Decisión nº 094-2006 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de la Región los Andes de Tachira, de 15 de Febrero de 2006

Ahora bien, aquí no se está contraviniendo el artículo 126, Numeral 2 del Código Orgánico Tributario vigente cuando dice: “Emitir los documentos exigidos por leyes tributarias especiales, cumpliendo con los requisitos y formalidades de ellas requeridos”, por cuanto la ley tributaria especial que rige el cumplimiento del deber formal que aquí se manifiesta haberse incumplido, lo dictó la Resolución N° 320 de fecha 28/12/1999, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 36.859 en fecha 28 de Diciembre de 1999 y la orden impartida a la Impresora que elaboró las facturas a que hace referencia la Fiscal actuante antes identificada ó la fecha de elaboración de dicha facturas es del 27 de Julio de 1999, con una antigüedad de cinco (05) meses ó ciento cincuenta (150) días en relación con la publicación de dicha Resolución, es decir, para la fecha en que se elaboran las facturas, no se conocía la Ley Tributaria Especial dictada al efecto para cumplir con el requisitos exigido en su artículo 2 literal “f”.

¿En que forma obstaculiza o impide la falta de m nombre realizar estos actos para contravenir el artículo 103 del referido Código?; ésta supuesta infracción no constituye ningún acto tendiente a obstaculizar o impedir las tareas de determinación. Fiscalización o investigación de la Administración Tributaria, ya que las referidas facturas están debidamente identificadas con lo documentos R.I.F. y N.I.T. elementos mas que suficientes para la realización de tareas de determinación, fiscalización ó investigación de la Administración Tributaria, cuya inscripción en esa Gerencia Regional aparece con mi Apellidos y Nombres completos, conjuntamente con mi denominación comercial y de la misma manera en el Registro Comercial y de la misma manera en el registro de comercio ya identificado, el cual también puede ser un elemento básico para tales fines.

Solicito formalmente se declare con lugar el presente RECURSO JERARQUICO y por efecto del mismo, la anulación de la planilla identificada al inicio de este escrito y en el caso de que hubiere expresa denegación total o parcial, o denegación de tácita, ejerzo subsidiariamente RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO tal como lo establece el Código Orgánico Tributario vigente en el Parágrafo único de su artículo 185.

RESOLUCION RECURRIDA MOTIVACIONES

Resolución imposición de Sanción por incumplimiento de deberes formales No. RLA/DF/RPN/0236, de fecha 23 de Marzo de 2001, indicando:

“…De la investigación fiscal iniciada por la funcionaria N.C.G., titular de la cédula de identidad No. V-9.249.959, en su carácter de FISCAL NACIONAL DE HACIENDA y debidamente facultada según Autorización Nro. RLA-DF-PN-2000-024, de fecha 28 de Marzo del 2000, adscrita a la Gerencia de Tributos Internos de la Región los Andes, del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), solicitó a la Contribuyente mediante Acta de Requerimiento No. RLA-DF-PN-NCG-024-01, de fecha 01 D Agosto De 2000, el suministro de:

- Facturas de Ventas, Tickets o Documentos Equivalentes del día.

Este requerimiento no fue cumplido por la Contribuyente, según se evidencia en el Acta de Recepción No. RLA-DF-PN-NCG-024-02, de fecha 01 de Agosto del 2000, encontrando la fiscalización que emite Facturas, que no cumplen con los requisitos y especificaciones técnicas previstas en la Resolución 320, ya que carecen del siguiente requisito:

• Nombre completo del vendedor de los Bienes o prestador del Servicio (Homero M.A.), por tratarse de una persona natural.

Contraviniendo así con lo dispuesto en el Artículo 126 numeral 2 del Código Orgánico Tributario vigente, en concordancia con los Artículo 2 Literal “f”, de la Resolución 320 de fecha 28/12/99, publicada en gaceta Oficial de la República de Venezuela N° 36.859, de fecha 29/12/99.

Hecho este que constituyen incumplimiento a los deberes formales de acuerdo a lo definido en los Artículos 103 del Código Orgánico Tributario vigente.

