Decisión nº 1316 de Juzgado Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 13 de Mayo de 2008

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

TRIBUNAL SUPERIOR TERCERO DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA CIRCUNSCRIPCIÓN JUDICIAL DEL ÁREA METROPOLITANA DE CARACAS

Caracas, trece (13) de mayo de dos mil ocho (2008)

198º y 149º

ASUNTO: AF43-U-1998-000047 SENTENCIA DEFINITIVA N° 1316

ASUNTO ANTIGUO: 1157

Vistos con informes de la recurrente

Se inicia esta controversia mediante escrito presentado en fecha veintidós (22) de julio de 1998 (folios 01 al 92), por ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario (Distribuidor), a través del cual el ciudadano abogado I.P.B., venezolano, inscrito en el INPREABOGADO bajo el No. 14.522, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente REVLON OVERSEAS CORPORATION, C.A., domiciliada en la Avenida Sanatorio del Avila, Edificio Dempar, Urbanización Boleita Norte, Estado Miranda, inscrita en el Registro Mercantil Primero de la entonces Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha once (11) de marzo de 1955, bajo el No. 55, Tomo 4-A., modificados su documento constitutivo y estatutos sociales por ante el mismo Registro en fecha veintiuno (21) de agosto de 1997, bajo el No. 45, Tomo 417-A-Sgdo.; facultado a través de poder otorgado por ante la Notaría Pública Quinta del Distrito Sucre del Estado Miranda del 16 de enero de 1987, bajo el No. 11, Tomo 3, de los Libros de Autenticaciones (folios 43 al 46); interpuso formal recurso contencioso tributario en contra de la Orden No. 1.721-98-18 celebrada el 25 de mayo de 1998, por el Comité Ejecutivo del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), notificada a la contribuyente a través del Acto Administrativo No. 210100-90 de fecha 09 de junio de 1998 (folios 66 al 89), en cuyo texto declara parcialmente con lugar el recurso jerárquico interpuesto contra la Resolución No. 279 de fecha veintitrés (23) de agosto de 1996, emanada de la Gerencia General del referido Instituto; mediante la cual se le determinó a la contribuyente los siguientes montos: 1) Por aportes del 2% (ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el INCE) la cantidad de BOLÍVARES SEIS MILLONES SETENTA Y SIETE MIL NOVECIENTOS CUARENTA Y SEIS SIN CÉNTIMOS (Bs. 6.077.946,00), 2) Por aportes del ½% (ordinal 2° del artículo 10 ejusdem) la cantidad de BOLÍVARES QUINIENTOS SIETE MIL SEISCIENTOS TREINTA SIN CÉNTIMOS (Bs. 507.630,00), 3) Intereses Moratorios por pago extemporáneo de aportes calculados de conformidad con los artículos 60 del Código Orgánico Tributario de 1982 y 1992 y artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 (vigentes para los períodos revisados) la cantidad de BOLÍVARES SEISCIENTOS VEINTISEIS MIL DOSCIENTOS CATORCE SIN CÉNTIMOS (Bs. 626.214,00) y 4) Multa por Concurso de Infracciones la cantidad de BOLÍVARES SEIS MILLONES SEISCIENTOS CUARENTA Y OCHO MIL TREESCIENTOS CUARENTA Y NUEVE SIN CÉNTIMOS (Bs. 6.648.349,00), para los períodos comprendidos desde el tercer (3°) trimestre de 1991 hasta el segundo (2°) trimestre de 1995.

El Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, actuando como repartidor único, asignó su conocimiento a este Tribunal Superior mediante auto de fecha 03 de agosto de 1998 (folio 93), donde se recibió en esa misma fecha y se le dio entrada en auto de fecha 04 de agosto de 1998 (folio 94), por el que se ordenó librar boletas de notificación a los ciudadanos (as) Contralor y Procurador General de la República, así como al Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), que en el décimo (10°) día de despacho siguiente a la consignación de la última de las boletas acordadas, el Tribunal dictaría la decisión prevista en el artículo 192 del Código Orgánico Tributario de 1994, respecto a la admisión o no del recurso.

Las notificaciones de los ciudadanos (as) Contralor y Procuradora General de la República, así como al Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), fueron debidamente practicadas por el Alguacil adscrito a este órgano jurisdiccional, e incorporadas al asunto como consta a los folios 96, 97 y 98, respectivamente.

Por auto de fecha 20 de noviembre de 1998 (folio 99) el ciudadano J.L.M., Juez Temporal de este Tribunal, debidamente convocado conforme a los artículos 57, letra C, 59 y 63 de la Ley Orgánica del Poder Judicial y autorizado por el Consejo de la Judicatura según Oficios Nos. NDP-DDP-PERM-001080 y DP/009801 del 01-10-1998 y 21-09-1998, respectivamente, se avocó al conocimiento de la causa.

Mediante auto de igual fecha 20 de noviembre de 1998 (folios 100 al 101), se admitió el recurso contencioso tributario cuanto ha lugar en derecho, todo de conformidad a lo dispuesto en el artículo 192 del Código Orgánico Tributario de 1994.

Previo cómputo efectuado por Secretaría, por auto de fecha 16 de diciembre de 1998, se declaró la causa abierta a pruebas de conformidad con el artículo 193 de dicho Código (folio 103).

Vencido el lapso de evacuación de pruebas, en auto (folio 104) se dejó constancia que al décimo quinto día de despacho, contado desde el día 24 de febrero de 1999, tendría lugar la oportunidad para que las partes presentaran los informes correspondientes.

El 22 de marzo de 1999 (folios 105 al 129), siendo la oportunidad legal correspondiente para la presentación de los Informes, el ciudadano abogado I.P.B., actuando en su carácter de Apoderado Judicial de la contribuyente REVLON OVERSEAS CORPORATION, C.A., consignó escrito de informes por ante este Tribunal.

En fecha 12 de abril de 1999 (folio 130), el Tribunal dijo “Vistos”.

El 09 de febrero de 2000 (folio 131) el ciudadano abogado I.P.B., solicita que se dicte sentencia en la presente causa.

El día 12 de abril de 2000, comparece por ante este Órgano Jurisdiccional el ciudadano I.P.B., quien consigna dos (2) escritos una constante de nueve (9) folios útiles y la otra de once (11) folios útiles, así como copia simple de la Gaceta Oficial Extraordinaria de fecha 21 de enero de 2000 (folios132 al167).

Por diligencias de fecha 10 de abril de 2001, 08 de abril de 2002, 31 de marzo de 2003, 29 de enero de 2004, 13 de enero de 2005, el ciudadano I.P.B. solicita que se dicte sentencia en la presente causa (folios 168, 169, 170, 171 y 173)

En fecha 17 de enero de 2005 (folio 174), el ciudadano J.C.G., Juez Suplente Especial de este Despacho para ese momento, se aboca a la causa ordenando que una vez transcurrido el lapso de diez (10) días de despacho previstos en el artículo 14 del Código de Procedimiento Civil más los tres (03) días de despacho establecidos en el artículo 90 ejusdem y una vez que conste en autos la consignación de la última de las boletas de las notificaciones acordadas, comenzaría el lapso correspondiente para dictar sentencia.

El 22 de septiembre de 2005, el ciudadano I.P.B. solicitó se dictara el fallo respectivo.

