Decisión nº 1465 de Juzgado Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 25 de Enero de 2012

Del escrito recursorio y de las actas que cursan insertas en el expediente se evidencia que en fecha trece (13) de Marzo de 1999, arribó a la Aduana Principal de La Guaira del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), el buque Tijereto proveniente del Puerto de Willemstaad Curazao, mediante el cual se transportó un contenedor de 40’ N° ARCU-480262-3, contentivo de 501 cajas de mercancía seca en general a cargo de la sociedad mercantil “INVERSIONES SASHA DE CARACAS, C.A.”, según conocimiento de embarque N° LAG-001.

El veintitrés (23) de Marzo de 1999, la empresa ADUANERA EQUILUZ, C.A., en su condición de agente aduanero de la referida sociedad mercantil procedió a efectuar la declaración de la mercancía ante la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira con la finalidad de su nacionalización mediante manifiesto de importación y declaración del valor forma ‛A’ N° 20363302; manifiesto de importación y declaración del valor forma ‛B’ N° 20749101; conocimiento de embarque N° LAG-001; factura comercial N° 003926 y 003927 ambas de fecha diez (10) de Marzo de 1999 del proveedor GANESH N.V..

En fecha catorce (14) de Mayo de 1999 fue levantada el Acta de Reconocimiento a través de la cual se ajustó la base imponible de la mercancía importada en razón del error en la clasificación arancelaria, ordenándose anular la autoliquidación presentada N° H-96-3498101, la aplicación de la multa prevista en el artículo 120 literal b) de la Ley Orgánica de Aduanas de 1978, y el Derecho antidumping del 100% del valor CIF, mas 1,46 $ por cada pantalón establecido para los Blue Jeans para caballeros, por ser estos originarios de la República Popular China, tal como se indica en la etiqueta del producto (Resolución del Ministerio de Fomento N° 001/95 de fecha tres (3) de Febrero de 1995 publicado en la Gaceta Oficial Extraordinaria N° 4864 de fecha nueve (9) de Marzo de 1995, la emisión de planilla de liquidación de gravámenes, con los ajustes practicados para el correcto pago de los impuestos, tasas, recargos e I.C.S.V.M., incluyendo el monto de la multa aplicada; y recomendándose, a su vez, la imposición de las sanciones contempladas en los artículos 97 del Código Orgánico Tributario de 1994 sobre el diferencial del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y 121 literal c) de la mencionada ley.

El día dieciocho (18) de Mayo de 1999, se notificó a la contribuyente de los actos distinguidos con los Nros. APLG/DO/99-I y APLG/AAJ/471-99, contentivos de las multas impuestas de conformidad con los dispuesto en los artículos 120 literal b) de la Ley Orgánica de Aduanas de 1978, aplicable ratione temporis y 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, las cuales ascendieron a las cantidades de “Bs. 33.137.926,24, y Bs. 19.502.104,49” y de la Planilla de Liquidación de Gravámenes (pagable), formulario N° H-98-0083623, Número de Liquidación LGP99-1-07072 por monto total de Bs. 118.329.633,13 por concepto de Derechos de Importación, Antidumping, Tasa, Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, y Multas.

El veinticinco (25) de Junio de 1999, la representación judicial de la empresa “INVERSIONES SASHA DE CARACAS, C.A.”, interpuso recurso contencioso tributario conjuntamente con medida de suspensión de efectos contra las referidos actos administrativos, solicitando a su vez, a través de dicha medida se ordene a la Gerencia de Aduana Principal de La Guaira, la entrega en forma inmediata a la contribuyente de la mercancía contenida en el container ARCU 480262-3 correspondiente al conocimiento de embarque N° LAG-001. Los argumentos invocados en el mencionado recurso consistieron fundamentalmente en:

Que si bien el acto de reconocimiento fue practicado por la funcionaria N.G. en su condición de funcionario competente, sin embargo también participaron otros funcionarios sin que se haya dejado constancia en el Acta de Reconocimiento de la Resolución del Ministerio de Hacienda que, conforme a lo dispuesto en el artículo 16 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en concordancia con lo dispuesto en el artículo 51 de la referida Ley, haya autorizado modificar el número de funcionarios necesarios para efectuar dicho acto, lo cual lo vicia de acuerdo a lo establecido en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

Que el acta de reconocimiento se encuentra inmotivada al no esgrimirse las razones que permitieron variar las clasificaciones arancelarias.

Que la funcionaria que levantó el acta de reconocimiento incurrió en el vicio de falso supuesto al fundamentar su decisión en hechos inexistentes, toda vez que, las objeciones formuladas respecto al valor declarado por la contribuyente no permiten establecer el desconocimiento o desaplicación de lo dispuesto en el artículo 260 del Reglamento, visto que en ningún momento se realiza un análisis sobre las condiciones del precio usual de competencia, que permitan establecer a ciencia cierta que la contribuyente no se ajusta a los dispositivos establecidos en los tres literales del artículo 241 del Reglamento, que hagan suponer que la venta efectuada por el proveedor no se corresponde con una transacción realizada en condiciones de libre competencia.

