, se le determinó el Impuesto al Valor Agregado por la cantidad de Bs. 18.166.413,63, por lo cual señala que “… se evidencia una diferencia de 7.097.578,37 Bs, (sic) respecto a la cual mi representada no tuvo conocimiento para el momento de la formulación de ese reparo y mucho menos para el momento del pago del tributo; en consecuencia esa diferencia entre 25.263.992,00 Bs. y 18.166.413,63 Bs., deberá la Administración hacernos conocer la forma y manera de cómo se produce la misma a los efectos de nosotros proceder a su cancelación, si fuese el caso, o a exponer los alegatos en caso de inconformidad con la misma…”
En tal sentido, se observa que en el acto impugnado (folio 98-99) en aplicación del poder de autotutela solamente señaló lo siguiente:
…Como punto preliminar, esta Gerencia Regional, en ejercicio del poder de autotutela que tiene sobre sus actos, procede, de conformidad con el Artículo 241 del Código Orgánico Tributario vigente, a corregir los errores materiales y de cálculo en que incurrió la actuación fiscal en la configuración del Acta de Reparo Nº SAT-GTI-RCO-600-IM-271-53, notificada en fecha 02-07-2004, tal y como se señala a continuación:
En el punto 1.2 correspondiente a los DEBITOS FISCALES NO DECLARADOS, folio 1164 del Expediente Administrativo realizada por la actuación fiscal, esta Gerencia Regional, observa, que el monto de Bs. 8.767.165,25 correspondiente al período impositivo Junio 2003 referido al Débito Fiscal Omitido, perteneciente a la factura 2058 de PDVSA, no es el correcto, ya que al revisar la copia de dicha factura, la cual se encuentra inserta en el folio 461 del Expediente Administrativo nos encontramos que el débito fiscal omitido correspondiente a ese período impositivo y perteneciente a dicha factura es la cantidad de Bs. 35.068.661,00…
En tal sentido se constata que es una corrección correspondiente al mes de junio de 2003 y la recurrente está alegando que desconoce la motivación que se efectuó a nivel del sumario administrativo para que en vez de ser Bs. 18.166.413,68, tal como así lo indica el Acta de Reparo, No. SAT-GTI-RCO-IM-271-53 de fecha 02/07/2004, sea la suma de Bs. 25.263.992,00 correspondiente al mes de octubre de 2002.
Respecto a ese alegato de la recurrente, indica la representación fiscal en sus informes que puede constatarse en el folio 110 del acto impugnado la corrección efectuada y que ello se debió a que “… la Administración determinó un excedente de Crédito Fiscal de Bs. 66.604.880,12 el cual es trasladado al período octubre de 2002, estableciéndose en virtud de ello, que el monto de créditos fiscales de dicho período de octubre de 2002 es de 143.428.176,12; así mismo los débitos… del período totalizan Bs. 271.302.252,44. Así las cosas, al realizar la determinación del impuesto debe restarse el monto cancelado… el cual fue de Bs. 102.2610.084,00 totalizando… una diferencia a favor de la República de Bs. 25.263.992,00…” (folio 924 )
Se observa que en el acta fiscal se señalaba que en septiembre de 2002 el total de créditos fiscales según Fiscalización e.B.. 100.157.805,64 (folio 1143), pero en el acto impugnado se indica que es Bs. 93.060.227,00 – cantidad ésta que es similar a la expresada por la contribuyente en su declaración-, y se constata que en la referida acta fiscal, los créditos fiscales correspondientes a octubre de 2002 e.B.. 73.702.458,76 y no la suma de Bs. 66.604.880,12 que indica ahora el acto impugnado, pero no consta en el acto recurrido ningún razonamiento que permita conocer el porqué de los cambios efectuados y la única corrección numérica que se indica que realizó, es la relativa a los débitos fiscales correspondientes al mes de junio de 2003, por lo cual es procedente aplicar al presente asunto lo expuesto por la Sala Político Administrativa en la sentencia No. 01211 de fecha 12/08/2009 con relación a lo sostenido en la sentencia No. 02274 de fecha 24/11/2004. En tal sentido, nuestra Alzada expresó lo siguiente:
…En este sentido, referente a la modificación de las cantidades objeto de reparo a través de la Resolución que culminó el Sumario Administrativo, esta Sala en la citada sentencia N° 01619 del 22 de octubre de 2003, cuyo criterio fue ratificado en la decisión N° 02274 de fecha 24 de noviembre de 2004, estableció lo siguiente:
(…)
De la transcripción que antecede se observa que la vulneración del derecho a la defensa por “la modificación de las cantidades reflejadas en las Actas Fiscales, a través de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo”, no necesariamente deviene por tal modificación, sino por la omisión de los motivos que llevó a la Administración Tributaria a efectuar el cambio de los montos correspondientes, precisamente por el desconocimiento de esas razones que pudieron resultar diferentes a las expuestas en el acta fiscal que inició el sumario administrativo, que imposibilitaron ejercer al sujeto interesado el respectivo control. ( Negrillas de este tribunal)
Así, del contenido de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo distinguida con el N° RCA/DSA/2003-000589, se aprecia que la Administración Tributaria modificó las cantidades determinadas inicialmente en el Acta Fiscal N° RCA-DF-SIV2-2002-13878-001226, con base en las consideraciones siguientes:
…Antes de realizar la liquidación correspondiente esta Gerencia considera necesario mencionar que constató la existencia de errores materiales, subsanables, como una manifestación mediata de la potestad de autotutela de sus propios actos, conforme a lo previsto en el artículo 241 del Código Orgánico Tributario …omissis…
Los errores detectados son los siguientes: (…)
De lo anterior se observa la existencia de las razones que llevaron a la Administración Tributaria a modificar las cantidades determinadas inicialmente en el Acta Fiscal N° … que contrariamente a lo alegado por la contribuyente hace que se deslinde de lo sostenido por esta M.I. en la precitada decisión N° 01619 del 22 de octubre de 2003, ratificada en la sentencia N° 02274 de fecha 24 de noviembre de 2004….
Es más, al aplicar al presente asunto lo expuesto por la Sala Político Administrativa en la sentencia antes comentada parcialmente, nos encontramos que en el acto impugnado (folios 152-153 ) se indica “… es imperioso para esta Gerencia… confirmar parcialmente los reparos formulados en la supracitada Acta Fiscal, conforme a los siguientes conceptos y montos…” y puede constatarse que los reparos en materia de Impuesto al Valor Agregado fueron confirmados totalmente, por lo cual efectivamente en el acto impugnado se incluyó un monto diferente al indicado en el acta fiscal respecto al cual la Administración no estableció el porqué de la modificación y no es suficiente a los efectos del alegato realizado, lo señalado por la representación fiscal respecto de que al folio 110 se puede determinar el porqué de esa diferencia, toda vez que en el propio acto impugnado en su página 106 (folio 153), se indica que se confirmó totalmente el reparo en cuanto al Impuesto al Valor Agregado indicado en el acta fiscal. En tal sentido, es procedente aplicar en este punto lo señalado por la Sala Político Administrativa en sentencia No. 02274 de fecha 24/11/2004 donde indicó lo siguiente:
…..Adicionalmente, no escapa a esta Sala advertir que la Administración Tributaria en la resolución impugnada, no obstante confirma las actas fiscales que dieron lugar a la apertura del sumario administrativo, modifica el monto del impuesto a pagar para el año 1996, contenido en el Acta Fiscal Nº , pero sin indicar de qué manera llegó a esa cifra, es decir, no precisa sobre la base de cuáles elementos varía el monto del tributo dejado de pagar….
En razón de lo precedentemente expuesto, la Sala observa que tal como lo afirmara el a quo, efectivamente no se encuentran reflejadas en la resolución impugnada, las razones de hecho ni de derecho que llevaron a la Administración Tributaria a corregir un supuesto error en que, a su decir, incurrió la fiscalización, para luego confirmar los reparos formulados a cargo de la contribuyente, concretamente para llegar a la determinación de una diferencia considerable en materia de impuesto sobre la renta y en cuanto a las retenciones a que se encontraba obligada.
De este proceder, se desprende que en el procedimiento sumarial instruido para determinar de oficio sobre base cierta el impuesto a pagar en los ejercicios fiscales reparados, así como para verificar el cumplimiento de las obligaciones como agente de retención a cargo de…, se vulneró el derecho a la defensa a la contribuyente recurrente… En virtud de ello, es de obligada consecuencia declarar la nulidad de la resolución culminatoria del sumario administrativo y de las subsecuentes planillas de liquidación, por falta de motivación y violación al derecho a la defensa de la contribuyente. Así se declara…..
Con base en el análisis efectuado y el criterio jurisprudencial antes señalado este Tribunal declara con lugar el alegato de la contribuyente y en tal sentido, el reparo por concepto de tributo omitido correspondiente al mes de octubre de 2002 es la suma de Bs. 18.166.413,68 y que fue cancelado, y no la cantidad de Bs. 25.263.992,32 y por vía de consecuencia, la base de Bs. 25.263.992,32 considerada para aplicar la multa para el mencionado período, es improcedente, porque debe ser la base del impuesto determinado en el acta fiscal, tal como así lo alegó la recurrente, por lo cual se anula la multa por 960,20 Unidades Tributarias y se ordena calcularla de nuevo con base en la suma de Bs. 18.166.413,68. Así se decide.
Otro de los alegatos de la recurrente se refiere a que se le lesionó la garantía constitucional establecida a su favor consistente en el principio non bis in idem, preceptuado en el numeral 7 del artículo 49 constitucional por cuanto dentro de su ejercicio fiscal que coincide con el año civil, “• …lo que… no puede dar lugar a la imposición de multas para cada período de imposición, por cuanto tal proceder significa que …se le estaría sancionando … por un mismo hecho, en más de una oportunidad…”. Asimismo dicho alegato lo expone para impugnar “…las multas impuestas por incumplimiento de deberes formales: 30 unidades tributarias” señalando que se le imponen de conformidad con los artículos 99 y 145 numeral 5 del vigente Código Orgánico Tributario, aplicándole la sanción prevista en el numeral 1 del artículo 105 eiusdem.
En tal sentido, se trae a colación lo establecido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en Sentencia Nº 00730, emitida en fecha 19 de junio de 2008, por medio de la cual expuso:
…En relación al mencionado principio, la Sala ha precisado en su jurisprudencia que éste constituye una garantía esencial del derecho al debido proceso el cual, conforme al enunciado del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, resulta aplicable a todas las actuaciones judiciales y administrativas.
El referido artículo del Texto Fundamental, establece el principio non bis in idem, bajo el enunciado siguiente:
...Artículo 49. El debido proceso se aplicará a todas las actuaciones judiciales y administrativas; en consecuencia:
...Omissis...
7. Ninguna persona podrá ser sometida a juicio por los mismos hechos en virtud de los cuales hubiese sido juzgado anteriormente...
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Como se deduce de la mencionada disposición, el referido principio constituye una manifestación del derecho al debido proceso y por ende, aplicable a todo tipo de actuación sea ésta judicial o administrativa y a su vez, se configura como un derecho fundamental del sancionado junto a los principios de legalidad y tipicidad de las infracciones.
Así, referido a la potestad sancionadora de la Administración, podría decirse que el principio non bis in idem constituye una garantía en cuanto se proscribe por mandato constitucional el juzgamiento y la imposición de más de una sanción por un mismo hecho; pero igualmente tiende a garantizar la seguridad jurídica, de las decisiones de la Administración. Es decir, que definida una situación jurídica particular, salvo la posibilidad excepcional de la revocación directa del acto administrativo, no le es permitido a ésta volver de nuevo sobre la cuestión que ha sido decidida….”
Aplicando al presente asunto lo expuesto en la jurisprudencia supra transcrita, se constata que, la recurrente fue sancionada por incumplimiento de deberes formales al no suministrar toda la información solicitada mediante tres actas de requerimiento pero consta en el acto impugnado que no son 30 sino 15 unidades tributarias aplicadas y asimismo se le sancionó en materia de Impuesto al Valor Agregado según lo previsto en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, así como con la multa prevista en el artículo 111 del Código Tributario vigente.
En este orden, el Impuesto al Valor Agregado es un tributo cuya determinación se efectúa en forma mensual, considerando a su vez que el comportamiento del mencionado impuesto se verifica en forma independiente, es decir, mes a mes, estableciendo con ello la autonomía que existe en cada uno de los períodos de imposición, por lo tanto esta juzgadora considera que el hecho de imponer las sanciones a la recurrente para los meses de agosto de 2001, julio, agosto, octubre, noviembre y diciembre de 2002; febrero, marzo, abril y junio de 2003, no configura la violación a la garantía de orden constitucional del non bis in idem, en virtud de la independencia que existe en cada período fiscal en materia de Impuesto al Valor Agregado, aunado al hecho que la conducta que debe desplegar el sujeto pasivo frente a este impuesto específicamente con relación al cumplimiento de sus deberes formales debe verificarse mensualmente, es decir en cada período de imposición y no en la forma en que pretende la recurrente, al señalar que “…en caso de infracciones en diferentes períodos de imposición, éstas deben agruparse en el ejercicio fiscal que conforme el período económico desde la apertura hasta el cierre del ejercicio de la empresa…”. Así se determina.
Adicionalmente la recurrente alega la existencia de la figura del delito continuado para esas sanciones aplicadas y pide que las multas estimadas procedentes por la Resolución impugnada deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99 del Código Penal por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo apreció la administración.
Al respecto es de señalar que la figura del delito continuado en materia de Impuesto al Valor Agregado para la fecha de interposición del recurso (26/09/2005) era aplicable desde aun antes de esa fecha, tal como lo estableció la sentencia de la Sala Político Administrativa No. 877 de fecha 17/06/2003, caso Acumuladores Titán y en la cual expresó que “…las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos …”
Así las cosas, si bien es cierto la fundamentación que justifica la aplicación de la regla del delito continuado está constituida por considerar en aras de una ficción legal, el tener como una sola infracción a la ley, el hecho de cometer actos de la misma resolución que violen la misma normativa legal aunque tales ilícitos se hubieren cometido en diferentes fechas, obteniendo con ello un único resultado antijurídico y en el criterio plasmado en la decisión arriba transcrita, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia señaló, que en asuntos como el analizado en esa oportunidad, se tomara en consideración la aplicación de la regla del delito continuado en función de considerar que la normativa tributaria no disponía de normas específicas a los efectos de resolver controversias en las que se tratara de la comisión de ilícitos de carácter tributario en diferentes fechas, que violen la misma disposición legal con actos ejecutivos de la misma resolución, produciendo con ello el mismo resultado antijurídico, tomando en cuenta a los solos efectos de la imposición de la sanción como si hubiese cometido un solo ilícito, sin embargo, a partir de la decisión Nº 000948, adoptada en fecha 13 de agosto de 2008, la mencionada Sala reinterpretó el criterio que se venía aplicando, llegando a la conclusión que de seguidas se transcribe parcialmente:
…conviene advertir que dada la existencia de reglas específicas para la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales, en el texto especial que regula la relación adjetiva que nace entre el sujeto activo y el contribuyente, no corresponde aplicar supletoriamente las disposiciones del Código Penal, concretamente del artículo 99, toda vez que no se verifica vacío legal alguno, ya que de acuerdo con el artículo 101 del Código Orgánico Tributario la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales se realiza por cada período o ejercicio fiscal.
(…)
En virtud de lo anteriormente expuesto, esta Sala reconsidera el criterio que había venido sosteniendo respecto de la aplicación del delito continuado en casos como el de autos, en los que se impone una sanción producto de incumplimiento de deberes formales del impuesto a las ventas, adoptado en la sentencia No. 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., posteriormente ratificada en forma pacífica en diversos fallos hasta la presente fecha, estableciendo que el artículo 99 del Código Penal no es aplicable a las infracciones tributarias que se generen con ocasión de los deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado, por los motivos aludidos en el presente fallo. Así se decide.
Ahora bien, en atención a que el nuevo criterio no resulta aplicable a la situación de autos, esta Alzada con fundamento en la sentencia No. 877 de fecha 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., considera que la contribuyente al haber cometido en forma repetida y continua la conducta infractora establecida en el artículo 101, numeral 2 del vigente Código Orgánico Tributario, debe aplicársele la disposición del artículo 99 del Código Penal y, en consecuencia, la sanción que se le ha de imponer tiene que ser calculada como si se tratase de una sola infracción, tal como lo estableciera el a quo. Por las razones expuestas, se impone confirmar el fallo apelado. Así se declara…
(Destacado de la Sala)
Por lo que frente a la no aplicación de la figura del delito continuado, la Sala Político Administrativa ha venido aplicando la figura de la concurrencia de sanciones que está prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario y en tal sentido tenemos que en la sentencia No. 01325 de fecha 19/10/2011 expresó lo siguiente:
En la norma transcrita se consagra la figura de la concurrencia de infracciones en materia tributaria, que establece como regla la acumulación de sanciones ante la comisión de dos o más ilícitos tributarios evidenciados en un procedimiento de fiscalización, por lo que debe la Administración Tributaria imponer “… la pena más grave aumentada con la mitad de las otras penas…”.
