Sentencia nº 01273 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 29 de Octubre de 2015

Mediante Acta de Reparo N° SAT-GRTI-RC-DF-1-1067-AVA-2000-000280 de fecha 5 de mayo de 2000, la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) notificó a los integrantes de la SUCESIÓN de ANGULO MONTILVA A.A., “un incremento en el patrimonio hereditario de Bs. 66.434.635,59”, según la siguiente demostración:

En fecha 30 de junio de 2000, la ciudadana A.R.R., actuando en su carácter de heredera de la sucesión contribuyente presentó escrito de descargos contra la precitada y solicitó asimismo “la apertura de una articulación probatoria, a los fines de promover las pruebas pertinentes que demuestren la improcedencia de los reparos formulados a [su] representada”. (Agregado de la Sala).

Luego, mediante la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° SAT-GRTI-RC-DSA-2000-001054 de fecha 16 de noviembre de 2000, la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), confirmó la aludida Acta Fiscal N° SAT-GRTI-RC-DF-1-1067-AVA-2000-000280 de fecha 5 de mayo de 2000, determinando una diferencia de Impuesto Sobre Sucesiones a pagar por la cantidad de trece millones doscientos ocho mil cuatrocientos setenta y siete bolívares con once céntimos (Bs. 13.208.477,11), reexpresada en trece mil doscientos ocho bolívares con cuarenta y ocho céntimos (Bs. 13.208,48) e impuso multa por el monto de trece millones ochocientos sesenta y ocho mil novecientos bolívares con sesenta y seis céntimos (Bs. 13.868.900,66), equivalente en moneda actual en trece mil ochocientos sesenta y ocho bolívares con noventa céntimos (Bs. 13.868,90).

Contra dicho acto administrativo, el 7 de junio de 2001, la representación judicial de la SUCESIÓN de ANGULO MONTILVA A.A. interpuso recurso contencioso tributario ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, en su condición de Distribuidor, invocando lo siguiente: (i) la falta de motivación “en la autorización de investigación a los fines de la determinación de la obligación tributaria”; (ii) la incompetencia del funcionario actuante y de quien suscribe la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo; (iii) violación del derecho de prueba y del derecho a la defensa por omitir la apertura del lapso probatorio y; (iv) la violación al principio de legalidad tributaria, al haberse determinado el valor de los inmuebles tomando en consideración “los Índices de Precios al Consumidor para ajustar los referenciales que no corresponden a la fecha en que falleció el causante”.

II

DECISIÓN JUDICIAL APELADA

El Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, al que correspondió el conocimiento del asunto previa distribución, a través de la sentencia definitiva Nº 1.009 dictada en fecha 28 de abril de 2009, declaró con lugar el recurso contencioso tributario incoado por los integrantes de la Sucesión de Á.A.A.M., con fundamento en lo siguiente:

Delimitada la litis, estimó el Tribunal de primera instancia que “antes de pronunciarse sobre el fondo de la controversia y sobre otros vicios de forma, debe hacerlo sobre el vicio de forma alegado de violación del derecho de prueba y por ende del derecho de defensa”. (Sic).

Así, comenzó la Juzgadora a quo su análisis, señalando que: “Como se evidencia de la Resolución Culminatoria del Sumario, la Administración se contradice en sus apreciaciones, al dictar en primer lugar el Oficio No. SAT/GRTI/RC/DSA/2.000-000669 de fecha 22-08-2000 para la apertura del término probatorio, y luego llegar a la conclusión de que se considera irrelevante la notificación del referido término probatorio, pues supone que la recurrente no puede traer elementos nuevos distintos a los ya alegados. La Administración debía proceder a efectuar la notificación de este acto administrativo de trámite, bajo cualesquiera de las formas previstas en la ley, ya que disponía de todos los medios para efectuarla, y no justificar esta omisión con el argumento de que el asunto versaba de (sic) puntos de mero derecho y que no se podían traer elementos nuevos al procedimiento”. (Subrayado del escrito).

Seguidamente, indicó que “los valores de los bienes liquidados que forman parte del activo hereditario, pueden ser desvirtuados con otras pruebas que permitan establecer que los valores determinados por la Administración no se corresponden con el valor de mercado para la fecha de muerte del causante (…)”.

