Sentencia nº 00708 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 12 de Julio de 2016

Fecha de Resolución:12 de Julio de 2016
Emisor:Sala Político Administrativa
Número de Expediente:2013-0984
Ponente:Bárbara Gabriela César Siero
Procedimiento:Apelación

MAGISTRADA PONENTE: B.G.C.S. Exp. No. 2013-0984

Mediante Oficio No. 0703-13 de fecha 30 de mayo de 2013, recibido en esta Sala Político-Administrativa el 13 de junio de ese mismo año, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central remitió el expediente No. 1409 de su nomenclatura, correspondiente al recurso de apelación ejercido el 17 de marzo de 2009 por la abogada D.M.G., INPREABOGADO bajo el No. 40.393, actuando con el carácter de representante del FISCO NACIONAL, según se evidencia de documento poder que riela a los folios 84 al 89 de las actas procesales, contra la sentencia definitiva No. 0559 dictada por el Juzgado remitente el 7 de noviembre de 2008, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto el 10 de octubre de 2007, por el abogado L.A.L.R., INPREABOGADO No. 24.212, procediendo en su carácter de apoderado en juicio del ciudadano L.G.C.M., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad No. V-5.306.584, representación que se desprende del instrumento poder cursante a los folios 21 al 23 del expediente judicial.

El aludido recurso fue incoado contra la Resolución No. GGSJ/GR/DRAAT/2007-311 del 22 de febrero de 2007, dictada por la GERENCIA REGIONAL DE TRIBUTOS INTERNOS DEL SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), mediante la cual declaró sin lugar el recurso jerárquico presentado por el contribuyente el 13 de diciembre de 2004, ratificando en todas sus partes el contenido de la Resolución Culminación de Sumario No. GRTI-RCE-SM-ASA-2004-00021 del 8 de septiembre de 2004, en materia de impuesto sobre la renta correspondiente al ejercicio fiscal desde el 1° enero hasta el 31 de diciembre de 2002, y confirmó en todas sus partes: i) el impuesto determinado por la cantidad de veintisiete mil doscientos setenta y dos bolívares sin céntimos (Bs. 27.272,00); ii) intereses moratorios liquidados conforme al artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis, por el monto de cinco mil doscientos setenta y ocho bolívares con cincuenta y seis céntimos (Bs. 5.278,56); y iii) multa prevista en el artículo 111 ejusdem, por la cantidad de treinta mil seiscientos ochenta y un bolívares sin céntimos (Bs. 30.681,00), todos expresados en cifras actuales.

Mediante auto del 30 de mayo de 2013, el Tribunal de la causa oyó en ambos efectos la referida apelación y, en consecuencia, remitió el expediente judicial a la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, mediante el Oficio No. 0703-13 antes identificado.

El 18 de junio de 2013, se dio cuenta en Sala, se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el artículo 92 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa y se designó Ponente al Magistrado Emilio Ramos González. Asimismo, se fijó un lapso de diez (10) días de despacho para fundamentar la apelación.

En fecha 10 de julio de 2013, la abogada M.M.M., INPREABOGADO No. 73.439, actuando como sustituta de la Procuraduría General de la República, tal y como se evidencia de instrumento poder cursante a los folios 109 al 112 del expediente, consignó escrito de fundamentación de la apelación. No hubo contestación.

Por auto del 31 de julio de 2013, la Sala dejó constancia que, de conformidad con lo establecido en el artículo 93 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa y vencido el lapso para dar contestación de la apelación, la presente causa entró en estado de sentencia.

El 1° de diciembre de 2015, se dejó constancia que el 11 de febrero de ese mismo año fue elegida la Junta Directiva del Tribunal Supremo de Justicia y quedó conformada esta Sala Político-Administrativa de la siguiente manera: Presidente, Magistrado Emiro García Rosas; Vicepresidenta, Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel; las Magistradas Evelyn Marrero Ortíz y Bárbara Gabriela César Siero y el Magistrado Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta. Igualmente, se reasignó la ponencia a la Magistrada B.G.C.S..

Por diligencia del 16 de junio de 2016, compareció la abogada M.M., ya identificada, en su carácter de representante judicial del Fisco Nacional, y solicitó que se dicte sentencia en la presente causa.