Que la Administración Aduanera estableció una base imponible con prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido para determinar el valor normal pues desconoce los procedimientos administrativos contenidos en el Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas para la determinación de la base imponible, por cuanto ninguno de los cuatro procedimientos previstos en los artículos 235 al 281 del citado Reglamento, fue aplicado a la contribuyente para desvirtuar el precio pagado o por pagar contenido en la Factura Comercial N° 003926 y 003927 de fecha diez (10) de Marzo de 1999 del proveedor Ganesh N.V..

Que igualmente incurrió en el indicado vicio de falso supuesto al pretender aplicar un precio oficial CIF para determinar la obligación tributaria aduanera, específicamente su base imponible o valor normal, modificando las clasificaciones arancelarias declaradas e indicando bases imponibles sin ajustarse al procedimiento legalmente establecido en los artículos 278 al 281 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas, ignorando el dispositivo contenido en las normas de la propia Resolución N° 4.114 de fecha dos (02) de Septiembre de 1998 publicada en Gaceta Oficial N° 36.565, que ha servido de base parta modificar la base imponible y aplicar la sanción.

Que el referido vicio también se pone de manifiesto al sancionar a la contribuyente conforme al artículo 97 del Código Orgánico Tributario, toda vez que no se causó una disminución ilegítima de los ingresos tributarios, debido a que la declaración presentada está sujeta a la realización de un acto de reconocimiento en el cual se debe verificar la exactitud y corrección de las declaraciones y actuaciones del consignatario, lo cual impide que producto de establecerse una clasificación arancelaria diferente, o un valor diferente al declarado, pueda señalarse que se ha causado una disminución ilegítima de ingresos tributarios, pues el hecho generador de la obligación tributaria señalado en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor es la importación definitiva de bienes muebles y la importación como operación aduanera sólo se verifica una vez concluido todos y cada uno de los actos que la componen, siendo los últimos el pago y el retiro.

Que la Administración Aduanera desconoce las atenuantes contenidas en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario por lo cual la multa establecida en el artículo 97 del citado instrumento normativo en caso negado de ser aplicada, debe serlo en su límite inferior, ya que todas las afirmaciones señaladas no han sido de manera alguna desvirtuadas en la precitada multa y han sido obviadas al momento de graduar la pena.

En este sentido, solicitó la nulidad de los actos administrativos recurridos y se condene en costas al Fisco Nacional.

Por su parte, en líneas generales, la representación Fiscal en la oportunidad de informes manifestó que el Acta de Reconocimiento fue suscrita únicamente por la ciudadana N.G., titular de la cédula de identidad N° 6.484.781 (Fiscal Actuante), y que el hecho que se encontrasen presentes otros funcionarios señalados en dicha Acta, no es óbice para la validez del acto, toda vez que no consta en el referido documento o en otros contenidos en el expediente, actuación alguna por parte de aquéllos, no siendo necesaria, a su parecer, la Resolución por parte del Ministerio de Hacienda modificando el número de funcionarios actuantes, no encontrándose viciado el acto de nulidad absoluta conforme lo establece el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

Que la actuación de la funcionaria reconocedora al dictar uno de los actos impugnados, que dio origen a los posteriores, se ajustó estrictamente a los hechos que quedaron evidenciados durante el acto de reconocimiento, encuadrando las circunstancias en la normativa que regula la materia, particularmente los precios oficiales CIF, según Resolución del Ministerio de Hacienda N° 4.069 de fecha dos (2) de Septiembre de 1998, Gaceta Oficial N° 36.632 del día cuatro (4) del mismo mes y año, modificada por Resolución del Ministerio de Hacienda N° 4.114, Gaceta Oficial N° 36.565 de fecha veintidós (22) de Octubre de 1998 y Resolución del Ministerio de Hacienda N° 041 de fecha dos (2) de Marzo de 1.999, publicada en la Gaceta Oficial N° 36.655 del día cinco (5) del mismo mes y año, por ende estima que los motivos que originaron la manifestación de voluntad del órgano actuante se conformaron sin vicio alguno, resultando infundada la denuncia de falso supuesto.

Continúa afirmando la representación Fiscal que, contrariamente a lo señalado por la representante de la recurrente, los referidos actos si contienen expresión de las razones de hecho, como es la importación de mercancía efectuada por la recurrente, la cual estando sujeta a precios oficiales a los efectos de la declaración de su valor, fue declarada a precios muy inferiores, originando en consecuencia una menor base imponible con el consecuente perjuicio impositivo del Fisco Nacional, y de los fundamentos legales pertinentes antes señalados, se desprende que la contribuyente tuvo conocimiento de todos los elementos jurídicos como de hecho, y la cuantificación correspondiente de los reparos levantados, tanto así que ha podido ejercer a plenitud las defensas de sus pretensiones, con lo cual no se vulneró en forma alguna su derecho a la defensa, resultando infundada su denuncia de inmotivación. Destacando adicionalmente que la contribuyente no podía denunciar ambos vicios conjuntamente toda vez que ambos son excluyentes, debiendo en consecuencia ser desestimados.

