Decisión nº 1926 de Juzgado Superior Primero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 9 de Agosto de 2013

De las actas que conforman el expediente se desprende lo siguiente: la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), impuso multa y determinó intereses moratorios a la SUCESIÓN DE O.D.C.I.A., RIF Nº J-30767949-2, en materia de Impuesto sobre Sucesiones en las cantidades ahora expresadas de Bs.12.466,63 y Bs. 30.759,07 respectivamente, tal como se evidencia en la Resolución Nº RCA-DSA-2006-000176 de fecha 21 de junio de 2006, que culmina el procedimiento de Sumario Administrativo abierto en relación al Acta de Reparo Nº RCA-DFA-AVA-2004-4418-000084 de fecha 01 de marzo de 2006, notificada en la misma fecha.

Indica la Administración Tributaria en el acto administrativo recurrido que de la investigación fiscal practicada por el funcionario J.G.S., titular de la Cédula de Identidad Nº 7.662.605, adscrito a la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), debidamente facultado mediante P.A. Nº RCA-DF-AVA-2004-4418 de fecha 06 de septiembre de 2004, de conformidad con lo estipulado en los artículos 127, 131, 132 y 133 del Código Orgánico Tributario vigente; 47 y 48 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y Demás R.C. y, habiéndose presentado en fecha 07 de febrero de 2001 la Declaración de Herencia Primitiva por ante esa Administración, correspondiente a la SUCESIÓN O.D.C.I.A., quien falleció ab-intestato en fecha 15 de diciembre de 1997, la cual está integrada por Cantón T. Luciano (cónyuge), Cantón O. M.M., Cantón O. I.B., Cantón O. J.J. y Cantón O. A.M. (descendientes), herederos universales de la causante, surgieron las siguientes observaciones fiscales:

En virtud del contenido del Acta de Reparo Nº RCA-DFAV2004-4418-000084 de fecha 01 de marzo de 2006, se constató un incremento en el Patrimonio Hereditario en la cantidad ahora expresa de Bs.62.967,27 según la siguiente demostración:

ACTIVO S/INVESTIGACIÓN Bs.F S/DECLARACIÓN Bs.F DIFERENCIA Bs.F

1 22.289,31 16.000,00 6.289,31

3 22.401,31 16.000,00 6.401,31

4 80.058,96 16.000,00 64.058,96

5 56.079,69 16.000,00 40.079,69

6 23.105,25 14.000,00 9.105,25

TOTAL 125.934,54

Diferencia Gravable (50%) 62.967,27

Reparos efectuados según lo establecido en el artículo 48 de la Ley de Impuestos sobre Sucesiones, Donaciones y Demás R.C., por presentar diferencia entre los valores declarados y los valores determinados en el avalúo practicado con base en operaciones del mercado inmobiliario registrado para la fecha de muerte de la causante y que, en el análisis realizado por el fiscal actuante en el acta levantada al efecto se dejó constancia del tipo de inmueble, ubicación, área, características de la construcción, distribución del inmueble, estado de conservación y descripción de la zona, utilizando el método de mercado, tomando muestras de operaciones de compra-venta aplicando correctivo por fecha, toda vez que fueron protocolizados en fechas distintas a la fecha de muerte de la causante, determinando así la media aritmética, concediendo un porcentaje por depreciación dadas las condiciones del inmueble.

II

ALEGATOS

La SUCESIÓN O.D.C.I.A., ejerció Recurso Contencioso Tributario contra el acto administrativo contenido en la Resolución (Sumario Administrativo) RCA-DSA-2006-000176 de fecha 21 de junio de 2006, argumentando lo siguiente:

Argumenta la Sucesión que, como consecuencia del reparo se determinó una diferencia de impuesto a pagar de Bs.13.122.768,55 y se fijó una multa del 10% en la cantidad de Bs.1.312.276,86 para un total de Bs.14.435.045,41 que fue cancelada en fecha 23 de marzo de 2006; luego, en fecha 17 de julio de 2006 se notificó el acto impugnado, mediante el cual se confirmó el reparo efectuado, señalándose que no quedaba diferencia de impuesto a pagar en virtud del impuesto pagado según planilla Nº 087200 de fecha 23-03-2006, se impuso multa de conformidad con el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994 por Bs.13.778.906,97 e indicando que, quedaba una diferencia de multa a pagar por Bs.12.466.630,00 e intereses moratorios en la cantidad de Bs.30.759.077,00.

Que para la fecha en que se formuló el reparo había prescrito el derecho de la Administración Tributaria para verificar, fiscalizar y determinar la obligación tributaria relativa al Impuesto sobre Sucesiones de la Sucesión de I.A.O.d.C., con sus accesorios, así como la acción para imponer sanciones tributarias por el supuesto ilícito atribuido por la Administración Tributaria a los integrantes de la Sucesión.

Que de conformidad con lo dispuesto en el artículo 55 del Código Orgánico Tributario de 1994, prescriben a los cuatro (4) años, el derecho para verificar, fiscalizar y determinar la obligación tributaria con sus accesorios; así como la acción para imponer sanciones tributarias, distintas a las penas restrictivas de la libertad.