En virtud de lo expuesto esta Gerencia, resuelve imponer multa a la Contribuyente antes citada de acuerdo a la siguiente consideración:

Por cuanto en el presente caso, no existen circunstancias agravantes o atenuantes que modifiquen la pena normalmente aplicable conforme al Artículo 71 del Código Orgánico Tributario vigente y Artículos 37 del Código Penal, es procedente la sanción en su término medio de los límites establecidos en el Artículo 108 del Código Orgánico Tributario vigente, es decir Treinta (30) Unidades Tributarias.

A los efectos de lo previsto en el Artículo 229 del Código Orgánico Tributario vigente y según Resolución N° 417, publicada en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 36.957, en fecha 24 de Mayo de 2000, se fija el valor de la Unidad Tributaria a BOLÍVARES ONCE MIL SEISCIENTOS (Bs. 11.600,00) cada una.

En consecuencia, expídase a nombre del contribuyente M.A.H. (DEPORTES HOM), planilla de liquidación por concepto de multa, por la siguiente cantidad::

Multa en Unidades Tributarias

(U.T.) Valor de la Unidad Tributaria

(Bs.) Multa

(Bs)

30 U.T. 11.600,00 348.000,00

VALORACIÓN DE LAS PRUEBAS DOCUMENTALES ANEXAS

Al folio 01, auto de recepción Nro. 1673, de fecha 18/09/2001, mediante el cual se evidencia que en efecto el contribuyente interpuso en el presente recurso ante la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), dentro del lapso legal establecido.

Al folio 04, Copia simple del comprobante Provisional del Registro de Información Fiscal, del cual se desprende que en efecto el ciudadano M.A.H., se encuentra inscrito ante la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes.

Al folio 05, C.d.N. de fecha 21/08/2001, donde se deja constancia de la notificación de la Resolución de Imposición de Sanción por Incumplimiento de los Deberes Formales Nro. 236 de fecha 23/03/2001.

Al folio 06 y 07, Resolución de Imposición de Sanción por Incumplimiento de Deberes Formales N° RLA/DF/RPN/0236 de fecha 23/03/2001, donde se deja expresa constancia de la multa asignada a la recurrente.

Del folio 08 al 13, Planillas Para Pagar y Planilla de Liquidación Nro. 050100226000408 de fecha 21/05/2001, mediante la cual se aplica muta al ciudadano M.A.H., por la cantidad de Trescientos Cuarenta y Ocho Mil Bolívares con Cero Céntimos (Bs. 348.000,00)

Del folio 14 al 26, copia certificada de: a) acta de requerimiento; b) acta de recepción; c) Informe; y d) C.d.N., de los cuales se desprende que en efecto se siguió el correspondiente procedimiento administrativo y donde se evidencia que en efecto la recurrente, incurrió en un deber formal.

Del folio 27 al 30, copia del Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Táchira, en el cual se observa que en efecto el propietario del establecimiento comercial DEPORTES HOM, es el ciudadano H.M.A..

Al folio 31, oficio s’n de fecha 08/09/1999, emitido por Deportes Hom, a Impresoras Técnica del Zulia, S.A., mediante la cual se evidencia bajo que especiales se elaborarían las facturas.

Al folio 32, oficio s/n de fecha 22/08/2001, emanado por Impresora Técnica del Zulia, S.A., mediante el cual informa a la Administración que la recurrente Deportes Hom, mando hacer 5000, facturas en fecha 27/07/1999, bajo los requisitos planteados en la Gaceta Oficial N° 36.859.

De los folios 80 al 82, Copia certificada del Instrumento Poder autenticado en la notaria undécima del Municipio Libertador del Distrito Metropolitano en fecha 12 de julio de 2005, anotado bajo el Nro. 81 Tomo 130 de los libros llevados por esta notaria, de donde se desprende el carácter de representante judicial de la República Bolivariana de Venezuela por sustitución del Dr. C.A.P.G.J. del SENIAT quien ha su vez la ciudadana Procuradora General de la República le sustituyó la representación que constitucional y legalmente el corresponde sobre actos de contenido tributario que cursen por ante los Tribunales de la República; a estos documentos se les concede valor probatorio de conformidad con lo establecido en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil por remisión del artículo 237 del Código Orgánico Tributario.

En la oportunidad procesal correspondiente la representante de la República promovió los siguientes documentales:

La autorización RLA/DF/PN/2000-024 de fecha 28/03/2000, mediante la cual autoriza a la funcionaria N.C.G., fiscal de hacienda, para que verifique en el domicilio del contribuyente, el cumplimiento de los deberes formales.