A continuación, sostuvo que “la Administración en primer lugar incumplió una fase de gran relevancia en el procedimiento administrativo al NO proceder a la notificación de un acto administrativo como lo fue el Oficio No. SAT/GRTI/RC/DSA/2.000-000669 de fecha 22-08-2000 contentivo de la apertura del término probatorio, y en segundo lugar, consecuencialmente, al dictar la Resolución (sic) del Sumario Administrativo No. SAT-GRTI-RC-DSA-2000-001054 de fecha 16 de noviembre de 2000 sin la apertura de dicho lapso probatorio, violando con esta actuación el derecho de defensa (sic) de la recurrente”.

En este sentido, concluyó que “el acto administrativo objeto del presente recurso contencioso tributario, adolece del vicio de prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido ya que violó una fase del procedimiento que constituye una garantía esencial del administrado (…) como lo es la etapa probatoria, disminuyendo en forma real, efectiva y trascendente el ejercicio efectivo del derecho a la defensa y al debido proceso de la contribuyente”.

Finalmente, “declara CON LUGAR, el recurso contencioso tributario interpuesto por el ciudadano J.L.S.M. (…) actuando en su carácter de apoderado judicial de la SUCESIÓN ANGULO MONTILVA A.A., (…) En consecuencia: 1.- Se ANULA la Resolución (sic) de Sumario Administrativo (sic) No. SAT-GRTI-RC-DSA-2000-001054 de fecha 16 de noviembre de 2000, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT); la Planilla de Liquidación GRTI.RC.DR.2001.I. No. 000100 y; la Planilla Sucesoral GRTI/RC/DR/2001-I No. 000101 ambas Planillas de fecha 3 de abril de 2001, y por consiguiente las cantidades que se detallan a continuación: i) Bolívares Trece Millones Doscientos Ocho Mil Cuatrocientos Setenta y Siete con Cero Céntimos (Bs. 13.208.477,00) ahora expresados en la cantidad de Trece Mil Doscientos Ocho Bolívares Fuertes (sic) con Cuarenta y Ocho Céntimos (BsF. 13.2087,48) por concepto de impuesto. ii) Bolívares Trece Millones Ochocientos Sesenta y Ocho Mil Novecientos Uno con Cero Céntimos (Bs. 13.868.901,00) ahora expresados en la cantidad de Trece Mil Ochocientos Sesenta y Ocho Bolívares Fuertes (sic) con Noventa Céntimos (BsF. 13.868,90) por concepto de multa. 2.- Se condena en costas al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) por una cantidad equivalente al cinco por ciento (5%) del monto total de los actos recurridos”.

III

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

La representación judicial del Fisco Nacional fundamentó su apelación afirmando que el Tribunal de la causa incurrió en el vicio de falta de aplicación de los artículos 146 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente en razón del tiempo y 76 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República de 2008.

En tal sentido, indicó que “no cabe duda de lo que disponía la norma antes copiada [artículo 146 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis] en el sentido de que era (y aún lo es) una carga para el contribuyente el promover y aportar conjuntamente con el escrito de descargos y dentro del mismo lapso para su presentación, la totalidad de las pruebas que estime necesarias para su defensa (…) y no existe otra oportunidad para producir las pruebas (…)”. (Resaltado del escrito). (Agregado de la Sala).

Continuó su exposición alegando que “de la lectura detallada de la Resolución objeto del recurso contencioso tributario, se pueden extraer los argumentos expuestos en el escrito de descargos, los cuales se limitaban a denunciar: i) la supuesta nulidad de la Providencia o Autorización otorgada por la Administración Tributaria a las funcionarias que efectuaron la investigación fiscal por falta de motivación; ii) la presunta incompetencia de las funcionarias que actuaron en el procedimiento y iii) la improcedencia de la liquidación realizada, sin que aparezca el señalamiento de prueba alguna consignada junto a ese escrito (…) no existe en el presente caso la omisión de alguna fase relevante del procedimiento administrativo (…) pues -en todo caso- la falta de presentación de pruebas conjuntamente con el escrito de descargos sólo es imputable a la propia contribuyente”.

