Decisión nº 036-2010 de Juzgado Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 11 de Junio de 2010

Fecha de Resolución11 de Junio de 2010
EmisorJuzgado Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario
PonenteMaría Ynés Cañizalez León
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 11 de junio de 2010.-

200º y 151º

Asunto Nº AP41-U-2008-000727 SENTENCIA N° 036/2010.-

Vistos con los informes de las partes.

En fecha 28 de octubre de 2008, la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.), remitió a este Órgano Jurisdiccional el recurso contencioso tributario interpuesto, por los ciudadanos José Rafael Belisario Rincón y Licett Galietta, titulares de las Cédulas de Identidad Nros V-7.832.938 y V-10.362.212, abogados, inscritos en el Inpreabogado bajo los Nros 34.357 y 58.873, actuando con el carácter de apoderado de la empresa SERVICIO PAN AMERICANO DE PROTECCIÓN, C.A. (SERPAPROCA), inscrita originalmente por ante el Registro Mercantil primero de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas en fecha 17 de octubre de 1958, bajo el N° 40, Tomo 28-A, contra la Resolución Culminatoria de Sumario N° SNAT/INTI/GRTICERC/DSA/R-2008-116, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) en fecha 29 de agosto de 2008, que impuso a la recurrente la obligación de pagar la cantidad de Bs.F 8.370.129,00, en materia de impuesto al valor agregado.

Este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario en horas de despacho del día 30 de octubre de 2008, formó expediente bajo el N° AP41-U-2008-727, dio entrada al precitado recurso y ordenó practicar las notificaciones de Ley, a los fines de la admisión o no del mismo.

Al estar las partes a derecho y por cumplirse los requisitos establecidos en el Código Orgánico Tributario, el Tribunal, mediante sentencia interlocutoria Nro 088/2009 de fecha 05 de junio de 2009, admitió el recurso contencioso tributario ejercido.

Siendo el plazo para promover pruebas en la causa, ambas partes hicieron uso de su derecho, las cuales fueron admitidas por este Tribunal al no encontrarlas ilegales ni impertinentes, tal y como se desprende del auto de fecha 8 de julio de 2009.

En la oportunidad procesal para que los intervinientes presentaran Informes en la causa, compareció la ciudadana Betzayda Vera Torrealba, abogada inscrita en el Inpreabogado bajo el N° 58.907, actuando en representación de la ciudadana Procuradora General de la República y consignó sus conclusiones escritas, de la misma manera lo hizo la representación de la recurrente fecha 21 de enero de 2010.

Por medio de auto emanado en fecha 03 de febrero de 2010, este Órgano Jurisdiccional dejó constancia que la representación de SERVICIO PAN AMERICANO DE PROTECCION, C.A. (SERPAROCA), estando en tiempo para hacerlo, presentó observaciones a los informes de la recurrida y, al mismo tiempo, dijo Vistos.

Ante tales actuaciones, el Tribunal procede a dictar sentencia con base en las consideraciones siguientes.

I

ANTECEDENTES

La Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) emitió, en fecha 29 de agosto de 2008, la Resolución Culminatoria de Sumario Nº SNAT/INTI/GRTICERC/DSA/R-2008-116 producto de revisión efectuada a la contribuyente SERVICIO PANAMERICANO DE PROTECCION, C.A.(SERPAPROCA), en materia de Impuesto al Valor Agregado, correspondiente a los periodos comprendidos entre junio a diciembre de 2003, ambos inclusive, un impuesto a pagar, multas e intereses acienden a la cantidad total de Bs. F. 8.369.529,00.

En virtud de esa investigación, el ente tributario formuló reparos a la Declaración de todos los Débitos Fiscales correspondientes a servicios prestados a empresas filiales y de la asistencia técnica prestada a las mismas y a los créditos fiscales, por considerar que las facturas utilizadas por la recurrente, son falsas o no fidedignas. Posteriormente, luego del allanamiento parcial y de los descargos presentados, fue confirmado el reparo a los créditos fiscales, al advertir en algunas de esas facturas la omisión del No. de Control en el formato y otras con imprentas diferentes con indicación del No. de control y no guardar la relación con el señalado en la factura, y fundamenta la Gerencia el rechazo a la deducción solicitada, en virtud de no haber cumplido los requisitos de admisibilidad, consagrados en los numerales 5 y 6 del artículo 30 y 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado; por lo tanto, confirmó la cantidad de Bs. 2.173.103,48, para los períodos comprendidos de junio 2003 a diciembre 2003.