En razón de lo anterior, en sentencia dictada por esta Sala en fecha 28 de septiembre de 2011, No. 01186, caso: PLATINIUM TEXTIL, C.A., está M.I. consideró hacer algunas aclaraciones respecto a la concurrencia de infracciones. Al respecto declaró lo siguiente:
(…)
Conforme se explica precedentemente, esta M.I. derivado de la reinterpretación que realizó del criterio sostenido con relación al delito continuado en materia de impuestos indirectos, donde se dejó claro que los períodos impositivos son autónomos y que por ente, los ilícitos tributarios cometidos deben ser determinados y sancionados mes a mes, debe entenderse que el procedimiento a seguir por la Administración Tributaria es subsumir el hecho infraccional en el supuesto de la norma para determinar el ilícito o pena, pero si está frente a una confluencia de infracciones bien de diferente o igual pena, está obligado el funcionario sobre las reglas previstas en el mencionado artículo 81, a calcular y liquidar la multa que en definitiva se habría que aplicar.
En este orden, en atención a lo expresado por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en las sentencias supra referenciadas, esta juzgadora señala que efectivamente la reinterpretación realizada se considera más cónsona con la configuración del Impuesto al Valor Agregado, toda vez que dada su propia naturaleza jurídica se trata de un tributo cuya determinación se efectúa en forma mensual, considerando a su vez que el comportamiento del mencionado impuesto se verifica en forma independiente, es decir, mes a mes, estableciendo con ello la autonomía que existe en cada uno de los períodos de imposición, y frente a un incumplimiento bien sea de un deber formal o material previsto en el vigente Código Orgánico Tributario, éste establece las normas y figuras que deben aplicarse, y una de ellas, es la concurrencia de sanciones prevista en su artículo 81 eiusdem.
Ahora bien, considera quien decide que si el presente caso -interpuesto mucho antes del cambio de criterio-, se hubiese basado en un sólo alegato en cuanto a las multas aplicadas en materia de Impuesto al Valor Agregado - el del delito continuado- esta juzgadora tenía el deber aplicar el criterio existente para la fecha no sólo de la interposición del recurso sino para la fecha cuanto entró en estado de sentencia, para salvaguardar el derecho a la defensa, el principio de confianza legítima y la seguridad jurídica estatuidos constitucionalmente, por cuanto de lo contrario hubiese vaciado de alegatos y en consecuencia de defensas el recurso interpuesto, pero observa quien decide que con relación a las referidas multas la recurrente solicita además la aplicación de eximente de responsabilidad penal y de atenuantes, motivo por el cual para la fecha de que se emite la presente decisión, ya no es procedente la aplicación de la figura del delito continuado en cuanto a las sanciones aplicadas en el presente asunto en materia de Impuesto al Valor Agregado pero siguiendo el criterio de la Sala Político Administrativa, es aplicable la concurrencia de sanciones, lo cual se constata se aplicó en el acto impugnado. Así se decide.
Independientemente de lo anterior, -tal como ya se indicó precedentemente- la Administración no aplicó 30 unidades tributarias por el incumplimiento relacionado con las tres Actas de Requerimiento identificadas en el acto impugnado, por cuanto por efecto de la concurrencia, dichas sanciones quedaron reducidas a 5 unidades tributarias para cada una y al no ser procedente para la fecha de emisión de esta decisión, la aplicación de la figura del delito continuado en materia de sanciones tributarias, se niega lo solicitado y se confirman las sanciones aplicadas de conformidad con el artículo 105 del Código Orgánico Tributario vigente por 5 unidades tributarias por cada acta de requerimiento. Así se declara.
Otro de los alegatos de la recurrente en materia de Impuesto al Valor Agregado respecto a las multas aplicadas, fue la existencia de atenuantes y de eximente de responsabilidad penal.
En tal sentido expuso que “…Consideramos que es procedente la atenuante contemplada en el artículo 85, numeral 2, para la multa impuesta de conformidad con el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994 … con la cual se sanciona la omisión del impuesto … en el período impositivo agosto 2001 …, “ y las atenuantes contenida en los numerales 2 y 3 del artículo 96 del Código Orgánico Tributario 2001, “…para las multas impuestas de conformidad con el artículo 111 del vigente Código Orgánico Tributario, con las cuales se sanciona …los períodos impositivos julio, agosto, octubre, noviembre y diciembre 2002; febrero, marzo, abril y junio 2003…” .
Con relación a la atenuante contemplada en el artículo 85, numeral 2, para la multa impuesta de conformidad con el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994 relativa a “ no haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad”, la representación fiscal expresa en sus informes que esa atenuante “… no constituye una eximente o exculpación de la responsabilidad,… la consecuencia jurídica de la determinación de su existencia no es la eliminación de la multa, sino la graduación de la pena partiendo de su término medio a su límite inferior” ( folio 930) y señala que dicha atenuante “… no debe confundirse con la menor o mayor intensidad con que es sancionado un hecho particular…”
Con relación a la citada circunstancia atenuante observa esta juzgadora que en el caso concreto se analiza, el supuesto fáctico tipificado en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994 prevé como conducta del infractor, una acción u omisión que afecta los intereses fiscales y del contenido de dicha norma se infiere que la sanción tipificada en la referida disposición es aquélla que deriva de una conducta objetiva por parte del sujeto infractor y al analizar la conducta desplegada por la contribuyente frente a su obligación de declarar en su totalidad el monto correspondiente al Impuesto al Valor Agregado, para el período impositivo de agosto de 2001, se verifica el reconocimiento que de tal incumplimiento realiza la recurrente en principio al aceptar el reparo y posteriormente al presentar la declaración sustitutiva correspondiente, específicamente la Nº 1264752, de fecha 09 de septiembre de 2004, del período de imposición coincidente con el mes de agosto de 2001, por la cantidad de Bs. 18.589.562,97 hoy expresada en Bs. 18.589,56, (folio 348). En este sentido, tal omisión acarreó una responsabilidad objetiva que debe subsumirse en las disposiciones contempladas en la ley que regula el Impuesto al Valor Agregado, por lo que es improcedente la aplicación de la atenuante prevista en el numeral 2, del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994. Así se declara.
Asimismo agrega la recurrente que pide se le aplique la atenuante prevista en el numeral 2 del artículo 96 del vigente Código Orgánico Tributario para los períodos julio, agosto, octubre, noviembre y diciembre 2002; febrero, marzo, abril y junio 2003 con base en la “…conducta de colaboración para el esclarecimiento de los hechos …” y en tal sentido, la representación fiscal señala en sus informes al folio 930, “… que la contribuyente en cuanto a la verificación de los deberes formales, dio cumplimiento parcial a las Actas de Requerimiento… por cuanto no presentó la totalidad de los recaudos solicitados en cada una de ellas…”, lo que a su juicio demostraría que esa “… conducta omisiva… no puede decirse que haya coadyuvado al esclarecimiento de los hechos” y consta en el acto impugnado que fue sancionada la recurrente por no dar cumplimiento total a los requerimientos efectuados por la fiscal actuante, lo que a juicio de quien decide, no demuestra la atenuante alegada. Así se declara.
Igual tratamiento merece la circunstancia atenuante establecida en el numeral 3 del artículo 96 del Código Orgánico Tributario de 2001, invocada por la recurrente a su favor, semejante a la situación ya analizada con relación al artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, relativa a omisión de ingresos tributarios durante los períodos de imposición coincidentes con los meses de julio, agosto, octubre, noviembre y diciembre de 2002, febrero, marzo, abril y junio de 2003, en consecuencia al materializarse una conducta objetiva como ya se planteó, procede la consecuencia lógica del ilícito tributario representado en la omisión de tributos, cual es la imposición de la pena que corresponde, debiendo desestimar esta sentenciadora, la petición de la recurrente también en este punto. Así se declara.
Por otra parte, considera la recurrente que es procedente que se le apliquen eximentes de responsabilidad penal que más adelante se especifican y frente a tal solicitud, la representación fiscal “…considera inoficioso pasar a conocer de las mismas puesto que, tal y como se desprende del expediente administrativo, la representante legal de la contribuyente, mediante escrito introducido en fecha 22 de julio de 2004, acepta de manera expresa el reparo hecho por la Administración Tributaria en materia de Impuesto al Valor Agregado, todo lo cual se traduce de manera indefectible, en la aceptación de las consecuencias derivadas de los incumplimientos constatados por dicha administración, representadas desde todo punto de vista por las multas impuestas.”, pero considera quien decide que el hecho de aceptar un reparo en cuanto al tributo, no puede significar que asimismo se esté aceptando la imposición de la multa e intereses, por cuanto por ejemplo puede haber un cálculo errado de los mismos y tendría derecho el recurrente a solicitar su recálculo o como en el presente caso que se pide la aplicación de eximentes y atenuantes.
Ahora bien, entre las eximentes de responsabilidad penal cuya aplicación solicita, la recurrente alega la prevista en el numeral 3 del artículo 85 del vigente Código Orgánico Tributario relativo al caso fortuito y la fuerza mayor por cuanto le presta servicios “… casi en forma exclusiva a PDVSA. Ahora bien constituye un hecho cierto y notorio que en diciembre de 2002 ocurrió el nefasto paro petrolero…” y que es “… del conocimiento público, como consecuencia de ese paro petrolero, PDVSA estuvo paralizada en su actividad administrativa y operativa durante los meses de diciembre 2002, enero, febrero, marzo del 2003 …”. Empresa que reanudó sus actividades a partir de marzo del año 2003 “… sin embargo no ocurrió lo mismo con los pagos que …debía hacer a sus contratistas…” y por el efecto cascada, la recurrente expresa que “…se vio afectada en su liquidez para poder cumplir… con sus obligaciones tributarias…”
En tal sentido, tenemos que la Sala Político Administrativa en sentencia No. 05670 de fecha 21/09/2005 con relación al paro petrolero, expresó lo siguiente:
(…)
Circunscribiéndonos al caso de autos, observa esta Sala que la recurrente invocó como fundamento de su solicitud de prórroga del lapso de promoción de pruebas, una causa de fuerza mayor no sujeta a prueba o constatación por parte del juez por constituir un hecho notorio comunicacional. En tal sentido, estima esta Sala pertinente transcribir el criterio jurisprudencial sentado por la Sala Constitucional de este Tribunal Supremo de Justicia en su sentencia Nº 98, de fecha 15 de marzo de 2000, caso: O.S.H., acerca de los hechos notorios comunicacionales:
El hecho comunicacional, fuente de este tipo particular de hecho notorio que se ha delineado, es tan utilizable por el juez como el hecho cuyo saber adquiere por su oficio en el ejercicio de sus funciones, y no privadamente como particular, lo que constituye la notoriedad judicial y que está referido a lo que sucede en el tribunal a su cargo, como existencia y manejo de la tablilla que anuncia el despacho; o lo relativo al calendario judicial, a los cuales se refiere el juzgador sin que consten en autos copias de los mismos; notoriedad judicial que incluye el conocimiento por el juez de la existencia de otros juicios que cursan en su tribunal, así como el de los fallos dictados en ellos.
¿Puede el juez fijar al hecho comunicacional, como un hecho probado, sin que conste en autos elementos que lo verifiquen? Si se interpreta estrictamente el artículo 12 del Código de Procedimiento Civil, el cual es un principio general, el juez sólo puede sentenciar en base a lo probado en autos, con excepción del hecho notorio. Tiene así vigencia el vetusto principio que lo que no está en el expediente no está en el mundo. Pero si observamos las sentencias, encontramos que ellas contienen un cúmulo de hechos que no están probados en autos, pero que son parte del conocimiento del juez como ente social, sin que puedan tildarse muchos de ellos ni siquiera como hechos notorios. Así, los jueces se refieren a fenómenos naturales transitorios, a hechos que están patentes en las ciudades (existencia de calles, edificios, etc.), a sentencias de otros tribunales que se citan como jurisprudencia, a obras de derecho o de otras ciencias o artes, al escándalo público que genera un caso, a la hora de los actos, sin que existan en autos pruebas de ellos.
Si esto es posible con esos hechos, que casi se confunden con el saber privado del juez, con mucha mayor razón será posible que el sentenciador disponga como ciertos y los fije en autos, a los hechos comunicacionales que se publicitan hacia todo el colectivo y que en un momento dado se hacen notorios (así sea transitoriamente) para ese colectivo.
Esta realidad lleva a esta Sala a considerar que el hecho comunicacional, como un tipo de notoriedad, puede ser fijado como cierto por el juez sin necesidad que conste en autos, ya que la publicidad que él ha recibido permite, tanto al juez como a los miembros de la sociedad, conocer su existencia, lo que significa que el sentenciador realmente no está haciendo uso de su saber privado; y pudiendo los miembros del colectivo, tener en un momento determinado, igual conocimiento de la existencia del hecho, porque negar su uso procesal.
El hecho comunicacional puede ser acreditado por el juez o por las partes con los instrumentos contentivos de lo publicado, o por grabaciones o videos, por ejemplo, de las emisiones radiofónicas o de las audiovisuales, que demuestren la difusión del hecho, su uniformidad en los distintos medios y su consolidación; es decir, lo que constituye la noticia.
Pero el juez, conocedor de dicho hecho, también puede fijarlo en base a su saber personal, el cual, debido a la difusión, debe ser también conocido por el juez de la alzada, o puede tener acceso a él en caso que no lo conociera o dudase. Tal conocimiento debe darse por cierto, ya que solo personas totalmente desaprensivos en un grupo social hacia el cual se dirije (sic) el hecho, podrían ignorarlo; y un juez no puede ser de esta categoría de personas.
En este mismo orden de ideas, cabe destacar que la mencionada Sala Constitucional con ocasión de una acción de amparo constitucional y medida cautelar innominada ejercida por el ciudadano F.R. contra “los hechos, actos y omisiones provenientes de los integrantes de una asociación que dicen llamar GENTE DEL PETRÓLEO” (Sentencia Nº 3.342 del 19 de diciembre de 2002), con fundamento, justamente en la “….paralización de la industria petrolera nacional a través de una huelga…”, declaró de manera expresa “conocer notoriamente” las graves circunstancias derivadas de la paralización de la actividad económica e industrial de la sociedad mercantil PDVSA y sus filiales.
Adicionalmente, debe resaltarse que sobre la referida paralización de actividades de la sociedad mercantil PDVSA y sus empresas filiales, ya el Juzgado de Sustanciación de esta Sala Político-Administrativa se había pronunciado al conocer de una solicitud similar a la planteada en el caso de autos (Auto del Juzgado de Sustanciación de fecha 06 de febrero de 2003, inserto en el expediente N° 2001-0050 de la nomenclatura de esta Sala), reconociendo de manera expresa la notoriedad del cese de las funciones de dichas empresas y las consecuencias que de ello se derivan; señalando en tal oportunidad lo siguiente:
Vistos los razonamientos expuestos por el abogado E.G. así como los criterios sentados por la Sala Constitucional; y, por cuanto efectivamente las circunstancias mencionadas, evidencian la existencia del hecho público y notorio referido a que la industria petrolera nacional se ha visto afectada por la situación descrita, que también ha tenido una vasta difusión en los medios de comunicación, este Juzgado de Sustanciación se encuentra obligado a establecer que precisamente, entre las consecuencias de la paralización se suman los efectos que se han producido en la actividad legal que deben desempeñar los representantes judiciales de la empresa PDVSA PETRÓLEO, S.A. Por tanto, este Juzgador al declarar que conoce notoriamente tales hechos, debe propender como Director del proceso que es, a la salvaguarda de los principios fundamentales que lo informan y, como quiera que el derecho a la defensa constituye su piedra angular, y que pudiera verse vulnerado dada la imposibilidad manifestada por el solicitante de acceder a documentación que pueda influir en la controversia; es en virtud de lo cual, acuerda la suspensión de la causa por un lapso prudencial de sesenta (60) días continuos, contados a partir de la presente fecha, vencidos los cuales el juicio seguirá su curso legal. Así se decide.
Así las cosas, juzga este Supremo Tribunal en cuanto a lo dicho por el a quo acerca del cese del denominado “Paro Cívico Nacional o Paro Petrolero”, para mediados del mes de enero de 2003, que si bien tal circunstancia resulta cierta, en principio, no puede dejar de advertirse que por efectos del señalado paro, la normalización de las actividades de PDVSA y sus empresas filiales no podía producirse en corto tiempo, sino en forma gradual debido a la complejidad y el volumen de las operaciones desarrolladas por dichas empresas; siendo además, que desde la finalización del aludido paro petrolero hasta el 26 de febrero de 2003, oportunidad en la cual fue solicitada la referida prórroga, había transcurrido escasamente un mes. (Negrillas y subrayado de este Tribunal)
Por los motivos precedentemente expuestos, esta Sala juzga que ciertamente, la paralización de actividades de la industria petrolera y petroquímica nacional para los meses de diciembre de 2002 y enero de 2003, es un hecho notorio comunicacional, que ha debido ser tomado en cuenta por el juzgador a quo en la oportunidad de pronunciarse respecto de lo solicitado por la sociedad mercantil Petroquímica de Venezuela, S.A. …en consecuencia, esta alzada debe revocar el pronunciamiento dictado … Así se declara.
