Decisión nº 123-2009 de Tribunal Superior Contencioso Tributario de Zulia, de 26 de Mayo de 2009

Mediante P.A. (Autorización) No. RZ-DF-02-2463 de fecha 10 de junio de 2002, el Jefe de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S. autorizó a los funcionarios L.R. y M.V. (supervisora), para que procedieran a verificar el oportuno cumplimiento de los deberes formales y materiales por parte de la contribuyente RECONSTRUCTORA OCCIDENTAL DE VÁLVULAS, C.A. (RECOVAL). El 02 de julio de 2002, el funcionario L.R. procedió a solicitarle a la contribuyente mediante Acta de Requerimiento No. RZ-DF-02-2463-LR-01 una serie de documentos relativos a la verificación del cumplimiento de los deberes formales de la contribuyente.

En fecha 03-07-2002, el funcionario actuante levantó Acta de Recepción No. RZ-DF-02-2463-LR-02 mediante la cual dejó constancia de la documentación presentada por la contribuyente.

Seguidamente, el funcionario actuante levantó Acta de Requerimiento para Declarar y Pagar, mediante la cual se conmina a la contribuyente a presentar en un lapso no mayor de quince (15) días los formularios de declaración omitidos, correspondientes al mes de Mayo de 2002 del Impuesto al Valor Agregado.

El 17 de noviembre de 2004 la contribuyente fue notificada de las Resoluciones de Imposición de Sanción y las Resoluciones de Intereses moratorios impugnadas en este recurso todas de fecha 07 de julio de 2004 en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

Dichas Resoluciones con sus respectivas planillas de liquidación, son las que impugna la recurrente en el presente recurso y se detallan a continuación:

Identificación de los Actos Administrativos Impugnados.

- Multas impuestas por presentar extemporáneamente declaración de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor e Impuesto al Valor Agregado.

Resolución No. Impuesto sujeto a verificación Período sujeto a revisión N.L.I.U.T.A.C.T. (artículo 81 COT 01) Bs. Históricos Bs. Actuales.

RZ-DF-N-4045008633 ICSVM Nov-98 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008635 ICSVM Feb-99 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008647 ICSVM May-99 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008649 ICSVM Mar-99 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008651 ICSVM Ene-99 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008652 ICSVM Dic-98 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008653 ICSVM Oct-98 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008654 ICSVM Sep-98 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008655 ICSVM Ene-98 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008656 ICSVM Feb-98 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008657 ICSVM Mar-98 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008658 ICSVM Abr-98 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008659 ICSVM May-98 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008660 ICSVM Jun-98 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008661 ICSVM Jul-98 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008662 ICSVM Ago-98 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008663 ICSVM Abr-99 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008634 IVA Ene-01 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T. Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008637 IVA Feb-00 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T. Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008638 IVA Mar-01 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T. Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008639 IVA Ene-00 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T. Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008640 IVA Dic-99 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T. Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008641 IVA Nov-99 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T. Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008642 IVA Oct-99 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T. Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008643 IVA Sep-99 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T. Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008644 IVA Ago-99 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T. Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008645 IVA Jul-99 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T. Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008646 IVA Jun-99 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T. Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008648 IVA Abr-00 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T. Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008650 IVA Mar-00 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T. Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008664 IVA Ago-01 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T. Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008675 IVA Dic-01 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T. Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008676 IVA Nov-01 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T. Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008677 IVA Sep-01 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T. Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008678 IVA May-00 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T. Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008679 IVA Feb-01 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T. Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008680 IVA Jun-01 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T. Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008681 IVA Jul-00 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T. Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008682 IVA Ago-00 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T. Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008683 IVA May-01 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T. Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008684 IVA Abr-01 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T. Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008685 IVA Jun-00 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T. Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008686 IVA Sep-00 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T. Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008687 IVA Jul-01 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T. Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008688 IVA Oct-00 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T. Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008689 IVA Oct-01 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T. Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008690 IVA Dic-00 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T. Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

RZ-DF-N-4045008691 IVA Nov-00 103.3 COT 01 5 U.T. 2,5 U.T. Bs. 61.750,00 Bs. 61,75

Total Bs.2.964.000,00 Bs.2.964,00

- Intereses Moratorios devenidos de la presentación extemporánea y pago fuera del plazo correspondiente del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor e Impuesto al Valor Agregado.

Resolución No. Impuesto Período N.L.I.D.d.M.B.. Históricos Bs. Actuales.

RZ-DF-N-4045008633 ICSVM Nov-98 59 COT94 180 Bs. 237.591,37 Bs. 237,6

RZ-DF-N-4045008635 ICSVM Feb-99 59 COT94 162 Bs. 157.159,26 Bs. 157,16

RZ-DF-N-4045008647 ICSVM May-99 59 COT94 216 Bs. 411.604,73 Bs. 411,6

RZ-DF-N-4045008649 ICSVM Mar-99 59 COT94 173 Bs. 72.341,34 Bs. 72,34

RZ-DF-N-4045008651 ICSVM Ene-99 59 COT94 190 Bs. 59.822,88 Bs. 59,82

RZ-DF-N-4045008652 ICSVM Dic-98 59 COT94 150 Bs. 84.125,71 Bs. 84,13

RZ-DF-N-4045008653 ICSVM Oct-98 59 COT94 30 Bs. 74.801,74 Bs. 74,8

RZ-DF-N-4045008654 ICSVM Sep-98 59 COT94 15 Bs. 63.295,43 Bs. 63,3

RZ-DF-N-4045008655 ICSVM Ene-98 59 COT94 121 Bs. 828.949,36 Bs. 828,95

RZ-DF-N-4045008656 ICSVM Feb-98 59 COT94 91 Bs. 465.294,85 Bs. 465,29

RZ-DF-N-4045008657 ICSVM Mar-98 59 COT94 62 Bs. 14.703,91 Bs. 14,7

RZ-DF-N-4045008661 ICSVM Jul-98 59 COT94 29 Bs. 17.175,77 Bs. 17,18

RZ-DF-N-4045008662 ICSVM Ago-98 59 COT94 30 Bs. 97.358,10 Bs. 97,36

RZ-DF-N-4045008663 ICSVM Abr-99 59 COT94 243 Bs. 266.203,45 Bs. 266,20

RZ-DF-N-4045008640 IVA Dic-99 59 COT94 70 Bs. 34.157,83 Bs. 34,16

RZ-DF-N-4045008641 IVA Nov-99 59 COT94 153 Bs. 316.128,16 Bs. 316,13

RZ-DF-N-4045008642 IVA Oct-99 59 COT94 132 Bs. 303.342,84 Bs. 303,84

RZ-DF-N-4045008643 IVA Sep-99 59 COT94 130 Bs. 115.872,96 Bs. 115,88

RZ-DF-N-4045008644 IVA Ago-99 59 COT94 160 Bs. 216.800,63 Bs. 216,8

RZ-DF-N-4045008645 IVA Jul-99 59 COT94 189 Bs. 378.664,46 Bs. 378,67

RZ-DF-N-4045008646 IVA Jun-99 59 COT94 186 Bs. 307.783,19 Bs. 307,78

Total Bs.4.523.177,97 Bs.4.523,18

- Multas impuestas por pagar con retraso el Impuesto al Valor Agregado.

Resolución No. Impuesto Período N.L.I.M. (%) Equivalente en U.T. Equivalente en Bs. Bs. Históricos Bs. Actuales

RZDFN4045008670 IVA Feb-02 111 COT01 112,50 659,20 U.T Bs. 16.282.141,20 Bs. 8.141.070,60 Bs. 8.141,07

RZDFN4045008668 IVA Mar-02 111 COT01 112,50 367,22 U.T. Bs. 9.070.385,87 Bs. 4.535.192,93 Bs. 4.535,19

RZDFN4045008666 IVA Abr-02 111 COT01 112,50 1468,85 U.T. Bs. 36.280.587,59 Bs. 36.280.587,59 Bs. 36.280,59

RZDFN4045008636 IVA May-02 111 COT01 112,50 1177,82 U.T. Bs. 29.092.262,68 Bs. 14.546.131,34 Bs. 14.546,13

Total Bs.63.502.982,46 Bs.63.502,98

- Multas impuestas por pagar con retraso el Impuesto al Valor Agregado.