Que de conformidad con el artículo 60 del Código Orgánico Tributario, el hecho imponible ocurrió el 15 de diciembre de 1997 y la prescripción comenzó a correr el 1º de enero de 1998. Que tal lapso fue interrumpido el 23 de enero de 2001, fecha en la que se pagó el tributo autoliquidado por los integrantes de la Sucesión y nuevamente el 7 de febrero de 2001, fecha en la que se presentó la declaración de herencia primitiva por ante la Gerencia Regional de Tributos Internos del SENIAT.

Que desde el 8 de febrero de 2001 hasta el 8 de febrero de 2005, cuando se cumplió el lapso de cuatro (4) años para que se adquiriera la prescripción, no se produjo ningún acto interruptivo, motivo por el cual para el 1º de marzo de 2006, fecha en la cual se levantó el Acta de Reparo Nº RCA-DF-AVA-2004-4418-000084, ya había prescrito el derecho de la Administración Tributaria para verificar, fiscalizar y determinar la obligación tributaria.

Con respecto a la prescripción de la acción para imponer sanciones tributarias por el supuesto ilícito atribuido por la Administración Tributaria a los integrantes de la Sucesión, éste se cometió el 7 de febrero de 2001, por lo que el lapso de prescripción comenzaría a correr desde el 1º de enero de 2002 hasta el 1º de enero de 2006, por lo que para la fecha 1º de marzo de 2006, fecha en la cual se levantó el Acta de Reparo, ya había prescrito la acción para imponer sanciones tributarias.

Vicios de la Multa. Que de conformidad con el contenido en el numeral 1 del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, se le ha debido notificar en el acta de reparo a los integrantes de la Sucesión, que se les pretendía aplicar sanción por una supuesta contravención, a los fines de que los mismos pudieran ejercer plenamente su derecho a la defensa. En consecuencia, de conformidad con los artículos 25 y 49 de la Constitución en concordancia con el numeral 1 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, el acto impugnado se encuentra viciado de nulidad absoluta en lo que se refiere a la imposición de multa por la supuesta infracción del artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994.

Que en el supuesto negado de que no se considere prescrita la acción de la Administración Tributaria para imponerle a la Sucesión de I.A.O.d.C., la sanción establecida en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994 y de que no se considere nula la imposición de dicha sanción, solicitan que la misma sea impuesta en un 10% de conformidad con el Parágrafo Segundo del artículo 111 del Código Orgánico Tributario en concordancia con el artículo 186 eiusdem.

Que si bien es cierto que el pago del tributo omitido se realizó un día después de los quince (15) días establecidos en el artículo 185 del Código Orgánico Tributario, es evidente que la Sucesión de I.A.O.d.C. tuvo la intención de allanarse al reparo a los fines de evitar un procedimiento administrativo con todos los costos que ella implica, por lo que debe tomarse en cuenta el contenido del artículo 257 de la Constitución, según el cual no se sacrificará la justicia por la omisión de formalidades no esenciales.

Que la Administración Tributaria considera válido el allanamiento de conformidad con el artículo 185 cuando señala que la Sucesión aceptó el reparo formulado por la fiscalización mediante el pago del impuesto resultante, y al mismo tiempo, no considera válido dicho allanamiento para que se limitara la multa a un 10% del tributo omitido según lo dispuesto en los artículos 111 y 186 del Código Orgánico Tributario, actuación ésta que aparte de ser contradictoria denota una grave injusticia en perjuicio de la Sucesión de I.A.O.d.C..

Que en el presente caso existen varias de las circunstancias atenuantes establecidas en los numerales 2, 3 y 6 del artículo 96 del Código Orgánico Tributario.

Que los intereses moratorios son improcedentes por cuanto la obligación tributaria no es exigible ni está firme el plazo para su pago.

Por último solicitan la suspensión de los efectos del acto impugnado de conformidad con el contenido del artículo 263 del Código Orgánico Tributario.

Por su parte la representación judicial de la República Bolivariana de Venezuela, en la oportunidad de Informes, procedió a ratificar los fundamentos fácticos y jurídicos de la Resolución recurrida y expuso las siguientes consideraciones:

Que en el presente caso se observa que en fecha dos (02) de marzo de 2006, comenzó a transcurrir el plazo de quince (15) días hábiles establecidos en el artículo 185 del Código Orgánico Tributario para que la Sucesión de I.A.O.d.C. procediera a presentar la declaración omitida o rectificar la presentada y pagar el impuesto resultante, lapso que culminó en fecha veintidós (22) de marzo de 2006, sin que desplegara actuación al respecto.

Que el artículo 185 del Código Orgánico Tributario contiene el denominado “AJUSTE VOLUNTARIO” por medio del cual la contribuyente notificado del acta fiscal, admite el reparo y evita al menos una porción de la sanción.

Que al pagar una obligación prescrita, se paga en cumplimiento de una obligación natural.

Que tal como lo indica la norma contenida en el artículo 186 del Código Orgánico Tributario, para que se produzca el allanamiento, se deben conformar dos (2) condiciones, a saber: 1) la aceptación del reparo y 2) el pago del tributo omitido.

Que el recurrente realizó el pago un día después del plazo establecido en el artículo 185 del Código Orgánico Tributario, es decir, el veintitrés (23) de marzo de 2006, considerando así que al haber realizado el pago del impuesto se extingue la obligación tributaria, trayéndole como consecuencia la aplicación de la multa en un 105% del tributo omitido.