Con relación al alegato de la recurrente respecto al paro petrolero, es cierto que es un hecho comunicacional y en consecuencia es un hecho notorio, y del análisis de la documentación cursante en autos, se constata que la recurrente le presta servicios a PDVSA y prueba de ello, es la relación de facturas de los períodos octubre, noviembre y diciembre de 2002, febrero, marzo y junio de 2003 identificadas como “facturas por prestación de servicios no declaradas” (folio 55) y los contratos Nros de servicios 4620002392, 02-CRP-SO-0106, 02-CRP-SO-0107, 02-CRP-SO-0115, 02-CRP-SO-0083 y 02-CRP-SO-0080 y tal como lo indicó la Sala Político Administrativa en la sentencia antes comentada, los efectos del mencionado paro afectó todas las actividades de la industria petrolera y una de ellas, es la relativa al pago que debía realizar a las empresas que le prestan sus servicios y es evidente que la recurrente es una de ellas, por lo cual tal como lo señala la Sala la normalización de sus actividades no podía efectuarse a corto plazo y es evidente que debió retrasarse con los pagos que debía realizar para los meses de diciembre de 2002, enero, febrero y marzo del 2003, a pesar de que se observa que en el acto impugnado se indica que PDVSA canceló por haber emitido las órdenes de pago, pero una cuestión es hacerlo y otra muy distinta es lograr que le cancelaran, todo lo cual significa que la eximente alegada se configuró, motivo por el cual se declara la nulidad de las multas aplicadas para los períodos de diciembre de 2002, febrero y marzo de 2003, tal como fue alegado y probado por la recurrente. Así se decide.
Asimismo la recurrente expresa que en el presente asunto tiene cabida la aplicación de la eximente de responsabilidad penal tributaria estatuida en el literal “e” del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994 en concordancia con el artículo 118 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de fecha 22/10/1999 vigente para el ejercicio 2001 y los numerales 3 y 6 del artículo 85 del vigente Código Orgánico Tributario en concordancia con el artículo 171 de la Ley de Impuesto sobre la Renta publicada el 28/12/2001 vigente para los ejercicios 2002 y 2003. Normas que establecen lo siguiente:
Artículo 79: Son circunstancias que eximen de responsabilidad penal tributaria:
e) Cualquier otra circunstancia prevista en las leyes aplicables a las infracciones tributarias.
Artículo 85: Son circunstancias que eximen de responsabilidad penal tributaria:
3) El caso fortuito y la fuerza mayor
6) Cualquier otra circunstancia prevista en las leyes aplicables a las infracciones tributarias.
En tal sentido con relación a la eximente de responsabilidad penal, prevista en el literal “e” y numeral 6 de los artículos 79 y 85 del Código Orgánico Tributario de 1994 y 2001 respectivamente, señala que es procedente que se le aplique lo establecido en el artículos 118 y 171 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta aplicable -rationae temporis - de fechas 22/10/1999 y 28/12/2001 por cuanto el reparo fue efectuado con fundamento exclusivo en los datos suministrados por el contribuyente en su declaración, expresa que las objeciones se deben exclusivamente a los ajustes efectuados de débitos y créditos fiscales incluidos en declaraciones presentadas correspondientes a los ejercicios 2001,2002 y 2003, “…por lo que en modo alguno significó el hallazgo de débitos y créditos fiscales provenientes de fuentes distintas a las propias declaraciones….”
A los efectos de sustentar su solicitud, señala una serie de sentencias emitidas por la Sala Político Administrativa. Sala que en fecha 30/11/2011 bajo el No. 01651 publica una sentencia donde con relación al punto de la eximente de responsabilidad penal tributaria en cuanto al Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor e Impuesto al Valor Agregado aplicadas conforme al artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, expresó lo siguiente:
2.Eximente de responsabilidad penal tributaria.
Respecto a la eximente de responsabilidad penal tributaria que la recurrida consideró procedente y la representación fiscal objetó en la fundamentación de su apelación, pasa esta Sala a examinar el asunto debatido, sobre las consideraciones siguientes:
A este efecto, esta M.I. advierte que a través de la Resolución N° … la Administración Tributaria al observar que se había producido una disminución ilegítima de ingresos tributarios por el mismo monto de los reparos formulados a las declaraciones de los períodos impositivos objeto de la fiscalización (enero y febrero de 1997, abril, junio, julio, agosto, octubre y diciembre de 1999, enero, marzo, abril, mayo, junio y julio de 2000), considerando los resultados arrojados en la investigación fiscal de estos ejercicios investigados, impuso multa por contravención para los citados períodos, por la cantidad de Bs. …. equivalente al …(105%) del monto del tributo omitido, de conformidad con el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso por razón del tiempo, en concordancia con los artículos 71 eiusdem y 37 del Código Penal.
Ahora bien, vista la declaratoria con lugar respecto a los reparos formulados por la Administración Tributaria, en principio las multas impuestas procedían ajustadas a los reparos confirmados por la decisión dictada. No obstante, en atención a las defensas expuestas por la contribuyente, debe a.l.e.p.e. invocada, a fin de declarar su procedencia o no.
Por ello, corresponde a esta Sala conocer y decidir lo pertinente acerca de la defensa alegada, sobre la base de las consideraciones siguientes:
Observa esta Superioridad, que la contribuyente invocó la eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el artículo 79, literal e), del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con el artículo 89, numeral 3, de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1999, aplicable rationae temporis al caso de autos, en cuya normativa se exime de la multa “cuando el reparo haya sido formulado con fundamento exclusivo en los datos suministrados por el contribuyente en su declaración”.
Sobre este particular, la Sala ratifica su criterio al interpretar que en la aplicación de la citada norma lo fundamental no es el desplazamiento del fiscal al domicilio del contribuyente en visita para confrontar los datos suministrados en la declaración con los elementos probatorios ad hoc, sino que de la investigación surjan hechos nuevos que revelen hallazgos de fuentes distintas extra declaración. Asimismo, ha dejado sentado la jurisprudencia patria que para que proceda tal eximente, las modificaciones propuestas por el fiscal en el cuadro del formulario de la declaración respectiva deben haberse originado como producto de la consideración de los datos tanto singulares como globales suministrados por el contribuyente bajo juramento en su declaración, y no de aquellos reparos que provengan de fuentes distintas, extrañas a ese documento, que revelen la configuración de omisiones involuntarias de rentas, de estimaciones de oficio o de ocultamiento premeditado. (Sentencia N° 01704 de fecha 07-10-2004, caso: Cotécnica Caracas, C.A., N° 01909 del 22-11-2007, caso: Glassven C.A. y N° 00647 de fecha 07-07-2010, caso: Industria Química de Portuguesa, C.A (INQUIPORT), entre otras).
Así, en el presente caso pudo constatarse de las actas procesales que conforman el expediente, específicamente del Informe Fiscal N° … sin fecha, del Acta de Reparo No. …., de fecha …, así como de la Resolución N° … de fecha … impugnada, que la Administración Tributaria practicó una investigación fiscal a los resultados de las declaraciones de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor e impuesto al valor agregado, correspondientes a los períodos fiscales comprendidos entre diciembre de 1996 hasta octubre de 2000, y que de esa actuación, conforme a su verificación en los libros contables, libros de compras y ventas, registros, comprobantes, así como los soportes de las facturas de compras y ventas que los amparan, a los fines de comprobar la sinceridad de los datos globales que contienen las aludidas declaraciones, modificó el impuesto a pagar, en virtud de haber encontrado diferencias en los débitos y créditos fiscales declarados. ( Negrillas de este Tribunal)
Las aludidas objeciones, observa la Sala, fueron formuladas a las distintas declaraciones examinadas, de donde se infiere que los funcionarios fiscales actuantes requirieron hacer un examen y verificación de las partidas reparadas, con los datos expuestos en los libros contables, libros de compras y ventas, comprobantes, soportes de las facturas de compras y ventas, y demás registros fiscales adicionales, requeridos a la contribuyente, tal como se indicara en la propia fiscalización y conforme al cual pudo determinar que la sociedad mercantil recurrente incorporó a algunas de ellas débitos fiscales en exceso, en otras las omitió, provenientes de sus ventas, así como los créditos fiscales que no utilizó en algunos períodos y en otros lo hizo donde no correspondía, como consecuencia de las compras efectuadas en los períodos fiscales investigados, lo que en modo alguno significó que el reparo surgió de fuentes extrañas a las declaraciones presentadas, sino por falta de inclusión y exclusión de débitos y créditos fiscales, relacionados con las ventas y compras anotadas en los respectivos libros de compras y ventas de la aludida sociedad de comercio, tal y como lo afirmara el juzgador de instancia. (Negrillas de este Tribunal)
En este sentido, no puede entenderse que la revisión efectuada por los funcionarios por razón de una fiscalización a las declaraciones de los impuestos examinados en los libros y registros contables, libros de compras y ventas, comprobantes, asientos y los soportes de las facturas de compras y ventas que sustentan la contabilidad y las operaciones realizadas en los períodos impositivos reparados, para verificar los datos globales expuestos en las referidas declaraciones de impuestos al consumo suntuario y a las ventas al mayor e impuesto al valor agregado investigadas, constituyen elementos extraños a dichas declaraciones, pues son éstos los que realmente forman parte de la fuente principal de donde se extraen los datos plasmados en las declaraciones de dichos impuestos presentadas por la contribuyente y cuando la Administración Tributaria procede a revisarlos por efecto de una investigación fiscal, lo hace apoyándose en esos elementos; por lo que no pueden considerarse ajenos al proceso de fiscalización, como acertadamente lo estimó el sentenciador. Así se declara.
En virtud de los anteriores razonamientos, ratifica la Sala el criterio supra reseñado, al sostener que en el supuesto de la precitada eximente, lo fundamental no es el hecho de que los funcionarios actuantes tengan que trasladarse a la sede de la contribuyente para efectuar las investigaciones correspondientes en los libros de contabilidad, libros de compras y ventas, los soportes de las facturas de compras y ventas y demás comprobantes exigidos en la fiscalización, pues en modo alguno significa que el reparo del caso de autos, no se hizo con fundamento en los datos suministrados en sus declaraciones de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor e impuesto al valor agregado y menos aun considerar que los datos contenidos en dichos registros comportan elementos extraños a la declaración (Sentencias: Nº 927 de fecha 29-07-04, caso: Propiedades y Servicios Comerciales, C.A., N° 01704 de fecha 07-10-2004, caso: Cotécnica Caracas, C.A., N° 572 del 07-05-2008, caso: Ron S.T., C.A. y N° 00647 de fecha 07-07-2010, caso: Industria Química de Portuguesa, S.A., entre otras).
De esta forma, habiéndose advertido que las objeciones fiscales formuladas a la sociedad mercantil Orbis Oriental de Venezuela, C.A., respecto a la exclusión e inclusión de los débitos y créditos fiscales, por las razones antes señaladas, provenientes de las operaciones de ventas y compras efectuadas en los meses de enero, febrero de 1997, abril, junio, julio, agosto, octubre y diciembre de 1999, enero, marzo, abril, mayo, junio y julio de 2000 investigados, tuvieron como fundamento los datos contenidos en las declaraciones de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor e impuesto al valor agregado, presentadas por la empresa para los mencionados períodos impositivos, estima la Sala procedente la eximente de responsabilidad penal tributaria solicitada, de conformidad con el artículo 79, literal e), del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con el artículo 89, numeral 3, de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1999, en aplicación de lo previsto en los artículos 63 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela N° 36.007 de fecha 25/07/96 y el artículo 70 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela N° 5.341 Extraordinario de fecha 05/05/1999, en torno a la sanción prevista en el artículo 97 del citado Código Orgánico Tributario, aplicable en razón del tiempo. En consecuencia, se anulan las sanciones impuestas a la contribuyente por contravención. Así se declara.
Vista la declaratoria de procedencia de la eximente de responsabilidad penal tributaria, en los términos antes expuestos, debe la Sala desestimar la petición de la representación fiscal en este particular. Así se declara.
Debe señalarse que la sentencia antes comentada trató sobre la eximente de responsabilidad penal concedida con relación al Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, pero también al Impuesto al Valor Agregado y el contenido de las normas del Código Orgánico Tributario de 1994 y 2001 que establecen la eximente son idénticas en ambos, al igual que lo son los artículos 118 y 171 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1999 y 2001 respectivamente, motivo por el cual el análisis que se efectúa a continuación es válido para toda la normativa señalada y en tal sentido se constata del acto recurrido que los períodos en los cuales la Administración impuso multa de conformidad con los artículos 97 y 111 del Código Orgánico Tributario de 1994 y 2001 respectivamente, fueron agosto de 2001, julio, agosto, octubre , noviembre y diciembre de 2002, febrero, marzo, abril y junio de 2003, tal como consta al folio 175, ahora bien pero como ya este tribunal declaro la nulidad de las multas de los períodos diciembre de 2002, febrero y marzo de 2003, en tal sentido el análisis se efectuaran sobre los restantes periodos. Así se decide.
Al respecto aplicando al presente asunto la sentencia parcialmente comentada emitida por la Sala Político Administrativa se constata del análisis del acto impugnado lo siguiente: Con relación al período agosto de 2001, se constata al folio 108 que el tributo omitido para ese período proviene de ajustes de créditos y débitos fiscales desde junio 2001, generando un impuesto a pagar, pero no puede obviarse que al folio 54 se indica que en el mes de agosto de 2001 hubo una factura no declarada, lo que generó débito fiscal omitido por Bs. 1.291.496,89, lo que motiva a este Tribunal no conceder la eximente solicitada prevista en el literal “e” del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994 por cuanto hubo omisión de tributos por factura no declarada. Así se decide.
Asimismo, es cierto que hubo un ajuste de créditos y debitos, generándose excedentes de créditos fiscales y modificación de los mismos, todo ello en los meses de junio y julio de 2001, octubre a diciembre de 2001, enero, febrero, marzo , abril, mayo, junio, septiembre y octubre de 2002, enero, febrero y mayo de 2003 ( folios 155 al 158), así como hubo ajustes a los débitos por cambio de la alícuota y asimismo se observa que para los períodos octubre y noviembre de 2001 quedó un impuesto por compensar a favor de la contribuyente. Impuesto por compensar que también se observa en el período junio de 2002, todo lo cual se constata a los folios 155 y 156.
También se constata que se indica en el acto impugnado que hubo facturas por prestación de servicios a PDVSA no declaradas para los períodos octubre a diciembre de 2002, febrero, marzo y junio de 2003 ( folio 55), pero como consecuencia de la eximente ya otorgada con base en el numeral 3 del artículo 85 del vigente Código Orgánico Tributario, las sanciones aplicadas a los períodos de diciembre de 2002, febrero y marzo de 2003 fueron anuladas, sólo se procede analizar la eximente prevista en el numeral 6 del artículo 85 eiusdem en concordancia con el artículo 171 de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente para los períodos julio, agosto, octubre y noviembre de 2002, abril y junio de 2003, tal como ya se decidió.
Ahora bien, consta a los folios 55 y 56 que …. Se determinó que … no incluyó en las Declaraciones… de los períodos Octubre 2002, Noviembre de 2002 …y Junio de 2003 las facturas emitidas por Prestación de Servicios…
, lo que motivó a la fiscal actuante a incluir “… en la base imponible y en los débitos fiscales declarados los monto antes señalados…” (folios 55 y 56), lo que demuestra que en esos períodos hubo omisión de tributos, generándose en consecuencia que no se pueda conceder la eximente solicitada. Así se decide.
Con relación a los períodos Julio y Agosto del año 2002 se constata al folio 59 que en el acto impugnado se indica que la contribuyente “… obtuvo ingresos por concepto de alquiler de equipos…sobre los cuales…no determinó los débitos fiscales y por consiguiente no fueron registrados en el libro de venta ni incluidos en las Declaraciones del Impuesto al Valor Agregado…”, lo que a juicio de quien decide demuestra que no se generó a favor de la recurrente la eximente solicitada. Así se decide
Por último con relación al período Abril del año 2003 se constata del análisis del acto impugnado que lo declarado por la contribuyente como débitos y créditos fue aceptado por la Administración aun cuando se generó un impuesto omitido `por Bs. 847.139,09, lo que significa que ese tributo omitido fue producto de un error de cálculo de por parte de quien elaboró la declaración y no intención de omitir tributo, lo que demuestra que con relación a este período si se configura la eximente solicitada, prevista en el numeral 6 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario en concordancia con el artículo 171 de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente rationae temporis, por lo cual se anula la sanción aplicada al mencionado período. Así se decide.
Resumiendo se niega la eximente de responsabilidad penal, prevista en el literal “e” del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994 en concordancia con el artículo 118 de la Ley de Impuesto sobre la Renta publicada en fecha 22-10-1999 y asimismo se niega la eximente de responsabilidad penal prevista el numeral 6 de artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2001 en concordancia con el artículo 171 de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente rationae temporis para los períodos julio, agosto, octubre y noviembre de 2002 y junio del año 2003 y se declara procedente para el período abril de 2003. Así se declara.