Mediante auto del 21 de junio de 2016, se dejó constancia que el 23 de diciembre de 2015 se incorporaron a esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia el Magistrado M.A.M.S. y la Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero, designados y juramentados por la Asamblea Nacional en esa misma fecha. La Sala quedó constituida conforme a lo dispuesto en los artículos 8 y 20 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, de la forma siguiente: Presidenta, Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel; Vicepresidenta, Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero; la Magistrada Bárbara Gabriela César Siero; y los Magistrados, Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta y M.A.M.S..

I

ANTECEDENTES

Conforme se desprende de las actas procesales, se observa que en fecha 8 de septiembre de 2004, la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió la Resolución Culminatoria del Sumario No. GRTI-RCE-SM-ASA-2004-00021, referida al Acta de Reparo No. GRTI-RCE.DFE-2003-07-01332-04 del 25 de noviembre de 2003, levantada para el ejercicio fiscal 1° de enero de 2002 al 31 de diciembre de 2002, en materia de impuesto sobre la renta, dejando constancia de la procedencia de los siguientes reparos:

Diferencia en los sueldos declarados Rechazo de egresos por falta de comprobación Diferencia de impuesto a pagar Intereses moratorios liquidados (art. 66 del Código Orgánico Tributario de 2001) Multa (art. 111 del ejusdem) Monto Total
Bs.74.720.107,00 (Monto Actual Bs. 74.720,11) Bs. 5.605.600,00 (Monto Actual Bs 5.605,60) Bs. 27.271.996,00 (Monto Actual Bs 27.272,00) Bs. 5.278.555,00 (Monto Actual Bs 5.278,56) Bs. 30.680.996,00 (Monto Actual Bs 30.681,00) Bs. 63.231.547,00 (Monto Actual Bs 63.231,55)

El 13 de diciembre de 2004, el recurrente interpuso formal recurso jerárquico, de conformidad con lo previsto en el artículo 242 del Código Orgánico Tributario de 2001, contra la Resolución Culminatoria del Sumario No. GRTI-RCE-SM-ASA-2004-00021 del 08 de septiembre de 2004, alegando lo siguiente: Que “…el hecho de no aceptar egresos porque simplemente los comprobantes no estaban disponibles para el momento de la fiscalización, viola el principio de justicia y equidad fiscal…” añadiendo que “…una vez que son localizados estos documentos deben ser tomados en cuenta para determinar la real capacidad contributiva del sujeto pasivo, y si fuere el caso que la Administración Tributaria tiene dudas en cuanto a la veracidad de dicha documentación, entonces es su obligación hacer uso de los medios a su alcance para verificarlos…”. Que “…lo establecido en el artículo 47 del Código Orgánico Tributario no puede servir de fundamento para desestimar pruebas documentales que tienen influencia sobre la determinación de la obligación tributaria…”. Que “…la multa aplicada es improcedente en virtud de lo siguiente: i.- constituye una multa que supera en monto el tributo omitido, por lo que afecta su capacidad contributiva. ii.- es aplicable la eximente de responsabilidad por ilícitos tributarios establecida en el numeral 3° del artículo 118 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1999…”. (Sic).

En fecha 22 de febrero de 2007, la administración tributaria dictó la Resolución No. GGSJ/GR/DRAAT/2007-311, mediante la cual declaró sin lugar el recurso interpuesto por el contribuyente el 13 de diciembre de 2004, y ratificó la Resolución Culminatoria del Sumario No. GRTI-RCE-SM-ASA-2004-00021 del 8 de septiembre de 2004.

II

DEL FALLO APELADO

Mediante sentencia definitiva No. 0559 del 7 de noviembre de 2008, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario, en los términos que se transcriben a continuación:

…En virtud de los alegatos de las partes y del contenido de la resolución impugnada, la controversia planteada en el caso bajo examen se contrae a resolver sobre la deducción de gastos no admisibles por falta de comprobación, la omisión de ingresos, la multa y los intereses, relativo a un reparo sobre la declaración definitiva de renta del ejercicio fiscal 2002, todos rechazados por la contribuyente.

El Juez observa que el contribuyente reconoce la infracción cometida en cuanto a la omisión de ingresos y la falta de comprobantes de las deducciones y las atribuye a error de hecho excusable, de conformidad con el numeral 3 del artículo 171 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 2001, idéntico al numeral 3 del artículo 118 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1999.

