Decisión nº 035-2011 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de la Región los Andes de Tachira, de 15 de Febrero de 2011

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

DE LA REGION LOS ANDES

200° Y 151°

I

En fecha 20/05/2009, este tribunal dio entrada al Recurso Contencioso Tributario, interpuesto por el ciudadano J.L.R.S., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nro. V-6.591.272, propietario del fondo de comercio GIMNASIO NEW BODY GYM., inscrito en el Registro de Información Fiscal bajo el Nro. V-06591272-0, contra la Resolución del Recurso Jerárquico Nro. SNAT/INTI/GRTI/RLA/DJT/ARA/2009-E-120 de fecha 31/03/2009, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria del SENIAT.

En fecha 21/05/2009, se tramitó el presente Recurso Contencioso Tributario. (F-57)

En fecha 01/07/2010, este tribunal dictó sentencia de admisión del Recurso Contencioso Tributario. (F-77)

En fecha 10/11/2010, el abogado A.J.M.R., apoderado judicial de la República Bolivariana de Venezuela, presentó escrito de promoción de pruebas y anexo al mismo consignó poder que le certifica la representación que se acredita. (F-82)

En fecha 01/12/2010, por auto se admitieron las pruebas promovidas por ser legales y procedentes, salvo su apreciación en la definitiva. (87)

En fecha 10/12/2010, la representación fiscal consignó escrito de evacuación de prueba. (F-88)

En fecha 07/02/2011, el apoderado judicial de la República, abogado A.J.R.M., consignó escrito de informes, constante de seis (06) folios útiles, y anexó al mimo agrega copia fotostática simple con su original para su vista y devolución. (F-89 al 97)

En fecha 14/02/2011, se dijo visto. (F-98)

II

HECHOS Y FUNDAMENTOS DEL RECURSO

El recurrente manifiesta su disconformidad con las sanciones impuestas y en tal sentido procede a realizar los siguientes alegatos:

Que se dan perfectamente las condiciones exigidas para calificar los ilícitos o incumplimientos como un hecho único y continuado, considerando que debe aplicarse una sanción única para cada incumplimiento con la respectiva concurrencia, solicitando se aplique los criterios expuesto por los Tribunales de la República entre los que destaca sentencias dictadas por este despacho, referidas al hecho de llevar los libros de compras y de ventas, que debe ser aplicado como una sola sanción y a tal efecto solicita que así se declare.

III

RESOLUCIÓN RECURRIDA

(…) así pues, el mencionado artículo 81 ha previsto el sistema de absorción de sanciones o acumulación jurídica, para los supuestos en que se verifique la concurrencia de infracciones tributarias, ya sea bajo la figura de concurso real, vale decir, cuando un mismo “sujeto realiza diversos hechos delictivos independientes entre sí, que concretan diversas violaciones a la ley, sin que haya producido entre tales hechos una sentencia de condena”, o ya bajo la forma de concurso ideal, que existe cuando un mismo hecho constituye la violación de diversas disposiciones legales, toda vez que el legislador no hace distinción alguna entre estos supuestos.

En base a lo anteriormente expuesto, no sería posible aplicar supletoriamente el instituto del delito continuado establecido en el artículo 99 del Código Penal, en virtud, de que el artículo 81 del Código Orgánico Tributario contiene una regulación especifica para estos casos o situaciones. Con la presente explicación queda aclarada la solicitud de la contribuyente de que le fuera aplicado el delito continuado. Así se declara.

En relación al alegato que señala el deber de llevar los libros de compra y de venta de este tributo se encuentra establecido por el legislador como uno solo. Al respecto, es de observar, que el deber formal de llevar y presentar tanto la relación de compras así como la relación de ventas a la Administración Tributaria, es de capital importancia toda vez que permite confrontar los asientos efectuados por el contribuyente, con los montos por él enterados al Fisco Nacional en su declaración del referido impuesto.

…se observa en los referidos artículos que el mismo texto legal individualiza ambas relaciones e indica que cada uno de ellos debe cumplir, en consecuencia, las sanciones impuestas por no llevar la relación e ventas y de compras, se encuentran ajustadas a derecho, siendo insostenible el argumento del representante legal de la contribuyente de pretender la aplicación de una sola sanción por el incumplimiento antes señalado. Y así se declara.

