Decisión nº 0701 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 2 de Noviembre de 2009
| Fecha de Resolución | 2 de Noviembre de 2009 |
| Emisor | Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central |
| Ponente | Jose Alberto Yanes Garcia |
| Procedimiento | Recurso Contencioso Tributario |
REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
TRIBUNAL SUPERIOR DE LO
CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION CENTRAL
Exp. N° 0966
SENTENCIA DEFINITIVA N° 0701
Valencia, 02 de noviembre de 2009.
199º y 150º
El 04 de octubre de 2006, el ciudadano R.Á.P., titular de la cédula de identidad N° V-1.734.879, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 2.136, interpuso recurso contencioso tributario ante este juzgado, en su carácter de apoderado judicial de SOLINTEX DE VENEZUELA, S.A., inscrita en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, el 27 de febrero de 1973, bajo el N° 61, Tomo 1-A, y en el Registro de Información Fiscal bajo el Nº J-00082263-8, con domicilio fiscal ubicado en la Calle L.A.S., Edificio Torre del Centro, Pen Hause 902, Maracay, Estado Aragua, contra el acto administrativo contenido en la Resolución N° GGSJ/GR/DRAAT/2005/2270 del 22 de septiembre de 2005, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), en la cual declaró parcialmente con lugar el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente y confirmó la Resolución Nº GRTI-RCE-SM-ASA-00-000026 del 06 de julio de 2000 y anula los montos determinados por concepto de multa para los ejercicios gravables de 1996 y 1997 y confirma la interpuesta para el ejercicio 1995 por un monto total de bolívares ciento cincuenta y seis millones cuatrocientos cincuenta y nueve mil doscientos ochenta y dos sin céntimos (Bs.156.459.282,00) (BsF. 156.459,28).
I
El 06 de julio de 2000, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) emitió la Resolución Culminatoria del Sumario Nº GRTI-RCE-SM-ASA-00-000026.
El 11 de agosto de 2000 la contribuyente interpuso recurso jerárquico contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° GRTI-RCE-SM-ASA-00-0000026.
El 22 de septiembre de 2005, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) emitió la Resolución la N GGSJ/GR/DRAAT/2005/2270, en la cual declaró parcialmente con lugar el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente y confirmó la Resolución Nº GRTI-RCE-SM-ASA-00-000026 del 06 de julio de 2000 y anula los montos determinados por concepto de multa para los ejercicios gravables de 1996 y 1997 y confirma la interpuesta para el ejercicio 1995 por un monto total de bolívares ciento cincuenta y seis millones cuatrocientos cincuenta y nueve mil doscientos ochenta y dos sin céntimos (Bs.156.459.282,00).
El 27 de julio de 2006, la contribuyente fue notificada de la resolución antes identificada.
El 04 de octubre de 2006, la contribuyente interpuso ante este Tribunal recurso contencioso tributario contra la Resolución N° GGSJ/GR/DRAA/2005-2270 del 22 de septiembre de 2005, notificada el 27 de julio de 2006.
El 10 de octubre de 2006, se le dio entrada el recurso contencioso tributario y se libraron las notificaciones de ley.
El 30 de noviembre de 2006, el apoderado judicial de la contribuyente presentó escrito consignando original del instrumento poder y acta de defunción.
El 21 de junio de 2007, fue consignada por el ciudadano Alguacil la última de las notificaciones de ley correspondiendo en esta oportunidad al SENIAT.
El 28 de junio de 2007, el tribunal admitió lo recurso contencioso tributario.
El 03 de julio de 2007, se declaro sin lugar la suspensión de efectos según sentencia interlocutoria Nº 0976.
El 18 de julio de 2007, se venció el lapso de promoción de pruebas. Se dejó constancia que el apoderado judicial de la contribuyente presentó escrito de pruebas mientras que la otra parte no hizo uso de su derecho.
El 02 de agosto de 2007, se dictó auto de admisión de pruebas.
El 15 de noviembre de 2007, se recibió resulta de lo solicitado en el escrito de pruebas a Industrias Metalúrgicas Nacionales C.A.
El 26 de mayo de 2008, se recibió resulta de lo solicitado en el escrito de pruebas a Cartón de Venezuela, S.A.
El 12 de noviembre de 2008, se recibió resulta de lo solicitado en el escrito de pruebas a Solintex de Venezuela
El 28 de mayo 2009, el apoderado judicial de la contribuyente suscribió diligencia en la cual renuncia al lapso probatorio y solicitó se declare cerrado dicho lapso.
El 11 de junio de 2009, se venció el lapso de evacuación de pruebas y se dió inicio al término para la presentación de informes.