…omissis…

No hay duda que aunque la investigación se inició en la declaración de rentas, el reparo por ingresos omitidos en dicha declaración corresponden a información extra-declaración, obtenida de conformidad con la investigación realizada por el fiscal actuante, lo cual indica ocultamiento de ingresos. Las modificaciones que proponga el fiscal deben haberse originado como producto de los datos suministrados por el contribuyente, bajo juramento en su declaración y no la que provengan de fuentes distintas que presuman un ocultamiento premeditado de ingresos.

Alega el SENIAT que de la revisión de la declaración definitiva no hubiese sido suficiente para determinar los ingresos omitidos, pues el sujeto pasivo informó en la casilla 143 de la declaración, sueldos por Bs. 91.324.575,00 en lugar de Bs. 166.044.682,90 que constituye el monto realmente percibido por concepto de sueldos, salarios y demás remuneraciones. La Omisión fue detectada de la revisión de los comprobantes emitidos por las empresas Alternativas de Construcción Alco II y Arboleda 33, C. A. en las cuales laboraba el contribuyente bajo relación de dependencia.

Por otra parte, el contribuyente expresa que en el transcurso del proceso de sumario administrativo presentó comprobantes por Bs. 59.604.612,08. Este alegato fue desestimado por la Administración Tributaria.

No encuentra el Juez evidencias en el expediente que le permitan valorar deducciones por Bs. 59.604.612,08, por lo cual forzosamente confirma en todas sus partes el monto de la multa aplicada de conformidad con lo previsto en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario; tampoco tiene constancia o hay pruebas en el expediente de que el contribuyente haya adjuntado a la declaración definitiva de renta los formularios ARC de las empresas Alternativas de Construcción Alco II y Arboleda 33, C.A., los cuales fueron verificados en actuación extra-declaración, por lo cual el Juez confirma el reparo y descarta el error de hecho excusable . Así se decide.

En cuanto a los intereses moratorios, observa el Juez que el calculo (sic) no se ajusta a la jurisprudencia de la Sala Constitucional (vid. sentencia Nº 1.490 del 13 de julio de 2007, caso: Telcel, C.A.), que ratificó el criterio expresado en la sentencia de fecha 14 de diciembre de 1999, dictada por la entonces denominada Corte en Pleno de este M.T., (…) ya que el acto de determinación del tributo omitido, no se encontraba firme a la fecha en que la Administración Tributaria liquidó los intereses moratorios, pues interpuso recurso contencioso tributario de nulidad el 10 de octubre de 2007.

Dado el carácter vinculante del criterio jurisprudencial antes indicado el cual es aplicable tanto para el i.d.C.O.T. de 1994 como para el vigente, este Tribunal declara la improcedencia de los intereses moratorios determinados en la Resolución N° GGSJ/GR/DRAAT/2007-311 del 22 de febrero de 2007 por Bs. 5.278.855,00. En tal virtud, sólo será a partir de la publicación de la sentencia definitivamente firme que podrá constituirse en mora al contribuyente deudor y procederá el cobro de los correspondientes intereses. Así se decide.

En relación al quantum de la multa que supera el monto del tributo omitido, la actuación del SENIAT de conformidad con el principio de legalidad, no puede circunscribirse a su libre albedrío; una vez confirmada la infracción o el ilícito tributario no tiene otra alternativa que aplicar estrictamente el contenido de la sanción establecida en la Ley. Por otro lado, no existe evidencia alguna en el expediente, ni el contribuyente aportó prueba alguna que demostrase que siendo la sanción mayor que la infracción esta deriva necesariamente en una violación al principio de la capacidad contributiva, pues bastaría que un accionante hiciese simple referencia a que el monto de la sanción es mayor que el tributo para que se verifique violación a dicho principio, cuando en las leyes tributarias existen multiplicidad de sanciones que superan ampliamente los tributos omitidos. La violación a la capacidad contributiva debe ser demostrada con pruebas fehacientes de la misma y no se contrae simplemente por el hecho de que el monto de la sanción sea superior al monto del tributo omitido. Como en el presente caso no se evidenció tal violación, el juez necesariamente la descarta. Así se decide.