Que el recurrente no alegó la prescripción de la obligación ni de la sanción en la oportunidad en que fue notificado del reparo sino que procedió a cancelar el impuesto omitido un día después del plazo establecido en el artículo 185 del Código Orgánico Tributario, considerando que al haber realizado el pago de impuesto se extingue la obligación tributaria.

Que la parte actora agregó una causa nueva para tratar de rebatir la legalidad de la actuación administrativa concretada en el acto recurrido, lo cual no le es dable visto que limitó su interposición expresando; “que no deseaba realizar descargos ni defensas sino dar cabal cumplimiento a sus obligaciones tributarias al haber cancelado la totalidad de lo indicado, solicitando su imputación y la no aplicación de nuevas sanciones asumiendo el pago de intereses desde el 22-03-2006 hasta el 23-03-2006”, entendiéndose como la aceptación del reparo formulado por la Administración Tributaria, no pudiendo ahora insertar dentro del proceso contencioso motivos nuevos de impugnación, máxime cuando no se plantea un vicio de nulidad absoluta, por lo que solicita se desechen tales causas o motivos de impugnación.

Sobre el alegado vicio de la multa, señala que el funcionario autorizado para realizar la investigación fiscal pone en conocimiento a la Sucesión con el contenido del Acta de Reparo Nº RCA-DFAV2004-4418-000084 de fecha 01-03-03, donde indica que hubo un incremento en el Patrimonio Hereditario de Bs. 62.967.271,24 por consiguiente, se emplaza al contribuyente o responsable para que proceda a presentar la declaración omitida o rectificar la presentada y pagar el tributo resultante dentro de los quince (15) días hábiles de notificada dicha Acta, por lo que entonces mal puede alegar el contribuyente que se le ha violado el derecho a la defensa, y mas aún cuando el contribuyente renunció a la prescripción consumada, entendiéndose efectuada la renuncia cuando paga la obligación tributaria.

Sobre los intereses moratorios indicó que mal podría la Administración Tributaria por sí misma exceptuar del pago de intereses a un contribuyente que se encuentre en tal supuesto, debido a que a toda luz se configuró el acaecimiento en el tiempo del hecho generador de la obligación tributaria secundaria, que en este caso son los días de mora transcurridos sin haberse honrado el pago del impuesto pendiente.

Por último, solicita se declare Sin Lugar el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la señalada Sucesión y en el supuesto negado que sea declarado Con Lugar, pide se exima a la República del pago de costas procesales por haber tenido motivos razonables para litigar.

III

MOTIVA

Revisados los autos del expediente y los argumentos expuestos por la SUCESIÓN DE I.A.O.D.C., este Juzgador observa que la controversia queda circunscrita a determinar en el presente caso: a) violación del derecho a la defensa de la Sucesión al no serle notificada una supuesta contravención; b) la prescripción de la supuesta diferencia de multa en la cantidad de Bs.12.466.630,00 y de los intereses moratorios por Bs.30.759.077,00 que la Administración pretende cobrar mediante el acto impugnado y, por tanto, la improcedencia de los mismos y, c) las circunstancias atenuantes contenidas en los numerales 2, 3 y 6 del artículo 96 del Código Orgánico Tributario.

Delimitada la litis en los términos expuesto, pasa este Juzgador a decidir:

Sobre la violación del derecho a la defensa consagrado en el artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, es preciso indicar que éste señala:

El debido proceso se aplicará a todas las actuaciones judiciales y administrativas en consecuencia:

1. La defensa y la asistencia jurídica son derechos inviolables en todo estado y grado de la investigación y del proceso. Toda persona tiene derecho a ser notificada de los cargos por los cuales se le investiga de acceder a las pruebas y de disponer del tiempo y de los medios adecuados para ejercer su defensa…

(omissis)…

3. Toda persona tiene derecho a ser oída en cualquier clase de proceso, con las debidas garantías y dentro del plazo razonable determinado legalmente por un tribunal competente…(omissis)…

En sentencia No. 05 del 24 de enero de 2001, en el caso: SUPERMERCADO FATIMA S.R.L., la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia definió el contenido del derecho a la defensa y al debido proceso de la siguiente forma:

…el derecho a la defensa y al debido proceso constituyen garantías inherentes a la persona humana y, en consecuencia, aplicables a cualquier clase de procedimientos. El derecho al debido proceso ha sido entendido como el trámite que permite oír a las partes, de la manera prevista en la Ley, y que ajustado a derecho otorga a las partes el tiempo y los medios adecuados para imponer sus defensas.

En cuanto al derecho a la defensa, la jurisprudencia ha establecido que el mismo debe entenderse como la oportunidad para el encausado o presunto agraviado de que se oigan y analicen oportunamente sus alegatos y pruebas. En consecuencia, existe violación del derecho a la defensa cuando el interesado no conoce el procedimiento que pueda afectarlo, se le impide su participación o el ejercicio de sus derechos, o se le prohíbe realizar actividades probatorias.

De igual manera, en sentencia de fecha 24 de enero de 2001, caso: G.M., la Sala Constitucional estableció que “…la violación al derecho a la defensa existe cuando los interesados no conocen el procedimiento que pueda afectarlos, se les impida su participación en el o el ejercicio de sus derechos, se les prohíba realizar actividades probatorias o no se les notifican los actos que los afecten.”

