Sentencia nº 00311 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 16 de Marzo de 2016

Fecha de Resolución16 de Marzo de 2016
EmisorSala Político Administrativa
PonenteMaría Carolina Ameliach Villarroel
ProcedimientoApelación

Numero : 00311 N° Expediente : 2014-0864 Fecha: 16/03/2016 Procedimiento:

Apelación

Partes:

Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) apela sentencia de fecha 26.11.2013, dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, en el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad mercantil Bloquera y Ferretería Segrestaa, C.A., contra las Resoluciones de fechas 10.08.2011 y 19.08.2011, emitidas por la División de Contribuyentes Especiales de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del referido Órgano Fiscal.

Decisión:

La Sala declara: 1.- CON LUGAR el recurso de apelación ejercido por la representación del FISCO NACIONAL contra la sentencia definitiva Nº 1.276, dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central el 26 de noviembre de 2013, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario incoado; en consecuencia, se REVOCA del fallo de instancia el pronunciamiento referido al valor de la unidad tributaria aplicable al caso de autos. 2.- FIRME por no haber sido apelados por la recurrente y no desfavorecer los intereses del Fisco Nacional, el pronunciamiento del Tribunal de mérito relativos al reconocimiento de la comisión de los ilícitos fiscales en enterar de forma extemporánea las retenciones del Impuesto al Valor Agregado, para los períodos fiscales objeto de estudio por parte de la sociedad mercantil Bloquera y Ferretería Segrestaa, C.A. en el recurso contencioso tributario. 3.- SIN LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto.

Ponente:

María Carolina Ameliach Villarroel ----VLEX----

Magistrada Ponente: M.C.A.V.

Exp. Nº 2014-0864

Mediante Oficio Nº 0706 de fecha 28 de abril de 2014 -recibido en esta Sala el 26 de junio del mismo año- el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central remitió el expediente Nº 2893 (de su nomenclatura), contentivo del recurso de apelación ejercido el 3 de febrero de 2014 por el abogado Elisaul Villegas (INPREABOGADO Nº 61.235), actuando como sustituto del ciudadano Procurador General de la República en representación del FISCO NACIONAL, tal como consta en instrumento poder que riela a los folios 104 al 107 del expediente; contra la sentencia definitiva Nº 1.276 dictada por el Tribunal remitente el 26 de noviembre de 2013, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto en fecha 10 de mayo de 2012 conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por la sociedad de comercio BLOQUERA Y FERRETERÍA SEGRESTAA, C.A. inscrita -según consta en autos- en el Registro Mercantil Tercero de la Circunscripción Judicial de Puerto Cabello, Estado Carabobo en fecha 6 de julio de 1995, bajo el Nº 23, Tomo 91-A.

El referido recurso fue incoado contra los actos administrativos contenidos en las Resoluciones (Imposición de Sanción e Intereses de Mora) Nos. SNAT-INTI-GRTI-RCNT-DCE-2011-1217 y SNAT-INTI-GRTI-RCNT-DCE-2011-1218, ambas de fecha 4 de agosto de 2011, SNAT-INTI-GRTI-RCNT-DCE-2011-1364 del 10 de agosto de 2011 y SNAT-INTI-GRTI-RCNT-DCE-2011-1506 y SNAT-INTI-GRTI-RCNT-DCE-2011-1507, estas últimas del 19 de agosto de 2011, emitidas por la División de Contribuyentes Especiales de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en las que se determinó que la recurrente en su carácter de agente de retención, enteró de forma extemporánea las retenciones del Impuesto al Valor Agregado para los períodos fiscales relativos a la primera y segunda quincena del mes de marzo de 2008, segunda quincena del mes de abril de 2008, primera y segunda quincena del mes de mayo de 2008, determinándose multas por la cantidad de mil cuatrocientos cincuenta con veintitrés (1450,23) unidades tributarias equivalentes a la suma de ciento diez mil doscientos diecisiete bolívares con cuarenta y ocho céntimos (Bs. 110.217,48), e intereses moratorios por un monto de tres mil trescientos cuarenta y cuatro bolívares con setenta y nueve céntimos (Bs. 3.344,79), de acuerdo a lo previsto en los artículos 94, parágrafos primero y segundo y 113 del Código Orgánico Tributario de 2001.

Por auto del 28 de abril de 2014 la referida apelación se oyó en ambos efectos, ordenándose la remisión del expediente a este M.T..

En fecha 1° de julio de 2014, se dio cuenta en Sala, se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el artículo 92 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, se designó ponente a la Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel y se fijó un lapso de diez (10) días de despacho para fundamentar la apelación.

El 22 de julio de 2014, la abogada I.J.G.G. (INPREABOGADO Nº 47.673), actuando en representación del Fisco Nacional, tal y como consta en documento poder que corre inserto a los folios 235 al 239 del expediente judicial, fundamentó la apelación.