Resolución No. Impuesto Período N.L.I.M. (%) Equivalente en U.T. Equivalente en Bs. Bs. Históricos Bs. Actuales

RZDFN4045008672 IVA Ene-02 110 COT01 1,00 3,52 U.T. Bs. 86.931,65 Bs. 43.465,82 Bs. 43,47

RZDFN4045008674 IVA Dic-01 110 COT01 1,00 3,21 U.T. Bs. 79.173,38 Bs. 39.586,69 Bs. 39,59

Total Bs.83.052.51 Bs.83,05

Planteamientos de la parte recurrente:

En su escrito recursivo, la contribuyente argumenta la prescripción de los actos administrativos contenidos en las Resoluciones de Intereses Moratorios de los ejercicios 1998 y 1999, alegando que para el momento en que la Administración notificó dichas resoluciones (17-11-2004), había transcurrido el lapso de cuatro (4) años consagrado en el artículo 51 del Código Orgánico Tributario de 1994, para verificarse la prescripción.

Por otro lado, la recurrente alega que las Resoluciones de Imposición de Sanción por el supuesto ilícito material tributario, adolecen de falso supuesto de hecho y de derecho ya que las sanciones impuestas en las Resoluciones Nos. RZ-DF-N-4045008674, RZ-DF-N-4045008672, RZ-DF-N-4045008670, RZ-DF-N-4045008668, RZ-DF-N-4045008666 y RZ-DF-N-40475008636 se fundamentan en los artículos 109.1 y 110 del Código Orgánico Tributario vigente, los cuales establecen los ilícitos materiales y la sanción para el pago con retraso; sin embargo este último artículo establece que dicha sanción procede “sin que medie una verificación, investigación o fiscalización por la Administración Tributaria respecto del tributo de que se trate”…; por lo que afirma que el pago con retraso dentro del procedimiento de verificación, constituye una atenuante de conformidad con el ordinal 3 del artículo 96 eiusdem. Igualmente a consideración de la recurrente, la Administración le aplicó erróneamente la referida sanción pues no se corresponde con el supuesto de hecho.

Alega también la parte recurrente que la Administración al momento de realizar el cálculo de la multa lo hace de manera errada, ya que no señala la forma de cálculo ni la motivación por la cual realiza la graduación de la sanción, ni considera las atenuantes, como lo es la presentación de la declaración y el pago y además aplica mal el valor de la unidad tributaria.

Por último establece la contribuyente que se pretende la aplicación retroactiva de la Ley, por cuanto en las Resoluciones de Imposición de Sanción correspondientes a los períodos de IVA de los años 1998, 1999, 2000 y 2001; se sanciona por infringir deberes formales establecidos en Código Orgánico Tributario del 17-10-2001. En tanto, el recurrente alega que no se puede incurrir en una infracción que no está vigente. Alega la irretroactividad de las leyes como un principio universal plasmado en el artículo 24 de la Constitución Nacional y en el artículo 8 del Código Tributario, por tanto dichas resoluciones resultarían defectuosas; por lo que solicita la nulidad de dichos actos administrativos conforme lo dispuesto en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

Opinión de la Procuraduría General de la República.

En sus Informes la representante fiscal confirma en todas sus partes las Resoluciones impugnadas en el presente recurso, pues alega que dichos actos administrativos están debidamente motivados y notificados con cumplimiento de todos los extremos legales atinentes.

Argumenta la apoderada de la República, que el procedimiento de verificación realizado a la contribuyente se cumplió conforme a la legalidad. Señala que los actos administrativos en cuestión no son susceptibles de ser declarados nulos pues se dictaron por la autoridad competente y en cumplimiento del procedimiento previsto legalmente; por tanto reproduce doctrina y jurisprudencia que confirma el carácter ejecutivo y ejecutorio de los actos administrativos.

En cuanto al alegato de la prescripción, la representación fiscal afirma que no opera la prescripción en el presente caso en razón de las constantes acciones administrativas, notificadas al sujeto pasivo, conducente al reconocimiento, regularización y determinación, aseguramiento, comprobación, liquidación y recaudación del tributo por cada hecho imponible, que interrumpen la prescripción de conformidad con el artículo 61 numeral 1º del vigente Código Orgánico Tributario.

En relación a los intereses moratorios, argumenta que se trata de deudas ciertas y líquidas en virtud de que la contribuyente pagó en una Oficina Receptora de Fondos Nacionales las cantidades declaradas por concepto de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor e Impuesto al Valor Agregado, y fue este cumplimiento extemporáneo el que generó intereses moratorios. De igual modo señala, que la contribuyente al declarar y pagar el impuesto reconoce (tácitamente) que entre la fecha en que debía pagar y la fecha en que efectivamente lo hizo, transcurrió un tiempo durante el cual estaba en mora.

En razón de lo cual, considera la representación fiscal se cumplieron los elementos fundamentales para la validez del cálculo de los intereses moratorios; es decir, el reconocimiento de la existencia y monto de la obligación, la existencia de un plazo para pagar, el pago fuera del mismo y el tiempo de retraso para cumplir la obligación.

Resalta la apoderada de la República, que la recurrente no promovió prueba alguna que desvirtúe los actos administrativos recurridos y “que la Administración Tributaria ejecuta su acción administrativa en virtud de las potestades legalmente atribuidas por el ordenamiento jurídico, lo que hace válida sus actuaciones ejercidas en función del interés público”.

Finalmente solicita se declare sin lugar el presente recurso.

Consideraciones para decidir

En cuanto al alegato de Prescripción, este Tribunal observa que:

La contribuyente denuncia la prescripción de los actos administrativos contenidos en las Resoluciones de Intereses Moratorios de los ejercicios 1998 y 1999, ya que considera hubo inacción de la Administración para determinar tales intereses respecto a las obligaciones cumplidas en los referidos ejercicios, puesto que las mismas fueron notificadas en fecha 17-11-2004; de tal manera que afirma que de conformidad con lo consagrado en el artículo 51 del Código Orgánico Tributario de 1994 se verificó la prescripción al haber transcurrido el lapso de cuatro años necesario para ello.

Ahora bien, las disposiciones del Código Orgánico Tributario de 2001 en materia de prescripción, establecen:

Artículo 55 del Código Orgánico Tributario vigente:

Prescriben a los cuatro (4) años los siguientes derechos y acciones:

1. El derecho para verificar, fiscalizar y determinar la obligación tributaria con sus accesorios.

2. La acción para imponer sanciones tributarias, distintas a las penas restrictivas de la libertad.

3. El derecho a la recuperación de impuestos y a la devolución de pagos indebidos.

(Negrillas del Tribunal)

.

Y, el artículo 56 eiusdem, reza:

En los casos previstos en los numerales 1 y 2 del artículo anterior, el término establecido se extenderá a seis (6) años cuando ocurran cualesquiera de las circunstancias siguientes:

1. El sujeto pasivo no cumpla con la obligación de declarar el hecho imponible o de presentar las declaraciones tributarias a que estén obligados.

2. El sujeto pasivo o terceros no cumplan con la obligación de inscribirse en los registros de control que a los efectos establezca la Administración Tributaria.

3. La Administración Tributaria no haya podido conocer el hecho imponible, en los casos de verificación, fiscalización y determinación de oficio.

4. El sujeto pasivo haya extraído del país los bienes afectos al pago de la obligación tributaria, o se trate de hechos imponibles vinculados a actos realizados o a bienes ubicados en el exterior.

5. El contribuyente no lleve contabilidad, no la conserve durante el plazo legal o lleve doble contabilidad

.

Por su parte el Código Orgánico Tributario de 1994, establece:

Artículo 51: La obligación tributaria y sus accesorios prescriben a los cuatro (4) años.

Este término será de seis (6) años cuando el contribuyente o responsable no cumplan con la obligación de inscribirse en los registros pertinentes, de declarar el hecho imponible o de presentar las declaraciones tributarias a que estén obligados, y en los casos de determinación de oficio, cuando la Administración Tributaria no pudo conocer el hecho

.