Ahora bien, como consecuencia de la interpretación de los artículos 111 y 66, ambos del Código Orgánico Tributario, fueron liquidados los conceptos de multa e intereses moratorios, con la siguiente discriminación:

PERIODO FISCAL IMPUESTO BS F.F. MULTA BS.F. INTERESES BS.F.

SEPTIEMBRE 2003 264.281,00 704.976,00 283.368,00

OCTUBRE 2003 68.033,00 181.478,00 71.374,00

NOVIEMBRE 2003 603.291,00 1.609.296,00 621.571,00

DICIEMBRE 2003 846.858,00 2.259.016,00 856.587,00

Inconforme con esta decisión, la representación de SERVICIO PAN AMERICANO DE PROTECCION, C.A. (SERPAPROCA), ejerció recurso contencioso tributario, el cual es objeto de la presente decisión.

II

ALEGATOS DE LAS PARTES

1) De la recurrente:

En el escrito inicial, la representación judicial de la empresa SERVICIO PANAMERICANO DE PROTECCION, C.A. (SERPAPROCA), alegó la nulidad del acto administrativo recurrido, afirma que el mismo se encuentra viciado por falso supuesto de derecho, porque las facturas sÍ contienen todos los elementos de validez previstos en la legislación del impuesto al valor agregado, así mismo, considera dicha representación que los errores de las facturas no son responsabilidad de ellos por haber sido emitidos por la contribuyente; más sin embargo, las mismas cumplen con los datos exigidos por la Ley y soportando así el crédito fiscal respectivo.

De igual forma, arguye que es inconstitucional la pretensión de la Administración Tributaria el reconocer la factura como el único instrumento legal, como prueba del desembolso y del soporte del crédito fiscal. Rechaza tal posición pues las normas están dirigidas a los libradores de las facturas, escapando de la responsabilidad de los contribuyentes pagadores el cumplimiento de los requisitos pretendidos para la elaboración de las mismas, advirtiendo que, si la Administración Tributaria considera, a fin de dar cumplimiento a lo establecido en la Ley de Impuesto al Valor Agregado, que deben desconocerse todos los créditos fiscales contenidos en documentos de esta naturaleza con estas características no son fidedignas o incumplen con los requisitos reglamentarios, el mismo tratamiento debe ser aplicado a los débitos fiscales asentados en dichas facturas, pues para éstos en ambos casos no puede sostener la fiabilidad del debito fiscal.

Ahora bien, continúa argumentando sobre la inconstitucionalidad del reparo emitido por la Administración Tributaria, porque viola el principio de Capacidad Contributiva establecido en el artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, por cuanto la Administración Tributaria pretende que la contribuyente debe pagar su impuesto al valor agregado como si no hubiere sido efectivamente trasladado el débito fiscal por parte de sus proveedores de bienes y servicios y no hubiere soportado el pago del mismo, naciendo para ella el derecho a la deducción del crédito fiscal correspondiente, cercenándole el derecho a ser gravado de acuerdo con su real capacidad económica.

De igual forma señala, que el rechazo de los créditos fiscales, como consecuencia del supuesto incumplimiento de requisitos legales o reglamentarios exigidos para la emisión de las facturas por parte del contribuyente emisor de la factura, constituye igualmente una clara violación a los principios constitucionales de legalidad, igualdad, razonabilidad y proporcionalidad que rigen la materia sancionatoria, porque la pérdida del derecho a la deducción o recuperación de los créditos fiscales acreditados en facturas defectuosas, entraña una verdadera sanción para el comprador de bienes o receptor de los servicios sin que, por otra parte, exista en la ley de la materia norma alguna que tipifique su conducta como antijurídica; amén de atribuirle los calificativos de discriminatorias y desproporcionadas .

Continúa su denuncia de la violación de principios constitucionales, tales como el de libertad de prueba y de presunción de inocencia, establecidos en los artículos 22 y 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela; toda vez que, en cuanto al primero, la Administración Tributaria se limitó sólo a revisar el cumplimiento de los requisitos de las emitidas por los proveedores de bienes y servicios con el fin de determinar la procedencia o no de los créditos fiscales, sin revisar otros elementos probatorios aportados por aquella: comprobantes de pago a proveedores de bienes y servicios, de contabilidad, asientos contables y otros. En cuanto a la violación del principio de presunción de inocencia fundamenta su petitorio en constreñir a las autoridades fiscales a efectuar una evaluación de todos los elementos probatorios existentes para verificar si, efectivamente, al deducir créditos fiscales en forma indebida, ha obtenido un provecho ilegal.