Con respecto a la denuncia de ausencia del procedimiento legalmente establecido, el representante del Fisco Nacional luego de referirse a la normativa aplicable en materia del valor en aduanas, y referirse a qué debe entenderse por valor normal de las mercancías, como aquél que corresponda a una venta que se efectúa en condiciones de libre competencia, constituyendo éste la base imponible para el cálculo de los impuestos a pagar, sostiene que el precio o base imponible de la mercancía solo podrá ser ajustado o rectificado en aquellos casos que el mismo sea evidentemente inferior al usual de competencia, y el artículo 241 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas señala cuáles son las condiciones que se deben presentar para que una venta sea considerada como realizada en el ámbito de la libre competencia, en consecuencia, aquella venta que no cumpla tales requisitos se considerará realizada fuera del ámbito de la libre competencia, y deberá procederse a su ajuste, lo cual se hará mediante la comprobación del precio de la mercancía que se valora con el de otras idénticas, enajenadas por el mismo vendedor o por otro del mismo país, en iguales condiciones respecto al tiempo, cantidad y nivel comercial, y en su defecto, se comparará con el de mercancías idénticas de otros países o con otras similares, ello de conformidad con el artículo 260 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas.

No obstante lo anterior, destaca dicha representación que, existen casos excepcionales en los cuales la aplicación de las medidas antes señaladas no son de utilidad o cuando por motivos de política económica, en aras del bien común, el Gobierno Nacional se encuentra en la necesidad de tomar medidas drásticas y anómalas como la fijación de precios oficiales CIF, los cuales resultan de obligatoria aplicación para la mejor determinación del valor, cuyo sentido no es otro que el de mantener actualizados los precios de diversas mercancías, de tal modo que se eviten declaratorias de precios distintos y muy por debajo a los que determina el mercado real, producto de una distorsión económica, señalando al efecto lo dispuesto en el artículo 1 de la Resolución N° 4.069 del Ministerio de Hacienda, y que en consecuencia, el valor a ser declarado por el contribuyente debe fundamentarse en el precio oficial fijado para esa mercancía, de ser aplicable por la naturaleza de ésta, es decir, no se toman en cuenta aquellos precios que se correspondan a una venta que se efectúa en condiciones de libre competencia, constituyendo entonces el precio oficial la base imponible mínima para el cálculo de los impuestos a pagar. Así el ajuste al valor aparece como un mecanismo para determinar la base legal, sobre la cual va a recaer la liquidación de los derechos a pagar cuando la operación de venta se haya realizado fuera del ámbito de la libre competencia, siendo la única excepción para la aplicación de los precios oficiales como base mínima imponible, aquella que se da cuando la factura comercial correspondiente a la mercancía importada muestra una cantidad mayor a la determinada por los precios oficiales, a los fines de determinar la base imponible para el cálculo de los impuestos de importación, conforme a lo dispuesto en el artículo 2 de la citada resolución; por consiguiente a su decir, resultaba evidente la obligatoriedad en que se encontraba la Fiscal Reconocedora para proceder como efectivamente lo hizo, a realizar el ajuste sobre el monto del valor a la mercancía declarada, comparándolas con los precios oficiales, utilizando la correcta base legal para ello.

En base a lo antes señalado, la representación Fiscal sostiene que el procedimiento utilizado por la funcionaria fiscal trató la correcta interpretación de la normativa del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas y de la Resolución N° 4.069 y sus posteriores prórrogas, tomando como base para realizar el respectivo ajuste al valor de la mercancía, precios oficiales CIF de mercancías de la misma procedencia y del mismo tipo y descripción, no existiendo a alegada ausencia de procedimiento.

En cuanto a las multas impuestas conforme a lo dispuesto en los artículos 97 del Código Orgánico Tributario aplicable, y el artículo 120 literal b) de la Ley Orgánica de Aduanas, señala que al haber la contribuyente causado una disminución ilegítima de ingresos tributarios, con el consiguiente daño patrimonial en detrimento del Fisco Nacional, ello constituye en esencia, una contravención, siendo ésta sancionada por norma expresa contenida en el Código Orgánico Tributario.

En este sentido, solicitó se declarase Sin Lugar el recurso incoado y en el supuesto negado de que fuese declarado Con Lugar, solicita se exima al Fisco Nacional del pago de las costas procesales por haber tenido motivos racionales para litigar.

- II -

MOTIVACIÓN PARA DECIDIR

La presente controversia se circunscribe a dilucidar si el Acta de Reconocimiento del catorce (14) de Mayo de 1999 se encuentra afectada por los vicios de: incompetencia del funcionario que la levantó, inmotivación, prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido para la determinación del valor normal de la mercancía, falso supuesto, al pretenderse aplicar un precio oficial CIF para determinar la obligación tributaria modificándose las clasificaciones arancelarias declaradas y, a su vez, entrar a conocer sobre las atenuantes previstas en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente ratione temporis.