Luego, el 5 de agosto de 2014, el apoderado judicial de la contribuyente presentó escrito de contestación a la fundamentación de la apelación.

Por auto de fecha 12 del mismo mes y año, se dejó constancia del vencimiento del lapso para la contestación, por lo que, de conformidad con lo establecido en el artículo 93 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, la presente causa entró en estado de sentencia.

En fecha 29 de diciembre de 2014 se incorporaron a esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia las Magistradas María Carolina Ameliach Villarroel, Bárbara Gabriela César Siero y el Magistrado Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta, designados y juramentados por la Asamblea Nacional el 28 del mismo mes y año. La Sala quedó integrada por cinco Magistrados, conforme a lo dispuesto en el artículo 8 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, a saber: Presidente: Magistrado Emiro García Rosas; Vicepresidenta, Magistrada Evelyn Marrero Ortíz, las Magistradas María Carolina Ameliach Villarroel y Bárbara Gabriela César Siero y el Magistrado Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta.

El 11 de febrero de 2015 fue electa la Junta Directiva de este Supremo Tribunal, de conformidad con lo previsto en el artículo 20 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, quedando integrada esta Sala de la siguiente manera: Presidente, Magistrado Emiro García Rosas; Vicepresidenta, Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel; las Magistradas Evelyn Marrero Ortíz y Bárbara Gabriela César Siero, y el Magistrado Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta.

El 23 de diciembre de 2015 se incorporaron a esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia el Magistrado M.A.M.S. y la Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero, designados y juramentados por la Asamblea Nacional en esa misma fecha. La Sala quedó constituida, conforme a lo dispuesto en los artículos 8 y 20 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, de la forma siguiente: Presidenta, Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel; Vicepresidenta, Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero; la Magistrada Bárbara Gabriela César Siero; y los Magistrados Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta y M.A.M.S..

Realizado el estudio del expediente, pasa esta Sala a decidir, previas las consideraciones siguientes:

I

ANTECEDENTES

En fechas 4, 10 y 19 de agosto de 2011, la División de Contribuyentes Especiales adscrita a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) emitió a cargo de la sociedad de comercio BLOQUERA Y FERRETERÍA SEGRESTAA, C.A. las Resoluciones (Imposición de Sanción e Intereses de Mora) Nos. SNAT-INTI-GRTI-RCNT-DCE-2011-1217, SNAT-INTI-GRTI-RCNT-DCE-2011-1218, SNAT-INTI-GRTI-RCNT-DCE-2011-1364, SNAT-INTI-GRTI-RCNT-DCE-2011-1506 y SNAT-INTI-GRTI-RCNT-DCE-2011-1507, mediante las cuales determinó que la contribuyente en su carácter de agente de retención, enteró fuera del plazo establecido las retenciones del Impuesto al Valor Agregado, durante los períodos impositivos correspondientes a la primera y segunda quincena del mes de marzo de 2008, segunda quincena del mes de abril de 2008, primera y segunda quincena del mes de mayo de 2008, respectivamente, determinándose multas por una suma total expresada en la cantidad de ciento diez mil doscientos diecisiete bolívares con cuarenta y ocho céntimos (Bs. 110.217,48), e intereses moratorios por un monto de tres mil trescientos cuarenta y cuatro bolívares con setenta y nueve céntimos (Bs. 3.344,79), de acuerdo a lo previsto en los artículos 94, parágrafos primero y segundo y 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, tal como se describe a continuación:

(…)

SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2011/1217

(…)

Período MM/DD/AAAA N° Documento Fecha Límite de Pago MM/DD/AAAA Fecha de pago MM/DD/AAAA Días de atraso
3/1/2008 0890092782 17/03/2008 11/04/2008 25
(…)
Base Imponible (Impuesto Retenido) Multa= (Imp. Ret.X 50%/30 X Días de atraso) Valor UT Sanción en UT
33.648,83 14.020,35 46 304,79
(…)

En resumen, el total a pagar por concepto de multa e intereses moratorios es el siguiente:

Período MM/DD/AAAA N° Documento Sanción en UT Intereses de Mora Bs. F.
3/1/2008 0890092782 304,79 679,25
(…)

SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2011/1218

(…)

Período MM/DD/AAAA N° Documento Fecha Límite de Pago MM/DD/AAAA Fecha de pago MM/DD/AAAA Días de atraso
3/1/2008 0890092789 04/04/2008 11/04/2008 7
(…)
Base Imponible (Impuesto Retenido) Multa= (Imp. Ret.X 50%/30 X Días de atraso) Valor UT Sanción en UT
19.628,88 2.290,04 46 49,78
(…)

En resumen, el total a pagar por concepto de multa e intereses moratorios es el siguiente:

Período MM/DD/AAAA N° Documento Sanción en UT Intereses de Mora Bs. F.
3/1/2008 0890092789 49,78 112,07
(…)

SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2011/1364

(…)