…declara sin lugar el Recurso Jerárquico interpuesto por el contribuyente J.L.R.S., propietario del fondo de comercio denominado GIMNASIO NEW BODY GYM, suficientemente identificado (…). En consecuencia, se confirman los actos administrativos contenidos en las Resoluciones de Imposición de Sanción GRTI/RLA/DF/6055002970, N° 6055002971, N° 6055002972, N° 6055003078 y 6055003079 todas de fecha 28/08/2006, por concepto de multas.

IV

VALORACIÓN DE LAS PRUEBAS DOCUMENTALES ANEXAS

Del folio 08 al 53, consta copia cerificada de documentos administrativos enviados por el ente sancionador junto a la resolución del recurso jerárquico, integrado por los siguientes recaudos:

P.a. Nro. GRTI/RLA/3477 de fecha 11/08/2006, con la cual se dio inicio al procedimiento administrativo previo, debidamente notificado; acta de requerimiento RLA/DFPF/2006/3477/JB/01 de fecha 15/08/2006, Acta de recepción y verificación RLA/DFPF/06/3477/JB/02 de fecha 15/08/2006; Acta de requerimiento RLA/DFPF/2006/3477/03 de fecha 15/08/2006; Y acta de Recepción y Verificación RLA/DFPF/2006/3477/JB/04 de igual fecha.

Registro de Información Fiscal del propietario del fondo de comercio muchas veces mencionado, informe fiscal de fecha 05/09/2006, tabla de conformación de sanciones, auto de inserción de nueva pieza al expediente, acta de clausura, auto de cierre de expediente, auto de inserción de expediente, registro mercantil, boleta de notificación, cédula de identidad y registro de información fiscal, auto de admisión al recurso jerárquico, auto de recepción, planillas de liquidación y pago.

Del folio 83 al 85, se encuentra copia certificada del Instrumento Poder Autenticado en la Notaria Pública Vigésima Quinta del Municipio Libertador del Distrito Capital, en fecha 08 de Octubre de 2.010, anotado bajo el Nro. 30, Tomo 117, de los libros de Autenticaciones llevados por esa notaria, de donde se desprende el carácter de representante judicial de la República Bolivariana de Venezuela por sustitución de la ciudadana Procuradora General de la República en el Gerente General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), quien a su vez sustituye su representación en los abogados adscritos a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes, confiriéndoles facultad de representación que constitucional y legalmente le corresponde sobre actos de contenido tributario que cursen por ante los Tribunales de la República; otorgado al abogado A.J.M.R., inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 52.836

Todos los documentales anteriores son valorados de conformidad con el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, por remisión del artículo 237 del Código Orgánico Tributario, por ser documentos administrativos que están revestidos de la presunción de veracidad y legitimidad. De ellos se desprenden que la contribuyente fue objeto de un procedimiento de verificación de conformidad con el artículo 172 del COT, y en el se observó:

1. - Que el contribuyente formal del IVA omitió presentar la declaración informativa, en contravención a lo establecido en los artículos 8 de la Ley del IVA, 9 y 10 de la P.A. SNAT/2003/1877 de fecha 14/03/2003, correspondiente al ejercicio comprendido entre el 01/06/2006 y 30/06/2006.

2. - Que el contribuyente formal del IVA omitió presentar la declaración informativa, en contravención a lo establecido en los artículos 8 de la Ley del IVA, 9 y 10 de la P.A. SNAT/2003/1677 de fecha 14/03/2003, correspondiente al ejercicio comprendido entre el 01/12/2005 y 31/12/2005.

3. - Que el contribuyente omitió la declaración definitiva de ISLR, en contravención a lo establecido en los artículos 80 de la Ley del ISLR DEL 28/12/2001, y 12 de su reglamento, correspondiente al ejercicio comprendido entre el 01/01/2005 y 31/12/2005

4. - Que el contribuyente formal de IVA no lleva la relación de compras, en contravención a lo establecido en el artículo 8 de la Ley de IVA y 6 de la Providencia N° SNAT/2003/1677 del 14/03/2003, correspondiente al ejercicio comprendido entre el 01/07/2006 y 31/07/2006.

5. - Que la contribuyente formal de IVA no lleva la relación de ventas, en contravención a lo establecido en el artículo 8 de la Ley de IVA y 5 de la Providencia N° SNAT/2003/1677 del 14/03/2003, correspondiente al ejercicio comprendido entre el 01/07/2006 y 31/07/2006.