1.- De la incompetencia del funcionario.

Sobre el particular, adujo la Apoderada Judicial de la contribuyente que si bien el acto de reconocimiento fue practicado por la funcionaria N.G. en su condición de funcionario competente, sin embargo también participaron otros funcionarios sin que se haya dejado constancia en el Acta de Reconocimiento de la Resolución del Ministerio de Hacienda que, conforme a lo dispuesto en el artículo 16 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en concordancia con lo dispuesto en el artículo 51 de la referida Ley, haya autorizado modificar el número de funcionarios necesarios para efectuar dicho acto.

Señalando a su vez, en el escrito de informes que como quiera que la referida funcionaria levantó el Acta de Reconocimiento en su carácter de Fiscal Nacional de Hacienda de conformidad con lo previsto en el artículo 51 de la Ley Orgánica de Aduanas de 1999, sin embargo, no consta en el expediente que posea suficientes conocimientos técnicos en materia aduanera.

Por su parte, adujo la representación fiscal que para la realización del mencionado acto se cumplió con lo dispuesto en el artículo 51 de la Ley Orgánica de Aduanas, toda vez que sólo actuó con el carácter de reconocedora la funcionaria N.G., siendo que los demás funcionarios que estuvieron presentes en el acto no fungieron como tal, ni realizaron ninguna actuación en ese sentido, por lo que no era necesaria la Resolución del Ministerio de Hacienda que modificara el número de funcionarios actuantes a la que alude la contribuyente.

Visto lo anterior se observa lo siguiente:

El artículo 46 de la Ley Orgánica de Aduanas de 1978, que resulta aplicable al presente caso en razón de que se encontraba vigente para el momento en que se levantó el Acta de Reconocimiento del catorce (14) de Mayo de 1999, textualmente prevé:

Artículo 46. El reconocimiento se efectuará, a los fines de su validez, con la asistencia de un técnico arancelario y un técnico valorador, quienes tendrán carácter de fiscales de la Hacienda Pública Nacional. Este acto se desarrollará en condiciones que asegure su imparcialidad normalidad y exactitud, debiendo estar libre de apremios perturbaciones y coacciones de cualquier naturaleza…

.

A su vez, el artículo 518 del Reglamento de la citada ley dispone lo siguiente:

Artículo 518. Para desempeñar cargos técnicos en el servicio aduanero nacional, será requisito indispensable poseer suficientes conocimientos sobre la materia aduanera

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De lo anterior, se desprende la exigencia de que el acto de reconocimiento debe ser efectuado por un técnico valorador y un técnico arancelario, condicionándose el ejercicio de estos cargos al requisito de poseer conocimientos sobre la materia aduanera.

Asimismo se evidencia de la norma contenida en el prenombrado artículo 46 que esos sujetos distinguidos como técnico valorador y arancelario tendrán el carácter de Fiscales de Hacienda Pública Nacional, lo cual deja entendido que el reconocimiento realizado por un funcionario en el ejercicio de sus funciones dentro de la Administración Aduanera viene condicionado al hecho de que posea conocimientos en esa materia especial como la aduanera.

La afirmación anterior nos permite establecer que aún cuando el precitado artículo 46 de la Ley Orgánica de Aduanas de 1978 condiciona que el Acto de Reconocimiento deberá ser efectuado por un técnico valorador y un técnico arancelario, lo cierto es que lo determinante lo constituye son los conocimientos en materia aduanera, que de acuerdo al sentido de la propia norma, ellos existen en aquellos sujetos designados como Fiscales de Hacienda Pública Nacional, precisamente por ser una condición fundamental para desplegar funciones como el de reconocimiento de las mercancías importadas, dentro del cual, entre otros, se verifica la clasificación arancelaria y el valor de los efectos importados.

Lo que antecede entra en consonancia con lo previsto en la vigente Ley Orgánica de Aduanas en su artículo 51, al considerar como requisito de validez del acto de reconocimiento “la asistencia del funcionario competente, quien tendrá el carácter de Fiscal Nacional de Hacienda”, con lo cual se suprimió la condicionante de que tal acto sea realizado por los técnicos anteriormente indicados.

Así, en el presente caso se observa que el acta de reconocimiento impugnada fue levantada por la funcionaria N.G., con cédula de identidad N° 6.484.781, en su carácter de Fiscal Nacional de Hacienda adscrita a la Aduana Principal de La Guaira del hoy Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y tributaria (SENIAT), a través de la cual formuló objeciones a la contribuyente en razón del error en la clasificación arancelaria, procediendo al ajuste de la base imponible mediante la determinación del valor de la mercancía importada.

En este sentido, al haber actuado como Fiscal Nacional de Hacienda y al no desprenderse de las actas procesales alegatos por parte de la Apoderada Judicial de la contribuyente ni elementos probatorios capaces de desvirtuar tal carácter, este Organo Jurisdiccional considera que la actuación de la mencionada ciudadana estuvo enmarcada dentro de su esfera competencial, siendo que el vicio de incompetencia se verifica cuando el funcionario actúe sin el respaldo de una disposición expresa que lo autorice para ello, o bien, cuando aun teniendo el órgano la competencia expresa para actuar, el funcionario encargado de ejercer esa competencia es un funcionario de hecho o un usurpador (Vid. Sentencia N° 161 del 03 de Marzo de 2004. SPA/TSJ).