Otro de los alegatos de la recurrente es con relación a los intereses moratorios indicando que existe violación del derecho al debido proceso y del derecho a la defensa toda vez que en el acto impugnado se le ordena cancelar Bs. 190.146.049,00 por concepto de intereses moratorios causados por el Impuesto al Valor Agregado omitido en los periodos impositivos julio, agosto, octubre, noviembre y diciembre de 2002; y febrero, marzo, abril y junio de 2003 y que los mismos son calculados desde la fecha en que según estima la Resolución impugnada se ha debido pagar el impuesto omitido en cada uno de los periodos impositivos reparados, hasta la fecha de emisión de la Resolución impugnada, lo cual ocurre el día 19-08-2005, pero que en la ”… la fórmula utilizada…, para el cálculo…. , no se indica cual fue la tasa activa utilizada, por una parte; por la otra, tampoco se señalan cuales son los seis (6) bancos comerciales y universales … que, en criterio de la Administración tienen el mayor volumen de depósitos, a los fines de establecer la tasa promedio y asimismo agregó que “…los días tomados en cuenta para el cálculo de los intereses exceden el tiempo realmente transcurrido desde el momento en el cual el pago se hizo exigible…” por cuanto los intereses deben cancelarse hasta la fecha de pago del tributo y “…le están exigiendo el pago… hasta el momento de la notificación de la Resolución impugnada…”.
De conformidad con el artículo 66 del vigente Código Orgánico Tributario aplicable a los períodos respecto a los cuales se calcularon los intereses moratorios, señala que estos se generan de pleno derecho. Eso no está en discusión, lo que si lo está – de acuerdo con lo expresado por la recurrente-, es lo relativo a la fórmula empleada para su cálculo respecto a que no se indicó cuál fue la tasa activa y cuáles son los seis principales bancos comerciales y universales con mayor volumen de depósitos que se consideran para determinar la tasa activa promedio y que en el acto impugnado se excedieron en los días de mora considerados para su cálculo.
Ahora bien, es cierto que en la fórmula empleada por la Administración sólo se indica que los intereses moratorios se calculan multiplicando el monto enterado por la tasa máxima activa incrementada según el Código Orgánico Tributario y los días de mora pero nada se indica en el acto impugnado cuál fue la tasa activa promedio mensual aplicable “… por cada uno de los períodos en que dichas tasas estuvieron vigentes “ , por lo cual tiene base legal el alegato de la recurrente respecto a que desconoce cuál es la tasa que se aplicó en cada uno de los períodos, con la circunstancia de que conforme al mencionado artículo 66, dicha tasa deberá publicarla la Administración Tributaria Nacional en la Gaceta Oficial dentro de los 10 primeros días del mes y de no hacerlo en ese lapso, deberá aplicarse la última tasa activa bancaria que haya publicado y nada se indicó respecto a cuáles son las bancos comerciales y universales con mayor número de depósitos.
Es de señalar que al ordenarse publicar la tasa activa promedio en la Gaceta Oficial de la República, ésta se considera conocida por todos, por lo cual nadie puede alegar que no la conoce, pero el alegato no es ese, sino que no conoce cuál aplicó la Administración al efectuar el cálculo y además, para el caso de no haber publicado una tasa activa promedio dentro del plazo legalmente previsto, debía utilizar la previamente publicada, por lo tanto el alegato de la recurrente es procedente, como también lo es con relación a los días de mora por cada período y que fueron considerados por la Administración, toda vez que es evidente en el acto impugnado, que la fechas tomadas en cuenta para efectuar la liquidación de los intereses fueron la del vencimiento del plazo para autoliquidar y pagar y la fecha de emisión del acto recurrido, que lo fue el 19/08/2005 y consta que en materia de Impuesto al Valor Agregado la contribuyente canceló aun antes de la emisión del acto impugnado la mayor parte del reparo efectuado por tributo omitido a excepción del mes de marzo de 2003 y una porción del mes de diciembre de 2002, pagadas el 15/09/2005, lo que significa que a excepción de los pagos realizados el 15/09/2005 correspondiente a las planillas Nros. 0912743 y 0912748, todas las demás lo fueron antes de la emisión del acto impugnado, motivo por el cual se declara la nulidad de la liquidación de los intereses moratorios en materia de Impuesto al Valor Agregado y se ordena a la Administración volver a calcular los intereses moratorios en cuanto al Impuesto al Valor Agregado en atención a la presente motivación, pero con relación al período agosto de 2001 se observa que no se calcularon intereses moratorios, sin embargo éstos generan una vez que el acto administrativo impugnado quede definitivamente firme y ello con base en el criterio vinculante de la sentencia sobre intereses moratorios emitida por la Sala Constitucional con relación al artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994. Así se establece.
Ahora bien, con relación a los intereses moratorios en materia de Impuesto sobre la Renta, esta juzgadora se pronunciará más adelante.
En cuanto al Impuesto sobre la Renta, alega la recurrente que en el reparo efectuado en su contra por la Administración Tributaria Nacional, se produce un falso supuesto por cuanto le efectuaron un reparo en materia de Impuesto sobre la Renta en su condición de contribuyente por ingresos declarados como no gravables en los ejercicios 2001 y 2002 y expresa que con respecto al ejercicio 2001 le rechazaron la suma de Bs. 171.475.169,69 por considerarlos disponibles de conformidad con el artículo 5 de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente rationae temporis y para el ejercicio 2002 le rechazaron como no disponibles los ingresos provenientes de los contratos 0106, 0107, 0115, 0083 y 0080 y facturas 2011 y 2020. Alega que en su escrito de descargos “…su defensa se centró en demostrar que dichos ingresos no eran disponibles…” al cierre de esos ejercicios considerando que se ignoró el artículo 19 eiusdem que consagra una excepción al principio de la disponibilidad de la renta, pero que en el acto impugnado se indicó que ella ha debido “…aportar las pruebas que esos ingresos fueron declarados en el ejercicio fiscal en el cual terminaron las obras:::” y que eso “…constituye un nuevo elemento frente al cual ninguna oportunidad de defensa tuvo QUINTOCA en la oportunidad de presentar el escrito de descargos…”.
Al leer el acto impugnado se constata que se indicó que la recurrente había solicitado se considerara el artículo 19 de la Ley de Impuesto sobre la Renta del 2001 (folio 119) y asimismo se indica que la recurrente no aportó los soportes y comprobantes que demuestren o comprueben que los montos reparados fueron declarados en los ejercicios en los cuales terminaron las construcciones con relación a los contratos 0107, 0106 y 0083, y con relación a los contratos 02-CRP-SO-0115 Y 02-CRP-SO-0080 la Administración estimó que las “…obras fueron concluidas en el ejercicio 2002…”, por lo cual aplicó los artículos 16 y 38 respectivamente de la Ley de Impuesto sobre la Renta del 2001 y su Reglamento y asimismo expresó que la contribuyente no promovió las pruebas suficientes para rebatir los reparos efectuados para el ejercicio 2002 (extractos de los folios 111 al 127 ) .
Ahora bien, es cierto que la Administración Tributaria analizó el falso supuesto alegado por la recurrente en sus descargos y aun cuando prácticamente expresó que el artículo 19 de la Ley de Impuesto sobre la Renta era aplicable para los contratos 0107, 0106 y 0083, en forma general consideró que la contribuyente no había aportado las pruebas de demostraran que el monto de los reparos fueron cancelados en los ejercicios en los cuales finalizaron las construcciones, pero éste último análisis no fue parte del contenido del acta de reparo - objeto de confirmación en el acto impugnado- porque en ella el fiscal actuante aplicó el artículo 5 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de fechas 22/10/99 y 28/12/2001 para rechazar montos como ingresos no gravables y para el ejercicio 2002 aplicó además los artículos 16 y 38 respectivamente de la Ley de Impuesto sobre la Renta del 2001 y su Reglamento.
Lo señalado nos indica que en el acto impugnado se confirmó el acta de reparo con base en un análisis que no fue parte de lo que expresó el fiscal actuante en el acta de reparo y en tal sentido, tiene razón la recurrente, pero por cuanto fueron promovidas pruebas documentales y fue evacuada la prueba de experticia promovida, esta juzgadora analizará el falso supuesto alegado respecto a la no disponibilidad de los ingresos para los ejercicios 2001 y 2002. Así se declara.
Visto el señalamiento de la recurrente referido al falso supuesto de hecho, se estima traer a colación lo expresado por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia Nº 01441, de fecha 06 de junio de 2006, mediante la cual señaló:
…2.- En lo que se refiere a la existencia del vicio de falso supuesto del que, presuntamente, adolece el acto recurrido, la Sala considera oportuno ratificar una vez más que el aludido vicio se configura de dos maneras, a saber: cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Luego, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar dicha decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho…
De conformidad con la jurisprudencia copiada se tiene, que en el presente asunto, la recurrente expone que la Administración Tributaria Nacional de la cantidad de Bs. 218.245.615,95 hoy Bs. 218.245,61 expresada en la Declaración Definitiva de Rentas, incluida en la conciliación fiscal como ingresos no disponibles en el ejercicio económico del año 2001, consideró como no gravable únicamente la cantidad de Bs. 46.770.147,86, en la actualidad Bs. 46.770,14 rechazando de este modo como ingresos no gravables en el ejercicio del año 2001, la suma de Bs. 171.475.169,69, hoy reexpresados en Bs. 171.475,16. En este sentido, el análisis se efectuará a partir de la normativa que regula el Impuesto sobre la Renta, específicamente en lo relativo a la disponibilidad de los ingresos gravables para cada ejercicio económico fiscal.
En tal sentido, respecto al ejercicio 2001 señala que le rechazaron la suma de Bs. 171.475.169,69 por considerarlos disponibles de conformidad con el artículo 5 de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente rationae temporis y por lo cual alega que esos ingresos no estaban disponibles para el cierre del ejercicio, considerando que se ignoró el artículo 19 eiusdem que consagra una excepción al principio de la disponibilidad de la renta y para el ejercicio 2002 le rechazaron como no disponibles los ingresos provenientes de los contratos 0106, 0107, 0115, 0083 y 0080 y alega que en su escrito de descargos “…su defensa se centró en demostrar que dichos ingresos no eran disponibles…” en esos ejercicios , pero que en el acto impugnado se indicó que ella ha debido “…aportar las pruebas que esos ingresos fueron declarados en el ejercicio fiscal en el cual terminaron las obras:::” y que eso “…constituye un nuevo elemento frente al cual ninguna oportunidad de defensa tuvo QUINTOCA en la oportunidad de presentar el escrito de descargos…”.
Expresa la recurrente que del ejercicio 2001 del monto rechazado por Bs. 171.475.169,69 están incluidas “…. las siguientes facturas: 1884, de fecha 10-12-2001, por …Bs. 83.423.643,00; la factura No. 1487, de fecha 21-12-2001, por Bs. 55.554.240,00, y la factura 1883, de fecha 31-12-2001, por Bs. 3.441.390,00 (…) En el período probatorio correspondiente acompañaremos el contrato No 4620002392, cuya duración es de tres meses, como podrá comprobarse que, de acuerdo con el Acta de Inicio de la obra, la cual también acompañaremos, esta obra se empezó el día 05-11-2001. Luego, se evidenciará que para el 31-12-2001, la obra que se estaba llevando a cabo, en base al referido contrato, aun no estaba terminada, por lo tanto, le es aplicable el aparte del artículo 19 ejusdem.…”
Así las cosas, se observa que la Administración Tributaria Nacional, fundamenta su decisión en el contenido del artículo 5 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de fecha 22 de octubre de 1999, (folios 67 y 68), cuyo texto es el siguiente:
Artículo 5. Los enriquecimientos provenientes de la cesión del uso o goce de bienes, muebles o inmuebles, incluidos los derivados de regalías y demás participaciones análogas y los dividendos, los producidos por el trabajo bajo relación de dependencia o por el libre ejercicio de profesiones no mercantiles, la enajenación de bienes inmuebles y las ganancias fortuitas, se considerarán disponibles en el momento en que son pagados. Los enriquecimientos que no estén comprendidos en la enumeración anterior, se considerarán disponibles desde que se realicen las operaciones que los producen, salvo en las cesiones de crédito y operaciones de descuento, cuyo producto sea recuperable en varias anualidades, casos en los cuales se considerará disponible para el cesionario el beneficio que proporcionalmente corresponda.
En todos los casos a los que se refiere este artículo, los abonos en cuenta se considerarán como pagos, salvo prueba en contrario.
Parágrafo Único. Los enriquecimientos provenientes de créditos concedidos por bancos, empresas de seguros u otras instituciones de crédito y por los contribuyentes indicados en los literales b), c), d) y e) del artículo 7 de esta Ley y los derivados del arrendamiento o subarrendamiento de bienes muebles, se considerarán disponibles sobre la base de los ingresos devengados en el ejercicio gravable
De la norma transcrita se evidencia que cuando se trate de enriquecimientos provenientes del arrendamiento o subarrendamiento de bienes muebles, se considerarán disponibles sobre la base de los ingresos devengados en el ejercicio gravable, situación que en primer término pudiera corresponderse con el asunto analizado, sin embargo, conviene tomar en cuenta lo expresado por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia Nº 00235, de fecha 17 de marzo de 2010, por medio de la cual señaló:
“…2.- Vicio de errónea interpretación de la normativa aplicable.
2.1.- Sobre la interpretación del artículo 3 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de 1994, en concordancia con el artículo 14 eiusdem.
La representación fiscal manifiesta, que la Jueza de instancia erró al interpretar el citado artículo 3 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de 1994 en concordancia con el artículo 14 ejusdem, por considerar que la cuenta denominada “Anticipos Recibidos a Futuras Ventas” está constituida por anticipos recibidos a cuenta de futuras ventas, pues contablemente pudiera estimarse como ingresos disponibles en el momento en que son pagados y, por lo tanto, susceptibles de ser declarados en el ejercicio en el cual fueron percibidos.
En este contexto, esta Sala considera pertinente citar el contenido de los artículos 1, 3, y 14 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, aplicable ratione temporis, cuyos textos disponen:
Artículo 1.- Los enriquecimientos anuales, netos y disponibles, obtenidos en dinero o en especie, en razón de actividades económicas realizadas en Venezuela o de bienes situados en el país, causarán impuestos según las normas establecidas en esta Ley. (…omissis…)
.
Artículo 3.- Los enriquecimientos provenientes de la cesión del uso o goce de bienes, muebles o inmuebles, incluidos los derivados de regalías y demás participaciones análogas, los producidos por el trabajo bajo relación de dependencia o por el libre ejercicio de profesiones no mercantiles, la enajenación de bienes inmuebles, las ganancias fortuitas, se considerarán disponibles en el momento en que son pagados (…omissis…)
.
Artículo 14.- El ingreso bruto global de los contribuyentes, a que se refiere el artículo 5º de la presente Ley, estará constituido por el monto de las ventas de bienes y servicios en general, de los arrendamientos y de cualesquiera otros proventos, regulares o accidentales, tales como los producidos por el trabajo bajo relación de dependencia o por el libre ejercicio de profesiones no mercantiles y los provenientes de regalías o participaciones análogas, salvo los dividendos y lo que en contrario establezca la Ley (…omissis…)
. (Destacado de la Sala).
A la luz de las normas antes citadas, esta Sala estima que los enriquecimientos provenientes de la enajenación de bienes inmuebles, se considerarán disponibles en el momento en que son efectivamente pagados, pues la venta es un contrato por el cual el vendedor se obliga a transferir la propiedad de una cosa y el comprador a pagar el precio (artículo 1.474 del Código Civil).
Ahora bien, en el caso concreto se advierte que la contribuyente Promotora Laguna Grande, C.A., es una sociedad de comercio dedicada a la compra y venta de bienes inmuebles, la cual ocasionalmente recibe cantidades de dinero en calidad de arras como garantías entregadas de forma provisional por los futuros compradores, transacciones estas que pudieran ser objeto de devolución por no concretarse la compra-venta definitiva.
Las negociaciones antes descritas revelan la celebración de un contrato sometido al cumplimiento de condiciones futuras e inciertas que no implica la transmisión automática y de pleno derecho de la propiedad de los inmuebles susceptibles de compra-venta
Al ser así, mal pueden considerarse los ingresos percibidos bajo esta modalidad como enriquecimiento neto gravable sujeto al pago del impuesto sobre la renta, pues no revisten carácter definitivo; más aún, cuando la propia contribuyente reconoce en su recurso contencioso tributario que en caso de producirse posteriormente la enajenación de los inmuebles, su representada registraría como ingreso disponible el precio total de la venta, incluyendo en este rubro las cantidades de dinero recibidas previamente de los compradores.
Situación similar al caso de autos es la prevista por el Legislador Nacional en el artículo 23, Parágrafo Quinto de la citada Ley de Impuesto sobre la Renta, el cual es del tenor siguiente:
Artículo 23.- A los efectos del artículo 21 se consideran realizados en el País:
…omissis…
Parágrafo quinto. En los casos de construcción de obras que hayan de realizarse en un período mayor de un (1) año, el costo aplicable será el correspondiente a la porción de la obra construida por el contratista en cada ejercicio.
Si la duración de la construcción de la obra fuera mayor de un (1) año, y se ejecutare en un período comprendido entre dos (2) ejercicios, los costos, al igual que los ingresos, podrán ser declarados en su totalidad en el ejercicio en el cual termine la construcción.
(Negrillas de la Sala).
De la lectura del artículo citado, se evidencia que los ingresos a ser percibidos por la contribuyente con ocasión de una obra que demore en su ejecución más de un año y abarque dos ejercicios fiscales, puedan ser declarados íntegramente en el ejercicio fiscal en el cual culmine la obra.