Período MM/DD/AAAA N° Documento Fecha Límite de Pago MM/DD/AAAA Fecha de pago MM/DD/AAAA Días de atraso
4/1/2008 0890136960 5/7/2008 11/06/2008 35
(…)
Base Imponible (Impuesto Retenido) Multa= (Imp. Ret.X 50%/30 X Días de atraso) Valor UT Sanción en UT
36.295,38 21.172,31 46 460,27
(…)

En resumen, el total a pagar por concepto de multa e intereses moratorios es el siguiente:

Período MM/DD/AAAA N° Documento Sanción en UT Intereses de Mora Bs. F.
4/1/2008 0890136960 460,27 1.083,85
(…)

SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2011/1506

(…)

Período MM/DD/AAAA N° Documento Fecha Límite de Pago MM/DD/AAAA Fecha de pago MM/DD/AAAA Días de atraso
5/1/2008 0890137045 5/22/2008 11/06/2008 20
(…)
Base Imponible (Impuesto Retenido) Multa= (Imp. Ret.X 50%/30 X Días de atraso) Valor UT Sanción en UT
24.233,73 8.077,91 46 175,61
(…)

En resumen, el total a pagar por concepto de multa e intereses moratorios es el siguiente:

Período MM/DD/AAAA N° Documento Sanción en UT Intereses de Mora Bs. F.
5/1/2008 0890137045 175,61 408,99
(…)

SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2011/1507

(…)

Período MM/DD/AAAA N° Documento Fecha Límite de Pago MM/DD/AAAA Fecha de pago MM/DD/AAAA Días de atraso
5/1/2008 0890152164 6/4/2008 10/07/2008 36
(…)
Base Imponible (Impuesto Retenido) Multa= (Imp. Ret.X 50%/30 X Días de atraso) Valor UT Sanción en UT
35.249,44 21.149,66 46 459,78
(…)

En resumen, el total a pagar por concepto de multa e intereses moratorios es el siguiente:

Período MM/DD/AAAA N° Documento Sanción en UT Intereses de Mora Bs. F.
5/1/2008 0890152164 459,78 1.060,63
(…)

. (Resaltados de los actos administrativos). (Subrayados de la Sala).

El 10 de mayo de 2012, el abogado H.R.A.P. (INPREABOGADO N° 67.467), actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente, tal como se desprende de documento poder inserto a los folios 12 y 13 del expediente, ejerció recurso contencioso tributario conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos ante el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, alegando lo siguiente:

Indicó en primer lugar, que los actos administrativos contenidos en las Resoluciones impugnadas atentan contra el derecho a la defensa y al debido proceso de su representada por cuanto “fueron ilegalmente emitidas sin que previamente se haya notificado de un Acta de Retenciones, donde se establezca el retardo en el enteramiento de los impuestos retenidos (…) a fin de que el administrado conozca los hechos que se le atribuyen”. (Sic).

Sostuvo que las Resoluciones de Imposición de Sanción recurridas adolecen del vicio de falso supuesto de derecho por errónea interpretación del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 y en este sentido, señaló que “se observa en el procedimiento sancionatorio un evidente retardo procesal superior a tres (3) años, imputable sin duda a la administración tributaria consumado entre el mes de marzo y mayo del 2008 hasta el 04 y 10 de diciembre de 2011 y 16 de enero del 2012, fechas en que el sujeto activo tuvo conocimiento de la supuesta infracción, cuando se le notificó de las Resoluciones impugnadas, por lo que [su] representada no tiene ninguna culpa de la tardanza en perseguir infracciones y la emisión de las planillas de liquidación respectivas, en que pueda incurrir el organismo recaudador (…). Siendo ello así, resulta ajustado a derecho aplicar la unidad tributaria que estaba vigente para el momento en que se efectuó voluntariamente el enteramiento de los impuestos retenidos, para la correcta determinación del acto sancionatorio”. (Sic). (Agregado de la Sala).

Con relación a lo anterior y fundamentado en las decisiones de esta Sala Político-Administrativa Nos. 01426 y 01049 de fechas 12 de noviembre de 2008 y 3 de agosto de 2011, casos: Suelopetrol, C.A y The Walt D.C.V., C.A., respectivamente, el apoderado judicial de la contribuyente arguyó que “Darle efecto retroactivo a una ley (como sucede en el presente caso, aplicar una unidad tributaria no vigente para el momento de los hechos) equivale a destruir la confianza y seguridad que se tiene en las normas jurídicas”.

Igualmente, alegó que “la multa determinada de conformidad con lo establecido en el artículo 113 del tantas veces citado Código Orgánico Tributario resulta improcedente desde todo sentido, por cuanto se determinó sobre un impuesto retenido y enterado por retardo, que aún recién nace, bajo la premisa del Falso Supuesto y sin que la obligación tributaria haya sido determinada con exactitud en las comentadas Resoluciones, lo cual constituye un acto que afecta totalmente la capacidad contributiva de la contribuyente y por consiguiente ilegal, que sin duda viola el Derecho a la Propiedad consagrado en el artículo 115 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela”. (Sic).