Asimismo, sostuvo la contribuyente que el referido vicio tuvo lugar en razón de que en el acto de reconocimiento también participaron otros funcionarios sin estar autorizados para ello por parte del entonces Ministerio de Hacienda.

Respecto a lo anterior, este Tribunal observa que ciertamente en el acta levantada como consecuencia de las objeciones formuladas en el reconocimiento practicado, se hace mención a otros funcionarios como J.G.A., D.G., A.G. y Naradbela Carpio, adscritos a la Aduana Principal de La Guaira del SENIAT, sin embargo, del contenido de la prenombrada acta de reconocimiento no se desprende actuación alguna por parte de aquellos, por lo que mal podría sostenerse la existencia del vicio de incompetencia y por consiguiente la nulidad del acto administrativo cuando tales funcionarios no desplegaron actividad alguna que haya motivado la formulación de las disconformidades plasmadas en la referida acta, precisamente porque la autorizada para ejecutarlo era la funcionaria N.G..

Conforme a lo anterior, debe este Juzgado desestimar el vicio de incompetencia esgrimido por la apoderada judicial de la contribuyente “INVERSIONES SASHA DE CARACAS, C.A.”. Así se decide.

2.- De la inmotivación alegada.

Sostuvo la empresa contribuyente que el acta de reconocimiento se encuentra inmotivada al no esgrimirse las razones que permitieron variar las clasificaciones arancelarias.

Por su parte, adujo la representación fiscal que los actos recurridos sí contienen una expresión de los argumentos de hecho y de derecho que los sustentan, así como de las normas que los fundamentan como son las Resoluciones del Ministerio de Hacienda: i) N° 4.069 del dos (2) de Septiembre de 1998; ii) N° 4.114; iii) N° 041 del dos (2) de Marzo de 1999, las cuales contienen los precios oficiales CIF de la mercancía importada, por lo que es posible afirmar que la recurrente tuvo conocimiento de los fundamentos legales del ajuste realizado al valor de los productos.

Respecto a lo anterior, se observa lo siguiente:

La motivación de los actos administrativos está referida a la expresión formal de los supuestos de hecho y de derecho de éste. Así, el artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos en forma expresa exige que los “actos administrativos de carácter particular” deben estar suficientemente motivados, exceptuando a los de simple trámite o aquellos a los cuales una disposición legal exima de ella, entendiéndose por estas razones la explanación de los presupuestos de hecho y de derecho que tuvo la Administración para dictar el proveimiento administrativo.

De la normativa parcialmente transcrita se observa la voluntad del legislador de instituir la motivación como uno de los principios rectores de la actividad administrativa, lo cual permite adecuar su función dentro de los límites que la ley le impone. Tal exigencia consiste en que los actos que la Administración emita deberán estar debidamente motivados, es decir, señalar en cada caso el fundamento expreso de la determinación de los hechos que dan lugar a su decisión, de manera que el administrado pueda conocer en forma clara y precisa las razones fácticas y jurídicas que originaron tal solución, permitiéndole oponer las razones que crea pertinentes a fin de ejercer su derecho a la defensa.

En jurisprudencia del Tribunal Supremo de Justicia la nulidad de los actos administrativos por inmotivación sólo se produce cuando no permite a los interesados conocer los fundamentos legales y los supuestos de hecho que constituyeron las bases o motivos en que se apoyó el órgano administrativo para dictar la decisión; pero no, cuando de la sucinta motivación, permite conocer la fuente legal, las razones y los hechos apreciados por el funcionario.

En este orden de ideas, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, ha reiterado de manera pacífica que se da también el cumplimiento de tal requisito cuando la misma esté contenida en su contexto, es decir, que la motivación se encuentre dentro del expediente, considerado en forma íntegra y formado en virtud del acto de que se trate y sus antecedentes, siempre que el administrado haya tenido acceso a ellos y conocimiento oportuno de los mismos; siendo suficiente, en algunos casos, que sólo se cite la fundamentación jurídica, si ésta contiene un supuesto unívoco y simple. (Vid., sentencia N° 01815, de fecha 3 de Agosto de 2000, reiterado entre otras en decisiones Nos. 00387 del 16 de Febrero de 2006 y 00806 del 09 de Julio de 2008 casos: Asociación Cooperativa de Transporte de Pasajeros Universidad; Valores e Inversiones, C.A. y Compañía Anónima Hidrológica de la Región Capital, respectivamente).

Tomando en cuenta las afirmaciones que anteceden, este Tribunal observa que contrariamente a lo expuesto por la Apoderada judicial de la contribuyente, en el Acta de Reconocimiento fueron señaladas las razones por las cuales se formularon las objeciones por parte de la funcionaria reconocedora, las cuales consistieron en el presunto error en que se incurrió con relación a la clasificación arancelaria, lo que motivó el ajuste de la base imponible mediante la determinación del valor de las mercancías importadas.