Con fecha 18 de abril de 2006, el precitado ciudadano I.P.B., consigna por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos URDD) de los Tribunales Superiores Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, escrito y copia simple de la Resolución Culminatoria del Sumario No. 7126 de fecha 24 de noviembre de 2005, emanada de la Gerencia General del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), en ocasión a la similitud del caso contenido en esa Resolución al de la presente controversia (folios182 al194).

El 25 de enero de 2007, el ciudadano I.P.B. requirió se emitiera la sentencia correspondiente en la presente causa (folio 196)

En auto de fecha 02 de julio de 2007 (folio 197), se aboca al conocimiento de la causa la Jueza Provisoria B.G., ordenando que una vez transcurrido el lapso de diez (10) días de despacho previstos en el artículo 14 del Código de Procedimiento Civil más los tres (03) días de despacho establecidos en el artículo 90 ejusdem y una vez que conste en autos la consignación de la última de las boletas de las notificaciones acordadas, este Tribunal decidiría el presente asunto.

Las notificaciones de los ciudadanos (as) Fiscal General de la República, Contralor General de la República, Contribuyente, Procuradora General de la República, así como al Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), fueron debidamente practicadas e incorporadas al asunto como consta a los folios 203, 204, 205, 206 y 207, respectivamente.

El 11 de enero de 2008, el ciudadano I.P.B. solicita que se dicte sentencia en la presente causa (folio 209).

I

ALEGATOS DE LAS PARTES

1. La recurrente.

   La representación de la contribuyente, fundamenta la impugnación del acto recurrido en los alegatos siguientes:

   Afirma que el día 16 de junio de 1998, la contribuyente fue notificada de la Resolución No. 210100-90 de fecha 09 de junio de 1998, proveniente del Comité Ejecutivo del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), en cuyo texto se declaró parcialmente con lugar el recurso jerárquico interpuesto contra la Resolución No. 279 de fecha 23 de agosto de 1996, emanada de la Gerencia General del referido Instituto, la cual fue levantada en ocasión al Acta de Reparo No. 000500 de fecha 21 de julio de 1995 y del Acta de Ajuste del 13 de agosto de 1996.

   Señala que el ciudadano R.R., quien levantó el Acta de Reparo No. 000500 en fecha 21 de julio de 1995, tenga el carácter y facultades que indican las Resoluciones impugnadas, por lo que no son suficientes los documentos indicados que acreditan que el referido ciudadano sea fiscal de cotizaciones I, por lo que era incompetente para actuar en ese caso, y como consecuencia, el Acta de Reparo y los demás actos administrativos derivados de ésta están viciado de nulidad absoluta por incompetencia del funcionario.

   Luego de transcribir parcialmente Sentencias de la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo de fecha 16 de enero de 1986 y de la Sala Político Administrativa de la entonces Corte Suprema de Justicia de fecha 17 de septiembre de 1992, manifiesta que con sujeción al principio de legalidad administrativa el fiscal actuante debió acreditar su carácter de funcionario público, con el acta de posesión y juramentación que demostrasen su investidura para actuar en ese procedimiento.

   Explana que el Acta de Ajuste Fiscal No. 010023 de fecha 13 de agosto de 1996, levantada por el ciudadano A.M.V., también esta viciada de nulidad absoluta por incompetencia del funcionario, ya que no demostró que sea funcionario público y que ostenta el cargo de supervisor fiscal.

   Luego de referirse al artículo 149 del Código Orgánico Tributario, afirma que el acta de reparo fiscal del 21 de julio de 1995 y el acta de ajuste del 13 de agosto de 1996, no señalan las causas o motivos en que se fundamentan el Instituto para llegar a concluir que existe una diferencia entre los aportes pagados por la contribuyente de conformidad con el artículo 10 de la Ley del INCE, y los aportes que en opinión de ésta han debido ser cancelados, sin que dichas Actas señalaran si fue cancelado correctamente los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones a sus trabajadores, de allí que le es imposible a la contribuyente dar una respuesta exacta y motivada sobre la veracidad de los datos expuestos en esas actas y sobre la procedencia de los argumentos contenidas en las mismas, razón por la cual se encuentran inmotivadas por no cumplir con el requisito formal establecido en el ordinal 5° del artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

   Posterior a la transcripción parcial de la Resolución No. 279 del 23 de agosto de 1996, manifiesta que las mencionadas actas no especifican las operaciones realizadas para determinar los presuntos aportes adeudados, no precisa el monto exacto de cada uno los conceptos que gravó y la parte alícuota que correspondería enterar como aporte al INCE.

   Después de copiar extracto de la sentencia del Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de fecha 27 de junio de 1984 y de referirse la sentencia del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de fecha 15 de marzo de 1988, afirma que a la contribuyente se le hizo entrega de cedulas de trabajo en ocasión al acta de reparo No. 00500 del 21 de julio de 1995, pero no con el acta de ajuste No. 010023 del 13 de agosto de 1996, la cual esta última se limitó a un formato preimpreso y un anexo relativo al cálculo, y que dichas cédulas de la primera acta no dan ningún tipo de explicación adicional de las causas que originan la presunta diferencia en el pago de los aportes, ya que se limitan a señalar, sin especificar las causas, el monto de los aportes cancelados y el monto de los aportes supuestamente adeudados, sin hacer una discriminación cuantitativa y cualitativa de los conceptos que lo integran, además de que dichas cédulas no se encuentran selladas ni firmadas por algún fiscal actuante.

   Posterior a las transcripciones parciales de la Sentencia de la Sala Especial Tributaria de la Corte Suprema de Justicia de fecha 06 de diciembre de 1990, de la Resolución de fecha 09 de de junio de 1998, y de la Sentencia de la Sala Político Administrativa del 24 de marzo de 1993, señala que no existe en las actas mencionadas una motivación sucinta que permitiera a la contribuyente conocer las razones de hechos y de derecho a que se contrae el reparo, con lo cual se le vulnera su derecho a la defensa.

   Alude que el INCE no especifico los intereses moratorios que se habrían generado en los años 1991 y 1992 y las tasas de interés calculadas de conformidad con lo previsto en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, sino que solo hizo una discriminación para los ejercicios 1993, 1994 y segundo trimestre de 1995. De allí que surge el vicio de inmotivación por cuanto no cumple con el requisito para la validez del acto administrativo conforme al contenido del ordinal 5° del artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimiento Administrativos y artículo 149 del Código Orgánico Tributario.

   Luego de transcribir parcialmente Sentencias de la Sala Especial Tributaria de la Corte Suprema de Justicia de fecha 08 de enero de 1998 y 14 de noviembre de 1996; de copiar extracto de la Resolución del 23 de agosto de 1996, de la Sentencia del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de fecha 13 de junio de 1989 y de la Sala Político Administrativa de fecha 18 de julio de 1996, expone que los intereses moratorios sólo son procedentes cuando existe una obligación firme, con una deuda líquida y exigible, con montos exactos y fecha cierta y determinada para su pago, lo que no ocurre en el presente caso por no existir una sentencia definitivamente firme.

   Arguye que en el segundo trimestre de 1995 la contribuyente pago a sus trabajadores remuneraciones por Bs. 109.489.367,00, por lo que canceló al Banco Provincial de la Agencia de Campo Claro, en aportes al Instituto la suma de Bs. 1.604.898,49, y no la cantidad de Bs. 2.189.787,00 que le exigiera el fiscal en el Acta de Reparo No. 000500.