En este sentido, indicó que el fallo apelado no realizó ningún análisis de la norma contenida en el artículo 146 del Código Orgánico Tributario de 1994, lo cual “conllevó a desestimar toda la labor fiscalizadora desplegada por la Administración Tributaria, en la que se efectuaron serios ajustes a los valores de los inmuebles declarados en la Sucesión”.

Con respecto a la falta de aplicación del artículo 76 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República de 2008, destacó que “mediante la sentencia N° 1582 del 21 de octubre de 2009, la Sala Constitucional ya se había pronunciado acerca de la constitucionalidad de la prohibición de condenatoria en costas a la República (…) por lo tanto, resulta contraria a derecho la condenatoria en costas efectuada a [su] representada y así solicito respetuosamente que sea pronunciado por ese Alto Tribunal”. (Agregado de la Sala).

IV

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

En virtud de la declaratoria contenida en la decisión judicial recurrida y los fundamentos de la apelación interpuesta por la representación en juicio del Fisco Nacional, la presente controversia queda circunscrita a decidir: (i) si la Jueza a quo incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho por falta de aplicación del artículo 146 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente en razón del tiempo, toda vez que estimó que la Administración Tributaria prescindió de la apertura del lapso probatorio durante el procedimiento de sumario administrativo por considerar que el asunto controvertido versaba sobre asuntos de mero derecho y, (ii) de la falta de aplicación del artículo 76 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República del año 2008.

Delimitada así la litis, pasa la Sala a decidir el recurso de apelación ejercido, y a tal efecto observa:

(i) Del falso supuesto de derecho por falta de aplicación del artículo 146 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis.

El Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, mediante decisión Nº 1.009 de fecha 28 de abril de 2009, declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por los herederos de la Sucesión de Á.A.A.M., tomando como fundamento que el acto administrativo objeto del recurso contencioso tributario, esto es, la Resolución Culminatoria de Sumario N° SAT-GRTI-RC-DSA-2000-001054 de fecha 16 de noviembre de 2000 “violó una fase del procedimiento que constituye una garantía esencial del iter procedimental, como lo es la etapa probatoria, disminuy[ó] en forma real, efectiva y trascendente el ejercicio efectivo del derecho a la defensa y el debido proceso de la contribuyente establecido en el artículo 49 de la Carta Magna”. (Agregado de la Sala).

Por su parte, la apoderada judicial del Fisco Nacional denuncia que dicho fallo incurre en el vicio de falta de aplicación de la norma contenida en el artículo 146 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente en razón del tiempo, por cuanto la contribuyente debió promover y aportar, conjuntamente con su escrito de descargos, la totalidad de las pruebas en su defensa dentro del mismo lapso de presentación de aquéllos.

Para resolver la denuncia antes mencionada, esta Sala considera pertinente transcribir, los razonamientos bajo los cuales la Administración Tributaria fundamentó la referida Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo:

Es importante destacar que para la determinación de dicho valor [de los bienes indicados en la declaración sucesoral], los fiscales actuantes tomaron en consideración entre otras, el estado de conservación, distribución y ubicación del inmueble objeto del reparo, así como también las características tanto generales como particulares de la zona y todos aquellos factores que conllevan a un análisis comparativo del precio de mercado y de las operaciones de compra-venta, para la fecha de muerte del causante, a nivel de las Oficinas Subalternas de Registro donde se encuentra ubicado el referido inmueble, tal y como lo disponen los Artículos supra señalados. [23 y 48 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y Demás R.C. de 1999].

Por otra parte, en el presente caso, se observa que no se utilizó un método distinto al contemplado en la ley que rige la materia, lo que se hizo fue ajustar a través de los Indices (sic) de Precios al Consumidor (I.P.C) los valores de algunos referenciales, obtenidos a través del Método de Mercado, para llevarlos a la fecha de la muerte del causante, tal como lo dispone el Artículo 23 ejusdem.