Así, según se expuso en el acta de reconocimiento impugnada, el ajuste de la base imponible fue realizado en función de los precios oficiales CIF, conforme a la Resolución N° 4.069 del dos (2) de Septiembre de 1998, modificada a través de la distinguida con el N° 4.114, publicada en la Gaceta Oficial N° 36.565 del veintidós (22) de Octubre de 1998, emitidas por el entonces Ministerio de Hacienda.

En efecto, del contenido del acta impugnada se evidencia lo siguiente:

Declaran la mercancía llegado (sic) bajo tres (3) clasificaciones o códigos arancelarios tal como se indica en la forma “B” N° 20749101:

Pantalones y shores para hombres y niños

Código Arancelario: 6103.43.00

Pantalones para damas

Código Arancelario: 6104.63.00

Camisas

Código Arancelario: 6105.20.90

Luego del análisis del reconocimiento tanto físico como documental y vista las etiquetas de los productos se constató, que existe una incorrecta clasificación arancelaria y se procede a realizar los ajustes correspondientes tal como se indica:

Camisas de algodón para hombres

Código Arancelario: 6205.20.00 al 20% Ad-Valorem

Base Imponible Ajustada (10 $ / Kgs. por 2.115 Kgs. brutos = 21.150,00 $ x 578,50 = (12.235.275,00 Bs.)

Shores para hombres y niños Nylon

Código Arancelario 6203.43.00 al 20% Ad-Valorem

Base Imponible Ajustada (10 $ / Kgs. por 2.044 Kgs. brutos = 20.440,00 $ x 578,50 = (11.824.540,00 Bs.)

Pantalones de algodón para mujeres

Código Arancelario: 6204.62.00 al 20% Ad-Valorem

Base Imponible Ajustada (12 $ / Kgs. por 1.722 Kgs. brutos = 20.664,00 $ x 578,50 = (11.954.124,00 Bs.)

Vestidos para mujeres Rayón

Código Arancelario: 6204.44.00 al 20% Ad-Valorem

Base Imponible Ajustada (23 $ / Kgs. por 1.267,50 Kgs. brutos = 29.152,50 $ x 578,50 = (16.864.721,25 Bs.)

Pantalones de algodón para hombres

Código Arancelario: 6203.42.00 al 20% Ad-Valorem

Base Imponible Ajustada (12 $ / Kgs. por 4.353 Kgs. brutos = 52.236,00 $ x 578,50 = (30.218.526,00 Bs.)

Pantalones de algodón para hombres tipo Blue Jeans

Código Arancelario: 6203.42.00 al 20% Ad-Valorem

Base Imponible Ajustada (12 $ / Kgs. por 2.597 Kgs. brutos = 31.164,00 $ x 578,50 = (18.028.374,00 Bs.)

Mercancía ajustada en función de precios oficiales CIF, según Resolución del Ministerio de Hacienda N° 4.069 …omissis… modificada en Resolución del Ministerio de Hacienda N° 4.114 …omissis… y Resolución del Ministerio de Hacienda N° 041…

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Nótese de la transcripción que antecede el motivo y el fundamento legal sobre el cual se basó la Administración Aduanera para levantar el acta de reconocimiento del catorce (14) de Mayo de 1999, con lo cual hace que se desestime el vicio de inmotivación alegado. Así se declara.

3.- Del fondo de la controversia.

Ahora bien, en virtud de la vinculación existente entre los argumentos expuestos por la contribuyente a través de los cuales se denunció el vicio de falso supuesto y prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido, que están relacionados con el fondo de la controversia, esta Tribunal procede a conocer dichas denuncias en forma conjunta. Así se decide.

En este sentido, alegó la apoderada judicial de la contribuyente “INVERSIONES SASHA DE CARACAS, C.A.” que la Administración Aduanera incurrió en el indicado vicio de falso supuesto y no cumplió con el procedimiento legalmente establecido al pretender aplicar un precio oficial CIF para determinar la obligación tributaria aduanera, específicamente su base imponible o valor normal, modificando las clasificaciones arancelarias declaradas e indicando bases imponibles sin ajustarse al procedimiento legalmente establecido en los artículos 235 al 281 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas.

Por su parte, adujo la representación Fiscal que la actuación de la funcionaria reconocedora se ciñó estrictamente a los hechos detectados al momento del reconocimiento, esto es, la comprobación de que la mercancía importada se declaró a precios inferiores a los referenciales establecidos en función de los precios oficiales CIF, con la correcta aplicación de lo dispuesto en las Resoluciones dictadas por el Ministerio de Hacienda y de acuerdo a lo previsto en el numeral 10 del artículo 4 de la Ley Orgánica de Aduanas, siendo que sí cumplió con el procedimiento legalmente establecido toda vez que al fijarse los precios oficiales CIF de la mercancía importada mediante la Resolución N° 4.069, emitida por el Ministerio de Hacienda en fecha dos (2) de Septiembre de 1998, era obligatorio para la recurrente efectuar la declaración tomando en cuenta esos valores, por lo que al no hacerlo la funcionaria reconocedora realizó el ajuste correspondiente.