Ahora bien, en el presente caso alega la contribuyente que de conformidad con el contenido en el numeral 1 del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, se le ha debido notificar en el acta de reparo a los integrantes de la Sucesión, que se les pretendía aplicar sanción por una supuesta contravención, a los fines de que los mismos pudieran ejercer plenamente su derecho a la defensa, por lo que en consecuencia el acto se encuentra viciado de nulidad absoluta en lo que se refiere a la imposición de multa por la supuesta infracción del artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, todo ello de conformidad con lo establecido 25 y 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela en concordancia con en el numeral 1 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

Al respecto, el artículo 25 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela señala:

Todo acto dictado en ejercicio del Poder Público que viole o menoscabe los derechos garantizados por este Constitución y la ley es nulo; y los funcionarios públicos y funcionarias públicas que lo ordenen o ejecuten incurren en responsabilidad penal, civil y administrativa, según los casos, sin que les sirvan de excusa órdenes superiores.

Por su parte, el artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, indica:

Los actos de la Administración serán absolutamente nulos en los siguientes casos:

1. Cuando así esté expresamente determinado por una norma constitucional o legal; …

Así, en el caso que nos ocupa se observa en el acto administrativo signado con el número RCA-DSA-2006-000176 de fecha 21 de junio de 2006 que a la mencionada Sucesión, les fue notificada en fecha 01 de marzo de 2006, el Acta de Reparo Nº RCA-DFAV2004-4418-000084 de igual fecha, en la cual la Administración Tributaria constató un incremento en el Patrimonio Hereditario en la cantidad ahora expresada de Bs.62.967.27 de acuerdo con el siguiente cuadro demostrativo:

Liquidación s/Coordinación de Sucesiones Liquidación s/Investigación Reparo Diferencia Gravable

Bs.55.616,56 Bs. 118.583,83 Bs.125.934,54 Bs.62.967,27

Esa diferencia gravable determinó lo siguiente:

Impuesto Determinado Impuesto Pagado Impuesto a Pagar Multa 10% Total

Bs.21.944,74 Bs.8.821,98 Bs.13.122,76 Bs.1.312,27 Bs.14.435,04

También observa este Sentenciador que en la señalada Acta Fiscal se le participa a la contribuyente que dentro del lapso de quince (15) días hábiles de notificada podrá acogerse a lo dispuesto en los artículos 185 y 186 del Código Orgánico Tributario vigente, que establece la presentación de la declaración omitida o rectificada la presentada y pagar el impuesto resultante, así como la multa correspondiente al diez por ciento (10%) del tributo omitido, conforme a lo dispuesto en el artículo 111, Parágrafo Segundo del señalado Código.

Los artículos 185 y 186 del Código Orgánico Tributario vigente, expresan:

Artículo 185. En el Acta de Reparo se emplazará al contribuyente o responsable para que proceda a presentar la declaración omitida o rectificar la presentada, y pagar el tributo resultante dentro de los quince (15) días hábiles de notificada…

(Resaltado del Tribunal)

Artículo 186. Aceptado el reparo y pagado el tributo omitido, la Administración Tributaria mediante resolución procederá a dejar constancia de ello y liquidará los intereses moratorios, la multa establecida en el parágrafo segundo del artículo 111 de este Código y demás multas a que hubiere lugar conforme a lo previsto en este Código. La resolución que dicte la Administración Tributaria pondrá fin al procedimiento…

La normativa transcrita señala que una vez emplazado el contribuyente o responsable, éste cuenta con un lapso de quince (15) días hábiles después de notificado del Acta de Reparo para acogerse voluntariamente a la determinación realizada por la Administración Tributaria y pagar el impuesto resultante conjuntamente con la multa liquidada, de procederse de esa manera, la Administración Tributaria dictará la Resolución que pondrá fin al procedimiento.

Según se indica en la página Nº 2 del acto administrativo controvertido, en fecha dos (02) de marzo de 2006, comenzó a transcurrir el plazo de los quince (15) días hábiles para que la Sucesión de autos procediera a presentar la declaración omitida o rectificar la presentada y pagar el impuesto resultante, lapso que culminó en fecha veintidós (22) de marzo de 2006, sin que se desplegara actuación alguna al respecto, por lo que en fecha veintitrés (23) de marzo de 2006, se inició la instrucción del Sumario Administrativo, dando comienzo al lapso de veinticinco (25) días hábiles para formular descargos y aportar la totalidad de las pruebas, conforme a lo dispuesto en el artículo 188 eiusdem.

Reconoce la Administración Tributaria en la página número tres (3) de la Resolución recurrida que, en fecha 06 de abril de 2006, la ciudadana J.J. CANTÓN OLIVERO, venezolana, mayor de edad, de este domicilio, titular de la Cédula de Identidad Nº 10.334.993, asistida por la abogada VITINA ARDIZZONE S., también venezolana, mayor de edad, de este domicilio, titular de la Cédula de Identidad Nº 10.520.999, inscrita en el Inpreabogado bajo el Nº 56.384 presentó escrito en el cual manifestó que por causas ajenas a la voluntad de la Sucesión, las sumas por concepto de impuesto y multa señaladas en el Acta Fiscal ya identificada fue cancelada un día después del plazo establecido en el artículo 185 del Código Orgánico Tributario, considerando así que al haber realizado el pago del impuesto se extinguió la obligación tributaria de conformidad con lo establecido en el artículo 39 del citado Código, expresando además que, no desea realizar descargos ni defensas sino dar cabal cumplimiento a sus obligaciones tributarias al haber cancelado la totalidad de lo indicado, solicitando su imputación y la no aplicación de nuevas sanciones, asumiendo el pago de intereses desde el 22 de marzo de 2006 hasta el 23 de marzo de 2006.