El 09 de julio de 2009, el Tribunal dejó constancia del vencimiento del término para la presentación de los informes, el apoderado judicial de la contribuyente consignó escrito de informes. La contraparte no hizo uso de este derecho. En esta misma fecha el Tribunal declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso para dictar sentencia.
El 20 de julio de 2009, la representante judicial del SENIAT presento escrito de informes.
El 09 de octubre de 2009, el Tribunal difirió el lapso para dictar sentencia por treinta (30) días continuos de conformidad con el artículo 251 del Código de Procedimiento Civil.
II
ALEGATOS DE LA RECURRENTE
La recurrente rechaza el reparo con base en el Parágrafo Primero del artículo 16 de los Decretos Reglamentarios 1344 y 1808 que entiende por servicios “…A los fines de este Decreto, se entenderá por servicio cualquier actividad independiente en que sean principales las obligaciones de hacer…”.
Al respecto expresa la recurrente: “…Esta definición no hace otra cosa, que consagrar el concepto que en el derecho común tienen los contratos de servicio, y en forma muy clara establece, que se entiende por servicios, a los efectos de la aplicación del Impuesto Sobre la Renta. En la fabricación y venta de envases impresos. Lo que le da el carácter de servicio en la definición reglamentaria, es el grado de importancia que tiene la impresión, y no que exista una impresión dentro del proceso de fabricación de los mismos, por cuanto la misma definición reglamentaria de servicio lo establece, lo importante es que lo principal sea la obligación de hacer y que doctrinariamente es aquella obligación en las cuales la prestación del deudor consiste en la realización de una conducta o actividad distinta a la transmisión de la propiedad u otro derecho real. En la fabricación de envases resulta insignificante la impresión, comparadao con todo el complejo proceso de fabricación de los mismos, y en cons3ecueia de conformidad con lo establecido en el Parágrafo Primero del artículo 15 de los Decretos Reglamentarios N° 1344 y 1808 y de lo que doctrinariamente se entiende por obligación de hacer, debemos concluir en el presente caso, que se trató de contratos de venta y no de servicios; toda vez, que en la relación jurídica entre SOLINTEX DE VENEZUELA s. a., y las empresas que le suplen de envases, la prestación básica y fundamental de dichos suplidores de envases es la transmisión de propiedad de los referidos envases, y por lo tanto, no tenía SOLINTEX DE VENEZUELA S. A., la obligación de retener impuestos a dichas empresas…”.
Las empresas fabricantes de envases no son consideradas como empresas prestadoras de servicios sino como industria y por ello gozan de la rebajas por inversiones en activos fijos de conformidad con la Ley de Impuesto sobre la Renta.
Alega que de ser procedentes las retenciones, no le sería aplicable la responsabilidad solidaria prevista en el artículo 28 del Código Orgánico Tributario, ya que esta se encuentra referida a la solidaridad pasiva.
La contribuyente rechaza los intereses moratorios con base a que artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 fue declarado inconstitucional por el Tribunal Supremo de Justicia en lo relativo a los intereses compensatorios y la actualización monetaria.
La recurrente alega la prescripción de la obligación tributaria puesto que la fecha de la interposición del recurso jerárquico fue l 11 de agosto de 2000 y la fecha de la notificación de la resolución objeto de este recurso fue el 27 de julio de 2006, por lo cual han transcurrido más de seis (6) años, sin embargo en la presente causa la prescripción opera a los cuatro años, puesto que la recurrente aduce que ha cumplido la obligación de inscribirse en los registros pertinentes, ha declarado el hecho imponible y ha presentado declaraciones tributarias.
III
ALEGATOS DEL SENIAT
La Administración Tributaria aduce que la actividad de impresión de logotipos y diseños que identifican a la empresa, realizada por los proveedores, en los envases (galones, pailas y tambores), cajas de cartón y etiquetas, constituye una prestación de servicio y por ende una obligación de hacer sujeta a retención.
El SENIAT determinó que en los ejercicios fiscales 1995, 1996 y 1997, el sujeto pasivo, actuando como agente de retención, no practicó las retenciones de impuesto a que estaba obligada por concepto de prestación de servicios, en el momento del pago o abono en cuenta correspondientes a ingresos brutos o enriquecimientos netos, así como tampoco enteró los referidos impuestos dentro de los plazos reglamentarios, contraviniendo lo dispuesto en los artículos 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y 9, numeral 11 del artículo 20 del Decreto Reglamentario N° 507 del 30 de diciembre de 1994 y los artículos 20 y 21 de los decretos 1344 y 1808 del 27 de junio de 1996 y 12 de mayo de 1997 respectivamente. Como consecuencia de las infracciones encontradas hizo un reparo a la contribuyente por Bs. 51.825.448,00 de impuestos de conformidad con el artículo 28 del Código Orgánico Tributario, Bs. 54.416.721,00 por la sanción dispuesta en el artículo 99 eiusdem e intereses moratorios por Bs. 50.217.113,00.