   Expone que en la Resolución No. 210100-90 del 09 de junio de 1998 que decidió el recurso jerárquico, fijó la actualización monetaria en la cantidad de Bs. 5.395.039,00, y los intereses moratorios en Bs. 609.016,00, de allí que resulta inadmisible que el Instituto haya efectuado el cobro de estos rubros, por cuanto del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, el cálculo de los intereses compensatorios y la actualización monetaria se realiza a partir del momento en que sea procedente la autoliquidación y el pago del tributo, y en la oportunidad que el reparo quede firme ya sea a través de un acto administrativo o de una sentencia, cuyas sumas deben ser líquidas y exigibles, por lo que el ente tributario transgredió dicha normativa.

   Explana que la referida Resolución No. 210100-90, esta incursa en el vicio de inmotivación sancionado por el artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimiento Administrativo, por cuanto omitió en forma absoluta los planteamientos hechos por la contribuyente, además elevó sin explicación y sin el respectivo cálculo los montos de los intereses compensatorios y de la actualización monetaria.

   Comenta que el Instituto mediante el cálculo extemporáneo de la corrección monetaria y de los intereses compensatorios transgredió la normativa contemplada en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994.

   Posterior a la transcripción parcial de los artículos 10 de la Ley del INCE, 133 de la Ley Orgánica del Trabajo y 1° del Reglamento de la Ley Orgánica del Trabajo sobre la Remuneración vigentes para los períodos reparados, manifiesta que la utilidades tanto legales como convencionales sólo integran parte del salario a los fines del cálculo de las prestaciones sociales de los trabajadores al momento de finalizar la relación laboral, y que excluye a los efectos tributarios a todas aquellas asignaciones que no detentan los atributos del salario normal.

   Alude que es ilegal que el Instituto pretenda incluir a las utilidades dentro de la contribución del 2% del ordinal 1° del artículo 10 de la Ley del INCE, así como otros conceptos, por considerarlas partes del salario o remuneraciones de cualquier especies, ya que solo puede gravarse el salario normal de los trabajadores que excluye a las utilidades por disponerlo así la Ley Orgánica del Trabajo, ley ésta especial y posterior a la ley del INCE.

   Luego de transcribir parcialmente sentencia del Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de fecha 30 de enero de 1998, y de transcribir el artículo 154 del Reglamento de la Ley del Trabajo, afirma que las utilidades convencionales sólo deben tomarse en cuenta para determinar el salario base por el cual se han de pagar las prestaciones sociales al trabajador al término de la relación laboral como así lo ratifica el artículo 146 de la Ley Orgánica del Trabajo.

   Colige que el literal 2° del artículo 10 de la Ley del INCE no distingue entre utilidades contractuales o legales, ya que únicamente habla de utilidades entendiéndose por estas las utilidades legales, y en el supuesto negado que se desestime sus alegatos esgrimidos, entonces las utilidades legales no son parte del salario normal del trabajador, sino solo a efecto del cálculo de las prestaciones sociales cuando finaliza la relación laboral del trabajador, de allí que solo son gravables con el 0,5% y no bajo el 2% como pretende el Instituto.

   Después de copiar extractos de sentencia de fecha 21 de octubre de 1997 de la Sala Especial Tributaria de la Sala Político Administrativa de la entonces Corte Suprema de Justicia, esboza la improcedencia del aporte del 2% del referido ordinal 1° del artículo 10 de la Ley del INCE sobre las utilidades, así como la no gravabilidad del bono compensatorio, sobretiempo, días feriados y domingos, bono vacacional y bono discrecional, por cuanto no forman parte del salario normal al no ser devengados en forma regular y permanente.

   Manifiesta que el ente tributario impuso a la contribuyente multa por la cantidad de Bs. 3.819.111,50, aplicando el 86% por concurso de infracciones, sin que la Resolución recurrida del 09 de junio de 1998 señalara cual fue ese concurso de infracciones que determinaba ese monto de la multa fijado en un 86%, razón por la cual hay una ausencia total de motivación.

   Posterior a la transcripción parcial de sentencia de fecha 30 de julio de 1984 dictada por la Corte Suprema de Justicia, y de copiar el artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, arguye que dicho artículo contempla entre las circunstancias atenuantes no haber cometido el indiciado infracción a normas tributarias en los tres (3) años anteriores a aquel en que se cometió la infracción, de allí que el Instituto debe demostrar si hubo reparos firmes contra la empresa por otros conceptos distintos al que dio origen a este caso.

   Considera que por concurrir circunstancias atenuantes, debió imponerse a la contribuyente la sanción en su término mínimo, es decir, en un 10% cuando máximo, y aún así sería contrario a derecho, toda vez que las atenuantes le favorecen, por las cuales el Instituto debió eximirle el pago de la sanción, por lo tanto solicita que se revoque la multa impuesta a la contribuyente.

   Concluye solicitando que se declare con lugar el recurso contencioso tributario y se desestime las consideraciones contenidas en las Resoluciones impugnadas y las Actas recurridas, y se declare improcedente la obligación tributaria.

2. La Administración Tributaria del INCE.

   En la oportunidad procesal correspondiente a los Informes no compareció la Representación Judicial del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).

   II

   MOTIVACIONES PARA DECIDIR

   De la lectura del escrito contentivo del Recurso Contencioso Tributario y sus anexos, se desprenden los siguientes hechos:

   Mediante P.A. N° 252013-074 de fecha 03 de julio de 1995, se autorizó al ciudadano R.R., Fiscal I de Cotizaciones, funcionario del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), a fin de practicar una fiscalización a la sociedad mercantil REVLON OVERSEAS CORPORATION, C.A., correspondiente al período comprendido desde el 3er. Trimestre de 1991 hasta el 2do. Trimestre de 1995, mediante la cual se revisaron las partidas correspondientes a sueldos y salarios básicos, bono compensatorio, sobretiempo, domingo y días feriados, vacaciones, bonos incentivos corrientes, preavisos, otros sueldos y salarios, utilidades, bono vacacional, bonos discrecionales, ayuda temporal externa y honorarios profesionales contenidas en el libro mayor resumido computarizado, planillas de aportes INCE, declaraciones de rentas y planillas de informes del Ministerio del Trabajo.

   En fecha 21 de julio de 1995, el funcionario antes mencionado procedió a levantar Acta de Reparo No. 000500, a la sociedad mercantil REVLON OVERSEAS CORPORATION, C.A..

   La contribuyente REVLON OVERSEAS CORPORATION, C.A. presentó escrito de descargos manifestando inconformidad contra dicha Acta de Reparo No. 000500, por ante la Gerencia General de Finanzas del INCE, en fecha 25 de septiembre de 1995.

   En fecha 23 de agosto de 1996, la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), dictó la Resolución No. 279, mediante la cual declaró parcialmente procedente el escrito de descargo formulada por la contribuyente.

   El 21 de octubre de 1996, el representante de la contribuyente REVLON OVERSEAS CORPORATION, C.A., interpuso recurso jerárquico en contra de la Resolución No. 279.