Ahora bien, observa este Juzgador que la Administración Tributaria en fecha 02 de julio de 2002, procedió a practicar procedimiento de verificación de deberes formales conforme a lo previsto en el artículo 172 del Código Orgánico Tributario, constatando que la contribuyente RECOVAL, C.A., presentó en forma extemporánea la declaración de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor e Impuesto al Valor Agregado durante los períodos comprendidos entre 1998 y 2001, lo cual generó a su vez, pago de impuesto fuera del plazo establecido; por lo cual la Administración procedió a calcular intereses moratorios hasta el 17/10/2001 de conformidad con el artículo 69 del Código Orgánico Tributario del 94, aplicable por razones de vigencia.

De igual forma, observa este Tribunal que habiéndose determinado que la recurrente omitió presentar las declaraciones correspondientes, el lapso para que opere la prescripción asciende a seis (6) años, tanto en el Código Orgánico Tributario de 1994 como en el de 2001. En consecuencia, el plazo para que operase la prescripción respecto a los ejercicios de 1998 y 1999 fue interrumpido por el procedimiento de verificación realizado por la Administración en fecha 02 de julio de 2002; motivo por lo cual, no llegó a transcurrir el lapso de seis (6) años previsto en el artículo 51 del Código Orgánico Tributario de 1.994 aplicable al caso bajo análisis rationes temporis.

Por lo expuesto, el Tribunal desestima el alegato de la contribuyente de que había prescrito la posibilidad de aplicar los intereses moratorios aquí recurridos, así se declara.

En relación al falso supuesto de hecho y de derecho denunciado por la parte recurrente, ésta afirma que la Administración aplicó erróneamente los artículos 110 y 111 del Código Orgánico Tributario de 2001, los cuales establecen los ilícitos materiales y la sanción por el pago con retraso de impuestos; así mismo, denuncia que este último artículo establece que la sanción aplicable procede “sin que medie una verificación, investigación o fiscalización por la Administración Tributaria respecto del tributo de que se trate…”.

Por tanto afirma la recurrente, que el pago con retraso dentro del procedimiento de verificación, constituye una atenuante de conformidad con el ordinal 3 del artículo 96 eiusdem. Igualmente a consideración de la recurrente, la Administración le aplicó erróneamente la referida sanción pues no se corresponde con el supuesto de hecho. Alega también, que la Administración al momento de realizar el cálculo de la multa lo hace de manera errada, ya que no señala la forma de cálculo ni la motivación por la cual realiza la graduación de la sanción, ni considera las atenuantes, como lo es la presentación de la declaración y el pago y además aplica mal el valor de la unidad tributaria.

Ahora bien, se observa de las Resoluciones de Imposición de Sanción recurridas que la contribuyente fue sancionada por presentar las declaraciones en forma incompleta o fuera de plazo, y por pagar con retraso el referido impuesto.

En este sentido, pasa el Tribunal a analizar las Resoluciones de Imposición de Sanción levantadas por la Administración Tributaria a fin de determinar si efectivamente la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S. incurrió en falso supuesto de hecho o de derecho a la hora de emitir tales resoluciones.

A tal efecto, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia No. Nº 01585 de fecha 26/09/2007, señaló: “En cuanto a la denuncia de falso supuesto, se observa que la jurisprudencia de esta Sala ha determinado que este vicio se verifica cuando la Administración se fundamenta en hechos inexistentes o que ocurrieron de manera distinta a la apreciación efectuada por el órgano administrativo; mientras que el falso supuesto de derecho tiene lugar cuando la Administración se basa en una norma que no es aplicable al caso concreto o cuando se le da un sentido que ésta no tiene”.

Ahora bien, observa el Tribunal que la contribuyente manifiesta su inconformidad respecto a las multas impuestas por pagar con retraso el Impuesto al Valor Agregado, conforme a lo consagrado en los artículos 110 y 111 del Código Orgánico Tributario de 2001.

A tal efecto, señalan los referidos artículos:

• Articulo 110. “Quien pague con retraso los tributos debidos, será sancionado con multa del uno por ciento (1%) de aquellos.

Incurre en retraso el que paga la deuda tributaria después de la fecha establecida al efecto, sin haber obtenido prórroga, y sin que medie una verificación, investigación o fiscalización por la Administración Tributaria respecto del tributo de que se trate.

En caso de que el pago del tributo se realice en el curso de una investigación o fiscalización, se aplicará la sanción prevista en el artículo siguiente”

• Artículo 111. “Quien mediante acción u omisión, y sin perjuicio de la sanción establecida en el artículo 116, cause una disminución ilegítima de los ingresos tributarios, inclusive mediante el disfrute indebido de exenciones, exoneraciones u otros beneficios fiscales, será sancionado con multa de un veinticinco por ciento (25%) hasta el doscientos por ciento (200%) del tributo omitido”.

De esta manera, el Tribunal observa que la Administración Tributaria sancionó a la contribuyente por pagar con retraso el Impuesto al Valor Agregado conforme a dos disposiciones (artículos 110 y 111 del Código Orgánico Tributario de 2001). Según se evidencia de las Resoluciones Nos. RZ-DF-N4045008672 y RZ-DF-N4045008674, la mencionada Gerencia Regional le impuso a la contribuyente una sanción conforme al artículo 110 del Código Orgánico Tributario de 2001 equivalente al 1% del tributo omitido por cada uno de los períodos verificados, y, de igual forma, sancionó a la contribuyente por el mismo motivo, según se evidencia de las Resoluciones Nos. RZ-DF-N4045008670, RZ-DF-N4045008668, RZ-DF-N4045008666 y RZ-DF-N4045008636 de conformidad con el artículo 111 ejusdem, así:

Multas por pagar con retraso el Impuesto al Valor Agregado.

Resolución No. Impuesto N.L.I.M. (%) Equivalente en U.T. Equivalente en Bs. Bs. Históricos Bs. Actuales

RZDFN4045008670 IVA 111 COT01 112,50% 659,20 U.T Bs. 16.282.141,20 Bs. 8.141.070,60 Bs. 8.141,07

RZDFN4045008668 IVA 111 COT01 112,50% 367,22 U.T. Bs. 9.070.385,87 Bs. 4.535.192,93 Bs. 4.535,19

RZDFN4045008666 IVA 111 COT01 112,50% 1468,85 U.T. Bs. 36.280.587,59 Bs. 36.280.587,59 Bs. 36.280,59

RZDFN4045008636 IVA 111 COT01 112,50% 1177,82 U.T. Bs. 29.092.262,68 Bs. 14.546.131,34 Bs. 14.546,13

Total Bs.63.502.982,46 Bs.63.502,98

Multas por pagar con retraso el Impuesto al Valor Agregado.

Resolución No. N.L.I.M. (%) Equivalente en U.T. Equivalente en Bs. Bs. Históricos Bs. Actuales

RZ-DF-N-4045008672 110 COT01 1,00% 3,52 U.T. Bs. 86.931,65 Bs. 43.465,82 Bs. 43,47

RZ-DF-N-4045008674 110 COT01 1,00% 3,21 U.T. Bs. 79.173,38 Bs. 39.586,69 Bs. 39,59

Total Bs. 83.052,51 Bs. 83,05

Ahora bien, observándose que las normativas aplicadas (Artículos 110 y 111 del Código Orgánico Tributario) difieren una de la otra respecto a la existencia de un procedimiento de verificación, investigación o fiscalización; se observa del contenido del artículo 110 ejusdem anteriormente descrito que en caso de que el pago del tributo se realice en el curso de una investigación o fiscalización, se aplicará la sanción prevista en el artículo 111 eiusdem.

En este sentido, observa el Tribunal que habiéndose producido las declaraciones a raíz de un procedimiento de verificación, no era procedente la sanción prevista en la parte final del artículo 110 del Código Orgánico Tributario de 2001; siendo la normativa aplicable la contenida en el artículo 111 ejusdem.