Copia certificada del Acta de Requerimiento N° RLA/DF/PN/NCG-024-01 Y 001 de fecha 08/11/2000 Y 22/12/1997 respectivamente, las cuales forman parte del expediente administrativo.

Copia certificada de las Actas de Recepción Nro. RLA/DF/PN/NCG-024-01 Y 002, de fechas 01/08/2000 y 22/12/1997, las cuales forman parte del expediente administrativo.

Copia certificada del informe fiscal de fecha 28/03/2000 y de la Resolución de Imposición de Sanción por Incumplimiento de los Deberes Formales N° RLA/DF/RPN/2001-0236 DE FECHA 23/03/2001, notificadas en fecha 21/08/2001.

Copia certificada del expediente administrativo conformado por las actuaciones realizadas por el recurrente, con el fin de probar que la actuación fiscal de circunscribió a la Verificación de Deberes Formales conforme a lo dispuesto en el titulo Venezuela, Capitulo III, Sección Quinta del Código Orgánico Tributario.

Todos los documentos se valoran de conformidad con el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil por remisión del artículo 273 del Código Orgánico Tributario

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR.

Alega el recurrente que en el presente caso, no se está contraviniendo el artículo 126, Numeral 2 del Código Orgánico Tributario vigente cuando dice: “Emitir los documentos exigidos por leyes tributarias especiales, cumpliendo con los requisitos y formalidades de ellas requeridos”, por cuanto la ley tributaria especial que rige el cumplimiento del deber formal que aquí se manifiesta haberse incumplido, lo dictó la Resolución N° 320 de fecha 28/12/1999, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 36.859 en fecha 28 de Diciembre de 1999 y la orden impartida a la Impresora que elaboró las facturas a que hace referencia la Fiscal actuante antes identificada ó la fecha de elaboración de dicha facturas es del 27 de Julio de 1999, con una antigüedad de cinco (05) meses ó ciento cincuenta (150) días en relación con la publicación de dicha Resolución, es decir, para la fecha en que se elaboran las facturas, no se conocía la Ley Tributaria Especial dictada al efecto para cumplir con el requisitos exigido en su artículo 2 literal “f”.

¿En que forma obstaculiza o impide la falta de m nombre realizar estos actos para contravenir el artículo 103 del referido Código?; ésta supuesta infracción no constituye ningún acto tendiente a obstaculizar o impedir las tareas de determinación. Fiscalización o investigación de la Administración Tributaria, ya que las referidas facturas están debidamente identificadas con lo documentos R.I.F. y N.I.T. elementos mas que suficientes para la realización de tareas de determinación, fiscalización ó investigación de la Administración Tributaria, cuya inscripción en esa Gerencia Regional aparece con mi Apellidos y Nombres completos, conjuntamente con mi denominación comercial y de la misma manera en el Registro Comercial y de la misma manera en el registro de comercio ya identificado, el cual también puede ser un elemento básico para tales fines.

En lo referente al presunto cumplimiento de parte del recurrente del deber formal por cuyo incumplimiento fue sancionado, este despacho estima que la emisión de la factura o de los documentos equivalentes, comprende un deber formal que impone la Administración Tributaria a los contribuyentes a los efectos de conducir al cumplimiento de la finalidad última del tributo, cual es, la efectiva recaudación del mismo. Este campo de los Deberes Formales constituye parte del Derecho Tributario Formal, el cual ha sido definido por la Doctrina, con las palabras siguientes:

conjunto de normas reguladoras de los procedimientos que la Administración Tributaria utiliza, para que el tributo legislativamente creado se transformé en tributo finalmente percibido.

(XXI Jornadas J.M. D.E., El Sistema Tributario Venezolano, Deberes Formales y Procedimientos en el Código Orgánico Tributario, Dra. E.M.O., Pág. 107)

Debe entonces entenderse que los deberes formales aluden a una serie de requisitos previstos por ley para asegurar el cumplimiento de las obligaciones tributarias, así como coadyuvar a la precisa determinación de la misma. De lo anterior se colige, que la obligación de emitir facturas es un deber formal de imperativo cumplimiento para los vendedores y prestadores de servicios contribuyentes del Impuestos al Valor Agregado, para los cuales esta tiene importancia capital, pues es a través de la misma que los sujetos pasivos antes mencionados cumplen la obligación de repercutir el tributo sobre aquel para quien se realice la operación gravada.