También se indica en el señalado acto administrativo que la SUCESIÓN O.D.C.I.A., pagó el Impuesto sobre Sucesiones originado por el reparo formulado así como la multa correspondiente al diez por ciento (10%) del tributo omitido, en fecha 23 de marzo de 2006, mediante Planilla de Pago Forma PS-32 número 087760 en la Oficina Receptora de Fondos Nacionales Citibank, hecho éste que consta en copia de la referida Planilla así como en el reporte emitido por el sistema Venezolano de Información Tributaria (SIVIT) de fecha 01 de junio de 2006 y que cursa en el expediente administrativo de la citada Sucesión.

Ahora bien, observa quien decide que la SUCESIÓN O.D.C.I.A., reconoce en su escrito recursivo haber cancelado el impuesto del tributo omitido fuera del plazo establecido en el artículo 185 del Código Orgánico Tributario vigente, cuando señala que: “Si bien es cierto que el pago del tributo omitido se realizó un día después de los quince (15) días establecidos en el artículo 185 del Código Orgánico Tributario, es evidente que la sucesión I.A.O.d.C. tuvo la intención de allanarse al reparo, a los fines de evitar un procedimiento administrativo, …”, por tanto se hace necesario transcribir el contenido de los artículos 111, 185, 186 y 188 del Código Orgánico Tributario vigente, los cuales expresan que:

Artículo 111. Quien mediante acción u omisión, y sin perjuicio de la sanción establecida en el artículo 116, cause una disminución ilegítima de los ingresos tributarios, inclusive mediante el disfrute indebido de exenciones, exoneraciones u otros beneficios fiscales, será sancionado con multa de un veinticinco por ciento (25 %) hasta el doscientos por ciento (200 %) del tributo omitido.

Parágrafo Primero: Cuando la Ley exija la estimación del valor de determinados bienes, y el avalúo administrativo no aumente el valor en más de una cuarta parte, no se impondrá sanción por este respecto. Las leyes especiales podrán eximir de sanción las diferencias de tributo provenientes de la estimación de otras características relativas a los bienes.

Parágrafo Segundo: En los casos previstos en el artículo 186 de este Código, se aplicará la multa en un diez por ciento (10%) del tributo omitido.

Artículo 185. En el Acta de Reparo se emplazará al contribuyente o responsable para que proceda a presentar la declaración omitida o rectificar la presentada, y pagar el tributo resultante dentro de los quince (15) días hábiles de notificada.

PARÁGRAFO ÚNICO: En los casos en que el reparo a uno o varios períodos provoque diferencias en las declaraciones de períodos posteriores no objetados, se sustituirá únicamente la última declaración que se vea afectada por efectos del reparo

.

Artículo 186. Aceptado el reparo y pagado el tributo omitido, la Administración Tributaria mediante resolución procederá a dejar constancia de ello y liquidará los intereses moratorios, la multa establecida en el parágrafo segundo del artículo 111 de este Código y demás multas a que hubiere lugar conforme a lo previsto en este Código. La resolución que dicte la Administración Tributaria pondrá fin al procedimiento.

En los casos en que el contribuyente o responsable se acoja parcialmente al reparo formulado por la Administración Tributaria, la multa establecida en el parágrafo segundo del artículo 111 de este Código, sólo se aplicará a la parte del tributo que hubiere sido aceptada y pagada, abriéndose el Sumario al que se refiere el artículo 188, sobre la parte no aceptada.

PARÁGRAFO ÚNICO: Las cantidades liquidadas por concepto de intereses moratorios se calcularán sin perjuicio de las diferencias que resulten al efectuarse el pago del tributo o cantidad a cuenta de tributos omitidos

.

Artículo 188. Vencido el plazo establecido en artículo 185 de este Código, sin que el contribuyente o responsable procediera con lo previsto en dicho artículo, se dará por iniciada la instrucción del sumario teniendo el afectado un plazo de veinticinco (25) días hábiles para formular los descargos y promover la totalidad de las pruebas para su defensa. En caso que las objeciones contra el Acta de Reparo versaren sobre aspectos de mero derecho, no se abrirá el sumario correspondiente, quedando abierta la vía jerárquica o judicial.

Como vemos, la normativa transcrita nos indica que la Administración Tributaria puede proceder dentro de dos (2) escenarios, a saber:

Un primer escenario se encuentra constituido por el hecho de que llevada a cabo la determinación de la obligación, la Administración Tributaria levante Acta de Reparo en la cual conminará al contribuyente o responsable a que proceda dentro del plazo de quince (15) días hábiles de notificada dicha acta, a presentar la declaración omitida o rectificar la presentada y pagar el impuesto resultante; en este caso se impondrá al sujeto pasivo de la obligación tributaria una multa equivalente al diez por ciento (10%) del tributo omitido.