V

DECISIÓN

Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:

1) PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario de nulidad interpuesto por el abogado L.A.L.R., en su carácter de apoderado judicial del ciudadano L.G.C.M., contra el acto administrativo contenido en la Resolución N° GGSJ/GR/DRAAT/2007-311 del 22 de febrero de 2007, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), mediante la cual declaró sin lugar el Recurso Jerárquico presentado por el contribuyente el 13 de diciembre de 2004, ratificó en todas y cada una de sus partes la Resolución N° GRTI-RCE-SM-ASA-2004-00021 del 08 de septiembre de 2004 y confirmó las liquidaciones para el ejercicio fiscal investigado en un monto total a pagar de sesenta y tres millones doscientos treinta y un mil quinientos cuarenta y siete bolívares (Bs. 63.231.547,00) por concepto de impuestos liquidados para el ejercicio fiscal del año 2002, más intereses y multa.

2) ANULA del acto administrativo contenido en la Resolución N° GGSJ/GR/DRAAT/2007-311 del 22 de febrero de 2007, dictada por el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) los intereses moratorios por la cantidad de bolívares cinco millones doscientos setenta y ocho mil quinientos cincuenta y cinco sin céntimos (5.278.555,00) (BsF. 5.278,56) y CONFIRMA el resto del reparo.

3) EXIME a las partes del pago de las costas procesales por no haber sido totalmente vencidas en la presente causa, de conformidad con el contenido del artículo 327 del Código Orgánico Tributario…

.

III

FUNDAMENTOS DEL RECURSO DE APELACIÓN

La representación judicial de la República al fundamentar la apelación interpuesta, señaló que “el sentenciador de instancia incurrió en el vicio de falso supuesto de hecho que lo llevó a aplicar erróneamente el derecho”.

Sostiene que el “…a quo, (…) yerra al considerar que el cálculo de los intereses moratorios aplicado por la administración tributaria, no se ajusta a la jurisprudencia de la Sala Constitucional (vid. Sentencia No. 1.490 del 13 de julio de 2007, caso: Telcel, C.A.), que estableció respecto a la oportunidad para que se generen los intereses…”. (Corchete de esta Sala).

Realizó una síntesis de los criterios seguidos por la Sala Plena de la extinta Corte Suprema de Justicia, así como por la Sala Político Administrativa, y la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, concluyendo que “…los intereses moratorios calculados por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central al contribuyente L.G.C.M., corresponden al ejercicio fiscal comprendido desde el mes de enero del año 2002 hasta el mes de diciembre de 2005, es decir, atañe a periodos impositivos ocurridos bajo la vigencia del artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001, por lo tanto los intereses moratorios que se generasen deben calcularse desde el instante en que se considerara incumplida tempestivamente la obligación…”. (Destacado de la cita).

Prosiguió señalando que “… la obligación de intereses moratorios surgió en el momento en que venció el lapso establecido para liquidar y pagar por parte de la contribuyente, (…) quedando entendido que seguirán generándose intereses hasta tanto se extinga definitivamente la deuda…”. (Agregado de esta Sala).

Igualmente indicó que “…el juez a quo incurrió en el vicio de falso supuesto de hecho al considerar que los intereses moratorios procedían sólo a partir de la publicación de la sentencia definitivamente firme, que es el momento que podrá constituirse en mora el contribuyente deudor…”.

Finalmente, solicita a este Alto Tribunal declarar con lugar el recurso de apelación ejercido contra el fallo apelado.

IV

MOTIVACIONES PARA DECIDIR Visto el contenido del fallo recurrido, así como los alegatos formulados en su contra por la representación judicial de la República, observa esta Sala que el presente recurso de apelación se contrae a decidir en torno al presunto vicio de falso supuesto de hecho en el que incurrió la sentencia definitiva No. 0559 dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central el 7 de noviembre de 2008, al declarar la improcedencia de los intereses moratorios determinados en la Resolución No. GGSJ/GR/DRAAT/2007-311, y señalar que es sólo a partir de la publicación de la sentencia definitivamente firme que podrá constituirse en mora al contribuyente deudor y procederá el cobro de los correspondientes intereses.

Previamente, esta M.I. debe declarar firme de la sentencia recurrida por no haber sido objeto de apelación y no desfavorecer los intereses del Fisco Nacional: i) la diferencia de impuesto por la cantidad actual de veintisiete mil doscientos setenta y dos bolívares sin céntimos (27.272,00); ii) la multa prevista en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario del 2001, aplicable en razón de su vigencia temporal, por el monto reexpresados en treinta mil seiscientos ochenta y un bolívares sin céntimos (Bs. 30.681,00 equivalente al 112,50% del tributo omitido). Así se decide.