Las ventas de bienes que implican principalmente obligaciones de dar no se encuentran sujetas a retenciones por no estar tipificadas en el Reglamento, no sucediendo lo mismo con la prestación de servicios, que si genera la obligación de retener.
Aduce el SENIAT que: “…tomando en cuenta la afirmación del apoderado de la misma, resulta claro que en principio la relación básica entre los proveedores y la contribuyente es la compra venta de los envases (galones, pailas y tambores) y cajas de cartón, con lo cual se configura una obligación de dar, pero es el caso que el hecho que este encomiende o gire instrucciones expresas a los proveedores en relación al impreso de logotipos y diseños que identifican a la empresa, constituye una operación secundaria que complementa la venta inicial, con lo cual existe entonces una operación que debe ser objeto de retención del tributo. Ello así, es valido concluir que nos encontramos frente a un contrato de servicios, cuando una de las partes está obligada a realizar una actividad principalmente desarrollada a través de hacer, en beneficio de otra, a cambio de una contraprestación…”.
IV
MOTIVACIONES PARA DECIDIR
Planteada la controversia en autos en los términos que anteceden, corresponde a este tribunal analizar los fundamentos de las partes y decidir en consecuencia y procede a dictar sentencia en los siguientes términos:
La controversia se limita definir a la naturaleza de las impresiones y logotipos que la contribuyente exige que los fabricantes de envases impriman en estos, puesto que la Administración Tributaria afirma que se trata de un servicio sujeto a retención, es decir, una obligación de hacer, mientras que la contribuyente aduce que es un requisito más en la elaboración de los envases y por lo tanto es una obligación de dar no sujeta a retención.
A pesar de las extensos argumentos del sujeto pasivo en su escrito recursorio y del Gerente General de Servicios Jurídicos del SENAT, Abg. C.A.P.D. que suscribió la resolución impugnada, la controversia se circunscribe a la naturaleza de las impresiones en los envases, ordenadas por la contribuyente y realizada por los proveedores fabricantes de los mismos. Si se trata o no de una obligación de hacer.
De conformidad con el Parágrafo Primero del artículo 16 de los Decretos Reglamentarios 1344 y 1808, se define servicio en los siguientes términos:
Artículo 16. (…)
Parágrafo Primero. A los fines de este Decreto, se entenderá por servicio cualquier actividad independiente en la que sean principales las obligaciones de hacer. También se considerarán servicios los contratos de obras mobiliarias e inmobiliarias, incluso cuando el contratista aporte los materiales.
(…)
De acuerdo con la misma referencia que hace la Gerencia Jurídica del SENIAT, según Luyando, las obligaciones de hacer son todas aquellas en las cuales la prestación del deudor consiste en la realización de una conducta o actividad distinta a la transmisión de la propiedad u otro derecho real. Son las más numerosas de las obligaciones (por ejemplo, construir un edificio, entregar una cosa, entregar una suma de dinero, cuidar una casa, pintar un cuadro, manejar un vehículo, transportar una persona, etc,.). Caso contrario las obligaciones de dar, son aquellas que tiene por objeto la transmisión de la propiedad o de otro derecho real.
Cuando una persona natural o jurídica solicita a un fabricante, como en este caso, Industria Metalgráfica (folio 113 de la primera pieza), Industrial de Envases Metálicos IRON C. A. (folio 118 de la primera pieza) y otros a partir del folio 119, la elaboración de envases para sus productos, lo hace remitiendo las especificaciones del producto. El industrial fabricante de envases procede a diseñar el producto, en cuanto a tamaño, colores, identificaciones, etc. Especificación según el Diccionario de la Lengua Española, en derecho, es el modo de adquirir alguien la materia ajena que se emplea de buena fe para formar obra de nueva especie, mediante indemnización del valor de aquella a su dueño. Según el Diccionario El pequeño Larrouse Ilustrado define especificar como determinar o precisar algo señalando lo distintivo o característico.