Un segundo escenario sería aquél en que el sujeto pasivo de la obligación tributaria no se allane a la determinación contenida en el acta de reparo o se allane parcialmente; en este caso se abrirá el sumario administrativo respecto a la parte no aceptada, en el que se presentará el escrito de descargos, procedimiento este que culmina con la emisión de la correspondiente Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, acto que deberá cumplir los requisitos establecidos en el artículo 191 del Código Orgánico Tributario de 2001.

Con respecto al primer escenario, ha dicho nuestro M.T., que su finalidad no es otra que la de agilizar la recaudación de los tributos, aplicándole al sujeto pasivo multa reducida al diez por ciento (10%) del monto del tributo omitido, de conformidad con el Parágrafo Segundo del artículo 111 del Código Orgánico Tributario de 2001, pero para darse este supuesto o escenario, el contribuyente o responsable debe proceder dentro del plazo establecido de los quince (15) días hábiles después de notificado, hecho éste que no ocurrió en el presente caso, pues resulta evidente que la Sucesión O.D.C.I.A., pagó el respectivo impuesto fuera del plazo establecido en el artículo 185 del Código Orgánico Tributario, por lo que la Administración Tributaria actuó conforme a derecho cuando impuso la multa en un ciento cinco por ciento (105%) del tributo omitido, por lo tanto, no observa el Sentenciador que en el presente caso exista violación al contenido de los artículos 25 y 49 Constitucional pues se le permitió a la Sucesión conocer el contenido de los actos administrativos, los mecanismos recursivos que procedían en su contra y defenderse con los argumentos que consideró pertinentes, razón por la cual quien aquí decide desestima la denuncia efectuada por la Sucesión. Así se decide.

Con respecto a la prescripción, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia número 00497 de fecha 24 de abril de 2008 en el caso: Polifilm de Venezuela S.A., ratificada posteriormente en sentencia número 01483 de fecha 19 de noviembre de 2008, en el caso: Inversiones Calderón S.R.L., dejó sentado el siguiente criterio:

En materia tributaria el instituto jurídico de la prescripción adquiere particular relevancia, en tanto condiciona el ejercicio de facultades y derechos al paso del tiempo, sancionando la conducta negligente de la Administración o del administrado en razón del principio de seguridad jurídica y certeza de las relaciones ordenadas por el derecho. Asimismo, ha de atenderse a la importancia de los supuestos de interrupción y de suspensión, cuyo efecto jurídico común es la dilación de los plazos de prescripción antes de su consumación definitiva.

Ahora bien, esta Sala acogiendo el criterio jurisprudencial sentado en los fallos dictados por la Sala Político-Administrativa de la entonces Corte Suprema de Justicia, en fechas 2 de noviembre de 1995 y 7 de abril de 1999, casos: Ron S.T. y Distribuidora Guadalquivir, respectivamente, se permite ratificar en esta oportunidad lo siguiente:

a) Que la prescripción, como medio extintivo de la obligación tributaria, está condicionada a la concurrencia de determinados supuestos: (i) la inactividad o inercia del acreedor; (ii) el transcurso del tiempo fijado por la Ley; (ii) la invocación por parte del interesado; y (iv) que no haya sido interrumpida o suspendida.

b) Que la prescripción produce sus efectos jurídicos cuando el acreedor y el deudor permanecen inactivos durante el tiempo fijado por la ley para que ésta opere, sin que dentro de dicho plazo realicen ningún acto que signifique un reconocimiento de la existencia de la acción o derecho, ni se produzca ninguno de los hechos que la ley especifica como causa de interrupción o de suspensión de la prescripción. Por ello, para determinar la vigencia de un derecho sobre un crédito fiscal, es imperante precisar si se produjo alguna actuación del acreedor o del deudor, que hubiese desarrollado la eficacia interruptiva del lapso necesario para la prescripción de la obligación.

c) Que el lapso necesario para que pueda alegarse y oponerse la prescripción de la obligación tributaria, esté contemplado en la Ley

.

En el caso que nos ocupa, la Sucesión argumentó que para la fecha en que se formuló el reparo había prescrito el derecho de la Administración Tributaria para verificar, fiscalizar y determinar la obligación tributaria relativa al Impuesto sobre Sucesiones de la Sucesión de I.A.O.d.C., con sus accesorios, así como la acción para imponer sanciones tributarias por el supuesto ilícito atribuido por la Administración Tributaria a los integrantes de la Sucesión, todo ello de conformidad con lo dispuesto en el artículo 55 del Código Orgánico Tributario de 1994.

Al respecto, se debe traer a colación el contenido de la sentencia número 01088 de fecha 22 de julio de 2009, caso: Inversiones Río Borojó, S.A., dictada por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, que analizó el tratamiento jurídico que debe atribuírsele a este medio de extinción de la obligación tributaria, cuando indicó: “(…) por efecto de la autonomía conceptual que le es inmanente a la prescripción extintiva de las obligaciones tributarias, las normas sustantivas que la rigen no se determinan al momento en que se verifica el hecho generador (…); antes por el contrario, es criterio de esta Superioridad que para declarar consumada la prescripción de una obligación fiscal, es menester observar las reglas de derecho que estuvieren vigentes al momento en que se dio inicio al período de inactividad del ente exactor en el cobro del crédito adeudado, atendiendo para ello a los términos y condiciones que en las mismas se establezcan”; además se señala que “el Legislador Nacional asume invariablemente el criterio de otorgar preeminencia a las normas jurídicas vigentes al momento de iniciarse el lapso de prescripción, como factor condicionante en la escogencia del marco normativo aplicable en razón del tiempo (…)”.