Asegura la contribuyente que la actuación fiscal incumple lo dispuesto en el “artículo 120 del Código Orgánico Tributario”, por la determinación sobre base presuntiva, debido a que según la regla general en materia de determinación de oficio, cuando ésta se realice sobre base cierta, deben considerarse todos los elementos probatorios exigidos por ley ocurriendo, en el caso de autos, exclusivamente, de las facturas, desechando otros soportes del crédito fiscal, presuntamente ella presentados.

Sigue su argumentación la contribuyente, alegando a su favor la improcedencia de la Imposición de la sanción por contravención, en virtud de lo dispuesto en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario vigente, pues ésta procede en el caso de reparos por el incumplimiento de las obligaciones tributarias, causantes de una disminución ilegítima de ingresos tributarios; y, en el subiúdice, la administración tributaria no ha desconocido el pago sino que se ha limitado a señalar la existencia de prueba, o que las facturas no son fidedignas.

Insiste en su defensa, en el rechazo del criterio del ente sancionador, al interpretar el parágrafo primero del artículo 79 eiusdem. Bajo este contexto, menciona la aplicación de responsabilidad del numeral 4 del artículo 85 eiusdem, referido al error de derecho excusable.

Finalmente, atinente a los intereses moratorios, respalda su discrepancia en la iliquidez y no exigibilidad de las obligaciones tributarias controvertidas y en el criterio del Alto Tribunal, en Sentencia dictada por la Sala Constitucional, en sentencia de fecha 13 de julio de 2007, Caso: Telcel, C.A.

Siendo el plazo para consignar los informes, así lo hizo la contribuyente, quien ratificó todos y cada uno de los argumentos expuestos en el escrito recursivo, haciendo hincapié en las pruebas, promovidas y evacuadas.

2) De la representación de la República:

La Ciudadana Betzayda Vera Torrealba, identificada supra, en su escrito de Informes, ratificó los fundamentos de hecho y de derecho del acto impugnado. Asimismo, desarrolló la defensa de su mandante en los siguientes particulares:

Inherente al vicio de falso supuesto de derecho, considera que las facturas cuestionadas no contienen todos los elementos de validez exigidos en la Ley del Impuesto al Valor Agregado; asevera, la evidencia del incumplimiento por parte de la contribuyente, de la normativa legal aplicable establecida en los artículos 30 y 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y el artículo 62 y 70 de su Reglamento,, no configurándose las modalidades del vicio de falso supuesto, toda vez que los hechos apreciados por la Administración Tributaria son reales y encuadran perfectamente en la normativa legal y reglamentaria aplicada.

De la supuesta inconstitucionalidad de la pretensión de reconocer a las facturas como único instrumento legal que sirve de prueba del desembolso y del soporte del crédito fiscal; como violación del principio de la capacidad contributiva, además de los de legalidad, igualdad, razonabilidad y proprorcionalidad que rigen en materia sancionatoria, así como los de libertad de prueba y de la presunción de inocencia, establecidos en los artículos 22 y 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, aprecia que la emisión de facturas constituye el presupuesto necesario para el nacimiento, por una parte, del derecho del contribuyente ordinario, en su condición de prestador de servicios, de resarcirse del impuesto pagado o soportado en la adquisición de bienes y servicios necesario para mantener su actividad prestataria, advirtiendo, en el caso de marras, que se observa la promoción de facturas no fidedignas y defectuosas con lo cual pudieron soportarse dichos créditos fiscales, contraviniendo lo establecido en el artículo 35 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y los artículos 55 y 62 de su Reglamento.

En cuanto a la violación de los principios constitucionales de capacidad contributiva, legalidad, igualdad, razonabilidad, proporcionalidad, consagrados en los artículos 115, 317 y 316 de la Constitución de la Republica Bolivariana de Venezuela, esgrime que la contribuyente debió, no sólo solicitar la nulidad del instrumento legal sino además justificar o probar razonadamente el daño patrimonial con características confiscatorias y demostrar el daño patrimonial causado.

En cuanto a la prueba de experticia contable, considera que es ésta no se establece en ningún momento, la veracidad de las facturas rechazadas por la fiscalización a través de otros documentos probatorios distintos, por último señaló, que la experticia no es la prueba idónea para determinar si las facturas que soportan los créditos fiscales investigados son o no fidedignas.

De la supuesta violación del artículo 120 del Código Orgánico Tributario relativo a la determinación sobre base presuntiva, explica que ello no ocurrió de esa manera, puesto que dicha fiscalización se efectuó sobre base cierta, atendiendo a la revisión no sólo de facturas, sino de los libros de ventas, las declaraciones de Impuesto al Valor Agregado y otros debidamente solicitados y facilitados por la misma contribuyente.