   Mediante Orden No. 1721-98-18 celebrada el 25 de mayo de 1998, emanada del Comité Ejecutivo del INCE, notificada a la contribuyente a través del acto administrativo No. 210.100/90 de fecha 09 de junio de 1998, declara parcialmente con lugar el recurso jerárquico interpuesto por la empresa, determinándole las siguientes deudas:

   • Por concepto de aportes del 2% la cantidad de BOLÍVARES CUATRO MILLONES CIENTO OCHENTA Y SIETE MIL DOCE SIN CÉNTIMOS (Bs. 4.187.012,00).

   • Por aportes del ½% la cantidad BOLÍVARES QUINIENTOS SIETE MIL SEISCIENTOS TREINTA SIN CÉNTIMOS (Bs. 507.630,00).

   • Por Actualización monetaria la cantidad de BOLÍVARES CINCO MILLONES TRESCIENTOS NOVENTA Y CINCO MIL TREINTA Y NUEVE SIN CÉNTIMOS (Bs. 5.395.039,00).

   • Por Intereses Compensatorios la cantidad de BOLÍVARES SEISCIENTOS NUEVE MIL DIECISEIS SIN CÉNTIMOS (Bs. 609.016,00).

   • Multa aplicando el 86% por concurso de infracciones la cantidad de BOLÍVARES TRES MILLONES OCHOCIENTOS DIECINUEVE MIL CIENTO ONCE CON CINCUENTA CÉNTIMOS (Bs. 3.819.111,50).

   Visto como ha sido planteada la presente controversia por las partes, el thema decidendum se contrae a determinar, previo análisis, si realmente los ciudadanos R.A.R. y A.M.V., funcionarios adscritos a la Unidad de Ingresos Tributarios M.d.I.N.d.C.E. (INCE), al elaborar y suscribir el primero de los mencionados el Acta de Reparo No. 000500 de fecha 21 de julio de 1995, y el segundo el Acta de Ajuste Fiscal No. 010023 de fecha 13 de agosto de 1996, han incurrido en el vicio de incompetencia manifiesta tipificado en el artículo 19 numeral 4° de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Por otra parte, establecer si efectivamente los actos administrativos recurridos adolecen del vicio de inmotivación absoluta violatoria de los artículos 9 y 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Por último, determinar la gravabilidad o no de la partida de utilidades para el cálculo del aporte patronal del dos por ciento (2%) de la contribución establecida en el numeral 1º del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, así como del aporte del ½ % para luego de lo cual se habrá de resolver lo atinente a la legalidad de los intereses compensatorios, actualización monetaria y la multa impuesta en la resolución impugnada por la contribuyente.

   El apoderado de la recurrente invoca como punto previo que el Acta de Reparo No. 000500 de fecha 21 de julio de 1995, adolece del vicio de incompetencia manifiesta del funcionario actuante, por cuanto a su juicio no se demostró en autos que el ciudadano funcionario R.R., tenga el carácter de Fiscal de Cotización, por lo que no tiene las facultades para emitir actas de reparo ni para efectuar fiscalizaciones a los contribuyentes. Asimismo, determinar si el Acta de Ajuste Fiscal No. 010023 de fecha 13 de agosto de 1996, suscrita por el ciudadano funcionario A.M.V., tenga el carácter de Supervisor Fiscal y, por ende, tenga las facultades para emitir esa acta. De allí que los actos recurridos son absolutamente nulos de conformidad con lo previsto en el artículo 19 numeral 4° de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, ya que las actuaciones administrativas previas, realizadas por quien no tiene competencia, ha dado lugar a varios actos administrativos viciado de nulidad absoluta por incompetencia manifiesta de los funcionarios.

   En este orden de ideas, al constatar que en la presente causa ha sido alegado un vicio de manifiesta incompetencia de los funcionarios actuantes, por estar referido a un asunto de eminente Orden Público, debe este Tribunal Superior pronunciarse previamente sobre tal denuncia.

   El vicio de incompetencia, que afecta el elemento subjetivo del acto administrativo, consiste en la falta de un poder jurídico previo que legitime a la autoridad administrativa para actuar en un caso concreto. En efecto, todo órgano administrativo debe sujetarse a las atribuciones a él otorgadas por el ordenamiento jurídico y si su actuación excede de dichas atribuciones, el acto dictado en tales condiciones estará afectado del vicio en análisis.

   Ahora bien, como lo han destacado la doctrina y la jurisprudencia del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela, la incompetencia tiene sus grados en relación a la nulidad del acto administrativo, puesto que no toda categoría de incompetencia produce la nulidad absoluta del acto.

   Ha sido tarea de la doctrina y de los órganos jurisdiccionales determinar cuando se está ante un supuesto de incompetencia manifiesta y, en general, se ha adoptado como regla que es manifiesta la falta de competencia cuando las irregularidades son tan groseras y ostensibles que no pueden ser objeto de convalidación, categorías dentro de las cuales entrarían situaciones como la usurpación de funciones, la incompetencia por razón de la materia y la incompetencia por el territorio.

   De todo lo anterior, lo importante es tener en cuenta que, como lo han expresado la doctrina y la jurisprudencia venezolana, debe distinguirse entre la incompetencia absoluta y la relativa, encontrándose dentro de esta última categoría los supuestos de incompetencia por el grado, los cuales se producen en las siguientes hipótesis:

   1. Cuando un superior jerárquico conoce cuestiones que son de la competencia exclusiva de un órgano inferior. Esta es la regla que se desprende del artículo 39 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

   2. Cuando un organismo inferior conoce y resuelve cuestiones de la competencia reservada al superior jerárquico.

   3. Cuando un órgano administrativo actúa en virtud de una delegación de competencia que estaba prohibida o para la que no estaba autorizado el órgano delegante. Aquí hay una doble incompetencia: la del órgano que delegó lo que no podía delegar y la del que actúo en virtud de esta delegación ilegal. No obstante hay que entender que el vicio es de simple anulabilidad, por la apariencia jurídica que la delegación produjo.

   Debe destacarse, que tanto los supuestos de incompetencia absoluta como la incompetencia relativa, dan lugar a la nulidad del acto administrativo, sólo en el primer caso existen algunas diferencias importantes, ya que en la hipótesis de incompetencia absoluta el acto no puede ser convalidado y el vicio puede ser denunciado en cualquier estado y grado del proceso contencioso e incluso apreciado de oficio, dadas las amplias facultades de poder inquisitivo de las cuales goza el Juez Contencioso Tributario.

   Dentro del contexto de las consideraciones precedentemente expuestas y tomando en consideración la finalidad última de la jurisprudencia como fuente no sólo de inspiración normativa sino orientadora del ordenamiento jurídico; ya que por medio de ella se persigue que los particulares obtengan un mínimo de certeza jurídica respecto de las decisiones emanadas de los órganos jurisdiccionales, razones por las cuales constituye una herramienta fundamental del derecho, garantista de la estabilidad de los pronunciamientos judiciales, este Tribunal Superior atiende al criterio jurisprudencial relacionado con el principio del “favor acto”, en el cual todo acto administrativo contiene la apariencia formal de plena validez y eficacia; en consecuencia, está revestido de una presunción de legalidad, el cual contiene, dentro de sus técnicas de garantía, la posibilidad de convalidación de los actos anulables mediante la subsanación de sus vicios sin limitación de tiempo.