Delimitada la litis, pasa este M.T. a pronunciarse, y al efecto, observa:

Del vicio de falso supuesto de hecho

El Sentenciador de mérito luego de reseñar la sentencia No. 1.490 del 13 de julio de 2007, caso: Telcel, C.A., consideró aplicar el criterio contenido en la misma, a su decir, “…Dado el carácter vinculante del criterio jurisprudencial antes indicado el cual es aplicable tanto para el i.d.C.O.T. de 1994 como para el vigente [2001]…”. (Agregado de esta Sala).

De allí, que haya declarado la improcedencia de los intereses moratorios determinados en la Resolución No. GGSJ/GR/DRAAT/2007-311 del 22 de febrero de 2007, determinando que “…sólo será a partir de la publicación de la sentencia definitivamente firme que podrá constituirse en mora al contribuyente deudor y procederá el cobro de los correspondientes intereses…”.

Ahora bien, estima esta Alzada pertinente a los fines debatidos citar el contenido de las decisiones vinculantes dictadas por la Sala Constitucional Nos. 1.490 del 13 de julio de 2007, caso: Telcel, C.A. y 0191 del 9 de marzo de 2009, caso: Municipio V.d.E.C., según las cuales se ratificó la interpretación dada por la Sala Plena de la extinta Corte Suprema de Justicia en fecha 14 de diciembre de 1999, en cuanto a la causación y exigibilidad de los intereses moratorios, y se examinaron las diferencias entre las normas contenidas en los artículos 59 y 66 de los Códigos Orgánicos Tributarios de 1994 y 2001, respectivamente, las cuales se transcriben a continuación:

Sentencia N° 1.490 del 13 de julio de 2007.

Mediante decisión dictada el 10 de agosto de 1993, la Sala Político Administrativa de la otrora Corte Suprema de Justicia (caso: ‘MADOSA’), estableció los requisitos necesarios para la causación de los intereses moratorios ante el incumplimiento de la obligación tributaria. En efecto, dicha Sala Político Administrativa declaró que para que se pudieran generar los intereses moratorios se requería lo siguiente:

…(omissis)…

‘1) La existencia de un crédito tributario líquido, es decir, cuantificado, fijado su monto de manera expresa en instrumento de pago expedido al efecto.

2) La fijación de un plazo para su pago, indicado de manera cierta en el instrumento de pago.

3) La notificación legal del sujeto pasivo de esa obligación, de manera que éste pudiese conocer el monto y la fecha de vencimiento de esa obligación a su cargo.

4) La exigibilidad de la obligación, es decir, el vencimiento del plazo concedido para su pago, por haber transcurrido íntegramente sin haberse suspendido la eficacia del acto por la interposición de algún recurso o petición o bien porque de haberse impugnado legalmente, esta acción hubiese sido decidida y declarado firme el acto de liquidación cuestionado’. (negritas del presente fallo).

No obstante el anterior criterio seguido desde 1993, la Sala Político Administrativa de la Corte Suprema de Justicia en su Sala Especial Tributaria II, mediante decisión del 7 de abril de 1999, se apartó de su propia jurisprudencia -anteriormente citada- y, en tal sentido, estableció que la liquidez de la deuda principal no es presupuesto necesario para la obligación de pagar intereses moratorios, atendiendo a la equiparación de la obligación tributaria con la exigibilidad de las obligaciones civiles, pues éstas últimas para que sean exigibles no deben estar sometidas ni a condición ni a término.

(…). Para fundamentar este cambio jurisprudencial expuesto en la decisión dictada el 7 de abril de 1999, arguyó la Sala Político Administrativa que el artículo 82 del Código Orgánico Tributario de 1982 no incluía la ‘exigibilidad’ como requisito de los intereses de mora; por el contrario, se insertó en dicha disposición legal la expresión ‘falta de pago dentro del término establecido’. Por lo tanto, declaró dicha Sala que los intereses de mora son causados una vez ocurrido el vencimiento del plazo para el pago o el plazo dado para autoliquidar, con independencia de los recursos administrativos o judiciales que se hubieren intentado, ‘pues éstos incidirían sobre los efectos (ejecutividad y ejecutoriedad) del acto de determinación de la obligación tributaria y no sobre la situación jurídica acaecida’ (cita de la decisión dictada por la Sala Político Administrativa el 7 de abril de 1999).