Así, tanto en el supuesto previsto por la norma citada como en el caso bajo estudio, la actuación generadora de renta (construcción de una obra y venta de un inmueble, respectivamente) no se ejecuta en un solo acto ni de forma inmediata sino en distintos momentos, motivo por el cual el legislador previó la posibilidad excepcional de hacer la declaración del impuesto sobre la renta en el ejercicio fiscal en el cual se perfeccione el hecho imponible (cuando termine la construcción) y, por ende, en el caso examinado, cuando efectivamente se traspase la propiedad.
En tal sentido, esta Alzada comparte el criterio expresado por el Sentenciador de instancia en el fallo apelado según el cual “el anticipo recibido a cuenta de futuras ventas, será gravable al momento de perfeccionarse la venta, mediante el traspaso de la propiedad y el pago del precio a crédito o al contado”, por considerarse contablemente tales anticipos “pasivos circulantes” y no “activos disponibles” como sería en el caso de concretarse la transacción.
En conclusión, esta Sala considera improcedente el alegato referido a la denunciada errónea interpretación del artículo 3 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de 1994 en concordancia con el artículo 14 ejusdem. Así se declara…
(Negritas de la Sala).
De acuerdo con la jurisprudencia transcrita, quien decide constata que la firma mercantil recurrente tiene por objeto las “Construcciones civiles, mecánicas y metalmecánicas, el diseño, planificación y ejecución de proyectos u obras industriales, civiles, mecánicos (as), eléctricos (as) y de instrumentación y mantenimiento de esta misma naturaleza; construcción y mantenimiento de plantas industriales y de equipos; calibración y configuración de equipos eléctricos, electrónicos y de instrumentación, asesoría y administración en el desarrollo y ejecución de proyectos industriales; actividades relativas a la automatización industrial y a las telecomunicaciones; venta y alquiler de equipos y herramientas, programación y diseño de sistemas de computación; pudiendo dedicarse a cualquier otra actividad de lícito comercio.”.
Asimismo, se precisa de las facturas Nros. 1884, 1887 y 1883 cursantes a los folios 402, 403 y 406 respectivamente, que fueron emitidas por concepto de “ADECUACIÓN DEL LLENADERO DE GLP EN LA REFINERÍA CARDON CRP”, las cuales devienen del contrato Nº 4620002392 y sus respectivos anexos, suscritos entre la recurrente y la empresa PDVSA PETROLEO, S.A., en fecha 20 de noviembre de 2001, cursante a los folios 359 al 401 de este expediente, de cuyo texto se desprende que el mismo ha sido celebrado entre las firmas mercantiles prenombradas, para la “…Construcción y Apoyo en la puesta en marcha y arranque del Proyecto “ADECUACIÓN DEL LLENADERO GLP EN C.P.R. CARDON”…”.
En el presente asunto se observa que del contrato revisado se desprende que el mismo fue suscrito con el fin de que la recurrente ejecutara la obra cuyo objeto está referido a la “…Construcción y Apoyo en la puesta en marcha y arranque del Proyecto “ADECUACIÓN DEL LLENADERO GLP EN C.P.R. CARDON”…”, por una parte y por la otra del contenido de las facturas se evidencia que las mismas fueron emitidas por concepto de “ADECUACIÓN DEL LLENADERO DE GLP EN LA REFINERÍA CARDON CRP”, así las cosas, de acuerdo a lo alegado por la recurrente, se precisa traer a colación lo dispuesto en el artículo 19 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, publicada en Gaceta Oficial Extraordinaria Nº 5390, de fecha 22 de octubre de 1999, citado por la recurrente, según el cual:
Artículo 19. En los casos de construcción de obras que hayan de realizarse en un período mayor de un (1) año, los ingresos brutos se determinarán en proporción a lo construido en cada ejercicio. La relación existente entre el costo aplicable al ejercicio gravable y el costo total de tales obras determinará la proporción de lo construido en el ejercicio gravable. Los ajustes por razón de variaciones en los ingresos se aplicarán en su totalidad a los saldos de ingreso de los ejercicios futuros, a partir de aquél en que se determinen dichos ajustes.
Si las obras de construcción fueren iniciadas y terminadas dentro de un período no mayor de un (1) año, que comprenda parte de dos (2) ejercicios gravables, el contribuyente podrá optar por declarar la totalidad de los ingresos en el ejercicio en que terminen las construcciones o proceder conforme a lo dispuesto en el encabezamiento de este artículo
De acuerdo con lo preceptuado en la norma transcrita se tiene que en el presente caso se evidencia, como ya se ha indicado anteriormente, un contrato de construcción de obra Nº 4620002392, fechado 20 de noviembre de 2001, cuyo arranque inició en el año 2001, en este orden, si bien es cierto que las facturas involucradas (1884, 1887 y 1883) están fechadas en el año 2001, no es menos cierto que tal como lo establece el texto del artículo reseñado, al comprender la obra ejecutada por la recurrente un período no mayor a un año, pero formando parte de dos (2) ejercicios fiscales, por lo que claramente establece el legislador que el contribuyente podrá optar por declarar conforme lo prevé el encabezamiento del artículo, es decir, determinar lo construido en forma proporcional en cada período fiscal involucrado o declarar la totalidad de los ingresos en el ejercicio en que se terminen las construcciones y es precisamente a esto último a lo cual se acogió la recurrente, a declarar la totalidad del ingreso en el ejercicio fiscal en que culminó la construcción de la obra, momento en el cual se estima perfeccionado el hecho imponible toda vez que en el presente punto lo que se está evaluando es la actividad de la recurrente generadora de ingresos tributarios, específicamente la reseñada en el contrato Nº 4620002392, referido a la “…CONSTRUCCIÓN Y APOYO EN LA PUESTA EN MARCHA Y ARRANQUE DEL PROYECTO “ADECUACIÓN DEL LLENADERO GLP EN C.P.R. CARDON”…”, tal valoración, coincide con la opinión expresada por los expertos designados por este Tribunal, quienes afirman que las cantidades objetadas por la fiscalización han sido declaradas en su totalidad por la recurrente por medio de la Declaración Definitiva de Rentas del año 2003, según se verifica en el Informe Pericial rendido por ante este Tribunal en fecha 06 de marzo de 2006, cursante a los folios 843 al 851 de este expediente, de cuyo texto se lee:
…Una vez realizada la experticia a los mayores analíticos de los registros contables electrónicos, libros legales de contabilidad, facturas confrontadas con los contratos antes mencionados y planillas de declaración y pago del Impuesto Sobre la Renta, se pudo constatar que las cantidades de las facturas antes señaladas, se encuentran incluidos en el monto de Bs. 1.238.422.202, 96 declarados en el ejercicio económico terminado el 31 de diciembre de 2.003, según planilla Forma DPJ-26 serial F.02- (07) Nº 0416611, contentiva de la DECLARACIÓN DEFINITIVA DE RENTAS de QUINTOCA, para el ejercicio fiscal 2003, en la “INFORMACION COMPLEMENTARIA PARA LA DECLARACION” en el “ESTADO DEMOSTRATIVO DE INGRESOS, COSTOS, GASTOS Y CONCILIACION FISCAL DE RENTAS: FUENTE TERRITORIAL” en la casilla “49”, bajo el concepto de “INGRESOS CAUSADOS EN EJERCICIOS ANTERIORES COBRADOS” (…)
De la revisión efectuada se verificó que las facturas pertenecientes a cada contrato se encuentran incluidas en el monto de Bs. 1.238.422.203,96 este monto se conforma por Bs. 124.360.063,76 correspondientes a los ingresos diferibles y no disponibles del año 2001 y por Bs. 985.349.251,05 correspondiente a los ingresos percibidos por prestaciones de servicios del año 2002 declarados e incluidos como Ingresos Causados Cobrados en la planilla de declaración de rentas del ejercicio fiscal 2003. Teniendo una diferencia de Bs. 128.712.889,15 resultando de la inclusión errada del IVA en el ingreso declarado en el año 2003…
En atención a lo anterior, pudo advertir este Tribunal, que en el presente caso se produjo el falso supuesto de derecho aducido por la recurrente, toda vez que las cantidades expresadas en las facturas 1884 de fecha 10 de diciembre de 2001, por la cantidad de Bs. 83.423.643,00; la factura No. 1487, de fecha 21 de diciembre de 2001, por la cantidad de Bs. 55.554.240,00 y la factura 1883, de fecha 31 de diciembre de 2001, por la cantidad de Bs. 3.441.390,00, podían perfectamente ser declaradas en el ejercicio fiscal en el cual culminaron las construcciones a las que se obligó la recurrente por medio del contrato Nº 4620002392, cuya ejecución involucró dos (2) períodos fiscales, en consecuencia y en aplicación del artículo 19 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, publicada en Gaceta Oficial Extraordinaria Nº 5390, de fecha 22 de octubre de 1999, -aplicable rationae temporis- al tratarse de una norma permisiva mediante la cual el legislador aprueba que el contribuyente pueda escoger entre declarar en forma proporcional en cada ejercicio fiscal los ingresos percibidos o declarar la totalidad de tales ingresos al culminar las obras, mal podría la Administración Tributaria Nacional rechazar la cantidad de Bs. 142.392.273,00, hoy Bs. 142.392,27 – que es el monto total de las referidas facturas-, por considerarlos que se trataba de ingresos disponibles y por lo tanto gravables al cierre del ejercicio fiscal coincidente con el año 2001,dando lugar al falso supuesto de derecho invocado por la recurrente. Así se decide.
Igual planteamiento hace la recurrente al señalar que la Administración Tributaria incurre en un falso supuesto por considerar que las cantidades de Bs. 10.000.000,00 hoy Bs. 10.000,00; Bs. 212.900,00 reexpresados en Bs. 212,90 y Bs. 10.712.000,00 hoy Bs. 10.712,00 son ingresos disponibles y por lo tanto gravables al cierre del ejercicio fiscal del año 2001, con relación a las cuales señala:
…Nuevamente, ciudadano Juez, la Resolución impugnada entra en un análisis equivocado, en esta oportunidad, sobre la causación del gasto y su imputación a los ingresos.
Estas partidas contables se excluyen como ingresos disponibles en el ejercicio fiscal 2001, por el hecho que, efectivamente no se corresponden con ingresos: un simple análisis de estas operaciones permite una mejor compresión de la situación: a) Quintoca hizo un préstamo a la empresa Acofesa (Bs. 10.000.000,00), en una oportunidad determinada. Al ser devuelto ese préstamo Quintoca no está percibiendo ningún ingreso, solamente está recuperando algo que ya estaba en su giro comercial; b) Quintoca, pagó, por cuenta de Comecca, determinadas facturas. Al ser devuelta esta cantidad, por parte de Comecca, Quintoca tampoco, en este caso, está percibiendo ingresos; c) en el caso de las devoluciones por compra por parte de Construcciones y Materiales Javier, C.A. En este caso, Quintoca realizó determinadas compras sobre las cuales pagó en su totalidad el precio acordado. Posteriormente se producen devoluciones en dichas compras que las empresas vendedoras reconocen a Quintoca, operaciones éstas muy comunes en el comercio. Es lógico que al registrar estas devoluciones Quintoca no está recibiendo ningún ingreso…
De acuerdo con lo expuesto por la recurrente, es de analizar con base en la normativa que regula el impuesto sobre la renta correspondiente, si las cantidades rechazadas por la Administración Tributaria se corresponden con ingresos disponibles y por lo tanto gravables al cierre del ejercicio fiscal coincidente con el año 2001 o si por el contrario con relación a las mismas se verifica el falso supuesto denunciado.
Por otra parte, se advierte del acto administrativo recurrido, que la Administración Tributaria Nacional, al confirmar los reparos a la contribuyente de marras, expresó que:
“…Sobre los montos de Bs. 10.000.000,00; Bs. 212.900,00 y Bs. 10.712.000,00, señalados por la actuación fiscal en el cuadro “Determinación de los ingresos gravables según fiscalización. Ejercicio 2001”, folio 1154 del Expediente Administrativo, esta Gerencia Regional, observa, del análisis y revisión de los mayores analíticos , documentos internos y comprobantes de pagos, folios del 794 al 810, del Expediente Administrativo, que los mismos corresponden a la cancelación de un préstamo a Acofesa, la cancelación de facturas varias a nombre de Comecca y la devolución en compra de un material que viene del ejercicio 2000 de Construcciones y Materiales Javier, C.A., lo que viene a demostrar que la contribuyente disminuyó indebidamente los ingresos gravables del ejercicio 2001, en consecuencia, visto que la contribuyente no manifestó ningún alegato que desvirtuara los reparos hechos por la actuación fiscal, esta Gerencia regional procede a ratificar los reparos por los montos de Bs. 10.000.000,00; Bs. 212.900,00 y Bs. 10.712.000,00, para el ejercicio 2001 y así se declara…” (Negritas de la Administración Tributaria)
Así las cosas, tomando en cuenta las cantidades objetadas por la fiscalización y declaradas como montos gravables al cierre del ejercicio fiscal coincidente con el año 2001, quien decide observa que en el propio acto impugnado (folio 116) se señala que dichas sumas están referidas a un préstamo devuelto a la recurrente por la sociedad de comercio Acofesa, a gastos reembolsados por pagos que efectuó en nombre de la firma mercantil Comecca y a devoluciones en compras efectuadas a la empresa Construcciones y Materiales Javier C.A. que viene del ejercicio 2000, todo lo que significa que no son ingresos producto de su actividad y asimismo ello surge de la experticia practicada por la terna designada por este Tribunal Superior y la Administración Tributaria Nacional en la oportunidad correspondiente, la cual no fue objetada durante el curso del presente procedimiento por la representación en juicio de la República, que los expertos calificados constataron de la revisión de documentales representadas en comprobantes de egresos, facturas de compra, notas de crédito, mayores analíticos y libros legales de la contabilidad de la recurrente, señalando que las mencionadas cantidades se corresponden a un pago de un préstamo efectuado ,gastos reembolsables y devoluciones de compras, y por ello no puede considerarse como ingresos disponibles al cierre del ejercicio fiscal 2001, y en consecuencia esos conceptos no forman parte del enriquecimiento gravable de la contribuyente por cuanto no se trata de cantidades generadoras de rentas gravables con el Impuesto sobre la Renta en los términos de la propia ley que lo regula, en consecuencia, se verifica el falso supuesto denunciado por la recurrente con relación a los referidos montos que suman en total Bs. 20.924.900,oo hoy Bs. 20.924,90, anulando en consecuencia el reparo por estos conceptos. Así se declara.
Del mismo modo, pretende la recurrente declaratoria sobre el falso supuesto de hecho que se produce a su decir, con relación al reparo efectuado por la Administración Tributaria Nacional al señalar:
…la Resolución impugnada, confirma los montos objetados por la actuación fiscal por las cantidades de Bs. 125.313,35, Bs. 2.648.624,45; Bs. 69.600,00; Bs. 15.950,00; Bs. 52.200,00; Bs. 14.499,55; Bs. 691.650,00; Bs. 7.733,30; Bs. 27.840,00; Bs. 1.291.496,88; Bs. 485.460,00; Bs. 817.800,00; Bs. 152.250,00; y Bs. 362.500,00 Correspondientes a las facturas Nros. 1822, 1845, 1868, 1869, 1875, 1876, 1880, 1885, 1886, 1850, 1860, 1879, 1867 y 1878, señalados en el cuadro “determinación de los ingresos no gravables según fiscalización, ejercicio 2001.” (…)
Rechazamos la confirmación de este reparo, en los términos expuestos, por considerar que no se ha hecho un análisis apegado a la ley, basados en las consideraciones que esbozamos a continuación:
Estos ingresos se ubican en los llamados gastos reembolsables. Se trata de alícuotas del impuesto al valor agregado que Quintoca, en el desarrollo de su actividad de prestación de servicios, debe pagar, luego cuando le son reembolsados, necesariamente, tiene que excluirlos como ingresos, por considerar que, realmente, no se tratan de ingresos brutos…
Antes de efectuar el respectivo análisis se constata que con relación al monto por Bs. 1.395.079,16 identificado como “S. explicación”, la recurrente nada alega, motivo por el cual se confirma dicha reparo. Así se decide.