En consecuencia, habiéndose verificado que hubo el faso supuesto de derecho, al basarse la Administración en una norma que no es aplicable al caso concreto, en virtud de existir una normativa específica para el supuesto de hecho bajo análisis, este Tribunal anula las Resoluciones de Imposición de Sanción Nos. RZ-DF-N-4045008672 y RZ-DF-N-4045008674, al haberse constatado el vicio de falso supuesto de derecho, y confirma las Resoluciones de Imposición de Sanción Nos. RZ-DF-N-4045008670, RZ-DF-N-4045008668, RZ-DF-N-4045008666 y RZ-DF-N-4045008636 antes indicadas. Así se declara.

En relación al alegato de la contribuyente, de que en las Resoluciones de Imposición de Sanción correspondientes a los períodos de Impuesto al Valor Agregado de los años 1998, 1999, 2000 y 2001; se aplicó retroactivamente la Ley al sancionarlo por infringir deberes formales establecidos en el artículo 145 numeral 1 literal e) del Código Orgánico Tributario del 17-10-2001, en concordancia con el artículo 47 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, por haber presentado extemporáneamente la declaración de IVA.

A este respecto, observa este Superior Juzgado que el artículo 8 del Código Orgánico Tributario prevé que:

Las leyes tributarias fijarán su lapso de entrada en vigencia. Si no lo establecieran, se aplicarán una vez vencidos los sesenta (60) días continuos siguientes a su publicación en la Gaceta Oficial

…(omissis)…

Ninguna norma en materia tributaria tendrá efecto retroactivo, excepto cuando suprima o establezca sanciones que favorezcan al infractor.

(Destacado del Tribunal)

En virtud de la norma parcialmente trascrita, resulta necesario determinar si la presente controversia es subsumible dentro del supuesto de retroactividad de las normas en materia tributaria, para lo cual es necesario estudiar las normas vigentes para el momento en que se produjo la infracción.

En este sentido el Código Orgánico Tributario de 1994, establece en su articulado:

“Art. 126. Los contribuyentes, responsables y terceros están obligados a cumplir con los deberes formales relativos a las tareas de determinación, fiscalización e investigación que realice la Administración Tributaria y, en especial deberán:

Cuando lo requieran las leyes o reglamentos:

…(omissis)…

e.- Presentar, dentro del plazo fijado, las declaraciones que correspondan.

Artículo 104: El contribuyente que omitiere presentar oportunamente alguna declaración exigida por la ley, los reglamentos o disposiciones generales de la Administración Tributaria será sancionado con multa de diez unidades tributarias a cincuenta unidades tributarias (10U.T. a 50U. T.).

Por su parte el Código Orgánico Tributario vigente (2001), a este respecto contempla:

Art. 145. Los contribuyentes, responsables y terceros están obligados a cumplir con los deberes formales relativos a las tareas de fiscalización e investigación que realice la Administración Tributaria y, en especial, deberán:

Cuando lo requieran las leyes o reglamentos:

…(omissis)…

e.- Presentar, dentro del plazo fijado, las declaraciones que correspondan.

Artículo 103: Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de presentar declaraciones y comunicaciones:

…(omissis)…

3. Presentar las declaraciones que contengan la determinación de los tributos en forma incompleta o fuera de plazo.

…(omisis)…

Quien incurra en cualesquiera de los ilícitos descritos en los numerales 3, 4, 5 será sancionada con multa de cinco unidades tributarias (5 U.T.), la cual se incrementará en cinco unidades tributarias (5 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.).

De las normas transcritas anteriormente, observa este Tribunal que ambos Códigos tanto el de 1994 como el de 2001, contemplan y establecen la obligación formal de presentar las declaraciones dentro del plazo fijado; ahora bien, tomando en cuenta los períodos sujetos a revisión (1998 – 2001), para los efectos de la sanción, la norma presuntamente aplicable ratione temporis sería la del artículo 104 del Código Orgánico Tributario del 94, el cual establece que “el contribuyente que omitiere presentar oportunamente alguna declaración exigida por la ley, los reglamentos o disposiciones generales de la Administración Tributaria será sancionado con multa de diez unidades tributarias a cincuenta unidades tributarias” (10 U.T – 50 U.T). Sin embargo, este Sentenciador observa que si bien es cierto que la infracción estaba tipificada en el Código Orgánico Tributario de 1994, en el caso de autos la Administración Tributaria aplicó el contenido de la disposición No. 103 del Código Orgánico Tributario de 2001, el cual establece una multa de 5 unidades tributarias al infractor, lo cual resulta menor y menos gravosa que la establecida en el Código Orgánico Tributario de 1994, el cual prevé una sanción entre 10 y 50 unidades tributarias.

En razón de lo cual resulta evidente que le es más favorable a la recurrente la aplicación del Código Fiscal de 2001 para el cálculo de la multa correspondientes a la declaración extemporánea de los períodos de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor e Impuesto al Valor Agregado, respectivamente, de los años 1998, 1999, 2000 y 2001 recurridos en la presente causa, de conformidad con el artículo 8 del Código Orgánico Tributario.

Por todo lo cual, este Tribunal desestima el planteamiento de la recurrente de violación al principio de irretroactividad; y, así se declara.

- De la teoría del delito continuado.

Ahora bien, pasa a a.e.T.l. multas impuestas por la Administración Tributaria, análisis que efectúa de conformidad con el artículo 259 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela que establece que todos los jueces de la jurisdicción contencioso administrativa, tienen el deber-potestad de velar por la integridad y estricto cumplimiento de la Carta Magna y las leyes, pudiendo incluso ejercitar sus amplios poderes para lograr la restitución de la situación jurídica infringida por la actividad administrativa, aún cuando dicha infracción no haya sido alegada, en la búsqueda de la certeza de la cuota tributaria que debe exigirse y de las sanciones a que haya lugar, la cual no puede ser ajena al control del órgano jurisdiccional competente (Ver sentencia No. 2638, Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia de fecha 22 de noviembre de 2006, caso: EDITORIAL DIARIO LOS ANDES, C.A.).

En este sentido, observa el Tribunal que las multas impuestas a la contribuyente radican en la infracción de un deber formal contenido en la presentación fuera del plazo legal establecido de las declaraciones relativas al Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor hoy día conocido como Impuesto al Valor Agregado; por lo que vista la relevancia jurídica del hecho, pasa a analizar si las multas impuestas a la contribuyente, equivalen a la sanción correspondiente en relación a la normativa legal trasgredida.

De actas se puede observar que las planillas de imposición de sanción versan sobre la presentación fuera del plazo reglamentario de las declaraciones relativas al Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, hoy día conocido como Impuesto al Valor Agregado.

Ahora bien, de conformidad con lo sentado por la jurisprudencia de la Sala Político Administrativa, y por lo que se desprende de las actas, este Tribunal estima que en la presente causa se está en presencia de la ficción jurídica denominada “infracciones continuadas”, toda vez que la contribuyente es sancionada por infringir una misma norma legal, contenida en el numeral 3ro del artículo 103 del Código Orgánico Tributario de 2001, en distintos períodos.

Sobre este particular la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia No. 877 de fecha 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A, ratificada en sentencia Nº 152 del 1 de febrero de 2007, caso: Corporación H.M.S. 250, C.A dejó sentado lo siguiente:

…Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

En el caso de autos, observa la Sala que la Administración Tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales para el libro de compras, previstos en los literales d) y h); para el libro de ventas, previstos en los literales c) y d), de los artículos 78 y 79 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, respectivamente, y por la omisión de datos en las facturas emitidas por la contribuyente, previstas en los literales h) y m) del artículo 63 del Reglamento eiusdem, de conformidad con el artículo 106 del Código Orgánico Tributario.

Pues bien, del análisis de las actas procesales, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en los artículos 106 del Código Orgánico, 78, 79 y 63 del Reglamento del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se puede ver de los anexos 01, 02 y 03 de la resolución de sanción impugnada. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la Administración Tributaria. Así se declara…

.