Ahora bien, el 14 de diciembre de 1999, la Corte en Pleno de la entonces Corte Suprema de Justicia declaró parcialmente con lugar el recurso de nulidad por inconstitucionalidad interpuesto contra el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, (…).

En dicha decisión de diciembre de 1999, se reconoció la validez y vigencia de la primera parte del mencionado artículo, en cuanto a la obligación de todo contribuyente de pagar intereses de mora en los casos de falta de pago de la obligación tributaria, así como de las ‘sanciones y accesorios, siempre que se trate de créditos líquidos y exigibles o de plazo vencido. Asimismo, se declaró la nulidad del parágrafo único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, relativo al pago de los intereses compensatorios y la actualización monetaria en caso de ajustes provenientes de reparos (cursivas del fallo dictado por la Sala Plena el 14 de diciembre de 1999).

Al respecto, la Corte en Pleno de la Corte Suprema de Justicia reforzó la naturaleza de los intereses moratorios como una sanción civil, habida cuenta la pacífica distinción por parte de la doctrina y la jurisprudencia entre el carácter penalizado o punitivo de las sanciones pecuniarias -multas- y el carácter resarcitorio del interés moratorio como consecuencia de los daños producidos a la Administración ante el incumplimiento de las obligaciones tributarias.

Conforme a lo anterior, declaró la Corte en Pleno de la Corte Suprema de Justicia que el criterio sentado por la Sala Político Administrativa, en su decisión dictada el 7 de abril de 1999, perdió vigencia bajo la redacción del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, toda vez que realizar con respecto del requisito de la exigibilidad, una interpretación distinta a la que debe hacerse para la obligación civil, no sólo modifica el cómputo del interés sino también la naturaleza de los intereses moratorios, pues lejos de su carácter indemnizatorio, éstos se convertirían en una sanción pecuniaria y, en consecuencia, sujeta a los límites de la actividad sancionadora del Estado.

Por lo tanto, se retomó el criterio que se venía siguiendo desde 1993, establecido por la Sala Político Administrativa (caso: ‘MADOSA’), relativo a la exigibilidad de la obligación tributaria como presupuesto de la indemnización por mora, dejando atrás la jurisprudencia que había sentado la misma Sala Político Administrativa en su decisión dictada el 7 de abril de 1999.

Como corolario, estableció la Corte en Pleno en la decisión comentada del 14 de diciembre de 1999, que ‘los intereses moratorios deben calcularse a partir de la fecha en que, habiéndose determinado y liquidado el impuesto a pagar y siendo exigible la obligación, el contribuyente incurrió en mora y no desde el día siguiente a aquel en que termina el ejercicio respectivo. Estos intereses suponen una obligación dineraria cuyo objeto es una cantidad líquida concretamente, un impuesto definitivamente exigible y liquidado con expresión de su monto’ (cursivas de la citada decisión).

Ahora bien, con ocasión de la aclaratoria solicitada ante la Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia por el Gerente Jurídico del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria -SENIAT- respecto de la decisión dictada por la Corte en Pleno de la Corte Suprema de Justicia el 14 de diciembre de 1999, esta Sala Constitucional, al asumir por remisión de la Sala Plena, dictó su decisión No. 816 del 26 de julio de 2000, en la cual ratificó el criterio expuesto en la decisión objeto de aclaratoria. En tal sentido, al igual que la decisión dictada por la Sala Plena el 14 de diciembre de 1999, esta Sala Constitucional estableció que los intereses moratorios se generan desde la oportunidad en que la obligación se hace exigible, esto es, una vez que el respectivo reparo adquirió firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firmes las decisiones dictadas en virtud de los recursos interpuestos.

. (Sic). (Destacados de esta Sala Político-Administrativa).

Sentencia N° 0191 del 9 de marzo de 2009.

(...). En lo concerniente a los intereses moratorios acaecidos desde el mes de septiembre de 2001 al 17 octubre del mismo año, esta Sala advierte que la decisión de la Sala Político Administrativa de aplicar el criterio sostenido en la sentencia N° 1.490 del 13 de julio de 2007 (caso: Telcel, C.A), resultó ajustado a derecho, ya que para el momento en que se generó el hecho imponible de la obligación tributaria principal (impuesto sobre patente de industria y comercio) se encontraba vigente el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, lo que implicaba que los intereses moratorios -acaecidos en esos ejercicios fiscales- se exigirían una vez que el respectivo reparo formulado por la Administración Tributaria adquiriese firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firmes las decisiones dictadas con ocasión de los recursos interpuestos y no inmediatamente después del vencimiento para el pago.