De la improcedencia de la imposición de la sanción por contravención de los artículos 79, numeral 4° del artículo 85 y 111 del Código Orgánico Tributario. Continua su exposición advirtiendo que la ausencia de intención dolosa o defraudación, no puede ser estimada como una circunstancia capaz de atenuar la pena impuesta, debido a que el incumplimiento consiste en una disminución ilegítima de ingresos tributarios. No obstante, resalta que la actuación del sancionador ocurre luego de una profunda investigación; y, partiendo de ese supuesto correspondía a la recurrente, en ejercicio de la libertad probatoria desplegar su defensa y contradecir esa decisión. Proceder, a su juicio, no efectuado por la solicitante.

Derivados de los alegatos de la contribuyente sobre la ilegalidad de los intereses moratorios, aconseja la representante de la República, el seguimiento al dispositivo de la norma aplicable al tema reflejada en el artículo 66 Código Orgánico Tributario de 2001 que, de manera diáfana, imparte las directrices pertinentes en el supuesto de la generación de la mora, es decir, ante la extemporaneidad en el pago de la obligación tributaria, surgiendo de pleno derecho y sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria.

III

PRUEBAS

Estando en la oportunidad procesal fijada para promover pruebas en la presente causa, según el artículo 269 del Código Orgánico Tributario 2001, ambas partes hicieron uso de su derecho.

La representación de la República, promovió el expediente administrativo; con el fin de demostrar la procedencia de los impuestos, multas e intereses moratorios determinados y la representación de la Contribuyente, a través de los siguientes medios

  1. Pruebas documentales: Libros de Ventas y Declaraciones Impositivas, para dejar constancia del registro de las operaciones realizadas por las empresas filiales; así como la solicitud del expediente administrativo.

  2. Experticia contable para corroborar los siguientes alegatos: Que los créditos fiscales correspondientes al período junio 2003 a diciembre 2003, fueron soportados. Que la contabilidad de la contribuyente está realizada en base a los Principios de Contabilidad generalmente Aceptados. Que los expertos contables designados se sirvan motivar su informe pericial.

    IV

    MOTIVACIONES PARA DECIDIR

    Analizadas las actas procesales y demás recaudos del expediente, observa esta Sentenciadora que la litis se concentra en dilucidar sobre la legalidad de la interpretación de la Administración Tributaria al considerar las facturas como el único medio para justificar el crédito fiscal, y si con ello ha violado principios constitucionales como el de capacidad contributiva, legalidad, igualdad, razonabilidad, proporcionalidad, presunción de inocencia y libertad de la prueba.

    Denuncia la recurrente, que el ente tributario emitió Resolución Sumario Administrativo Nº SNAT/INTI/GRTICERC/DSA-R-2008-116, de fecha 29 de agosto de 2008, sin valorar los argumentos expuestos en su escrito de descargos, admitiendo que, efectivamente, las facturas impugnadas adolecen de errores no pretendiendo demostrar que tales facturas son perfectas, pero que comprueban el pago de las obligaciones tributarias y que fueron soportadas por la contribuyente, surgiendo un crédito fiscal a su favor, traduciéndose además en el vicio de falso supuesto de derecho, pues dichas facturas sí contienen todos los elementos de validez exigidos en la normativa legal del Impuesto al Valor Agregado.

    Asimismo considera la recurrente que la fiscalización se ha debido realizar en búsqueda de la veracidad de las operaciones debiendo auditar los libros de compra y los comprobantes del pago, certificaciones de las facturas a las empresas emisoras de esas facturas.

    Por su parte, la representación de la República destaca, luego de una revisión exhaustiva de todos los elementos que conforman el expediente administrativo, que se evidenció el incumplimiento por parte de la contribuyente de la normativa legal aplicable contenida en la Ley y Reglamento del Impuesto al Valor Agregado.

    Cabe destacar, que la representación de la contribuyente, esgrime la configuración del vicio de falso supuesto debido al rechazo de las facturas que respaldan a los créditos fiscales generados a su favor por concepto de pago de Impuesto al Valor Agregado, por parte de la Administración Tributaria al considerar las facturas como falsas o no fidedignas, generándole con esto una limitación al principio constitucional de libertad de la prueba y constituye, igualmente, una clara violación a los principios constitucionales de legalidad, igualdad, razonabilidad y proporcionalidad vigentes en materia sancionatoria, pues las sanciones son discriminatorias y desproporcionadas.