Expresó que “de resultar improcedente la sanción tributaria determinada sobre los impuestos retenidos y enterados con retardo”, tampoco proceden los intereses moratorios calculados por el órgano exactor.

Finalmente, requirió la suspensión de los efectos de las Resoluciones impugnadas “toda vez que están llenos los extremos exigidos como lo son el Humo del buen derecho (BONUS FUMUS IURI) (sic) y el peligro de que quede ilusoria la ejecución del fallo (FUMUS PERICULUM IN MORA) (sic), ya que se acompañan medios de pruebas que constituyen esa apariencia como lo son los cuestionados actos administrativos del cual se desprende la evidente Inconstitucionalidad e Ilegalidad de los mismos como por ejemplo (…) hacer un cobro por una unidad tributaria que no estaba vigente para el momento en que se incurrió en el supuesto hecho ilícito”.

II

DE LA SENTENCIA APELADA

Por decisión definitiva N° 1.276 del 26 de noviembre de 2013, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos, con fundamento en las consideraciones siguientes:

Con relación a las multas impuestas por enterar extemporáneamente el impuesto retenido, indicó el Sentenciador de mérito que la contribuyente “no se defiende de los ilícitos cometidos sino que cuestiona el procedimiento utilizado para la imposición de las sanciones y la cuantificación de estas, [razón por la cual] el Juez confirma las infracciones”. (Agregado de la Sala).

Expuso que “la administración tributaria procedió de conformidad con el artículo 173 del Código Orgánico Tributario y que (…) el sujeto pasivo puede ejercer su defensa a través del recurso jerárquico o del recurso contencioso tributario tal cual lo ha hecho en el presente caso, por lo cual el Tribunal considera que no se ha violado su derecho a la defensa y al debido proceso”. (Sic).

Bajo este orden de ideas, señaló el Juzgador a quo que “En cuanto al tiempo transcurrido desde la fecha de los períodos investigados hasta el momento en que el sujeto pasivo se dio por notificado de las resoluciones impugnadas, no establece ningún límite el código [Orgánico Tributario de 2001] que no sea la prescripción de 4 ó 6 años según sea el caso”. (Sic). (Agregado de la Sala).

Con relación al valor de la unidad tributaria en la cuantificación de las sanciones, indicó el Juez de primera instancia que “la administración tributaria convirtió el valor incorrectamente (…) de la unidad tributaria de BsF. 46,00 a BsF. 76,00 que correspondía al valor de la unidad tributaria al momento de emitir la resolución de imposición de sanción”. (Sic).

Continuó su exposición arguyendo que “el valor de la unidad tributaria que debería haber utilizado la administración a los fines del cálculo de las sanciones impuestas eran BsF. 46,00 por cuanto eran los valores de la unidad tributaria vigente para la fecha de la determinación de la obligación tributaria y habiendo realizado el pago dentro de su vigencia, no debería haber sido convertido a BsF. 76,00”. (Sic).

Finalmente, estimó procedentes “los intereses moratorios calculados por el SENIAT”. (Sic).

Con fundamento en lo anteriormente indicado, la recurrida declaró:

1) PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por el abogado H.A., en su carácter de apoderado judicial de BLOQUERA Y FERRETERIA SEGRESTAA, C.A., contra las resoluciones (imposición de sanción e intereses de mora) números SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2011/1217 y SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2011/1218, ambas del 04 de agosto de 2011, SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2011/1364 del 10 de agosto de 2011, SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2011/1506 y SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2011/1507 ambas del 19 de agosto de 2011, emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), en las cuales sanciona a la contribuyente por enterar de forma extemporánea las retenciones del impuesto al valor agregado efectuadas en la primera y segunda quincena de los periodos impositivos correspondiente a los meses de marzo y mayo de 2008 y la segunda quincena del periodo impositivo correspondiente al mes de abril 2008, imponiéndole una sanción por un total de un mil cuatrocientos cincuenta con veintitrés (1450,23) unidades tributarias mas intereses moratorios por un monto total de bolívares fuertes de tres mil trescientos cuarenta y cuatro con cincuenta y nueve céntimos (BsF. 3.344,59).

2) ORDENA al SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) emitir nuevas planillas de pago de conformidad con los términos de la presente decisión

. (Sic). (Resaltados del fallo).

III

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

La representación judicial del Fisco Nacional alegó que el Tribunal de la causa incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho por errónea interpretación del derecho, en lo relativo al artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, “al considerar que [las sanciones aplicadas por el órgano exactor] debían calcularse con base en el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago extemporáneo de cada una de las obligaciones, es decir, para el momento en que fue realizado el enteramiento de las retenciones correspondientes y no con el valor vigente para el momento del pago de la multa”. (Agregado de la Sala).