Ahora bien, de acuerdo con lo relatado por la recurrente, quien decide constata que cursa en el expediente, las copias de las facturas Nros 1822, 1845, 1868, 1869, 1875, 1876, 1880, 1885, 1886, 1850, 1860, 1879, 1867 y 1878 de fechas 08/02/2001, 28/ 06 /2001, 31/10/ 2001, 31/10/ 2001, 28 /11/ 2001, 28 /11/2001, 28 /11/ 2001, 20/12/ 2001, 20 /12/ 2001, 01/08/ 2001, 02 /10/ 2001, 30/ 11/ 2001, 15/10/2001 y 30/ 11/ 2001, cursantes a los folios 405, 407, 408, 409, 410, 411, 412, 413, 414, 415, 416, 417, 418 y 419 todo respectivamente, de las cuales se evidencian operaciones efectuadas por la recurrente en función de su giro comercial, contentivas del impuesto al valor agregado determinado por la recurrente en virtud de los servicios prestados, descritos en el cuerpo de cada una de ellas, entre los cuales se cuentan, el alquiler de equipos tales como plantas eléctricas, compresores, grúas, montacargas, comedores, lavamanos, máquinas para soldar, trailer de herramientas, entre otros, sin embargo, los montos rechazados por la Administración Tributaria Nacional están referidos precisamente a las alícuotas del Impuesto al Valor Agregado determinado por la recurrente, retenido en la persona jurídica receptora de los servicios que en función de su objeto la recurrente presta como ya se ha indicado, en este sentido, mal podría considerar que se trata de gastos reembolsables, toda vez que de conformidad con lo establecido en el artículo 42 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado aplicable ratione temporis, “El impuesto soportado o pagado por los contribuyentes no constituye un elemento de costo de los bienes y servicios adquiridos o utilizados, salvo cuando se trate de contribuyentes ocasionales, o cuando se trate de créditos fiscales de contribuyentes ordinarios que no fueren deducibles al determinar el impuesto establecido en esta Ley”, verificándose que las varias veces mencionadas facturas fueron emitidas en el período fiscal coincidente con el año civil 2001, por lo tanto no tiene lugar el falso supuesto alegado por la recurrente, todo lo cual es la cantidad de Bs. 6.762.917,45 que sumado al monto de Bs. 1.395.079,16 es la cantidad de Bs. 8.157.996,69 hoy Bs. 8.157,99, por lo cual se confirma el reparo fiscal por este monto. Así se declara.
Con relación al ejercicio 2002 la recurrente alega el falso supuesto de hecho en los siguientes términos:
…En el ejercicio fiscal 2002, considera la actuación fiscal que de la cantidad de Bs. 1.020.176.588,38, incluida en la conciliación fiscal como ingresos no gravables (excluidos), están conformados por ingresos por concepto de ajustes a valuaciones emitidas, correspondientes a los contratos de servicios Nros. 0106, 0107, 0115, 0083 y 0080, y por las facturas Nros. 2011 y 2020, pendientes por cobrar al cierre del ejercicio 2002. (…)
Igualmente, la actuación fiscal considera disponible y gravable en este reparo, la cantidad de Bs. 14.016.380,76, correspondiente a alquiler de equipos pendientes por cobrar al cierre del ejercicio 2001, por lo tanto no disponible ni gravable en dicho ejercicio, pero, al haberse cobrado durante el ejercicio 2002, son, en criterio de la actuación, disponibles y gravables en el ejercicio 2002. Por tanto, el reparo por este concepto: Ingreso no gravables (sic) ejercicio 2002, es la cantidad de Bs. 1.034.192.969,15
En el escrito de descargos, QUINTOCA alegó un FALSO SUPUESTO de hecho y de derecho por la inclusión como ingresos disponibles de las cantidades de Bs. 49.952.982,00, Bs. 31.046.031.00, Bs. 51.112,478,00, Bs. 53.464.527,00, Bs. 85.547.861,00, Bs. 200.000.000,00, Bs. 127.000.000,00, Bs. 166.000.000,00, Bs. 27.350.092,00, Bs. 38.886.842,65 y Bs. 111.323.535,00, por provenir de construcción de obras que han de realizarse en un período mayor de un año, según los contratos Nos. 0106 y 0107 y de los contratos Nos. 0083, 0115, 0080, con los cuales se ejecutaron construcción de obras iniciadas y terminadas dentro de un período no mayor de un año, pero que comprende dos ejercicios fiscales, lo cual de conformidad con lo dispuesto en el artículo 19 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta del 2001, son excluibles como ingresos disponibles del ejercicio, por el hecho que dicho artículo contiene una excepción al principio de la disponibilidad del ingreso o de la renta…
Antes de efectuar el respectivo análisis debe señalar esta juzgadora que no es cierto que en el ejercicio 2002 la Administración Tributaria en el acto impugnado haya incluido la suma de Bs. 14.016.380,76 y ello se constata al folio 129 del expediente cuando expresamente excluyó del ejercicio 2002, la referida cantidad y por lo tanto señaló que el reparo para el ejercicio 2002 era el monto de Bs 1.020.176.588,39 por haber revocado la cantidad de Bs. 14.016.380,76, tal como así consta al folio 153 y lo admite expresamente la recurrente al frente del folio 34, por lo cual el análisis a efectuar con relación al reparo en materia de Impuesto sobre la Renta correspondiente al ejercicio 2002 es por el monto de Bs. 1.020.176.588,39. Así se declara.
Ahora bien, expresa la recurrente que dicho monto corresponde a ingresos no gravables para el ejercicio 2002 correspondientes a “…ingresos por concepto de ajustes a valuaciones emitidas correspondientes a los contratos de servicios Nros. 0106, 0107, 0115, 0083 y 0080 y por las facturas Nros. 2011 y 2020 pendientes por cobrar al cierre del ejercicio 2002…”
Con relación a los contratos 01007, 0106 y 0083 en el acto impugnado respecto a ellos, la Administración a los folios 124 y 125 admite que “…los contratos Nros 02-CRP-SO-0106 y 02-CRP-SO-0107, pueden ser enmarcados en el encabezamiento del artículo 19 de la Ley de Impuesto sobre la Renta…” de fecha 28/12/2001 y con relación al contrato Nro. 02-CRP-SO-0083 (folio 125), expresó que “…puede ser enmarcado según lo establecido en el primer aparte del artículo 19 de la Ley de Impuesto sobre la Renta… de fecha 28-12-2001 pero con relación a todos esos contratos señaló que la contribuyente no aportó pruebas que demostraran que los montos de Bs. 49.952.982,00, Bs. 127.000.000,00, … Bs. 111.323.536,00. Bs. 31.046.031,00 y Bs. 166.000.000,00 fueron declarados en el ejercicio en que terminaron las construcciones” (folio 125)
Con relación a los contratos Nros. 02-CRP-SO-0115 y 02-CRP-SO-0080 señala la Administración en el acto impugnado que “…las obras fueron concluidas en el ejercicio 2002 (folio 125) y que “… son ingresos brutos los montos devengados y cobrados o simplemente devengados, si se trata respectivamente de ingresos disponibles cuando se cobran o realizan las operaciones ( folio 126) por lo que “… procede a ratificar los reparos …por Bs. 51.112.478,00 … Bs. 27.350.092,00…, Bs. 53.464.527,00 Bs. 85.547.861,00, Bs. 200.000.000,00 y Bs. 38.886.842,65…” (folio 126)
Con respecto a la factura 2020 señala la recurrente que corresponde al contrato Nº 02-CRP-SO- 0115 y alegó que “… demostraría la inclusión de tal ingreso en su declaración de rentas…” (folio 34) y con respecto a la factura Nº 2011 por Bs. 8.053.591,00 “… correspondiente al contrato Nº 02-CRP-SO-0088 en dicha factura se evidencia que se trata de gastos reembolsables, que no representan gananciales para QUINTOCA, pero no obstante fueron incluidos en la declaración del Impuesto sobre la Renta…” del ejercicio 2003. (folio 34).
Con relación a la factura 2011 de fecha 26/11/2002 por Bs. 8.053.591,00 (sin IVA), se constata que al folio 637 cursa certificada de esa factura y en su descripción se señala que se trata de: Finiquito. Gasto Reembolsable” y asimismo en el informe de experticia que cursa a los folios 843 al 851, específicamente al folio 849, que los expertos señalan que dicha factura que corresponde al contrato No. 02-CRP-SO-0088 firmado con PDVSA-Maraven, fue incluido su monto en la declaración del Impuesto sobre la Renta del ejercicio 2003, tal como lo afirmó la recurrente
Con relación a la factura 2020 de fecha 19/12/2002 por Bs. 73.104.475 (sin IVA), se constata que al folio 641 cursa certificada de esa factura y en su descripción se señala que corresponde a la “Valuación No 4” y asimismo en el informe de experticia que cursa a los folios 843 al 851, específicamente al folio 849, los expertos señalan que la factura 2020 de fecha 26/11/2002, su monto por Bs. 73.104.475,00 (sin IVA) correspondiente al contrato No. 02-CRP-SO-0115 firmado con PDVSA-Maraven, fue incluido en la declaración del Impuesto sobre la Renta del ejercicio 2003.
Es decir que el monto de ambas facturas se encuentra incluido en el mayor monto representado en la cantidad de Bs. 1.238.422.203,96; contenida en la Declaración Definitiva de Rentas, No F-02 (07) 0416611, Forma DPJ 26, la cual riela al vuelto del folio 653, específicamente en la Casilla Nº 49 de la mencionada planilla, monto este obtenido según señalan en el informe pericial, una vez revisados los comprobantes de egresos, facturas de compra, notas de crédito, mayores analíticos y libros de contabilidad de la recurrente, por todo lo cual se ha verificado el falso supuesto alegado por la recurrente con relación a las facturas 2020 y 2011. Así se determina.
Ahora bien, de acuerdo con lo alegado por la recurrente se tiene que cursa en el expediente, el contrato Nº 02-C.P.R.-SO-0106, suscrito entre la recurrente y PDVSA Petróleo, S.A. (folios 496 al 554), cuyo objeto era la Reparación del Parque de Almacenamiento del CRP, años 2002-2004, para ser ejecutado en un período de dos (2) años, contados a partir del Acta de Inicio de la Obra (folio 545), es decir desde el día 09 de septiembre de 2002, advirtiéndose que en fecha 06 de diciembre de 2002, se firmó una suspensión temporal de la ejecución de la obra, con fecha de reinicio 16 de diciembre de 2002 (folio 546). Asimismo se verifica que cursa al folio 547 la factura Nº 2115 de fecha 26/08/2003 que refleja la suma de Bs. 48.792.236 más el Impuesto al Valor Agregado (en adelante, IVA), con ocasión del pago de la Valuación Nº 3, seguida de la Hoja de Entrada de Servicio (folio 548 ) por medio de la cual se constata que el monto por concepto de valuación por Bs. 48.792.235,00 fue efectivamente pagado en el año 2003 por la empresa receptora de la obra ejecutada por la recurrente.
Igualmente cursa a los folios 549 y 550 de este expediente la factura Nº 2114 de fecha 26/08/2003,que refleja la suma de bs. 5.759.770,00 más el IVA, como pago de la Valuación Nº 1, originada en el contrato Nº 02-CRP-SO-106 y la Hoja de Entrada de Servicios fechada el 22 de agosto de 2003, que sustenta el pago de la mencionada valuación por Bs. 5.759.770,00.
A los folios 551 y 552 se encuentra consignada la factura Nº 2124 de fecha 29/08/2003 que incluye la suma de Bs. 46.901.767,00 más el IVA como pago de la Valuación Nº 2, originada en el contrato Nº 02-CRP-SO-106 y la Hoja de Entrada de Servicios, de fecha 22/08/ 2003, que sustenta el pago de la mencionada valuación por Bs. 46.901.767.
Asimismo cursa a los folios 553 y 554 la factura Nº 2128, con fecha 01/09/2003, que incluye la cantidad de Bs. 13.479.690,00 más el IVA como pago de la Valuación Nº 8, originada en el contrato Nº 02-CRP-SO-106 y la Hoja de Entrada de Servicios fechada el 22/08/2003, que sustenta el pago de la mencionada valuación por Bs. 13.479.690,00.
Aunado a lo anterior, la contribuyente de marras promueve para sustentar el falso supuesto que delata, el contrato Nº 02-CRP-SO-107 y sus anexos correspondientes (folios 556 al 595), suscrito en fecha 23 de agosto de 2002, entre la recurrente y la firma PDVSA Petróleos S.A., de los cuales se desprende que la obra “Reparación del Parque de Tanques de Almacenamiento del C.R.P. Años 2002-2004 (Area Cardón)”, se ejecutará en el plazo de dos (2) años contados a partir de la fecha del Acta de Inicio, constatando a su vez quien juzga, la emisión de la factura Nro: 2044, de fecha 14 de mayo de 2003, por la cantidad de Bs. 73.667.328,00 ( sin IVA) emitida por concepto de “Cambio de Alcance del Contrato Nº 02-CRP-SO-107, Reparación del Parque de Tanques de Almacenamiento del CRP”, (folio 598 ); la factura Nº 2026 (folio 616), de fecha 17 de marzo de 2003 que incluye la suma de Bs. 166.878.843 más IVA, seguida de la copia de la gestión de cobro (folio 617) de la cantidad expresada en dicha factura emitido por la recurrente y recibido por la empresa PDVSA Petróleo S.A., el 14 de marzo de 2003; factura Nº 2075 (folio 618), de fecha 22 de mayo de 2003, por Bs. 729.000,00 (sin IVA ); factura Nº 2106 (folio 619) de fecha 11 de agosto de 2003, que refleja la cantidad de Bs. 126.350.499,00 más IVA) y a los folios 620 al 623, se encuentra su hoja de entrada de servicio; factura Nº 2137 (folio 624), de fecha 06 de septiembre de 2003, que contiene la suma de Bs. 74.940.540,00 más el IVA y su respectiva hoja de entrada de servicio cursa al folio 625; factura Nº 2133 (folio 626), de fecha 06 de septiembre de 2003 que incluye Bs. 3.584.028,00 más IVA y su respectiva hoja de entrada de servicio cursa al folio 627; factura Nº 2135 (folio 628) de fecha 06 de septiembre de 2003, que refleja la cantidad de Bs. 11.886.144,00 más IVA y su respectiva hoja de entrada de servicio cursa al folio 629; factura Nº 2140 ( folio 630) de fecha 06 de septiembre de 2003, emitida por de Bs. 16.724.596,00 más IVA y su respectiva hoja de entrada de servicio que cursa al folio 631; factura Nº 2142 (folio 632) de fecha 08 de septiembre de 2003, que refleja Bs. 20.278..447,00 más IVA y su respectiva hoja de entrada de servicio (folio 633); factura Nº 2143 (folio 634), de fecha 12 de septiembre de 2003, emitida por Bs. 16.275.817,00 más IVA y su respectiva hoja de entrada de servicio (folio 635); factura Nº 2144 (folio 636) de fecha 12 de septiembre de 2003, emitida por Bs. 10.466.271,00 más IVA.
De todas las detalladas facturas se verifica como dato importante en este punto del análisis, la fecha de emisión de cada una de ellas, así como el contenido para ser emitidas, toda vez que están basadas en los Contratos Nros. 02-C.P.R.-SO-0106 y 02-CRP-SO-0107, de cuyos contenidos se evidencia tal como lo ha señalado la recurrente, que fueron emitidas en el año 2003 incluyendo su respectiva hoja de servicios emitidas en el año 2003 que refleja el monto por el cual se emite sin incluir el Impuesto al Valor Agregado, por lo tanto mal podría aseverar la Administración Tributaria Nacional que las cantidades descritas en ellas y provenientes del mencionado contrato, estaban disponibles para el cierre del ejercicio fiscal coincidente con el año civil de 2002 y aunado a ello, en el propio acto impugnado admite la Administración Tributaria Nacional que con respecto a esos contratos era procedente la aplicación del artículo 19 de la Ley de Impuesto sobre la Renta ratione temporis. Así se declara.
Igualmente expresa la recurrente que:
…En cuanto a los ingresos provenientes de los contratos Nos. 02-CRP-SO-0115 (Bs. 51.112.478,00 y Bs. 27.350.092); y 02-CRP-SO-0080 (Bs. 53.464.527,00, Bs. 85.547.861,00; Bs. 200.000.000,00 y Bs. 38.886.842,65), la Resolución impugnada los considera disponibles en el ejercicio 2002, por el hecho que según su criterio, las obras fueron terminadas en dicho ejercicio. (…)
De acuerdo a lo expresado por la recurrente considera esta juzgadora que la misma suerte de las facturas originadas en los contratos 02-CRP-SO-0106 y 02-CRP-SO-0107, corren las facturas emitidas de conformidad con la suscripción de los contratos Nros 02-CRP-SO-0115 (folios 656 al 692), suscrito entre la recurrente y la firma PDVSA Petróleos, S.A., en fecha 23 de agosto de 2002; seguido del Acta de Inicio de la Obra “Mantenimiento Mayor a los Mechurrios Z-301/Z-302/Z-304 de la Refinería Cardón” (folio 693) y sus facturas Nº 2199 (folio 638), de fecha 31 de octubre de 2003, que refleja la suma de Bs. 40.350.435,00 más IVA y la Nº 2020 (folio 641), de fecha 19 de diciembre de 2002 que incluye la suma de Bs. 73.104.475,00 más IVA; Contrato Nº 02-CRP-SO-0080 (folios 757 al 796), suscrito entre la recurrente y la firma PDVSA Petróleos, S.A., en fecha 30 de julio de 2002 y Contrato Nº 02-CRP-SO-0083 (folio 702 741), suscrito entre la recurrente y la firma PDVSA Petróleos, S.A., en fecha 02 de septiembre de 2002, incluyendo su acta de recepción provisional de la obra de fecha 01 de agosto de 2003 ( folio 742), su acta de inicio ( folio 743) de fecha 16 de septiembre de 2002 y un acta de suspensión de obra de fecha 06 de diciembre de 2002 (folio 744), incluyéndose que cursan en autos, las copias de las facturas Nros 2027 (folio 642), de fecha 17 de marzo de 2003, donde está reflejada la cantidad de Bs. 127.457.644,00 más el IVA; factura Nº 2071 (folio 643), de fecha 30 de mayo de 2003, que refleja la suma de Bs. 34.364.863,79 más el IVA; factura Nº 2086 (folio 644) de fecha 04 de julio de 2003 que refleja la suma de Bs. 18.361.706,90 más el IVA; factura Nº 2109 (folio 645), de fecha 21 de agosto de 2003, que refleja la cantidad de Bs. 9.954.839,00 más el IVA; factura Nº 2110 (folio 646) de fecha 21 de agosto de 2003, que incluye la suma de Bs. 18.307.270,00 más el IVA; factura Nº 2113 (folio 647), de fecha 21 de agosto de 2003, que incluye la cantidad de Bs. 3.083.612,00 más el IVA; factura Nº 2030 (folio 648), de fecha 10 de abril de 2003 que incluye la suma de Bs. 102.599.842,00 más el IVA; factura Nº 2052 (folio 649), de fecha 14 de mayo de 2003, emitida por la cantidad de Bs. 5.690.000,00 (sin IVA).