    Ahora bien, respecto a la defensa anterior, debe esta Juzgadora reiterar el criterio, según el cual el referido vicio se presenta cuando la Administración, para decidir, se fundamenta en hechos inexistentes, o que ocurrieron de manera distinta a la apreciación efectuada por el órgano administrativo; o cuando la Administración se apoya en una norma que no resulta aplicable al caso concreto, lo cual afecta la causa del acto administrativo y acarrea su nulidad requiriéndose, así, examinar si la configuración del acto se adecuó a las circunstancias de hecho probadas en el expediente administrativo, de manera que sean congruentes con el supuesto previsto en la norma legal (vid. sentencias Nos. 330 y 930 del 26 de febrero de 2002 y 29 de julio de 2004, casos: Ingeconsult Inspecciones, C.A y José María de Viana, respectivamente, dictadas por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia).

    En tal sentido, debe partirse del estudio de la norma invocada como errada en su interpretación por parte de la Administración Tributaria, referida a los elementos de validez de las facturas, contenidos en el artículo 30 y 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado de fecha 30 de agosto de 2002, vigente para la fecha de los períodos fiscalizados, cuyos textos disponen:

    Artículo 30: Los contribuyentes que hubieran facturado un debito fiscal superior al que corresponda según esta Ley, deberán atenerse al monto facturado para determinar el debito fiscal del que correspondiente periodo de imposición, salvo que hayan subsanado el error dentro de dicho periodo.

    No generarán crédito fiscal los impuestos incluidos en facturas falsas o no fidedignas, o en las que no se cumplan con los requisitos exigidos conforme a lo previsto en el artículo 57de esta Ley, o hayan sido otorgadas por quienes no fuesen contribuyentes ordinarios registrados como tales, sin perjuicio de las sanciones establecidas por defraudación en el Código Orgánico Tributario.

    Artículo 57: La Administración Tributaria dictará las normas en que se establezcan los requisitos, formalidades y especificaciones que deben cumplirse en la impresión y emisión de las facturas, y demás documentos que se generen conforme a lo previsto en esta Ley.

    En todo caso, la factura o documento de que se trate deberá contener como mínimo los requisitos que se enumeran a continuación:

    Omissis.

  3. Número de Control consecutivo y único por cada documento impreso, que se inicie con la frase “N° de Control…”. Este número no estará relacionado con el número de facturación previsto en el numeral anterior, salvo que el contribuyente así lo disponga. Si el contribuyente desarrolla actividades en más de un establecimiento o sucursal, debe emitir las facturas con numeración consecutiva única por cada establecimiento o sucursal. Si el contribuyente solicita la impresión de documentos en original y copias, tanto el original como sus respectivas copias deberán contener el mismo Número de Control. El orden de los documentos deberá comenzar con el Número de control 01, pudiendo el contribuyente repetir la numeración cuando ésta supere los ocho (8) dígitos.

    Omissis.

    Parágrafo Primero: La Administración Tributaria podrá establecer normas tendentes a regular la corrección de los errores materiales en que hubiesen podido incurrir los contribuyentes al momento de emitir las facturas y cualquier otro documento equivalente que las sustituyan.

    Omissis..

    Respecto a la omisión de los requisitos legales y reglamentarios que deben contener las facturas, a los efectos de admitir los impuestos soportados por la contribuyente, en las compras de bienes y/o adquisición de servicios en materia de impuesto a las ventas, así como lo atinente a la necesaria presentación de la factura original para ser posible la deducción de los créditos fiscales pretendidos, ha sido criterio reiterado del Máximo Tribunal, sin menoscabo de la existencia de tal regulación, a cuyos postulados deben sujetarse las partes intervinientes en la relación jurídico tributaria, que debe examinarse cada caso en particular para así determinar si los requisitos omitidos son esenciales o simplemente formales, de manera que pudieran obstaculizar la función de control y recaudación del Fisco Nacional respecto a los débitos fiscales a los que tiene derecho.

    De igual manera, la Sala Político Administrativa del Supremo Tribunal ha interpretado, en el sentido de que sólo con la presentación de la factura original se tiene el derecho a deducir créditos fiscales, que siendo éste el documento por excelencia para demostrar las operaciones efectuadas en la actividad económica de la contribuyente, “….sin embargo no es el único instrumento con el que se puede verificar el impuesto soportado por el contribuyente, pues surge procedente considerar el principio de libertad de pruebas en esta materia. (Vid. Sentencia No. 1321 del 29 de octubre de 2008. Caso: Distribuidora Excava, C.A.