   Que dichos ilícitos fueron sancionados conforme a los artículos 103 numerales 2 y 1, y 102 numeral 2 del Código Orgánico Tributario vigente, respectivamente, en la cantidad de 10, 5, 5, 25 y 100 Unidades Tributarias, respectivamente,

   Que en fecha 21/09/2006, se clausuró el establecimiento de la recurrida por dos (02) días continuos, en virtud de que se evidenció incumplimientos de deberes formales sancionado conforme a lo establecido en el artículo 102 del Código Orgánico Tributario.

   Que el recurrente interpuso el presente recurso subsidiario en fecha 08/06/2007 ante la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes del SENIAT, la cual declaro sin lugar el mismo en fecha 31/03/2009.

   Que el recurrente ciudadano J.L.R.S., propietario del fondo de comercio GIMNASIO NEW BODY GYM, no ha comparecido ante este despacho.

   V

   INFORME FISCAL

   El abogado A.J.M.R., inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 52.836, actuando en su carácter de apoderado Judicial de la República, presentó escrito de informes indicando que resulta inaplicable el computo de las sanciones como un todo, conforme a los criterios establecidos en la consulta N° 5-30358-1511 de fecha 18-04-2007 emanada de la Gerencia Regional de Servicios Jurídicos, así como del análisis de la decisión del Tribunal Supremo de Justicia, en su Sala Político Administrativa de fecha 12/08/2008, Expediente N° 2007-0593 por las siguientes razones:

1. - No es posible aplicar la figura de delito continuado establecido en el artículo 99 del Código Penal por ser ilegal e incorrecto, en virtud de que el citado artículo 81 del Código Orgánico Tributario contiene una regulación especifica para estos casos o situaciones.

2. - Que debe existir en forma concurrente para que se defina y configure el delito continuado…no se realizan en forma absoluta violaciones constitutivas de una misma disposición legal sino de varias y diversas al mismo tiempo.

3. - No es posible suponer que se este en presencia del delito continuado por haber sido detectada en una misma actuación fiscalizadora, una infracción cometida en varios periodos, pues el ejercicio respectivo, no pudiendo extenderse los efectos del ilícitos o diversos periodos fiscales.

   Solicita se declare sin lugar el presente recurso, y en el supuesto de que sea declarado sin lugar, se exonere al Fisco Nacional del pago de costas procesales por haber tenido motivos para litigar.

   VI

   CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

   La decisión de la presente causa, se circunscribe a determinar si la resolución del recurso jerárquico N° 120 de fecha 31/03/2009, dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes del SENIAT (acto revisable en esta instancia jurisdiccional), resolvió ajustado a derecho todas y cada una de los alegatos y defensas expuestos por la parte recurrente, en fecha 08/06/2007.

   Delimitada la litis, este Tribunal para decidir hace las siguientes consideraciones:

   Arguye el recurrente que el ente administrativo, no aplicó lo previsto en el artículo 79 del Código Orgánico Tributario, que ordena la aplicación supletoria de los principios del derecho penal, existiendo una interpretación errónea de los artículos 102 y 103 del mismo Código, razón por la cual a su juicio yerra en la aplicación de lo previsto en el artículo 81 eiusdem. En este orden de ideas cita la sentencia dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en fecha 10/01/2006, Caso: Marcano Pecorari, de igual forma la sentencia dictada por este despacho en fecha 05/05/2005, Expediente 0286, Caso: Estación de Servicio Mara, C.A., solicitando en consecuencia, se aplique una sanción única para cada incumplimiento con la respectiva concurrencia.

   En este sentido, observa quien aquí decide que el ente administrativo (SENIAT), mediante resolución del recurso jerárquico Nro. 120 de fecha 31/03/2009, desecho el alegato expuesto por el contribuyente y procedió a confirmar las resoluciones de imposición de sanción aquí revisadas, con fundamento en la inaplicabilidad del artículo 99 del Código Penal, señalando que el Código Orgánico Tributario de 2001 en su artículo 81 establece una regulación especifica para estos casos. Sin embargo, quien aquí decide considera oportuno trae a colación el criterio vigente expuesto por la Sala Política Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia N° 1187 de fecha 23/11/2010, Caso: FABRICA NACIONAL DE PAÑALES DESECHABLES DE VALENCIA (FANALPADE VALENCIA), que señala:

   …Respecto de la vigencia de las leyes, el artículo 1° del Código civil dispone que comienza desde su publicación en la Gaceta Oficial o desde que la propia Ley lo determine cuando establece un lapso para la vacatio legis, como el Código Orgánico Tributario del 2001 previó una vacatio hasta el 17 de enero de 2002, para que a partir de esta fecha se aplicase la normativa referida a los ilícitos formales, la Sala considera que en todos los casos cuyos hechos se hubiesen producido desde esa fecha, debe ser juzgados conforme a las normas del texto especial tributario del 2001, tal como fue establecido en el caso Distribuidora y Bodegón costa Norte, C.A. Así se declara.