   Posterior a un análisis minucioso de las actas procesales que componen el presente asunto, este Tribunal Superior observa que en la Orden Administrativa No. 1.721-98-18 celebrada el 25 de mayo de 1998 por el Comité Ejecutivo del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), notificada a la contribuyente a través del Acto Administrativo No. 210100-90 de fecha 09 de junio de 1998, en cuyo texto declara parcialmente con lugar el recurso jerárquico interpuesto contra la Resolución No. 279 de fecha veintitrés (23) de agosto de 1996, se desprende lo siguiente:

   Con respecto al vicio de incompetencia manifiesta de el (sic) funcionario R.A.R.F.d.C. I, es menester resaltar que cursa en el expediente que se decide la resolución de autorización fiscal N° 252.013-074 de fecha 03-07-95, recibida por REVLON OVERSEAS CORPORATION, C.A. en fecha 03-07-95. En la mencionada resolución se autoriza al funcionario R.A.R. funcionario competente de la Unidad de Ingresos Tributarios Miranda a practicar una investigación en los libros, documentos, comprobante y cualesquiera otros recaudos requeridos para determinar lo correspondiente a los aportes del 2% y ½% según lo establecido en el artículo 10 de la Ley sobre el INCE. Acreditando así su condición de funcionario competente de éste Instituto al inicio de la fiscalización y cumpliendo con lo establecido en el artículo 112 del Código Orgánico Tributario. En cuanto a la cualidad del funcionario público del Sr. R.A.R. cursa en el expediente que se decide copia fotostática del movimiento de personal de fechas 28 de mayo de 1981 Comité Ejecutivo y fecha efectiva de 01 de junio de 1981, en las cuales se pueden verificar nombre y cargo que obstenta el mencionado funcionario fiscal (Fiscal Recaudaciones I); así como la Unidad de Ingresos de adscripción. En cuanto a la competencia funcionaria para efectuar la referida inspección debemos señalar que el funcionario fiscal actuó en ejercicio de sus funciones que le corresponde, según disposiciones contenidas en el Artículo 144 del Código Orgánico Tributario el cual reza “…Se levantará un acta que llenará, en cuanto sea aplicable, los requisitos de la resolución prevista en el Artículo 149…” y Artículo 149: “El cual estipula el sumario culminará con una resolución en la que se determinará si procediere o no la obligación tributaria…La firma del funcionario autorizado asimismo el Artículo 7 de la Sección II del Reglamento de Administración Tributaria estipula que la Gerencia de Ingresos Tributarios “Estará a cargo de un Gerente de Área quien tendrá el rango de Inspector Fiscal General, de conformidad con lo previsto en la Ley Orgánica de Hacienda Pública Nacional y de acuerdo con ello le corresponde a) dirigir, coordinar, autorizar y controlar las labores de recaudación y fiscalización, así como velar por la correcta interpretación y aplicación de la legislación tributaria por parte del Instituto…”, aunado a lo anterior, cursan en el expediente que se decide copias fotostáticas de credencial fiscal otorgado al mencionado funcionario y del manual de cargos de la Oficina entral (sic) de Personal (O.C.P.) donde se definen las características de trabajo y tareas del cargo Fiscal de Cotizaciones I, entre las cuales se encuentran las de fiscalizar empresas aportantes, determinar aportes cancelados y no cancelados estableciendo intereses de mora, elaborar acta de reparo e informes de los resultados de la Actuación Fiscal realizada en las empresas. A los fines de profundizar este punto tenemos que el artículo 7 del Reglamento de la Administración Tributaria del INCE aprobado según orden administrativa N° 767-93-01 del 23-03-93 y publicado en Gaceta Oficial N° 35.219 del 26-05-93, enumera las atribuciones de la Gerencia de Ingresos Tributarios quien corresponde ejercer el control directo de la Unidades de Ingresos Tributarios, las cuales tienen conferida la competencia de expedir las resoluciones de autorización de investigación fiscal y de ejecutar todo lo relativo a los programas de fiscalización, entre otros. Igualmente, cursa en el expediente que se decide copia fotostáticas del Manual de Clasificación de Cargos de la O.C.P., donde se definen las características del trabajo y tareas típicas del cargo de Fiscal de Cotizaciones I, entre las cuales se encuentran las de fiscalizar empresas aportantes, determinar aportes cancelados y no cancelados estableciendo intereses de mora, elaborar actos de reparo e informe de los resultados de la actualización fiscal realizada en la empresa. …corre inserto en el expediente comunicación dirigida por parte de la Sra. C.M. de A.G.d.I.T.M. donde se autoriza al ciudadano A.M., titular de la cédula de identidad N° 3.183.873, con Código de Empleado N° 05175, para que proceda a ratificar los reparos contenidos en el Acta No. 000500, y la misma fue recibida por la contribuyente REVLON OVERSEAS CORPORATION, C.A. en fecha 19-07-96, por la Gerencia de Recursos Humanos…”

   De la transcripción anterior, observa este Tribunal Superior que en el presente asunto no se está frente a una incompetencia manifiesta de contenido imposible, ni frente a una falta absoluta de procedimiento, ni de las reglas esenciales para la formación de la voluntad del órgano emisor de la actuación que se impugna. Para declarar la pretendida nulidad absoluta del acto es preciso ponderar, en cada caso, las consecuencias que produce el vicio o la omisión que se pretende oponer como causal de nulidad, si ello origina la falta de defensa del interesado, o si bien se varió el contenido del acto administrativo al ser dictado por aquella Oficina cuya competencia se cuestiona o si bien se vio afectado el legítimo interés del administrado; no dándose evidentemente ninguna de estas circunstancias en el caso de análisis, resulta de obligada consecuencia para este Tribunal Superior declarar improcedente el alegato sostenido por la recurrente, acerca de la incompetencia del funcionario actuante. Así se decide.

   En cuanto al alegato de la recurrente, en sentido de que el Acta de Reparo No. 000500 de fecha 21 de julio de 1995 y el Acta de Ajuste del 13 de agosto de 1996, son absolutamente nulas por adolecer del vicio de inmotivación, observa esta Jurisdicente, que la recurrente manifiesta que en los actos recurridos no hay expresión formal de los motivos para determinar los presuntos aportes adeudados por la contribuyente, solo se mencionan algunas cifras sin explanar los supuestos de hechos, así como no precisó el monto exacto de los conceptos que gravó ni la parte alícuota que correspondía enterar como aporte INCE, por lo que a su juicio no es suficiente para que la contribuyente conozca las razones que los causaron.

   En este orden de ideas, al constatar que en la presente causa ha sido alegado el vicio de inmotivación del Acta de Reparo No. 000500 de fecha 21 de julio de 1995 y del Acta de Ajuste del 13 de agosto de 1996, este Tribunal Superior considera necesario pronunciarse previamente sobre tal denuncia, haciendo algunas consideraciones desde el punto de vista de nuestro derecho positivo, con relación a la motivación de los actos administrativos.

   En diferentes oportunidades se ha manifestado la jurisprudencia, en el sentido de que este vicio de anulabilidad al ser considerado por los juzgadores, debe ser de tal magnitud que a través del acto y del expediente en el cual se basan los hechos, no se pueda deducir las razones que originaron la consecuencia jurídica a la cual llegó la Administración en el dispositivo.