Indicó que “en el caso concreto de las multas que debe imponer la Administración Tributaria por las infracciones que estén establecidas en términos porcentuales (como sucede en este caso), primero se deben convertir al equivalente en unidades tributarias que correspondan al momento en que se cometió la infracción y luego, por disposición expresa del parágrafo segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, deben cancelarse con el valor de la unidad tributaria para el momento del pago de la sanción”.

Igualmente alegó que el parágrafo segundo del artículo 94 eiusdem establece que “las multas que estén establecidas en términos porcentuales (como lo es la prevista en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario), las cuales se convertirán al equivalente de unidades tributarias que correspondan al momento de la comisión del ilícito, para luego expresamente señalar ‘y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago’, obviamente el momento del pago a que se refiere la norma no puede ser otro que la oportunidad del pago de la sanción pecuniaria, por ello, no se explica (…) cómo se arribó a la conclusión errónea de ordenar a la Administración Tributaria que se calculen las multas impuestas a la contribuyente tomando en cuenta la unidad tributaria vigente para el momento de la comisión del ilícito”.

Aunado a lo anterior, explicó que “siempre que una norma esté plenamente vigente en el ordenamiento jurídico, como es el caso del artículo 94 del Código Orgánico Tributario [de 2001], ésta debe ser aplicada por el operador de la misma, toda vez que no le está atribuido al funcionario dentro de su ámbito de competencia la discrecionalidad de acatar o no el dispositivo de ley, salvo que el mismo estuviere derogado por el órgano legislativo o fuere declarado inconstitucional por el Tribunal Supremo de Justicia, lo que hasta ahora no ha ocurrido. Por tanto, al quedar establecido que en el presente caso no se ha configurado ninguno de estos dos supuestos, (…) ha debido el Juzgado a quo declarar que el cálculo de la multa tendrá que hacerse con la unidad tributaria que se encuentre vigente para el momento del efectivo pago de la sanción”. (Agregado de la Sala).

Finalmente, solicitó que se declare con lugar su apelación y que en caso contrario se exima a su representada de las costas procesales.

IV

DE LA CONTESTACIÓN A LA APELACIÓN

En fecha 5 de agosto de 2014, el apoderado judicial de la sociedad de comercio Bloquera y Ferretería Segrestaa, C.A. presentó escrito de contestación a los fundamentos de la apelación ejercida por la representación judicial del Fisco Nacional, alegando las consideraciones siguientes:

Con respecto al valor de la unidad tributaria que debe tomarse en cuenta a los fines del pago de las multas impuestas por la Administración Tributaria, expuso que “la representación judicial del SENIAT, pretende nada más y nada menos que ésta Honorable Sala aplique su Sentencia N° 0815 de fecha 04 de Junio de 2.104, caso Tamayo & Cía, S.A Vs. Fisco Nacional al caso que nos ocupa, cuando lo cierto es que a pesar de que ésta decisión modifica el criterio sostenido a partir de la sentencia N° 01426 de fecha 12 de Noviembre de 2.008, caso: THE WALT D.C.V. S.A., la misma ordena su aplicación sólo a los casos futuros, es decir aquellos que se conozcan con posterioridad a la publicación de dicho fallo en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela, por lo que mal puede aplicarse el pronunciamiento judicial recurrido toda vez que el mismo es de fecha 26 de Noviembre de 2.013, esto es, con anterioridad al nuevo criterio jurisprudencial sostenido en fecha 04 de Junio de 2.014”. (Sic).

En este sentido, solicitó se declare sin lugar la apelación ejercida y se confirme la decisión recurrida.

V

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

Vistos los términos en que fue dictada la sentencia apelada, los alegatos formulados en su contra por la representación judicial del Fisco Nacional y la contestación de la recurrente, observa la Sala que la controversia planteada en el presente caso queda circunscrita a verificar si el Juez a quo incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho por errónea interpretación del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón del tiempo, al estimar que la unidad tributaria aplicable para las sanciones impuestas, será la vigente para la fecha de la determinación de la obligación tributaria siendo ésta la oportunidad en la cual se verificó el pago extemporáneo y voluntario del tributo omitido.

Previamente al análisis del asunto, este Alto Tribunal debe declarar firme, al no ser objeto de apelación por parte de la contribuyente ni desfavorecer los intereses del Fisco Nacional, la declaratoria emitida por el Tribunal de origen, relativa a: (i) el reconocimiento de la comisión de los ilícitos fiscales por enterar de forma extemporánea las retenciones del Impuesto al Valor Agregado, para los períodos fiscales bajo estudio por parte de la sociedad mercantil Bloquera y Ferretería Segrestaa, C.A. en el recurso contencioso tributario, y (ii) la no violación al derecho a la defensa y al debido proceso de la contribuyente. Así se establece.

Por otra parte, esta M.I. estima importante destacar que aún cuando el apoderado judicial de la contribuyente solicitó conjuntamente con el recurso contencioso tributario la suspensión de los efectos del acto administrativo, el Juez de la causa no emitió pronunciamiento al respecto, en razón de lo cual resulta innecesario su examen y procedencia en esta etapa del proceso, por ser un aspecto accesorio a la acción principal de nulidad. Así se decide.