La factura, comprendida como el documento emitido por un empresario o comerciante con ocasión de las operaciones comerciales que realiza, por medio del cual se representan documentalmente, determinados aspectos subjetivos y objetivos de la operación realizada, resulta de radical importancia para que el ente recaudador ejerza el control del tributo y es precisamente por motivos de control fiscal que la factura debe cumplir con una serie de requisitos de forma legalmente establecidos, que permiten que se conozca con más precisión la operación económica realizada por los sujetos pasivos, de allí -señala la doctrina- deviene la necesidad de que se reflejen determinados datos y se conserven a disposición de la Administración durante el lapso de prescripción de las obligaciones tributarias. Sobre este aspecto los estudiosos de la materia han sido contestes en señalar que esta constituye un elemento esencial del Impuesto Al Valor Agregado, y al efecto se ha expresado:

Las facturas y las posibilidades de controlar efectivamente su origen y contenido, así como de asegurar el cumplimiento de su cometido contralor, son elementos esenciales del IVA. Como es bien sabido, este impuesto depende en medida decisiva de la existencia de una estructura empresarial auditable. Esta es, sin duda, una condición de la existencia de este impuesto y, al mismo tiempo un antecedente necesario de su eficiencia. Por eso debe reputarse legítima cualquier disposición vinculada al aseguramiento de esa eficiencia, sobre todo cuando no se trata más que de un requisito normal de la contabilidad rectamente entendida.

(Padrón Amaré, Pedro. Los mecanismos de control fiscal en el Impuesto al Valor Agregado (IVA): Las facturas y sus requisitos como condiciones para la deducción de los créditos fiscales, en Revista de Derecho Tributario N° 104, Asociación Venezolana de Derecho Tributario, Pág. 11, Legis Editores Caracas 2004)

Es pues, con el objeto de hacer efectivo el impuesto que emergen todas estas regulaciones de forma, y ello deviene del principio constitucional de la necesidad de asegurar la recaudación efectiva del tributo el cual se encuentra previsto en el artículo 316 de la Constitución vigente, el cual prevé que el sistema tributario se sustentará en un sistema eficiente para la recaudación.

Sobre este punto se ha pronunciado la Jurisprudencia patria, que analizando los requisitos de la factura, explica cuales deben entenderse como esenciales y que consecuencia deviene del incumplimiento de estos, al efecto indicó:

En dicha norma, se somete la validez de las facturas, para dar derecho a deducir el crédito fiscal, al cumplimiento de algunos requisitos legales y reglamentarios. Sin embargo, la ley en general, y en particular la ley tributaria, no puede aplicarse sin atender al propósito y razón del legislador, que en este caso no puede ser otro que asegurarle al Fisco Nacional el necesario control de las operaciones realizadas por los contribuyentes, de manera que no tenga que reconocer créditos fiscales y reintegrarlos cuando al mismo tiempo no pueda perseguir al vendedor de los bienes y servicios que retuvo la misma cantidad por impuesto al consumo, con lo que en definitiva no se merma el ingreso fiscal a que el Estado tiene derecho.

Por tal motivo, la Sal ratifica en esta oportunidad el criterio sostenido en su fallo 02158, de fecha 10 de octubre de 2001, (caso Hilados Flexilon, C.A.) donde se estimó lo siguiente:

…que al interpretarse el dispositivo bajo análisis, debe entenderse que los requisitos reglamentarios son esenciales o simplemente formales, si son indispensables para la persecución del debito fiscal correspondiente por parte del Estado o son solo exigencias de forma.

De manera que debe dispensarse la omisión del requisito, a los solos fines del reintegro, cuando la factura adolece de uno de de los requisitos formales, de otro modo el contribuyente debe sufrir las consecuencias de la perdida de su derecho a reintegro de su créditos fiscales porque le dificultó o le impidió al Fisco Nacional la persecución del debito fiscal…

En conclusión, debe analizarse en cada caso concreto si la falta del o de los requisitos cuestionados desnaturalizan el contenido de las facturas y si por esa razón se impide al Fisco Nacional asegurar la normal y oportuna recaudación de este impuesto por parte de los proveedores, perturbándose así la función de control que esta obligado a realizar. Ya que si no fuere así, es decir, si la facultad de la Administración Tributaria no se ve impedida de recuperar los impuestos retenidos por debitos fiscales, entonces tiene la Sala forzosamente que declarar cumplido el fin de la factura para dar derecho al crédito fiscal en este caso y en consecuencia reconocer la procedencia del crédito fiscal con basamento en dicho instrumento.”