    Bajo este contexto, valga aportar los pronunciamientos emitidos por ese Alto Tribunal, dirigidos a reforzar la admisión del principio de libertad probatoria, en Sentencias N° 4581 de fecha 30 de junio de 2005, caso: Cervecería Polar del Centro (Cepocentro), N° 2.158 del 10 de octubre de 2001, caso Hilados Flexilón, S.A., N° 2.991 de fecha 18 de diciembre de 2001, caso: C.A. Tenería Primero de Octubre). A tales efectos, ha señalado la Sala Político Administrativa:

    En efecto, una factura bien elaborada le permite al Fisco Nacional conocer quiénes fueron realmente los contribuyentes que intervinieron en la operación, qué tipo de operación realizaron, cuál fue su monto y cuál fue el impuesto que retuvo el vendedor al momento de hacer la operación y el cual origina el crédito fiscal en beneficio del comprador. También le permite perseguir al proveedor para reclamar de él el pago del impuesto que ha retenido, porque se conoce perfectamente su nombre o razón social, su número de registro o información fiscal, cual es su domicilio y la cantidad retenida por concepto de impuesto.

    En la norma parcialmente transcrita supra, se somete la validez de las facturas, para dar derecho a deducir el crédito fiscal, al cumplimiento de algunos requisitos legales y reglamentarios. Sin embargo, la ley en general y, en particular, la ley tributaria, no puede aplicarse sin atender al propósito y razón del legislador, que en este caso no puede ser otro que asegurarle al Fisco Nacional el necesario control sobre las operaciones realizadas por los contribuyentes, de manera que no tenga que reconocer créditos fiscales y reintegrarlos cuando al mismo tiempo no pueda perseguir al vendedor de los bienes y servicios que retuvo la misma cantidad por impuesto al consumo, con lo que en definitiva no se merma el ingreso fiscal a que el Estado tiene derecho.

    Por tal motivo estima la Sala que al interpretarse el dispositivo bajo análisis, debe atenderse a si los requisitos reglamentarios son esenciales o simplemente formales, si son indispensables para la persecución del débito fiscal correspondiente por parte del Estado o si son solo exigencias de forma.

    De manera que debe dispensarse la omisión del requisito, a los sólos fines del reintegro, cuando la factura adolece de uno de los requisitos formales, de otro modo el contribuyente debe sufrir las consecuencias de la pérdida de su derecho al reintegro de sus créditos fiscales porque le dificultó o impidió al Fisco Nacional la persecución del débito fiscal correspondiente.

    En conclusión, debe analizarse en cada caso concreto, si la falta del o los requisitos cuestionados desnaturalizan el contenido de las facturas y si por esa razón se impide al Fisco Nacional asegurar la normal y oportuna recaudación de este impuesto, por parte de los proveedores, perturbándose así la función de control que está obligado realizar. Ya que si no fuere así, es decir, si la facultad de la Administración Tributara no se ve impedida de recuperar los impuestos retenidos por débitos fiscales, entonces tiene la Sala forzosamente que declarar cumplido el fin de la factura para dar derecho al crédito fiscal en este caso y, en consecuencia, reconocer la procedencia del crédito fiscal con basamento en dicho instrumento.

    Dentro de esta interpretación de justicia tributaria, las negativas de reconocimientos de los créditos fiscales en el proceso de determinación del impuesto al consumo suntuario y a las ventas, deben ser examinadas equitativamente, tanto por la Administración Tributaria como por los Jueces Tributarios, a fin de precisar, en cada caso concreto, cuándo el incumplimiento de los requisitos previstos en el mencionado artículo 63 del Reglamento lesiona la necesaria función de control que el Fisco Nacional está en el deber de realizar, impidiéndole ejercicio de su derecho a perseguir el débito fiscal correspondiente. Y si este es el caso, debe establecerse para la contribuyente la pérdida de los créditos fiscales. Así se declara.

    Si por el contrario el requisito que se exige en la factura es simplemente formal, su incumplimiento da derecho a la Administración Tributaria de imponer sanciones pecuniarias a los administrados, por no haber cuidado el contenido de las facturas recibidas, y las cuales quedarían tipificadas como incumplimiento de deberes formales, conforme al artículo 108 del Código Orgánico Tributario. Así también se declara

    . (Sentencia N° 2.158 del 10 de octubre de 2001, caso Hilados Flexilón, S.A.).

    Asimismo, respecto al principio de libertad de pruebas, la sentencia No. 1321 de fecha 29 de octubre de 2008, caso: Distribuidora Exceda, C.A., recordó la admisión de éste, en materia tributaria, conforme lo estipulado en el artículo 156 del Código Orgánico Tributario de 2001.