Bajo estas premisas, observa este Sentenciador que el período de inactividad de la Administración Tributaria frente al cobro del crédito adeudado se tiene por iniciado según se desprende de autos a partir del año siguiente a aquél en que se produjo el hecho imponible, el cual ocurrió el 15 de diciembre de 1997, por consiguiente, las disposiciones aplicables a este medio de extinción son las contenidas en el Código Orgánico Tributario de 1994, publicado en la Gaceta Oficial Nº 4.727 Extraordinario del 27 de mayo de 1994, el cual señala en sus artículos 51 y 53, lo que sigue:

Artículo 51: La obligación tributaria y sus accesorios prescriben a los cuatro (4) años.

Este término será de seis (6) años cuando el contribuyente o responsable no cumplan con la obligación de inscribirse en los registros pertinentes, de declarar el hecho imponible o de presentar las declaraciones tributarias a que estén obligados, y en los casos de determinación de oficio, cuando la Administración Tributaria no pudo conocer el hecho.

Artículo 53: El término se contará desde el 1° de enero del año siguiente a aquel en que se produjo el hecho imponible.

Para los tributos cuya determinación o liquidación es periódica, se entenderá que el hecho imponible se produce al finalizar el período respectivo.

El lapso de prescripción para ejercer la acción de reintegro se computará desde el 1° de enero del año siguiente a aquel en que se efectúo el pago indebido.

Constata el Tribunal que el causante falleció en fecha 15 de diciembre de 1997 y que, de acuerdo con el contenido del artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y Demás R.C., la declaración de la herencia dejada por la mencionada causante, ha debido hacerse dentro de los ciento ochenta (180) días hábiles siguientes, después de su fallecimiento. También aprecia el Tribunal, por aseveración expuesta en el escrito recursivo y en la Resolución impugnada, que la declaración exigida en los términos del artículo 27 eiusdem, fue presentada el día 07 de febrero de 2001.

Frente a la ocurrencia de esos hechos, advierte el Tribunal que la declaración de la herencia no fue presentada en el plazo de los ciento ochenta (180) días hábiles siguientes después de la muerte de la causante; lo cual permite apreciar que, en todo caso, el lapso para presentar la mencionada declaración de herencia ocurrió durante el año 1998. Existe un hecho no discutido por las partes, cual es, que la declaración de herencia fue presentada el día 07 de febrero de 2001, lo cual indica que no fue presentada dentro del lapso legal.

Ahora bien, la recurrente ha planteado la prescripción del derecho de la Administración Tributaria para verificar, fiscalizar y determinar la obligación tributaria relativa a la supuesta diferencia por multa de Bs. 12.466,63 y la suma de Bs.30.759,07 por concepto de intereses moratorios. En tal sentido, este Sentenciador realiza las siguientes consideraciones:

El fallecimiento de la causante I.A.O.D.C. ocurrió en fecha 15 de diciembre de 1997. Luego, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y Demás R.C., la obligación de presentar la declaración de la herencia dejada por ella, debía cumplirse dentro de los ciento ochenta (180) días hábiles siguientes, lo cual permite apreciar que, en todo caso ese lapso para la presentación de la mencionada declaración de herencia ocurrió durante el año 1998.

Ahora, el Tribunal debe precisar cuál es el término de la prescripción alegada y desde cuando comienza a contarse el término de la prescripción de la obligación de declarar en el presente caso. Así tenemos que, la referida obligación tributaria de declarar la herencia nace bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994 y que, de acuerdo con lo dispuesto en dicho Código, esa obligación prescribe por el término de seis (6) años, contados a partir del 1º de enero de 1999. Así, establece el señalado Código:

Artículo 52.-“La obligación Tributaria y sus accesorios prescriben a los cuatro (4) años.

Este término será de seis (6) años cuando el contribuyente o responsable no cumplan con la obligación de inscribirse en los registros pertinentes, de declarar el hecho imponible o de presentar las declaraciones tributarias a que estén obligados, y en los casos de determinación de oficio, cuando la Administración tributaria no pudo conocer el hecho.”

Artículo 53.-“El término se contará desde el 1º de enero del año siguiente aquel en que se produjo el hecho imponible.

Para los tributos cuya determinación o liquidación es periódica, se entenderá que el hecho imponible se produce al finalizar el período respectivo.”

Quien decide observa de autos que: el causante falleció el 15 de diciembre de 1997 y, de acuerdo con articulo 27 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y Demás R.C., la declaración de la herencia dejada por la mencionada causante, ha debido hacerse dentro de los ciento ochenta (180) días hábiles siguientes, después de su fallecimiento.

También aprecia el Tribunal, por aseveración expuesta en el escrito recursivo y en la Resolución impugnada, que la declaración exigida en los términos del artículo 27 eiusdem, fue presentada el día 07 de febrero de 2001.