…Omissis…

Por el contrario, si el requisito que se exige en la factura es simplemente formal su incumplimiento da derecho a la Administración Tributaria de imponer sanciones pecuniarias a los administrados (subrayado de este despacho), por no haber cuidado el contenido de las facturas recibidas, las cuales quedarían tipificadas como incumplimiento de deberes formales, conforme al artículo 108 del Código Orgánico Tributario. Así también se declara.” (Sentencia N° 00474, de fecha 12-05-2004. Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, con ponencia del Magistrado Hadel Mostafá Paolini)

Según se infiere de la sentencia parcialmente transcrita, el incumplimiento de los requisitos de la factura que impide al Fisco la persecución del debito fiscal, es el que debe considerarse como esencial y su incumplimiento conlleva la desnaturalización de la factura, así como la gravosa consecuencia de la perdida del reintegro de los créditos fiscales, de suerte que todos aquellos requisitos formales que no dificulten al fisco la recaudación del impuesto, son considerados no esenciales, por tanto su inobservancia no obsta para el cumplimiento del fin último de la factura, aun así debe tenerse en cuenta que en estos casos existe efectivamente un incumplimiento de deberes formales, que ocasiona la imposición de sanciones pecuniarias según lo establecido en el Código Orgánico Tributario, lo cual funciona a modo de reprimenda para el contribuyente que incumple.

Ahora bien, la Ley de Impuesto al Valor Agregado establece que la factura, puede ser sustituida por el uso de sistemas, maquinas, o equipos que garanticen la inviolabilidad de los registros fiscales. En el caso de los comprobantes emitidos por maquinas fiscales, estos no deben contener los datos de identificación del comprador del bien o receptor del servicio, y ello tiene una razón muy puntual, cual es preservar la celeridad de las operaciones comerciales, abreviando el contenido de dicho comprobante en relación con la factura.

Los documentos sustitutivos de las facturas han sido justificados por la doctrina en la siguiente forma:

El diseño de la normativa sobre facturación aplicable en el impuesto al valor agregado, no puede resultar ajeno a ciertas actividades en las cuales la emisión de facturas con todos los requisitos, pudiera entorpecer la operación comercial.

De allí que se prevean los documentos sustitutivos, cuya filosofía-como lo señala M.J.- se apoya en dos pilares: uno, evitar, en la medida de lo posible, que el cumplimiento de los deberes de facturación perturbe innecesariamente la actividad; dos, que esta posibilidad de sustitución se circunscriba a cierto tipo de operaciones, a saber aquellas en las que destinatario no solicite la factura completa.

(Mónica V.M., S.S.G., L.F.P.. La factura Fiscal, Pág. 130, Editorial Torino, Caracas 2003)

Ahora bien, según la Resolución N° 320, de fecha 28 de diciembre de 1999, contentiva de las “Disposiciones Relacionadas con la Impresión y Emisión de Facturas y Otros Documentos” la cual regula la emisión de comprobantes generados por maquinas fiscales, dichos comprobantes deben contener los siguientes requisitos:

a) Nombre o razón social y Número de Registro de Información Fiscal (RIF) y Número de identificación tributaria (NIT), en caso de poseerlo el contribuyente;(subrayado de este despacho)

b) Domicilio Fiscal de la casa matriz y establecimiento o sucursal del contribuyente;

c) Número consecutivo y único del comprobante;

d) La hora y la fecha de expedición;

e) Monto de cada una de las operaciones gravadas;

f) Valor de los descuentos, bonificaciones, devoluciones y de cualquier otro ajuste realizado con anterioridad a la expedición del comprobante. En los casos de devoluciones u otros ajustes, el comprobante que emite la maquina fiscal deberá contener: RIF o cédula de identidad y nombre o razón social del comprador, hora fecha, número de registro de la maquina y un número del comprobante que soportó la venta;

g) Valor total del Impuesto al Valor Agregado;

h) Valor total de las operaciones realizadas, identificado con la palabra total;

i) Logotipo fiscal;

j) Número de registro de la maquina.