Luego, en sentencia No. 00948 de fecha 13 de agosto de 2008, caso: DISTRIBUIDORA Y BODEGÓN COSTA NORTE, C.A, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, planteó un cambio de criterio, determinando:

Siendo ello así, la Sala ha venido considerando que en materia de infracciones tributarias el delito continuado tiene lugar cuando se violan o se transgreden en el mismo o en diversos períodos impositivos una idéntica norma, y su ratio radica en que dicha conducta constituye una actuación repetida y constante, que refleja una unicidad de intención en el contribuyente.

No obstante lo antes expuesto, un estudio más detallado de la cuestión debatida lleva ahora a la Sala a un replanteamiento respecto a su resolución, en atención a la naturaleza del impuesto al valor agregado y a los elementos que componen el hecho imponible.

En efecto, en el caso del impuesto al valor agregado, el período impositivo es de un (1) mes calendario, conforme a lo previsto en el artículo 59 de la Ley que regula dicho Impuesto, cuestión que determina dentro del marco normativo previsto en la Ley de Impuesto al Valor Agregado, que los contribuyentes están obligados a declarar el monto de los ingresos obtenidos producto de la ocurrencia del hecho imponible de ese tributo, así como cumplir con los demás deberes formales a los que se encuentran sometidos por su condición de sujetos pasivos, durante cada mes o período de imposición.

En otras palabras, esta Sala aprecia que el impuesto al valor agregado comprende períodos de imposición mensuales, a diferencia del ejercicio fiscal de un (1) año previsto para el caso del impuesto sobre la renta, por lo cual los contribuyentes están obligados a cumplir con determinados deberes formales previstos en la ley y el reglamento respectivo, por cada uno de estos períodos impositivos, los cuales son distintos uno del otro.

En tal sentido, se advierte que la aplicación de las sanciones por incumplimiento de deberes formales durante diversos períodos de imposición mensuales, en ningún caso viola el principio del non bis in idem, pues atiende a conductas infractoras que fueron determinadas y acaecidas en diversos períodos de imposición, vale decir, mes a mes, al momento de efectuarse la fiscalización correspondiente, circunstancia que permite verificar el cumplimiento o no de las obligaciones que deben soportar los contribuyentes por su misma condición de sujeto pasivo, en este tipo de tributo.

Igualmente, tampoco podría considerarse que con tal proceder se incurra en violación de dicho principio constitucional, debido a que no es posible suponer que por haber sido detectada en una misma actuación fiscalizadora una infracción cometida en varios períodos, se esté en presencia del delito continuado, pues la trasgresión o incumplimiento ocurrido se circunscribe únicamente para el ejercicio respectivo, no pudiendo extenderse los efectos del ilícito a diversos períodos fiscales.

Así las cosas, aprecia la Sala que la figura del delito continuado prevista en el artículo 99 del Código Penal, es una ficción legal, que tiene como finalidad el aumento del cálculo de la pena de un delito considerado único, que presupone que la serie de múltiples actos antijurídicos violatorios de una misma disposición legal desarrollados por el sujeto agente, sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, lo que en realidad no ocurre en materia de infracciones tributarias por incumplimiento de deberes formales en lo que se refiere al Impuesto al Valor Agregado, toda vez que cada período mensual es autónomo, aislado uno del otro y genera sus propias consecuencias, por lo que no puede considerarse que exista una única intencionalidad del contribuyente infractor, dada la manera en que se verifica la temporalidad del hecho imponible en este tipo de impuesto.

Sobre este particular, la Sala estima que la aplicación de los principios y garantías del derecho penal común, como es el establecido en el aludido artículo 99 del Código Penal, al ámbito del derecho tributario sancionador, únicamente tendría su justificación frente a un vacío u oscuridad de la ley tributaria, siempre y cuando ofrezca una solución compatible con las características propias del derecho tributario como ley especial.

Ello es así, en atención a que el Código Orgánico Tributario prevé una serie de situaciones específicas aplicables a la materia fiscal, contemplando dentro de su marco regulatorio todo lo referente a las infracciones e ilícitos tributarios, siendo que en su artículo 79 expresamente señala que “Las disposiciones de este Código se aplicarán a todos los ilícitos tributarios, con excepción a los previstos en la normativa aduanera, los cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas”. Adicionalmente, establece que “A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas del Derecho Penal, compatibles con la naturaleza y fines del Derecho Tributario”. (Resaltado de la presente decisión).

…(…)…

En virtud de lo anterior, conviene advertir que dada la existencia de reglas específicas para la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales, en el texto especial que regula la relación adjetiva que nace entre el sujeto activo y el contribuyente, no corresponde aplicar supletoriamente las disposiciones del Código Penal, concretamente del artículo 99, toda vez que no se verifica vacío legal alguno, ya que de acuerdo con el artículo 101 del Código Orgánico Tributario la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales se realiza por cada período o ejercicio fiscal.

…(…)…

En definitiva, se estima importante señalar que la transferencia de normas del Código Penal al ámbito de los ilícitos tributarios, debe hacerse con carácter supletorio y respetando la compatibilidad que ha de existir con el ámbito especial del derecho tributario. En tal sentido y con base a las consideraciones antes expuestas, no resulta apropiado aplicar en forma directa, en los términos del artículo 79 del Código Orgánico Tributario vigente, la noción del delito continuado a la imposición de sanciones por la comisión de ilícitos formales derivados del impuesto de tipo valor agregado, ya que el hecho punible y la forma de imponer la sanción han sido adecuadas a los términos previstos en el artículo 101 eiusdem, con apego a los elementos en que ocurre el hecho imponible en el mencionado tributo, es decir, por cada período mensual o ejercicio fiscal.

En virtud de lo anteriormente expuesto, esta Sala reconsidera el criterio que había venido sosteniendo respecto de la aplicación del delito continuado en casos como el de autos, en los que se impone una sanción producto de incumplimiento de deberes formales del impuesto a las ventas, adoptado en la sentencia No. 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., posteriormente ratificada en forma pacífica en diversos fallos hasta la presente fecha, estableciendo que el artículo 99 del Código Penal no es aplicable a las infracciones tributarias que se generen con ocasión de los deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado, por los motivos aludidos en el presente fallo. Así se decide

Sin embargo, en fecha 29 de enero de 2009, mediante aclaratoria de sentencia del caso: DISTRIBUIDORA Y BODEGÓN COSTA NORTE, C.A, la Sala Político Administrativa dictó aclaratoria de la sentencia anteriormente citada, identificada bajo el No. 00103, mediante la cual concluyó que:

En tal sentido, esta Sala constata que en la sentencia N° 00948 del 13 de agosto de 2008, si bien se revisó un criterio jurisprudencial y se modificó la interpretación de normas jurídicas, no se expusieron las razones por las cuales no se aplicaba la novedosa doctrina judicial al caso que se resolvió en esa oportunidad, motivo por el que se estima procedente la solicitud de aclaratoria al existir puntos dudosos que deben ser aclarados. Así se declara.

Ahora bien, con el fin de resolver tal situación resulta necesario precisar que si bien los órganos jurisdiccionales se encuentran investidos de la potestad para revisar sus criterios jurisprudenciales como parte de la libertad hermenéutica propia de la actividad de juzgamiento, esa revisión no puede ser utilizada de manera indiscriminada.

A tal efecto, los requerimientos que se originen del nuevo criterio deben ser exigidos para los casos futuros, respetando las circunstancias fácticas e incluso de derecho que existan para el momento en el cual se haya presentado el debate. (Vid. sentencia de la Sala Constitucional N° 3702 del 19 de diciembre de 2003, ratificada, entre otras, en las decisiones números 3057, 5074, 366 y 1166 de fechas 14 de diciembre de 2004, 15 de diciembre de 2005, 1° de marzo de 2007 y 11 de julio de 2008, respectivamente).

Con fundamento en el reiterado criterio jurisprudencial antes referido, esta Sala considera que, en este caso, la modificación que se produjo en “la interpretación que se ha[bía] venido realizando respecto a la aplicación de la figura del delito continuado en la materia de sanciones administrativas tributarias, concretamente en lo atinente al impuesto al valor agregado”, no podía aplicarse a la contribuyente Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A.