Con relación al planteamiento anterior, se observa lo siguiente:

Tal como fue señalado por la contribuyente, el Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas de 1991 a través de sus normas contenidas desde el artículo 235 al 281 prevé el procedimiento respecto a la valoración de las mercancías a los fines de la determinación de la base imponible.

Ahora bien, aparte de ese procedimiento, el referido instrumento normativo contempla en su artículo 278 que el entonces Ministerio de Hacienda pueda fijar con carácter temporal precios oficiales para mercancías importadas, cuando los precios de los efectos importados no se correspondan a una competencia comercial internacional razonable.

Esa posibilidad de poder fijar precios oficiales tiene su fuente legal en el numeral 18 del artículo 4 de la Ley Orgánica de Aduanas de 1978, aplicable ratione temporis, que copiado a la letra prevé:

Artículo 4. Corresponde al Ministro de Hacienda:

(…)

18. Establecer por resolución precios oficiales, para las mercancías de importación, exportación o tránsito, a los fines del cálculo de los gravámenes ad-valorem, conforme a las normas que señale el Reglamento.

Conforme a lo anterior, a través de la Gaceta Oficial N° 36.565 de fecha veintidós (22) de Octubre de 1998, fue publicada la Resolución N° 4114 de esa misma fecha, mediante la cual el entonces Ministerio de Hacienda fijó precios oficiales respecto de ciertas mercancías, dentro de las cuales se comprenden las importadas por la empresa “INVERSIONES SASHA DE CARACAS, C.A.”.

Así, al estar fijados los precios oficiales de las mercancías importadas por la contribuyente, ha debido la recurrente efectuar su declaración conforme a los códigos arancelarios allí establecidos, en primer término porque la citada Resolución se encontraba vigente y en segundo lugar, porque su observancia no implica un desconocimiento a las disposiciones normativas contempladas en el Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas, precisamente porque la facultad de fijar tales precios deviene de esa ley, la cual también se encuentra prevista en el mencionado instrumento sublegal, por lo que mal podría sostenerse que la Administración Aduanera haya incurrido en los vicios denunciados, los cuales se desestiman. Así se decide.

Respecto a las circunstancias atenuantes del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis, se observa que la contribuyente alegó que las mismas resultan desconocidas por la Administración Aduanera por lo cual la multa establecida en el artículo 97 del citado instrumento normativo en caso negado de ser aplicada, debe serlo en su límite inferior, ya que todas las afirmaciones señaladas no han sido de manera alguna desvirtuadas en la precitada multa y han sido obviadas al momento de graduar la pena.

Sobre el particular, se destaca que fue conforme a la Resolución de Multa N° APLG/AAJ/471-99 que se le impuso a la contribuyente la sanción prevista en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis, por la cantidad de “Bs. 19.502.104,49” en razón de la omisión del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor de “Bs. 18.573.432,85”.

Visto lo expuesto, el Tribunal observa que en el mencionado artículo 85 del referido Código el legislador fiscal venezolano especificó enunciativamente cinco (5) circunstancias agravantes y cinco (5) circunstancias atenuantes de la responsabilidad penal tributaria en los términos que a continuación se indican:

Artículo 85.- Son circunstancias agravantes:

1.- La reincidencia y la reiteración.

2.- La condición de funcionario o empleado público.

3.- La gravedad del perjuicio fiscal.

4.- La gravedad de la infracción.

5.- La resistencia o reticencia del infractor para esclarecer los hechos.

Son atenuantes:

1.- El estado mental del infractor que no excluya totalmente su responsabilidad.

2.- No haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad.

3.- La presentación o declaración espontánea para regularizar el crédito tributario. No se reputará espontánea la presentación o declaración, motivada por una fiscalización por los organismos competentes.

4.- No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción.

5.- Las demás atenuantes que resultaren de los procedimientos administrativos o jurisdiccionales, a juicio de los juzgadores. En el proceso se apreciará el grado de la culpa, para agravar o atenuar la pena, e igualmente y a los mismos efectos, el grado de cultura del infractor

. (Negrillas y subrayado del Tribunal).

Ahora bien, conforme a los criterios pacíficos y reiterados emitidos por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, el cómputo de las penas pecuniarias originadas por la comisión de ilícitos tributarios debe ser realizado por la autoridad correspondiente, de acuerdo a la ocurrencia de las circunstancias atenuantes y agravantes de responsabilidad penal tributaria antes referidas, partiendo del término medio de dicha sanción. Así, al efectuar dicho cálculo, debe observarse cuantas de las cinco (5) atenuantes o de las cinco (5) agravantes acaecen en un supuesto fáctico específico.