(…)

De la interpretación de las normas anteriormente descritas se infiere que la Administración Tributaria tiene la facultad de comprobar el valor de los bienes señalados en la Declaración de Herencia, razón por la cual la fiscalización determinó para los Activos identificados con los números 2, 3, 4, 5, 7 y 8 del Anexo 1, Formulario (S-32) de la Declaración de Herencia Primitiva, una diferencia entre el valor efectivo y el valor declarado constatándose un incremento en el Patrimonio Hereditario de Bs. 66.434.635,59; tal como se señala a continuación:

ACTIVO N°	SEGÚN INVESTIGACIÓN Bs.	SEGÚN DECLARACIÓN Bs.	DIFERENCIA Bs.	DIFERENCIA GRAVABLE Bs.
2	8.561.153,18	5.000.000,00	3.561.153,18	1.780.576,59
3	16.456.066,08	7.200.000,00	9.256.066,08	1.542.060,61
4	92.875.000,00	1.500.000,00	91.375.000,00	45.687.500,00
5	14.261.492,70	10.000.000,00	4.261.492,70	2.130.746,35
7	53.815.923,70	25.000.000,00	28.815.823,70	14.407.961,85
8	2.771.580,38	1.000.000,00	1.771.580,00	885.790,19
TOTAL GRAVABLE (50% Activos 2, 4, 5, 7 y 8, (16,66% Activo 3) Bs.	66.434.635,59

Tal incremento en el bien que conforma el Patrimonio Hereditario, es el resultado de las características, tanto generales de la zona como particulares de los inmuebles en cuestión, así como del estudio del mercado inmobiliario de la zona a nivel de operaciones de compra-venta para el momento de la muerte del causante (…).

Por los hechos anteriormente expuestos y ante la falta de argumentos y probanzas por parte de la Sucesión ANGULO MONTILVA A.A. para desvirtuar el reparo formulado, la actuación fiscal se considera amprada por la presunción de veracidad y legalidad que tienen las Actas Fiscales, cuando, como sucede en el caso de autos, han sido levantadas en estricto cumplimiento de las disposiciones legales y reglamentarias que rigen al efecto, correspondiéndole a la Sucesión enervar con pruebas fehacientes los hechos imputados en dicho instrumento fiscal, lo cual no hizo la Sucesión de autos; en razón de ello se procede a confirmar el contenido del Acta de Reparo N° SAT-GRTI-RC-DF-1-1067-AVA-2000-000280 de fecha 05-05-2.000, notificada en fecha 05-05-2.000 incrementándose el Líquido Hereditario en la cantidad de Bs. 66.434.635,59

. (Agregados de la Sala). (Folios 11 al 48 del expediente).

Ahora bien, a.e. las actas contenidas en el expediente judicial a fin de examinar la conformidad a derecho de los pronunciamientos alegados por la Jueza de instancia, esta Alzada observa lo siguiente:

(i) El día 30 de junio de 2000, los integrante de la Sucesión de Á.A.A.M., presentaron escrito de descargos contra el Acta Fiscal distinguida con las letras y números SAT-GRTI-RC-DF-1-1067-AVA-2000-000280 de fecha 5 de mayo de 2000, levantada “con respecto a la Declaración de Herencia correspondiente a la Sucesión ANGULO MONTIVA A.A. (…)” alegando: a) la nulidad del acto administrativo impugnado por falta de motivación, b) la incompetencia del funcionario fiscal; y c) la improcedencia de la liquidación efectuada por la Administración Tributaria para determinar el valor de los bienes y derechos que forman parte del acervo hereditario (Folios 27, 28 y 29).

(ii) Asimismo, los herederos de la Sucesión de Á.A.A.M. pidieron en su escrito de descargos la apertura de la articulación probatoria conforme a lo señalado en los artículos 137 y 146 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis (Folio 29 del expediente administrativo).

(iii) Posteriormente, en fecha 22 de agosto de 2000, la Administración Tributaria, mediante Oficio N° SAT/GRTI/RC/DSA/2000-000669, acordó la apertura del término probatorio solicitado, dejando igualmente constancia que “no pudo ser notificado por cuanto no fue posible ubicar personalmente al contribuyente según respuesta emanada de la División de Tramitaciones de está (sic) Gerencia Regional mediante Oficio N° SENIAT/GRTI/RC/DT/00-I-001545 de fecha 24 de Octubre de 2000”. (Folio 29 del expediente administrativo).