En consecuencia, en virtud que el criterio sostenido por la Sala Político Administrativa del M.T. de la República, en decisión No. 00948 de fecha 13 de agosto de 2008, será aplicable sólo para aquellos períodos posteriores al 13 de agosto de 2008 en adelante, no para períodos anteriores como es el caso bajo estudio; en consecuencia, encontrándose los períodos revisados comprendidos entre 1998 y 2001, resulta procedente la aplicación de la ficción jurídica derivada del delito continuado en aquellos ilícitos derivados de deberes formales del Impuesto al Valor Agregado.

De esta manera se tiene que en los casos en que se hayan producido varias infracciones cometidas por un mismo sujeto, aún en distintos momentos, y que dichas violaciones hayan ocurrido en detrimento de una misma normativa, y en virtud de una única intención o finalidad, se configura lo que tanto la doctrina como la jurisprudencia ha denominado una infracción continuada, ficción jurídica que ocasiona que la pluralidad de sanciones deban ser consideradas y calculadas como un sola infracción conforme a la previsión del artículo 99 del Código Penal.

En el caso de autos, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S.N.I.d.A.A. y Tributaria (SENIAT) impuso multas a la contribuyente tanto por presentar fuera del plazo reglamentario las declaraciones relativas al Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, o Impuesto al Valor Agregado como por pagar con retraso éste último. En este sentido el Tribunal pasa a examinar las infracciones sancionadas a los fines de determinar si las mismas se subsumen dentro de los supuestos de procedencia para ser consideradas como infracciones continuadas, de la siguiente manera:

• Por presentar fuera del plazo legal las Declaraciones del Impuesto al Consumo suntuario y a las Ventas al Mayor o Impuesto al Valor Agregado, correspondientes a los períodos 1998 al 2001, infringiendo lo establecido en el artículo 41 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, o 47 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y 60 del Reglamento, lo cual constituye incumplimiento de deber formal establecido en el artículo 103 numeral 3ro del Código Orgánico Tributario de 2001. Sancionado mediante multa equivalente a cinco (05) unidades tributarias (Resoluciones para pagar: Desde la RZ-DF-N-4045008655, RZ-DF-N-4045008656, RZ-DF-N-4045008657, RZ-DF-N-4045008658, RZ-DF-N-4045008659, RZ-DF-N-4045008660, RZ-DF-N-4045008661, RZ-DF-N-4045008662, RZ-DF-N-4045008654, RZ-DF-N-4045008653, RZ-DF-N-4045008633, RZ-DF-N-4045008652, RZ-DF-N-4045008651, RZ-DF-N-4045008635, RZ-DF-N-4045008649, RZ-DF-N-4045008663, RZ-DF-N-4045008647, RZ-DF-N-4045008646, RZ-DF-N-4045008645, RZ-DF-N-4045008644, RZ-DF-N-4045008643, RZ-DF-N-4045008642, RZ-DF-N-4045008641, RZ-DF-N-4045008640, RZ-DF-N-4045008639, RZ-DF-N-4045008637, RZ-DF-N-4045008650, RZ-DF-N-4045008648, RZ-DF-N-4045008678, RZ-DF-N-4045008685, RZ-DF-N-4045008681, RZ-DF-N-4045008682, RZ-DF-N-4045008686, RZ-DF-N-4045008688, RZ-DF-N-4045008691, RZ-DF-N-4045008690, RZ-DF-N-4045008634, RZ-DF-N-4045008679, RZ-DF-N-4045008638, RZ-DF-N-4045008684, RZ-DF-N-4045008683, RZ-DF-N-4045008680, RZ-DF-N-4045008687, RZ-DF-N-4045008664, RZ-DF-N-4045008677, RZ-DF-N-4045008689, RZ-DF-N-4045008676 y RZ-DF-N-4045008675, las cuales fueron calculadas en su mitad (2.5 U.T), en virtud de haberse constatado concurrencia de infracciones conforme el contenido del artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001.

• Por pagar con retraso el Impuesto al Valor Agregado, correspondiente a los períodos comprendidos entre febrero de 2002 a marzo de 2002, infringiendo lo establecido en el artículo 109 numeral 1 del Código Orgánico Tributario de 2001, en concordancia con lo consagrado en el artículo 47 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y en los artículos 59 y 60 del Reglamento. Sancionado mediante multa equivalente de un veinticinco por ciento (25%) hasta el doscientos por ciento (200%) del tributo omitido (Resoluciones para pagar: RZ-DF-N-4045008636, RZ-DF-N-4045008666, RZ-DF-N-4045008668 y RZ-DF-N-4045008670, las cuales fueron calculadas a en su término medio (112,5%), en virtud de lo establecido en el artículo 37 del Código Penal y rebajadas a la mitad al haberse constatado concurrencia de infracciones conforme el contenido del artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001.

En este orden de ideas, tanto para la presentación extemporánea de la declaración de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor o Impuesto al Valor Agregado como para el pago con retraso del Impuesto al Valor Agregado, se observa de actas que la contribuyente fue sancionada mediante diversas multas por una misma infracción., dando lugar a lo que se denomina pluralidad de hechos o conductas físicamente diferenciables, evidenciadas por la diversidad de resoluciones impugnadas, aunado a ello, todas y cada una son atribuibles a un mismo sujeto, en el caso de autos a la recurrente RECONSTRUCTORA OCCIDENTAL DE VÁLVULAS C.A., (RECOVAL C.A.); las mismas en su conjunto, constituyen violaciones de una misma disposición legal (103.3 del Código Orgánico Tributario de 2001, por presentar fuera del lapso legal los tributos y 111 ejusdem por pagar con retraso el referido impuesto) y que las sanciones impuestas por tales motivos obedecieron a un comportamiento por parte de la empresa contribuyente reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados; por tal razón y conforme al artículo 99 del Código Penal ha habido delito continuado para ambos supuestos. Así se declara.

Ahora bien, respecto a la declaración extemporánea del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor e Impuesto al Valor Agregado; habiendo delito continuado, con respecto a las Resoluciones Nos. RZ-DF-N-4045008655, RZ-DF-N-4045008656, RZ-DF-N-4045008657, RZ-DF-N-4045008658, RZ-DF-N-4045008659, RZ-DF-N-4045008660, RZ-DF-N-4045008661, RZ-DF-N-4045008662, RZ-DF-N-4045008654, RZ-DF-N-4045008653, RZ-DF-N-4045008633, RZ-DF-N-4045008652, RZ-DF-N-4045008651, RZ-DF-N-4045008635, RZ-DF-N-4045008649, RZ-DF-N-4045008663, RZ-DF-N-4045008647, RZ-DF-N-4045008646, RZ-DF-N-4045008645, RZ-DF-N-4045008644, RZ-DF-N-4045008643, RZ-DF-N-4045008642, RZ-DF-N-4045008641, RZ-DF-N-4045008640, RZ-DF-N-4045008639, RZ-DF-N-4045008637, RZ-DF-N-4045008650, RZ-DF-N-4045008648, RZ-DF-N-4045008678, RZ-DF-N-4045008685, RZ-DF-N-4045008681, RZ-DF-N-4045008682, RZ-DF-N-4045008686, RZ-DF-N-4045008688, RZ-DF-N-4045008691, RZ-DF-N-4045008690, RZ-DF-N-4045008634, RZ-DF-N-4045008679, RZ-DF-N-4045008638, RZ-DF-N-4045008684, RZ-DF-N-4045008683, RZ-DF-N-4045008680, RZ-DF-N-4045008687, RZ-DF-N-4045008664, RZ-DF-N-4045008677, RZ-DF-N-4045008689, RZ-DF-N-4045008676 y RZ-DF-N-4045008675, el Tribunal acuerda aplicar una única infracción por todos los períodos en que la contribuyente presentó fuera del lapso legal la declaración del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor o Impuesto al Valor Agregado, por el monto de veinticinco (25 U.T.) de conformidad con lo dispuesto en el tercer aparte del artículo 103 del Código Orgánico Tributario de 2001, aumentando dicha sanción en la mitad, conforme a lo prescrito en el artículo 99 del Código Penal; por lo cual en definitiva, por la presentación extemporánea del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor e Impuesto al Valor Agregado, no observándose atenuantes por dicha infracción, se le impone a la contribuyente una única multa de 37,5 unidades tributarias (37,5U.T.).