Delimitada así la litis, pasa esta Alzada a decidir el recurso de apelación ejercido, y a tal efecto observa:

El Juez a quo en la sentencia recurrida señaló que “la administración tributaria convirtió el valor incorrectamente (…) de la unidad tributaria de BsF. 46,00 a BsF. 76,00 que correspondía al valor de la unidad tributaria al momento de emitir la resolución de imposición de sanción”. (Sic).

Asimismo, indicó que “el valor de la unidad tributaria que debería haber utilizado la administración a los fines del cálculo de las sanciones impuestas eran BsF. 46,00 por cuanto eran los valores de la unidad tributaria vigente para la fecha de la determinación de la obligación tributaria y habiendo realizado el pago dentro de su vigencia, no debería haber sido convertido a BsF. 76,00”.

Por su parte, la representación judicial del Fisco Nacional argumentó en su escrito de fundamentación de la apelación que el Tribunal de primera instancia interpretó erróneamente el artículo 94, parágrafo segundo del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón de su vigencia temporal, indicando que “las multas que debe imponer la Administración Tributaria por las infracciones que estén establecidas en términos porcentuales (como sucede en este caso), primero se deben convertir al equivalente en unidades tributarias que correspondan al momento en que se cometió la infracción y luego, (…) deben cancelarse con el valor de la unidad tributaria para el momento del pago de la sanción”.

A su vez, sostuvo el apoderado en juicio de la recurrente que la sentencia de esta Sala Político-Administrativa N° 0815 del 4 de junio de 2104, caso: Tamayo & Cía, S.A. “ordena su aplicación sólo a los casos futuros, es decir aquellos que se conozcan con posterioridad a la publicación de dicho fallo en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela, por lo que mal puede aplicarse el pronunciamiento judicial recurrido toda vez que el mismo es de fecha 26 de Noviembre de 2.013, esto es, con anterioridad al nuevo criterio jurisprudencial sostenido en fecha 04 de Junio de 2.014”.

Para decidir, la Sala considera necesario transcribir parcialmente la referida disposición normativa, la cual es del siguiente tenor:

Artículo 94. Las sanciones aplicables son:

(…omissis…)

Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.) se utilizará el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para el momento del pago.

Parágrafo Segundo: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.

Parágrafo Tercero: Las sanciones pecuniarias no son convertibles en penas privativas de la libertad…

.

En atención a que el caso de autos se circunscribe a determinar cuál es la unidad tributaria aplicable para el cálculo de la sanción de multa en aquellos casos en que el contribuyente o responsable haga el enteramiento extemporáneo de las retenciones a las cuales esté obligado, pero de forma voluntaria y antes de realizado el procedimiento de verificación por parte de la Administración Tributaria, debe atenderse a lo establecido por esta Sala en la sentencia N° 00815 de fecha 4 de junio de 2014, caso: Tamayo & Cía, S.A., publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 40.468 del 5 de agosto de 2014, en la cual se señaló lo que a continuación se transcribe:

(…) El tipo tributario arriba transcrito sanciona los enteramientos extemporáneos de las retenciones, y en especial las del impuesto al valor agregado, caracterizado porque dicho tributo se genera en cada etapa del proceso productivo, y será el consumidor final quien en definitiva pague el tributo correspondiente, el cual deberá ser “enterado” a las arcas del tesoro por una persona responsable que designa el Fisco Nacional para tal propósito, por intervenir en actos u operaciones comerciales que dan lugar a la acción de retención o percepción del tributo conforme lo señala el artículo 27 del Código Orgánico Tributario de 2001.

En tal sentido, una vez que el agente de retención recibe el importe está obligado a enterar el tributo en la oportunidad o calendario establecido por el Fisco Nacional en las oficinas receptoras de fondos nacionales; ahora bien, en el momento que aquél deja de prestar la obligación debida (enterar el impuesto) se perfecciona el ilícito que trae como consecuencia la sanción prevista en la norma citada, la cual se va incrementando a medida que transcurre el tiempo hasta tanto se satisfaga la obligación principal.

De la comisión de ese ilícito pueden surgir situaciones diferentes, a saber: el supuesto bajo el cual no se produce el enteramiento, y cuando el sujeto pasivo entera las retenciones extemporánea pero voluntariamente, vale decir, sin que medie la intervención de la Administración.

En ambas hipótesis el responsable directo infringe la norma por lo que la sanción será impuesta conforme a las reglas del artículo 113 del aludido Código; pena que se incrementará por cada mes de retraso en su enteramiento, es decir, a medida que la demora del sujeto pasivo sea mayor la multa correrá la misma suerte.