(iv) La Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo N° SAT-GRTI-DSA-2000-001054 de fecha 16 de noviembre de 2000, indicó en el punto relativo al “TERMINO DE PRUEBA” (sic) que “en cualquier caso los alegatos esgrimidos por la Sucesión en su escrito de descargos versan fundamentalmente sobre puntos de derecho razón por la cual se considera irrelevante en este caso la notificación del referido término probatorio, pues el mismo no puede traer elementos nuevos distintos a los ya alegatos (sic) en contra del acta fiscal antes identificada de conformidad con la normativa aplicable”.

Precisado lo anterior, observa esta Alzada de las actas procesales que conforman el presente expediente (folios 12 al 26), que la Administración Tributaria, al verificar los datos contenidos en la declaración sucesoral objeto de impugnación, advirtió una diferencia en los valores de los inmuebles que conforman el activo hereditario de la Sucesión de Á.A.A.M., por lo cual formuló el reparo impugnado con fundamento en los artículos 23 y 48 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y Demás R.C. de 1999, cuyos textos disponen:

“Artículo 23. El valor del activo será el que tengan los bienes y derechos que lo forman para el momento en que haya fallecido el causante. Cuando el valor declarado fuere inferior al valor de mercado de esos bienes y derechos, el contribuyente deberá justificar razonadamente los motivos en que basa su estimación”.

Artículo 48. Si en la declaración se omitieren bienes o se incluyeren cargas que no pudieren fehacientemente demostrarse, o cuya deducción no esté autorizada por la Ley, o el Fisco no estuviese de acuerdo con el avalúo que los declarantes hubiesen hecho de los bienes por considerarlo inferior a su valor efectivo, o considerase que las deudas o cargas fueron deducidas por mayor valor al que realmente tengan; o si la determinación y distribución de las cuotas no se hubiere hecho conforme a la Ley o a la voluntad del causante, el Fiscal formulará los reparos correspondientes que hará constar en actas motivadas, fechadas, firmadas y selladas que notificará a los interesados

. (Destacados de la Sala).

De las normas antes citadas se desprende, que el avalúo practicado sobre bienes inmuebles conlleva la obligación para el funcionario fiscal de ajustar el valor declarado acogiendo las disposiciones legales y, sobre todo, las reglas de valoración generalmente aceptadas; y en caso de desacuerdo con el valor de los bienes declarados por considerarlo inferior al valor efectivo, deberá formular el reparo correspondiente.

De ese modo, y conforme a las consideraciones previamente expuestas, esta Alzada observa que entre los alegatos presentados por los herederos de la Sucesión de Á.A.A.M. en su escrito de descargos, se encuentra la improcedencia de la liquidación efectuada por el órgano exactor para determinar el valor de los bienes y derechos que forman parte del acervo hereditario ya que, a su juicio, “la Administración Tributaria esta (sic) actuando al margen de la ley al tomar en consideración los Indices (sic) de Precios al Consumidor para ajustar los referenciales que no corresponden a la fecha en que falleció el causante. La ley no contempla este método que utiliza la Administración activa. Por lo tanto al pretender aplicar el sistema de Índices de Precios al Consumidor para la determinación del valor de los bienes de la Sucesión del finado A.A.A.M., resulta contrario a la ley y como consecuencia nulo el acto que aquí se recurre”.

Asimismo, se observa que para desvirtuar el reparo fiscal realizado, solicitaron la “apertura de una articulación probatoria” con el fin de debatir los cálculos realizados por las funcionarias actuantes.

Con base en lo anterior, estima esta M.I. que lo controvertido en la vía administrativa no se circunscribe a aspectos de mero derecho, esto es, “…a cuestiones de mera doctrina jurídica, a la interpretación de un texto legal o alguna cláusula de un contrato o de otro instrumento público o privado, que hagan presumir que la actividad cognitiva en el caso que se ventila está reservada únicamente, a verificar la correcta aplicación del derecho.” [vid., sentencia de esta Sala N° 00686 de fecha 13 de junio de 2012, caso: Inversiones Turísticas Doral (INTUDORAL), C.A.], sino que por el contrario atiende a la demostración fáctica por parte de los herederos de la Sucesión de Á.A.A.M., del erróneo cálculo del “valor de mercado” utilizado por la Administración Tributaria en la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo impugnada, sobre cada uno de los bienes inmuebles que fueron objeto de fiscalización. (vid. sentencia N° 00255 del 19 de febrero de 2014, caso: Sucesión de O.J.D.R.).