El numeral 11 del artículo 9 del Decreto N° 1808, suficientemente identificado supra expresa:
Artículo 9. En concordancia con lo establecido en el artículo 1° de este Reglamento, están obligados a practicar la retención del impuesto los deudores o pagadores de enriquecimientos netos o ingresos brutos de las siguientes actividades , realizadas en el país por personas naturales residentes; personas naturales no residentes; personas jurídicas domiciliadas y personas jurídicas no domiciliadas, y asimilada e esta, de acuerdo con los siguientes porcentajes:
(…)
11. Los pagos que hagan las personas jurídicas, consorcios o comunidades a empresas contratistas o subcontratistas domiciliadas o no en el país, en virtud de la ejecución de obras o de la prestación de servicios en el país, sean estos pagos efectuados con base a valuaciones, ordenes de pago permanentes, individuales o mediante cualquier otra modalidad.
(…).
(Subrayado por el Juez)
Es importante observar que el parágrafo 11 se refiere a pagos a contratistas y subcontratistas y un proveedor de materias primas, envases o etiquetas a otra industria no actúa como en un contrato de obra o de servicios como obviamente se deduce de la redacción del numeral. En este caso no se trató de ningún contrato ni de obra ni de servicio sino las simple compra de envases y etiquetas basado en especificaciones como es lo normal en estas actividades industriales, por lo cual el Juez discrepa del criterio de la Administración Tributaria en sentido contrario.
En las facturas que corren insertas en los folios 113 y siguientes de la primera pieza, el Juez verificó que los proveedores facturaron envases, etiquetas y tambores, todos productos fabricados de conformidad con las especificaciones del comprador (no puede ser de otra forma), por lo cual este juzgador forzosamente discrepa del criterio del la Gerencia Jurídica del SENIAT y declara que se trata del traspaso de la propiedad de estos productos fabricados por el industrial proveedor, al industrial comprador y están comprendidos en las obligaciones de dar productos fabricados de acuerdo con las especificaciones del comprador, en un proceso industrial normal en esta actividad y en ningún caso puede considerarse como un servicio. Caso contrario, todas las actividades de fabricación serían obligaciones de hacer. Como ejemplo, se tendría como una obligación de hacer el colocar la identificación de un modelo de automóvil y su fabricante en las partes que estos industriales adquieren de sus proveedores lo cual sería un contrasentido. No se trata de una actividad independiente de hacer, sino una más de las especificaciones que debe tomar en cuenta el fabricante para fabricar su producto, en el cual como un proceso más, está la de imprimir las identificaciones del producto y del fabricante comprador y en muchas ocasiones del fabricante vendedor. Por las razones expuestas, el Tribunal forzosamente declara como una obligación de dar las compras de productos a los proveedores de la contribuyente y objeto de la presente causa. Así se decide.
Una vez la controversia anterior, el Juez considera inoficioso entrar a decidir el resto de pretensiones de las partes, todas accesorias a la causa principal. Así se declara.
V
DECISIÓN
Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:
1) CON LUGAR el recurso contencioso tributario de nulidad interpuesto por el ciudadano R.Á.P., en su carácter de apoderado judicial de SOLINTEX DE VENEZUELA, S.A., contra el acto administrativo contenido en la Resolución N° GGSJ/GR/DRAAT/2005/2270 del 22 de septiembre de 2005, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), en la cual declaró parcialmente con lugar el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente y confirmó la Resolución Nº GRTI-RCE-SM-ASA-00-000026 del 06 de julio de 2000 y anula los montos determinados por concepto de multa para los ejercicios gravables de 1996 y 1997 y confirma la interpuesta para el ejercicio 1995 por un monto total de bolívares ciento cincuenta y seis millones cuatrocientos cincuenta y nueve mil doscientos ochenta y dos sin céntimos (Bs.156.459.282,00) (BsF. 156.459,28).
2) CONDENA al SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) en las costas procesales por una cantidad equivalente al tres por ciento (3%) del monto del reparo, por haber sido totalmente vencida en la presente causa, de conformidad con el contenido del artículo 327 del Código Orgánico Tributario.
Notifíquese de la presente decisión al Procurador General de la República con copia certificada una vez que la parte provea lo conducente; asimismo notifíquese al Contralor General de la República, Cúmplase lo ordenado.
Dado, firmado y sellado en la sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los dos (02) días del mes de noviembre de dos mil nueve (2009). Año 199° de la Independencia y 150° de la Federación.
El Juez Titular,
Abg. J.A.Y.G.. La Secretaria Titular,
Abg. M.S.
En esta misma fecha se publicó, se registró la presente decisión y se libraron oficios. Se cumplió con lo ordenado.
La Secretaria Titular,
Abg. M.S.
Exp. Nº 0966
JAYG/dt/ycv