Precisado lo anterior, a los efectos del cómputo de la sanción entenderíamos entonces que, en ambos supuestos, la Administración Tributaria estaría obligada a convertir la multa que -en principio- está establecida en términos porcentuales al equivalente en unidades tributarias vigentes para el momento de la comisión de la infracción, vale decir, al vencimiento de la fecha en que estaba fijado dicho enteramiento y, posteriormente, emitir las planillas de liquidación en bolívares (moneda de curso legal) con el valor de la unidad tributaria vigente para la fecha de la emisión del acto administrativo sancionador, tomando en cuenta que esa será la oportunidad del pago de la sanción; sin embargo, si el infractor no paga la multa, ésta deberá ajustarse hasta tanto se efectúe su pago.

Cabe destacar que si el valor de la sanción se mantuviese intacto para el momento en el que se produjo el ilícito, o bien cuando se pagó de manera extemporánea y de forma voluntaria el tributo omitido, la multa iría perdiendo todo su efecto disuasivo. Por tal motivo, no es posible aplicar a los fines del pago de la sanción, la unidad tributaria vigente al momento que la Administración fiscaliza y/o verifica y detecta el ilícito, ni tampoco la que esté vigente para cuando el sujeto pasivo pague la obligación principal (enteramiento tardío), sino la del pago de la respectiva multa, tomando en cuenta que lo pretendido es que la sanción no pierda su valor con el transcurso del tiempo.

En sintonía con lo antes indicado, es preciso reiterar que pagar la multa con la unidad tributaria vigente para el momento en el que se verificó el pago de manera extemporánea y en forma voluntaria del tributo omitido (enteramiento tardío), resultará una operación que no se ajusta a la realidad económica y con ello, no cónsona con la intención del constituyente y del legislador tributario, precedentemente plasmada. Por tal motivo, al dejar de aplicar el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago de la multa, la disposición contenida en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 pierde su finalidad, que es -se insiste- mantener el valor del dinero, en resguardo del patrimonio público.

En el caso del impuesto al valor agregado, el agente de retención, una vez que recibe el importe de parte de los contribuyentes, carece de motivos para no enterarlo al Fisco en el tiempo oportuno. Con esta mora en el enteramiento del impuesto, el sujeto pasivo está obteniendo provechos individuales con un dinero perteneciente a todos los ciudadanos, como lo son los tributos; infracción esta que da lugar a la imposición de la sanción dispuesta en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, para lo cual el artículo 94 eiusdem debe aplicarse con todo rigor.

Por las razones anteriormente descritas, esta Sala Político- Administrativa considera que en el caso que el sujeto pasivo entere de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo retenido, las multas expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente en unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago de la referida multa, tal y como dispone explícitamente el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001. Así se declara.

Declarado lo anterior, esta Sala modifica el criterio sostenido a partir de la sentencia N° 01426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso: The Walt D.C.V., S.A., únicamente en lo que respecta al supuesto que el contribuyente pague de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido. A tal efecto, el nuevo criterio se aplicará a los casos futuros, es decir, aquellos que se conozcan con posterioridad a la publicación del presente fallo en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela, cuyos incumplimientos se hayan verificado bajo la vigencia de la norma contenida en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001. (Vid. Sentencia de esta Sala N° 1187 del 24 de noviembre de 2010, caso: Fábrica Nacional de Pañales Desechables de Valencia, C.A. (FANALPADE VALENCIA). Así se declara (…)

. (Resaltado del fallo).

En aplicación del señalado criterio y conforme a lo previsto en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón del tiempo, advierte esta Alzada que para el caso de autos, visto que la contribuyente efectuó el enteramiento de las retenciones relativas al Impuesto al Valor Agregado, para los períodos impositivos correspondientes a la primera y segunda quincena del mes de marzo de 2008, segunda quincena del mes de abril de 2008, primera y segunda quincena del mes de mayo de 2008, fuera del plazo establecido en el calendario de los sujetos pasivos especiales (agentes de retención), esto es, extemporáneamente, pero de manera voluntaria, antes de la emisión del acto impugnado, la sanción de multa debe ser calculada sobre la base del valor de la unidad tributaria vigente para el momento en que se efectuará el pago de la multa y no en la oportunidad en la cual se verificó la cancelación extemporánea y en forma voluntaria del tributo omitido, pues tal como lo ha afirmado la Sala, dicha operación “no se ajusta a la realidad económica y con ello, no cónsona con la intención del constituyente y del legislador tributario”; por cuanto para la fecha en que se decide el presente caso, el criterio sostenido por esta M.I. a partir de la sentencia N° 01426 del 12 de noviembre de 2008, caso: The Walt D.C.V., S.A., fue derogado, contrariamente a la pretensión del apoderado en juicio de la contribuyente en su escrito de contestación al indicar que la sentencia N° 0815 del 4 de junio de 2014, caso: Tamayo & Cía, S.A, “ordena su aplicación sólo a los casos futuros, es decir aquellos que se conozcan con posterioridad a la publicación de dicho fallo en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela”. Así se decide.