En razón de lo antes expuesto, este Tribunal anula las resoluciones anteriormente señaladas, y ordena a la Administración Tributaria la expedición de nuevas planillas de liquidación imponiéndole a la contribuyente una única multa de 37,5 U.T, por concepto de declarar extemporáneamente las declaraciones de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor e Impuesto al Valor Agregado, cuya conversión en bolívares se hará tomando en cuenta el valor de la Unidad Tributaria para el momento en que efectivamente se verifique el pago y la Ley de Reconversión Monetaria. Así se declara.-

Y en relación al pago con retraso del Impuesto al Valor Agregado, habiendo delito continuado, con respecto a las Resoluciones Nos. RZ-DF-N-4045008636, RZ-DF-N-4045008666, RZ-DF-N-4045008668 y RZ-DF-N-4045008670, el Tribunal acordará aplicar una única infracción por todos los períodos en que la contribuyente pagó con retraso el referido impuesto (de febrero de 2002 a mayo de 2002), por el monto de 112,5% del monto del tributo omitido para el primero de dichos períodos (febrero de 2002), de conformidad con lo dispuesto en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario de 2001, aumentando dicha sanción a la mitad conforme a lo prescrito en el artículo 99 del Código Penal; por lo cual en la definitiva, por el pago con retraso del Impuesto al Valor Agregado, y no observándose atenuantes por dicha infracción, se le impone a la contribuyente una única multa por 168,75% del tributo omitido para el mes de febrero de 2002.

En razón de lo antes expuesto, este Tribunal anula las resoluciones anteriormente descritas, y ordena a la Administración Tributaria la expedición de nueva planilla de liquidación imponiéndole una única multa de 168,75% del tributo omitido para el período febrero de 2002, por pagar con retraso el Impuesto al Valor Agregado durante dicho período, cuya conversión en bolívares se hará tomando en cuenta el valor de la Unidad Tributaria para el momento en que efectivamente se verifique el pago y la Ley de Reconversión Monetaria. Así se declara.-

De los Intereses Moratorios.

En relación a las Resoluciones de Intereses Moratorios impugnadas por la parte recurrente, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia No. 00185 de fecha 11 de febrero de 2009, reiteró el criterio sostenido por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, donde en sentencia N° 1490 de fecha 13 de julio de 2007, dispuso respecto a la exigibilidad de los intereses moratorios, lo siguiente:

De lo anterior se colige, con indubitable claridad que, en su sentencia del 26 de julio de 2000, esta Sala Constitucional siguió el criterio expuesto por la Sala Político Administrativa en el año 1993 (caso: ‘MADOSA’), ratificado por la Sala Plena en su decisión dictada el 14 de diciembre de 1999, respecto de la oportunidad para que se generen los intereses moratorios, los cuales se producen una vez que la obligación tributaria se hace exigible, esto es, desde el vencimiento del plazo concedido para su pago, por haber transcurrido íntegramente sin haberse suspendido la eficacia del acto por la interposición de algún recurso, o bien porque de haberse impugnado legalmente, ya fueron decididos los recursos y se ha declarado firme el acto de liquidación objeto de impugnación.

(…)

…(…)… esta Sala Constitucional, en su decisión del 26 de julio de 2000, reiteró el criterio de la ‘exigibilidad’ de la obligación como requisito para que se generen los intereses moratorios, los cuales surgen una vez que el respectivo reparo formulado por la Administración Tributaria adquiere firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firmes las decisiones dictadas con ocasión de los recursos interpuestos, y no inmediatamente al vencimiento del plazo fijado para el cumplimiento de la obligación, con independencia de la intervención de la Administración Tributaria.

En consecuencia, conforme el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable por razones de vigencia, y de acuerdo al criterio sostenido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia anteriormente citado, los intereses moratorios se producen una vez que la obligación tributaria se hace exigible, esto es, desde el vencimiento del plazo concedido para su pago o por haberse decidido y quedado definitivamente firmes las decisiones dictadas con ocasión de los recursos interpuestos.

Ahora bien, visto que del procedimiento de verificación practicado a la contribuyente en fecha 02 de julio de 2002, por los funcionarios L.R. y M.V. (Supervisora) se determinó que la contribuyente presentó y pagó con retraso la declaración de Impuesto al Consumo y a las Ventas al Mayor e Impuesto al Valor Agregado para los períodos comprendidos entre enero a marzo de 1998 y de julio de 1998 a diciembre de 1999, se desprende que la recurrente aceptó las pretensiones de la Administración Tributaria, impugnado sólo la imposición de multas e intereses moratorios y no el monto de la obligación tributaria, extinguiendo de esta manera la obligación tributaria principal y haciendo exigible los intereses moratorios efectivamente causados, motivo por el cual este Tribunal declara firme la exigibilidad de los intereses moratorios calculados desde el momento en que surgió la obligación de pagar hasta la fecha en que la recurrente efectuó efectivamente el pago. Así se declara.

En consecuencia se confirman las Resoluciones de Intereses Moratorios que se identifican a continuación:

Resolución No. Impuesto Período N.L.I.D.d.M.B.. Históricos Bs. Actuales.

RZ-DF-N-4045008633 ICSVM Nov-98 59 COT94 180 Bs. 237.591,37 Bs. 237,6

RZ-DF-N-4045008635 ICSVM Feb-99 59 COT94 162 Bs. 157.159,26 Bs. 157,16

RZ-DF-N-4045008647 ICSVM May-99 59 COT94 216 Bs. 411.604,73 Bs. 411,6

RZ-DF-N-4045008649 ICSVM Mar-99 59 COT94 173 Bs. 72.341,34 Bs. 72,34

RZ-DF-N-4045008651 ICSVM Ene-99 59 COT94 190 Bs. 59.822,88 Bs. 59,82

RZ-DF-N-4045008652 ICSVM Dic-98 59 COT94 150 Bs. 84.125,71 Bs. 84,13

RZ-DF-N-4045008653 ICSVM Oct-98 59 COT94 30 Bs. 74.801,74 Bs. 74,8

RZ-DF-N-4045008654 ICSVM Sep-98 59 COT94 15 Bs. 63.295,43 Bs. 63,3

RZ-DF-N-4045008655 ICSVM Ene-98 59 COT94 121 Bs. 828.949,36 Bs. 828,95

RZ-DF-N-4045008656 ICSVM Feb-98 59 COT94 91 Bs. 465.294,85 Bs. 465,29

RZ-DF-N-4045008657 ICSVM Mar-98 59 COT94 62 Bs. 14.703,91 Bs. 14,7

RZ-DF-N-4045008661 ICSVM Jul-98 59 COT94 29 Bs. 17.175,77 Bs. 17,18

RZ-DF-N-4045008662 ICSVM Ago-98 59 COT94 30 Bs. 97.358,10 Bs. 97,36

RZ-DF-N-4045008663 ICSVM Abr-99 59 COT94 243 Bs. 266.203,45 Bs. 266,20

RZ-DF-N-4045008640 IVA Dic-99 59 COT94 70 Bs. 34.157,83 Bs. 34,16

RZ-DF-N-4045008641 IVA Nov-99 59 COT94 153 Bs. 316.128,16 Bs. 316,13

RZ-DF-N-4045008642 IVA Oct-99 59 COT94 132 Bs. 303.342,84 Bs. 303,34

RZ-DF-N-4045008643 IVA Sep-99 59 COT94 130 Bs. 115.872,96 Bs. 115,88

RZ-DF-N-4045008644 IVA Ago-99 59 COT94 160 Bs. 216.800,63 Bs. 216,8

RZ-DF-N-4045008645 IVA Jul-99 59 COT94 189 Bs. 378.664,46 Bs. 378,67

RZ-DF-N-4045008646 IVA Jun-99 59 COT94 186 Bs. 307.783,19 Bs. 307,78

Total Bs. 4.523.177,97 Bs. 4.523,18

Resumen

Habiéndose analizado los planteamientos de las partes, este Tribunal declarará el presente recurso parcialmente con lugar, declarando así mismo la improcedencia del alegato de prescripción planteado por la contribuyente, al haberse constatado la interrupción de dicho lapso mediante la notificación del inicio del procedimiento administrativo de verificación.