Como puede notarse, los anteriores constituyen requisitos de forma conforme a los cuales debe ser emitido el referido comprobante, y cuyo objetivo principal según se desprende del texto legal, es preservar o garantizar la inviolabilidad de los Registros Fiscales y tratándose de documentos cuyo contenido es notablemente simplificado es razonable exigir la observancia de todos y cada uno de ellos, máxime cuando es harto conocido que los deberes formales son requisitos que al ser incumplidos originan la imposición de una sanción, aún cuando no se haya desnaturalizado el contenido de la factura o documento sustitutivo.

Ahora, en el caso objeto de la presente decisión es imperativo determinar si los Fondos de Comercio deben señalar en los tickets de maquina fiscal el nombre y apellido del propietario, a estos efectos se debe acudir a lo dispuesto en el Código de Comercio Venezolano vigente, que con respecto de la firma personal establece:

Artículo 26.- Un comerciante que no tiene asociado o que no tiene sino un participante, no puede usar otra firma o razón de comercio, que su apellido con o sin el nombre. Puede agregarle todo lo que crea útil para la más precisa designación de su persona o de su negocio; pero no hacerle adición alguna que haga creer en la existencia de una sociedad.

De la revisión del acto administrativo recurrido en la instancia, se desprende que la Administración Tributaria realiza una interpretación restringida del anterior precepto legal, afirmando que “en los casos de la existencia de una firma personal, los actos de comercio y demás operaciones giran bajo la responsabilidad de una sola y exclusiva firma, por lo que – continua la Administración- no pueden existir establecimientos comerciales de esta naturaleza sin señalarse el comerciante responsable que efectúa tales operaciones.”

Pues bien, cuando se trata de un comerciante individual, este se encuentra legalmente compelido a utilizar su apellido con o sin el nombre durante su ejercicio mercantil, a los fines de identificarse. La doctrina ha distinguido entre lo que comprende Firma y lo que comprende la Razón de Comercio como distintivos que individualizan a la persona del comerciante, señalando que la primera alude al nombre del comerciante y la segunda atañe a la denominación del Fondo de Comercio.

Por su parte la doctrina italiana habla de firma en dos sentidos, uno subjetivo (que se refiere al nombre del comerciante) y en sentido objetivo (que se refiere al fondo de comercio), según estas vertientes, en el caso que toca decidir, la firma en sentido subjetivo es H.M.A., y la razón social en sentido objetivo será DEPORTES HOM, así pues, es necesario precisar si a los efectos fiscales es posible que el comerciante opere únicamente con la Denominación Comercial.

A estos efectos, es menester ser enfático en el hecho de que en Venezuela la noción de firma unipersonal o social se encuentra absolutamente deformada por cuanto se le ha utilizado no para distinguir al comerciante por su nombre (patrimonio) o por su apellido (firma en sentido subjetivo), sino para distinguir “el negocio” o el establecimiento con prescindencia de la firma. Ello en materia de Derecho Mercantil, puede ser aceptado con fundamento en la costumbre como fuente directa de esta rama del derecho, pero en el ámbito tributario es necesario hacer ciertas consideraciones.

Dentro de este orden de ideas, se tiene que el Código de Comercio faculta al comerciante para agregar todo lo que le sea de utilidad para la más precisa designación de su negocio o persona, e igualmente le prohíbe hacer cualquier adición que induzca al error de pensar que se trata de una sociedad, entendiendo por ello aditamentos como las siglas S.A, C.A, S.R.L, o cualquiera otra comúnmente utilizada para identificar sociedades mercantiles, salvo lo anterior el comerciante tiene plena libertad para identificar el fondo de comercio en la forma en que mejor se describa, Panificadora Cumaná es un ejemplo perfectamente válido.