De las facturas descritas anteriormente, se verifica que las mismas han sido emitidas en función de los contratos arriba señalados los cuales han sido ejecutados por la recurrente tal como lo señaló en el escrito recursivo, en el transcurso de dos (2) períodos fiscales, con lo cual, tiene plena aplicabilidad lo establecido en el artículo 19 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta aplicada ratione temporis, así como su posterior reforma que mantuvo la redacción en forma idéntica a la expresada.
Aunado a lo anterior, es de hacer notar que la Administración Tributaria Nacional, no hizo uso de su derecho de impugnar las copias tanto de las facturas como de los contratos involucrados en el presente análisis, razón por la cual esta juzgadora los declara fidedignos y con pleno valor probatorio, siendo así, esta juzgadora debe declarar la no disponibilidad de la cantidades contenidas en las facturas revisadas para el cierre del ejercicio coincidente con el año civil 2002, en consecuencia, tal como se indicó en el párrafo anterior, cobra plena aplicabilidad el artículo 19 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, publicada en Gaceta Oficial Extraordinaria Nº 5390, de fecha 22 de octubre de 1999 y sus posteriores reformas, las cuales mantuvieron la identidad en la redacción con el dispositivo señalado, el cual ya ha sido transcrito en la presente motivación, aplicados en el presente asunto en función de su vigencia temporal, el cual fue alegado por la recurrente para sustentar el falso supuesto, en el sentido que bien podía escoger entre declarar los ingresos brutos en forma proporcional a la construcción cuya ejecución abarque dos (2) períodos fiscales o declarar la totalidad de los ingresos en el ejercicio en que terminen las construcciones, a más de considerar que la norma citada establece a su vez que los ajustes por razón de variaciones en los ingresos se aplicarán en su totalidad a los saldos de ingreso de los ejercicios futuros, a partir de aquél en que se determinen dichos ajustes, verificándose así el falso supuesto expuesto por la recurrente, por lo cual, los ingresos que fueron objeto de reparo por haber sido incluidos no gravables , correspondientes a los contratos de servicios Nros. 0106, 0107, 0115, 0083 y 0080 más el monto ya señalado correspondiente a las facturas 2011 y 2020, no eran ingresos disponibles para el ejercicio 2002 y por lo tanto se declara la nulidad del reparo efectuado con base en las señaladas facturas y contratos antes identificados. Así se establece.
Por otra parte esgrime la recurrente que:
…La resolución impugnada confirma este reparo al considerar que el enteramiento oportuno de las retenciones efectuadas es un requisito que condiciona la procedencia de la deducción del gasto sobre el cual se produjo la retención. (…)
Persiste en la Administración el criterio, ya superado, de considerar que solamente el hecho de retener el impuesto y enterarlo oportunamente es lo que permite la deducibilidad del gasto. Aun cuando la entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario, publicado en la Gaceta Oficial No. 37305, de fecha 17-10-2001, se establece, en el artículo 27, la presunción que permite la deducción del gasto aun cuando no se haya practicado la retención o habiéndola practicado ésta no se entere oportunamente; sin embargo, tanto en los procedimientos de fiscalización y en los de determinación y en las decisiones de sumario administrativo, se ignora esta disposición, no obstante que por mandato de la Constitución y del mismo Código su aplicabilidad, siendo una norma de procedimiento, es inmediata…
Ahora bien con relación al rechazo de la deducción en el acto impugnado, específicamente del folio 129 de este expediente, la Administración Tributaria Nacional expone:
“…Respecto a las Deducciones rechazadas por “Retenciones Efectuadas y Enteradas Fuera del Plazo Legal”, se determinó que la contribuyente en su Declaración Definitiva de Rentas correspondiente al ejercicio fiscal comprendido desde el 01/01/2001 al 31/12/2001, incluyó en sus Deducciones (Gastos) la cantidad de Bs. 8.048.466,00, la cual corresponde a pagos por concepto de Prestación de Servicios, a los cuales se les efectuó la retención de impuesto pero las enteró ante las Oficinas Receptoras de Fondos Nacionales fuera del plazo legal y reglamentario establecido, tal como se dejó constancia en las copias fotostáticas del mayor analítico de retenciones y planilla de declaración y pago, las cuales cursan en el Expediente Administrativo en los folios 557 y del 775 al 761, por lo que la actuación fiscal rechazó la referida cantidad conforme a lo establecido en el Parágrafo Sexto del Artículo 87 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta publicada en la Gaceta Oficial Nº 5.390, Extraordinario, en fecha 22/10/1999 y el Artículo 21 del Decreto Reglamentario Nº 1.808 vigente a partir del 12/05/97…”
Ahora bien, a los efectos de dar respuesta al mencionado alegato, considera oportuno esta juzgadora citar parte del contenido de la sentencia No. 00084 de fecha 27 de enero de 2010, dictada por la Sala Político Administrativa en un asunto de la hoy recurrente relacionado con retenciones extemporáneamente enteradas y en tal sentido expresó lo siguiente:
“…Ello así, en sentencia dictada en fecha 25 de septiembre de 2001, número 01996 (Caso: Inversiones Branfema, S.A.), sostuvo la Sala que la exigencia de retención y enteramiento del impuesto por parte de la contribuyente pagadora de egresos, constituye un requisito legal, que al igual que la normalidad, necesidad, territorialidad y finalidad del egreso causado, debe ser observado por la contribuyente para tener y ejercer el derecho a deducir el gasto, a los efectos de determinar la renta neta sujeta al gravamen establecido en la Ley de Impuesto sobre la Renta. Por otra parte, es menester señalar una vez más que el rechazo de la deducción de un gasto por falta de retención o enteramiento tardío, representa la consecuencia de no haber cumplido con uno de los múltiples requisitos de admisibilidad que, de manera concurrente, establece la Ley de Impuesto sobre la Renta a fin de obtener el beneficio fiscal de la deducción.
Por otra parte, no debe olvidarse que el derecho a realizar deducciones, como cualquier otro derecho en la esfera jurídica de los administrados, no puede estimarse como un derecho absoluto, incondicional e ilimitado, sino que por el contrario, se encuentra condicionado y restringido en su ejercicio a determinadas circunstancias preestablecidas en forma clara en la legislación pertinente.
En virtud de lo anterior, se hace necesario igualmente analizar la aludida norma, a fin de determinar si constituye una sanción o un requisito de procedencia de la deducción del gasto y si contraviene el principio de la capacidad contributiva, confiscatoriedad y derecho de propiedad.
Al efecto, esta Sala observa que el criterio asumido hasta el presente de forma pacífica y reiterada ha sido el esbozado en la sentencia N° 216 dictada por la Sala Político-Administrativa Especial Tributaria de la entonces Corte Suprema de Justicia, en fecha 5 de abril de 1994 (Caso: La Cocina, C.A.), posteriormente confirmada por los fallos Nos. 00886 de fecha 25 de junio de 2002 (Caso: Mecánica Venezolana, C.A., MECAVENCA), 00764 de fecha 22 de marzo de 2006, (Caso: Textilana, S.A.) y 00726 de fecha 16 de mayo de 2007, (Caso Controlca, S.A.), entre otros, según el cual, el rechazo de la deducción de un gasto por falta de retención no tiene carácter punitivo, porque no es un castigo o sanción, sino que es la consecuencia de no haber cumplido con un requisito de admisibilidad de la deducción consagrado en la Ley de Impuesto sobre la Renta, a los efectos de lograr una exacta determinación de la renta sujeta a impuesto.
El hecho que la retención del gasto y del costo sea un fenómeno independiente de las características intrínsecas del mismo (como lo serían los conceptos de necesidad y normalidad, o de vinculación con el proceso de producción de rentas), lo determina como un requisito de admisibilidad de la deducción, ya que el legislador, mientras respete el bloque de la constitucionalidad, tiene libertad para establecer los requisitos que considere necesarios para alcanzar los fines tanto fiscales como extrafiscales de la tributación. Así se declara.
Asimismo, esta Alzada considera conveniente advertir que las referidas normas al someter como requisito de admisibilidad de la deducción, la obligación de retener y enterar dentro de los plazos legales y reglamentarios, no desconoce la capacidad contributiva del sujeto, ya que éste es un elemento tomado en cuenta por el legislador en el momento de configurar el hecho y la base imponible del impuesto sobre la renta.
En efecto, al rechazarse la admisibilidad de los costos y la deducción de egresos efectivamente pagados, normales, necesarios y realizados en el país con el objeto de producir la renta, por el hecho de no haberse efectuado la retención o haberse enterado el importe dinerario retenido, fuera de los lapsos establecidos en el ordenamiento jurídico, no puede suponer la violación del principio de capacidad contributiva.
En tal sentido, es criterio reiterado de esta Sala que una vez efectuada por el legislador la escogencia del hecho imponible con todos los elementos necesarios para llegar a la determinación de la obligación tributaria, no le corresponde al intérprete escudriñar o deducir más allá de la norma legal a los fines de determinar si en un caso concreto, se analizó o no la capacidad contributiva del contribuyente.
Ahora bien, en la referida sentencia se trata de períodos que se encontraban bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994, pero en el presente asunto se trata de retenciones que han debido enterarse el 06 de noviembre de 2001 y lo fueron el 05 de diciembre de 2001, y para esas fechas ya estaba en vigencia el artículo 342 del vigente Código Orgánico Tributario. Norma que entró en vigencia el 18 de octubre de 2001 y la cual expresamente señala que: “Se derogan los parágrafos tercero y sexto del artículo 87 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta…” de 1999, lo que viene a significar que para las fechas cuando se efectuó la retención y para cuando ha debido enterarse, ya había sido derogado y en consecuencia no podía aplicarse el contenido del parágrafo sexto del artículo 87 eiusdem .
Ahora bien, se constata del acto recurrido que en el mes de octubre de 2001 se realizaron retenciones, entre las cuales se observa que el 19/10/2001 a Maploca se le retuvo Bs. 93.769,32 y a Servimeca el 25/10/2001, la suma retenida fue de Bs. 67.200,oo (folio 905) que de acuerdo con el cuadro que aparece en el folio 906, debían ser enteradas el 06/11/2001 y lo fueron el 05/12/2001, por lo cual se señala que hubo un retraso de 29 días por cada una, a los efectos de enterar el tributo retenido y en tal sentido, la Administración le rechaza Bs. 8.048.466,00 para el ejercicio 2001 de conformidad con el parágrafo sexto del artículo 87 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1999, por lo cual dicha cantidad debe incluirse dentro de las deducciones correspondiente al ejercicio del año 2001, toda vez que el vigente Código Orgánico Tributario derogó el parágrafo sexto del artículo 87 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1999 con base en el cual se había efectuado el reparo, aún antes de que se efectuara la retención, por lo cual no ha debido rechazarse las deducciones por Bs. 8.048.466,00 correspondiente al ejercicio 2001. Así se declara.
Independientemente de lo decidido, la recurrente alegó a su favor el parágrafo primero del artículo 27 del Código Orgánico Tributario, norma que entró en vigencia el 19 de octubre de 2001 respecto al rechazo de la deducción por Bs. 8.048.466,00 , e indica que en “…en el Acta de reparo se deja constancia de la existencia de las facturas relacionadas con estos gastos y que la funcionaria comprobó tanto el pago, la retención y el enteramiento extemporáneo…”, y la referida norma condiciona el considerar como egreso y gastos a la comprobación de haberlos efectuado. En tal sentido, en el acto impugnado no se niega que se hayan efectuado los gastos ni que estos no fueran necesarios y normales, lo que se rechaza es la deducción como gastos, de la suma de bs. 8.048.466,00 por su enteramiento extemporáneo, pero como ya se indicó precedentemente, la norma que impedía se admitiera la deducción fue derogada aun antes de efectuar la retención y por lo tanto no estaba vigente ni para la fecha de la retención ni para la fecha de su enterramiento.
Ahora bien, lo decidido no significa que tal como lo indica el acto recurrido y que ratifica la recurrente en su escrito recursivo (vuelto folio 23 y frente folio 24), que la multa impuesta e intereses moratorios no sean procedentes, pero vista la aceptación por parte de la recurrente tanto de la multa impuesta de Bs. 77.801,64 que por efecto de la aplicación de la concurrencia queda reducida a Bs. 39.901,00, hoy Bs. 39,90 más los intereses por Bs. 4.187,00 por no haber enterado oportunamente el impuesto retenido, se confirman la multa por Bs. 39.901,00 hoy Bs. 39,90 más los intereses por Bs. 4.187,oo, hoy Bs. 4,18. Así se decide
En cuanto a su condición de agente de retención en materia de Impuesto sobre la Renta, la recurrente admite que no efectuó la retención de impuesto sobre el pago de Bs. 30.000.000,00 por alquiler de equipos a la empresa Maquinarias Russo C.A. en el ejercicio 2002 y sobre el referido monto la Administración en el acto impugnado a los folios 163-164 procedió a establecer el monto del impuesto no retenido con base en el artículo 27 del Código Orgánico Tributario de 2001, estableciendo que era la suma de Bs. 1.500.000,oo, hoy Bs. 1.500,00, respecto al cual la recurrente nada alegó.
Con relación a ese impuesto dejado de retener, se le aplicó a la recurrente una multa aplicada en un 200% del tributo omitido, que viene a ser la suma de Bs. 3.000.000,00, hoy Bs. 3.000,00, y la recurrente pide la aplicación de la eximente de responsabilidad penal prevista en el numeral 6 del artículo 85 del vigente Código Orgánico Tributario en concordancia con el artículo 171 de la Ley de Impuesto sobre la Renta.
Es de señalar que la recurrente respecto al tributo dejado de retener nada alegó la contribuyente, lo que determina que la omisión de no retener Bs. 1.500.000,oo, hoy Bs. 1.500,00 sea confirmado. Asimismo la recurrente al aceptar la imposición de la multa, está admitiendo su responsabilidad respecto a no haber efectuado la retención y ese hecho significa que el T.N. no percibió el tributo dejado de retener y a criterio de quien decide, la eximente prevista en el numeral 3 del artículo 171 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de fecha 28/12/2001 establece que no se puede aplicar sanciones cuando el reparo se efectúa sólo con base en las declaraciones y documentos presentados por el contribuyente, a excepción de que exista omisión de tributo.
Ahora bien, se constata que estamos en presencia de una sanción de un ilícito material por no cumplir el agente de retención con su obligación de retener y no frente a una sanción aplicada a la contribuyente por reparos provenientes del contenido de su declaración, motivo por el cual se desestima la solicitud de eximente de responsabilidad penal y se confirma la multa impuesta con base en el numeral 3º del artículo 112 del Código Orgánico Tributario que por efecto de la concurrencia prevista en el artículo 81 eiusdem, se convirtió en 101,35 Unidades Tributarias. Así se decide.
Impugna también la recurrente el rechazo de gastos que a decir de la Administración Tributaria Nacional han sido hechos sin que la recurrente los hubiese comprobado satisfactoriamente, representados en las cantidades de Bs. 17.114.000,00 hoy 17.114,00 y Bs. 13.645.000,00 actualmente Bs.13.645,00; con relación a los citados gastos, el acto administrativo recurrido señala en el folio 147 de este expediente, lo siguiente:
…En cuanto al reparo formulado por concepto de “Gastos sin Comprobación Satisfactoria” por las cantidades de Bs. 17.114.000,00 y Bs. 13.645.000,00 para los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles 2001 y 2002, respectivamente, por cuanto de la revisión fiscal practicada al mayor analítico, Balance General y Estado de Ganancias y Pérdidas, se pudo constatar que la Contribuyente no presentó los respectivos comprobantes (Facturas o Documentos Equivalentes) que amparen las operaciones realizadas y registradas en las cuentas “Honorarios” Código Nº 5.1.2.101.011, “Abogado” Código Nº 5.1.1.1.10.003 y “Asesor” Código 5.1.1.1.10.004; no obstante le fueron solicitados, conforme consta en Acta de Requerimiento No. SAT-GTI-RCO-600-IM-06 de fecha 04-09-2003, (sic) y en Acta de Recepción No. SAT-GTI-RCO-600-IM-6 de fecha 09-09-2003, consta que los mismos no fueron presentados.