Con fundamento en lo anterior, se revoca el pronunciamiento realizado por el Juzgador a quo en este sentido y por consiguiente, se declara procedente el vicio de falso supuesto de derecho denunciado por la representación en juicio del Fisco Nacional. Así se decide.

En virtud de todas las consideraciones expuestas, esta Sala Político-Administrativa declara con lugar el recurso de apelación ejercido por la representación judicial del Fisco Nacional. Por consiguiente, se revoca del mencionado fallo el pronunciamiento del Tribunal de primera instancia relativo a que “el valor de la unidad tributaria que debería haber utilizado la administración a los fines del cálculo de las sanciones impuestas eran BsF. 46,00 por cuanto eran los valores de la unidad tributaria vigente para la fecha de la determinación de la obligación tributaria y habiendo realizado el pago dentro de su vigencia, no debería haber sido convertido a BsF. 76,00”. (Sic).

En consecuencia, se declara sin lugar el recurso contencioso tributario ejercido conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por la sociedad mercantil Bloquera y Ferretería Segrestaa, C.A., por lo que quedan firmes las sanciones de multa emitidas con fundamento en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis e igualmente los intereses moratorios liquidados por el Órgano Fiscal, por ende, quedan firmes las Resoluciones (Imposición de Sanción e Intereses de Mora) Nos. SNAT-INTI-GRTI-RCNT-DCE-2011-1217 y SNAT-INTI-GRTI-RCNT-DCE-2011-1218, ambas de fecha 4 de agosto de 2011, SNAT-INTI-GRTI-RCNT-DCE-2011-1364 del 10 de agosto de 2011 y SNAT-INTI-GRTI-RCNT-DCE-2011-1506 y SNAT-INTI-GRTI-RCNT-DCE-2011-1507, ambas del 19 de agosto de 2011 y sus correlativas Planillas de Liquidación. Así se decide.

Finalmente, habiéndose declarado sin lugar el recurso contencioso tributario procede la condena en costas procesales a la sociedad de comercio contribuyente, conforme a lo dispuesto en el artículo 334 del Código Orgánico Tributario de 2014, las cuales se imponen en el monto equivalente al cinco por ciento (5%) de la cuantía de dicho recurso. Así se declara.

VI

DECISIÓN

Por las razones anteriormente expuestas, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

  1. - CON LUGAR el recurso de apelación ejercido por la representación del FISCO NACIONAL contra la sentencia definitiva Nº 1.276, dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central el 26 de noviembre de 2013, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario incoado conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por la sociedad mercantil BLOQUERA Y FERRETERÍA SEGRESTAA, C.A; en consecuencia, se REVOCA del fallo de instancia el pronunciamiento referido al valor de la unidad tributaria aplicable al caso de autos, el cual -a juicio del Juez de mérito- es el vigente para la fecha cuando la contribuyente realizó el enteramiento tardío de las retenciones efectuadas en materia de Impuesto al Valor Agregado durante los períodos investigados.

  2. - FIRME por no haber sido apelados por la recurrente y no desfavorecer los intereses del Fisco Nacional, el pronunciamiento del Tribunal de mérito relativos al reconocimiento de la comisión de los ilícitos fiscales en enterar de forma extemporánea las retenciones del Impuesto al Valor Agregado, para los períodos fiscales objeto de estudio por parte de la sociedad mercantil Bloquera y Ferretería Segrestaa, C.A. en el recurso contencioso tributario.

  3. - SIN LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con medida cautelar de suspensión de efectos por la contribuyente contra las Resoluciones (Imposición de Sanción e Intereses de Mora) Nos. SNAT-INTI-GRTI-RCNT-DCE-2011-1217 y SNAT-INTI-GRTI-RCNT-DCE-2011-1218, ambas de fecha 4 de agosto de 2011, SNAT-INTI-GRTI-RCNT-DCE-2011-1364 del 10 de agosto de 2011 y SNAT-INTI-GRTI-RCNT-DCE-2011-1506 y SNAT-INTI-GRTI-RCNT-DCE-2011-1507, ambas del 19 de agosto de 2011, emitidas por la División de Contribuyentes Especiales de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), actos administrativos que quedan FIRMES.

Se CONDENA EN COSTAS PROCESALES a la contribuyente en los términos expuestos en esta decisión judicial.

Publíquese, regístrese y comuníquese. Notifíquese a la Procuraduría General de la República. Remítase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los quince (15) día del mes de marzo del año dos mil dieciséis (2016). Años 205º de la Independencia y 157º de la Federación.

La Presidenta - Ponente M.C.A.V.
La Vicepresidenta E.C.G.R.
La Magistrada, B.G.C.S.
El Magistrado INOCENCIO FIGUEROA ARIZALETA
El Magistrado M.A.M.S.
La Secretaria, Y.R.M.
En dieciséis (16) de marzo del año dos mil dieciséis, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00311.
La Secretaria, Y.R.M.

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