(ii) En virtud de lo expuesto, tal y como lo decidió el Tribunal de primera instancia, el presente caso no es un asunto de mero derecho; por lo que se declara improcedente el alegato planteado por la representación judicial del Fisco Nacional y en consecuencia, se confirma la sentencia objeto de apelación sobre ese particular. Así se decide.

No obstante lo anteriormente expuesto, este M.T. considera oportuno traer a colación las normas contenidas en los artículos 139, 145, 146 y 149 del Código Orgánico Tributario de 1994, en razón de su vigencia temporal, las cuales disponen lo siguiente:

Artículo 139.- El término de la prueba será fijado de acuerdo con la importancia y complejidad del caso, y no podrá ser inferior a quince (15) días.

En los asuntos de mero derecho se prescindirá de él, de oficio o a petición de parte

.

Artículo 145.- En el Acta que se levante se deberá emplazar al contribuyente o responsable para que proceda a presentar la declaración omitida o rectificar la presentada, y pagar el impuesto resultante, con actualización monetaria e intereses compensatorios, y la multa correspondiente al diez por ciento (10%) del tributo omitido, dentro del plazo de quince (15) días hábiles de notificada dicha Acta.

(Destacado de la Sala).

Artículo 146.- Vencido el plazo establecido en el artículo inmediato anterior, sin que el contribuyente o responsable procediera de acuerdo con lo previsto en dicho artículo, se dará por iniciada la instrucción del Sumario teniendo el afectado plazo de veinticinco (25) días hábiles para formular los descargos y aportar la totalidad de las pruebas para su defensa. Regirá en materia de pruebas lo dispuesto en la Sección Tercera de este Capítulo.

En caso que la impugnación versare sobre aspectos de mero derecho, no se abrirá el Sumario correspondiente, quedando abierta la vía jerárquica o jurisdiccional

. (Destacados de la Sala).

Artículo 149.- El Sumario culminará con una resolución en la que se determinará si procediere o no la obligación tributaria, se consignará en forma circunstanciada la infracción o delito que se imputa, se señalará la sanción pecuniaria que corresponda y se intimarán los pagos que fueren procedentes. La resolución deberá contener las siguientes especificaciones:

(…)

4. Apreciación de las pruebas y de las defensas alegadas;

(…)

La ausencia de cualesquiera de estos requerimientos vicia de nulidad al acto.

(Destacado de la Sala).

De las normas antes transcritas se infiere que, una vez notificada el acta de reparo, la contribuyente dispone de un plazo de quince (15) días hábiles para allanarse al pago del tributo resultante y sus accesorios; en caso contrario, se inicia la instrucción del sumario administrativo, en el cual puede presentar un escrito de descargos dentro de los veinticinco días (25) hábiles siguientes al plazo antes indicado, con el fin de exponer las razones por las cuales considera que el acto levantado a su cargo afecta sus derechos e intereses. Asimismo, se aprecia el establecimiento de ciertas especificaciones que debe contener el acto definitivo de contenido tributario, entre las cuales se encuentran la apreciación de las pruebas y de las defensas alegadas.

Aunado a lo anterior, cabe resaltar que la citada norma dispuesta en el artículo 146 del referido texto normativo establece expresamente que conjuntamente al escrito de descargos deben promoverse la totalidad de las pruebas que sustenten los desacuerdos que el contribuyente tenga contra las afirmaciones contenidas en el acta fiscal levantada con ocasión de la investigación de que fuere objeto, para lo cual, debe entenderse que siendo los descargos una oportunidad que la ley concede a los administrados para exponer los desacuerdos que pudieren tener contra el acto administrativo, es lógico inferir que en esa misma oportunidad deben aportarse y promoverse las pruebas que avalen sus afirmaciones.