Ahora bien, por lo que respecta a los intereses moratorios correspondientes al período que va entre el 18 octubre de 2001 y noviembre de 2003, esta Sala Constitucional aprecia, que para dichos períodos fiscales se encontraba en vigencia el Código Orgánico Tributario publicado en la Gaceta Oficial N° 37.305 del 17 de octubre de 2001, el cual prevé en su artículo 343 (Disposiciones Finales) que las normas vinculadas con los intereses moratorios resultaban aplicables a partir del día siguiente de la publicación del Código.

Al respecto, observa esta Sala Constitucional que dentro de los diversos cambios suscitados con la entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001, se encuentra el aspecto vinculado a los intereses moratorios, estableciéndose una nueva regulación (artículo 66) la cual difiere en gran medida de lo pautado en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 y con ello del criterio jurisprudencial sostenido por esta Sala sobre los intereses moratorios surgidos durante los períodos fiscales regidos bajo la vigencia de este último Código. Por lo tanto, siendo ello así y no existiendo una similitud entre las disposiciones que regulan la figura de los intereses moratorios bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994 y del Código Orgánico Tributario de 2001 que hagan presumir a esta Sala que se encuentra en presencia de un acto reeditado del órgano legislativo, este órgano jurisdiccional estima que la Sala Político Administrativa incurrió en un error al pretender extender los efectos de la interpretación realizada por esta Sala Constitucional del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, a los intereses moratorios de las obligaciones tributarias surgidas en los períodos fiscales regidos por el Código Orgánico Tributario actual, vigente desde el 17 de octubre de 2001.

Así las cosas, esta Sala estima que la solicitud de revisión debe ser declarada que ha lugar, específicamente en lo concerniente a los intereses moratorios impuestos a la sociedad mercantil PFIZER VENEZUELA S.A. durante el ejercicio fiscal comprendido entre el 18 octubre de 2001 y noviembre de 2003, al quedar demostrado que la Sala Político Administrativa, aplicó de manera extensiva a los intereses moratorios surgidos bajo la vigencia del actual Código Orgánico Tributario de 2001 (artículo 66) el criterio jurisprudencial que la Sala Constitucional había fijado con relación al artículo 59 del derogado Código Orgánico Tributario de 1994, sin tomar en consideración las indiscutibles diferencias que revelan ambos instrumentos normativos sobre el aspecto de los intereses moratorios, lo que en definitiva atenta contra el principio de seguridad jurídica y confianza legítima que debe existir en todo ordenamiento jurídico, así como en cualquier labor de los órganos jurisdiccionales al momento de impartir justicia.

. (Sic). (Destacados de esta Sala Político-Administrativa).

De las decisiones parcialmente transcritas, observa esta Alzada que la Sala Constitucional de este Alto Tribunal, consideró en el primero de dichos fallos, que bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994, específicamente, del rigor normativo de su artículo 59, los intereses moratorios se generan desde la oportunidad en que la obligación se hace exigible, esto es, una vez que la respectiva objeción fiscal o reparo adquirió firmeza, bien por no haber sido impugnada o por haberse decidido y quedado definitivamente firmes las decisiones dictadas en virtud de los recursos interpuestos; mientras que, según lo dispuesto en el artículo 66 del instrumento orgánico de 2001, los mismos se generan por el simple incumplimiento en el pago de la obligación tributaria principal.

Ahora bien, siendo que en el presente caso la Administración Tributaria liquidó los aludidos intereses moratorios de conformidad con la norma contenida en el Código Orgánico Tributario de 2001, vale decir, aplicando según su vigencia temporal el artículo 66 del referido código, esta M.I. considera prudente reproducir el contenido de la mencionada norma.

Artículo 66.- La falta de pago de la obligación tributaria dentro del plazo establecido hace surgir, de pleno derecho y sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses moratorios desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda, equivalentes a 1.2 veces la tasa activa bancaria aplicable, respectivamente, por cada uno de los períodos en que dichas tasas estuvieron vigentes (…)

.