   La necesidad de motivar el acto administrativo está vinculada con la defensa del contribuyente y con la posibilidad de que la autoridad judicial pueda revisar su legalidad con posterioridad a su emisión, por lo cual se hace necesario el conocimiento exacto de los motivos del acto administrativo formulado.

   Tanto la doctrina como la jurisprudencia han señalado como finalidad especifica de la motivación el permitir a la autoridad competente el control de la legalidad de los motivos del acto por una parte, y, por la otra, el posibilitar a los destinatarios del mismo el ejercicio eficaz del derecho a la defensa.

   En este sentido, cabe destacar, que la motivación de los actos administrativos, no implica la expresión de todas y cada una de las incidencias y alegatos que se producen en el procedimiento constitutivo del acto, sino que basta la expresión sucinta e ilustrativa de los hechos y del derecho aplicable, tal y como lo prevé el numeral 5 del artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

   En definitiva, la inmotivación que constituye propiamente un vicio consistente en la ausencia absoluta de motivación, mas no aquella que contenga los elementos principales del asunto debatido y su principal fundamentación a la decisión.

   Así lo ha expresado la doctrina patria al comentar la jurisprudencia emanada del Tribunal Supremo de Justicia y de la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo: “…Si se llenan esos requisitos mínimos, se considera cumplida la obligación de motivar, puesto que la motivación no está sometida a ningún formato o modelo determinado (la extinta Corte Suprema de Justicia, en Sala Político-Administrativa, sentencia de fecha 30-07-1984). A tal informalismo se llega en esta materia que se admite sin problemas que la motivación propiamente dicha no esté contenida en el texto del acto, siempre que los motivos en que se basó el acto estén contenidos en el expediente, al cual haya tenido adecuado acceso el interesado; por eso se sostiene que la motivación puede preceder al acto, si es que el interesado ha podido conocer los fundamentos de éste. (la extinta Corte Suprema de Justicia en Sala Político Administrativa, sentencias de fecha 31-04-1984 y 29-11-90, así como la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo en fecha 03-05-1990). Acerca de la motivación del acto administrativo, al sostener que esta no tiene por que ser extensa, puede ser sucinta, siempre que sea informativa e ilustrativa y, en ocasiones cuando sus supuestos de hecho se corresponden entera y exclusivamente en el caso subjudice, la simple cita de la disposición aplicada puede equivaler a motivación. Pero lo concreto, lo sucinto, lo breve, no significa inexistencia, pues puede que no sea muy extensa, pero sí suficiente para que los destinatarios del acto conozcan los reparos y sepan como defenderse, con lo que no se vulnera en forma alguna su derecho a la defensa…” (extinta Corte Suprema de Justicia en Sala Político-Administrativa, sentencia de fecha 24-03-1993). La inmotivación como vicio de forma de los actos administrativos consiste en la ausencia absoluta de motivación, más no aquella que contenga los elementos principales del asunto debatido y su principal fundamentación legal, lo cual garantiza al interesado el conocimiento del juicio que sirvió de fundamento para la decisión. De manera que cuando a pesar de sucinta permite conocer la fuente legal, así como las razones y hechos apreciados por el funcionario, la motivación debe reputarse como suficiente. En suma a lo anterior, hay inmotivación ante un incumplimiento total de la Administración de señalar las razones que tuvo en cuenta para resolver, en cambio, no hay inmotivación cuando el interesado, los órganos administrativos o jurisdiccionales al revisar la decisión, pueden colegir cuáles son las normas y hechos que sirvieron de fundamento de la decisión. Luego si es posible hacer estas determinaciones, no puede, ciertamente, hablarse de ausencia de fundamentación del acto (Sentencia No. 318 de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia de fecha 07-03-2001)…”.

   Así las cosas, el acta de reparo y el acta de ajuste, así como los informes que a ella se acompañan emanadas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), son un formato preimpreso que su contenido demuestran que el Instituto procede a verificar el cumplimiento de los aportes del 2% y ½% contemplados en el artículo 10 de la Ley sobre el INCE, indicando las razones de hecho, de derecho y circunstancias que dieron origen al reparo y a la multa, permitiendo concluir a esta Juzgadora, que en el caso subjudice la recurrente desde un principio conocía las normas y hechos que sirvieron de fundamento de las actas de reparo, así como los de este y sus consecuencias jurídicas, situaciones de las cuales la contribuyente tuvo la oportunidad de enterarse oportuna y convenientemente. Ahora bien, de las circunstancias anteriormente examinadas debe forzosamente este Tribunal Superior desechar el alegato de inmotivación de los actos administrativos recurridos y, en consecuencia, declarar improcedente la denuncia efectuada por la representación judicial de la contribuyente, en cuanto al vicio de inmotivación de las Actas de Reparo y la de Ajuste, que afectarían de nulidad absoluta la actuación administrativa impugnada. Así se decide.

   Con respecto a la gravabilidad o no de las partidas de utilidades para el cálculo del aporte patronal del dos por ciento (2%) de la contribución establecida en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, este Tribunal Superior luego de efectuado el análisis del expediente y revisados los alegatos del representante de la contribuyente, pasa a decidir el presente recurso contencioso tributario en los siguientes términos:

   En lo que respecta al reparo por aportes del 2% por la inclusión de los pagos de utilidades para el cálculo del tributo establecido en el artículo 10, numeral 1 de la Ley de INCE, la recurrente afirma que : “…la pretensión del Instituto de gravar con el 2% los aportes por utilidades es improcedente … siendo que los aportes al Instituto deben calcularse por el salario normal devengado por el trabajador, conforme lo que establecía la Ley Orgánica del Trabajo aplicable a los ejercicios reparados, no es gravable, como se limita a afirmar el acta de ajuste N° 010023 del 13 de agosto de 1996, el bono compensatorio, que no es salario, sobretiempo, ya que el salario normal se calcula por lo devengado por el trabajador en la jornada ordinaria de trabajo, días domingo y feriados, que en el acta antes citada no se explicó su gravabilidad, bono vacacional y bono discrecional, ya que estos dos últimos no forman parte del salario normal, al no ser devengados en forma regular y permanente.” .

   A tal efecto, considera oportuno este Tribunal Superior transcribir lo preceptuado por el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), el cual es del siguiente tenor:

   El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, las aportaciones siguientes:

   1. Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.

   2. El medio por ciento de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del instituto, con la indicación de la procedencia.

   3. Una contribución del Estado equivalente, a un veinte por ciento como mínimo, del montante anual de los aportes señalados en los numerales 1 y 2 de este artículo.

   4. Las donaciones y legados de personas naturales o jurídicas, hechas al instituto. (Destacado del Tribunal).

   Del análisis de la disposición supra transcrita, se constata que el legislador estableció en el texto de la Ley una contribución a cargo de patronos y de trabajadores y, cuyo sujeto activo es el propio Instituto.

   Igualmente se verifica la existencia de dos contribuciones parafiscales con sujetos pasivos distintos y alícuotas impositivas diferentes, la primera de ellas, de carácter periódico, a cargo de los patronos de los establecimientos que ejerzan actividades comerciales o industriales y que no pertenezcan a ninguno de los distintos entes político territoriales, cuya base imponible está determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y demás remuneraciones pagadas a los trabajadores, calculada en aplicación de una alícuota impositiva del dos por ciento (2%); la segunda, tiene como sujetos pasivos a los obreros y empleados de tales establecimientos, es fijada tomando como base imponible las utilidades anuales pagadas a dichos trabajadores a las cuales les será aplicable la alícuota del medio por ciento ½%, debiendo ser retenida por el patrono por mandato de la Ley.