En Venezuela los comerciantes acostumbran a registrar en Registro Mercantil tanto las firmas (sentido subjetivo) como lo que se ha designado Denominación Comercial (sentido objetivo), sin embargo, la otrora Corte Suprema de Justicia en decisión del 18 de febrero de 1988 (caso Fuentes vs. Café Anzoátegui), señaló que la distinción que el derecho italiano establece entre la firma (ditta)en sentido subjetivo conforme al cual el comerciante ejerce el comercio y firma en sentido objetivo como aquella individualiza el fondo de comercio no es posible en el derecho venezolano.

Ahora bien, siendo que la Administración Tributaria se encuentra absolutamente constreñida a realizar las labores de control fiscal legalmente establecidas, y por cuanto la factura es un instrumento indispensable para efectuar dicho control, las regulaciones legales que las rigen establecen detalladamente los requisitos que tales instrumentos deben cumplir, entre los cuales resulta de cardinal importancia la identificación precisa del emisor de la factura, con datos como Nombre, Razón Social, Domicilio, Registro de Información Fiscal, entre otros.

En el caso de los ticket de maquina fiscal, como se dijo con anterioridad, el contribuyente se encuentra relevado de la obligación de incluir en el contenido del ticket los datos del comprador del bien o el receptor de servicio, pero, lógicamente, es imperativo que se identifique correctamente al emisor del ticket, sin embargo, los comerciantes individuales en nuestro País, han adoptado la costumbre de añadir una denominación comercial a la firma personal, con la que se identifican regularmente, costumbre esta que ha sido generalmente aceptada entre comerciantes y entre estos y la Administración, ello que se desprende de la copia del certificado provisional de inscripción Registro de Contribuyentes expedido por dicho ente Administrativo y el cual corre inserto al folio (04), asimismo la propia Acta Constitutiva del establecimiento mercantil, establece:

Que he constituido un establecimiento mercantil el cual se denominará “DEPORTES HOM”…, hace evidente que existe una denominación comercial diferente de la firma mercantil, por ello es razonable que el contribuyente entienda que cuando la ley requiere el cumplimiento del deber formal de indicar en la factura o en el documento sustitutivo la indicación del nombre o razón social, le ha sido ha sido requerida la indicación de la firma en sentido objetivo o denominación comercial.

No obstante, es el criterio de quien aquí decide, que no puede admitirse la utilización de denominaciones que por costumbre suelen utilizarse en el comercio, ni el nombre con el que por costumbre se conoce comercialmente al contribuyente, pues es de advertir que existe el riesgo de que la Administración Tributaria, con fundamento en la inexactitud del nombre o razón social, pretenda desconocer los efectos fiscales de la factura.

En tal razón, esta juzgadora encuentra que debe cumplirse estrictamente con lo dispuesto en el artículo 26 del Código de Comercio, pero teniendo en cuenta que no existe en las leyes tributarias un dispositivo legal expreso que rija lo concerniente a la denominación o razón social de la firma personal y que es costumbre generalmente aceptada la denominación comercial de las Firmas Personales, es prudente implementar una campaña de divulgación a los fines de que los contribuyentes tengan la oportunidad de avenirse a lo dispuesto en la norma, antes de proceder a imponer multas que sancionen tal situación. Del mismo modo, es importante indicar a todas las tipografías y agentes autorizados para programar las maquinas fiscales que se debe incluir primero el Apellido con o sin el Nombre del Comerciante y luego la denominación comercial.

Teniendo en cuenta la trascendencia que posee la indicación del nombre correcto en el ticket de maquina fiscal, a saber, H.M.A. (DEPORTES HOM), considerando que es imperativo que quienes contraten con el contribuyente tengan absoluto conocimiento de que se trata de un comerciante individual que no posee asociado y que opera bajo la figura de Fondo de Comercio o Firma Personal, este despacho debe ordenar al contribuyente proceda a cambiar la denominación de la maquina fiscal, señalando en esta su apellido con o sin el nombre.

Finalmente, por los argumentos antes esgrimidos, esta juzgadora encuentra improcedente la imposición de la sanción, en virtud de que la Resolución N° 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, contentiva de las “Disposiciones Relacionadas con la Impresión y Emisión de Facturas y Otros Documentos”, autoriza a distinguirse con el Nombre “o” Razón Social, con lo cual puede entenderse que le esta permitido utilizar el nombre de fantasía a las firmas personales. Y así se decide.