Como consecuencia de ello, la apertura del lapso probatorio de quince (15) días referidos en el aludido artículo 139 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplica cuando la parte promovente aporta medios probatorios, que para el caso bajo estudio se verificaría si los integrantes de la sucesión contribuyente hubiesen aportado sus probanzas junto con el señalado escrito de descargos, para lo cual no haría falta de auto alguno que abra a pruebas, ya que el mismo procede de pleno derecho, pues carece de sentido abrir este lapso si antes no existe manifestación por parte de la recurrente de estar en desacuerdo con ciertas o todas las afirmaciones contenidas en dichas actas fiscales y, por ende, sin pruebas. [vid. sentencia de esta Sala N° 01123 del 10 de noviembre de 2010, caso: C.A. Luz y Fuerza Eléctrica de Puerto Cabello (Calife)]

.

En igual contexto y para un caso similar al de autos, la Sala se pronunció mediante sentencia Nº 1.297 de fecha 21 de agosto de 2003, caso: Sucesión Á.B.O., razonamiento ratificado en los fallos Nros. 00194 y 00255 de fechas 14 de febrero de 2008 y 19 de febrero de 2014, casos: Sucesión E.M.F.S. y Sucesión de O.J.D.R., respectivamente, en los términos siguientes:

Respecto a la apelación interpuesta por los apoderados de la contribuyente, se observa que la misma se circunscribe a impugnar el avalúo practicado por la Administración Tributaria. En este sentido, se debe señalar que para que sea procedente la impugnación de dicho avalúo, se requiere una demostración fehaciente de que éste sea falso, ya que el mismo goza de una presunción de veracidad que implica que su contenido sólo pueda ser desvirtuado mediante una prueba que lo contradiga suficientemente.

Siguiendo este orden de ideas, la Sala observa que los medios probatorios promovidos y evacuados por la apoderada judicial de la contribuyente, tanto en sede del juzgador de instancia como ante esta alzada, no lograron refutar las consideraciones expresadas en el acta de reparo que contiene el avalúo impugnado por la contribuyente, sino que se limitaron a reproducir los actos administrativos impugnados, sin añadir más elementos de juicio fuera de los mismos actos derivados de la actuación fiscal, es decir, la apoderada de la apelante se limitó a contradecir los resultados del avalúo, aduciendo diferentes argumentaciones o alegatos sin producir prueba alguna que sustentara y ratificara sus planteamientos

. (Destacado de la Sala).

Ahora bien, aplicando el criterio jurisprudencial antes citado al caso concreto, se advierte de las actas que conforman el expediente judicial, que no se evidencia que los integrantes de la sucesión contribuyente hayan aportado pruebas suficientes que lleven a esta Sala a la convicción que los valores obtenidos por la Administración Tributaria en el análisis del patrimonio practicado, no se corresponden con las cantidades declaradas en el capital hereditario de la Sucesión de Á.A.A.M., de los Activos Nos. 2, 3, 4, 5, 7 y 8.

Más aún, en fecha 3 de diciembre de 2001 durante el lapso de promoción de pruebas ante el Tribunal de mérito el apoderado en juicio de los herederos de la sucesión contribuyente, expuso: “Reproduzco el mérito favorable que arrogan (sic) los autos a favor de nuestra representada” (Folio 62). Y posteriormente, el 16 de diciembre de 2008, habiendo vencido el lapso de evacuación de pruebas y de informes, la representación judicial de los integrantes de la sucesión consignó en el expediente judicial de primera instancia, copias certificadas “de inmuebles rurales (TERRENOS NO URBANOS) con las mismas características, año 1.997 (sic) de compra y venta, del mismo Registro Publico (sic) de los Municipios Autónomos T.L., S.B. y la Democracia del Estado Miranda. EL PRIMERO, con un área de (48,30 Has) ósea (sic) 483.000,00 Mt2 con un precio de venta de Bs. 18.000.000,00 siendo el precio por metro cuadrado de Bs. 37,26 (…). EL SEGUNDO, con un área de (51,oo Has) ósea (sic) 510.000,00 Mt2 con un precio de venta de Bs. 20.000,00 siendo el precio por metro cuadrado de Bs. 39,21 (…). Si sumamos 37,26 + 39,21=76,47 si lo dividimos entre 2 = siendo su precio promedio de Bs. 38,23. Ahora bien estos terrenos están más aproximados a la vía o carretera nacional, planos, no montañosos con buenos accesos, carreteras asfaltadas y con vocación agrícola con instalaciones de riego, pozos, etc (…). De acuerdo a lo antes expuesto demostramos que la administración (sic) Tributaria sobreestimo (sic) los valores de dichos inmuebles por lo tanto sometemos a su consideración como nos asisten las pruebas para demostrar que las evidencias de los funcionarios no corresponden con la realidad aunque hayan actuado de su muy buena fe (sic)”. (Folios 99 al 101).