   Respecto a la contribución parafiscal consagrada en el numeral 1 del señalado artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, se observa que su base imponible viene determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados por los empleadores a sus trabajadores. Ahora bien, el objeto a dilucidar en la presente controversia se contrae a decidir si dentro de la expresión “remuneraciones de cualquier especie”, pueden comprenderse a las utilidades anuales pagadas por dichos empleadores a sus trabajadores a los efectos del gravamen establecido en el referido numeral.

   Constituye un aspecto fundamental de la litis de este caso, la precisión de los conceptos supra mencionados, a fin de determinar la obligación tributaria entre el trabajador y el ente recaudador.

   En ese sentido, se observa que el Reglamento de la mencionada Ley, en su artículo 62, al desarrollar lo referente a los recursos del Instituto, remite la definición de esta figura a las disposiciones consagradas en la Ley del Trabajo.

   De esta manera, el parágrafo segundo del artículo 133 y lo dispuesto en el tercer aparte por el artículo 146 de la Ley Orgánica del Trabajo de 1990, los cuales señalaban:

   Artículo 133: …omissis...

   Parágrafo Segundo: Cuando el patrono o el trabajador, o ambos, estén obligados legalmente a cancelar una contribución, tasa o impuesto a un organismo público, el salario de base para el cálculo no podrá exceder del equivalente al monto del salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquel en que se cause el pago.

   Artículo 146: …omissis...

   La participación del trabajador en las utilidades de una empresa se considerará salario a los efectos del cálculo de las prestaciones e indemnizaciones que correspondan al trabajador con motivo de la terminación de la relación de trabajo.

   Con base en la normativa parcialmente transcrita ut supra, se puede afirmar que las utilidades no participan del carácter salarial, es decir, no forman parte del salario normal de los trabajadores, visto que se trata de una remuneración complementaria y aleatoria, en tanto que la empresa haya obtenido beneficios, sólo pagadera en proporción a los meses de servicios prestados, no así en función de la jornada diaria. Las utilidades sólo forman parte del salario a efectos del cálculo de las prestaciones e indemnizaciones causadas con ocasión de la terminación de la relación de trabajo conforme a las disposiciones laborales que regula dicha materia.

   Efectuado el análisis e interpretación del articulo 10 mencionado, se observa que dicha ley consagra, a los fines del cálculo de la contribución parafiscal establecida en el numeral 1, que la base imponible está determinada por la aplicación de un porcentaje fijo del dos por ciento (2%), sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie que perciban los trabajadores de sus patronos.

   También, entiende el Tribunal que cuando el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del INCE, hace referencia a los conceptos jornales y remuneraciones de cualquier especie, está refiriéndose, en forma expresa, al carácter salarial de dichas remuneraciones; por lo tanto, considera esta Juzgadora que la expresión “remuneraciones de cualquier especie”, alude a otras remuneraciones pagadas por los empleadores distintas a los sueldos, salarios y jornales que no hayan sido establecidas en el texto del señalado cuerpo normativo en dicho numeral o en otro de sus numerales. Esta interpretación deriva de la valoración de la referida disposición dentro del contexto en que fue concebida la contribución parafiscal del INCE, la cual no puede ser interpretada en forma aislada. Así, de la simple observancia de la norma contenida en el artículo 10 de la señalada Ley, se advierte que el legislador al momento de establecer la contribución parafiscal en referencia gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, es decir, el propio legislador quiso distinguir la contribución parafiscal contenida en dicha ley atendiendo no sólo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma, así como de acuerdo a la base imponible para realizar el cálculo de dicha contribución.

   Sobre este particular, resulta pertinente destacar que en idéntico criterio al expresado en el presente fallo ha sido la jurisprudencia emanada de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela, desde la sentencia dictada en fecha 5 de abril de 1994 (Caso: Compañía Anónima Nacional de Cementos), hasta sus fallos Nº 00781 de fecha 04 de junio de 2002 (Caso: Makro Comercializadora, S.A.), Nº 1.624 del 22 de octubre de 2003 (Caso: Banco Caracas, Banco Universal, C.A.), N° 00003 del 27 de enero de 2004 (Caso: Hilados Flexilón, S.A.), N° 01601 del 29 de septiembre de 2004 (Caso: Chevrontexaco Global Technology Services Company) entre otras, decisiones en las que ha quedado sentado su criterio pacifico y reiterado al respecto.

   Por las razones antes expuestas, este órgano jurisdiccional considera que las denominadas utilidades no están incluidas dentro de las definiciones de salario ni sueldos, ni mucho menos, bajo la frase de “remuneraciones de cualquier especie”; por cuanto, en principio, no reúne los elementos integradores de éstos y, luego, toda vez que, el propio Legislador previó para ellas, en el numeral 2 del Artículo 10 de la Ley del INCE, específicamente, las causas idóneas para su exigencia, excluyéndolas de la gravabilidad del 2% requerido a los patronos, entonces, aplicar lo contrario sería violentar el principio de legalidad tributaria. Así se decide.

   En cuanto a la gravabilidad o no de las partidas de bono vacacional, bono compensatorio, bono discrecional, días domingo y feriados, y sobretiempo, para el cálculo del aporte patronal del dos por ciento (2%) establecida en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, este Tribunal Superior considera que la base imponible para el cálculo de las obligaciones tributarias del INCE, recaerá sobre el salario normal, es decir, sobre las remuneraciones que se adapten a las condiciones de peridiocidad, regularidad y permanencia, por lo que el bono vacacional, bono compensatorio, bono discrecional, días domingo y feriados, y sobretiempo, no constituyen activos que ingresan al patrimonio del trabajador de forma periódica, se trata de una remuneraciones complementarias que no forman parte del salario, razón por la cual no se consideran partidas gravables para el cálculo del aporte patronal del dos por ciento (2%) establecida en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa. Así se decide

   En consecuencia, debe este Tribunal Superior Tercero en lo Contencioso Tributario declarar la ilegalidad e improcedencia de la obligación tributaria impuesta a la recurrente, para con el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), por la cantidad de CUATRO MILLONES CIENTO OCHENTA Y SIETE MIL DOCE SIN CÉNTIMOS (Bs. 4.187.012,00) correspondientes a aportes equivalentes al dos por ciento (2%) de las remuneraciones salariales descritas en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) y, por tanto, la nulidad de la determinación referida a este concepto contenida en la Orden Administrativa No. 1.721-98-18 celebrada el 25 de mayo de 1998, por el Comité Ejecutivo del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), notificada a la contribuyente a través del Acto Administrativo No. 210100-90 de fecha 09 de junio de 1998, en cuyo texto declara parcialmente con lugar el recurso jerárquico interpuesto contra la Resolución No. 279. Así se decide.