   …Como se ve, el fundamento de la aplicación de la solución establecida en la sentencia que resolvió el asunto planteado por la sociedad mercantil Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A., provine de la vigencia de dicha norma, con lo cual se preservan los principios de seguridad jurídica y la llamada confianza legitima o expectativa plausible, cuyo acatamiento impone a la Sala Constitucional en su jurisprudencia pacifica, obligante para todos los tribunales de la República. Precisamente, para que el cambio fuese suficiente y oportunamente conocido por la comunidad tributaria del país…

   La Sala observa que aún y cuando las infracciones de la contribuyente se produjeron antes del referido pronunciamiento que causó el cambio de solución, son a la vez posteriores a la normativa especial que rige esta conducta ilícita, cual es el artículo 101, numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001, razón por la cual se debe aplicar (...) Reitera la Sala que el indicado cambio lo que hizo fue reconocer la preexistencia del derecho positivo en el que debe subsumirse la conducta del justiciable tributario para todos los casos en que se observaren ilicitudes en esta materia, producidas. A partir del 17 de enero de 2002, fecha en que empezó a regir la estudiada normativa. Y así se decide.

   De la jurisprudencia transcrita se desprende claramente la inaplicabilidad del delito continuado a aquellas infracciones cometidas con la entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001, es decir, dicha figura solo es aplicable a aquellas infracciones o ilícitos cometidos antes del 17/01/2002, cuando entro en vigencia la norma ut supra, siendo así se desecha el alegato del recurrente, toda vez que los ilícitos bajo estudio ocurrieron para los años 2005 y 2006, razón por la cual es inaplicable la figura del delito continuado al caso de autos. Y Así se decide.

   En lo referente al hecho de que el contribuyente formal de IVA no lleva las relaciones de compras y ventas, correspondiente al mes de Julio de 2006, la Administración Tributaria en la mencionada resolución del recurso jerárquico, expone que en efecto el mismo texto legal, individualiza ambas relaciones e indica los requisitos que cada uno de ellos debe cumplir, en consecuencia, las sanciones impuestas por no llevar la relación de ventas y de compras, se encuentra ajustadas a derecho, siendo insostenible el argumento del representante legal de la contribuyente de pretender la aplicación de una sola sanción por el incumplimiento antes señalado.

   Ahora bien, esta juzgadora a los fines de preservar la seguridad jurídica y la expectativa plausible del recurrente Rondón Sáez J.L., señala que en efecto para el momento de interposición del recurso este despacho tenia el criterio sobre el cual los incumplimientos en materia de relaciones y libros no deben tomarse como delito único con fundamento en la unidad libros, puesto que, se trata de hechos que suponen incumplimientos de leyes distintas (Ley de Impuesto al Valor Agregado y Ley de Impuesto sobre la Renta), ejemplo: Si es la relación o libros de compras y ventas como una sola infracción (Ley del IVA), y los de contabilidad como otra (Ley de ISLR), debiendo en todo caso, mantener presente que la interpretación armónica de la norma sancionatoria, en virtud de lo cual ambas relaciones de compras y ventas contravienen la misma Ley de Impuesto al Valor Agregado, razón por la cual lo procedente el anular las planillas de liquidación Nros. 051001225003078 y 051001225003079, ambas de fecha 19/10/2006, y aplicar una sola multa de conformidad con lo establecido en el artículo 102 numeral 1 del Código Orgánico Tributario, en la cantidad de 50 unidades tributarias, toda vez que el contribuyente no lleva ni relación de compras ni ventas de Impuesto al Valor Agregado para el mes de julio de 2006. Y así se decide.