Respecto a esas probanzas, observa la Sala que las mismas no resultan suficientes para desvirtuar, no solo la información que fue recabada por las funcionarias actuantes en los registros subalternos correspondientes, sino además los cálculos realizados por ellas para determinar el “valor de mercado” sobre cada uno de los inmuebles objeto de valuación para el momento del fallecimiento del causante.

Finalmente, cabe precisar que las actas fiscales son instrumentos que gozan de una presunción de legitimidad y de veracidad, por lo que la recurrente tiene siempre la posibilidad de desvirtuar sus afirmaciones a través de pruebas suficientes, situación que no ocurrió en el presente caso, ni en vía administrativa ni en sede judicial. (vid. sentencia N° 00255 del 19 de febrero de 2014, caso: Sucesión de O.J.D.R.). En consecuencia, se desestima la declaratoria efectuada por la Juzgadora a quo acerca de la violación al derecho a la defensa y al debido proceso de la sucesión recurrente. Así se decide.

(iii) De la falta de aplicación del artículo 76 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República del año 2008.

La representante judicial del Fisco Nacional denunció la improcedencia de la condenatoria en costas procesales a su representada decretada por el Tribunal a quo, y solicitó su revocatoria conforme al artículo 76 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República del año 2008.

Respecto a la condenatoria en costas al Fisco Nacional, esta Alzada ha asumido en forma pacífica y reiterada el criterio sostenido por la Sala Constitucional de este Alto Tribunal en su sentencia N° 1.238 del 30 de septiembre de 2009, caso: J.I.R.D., según el cual se “considera que el enunciado normativo de prohibición de condenatoria en costas a la República encuentra una justificación constitucional por lo que debe prevalecer como privilegio procesal cuando ésta resulta vencida en los juicios en los que haya sido parte por intermedio de cualquiera de sus órganos”. Conforme a lo anterior, este M.T. juzga procedente el alegato expuesto por la representación judicial del Fisco Nacional al respecto, y como consecuencia de ello, se revoca la condenatoria en costas impuesta a la República. Así se decide.

En virtud de todo lo expuesto, esta Sala declara lo siguiente: 1) Con lugar el recurso de apelación ejercido por la representación judicial del Fisco Nacional contra la sentencia N° 1.009, dictada el 28 de abril de 2009 por el Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, la cual se revoca. 2) Sin lugar el recurso contencioso tributario incoado por los integrantes de la Sucesión de Á.A.A.M.. Asimismo, se impone a la Sucesión recurrente el pago de costas procesales por un monto equivalente al cinco por ciento (5%) de la cuantía del recurso, a tenor de lo dispuesto en el artículo 334 del Código Orgánico Tributario de 2014. Así se declara.

V

DECISIÓN

Por las razones anteriormente expuestas, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1. CON LUGAR la apelación incoada por la representación judicial del FISCO NACIONAL contra la sentencia Nº 1.009 de fecha 28 de abril de 2009, dictada por el Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, que declaró con lugar el recurso contencioso tributario ejercido por los herederos de la SUCESIÓN DE A.A.A.M., la cual se REVOCA.

2. SIN LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto contra la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo N° SAT-GRTI-RC-DSA-2000-001054 de fecha 16 de noviembre de 2000, emanada de la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la cual queda FIRME.

Se CONDENA EN COSTAS a los integrantes de la Sucesión contribuyente, por un monto equivalente al cinco por ciento (5%) de la cuantía del recurso, a tenor de lo dispuesto en el artículo 334 del Código Orgánico Tributario de 2014.

Publíquese, regístrese y comuníquese. Notifíquese a la Procuraduría General de la República. Remítase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los veintisiete (27) días del mes de octubre del año dos mil quince (2015). Años 205º de la Independencia y 156º de la Federación.