(…)
Por lo tanto esta Gerencia Regional previo estudio del Expediente Administrativo y de los documentos promovidos y evacuados en el presente procedimiento sumario, considera que la objeción fiscal está ajustada a derecho, por cuanto las supra citadas cantidades, incluidas en el rubro de Deducciones declaradas en los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles 2001 y 2002, es la consecuencia de no aportar en el proceso de fiscalización ni en esta instancia, las facturas originales que demuestren la veracidad de las erogaciones que soporten el importe de los Gastos solicitados, por lo cual resulta inadmisible como Deducciones, las cantidades de Bs. 17.114.000,00 y Bs. 13.645.000,00, respectivamente …
”
En tal sentido expresa la recurrente que “… la confirmación de este reparo es consecuencia de que la Administración considera que las pruebas aportadas… no fueron apartadas en original. Asimismo indicó que por estar relacionado con las facturas como elemento probatorio, cita una sentencia de la Sala Político Administrativa.
En tal sentido infiere quien decide que existe unos gastos sin comprobación satisfactoria a criterio de la Administración Tributaria por cuanto no se presentaron facturas originales, sino contrato de asesoría, recibos y comprobantes de pago, depósitos en cuenta, comprobante de retención de impuesto sobre la renta, presentados en su gran mayoría en originales y que fueron debidamente certificados por este Tribunal. En tal sentido y aplicándose el principio de libertad probatoria, se determina que existe el gasto pero el mismo es rechazado porque para la parte recurrida lo único que lo prueba es la factura original y reiteradamente la Sala Político Administrativa ha indicado que para que un gasto ”…sea admitido como tal debe estar causado, ser normal y necesario, ocurrido en el país y con la finalidad de producir un enriquecimiento…” y lógicamente “…debe haber sido efectivamente pagado o abonado en cuenta…” y con base en dicho criterio, esta juzgadora analizará el rechazo efectuado por la suma de Bs. 17.114.000,00 hoy 17.114,00 y Bs. 13.645.000,00 actualmente Bs.13.645,00 correspondiente a los ejercicios 2001 y 2002 respectivamente, por concepto de honorarios de abogado y de asesores y en tal sentido tenemos que fueron consignadas en original y certificadas por este Tribunal las siguientes documentales:
A los folios 454 y 455 cursan comprobante de pago y depósito en cuenta, de fecha 16/10/2001 por Bs. 612.000,00 a favor del Dr. R.C. por honorarios profesionales.
A los folios 456 y 457 cursan comprobante de pago y depósito en cuenta, de fecha 28 /12/2001 por Bs. 1.224.000,00 a favor del Dr. R.C. por honorarios profesionales.
A los folios 461 y 462 cursan comprobante de pago y recibo, de fecha 04 /07/2002 por Bs. 1.000.000,00 a favor de M.S. por honorarios profesionales.
A los folios 463 y 464 cursan comprobante de pago y recibo, de fecha 06/11/2002 por Bs. 10.000.000,00 a favor del Dr. R.C. por honorarios profesionales y cancelado mediante cheque.
A los folios 466 y 467 cursan comprobante de pago y depósito en cuenta, de fecha 15 /01/2001 por Bs. 1.224.000,00 a favor del Dr. R.C. por honorarios profesionales.
A los folios 468 y 469 cursan comprobante de pago y depósito en cuenta, de fecha 13 /03/2001 por Bs. 606.000,00 a favor del Dr. R.C. por honorarios profesionales.
A los folios 470 y 471 cursan comprobante de pago y depósito en cuenta, de fecha 06/04/2001 por Bs. 606.000,00 a favor del Dr. R.C. por honorarios profesionales.
A los folios 472 al 474 cursan comprobante de pago y depósito en cuenta de fecha 06/09/2001 por Bs. 6.000.000,00 y comprobante de retención de impuesto sobre la renta por honorarios profesionales al Dr. R.C. por honorarios profesionales.
A los folios 475 y 476 cursan comprobante de pago y depósito en cuenta, de fecha 03/05/2001 por Bs. 606.000,00 a favor del Dr. R.C. por honorarios profesionales.
A los folios 477 y 478 cursan comprobante de pago y recibo, de fecha 26/06/2001 por Bs. 612.000,00 a favor del Dr. R.C. por honorarios profesionales.
A los folios 479 y 480 cursan comprobante de pago y depósito en cuenta, de fecha 03 /08/2001 por Bs. 606.000,00 a favor del Dr. R.C. por honorarios profesionales.
A los folios 481 y 482 cursan comprobante de pago y depósito en cuenta, de fecha 02 /11/2001 por Bs. 612.000,00 a favor del Dr. R.C. por honorarios profesionales.
A los folios 483 y 484 cursan comprobante de pago y depósito en cuenta, de fecha 23 /11/2001 por Bs.2.000.000,00 a favor del Dr. R.C. por honorarios profesionales.
A los folios 485 y 486 cursan comprobante de pago y recibo de fecha 03/12/2001 donde consta pago por Bs. 388.000,00 a favor del Dr. R.C. por honorarios profesionales.
A los folios 487 y 488 cursan comprobante de pago y depósito en cuenta, de fecha 02 /03/2001 por Bs. 606.000,00 a favor del Dr. R.C. por honorarios profesionales.
A los folios 489 y 490 cursan comprobante de pago y depósito en cuenta, de fecha 06 /08/2002 por Bs. 645.000,00 a favor de M.S. por honorarios profesionales.
Es de señalar que hay comprobantes de pagos y recibos entre los antes señalados, que no se valorarán por cuanto no corresponden a la fecha que establece el acto impugnado (folio 454-455), asimismo, aparecen pagos por honorarios profesionales a favor de M.M. ( folios 491 al 494) indicando las mismas fechas que aparecen en el acto impugnado a nombre de M.S., motivo por el cual dichos recibos no corresponden a los no admitidos por la Administración Tributaria en el acto impugnado tal como consta al folio 77. Así se decide.
En tal sentido se valoran de conformidad con el artículo 429 las documentales cursantes a los folios 456, 457, 461 al 464, 466 al 490 y que corresponden a gastos de los años 2001 y 2002 por pagos por honorarios profesionales, por lo tanto, del año 2001 se rechaza la suma de Bs. 3.860.000 y se admite la cantidad de Bs. 13.254.000,oo y del año 2002 se admiten como deducciones la cantidad de Bs. 11.645 y se rechaza la cantidad de Bs. 2.000.000,oo. Así se decide.
Ahora bien, la recurrente al folio 46 señala que rechaza “… la determinación …en materia de impuesto sobre la renta para el ejercicio fiscal 2001, por la cantidad de Bs. 72.581.773,32 y de Bs. 372.831.899,53…” para el año 2002 , “… lo cual debe ser modificada…” y asimismo rechaza las multas impuestas por Bs. 38.144.332,00 y 28.441,61 Unidades Tributarias para los ejercicios 2001 y 2002 e igualmente rechaza los intereses moratorios exigidos por Bs. 210.961.900,00 “… por tratarse que el impuesto sobre los cuales se exigen no sea deuda líquida ni exigible, por estar sujeta a la decisión jurisdiccional.”
Ahora bien, en el cuadro resumen efectuado en el acto impugnado, cursante al folio 175, se constata que se establece como impuesto omitido para el ejercicio 2001, la cantidad de Bs. 72.581.773,00 y para el año 2002, la suma de Bs. 372.831.900,00 y aplicaron para el 2001, una multa de Bs. 38.105.431 ,00 y no se liquidaron intereses moratorios y para el ejercicio 2002, la multa aplicada fue de 28.340,26 Unidades Tributarias y se liquidó intereses moratorios por Bs. 210.957.713,00.
En tal sentido, visto lo decidido en esta sentencia con relación al Impuesto sobre la Renta para los ejercicios 2001 y 2002, constatándose que se declaró la nulidad de la mayor parte del reparo efectuado para los mencionados ejercicios y como lo accesorio sigue a lo principal, se declara la nulidad de la multas aplicadas para el año 2001 y para el año 2002 y de los intereses liquidados y se ordena volver a calcular con base en los montos que fueron ratificados. Asimismo se le recuerda a la Administración Tributaria que con base a la interpretación vinculante emitida por la Sala Constitucional con relación a los intereses moratorios bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994, ellos no se generaran hasta tanto el acto impugnado quede definitivamente firme para los períodos que queden bajo su vigencia y dichos intereses se generarán de pleno derecho a partir del 18 de octubre del año 2001 con base en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001. Con relación a la multa impuesta de conformidad con el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, ésta debe expresarse en moneda de curso legal y no en unidades tributarias, por no establecerlo así ninguna de las normas de carácter general sancionatorias previstas en el referido Código Orgánico Tributario, aplicable rationae temporis. Así se decide.
IV
DECISIÓN
En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario, interpuesto por la ciudadana Abogada E.G., titular de la cédula de identidad Nº V-11.766.508, inscrita en el Inpreabogado bajo el N° 63.417, actuando con el carácter de representante legal de la firma mercantil QUINTERO & OCANDO, C.A. (QUINTOCA), ya identificada; contra la Resolución N° SAT-GTI-RCO-600-S-2005-0100, de fecha 18 de agosto de 2.005, notificada en fecha 25 de agosto de 2005 y sus respectivas Planillas de Liquidación, emitida pro la Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). En consecuencia:
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- Se declara la nulidad parcial de la Resolución N° SAT-GTI-RCO-600-S-2005-0100, de fecha 18 de agosto de 2.005, notificada en fecha 25 de agosto de 2005.
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- En materia de Impuesto al Valor Agregado se confirman los montos de Bs. 147.900,00 y Bs. 189.225,00, hoy Bs. 147,90 y Bs. 189,22 correspondientes a los meses de julio y agosto de 2002, todo respectivamente, por no haber sido recurridos.
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-Se confirman los montos aceptados por la recurrente de Bs. 38.901,00 hoy Bs. 38,90 por concepto de multa y Bs. 4.187,00 hoy Bs. 4,18 por retenciones extemporáneamente enteradas correspondientes al año 2001 en materia de Impuesto sobre la Renta.
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- Se confirma el reparo efectuado por gastos improcedentes en materia de Impuesto sobre la Renta por Bs. 16.838.291,32 y Bs. 62.790.445,52 y que fue aceptado por la recurrente, correspondientes respectivamente a los ejercicios 2001 y 2002.
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- Se confirma el reparo por omisión de Impuesto al Valor Agregado aceptado y pagado por la contribuyente por la cantidad de Bs. 320.531.106,81, pero como consta su pago se declara la nulidad de las planillas de liquidación y pago emitidas por omisión de Impuesto al Valor Agregado, correspondientes a los periodos agosto 2001, octubre, noviembre y diciembre del 2002, febrero, marzo, abril y junio del 2003
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- Se anula el reparo por corrección de error material para el período octubre de 2002 en materia de Impuesto al Valor Agregado y consecuencialmente, se anula la multa liquidada para ese período por 960,20 Unidades Tributarias y se ordena calcular de nuevo con base en la suma de Bs. 18.166.413,68.
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- Se confirman las tres sanciones aplicadas por incumplimiento de deberes formales y que por efecto de la concurrencia fueron ajustadas en 5 Unidades Tributarias cada una, para un total de 15 Unidades Tributarias
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- Se declaran improcedentes la aplicación de atenuantes.
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- Se declara procedente la eximente de responsabilidad penal prevista en el numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario y por lo tanto, se declara la nulidad de las multas impuestas en materia de Impuesto al Valor Agregado para los períodos diciembre de 2002, febrero y marzo de 2003.
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- Se declara procedente la eximente de responsabilidad penal para el período abril de 2003 de conformidad con el numeral 6 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2001 en concordancia con el artículo 171 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de fecha 28/12/2001
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- Se declara improcedente la eximente de responsabilidad penal prevista en el literal “e” del artículo 79 y numeral 6 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994 y 2001 respectivamente, en concordancia con los artículos 118 y 171 de la Ley de Impuesto sobre la renta de fecha 22/10/1999 y 28/12/2001 todo respectivamente, para los periodos agosto de 2001, julio, agosto, octubre y noviembre de 2002; abril y junio de 2003 en materia de Impuesto al Valor Agregado y consecuencialmente, se confirman las multas impuestas por esos períodos.
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- Se declara la nulidad de los intereses calculados en materia de Impuesto al Valor Agregado correspondientes a los períodos julio, agosto, octubre, noviembre y diciembre de 2002, febrero, marzo, abril y junio de 2003 y se ordena calcularlos de nuevo dando cumplimiento a lo previsto en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario desde el día siguiente en que debía efectuar el pago hasta la fecha del pago realizado, todo de conformidad con lo expuesto en la motivación de este sentencia..
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- Aun cuando no se liquidaron intereses de mora con relación al período agosto de 2001 en cuanto al Impuesto al Valor Agregado, éstos se generaran una vez que el acto impugnado quede definitivamente firme, dando así cumplimiento al criterio vinculante emitido por la Sala Constitucional con relación al artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994.
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- Se ratifican las multas impuestas a la recurrente, de conformidad con lo establecido en el artículo 105 numeral 1, del Código Orgánico Tributario vigente, para un total de 15 Unidades Tributarias
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- Del reparo por Bs. 171.475.169,69 correspondiente al ejercicio 2001 en materia de Impuesto sobre la Renta se anula el monto de Bs. 163.317.173,00, hoy Bs. 163.317,17 y se confirma el como monto del reparo para ese ejercicio la cantidad de Bs. 8.157.996,69, hoy Bs. 8.157,99.
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- Con relación a los intereses moratorios para el ejercicio 2001 en materia de Impuesto sobre la Renta, aun cuando no se liquidó suma alguna dando así cumplimiento al criterio vinculante emitido por la Sala Constitucional con relación al artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, los mismos deberán calcularse sobre los montos aceptados por la recurrente y los confirmados por esta decisión según consta en su motivación, una vez que el acto impugnado quede definitivamente firme.
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- Se anula el reparo relativo al rechazo de las cantidades expresadas en las facturas identificadas en la motivación de esta sentencia, emitidas de conformidad con los contratos celebrados por la recurrente con la firma PDSA Petróleos S.A. Nros 02-C.R.P.-SO-0106, 02-C.R.P.-SO-0107; 02-C.R.P.-SO-0115; 02-C.R.P.-SO-0080 y 02-C.R.P.-SO-0083 así como el monto expresado en las facturas 2011 y 2020 por cuanto dichas sumas no eran ingresos disponibles para el ejercicio 2002.
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- Se anulan las multas impuestas para los ejercicios 2001 y 2002 en materia de Impuesto sobre la Renta vista la nulidad declarada de los montos reparados por tributo y se ordena calcularlas de nuevo con base en los montos confirmados y los aceptados por la contribuyente, haciendo la salvedad que con relación al ejercicio 2001 al aplicar el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, se debe imponer la multa en bolívares y no convertirlas en unidades tributarias por cuanto la mencionada norma no lo establece.
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- Se anulan los intereses liquidados para el ejercicio 2002 en materia de Impuesto sobre la Renta y se ordena calcularlos de nuevo con base en el artículo 66 sobre los montos confirmados y los aceptados por la contribuyente, considerando la motivación de esta sentencia.
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- Se anula el rechazo de la cantidad de Bs. 8.048.466,00, hoy día Bs. 8.048,47 por rechazo de deducciones originadas de retenciones extemporáneamente enteradas, por cuanto el parágrafo sexto del artículo 87 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1999 había sido derogado por el artículo 342 del Código Orgánico Tributario de 2001 vigente a partir del 18/10/2001 y en estaba derogado para las fechas cuando se efectuó la retención.
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- Se Confirma el tributo dejado de retener por la cantidad de Bs. 1.500.000,oo, hoy Bs. 1.500,00; así como la multa impuesta en base al articulo 112, numeral 3 del Código Orgánico Tributario establecida en 101,35 Unidades Tributaria para el ejercicio 2002
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- Se anula parcialmente el reparo formulado por la Administración Tributaria Nacional por concepto de “Gastos sin Comprobación Satisfactoria” por las cantidades de Bs. 17.114.000,00, y Bs. 13.645.000,00 para los ejercicios fiscales 2001 y 2002, anulando el reparo por las sumas de Bs. 13.254.000,00, hoy Bs. 13.254,00 y Bs. 11.645.000,00 hoy Bs. 11.645,00 respectivamente, para los ejercicios 2001 y 2002 y se confirma el reparo en Bs. 3.860.000,00 y Bs. 2.000.000,00, hoy Bs. 3.860,00 y Bs. 2.000,00 para los años 2001 y 2002 respectivamente.
No hay condenatoria en costas dada la naturaleza del fallo.
Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes y especialmente a la Procuraduría General de la República, a la Contraloría General de la República y a la Fiscalía General de la República de Venezuela.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, en Barquisimeto a los veintisiete (27) días del mes de marzo del año dos mil doce (2012). Años 201° de la Independencia y 153° de la Federación.
La Jueza,
Abg. M.L.P.G.
El Secretario,
Abg. F.M.
En horas de despacho del día de hoy, veintisiete (27) de marzo del año dos mil doce (2012), siendo las dos y veintiséis minutos de la tarde (02:26 p.m.) se publicó la presente Decisión.-
El Secretario,
Abg. F.M.
ASUNTO: KP02-U-2005-000421
MLPG/fm.