De la norma antes transcrita se puede advertir que basta el incumplimiento en el pago de la obligación principal para considerar acaecida la causación de los intereses moratorios, siempre y cuando la falta de pago ocurra dentro del término fijado por el texto normativo respectivo, preceptuando además que la obligación surge “sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria”. (Ver sentencia de esta Sala No. 00775 del 3 de junio de 2009, caso: Industrias Diana, C.A.).

Igualmente, es oportuno referir, lo sentado por la Sala Constitucional de este M.T. en el fallo No. 0191 del 9 de marzo de 2009, caso: Municipio V.d.E.C., respecto a que los intereses moratorios responden al momento de la ocurrencia del hecho imponible de la obligación tributaria principal, por lo que la procedencia o no de los mismos debe a.a.a.l. normativa aplicable para ese preciso momento.

Así pues, tomando en consideración que los intereses moratorios se generaron por una diferencia de impuesto sobre la renta para el ejercicio fiscal comprendido desde el 1° de enero de 2002 hasta el 31 de diciembre del mismo año, concluye esta Sala, que la norma aplicable para la determinación de tales intereses, resulta ser el artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001, en razón de su vigencia temporal, siendo exigibles los mismos desde la fecha del incumplimiento en el pago de la obligación tributaria principal, todo ello conforme a los criterios jurisprudenciales supra reseñados. Así se decide.

Derivado del pronunciamiento que antecede, resulta imperativo para esta Alzada declarar procedente la denuncia formulada por la representante de la República, en consecuencia, se declara con lugar el recurso de apelación incoado por la sustituta de la Procuraduría General de la República, en consecuencia se revoca del fallo recurrido la anulación de los intereses moratorios, asimismo, se ordena a la Administración Tributaria efectuar el cálculo de los intereses moratorios conforme a lo expresado en el presente fallo y, emitir la Planilla de Liquidación correspondiente. Así se determina.

En consecuencia, esta M.I. declara sin lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por el ciudadano L.G.C.M., por consiguiente, queda firme la Resolución No. GGSJ/GR/DRAAT/2007-311 de fecha 22 de febrero de 2007 dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

Finalmente, habiéndose declarado sin lugar el recurso contencioso tributario procede la condena en costas procesales a la sociedad de comercio contribuyente, conforme a lo dispuesto en el artículo 334 del Código Orgánico Tributario de 2014, las cuales se imponen en el monto equivalente al cinco por ciento (5%) de la cuantía de dicho recurso. Así se declara.

V

DECISIÓN

En virtud de las razones anteriormente expuestas, esta Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

  1. - FIRMES por no haber sido objeto de apelación y no desfavorecer los intereses del Fisco Nacional: i) la diferencia de impuesto por la cantidad actual de veintisiete mil doscientos setenta y dos bolívares sin céntimos (27.272,00); y ii) la multa prevista en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario del 2001, aplicable ratione temporis, por el monto reexpresado en treinta mil seiscientos ochenta y un bolívares (Bs. 30.681,00) equivalente al 112,50% del tributo omitido.

  2. - CON LUGAR el recurso de apelación ejercido por la representación judicial de la República, contra la sentencia definitiva No. 0559 dictada el 07 de noviembre de 2008 por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central. En consecuencia, se REVOCA del fallo recurrido lo referente a la anulación de los intereses moratorios.

  3. - Se ORDENA a la Administración Tributaria efectuar el cálculo de los intereses moratorios conforme a lo expresado en el presente fallo y, emitir la Planilla de Liquidación correspondiente.

  4. - SIN LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por el ciudadano L.G.C.M., por consiguiente, queda FIRME la Resolución No. GGSJ/GR/DRAAT/2007-311 de fecha 22 de febrero de 2007 dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

Se CONDENA EN COSTAS PROCESALES al prenombrado ciudadano, en los términos expuestos en este fallo.

Publíquese, regístrese y comuníquese. Notifiquese a la Procuraduría General de la República. Remítase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los seis (06) días del mes de julio del año dos mil dieciséis (2016). Años 206º de la Independencia y 157º de la Federación.

La Presidenta M.C.A.V.
La Vicepresidenta E.C.G.R.
La Magistrada, B.G.C.S. Ponente
El Magistrado INOCENCIO FIGUEROA ARIZALETA
El Magistrado M.A.M.S.
La Secretaria, Y.R.M.
En fecha doce (12) de julio del año dos mil dieciséis, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00708.
La Secretaria, Y.R.M.