   En cuanto a la multa sobre el tributo omitido (obligación 2% establecida en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del INCE) impuesta a la recurrente aplicando el 86% por concurso de infracciones, así como los intereses compensatorios y actualización monetaria, este Tribunal Superior una vez verificada como ha sido supra la ilegalidad de la determinación del supuesto incumplimiento de la obligación tributaria principal, la cual resultó inexistente y, a partir de la accesoriedad de los intereses compensatorios y de la actualización monetaria se declara la nulidad de los mismos e igualmente se declara nula la multa impuesta. Así se declara.

   En relación a la contribución del medio por ciento (1/2 %) calculadas sobre las utilidades pagadas a los obreros y empleados, considera oportuno este Tribunal observar lo preceptuado por el artículo 10 numeral 2 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), el cual es del siguiente tenor:

   El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, las aportaciones siguientes:

   … 2. El medio por ciento de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del instituto, con la indicación de la procedencia…

   (Destacado del Tribunal).

   De la revisión de la disposición supra transcrita, se observa que el sujeto pasivo obligado con el aporte a este Instituto es el trabajador; en lo que respecta al patrono la misma norma establece con suficiente claridad que la obligación del patrono se limita al hecho de retener y enterar el tributo al INCE.

   Este Tribunal Superior del análisis pormenorizado realizado a los folios que componen el presente asunto, se comprueba que la recurrente no ha aportado a la causa, en la oportunidad procesal correspondiente, pruebas que permitan desvirtuar tal pretensión por parte del INCE, razón por la cual, este Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario acogiendo el principio de la legalidad, legitimidad y veracidad del que están investidos los actos administrativos, debe forzosamente declarar que resulta procedente el reparo formulado por la cantidad de QUINIENTOS SIETE MIL SEISCIENTOS TREINTA SIN CENTIMOS (Bs. 507.630,00), con fundamento al numeral 2 del artículo 10 de la ley del INCE, por omisión de aportes del ½% sobre utilidades pagadas por la recurrente y, a partir de la accesoriedad que enmarcan los intereses de mora, declara procedente los mismos. Así se decide.

   En relación con la multa impuesta a la contribuyente por omisión del aporte del ½%, el Tribunal estima que al ser procedente el reparo por omisión de dicho aporte, tal como ha sido declarado precedentemente, la multa también es procedente, pero no bajo la figura del concurso de infracciones la cual queda sin efecto, por cuanto la sanción impuesta por omisión de aportes del 2% es improcedente como ya se declaró ut supra. Asimismo, como el Instituto Nacional no aporto pruebas que demostrase que la contribuyente haya cometido violación a normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que cometió la presente infracción, entonces es aplicable la atenuante contenida en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, la cual permite rebajar la multa en un 30%. Así se declara.

   En virtud de lo anterior, se ordena al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) calcular la respectiva multa conforme a lo expresado en esta decisión, así como de los intereses de mora en relación a la contribución del aporte del ½% contenido el numeral 2 del artículo 10 de la Ley del INCE. Así se decide.

   En cuanto a la actualización monetaria y de los intereses compensatorios, previstos en el parágrafo único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, determinados a la contribuyente en relación al monto del aporte del ½% contemplado en el numeral 2° del artículo 10 del INCE, este Tribunal observa que la entonces Corte Suprema de Justicia en Pleno en fecha 14 de diciembre de 1994 declaró la nulidad del Parágrafo Único del mencionado artículo; posteriormente en fecha 26 de julio de 2000 la Sala Constitucional de ese Supremo Tribunal en aclaratoria a la referida sentencia, consideró otorgarles efectos ex nunc a la declaratoria de nulidad del parágrafo único del artículo 59; y por cuanto los actos administrativos recurridos no estaban firmes para el momento de la declaratoria de nulidad del parágrafo único del señalado artículo, este Órgano Jurisdiccional considera que son improcedentes. Así se decide.

   III

   DECISIÓN

   Cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio y, por las razones que han sido analizadas, este Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido por la recurrente “REVLON OVERSEAS CORPORATION.”, contra la Orden Administrativa No. 1.721-98-18 celebrada el 25 de mayo de 1998, por el Comité Ejecutivo del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), notificada a la contribuyente a través del Acto Administrativo No. 210100-90 de fecha 09 de junio de 1998, en cuyo texto declara parcialmente con lugar el recurso jerárquico interpuesto contra la Resolución No. 279 de fecha veintitrés (23) de agosto de 1996. En consecuencia:

PRIMERO

Se declara la NULIDAD de la inclusión de los pagos por concepto de utilidades, como formando parte de las remuneraciones pagadas para el cálculo del porcentaje del 2% que como contribución parafiscal se debe pagar al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), de acuerdo con lo establecido en el articulo 10, numeral 1 de la Ley del INCE. En consecuencia, improcedente el reparo por omisión de aportes del 2% sobre remuneraciones pagadas, por un monto de Bs. 4.187.012,00.

SEGUNDO

Se declara la NULIDAD de la multa impuesta aplicando el 86% por concurso de Infracciones por un monto total de Bs. 3.819.111,50.

TERCERO

Se declara la NULIDAD por accesoriedad el cobro de los intereses compensatorios y actualización monetaria, en relación a la obligación del 2% establecida en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del INCE, conforme a los términos expresados en el presente fallo.

CUARTO

Se declara improcedente el cobro de los intereses compensatorios y actualización monetaria, en relación a la obligación del ½% establecida en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del INCE, conforme a los términos expresados en el presente fallo.

QUINTO

Se declara PROCEDENTE el reparo impuesto referente al incumplimiento de la obligación del 1/2% sobre los pagos por concepto de utilidades pagadas a los trabajadores, fundamentado en el numeral 2 del artículo 10 de la Ley del INCE, por la cantidad de BOLÍVARES QUINIENTOS SIETE MIL SEISCIENTOS TREINTA SIN CÉNTIMOS (Bs. 507.630,00), cifras estas que expresadas ahora en moneda actual equivalentes a la cantidad de BOLÍVARES FUERTES QUINIENTOS SIETE CON SESENTA Y TRES CÉNTIMOS (BsF: 507,63).

SEXTO

Se ORDENA a la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), proceder a la liquidación de las cantidades por concepto del incumplimiento de los aportes del 1/2% sobre los pagos concernientes a utilidades pagadas a los trabajadores, intereses de mora y multa, conforme a los términos expresados en el presente fallo.

SEPTIMO

Vista la naturaleza de la presente causa y por cuanto el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) actuó dentro del marco de las atribuciones que tiene asignadas, se le exime de costas, en el presente caso.

Publíquese, regístrese, comuníquese y cúmplase.

Notifíquese de esta decisión a la ciudadana Procuradora General de la República remitiendo copia certificada del presente fallo y al ciudadano Contralor General de la República, de conformidad con el artículo 12 de la Hacienda Pública Nacional, así como a los ciudadanos Fiscal General de la República, Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) y a la contribuyente, de conformidad con lo establecido en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario. Líbrense boletas.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los trece (13) días del mes de mayo de dos mil ocho (2008). Años 198º de la Independencia y 149º de la Federación.

LA JUEZA PROVISORIA,

B.B.G..-

LA SECRETARIA TITULAR,

YANIBEL L.R..-

En esta misma fecha, se publicó la anterior sentencia a las una y treinta y nueve (01:39 p.m.) de la tarde.

LA SECRETARIA TITULAR,

YANIBEL L.R..-

BBG/Luis.-