En relación al alegato de falso supuesto presentado por la recurrente, este Tribunal declaró procedente dicho planteamiento, al constatar que la Administración Tributaria erró a la hora de sancionar a la contribuyente por pagar con retraso el impuesto debido, relativo al impuesto al valor agregado, ordenando a la Administración anular las Resoluciones RZ-DF-N-4045008672 y RZ-DF-N-4045008674, al encontrarse viciadas de nulidad.

En cuanto al alegato de irretroactividad de la ley tributaria, este Tribunal declaró improcedente tal denuncia, en virtud de haberse verificado que aún cuando los períodos sujetos a revisión correspondían a la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994, las disposiciones del Código Orgánico Tributario de 2001 resultaban más benéficas en cuanto a la sanción a imponer.

En relación a la aplicación de la teoría del delito continuado, este órgano jurisdiccional en su carácter de director del proceso, de oficio procedió a a.l.p.d. la ficción jurídica denominada “delito continuado”¸constatando que en el presente caso resulta procedente la aplicación de dicha institución puesto que la recurrente fue sancionada por infringir una misma norma en diversos períodos, tanto por declarar extemporáneamente el Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor e Impuesto al Valor Agregado como por pagar con retraso el Impuesto al Valor Agregado.

Finalmente, en relación a la procedencia de los intereses moratorios este Tribunal confirma las Resoluciones que por interese moratorios emitió la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S. en contra de la contribuyente.

Dispositivo

Por las razones expuestas, este Juzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Zuliana, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el recurrente RECONSTRUCTORA OCCIDENTAL DE VÁLVULAS C.A. (RECOVAL C.A), en contra de los actos administrativos contenidos en las Resoluciones de Imposición de Sanción por concepto de Multa de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor Nos. RZ-DF-4045008633, RZ-DF-4045008635, RZ-DF-4045008647, RZ-DF-4045008649, RZ-DF-4045008651 a la RZ-DF-4045008663 con sus correspondientes planillas de liquidación; Resoluciones de Intereses Moratorios por Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor Nos. RZ-DF-4045008633, RZ-DF-4045008635, RZ-DF-4045008647, RZ-DF-4045008649, de la RZ-DF-4045008651 a la RZ-DF-4045008657, de la RZ-DF-4045008661 a la RZ-DF-4045008663 con sus correspondientes planillas de liquidación; Resoluciones de Imposición de Sanción por concepto de Multa de Impuesto al Valor Agregado Nos. RZ-DF-4045008634, de la RZ-DF-4045008636 a la RZ-DF-4045008646, RZ-DF-4045008648, RZ-DF-4045008650, RZ-DF-4045008664, RZ-DF-4045008666, RZ-DF-4045008668, RZ-DF-4045008670, RZ-DF-4045008672, de la RZ-DF-4045008674 a la RZ-DF-4045008691 con sus correspondientes planillas de liquidación; y, Resoluciones de Intereses Moratorios por Impuesto al Valor Agregado Nos. de la RZ-DF-4045008640 a la RZ-DF-4045008646, todas de fecha 07 de julio de 2004, emanadas todas del Jefe de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S.N.I.d.A.A. y Tributaria (SENIAT); y en consecuencia:

Se anulan las Resoluciones Nos. RZ-DF-N-4045008672 y RZ-DF-N-4045008674, al haberse verificado la procedencia del alegato de falso supuesto de derecho sobre las mismas.

Se anulan las Resoluciones de Sanción Nos. RZ-DF-N-4045008655, RZ-DF-N-4045008656, RZ-DF-N-4045008657, RZ-DF-N-4045008658, RZ-DF-N-4045008659, RZ-DF-N-4045008660, RZ-DF-N-4045008661, RZ-DF-N-4045008662, RZ-DF-N-4045008654, RZ-DF-N-4045008653, RZ-DF-N-4045008633, RZ-DF-N-4045008652, RZ-DF-N-4045008651, RZ-DF-N-4045008635, RZ-DF-N-4045008649, RZ-DF-N-4045008663, RZ-DF-N-4045008647, RZ-DF-N-4045008646, RZ-DF-N-4045008645, RZ-DF-N-4045008644, RZ-DF-N-4045008643, RZ-DF-N-4045008642, RZ-DF-N-4045008641, RZ-DF-N-4045008640, RZ-DF-N-4045008639, RZ-DF-N-4045008637, RZ-DF-N-4045008650, RZ-DF-N-4045008648, RZ-DF-N-4045008678, RZ-DF-N-4045008685, RZ-DF-N-4045008681, RZ-DF-N-4045008682, RZ-DF-N-4045008686, RZ-DF-N-4045008688, RZ-DF-N-4045008691, RZ-DF-N-4045008690, RZ-DF-N-4045008634, RZ-DF-N-4045008679, RZ-DF-N-4045008638, RZ-DF-N-4045008684, RZ-DF-N-4045008683, RZ-DF-N-4045008680, RZ-DF-N-4045008687, RZ-DF-N-4045008664, RZ-DF-N-4045008677, RZ-DF-N-4045008689, RZ-DF-N-4045008676 y RZ-DF-N-4045008675, al haberse verificado la figura del delito continuado, ordenando a la Administración Tributaria emitir nuevas planillas imponiéndole una multa de (37,5U.T.), conforme a lo previsto en el segundo aparte del artículo 103.3 del Código Orgánico Tributario de 2001, en concordancia con lo previsto en el artículo 99 del Código Penal.

Se anulan las Resoluciones de Imposición de Sanción Nos. RZ-DF-N-4045008636, RZ-DF-N-4045008666, RZ-DF-N-4045008668 y RZ-DF-N-4045008670, impuestas a la contribuyente por concepto de pago con retraso el Impuesto al Valor Agregado, al haberse verificado la figura del delito continuado, ordenando a la Administración Tributaria emitir nuevas planillas imponiéndole una multa de 168,75% del tributo omitido para el período febrero de 2002, conforme a lo previsto en el artículo 111del Código Orgánico Tributario de 2001, en concordancia con lo previsto en el artículo 99 del Código Penal.

En relación a los intereses moratorios, este Tribunal confirma las Resoluciones que por tal motivo emitiera la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S., en consecuencia se confirman las Resoluciones Nos. RZ-DF-N-4045008633, RZ-DF-N-4045008635, RZ-DF-N-4045008647, RZ-DF-N-4045008649, RZ-DF-N-4045008651, RZ-DF-N-4045008652, RZ-DF-N-4045008653, RZ-DF-N-4045008654, RZ-DF-N-4045008655, RZ-DF-N-4045008656, RZ-DF-N-4045008657, RZ-DF-N-4045008661, RZ-DF-N-4045008652, RZ-DF-N-4045008663, RZ-DF-N-4045008640, RZ-DF-N-4045008641, RZ-DF-N-4045008642, RZ-DF-N-4045008643, RZ-DF-N-4045008644, RZ-DF-N-4045008645 y RZ-DF-N-4045008646, en virtud de la obligación tributaria principal se encuentra firme.

Publíquese. Regístrese. Notifíquese. Déjese copia. Dado, firmado y sellado en el Despacho del Juzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Zuliana, en Maracaibo, a los veintiséis (26) días del mes de mayo de 2009. Años: 199° de la Independencia y 150° de la Federación.

El Juez,

(HAY SELLO A TINTA DEL TRIBUNAL)

Dr. R.L.B. (FDO) La Secretaria,

Abg. Yusmila R.R. (FDO)

En la misma fecha se dictó y publicó esta sentencia definitiva, correspondiente al Expediente No. 276-05, bajo el No. _______-2009.-

La Secretaria,

(HAY SELLO A TINTA DEL TRIBUNAL)

Abg. Yusmila R.R. (FDO)

RLB/mtdlr/donald/dcz.-