En lo atinente a las costas procesales el artículo 327 del Código Orgánico Tributario señala:

Artículo 327. Declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso, o en los casos en que la Administración Tributaria intente el juicio ejecutivo, el Tribunal procederá en la respectiva sentencia a condenar en costas al contribuyente o responsable, en un monto que no excederá del diez por ciento (10%) de la cuantía del recurso o de la acción que de lugar al juicio ejecutivo, según corresponda. Cuando el asunto no tenga una cuantía determinada, el tribunal fijará prudencialmente las costas.

Cuando, a su vez la Administración Tributaria resultare totalmente vencida por sentencia definitivamente firme, será condenada en costas en los términos previstos en este artículo. Asimismo, dichas sentencias indicarán la reparación por los daños que sufran los interesados, siempre que la lesión sea imputable al funcionamiento de la Administración Tributaria.

Los intereses son independientes de las costas pero ellos no correrán durante el tiempo en el que el juicio esté paralizado.

Parágrafo Único: El Tribunal podrá eximir del pago de costas, cuando a su juicio la parte perdidosa haya tenido motivos racionales para litigar, (subrayado del tribunal) en cuyo caso se hará declaración expresa de estos motivos en la sentencia.

Según lo explica el Doctrinario J.G.P., para que haya una condena en costas deben concurrir varias circunstancias a saber: a) Haber sido parte en el proceso; b) haber sido vencido en el proceso; c) Haber actuado con temeridad. Igualmente el máximo tribunal, ha indicado que las costas son una sanción que se le impone a la parte que resulte totalmente vencido, así lo señalan las siguientes sentencias:

N° 186 de fecha 08/06/2000, Sala de Casación Civil

"Las costas procesales no forman ni pueden formar parte de la pretensión deducida, desde luego que ellas no son sino la sanción que se impone al litigante que resulta totalmente vencido en el proceso o en una incidencia. De allí que su pronunciamiento está supeditado al acontecimiento futuro e incierto del vencimiento total. En este sentido, las costas son un accesorio del fracaso absoluto y es deber del juez pronunciarse sobre su declaratoria sin necesidad de que se le exija y sin posibilidad de exoneración dado el supuesto dicho."

En consecuencia al ser el recurso contencioso declarado totalmente con lugar, debiera condenarse en costas a la Administración. Pese a esto, encuentra este Tribunal que la Administración Tributaria ha tenido motivos racionales para litigar, por ello, en uso de la facultad conferida al Juez Contencioso Tributario en cuanto a la exoneración del pago de las costas, este despacho exonera a la República Bolivariana de Venezuela del pago de las costas. Y así se declara. Decisión, este TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION LOS ANDES EN NOMBRE DE LA REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY DECLARA:

1. - CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario, interpuesto por el ciudadano H.M.A., titular de la Cédula de Identidad Nro. V.- 4.632.075, en su carácter de propietario de la firma personal DEPORTES HOM, contra la Resolución de Imposición de Sanción N° RLA/DF/RPN/0236, de fecha 23/03/2001, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). En consecuencia se ANULAN los actos administrativos contenidos en la Resolución de Imposición de Sanción N° RLA/DF/RPN/0236, de fecha 23/03/2001, emitidas por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT.

2. - SE EXONERA DE LA CONDENA EN COSTAS a la República Bolivariana de Venezuela, de conformidad con el artículo 327 del Código Orgánico Tributario, por considerar que existieron motivos suficientes para litigar.

3. - De conformidad con lo establecido en el artículo 84 del Decreto con Fuerza de Ley de la Procuraduría General de la República Bolivariana de Venezuela, artículo 65 de la Ley Orgánica de la Contraloría General de la República, en concordancia con el artículo 12 de la Ley Orgánica de Hacienda Pública notifíquese. Cúmplase.

Dada, sellada y refrendada en el despacho de este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes con sede en San C.E.T., a los Quince (15) días del mes de febrero de Dos Mil Seis (2006) 195° de la Independencia y 146° de la Federación.

A.B.C.S..

JUEZ TITULAR.

B.R.G.G..

LA SECRETARIA.

En la misma fecha siendo las nueve y media de la mañana, se publicó la anterior sentencia, se registró bajo el N° 094, dejándose copia para el archivo del Tribunal. En la misma fecha se libró oficios Nros. 8452 y 8453.

LA SECRETARIA.

ABCS/ Joel.

Exp: 0726.