   Finalmente, quien aquí decide difiere de la multa aplicada mediante planilla de liquidación N° 05100127002970, por cuanto, se habla de la segunda infracción de la misma índole, siendo, que todas las multas aquí revisadas fueron producto de un mismo procedimiento de verificación, es decir, todas las sanciones se iniciaron mediante P.A. N° GRTI/RLA/3477 de fecha 11/08/2006, razón por la cual no se puede hablar de una segunda infracción, en consecuencia, se anula la planilla de liquidación N° 05100127002970 de fecha 19/10/2009. Y así se decide.

   Visto los anteriores razonamientos, se procede a aplicar la concurrencia de ilícitos tributarios, a la que hace referencia el artículo 81 del Código Orgánico Tributario:

   Descripción del Hecho Punible Periodo Monto en Unidades Tributarias Concurrencia Art. 81 del COT

   El contribuyente omitió presentar declaración informativa de Impuesto al Valor Agregado

   01/06/2006 al 30/06/2006

   10,00 U.T.

   (103 Numeral 2 COT)

   5,00 U.T.

   (Por Concurrencia)

   El contribuyente omitió presentar declaración informativa de Impuesto al Valor Agregado

   01/12/2005 al 31/12/2005

   10,00 U.T.

   (103 Numeral 2 COT)

   5,00 U.T.

   (Por Concurrencia)

   El contribuyente omitió declaración definitiva de Impuesto Sobre la Renta. 01/01/2005 al 31/12/2005 10,00 U.T.

   (103 Numeral 1 COT) 5,00 U.T.

   (Por Concurrencia)

   El contribuyente no lleva relación de compras y ventas de Impuesto al Valor Agregado 01/07/2006 al 31/07/2006 50,00 U.T.

   (102 Numeral 1 COT) 50,00 U.T.

   (Por ser la mayor)

   En lo atinente a las costas procesales al ser el recurso contencioso declarado parcialmente con lugar, no procede la condenatoria en costas, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario. Y Así se decide.

   VII

   DECISIÓN

   Por las razones precedentemente expuestas, ESTE TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION LOS ANDES EN NOMBRE DE LA REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY SE DECLARA:

1. PARCIALMENTE CON LUGAR, el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el ciudadano J.L.R.S., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nro. V-6.591.272, propietario del fondo de comercio GIMNASIO NEW BODY GYM., inscrita en el Registro de Información Fiscal bajo el Nro. V-06591272-0.

2. - SE ANULA, LA RESOLUCIÓN DEL RECURSO JERÁRQUICO N° SNAT/INTI/GRTI/RLA/DJT/ARA/2009-E-120 de fecha 31/03/2009, y las planillas de liquidación y pago Nros. 051001227002970, 051001225003078, 051001225003079, todas de fecha 19/10/2006, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes del SENIAT, y SE CONFIRMAN, las planillas de liquidación y pago Nros. 051001227002971, 051001227002972, ambas de fecha 19/10/2006, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes del SENIAT.

3. - SE ORDENA la Administración Tributaria emitir Planillas de conformidad con el siguiente cuadro:

   Descripción del Hecho Punible Periodo Concurrencia Art. 81 del COT

   El contribuyente omitió presentar declaración informativa de Impuesto al Valor Agregado

   01/06/2006 al 30/06/2006

   5,00 U.T.

   (Por Concurrencia)

   El contribuyente no lleva relación de compras y ventas de Impuesto al Valor Agregado 01/07/2006 al 31/07/2006 50,00 U.T.

   (Por ser la mayor)

   o SE HACE LA ACOTACIÓN, que el monto de las planillas debe ser ajustada al valor que tenga la unidad tributaria para el momento en que el recurrente realice la cancelación, de conformidad con lo establecido en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario.

4. - NO HAY CONDENATORIA EN COSTAS, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

5. - NOTIFÍQUESE, de conformidad con lo establecido en el artículo 86 del Decreto con Fuerza de Ley de la Procuraduría General de la República Bolivariana de Venezuela.

6. - La notificación se practicará por correo con acuse de recibo de conformidad con el artículo 233 del Código de Procedimiento Civil.

   Dada, sellada y refrendada en el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región los Andes con sede en San C.E.T., a los Quince (15) días del mes de Febrero de 2011. Años 200º de la Independencia y 151º de la Federación.

   A.B.C.S..

   JUEZ TITULAR.

   A.M.R.S.

   SECRETARIA ACCIDENTAL

   ABCS/mjas

   Exp: 1984