    En armonía con los criterios jurisprudenciales supra, con la abogada de la República, este Tribunal concluye, si bien la factura constituye un elemento fundamental para la demostración y comprobación de las operaciones comerciales de un contribuyente y con ellas se materializan los créditos fiscales generados en un determinado período fiscal, la misma no representa un único elemento constitutivo de ese crédito fiscal, toda vez que lo determinante para la deducibilidad de los créditos fiscales, es el efectivo pago de la esa transacción causante de los mismos. Ello también, en razón de que la propia Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, actual Ley de Impuesto al Valor Agregado, y su Reglamento reconocen la existencia de otros documentos equivalentes a éstas para comprobar los débitos y créditos fiscales en materia del impuesto a las ventas. (Vid. Artículo 33)

    Debe concluirse entonces, “…que el incumplimiento de alguno de los requisitos legales y reglamentarios en materia de facturas no acarrea necesariamente la pérdida del crédito fiscal, sino que habrá de atenderse al examen equitativo y racional de las mismas en cada caso concreto, en concordancia con los documentos equivalentes y los restantes elementos probatorios aportados por los contribuyentes para soportar sus débitos y créditos fiscales; ello sin menoscabo del deber que pesa sobre todo contribuyente o responsable de acatar fielmente la normativa dictada por el legislador tributario en materia de facturación” (Sentencia S.P.A. TSJ. N° 4.581 de fecha 30 de junio de 2005, caso: Cervecería Polar del Centro (Cepocentro).

    Bajo este orden de ideas, se observa en el expediente, específicamente en los folios 2467 al 2480, de la pieza 11/22 del escrito de descargos, la contribuyente solicita la evacuación de una prueba de experticia, luego de describir una serie de supuestos errores incurridos por la fiscalización; mencionando la Administración Tributaria en la Resolución Culminatoria de Sumario Nº SNAT/INTI/GTICERC/DSA/R-2008-116, sólo la designación del perito experto y la consignación de pruebas documentales (folios 81 y 82 del expediente).

    Por su parte, la recurrente, oportunamente, en sede judicial promueve experticia contable sobre los siguientes particulares (folios 178 al 192):

    “la experticia contable versará sobre los siguientes particulares: 1) Que los créditos fiscales correspondientes al período reparado desde junio 2003 hasta diciembre 2003, ambos inclusive, reflejados en las facturas relacionadas en el anexo N° 9 del acta de Reparo por la cantidad de por la cantidad de Bs.F. 2.173.103,49 fueron soportados, desde el punto de vista económico por nuestra representada con ocasión de la adquisición de bienes y servicios gravadas con Impuesto al Valor Agregado (IVA). Para lo cual solicitamos una revisión de todos los documentos contables que respaldan las facturas de nuestra representada y de cualquier otro medio de prueba que conste en el expediente del presente proceso.2) Que la contabilidad de SERVICIO PANAMERICANO DE PROTECCION, C.A. esta llevada de conformidad con los principios de Contabilidad generalmente aceptados.3) Solicitamos que se motive el informe pericial.

    Y, haciendo uso de los siguientes instrumentos:

    Registro Mercantil, acta de reparo, resolución culminatoria de sumario administrativo, escrito de recurso contencioso tributario, declaraciones de IVA correspondientes a los periodos junio a diciembre de 2003, tanto las originales como las sustitutivas presentadas después de haberse allanado parcialmente del reparo, estados financieros consolidados al 31 de diciembre de 2003 y por el año finalizado en esa fecha, procedimiento contable aplicado por la recurrente para la liquidación de los pagos de las facturas emitidas entre empresas relacionadas, asientos de diario elaborados por la Contribuyente para registrar las facturas objeto de reparo, mayor analítico de las cuentas contables afectadas por el registro de las facturas objeto de reparo, libro de compras, plan de cuentas contable en uso por la Contribuyente para el año 2003, pruebas documentales insertas en el expediente, utilizadas para conciliar los créditos fiscales rechazados con los debitos fiscales declarados por las empresas que emitieron las empresas que emitieron las facturas rechazadas a SERPAPROCA.

    Llegando a los siguientes resultados:

    “los expertos conocieron la manera como se realizaban las transacciones intercompañias, SERPAPROCA, empresas cuyos cuyos créditos fiscales fueron rechazados, celebra “contrato de servicio de transporte, procesamiento y custodio de valores” con clientes domiciliado en todo el territorio nacional, constituyendo compañías de traslado y custodia de valores es por ese motivo que se involucran todas las empresas q prestan servicios en el territorio y que sean celebrado algún contrato con la casa matriz, utilizando la figura de orden de servicio. Cuando el contrato es celebrado por SERPAPROCA, esta le factura a sus clientes según contrato y a su vez las empresas filiales proceden a facturar a su casa matriz los servicios prestados a los clientes SERPAPROCA. Se determino al verificar el anexo Nº 9 del acta de reparo que las transacciones rechazadas corresponden a las operaciones con las empresas relacionadas, Se constato en los libros de ventas y en las declaraciones de todos y cada uno de los proveedores de bienes y servicios cuya emisión de las facturas fueron rechazadas y por ende el registro de los créditos fiscales. El registro en el libro de compras del periodo en el periodo que fueron emitidas, correspondiendo la suma que presenta la declaración de IVA del mismo periodo. Se concilio los créditos fiscales rechazados a SEPAPROCA, con las cantidades que fueron declaradas por las compañías relacionadas y declaradas por cada una de las empresas en el periodo en el cual se emitió la factura de venta y pagó la cuota tributaria correspondiente.”

    “1.-Los expertos constataron que las compras de bienes y servicios amparados por facturas rechazadas relacionadas en el anexo 98 corresponden a operaciones propias de su actividad comercial desarrollado por la contribuyente con sus filiales se encuentran oportuna y adecuadamente asentadas en el libro de compras y se corresponden con las cantidades relacionadas en las Declaraciones de Impuesto al Valor Agregado.

  4. -Que los créditos fiscales rechazados a SERPAPROCA en el periodo 2003 facturas por la cantidad de Bs.F 2.173.103,49, se encuentran soportados por facturas debidamente respaldadas.

  5. -Los estados financieros antes mencionados presentan razonablemente en todos sus aspectos, resultados de sus operaciones y sus movimientos, acorde con los principios contables de aceptación general.

    En atención a lo expuesto, esta Juzgadora comparte el alegato de la recurrente sobre el falso supuesto, debido a que según se desprende de los resultados del dictamen pericial, -sin oposición por parte de la Administración Tributaria-, que las facturas rechazadas corresponden a operaciones propias de su actividad comercial desarrollada por la contribuyente con sus filiales, oportuna y adecuadamente asentadas en el libro de ventas –tampoco objetados-, y corresponden a las cantidades relacionadas en las declaraciones de Impuesto al Valor Agregado, siendo evidente la actuación de ésta de no desposeer al Tesoro Nacional del pago de impuesto al Valor Agregado, quien a pesar de reconocer errores las facturas satisfizo la condición fundamental para la procedencia del crédito fiscal al haberlo pagado y soportado.

    De esta manera, se declara improcedente el reparo formulado a la recurrente SERVICIO PANAMERICANO DE PROTECCION, C.A. (SERPAPROCA), contenido en el rechazo de los créditos fiscales, correspondiente al período junio-diciembre 2003, por facturas falsas o no fidedignas, de acuerdo a lo previsto en el numeral 3 del artículo 240 del Código Orgánico Tributario. Así se decide.

    Declarada como ha sido la inexistencia de la obligación principal, por vía de consecuencia, corren la misma suerte las multas aplicadas y los intereses moratorios calculados en base a ésta. Así se decide.

    Conforme a la decisión anterior, resulta impertinente entrar a conocer el resto de los alegatos esgrimidos por la contribuyente. Así se decide.

    V

    DECISIÓN

    En base a las consideraciones precedentes, este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto la sociedad mercantil SERVICIO PANAMERICANO DE PROTECCION, C.A. (SERPAPROCA), contra la Resolución de Sumario Administrativo N° SNAT/INTI/GRTICERC/DSAR/R-2008-116, emanada de la Gerente Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del SENIAT en fecha 29 de agosto de 2008, en materia de Impuesto al Valor Agregado, correspondiente a los periodos comprendidos entre junio a diciembre de 2003, ambos inclusive, por concepto de impuesto a pagar, multas e intereses hacienden a la cantidad total de Bs. F. 8.370.129,00; y, en virtud de la presente decisión nula y sin efecto legal alguno.

    No hay condenatoria en costas procesales a la República, en atención al criterio sustentado por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en Sentencia de fecha 30 de septiembre de 2009, caso: Julián Isaías Rodríguez, actuando como Fiscal General de la República.

    Publíquese, Regístrese y Notifíquese a la ciudadana Procuradora General de la República y a la contribuyente.

    Dada, firmada y sellada en la sede del Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los once (11) días del mes de Junio de 2010.- Años 200º de la Independencia y 151º de la Federación.-

    La Juez,

    María Ynés Cañizalez L.

    La Secretaria,

    Katiuska Urbáez.-

    La anterior decisión se publicó en su fecha a las 12:05 p.m.

    La Secretaria,

    Katiuska Urbáez.-

    Asunto No. AP41-U-2008-000727.-

    MYC/macarena.-

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