En el caso de autos, la Administración Aduanera determinó a cargo de la contribuyente sanción de multa por haber incurrido en disminución ilegítima de ingresos tributarios, conforme al artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable para los ejercicios investigados. Tal artículo, establece:

Artículo 97.- El que mediante acción u omisión que no constituya ninguna de las otras infracciones tipificadas en este Código, cause una disminución ilegítima de ingresos tributarios, inclusive mediante la obtención indebida de exoneraciones u otros beneficios fiscales, será penado con multa desde un décimo hasta dos veces el monto del tributo omitido

. (Negrillas del Tribunal).

Conforme a la norma reproducida, debe entenderse que la misma comprende dos límites: uno mínimo, el cual radica en “un décimo” (10%) del tributo omitido, y uno máximo, consistente en “dos veces” (200%) el monto del referido gravamen dejado de pagar. La sumatoria de ambos, seguida de su división entre dos (2), arroja como resultado un 105%, porcentaje al cual equivale el término medio de la sanción.

Del resultado anterior (es decir, del 105%) partirá la imposición de la sanción de multa correspondiente, y dependiendo de la concurrencia de circunstancias agravantes o atenuantes, el mismo aumentará o descenderá sin exceder los aludidos límites mínimo (10%) y máximo (200%). En otras palabras, el artículo transcrito ordena que el quantum de la sanción sea ubicado dentro del rango existente entre el 10% y el 200% del impuesto dejado de enterar al T.N., por lo que no debe ser establecido el monto de la pena pecuniaria ni por debajo ni por encima de tales porcentajes.

Por ende en el caso concreto, para realizar el cálculo pertinente, debe el funcionario competente tomar en consideración que cada circunstancia atenuante declarada como procedente equivale a una rebaja del 19% o de un quinto (1/5) del monto total de la sanción determinada, derivado éste porcentaje (a saber, 19%) del cómputo realizado entre la sustracción del 10% y del 105%, seguida de su división entre las cinco (5) atenuantes establecidas legalmente.

Así, en el presente caso, se observa la ocurrencia de la atenuante prevista en el numeral 3 del artículo 85 del mencionado Código, al desprenderse de las actas procesales la espontaneidad de la declaración efectuada por la contribuyente, debiendo entonces atenuarse la sanción gradualmente, y no hasta el quantum menor, por no concurrir varias circunstancias que provocasen tal disminución de la sanción. Siendo así, se ordena a la Administración Aduanera recalcular la sanción de multa por omisión de ingresos considerando los términos de esta sentencia. Así se declara.

- III -

DECISION

Por las razones de hecho y de derecho que anteceden, este Juzgado Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto en fecha veinticinco (25) de Junio de 1999, por la ciudadana C.G.F.V., ya identificada, actuando en su carácter de Apoderada Judicial de la contribuyente “INVERSIONES SASHA DE CARACAS, C.A.”, contra el Acta de Reconocimiento levantada en fecha catorce (14) de Mayo de 1999, por la Fiscal Nacional de Hacienda N.C.G., en su carácter de funcionario Reconocedor adscrita a la Aduana Principal de La Guaira del hoy Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a las mercancías llegadas en el buque Tijereto de fecha trece (13) de Marzo de 1999, amparada con el conocimiento de embarque N° LAG-001 y procedente del puerto de Willemstaad, confrontado bajo el N° 17086 de fecha veintitrés (23) de Marzo de 1999 y consignado a la recurrente, representada por la agencia de aduanas ADUANERA EQUILUZ, C.A.; así como en contra de las Resoluciones de Multa Nos. APLG/DO/99-I de fecha diez (10) de Mayo de 1999, expedida por la mencionada funcionaria, por monto de Bs. 33.137.926,24; y APLG/AAJ/471-99 de fecha diecisiete (17) de Mayo de 1999, por monto de Bs. 19.502.104,49 emanada de la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira del SENIAT; y la correlativa Planilla de Liquidación de Gravámenes (pagable), formulario N° H-98-0083623, Número de Liquidación LGP99-1-07072 de fecha dieciocho (18) de Mayo de 1999, por monto total de Bs. 118.329.633,13 actualmente equivalente a Bs. 118.329,63 en virtud de la reconversión monetaria que entró en vigencia el primero (01) de Enero de 2008, según el Decreto con rango, valor y fuerza de Ley de Reconversión Monetaria N° 5.229, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 38.638 del seis (06) de Marzo de 2007.

Vista la declaratoria anterior no procede la condenatoria en Costas Procesales de conformidad con lo previsto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario. Así se declara.

Publíquese, regístrese y notifíquese a los efectos procesales previstos en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

Dada, firmada y sellada en horas de Despacho del Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario, en la ciudad de Caracas, a los veinticinco (25) días del mes de Enero de dos mil doce (2012). Años 201° de la Independencia y 152° de la Federación.-

El Juez Provisorio,

G.A.F.R..

La Secretaria,

A.O.D.A.F..

La anterior sentencia se publicó en su fecha, siendo las nueve y veinte minutos de la mañana (9:20 a.m.).--------------------La Secretaria,

A.O.D.A.F..

ASUNTO: AF46-U-1999-000038.

ASUNTO ANTIGUO: 1.361.

GAFR.-