Frente a la ocurrencia de esos hechos, advierte el Tribunal que la declaración de la herencia no fue presentada en el plazo de los ciento ochenta (180) días hábiles siguientes después de la muerte del causante, razón por la cual, no habiéndose declarado el hecho imponible ni presentado la declaración correspondiente, observa este Sentenciador que la acción de la Administración Tributaria para exigir la presentación de la declaración e imponer las sanciones correspondiente, es de seis años. Este término se cuenta, en este caso, a partir del primero de enero de 1999 para consumarse el 1º de enero de 2005. Sin embargo, ese lapso fue interrumpido con la presentación de la declaración en fecha 07 de febrero de 2001, por lo que a partir de esa fecha comienza un nuevo lapso de prescripción que es de cuatro (4) años; es decir, desde el 08 de febrero de 2001 hasta el 08 de febrero de 2005, de tal manera que, no se observa de autos ningún documento que haya interrumpido esa prescripción, por tanto la acción de la Administración para exigir el cobro de la multa y los intereses moratorios prescribió el 08 de febrero de 2005. Así se decide.

Ahora bien, observa el Sentenciador que la sucesión de I.A.O.D.C., señala expresamente en su escrito recursivo que: “la coheredera de mi representada decidió renunciar parcialmente a la prescripción en lo que respecta únicamente a la diferencia de impuesto por Bs.13.122.768,55, a la aplicación de la multa únicamente en un 10% del tributo supuestamente omitido (solicitando expresamente la no aplicación de nuevas sanciones), y a lo que respecta al pago de intereses únicamente desde el 22-03-2006 hasta el 23-03-2006, señalando expresamente que no estaba dispuesta a cancelar cantidades adicionales por concepto de multa o intereses que fueran más allá de lo expresamente aceptado.”

Señala el artículo 65 del Código Orgánico Tributario vigente, lo que sigue:

El contribuyente o responsable podrá renunciar en cualquier momento a la prescripción consumada, entendiéndose efectuada la renuncia cuando paga la obligación tributaria.

El pago parcial de la obligación prescrita no implicará la renuncia de la prescripción respecto del resto de la obligación y sus accesorios que en proporción correspondan.

Se desprende del encabezamiento del mencionado artículo que, el pago de una deuda respecto a la cual se haya consumado el término de la prescripción, debe entenderse como una renuncia a la prescripción. Sin embargo, aprecia el Tribunal que el encabezamiento de este artículo contiene una presunción de una renuncia tácita. Es decir, se tendrá por renunciada la prescripción cuando se paga la deuda ya prescrita, pero esto sucede, -agrega el Sentenciador- siempre y cuando el pagador no manifieste expresamente su voluntad de no renunciar y que el pago lo hace por el beneficio que dicho pago le pueda proporcionar.

Sobre la renuncia tácita de la prescripción, la doctrina y la jurisprudencia de la Sala de Casación Social, se han pronunciado en sentencia de fecha 17 de mayo de 2000, caso: José Francisco Tesorero Yánez contra Hilados Flexilón S.A , indicando:

La renuncia de la prescripción es el acto mediante el cual el deudor manifiesta expresa o tácitamente su voluntad de no hacer uso de la misma.

Como puede observarse, la renuncia puede ser expresa o tácita, siendo esta última resultante de todo hecho incompatible con la voluntad de hacer uso de la prescripción. Son renuncias las compensaciones voluntarias, las peticiones de dilación, la oferta de un fiador o de cualquier deudor, y en general todo acto que haga suponer seriamente la voluntad de no hacer uso de la prescripción.

(…) La renuncia a la prescripción hace perder al renunciante los beneficios del ejercicio de un derecho (el derecho a alegar dicha prescripción). La renuncia no requiere formalidades o reglas sustanciales o solemnes, pero para poderse efectuar debe haberse consumado previamente la prescripción (Maduro Luyando, Eloy; Curso de Obligaciones, ob. cit., pp. 368 y 369).

La renuncia debe resultar de un hecho voluntario del deudor del que aparezca a la vez su voluntad de no aprovecharse de la prescripción que tenga a su favor. Menciona la doctrina, como modos de renuncia tácita, los pagos totales o parciales, las compensaciones voluntarias, las peticiones de dilación, la oferta del fiador, de una prenda o de una hipoteca y otros análogos.

Así, en el caso de autos, no observa este Sentenciador que la Sucesión de I.A.O.D.C., haya señalado que no renuncia a la prescripción ya adquirida sino que por el contrario, procedió al pago argumentando, tal como ella misma lo indica en su escrito recursivo, que: “En fecha 06 de abril de 2006, J.J. CANTÓN OLIVERO, venezolana, mayor de edad, de este domicilio, titular de la cédula de identidad número 10.334.993, quien es integrante, en calidad de heredera, de la Sucesión de I.A.O.d.C., consignó pago de impuesto y multa efectuado el 23 de marzo de 2006 por la cantidad de Bs.14.435.045,41, y presentó escrito en el cual manifestó que por causas ajenas a la voluntad de la Sucesión, dichas sumas fueron canceladas un día después del plazo establecido en el artículo 185 del Código Orgánico Tributario, considerando así que al haber realizado el pago del impuesto se extinguió la obligación tributaria de conformidad con lo establecido en el artículo 39 del Código Orgánico Tributario.” Evidenciándose entonces, con la actuación de la Sucesión, la renuncia tácita a la prescripción ya adquirida. Así se decide.

Ahora bien, la representación de la República Bolivariana de Venezuela por órgano del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), indicó en la página número 10 de su escrito de Informes que “el recurrente no alegó la prescripción de la obligación ni de la sanción, sino que procedió a cancelar el “impuesto omitido” un día después del plazo establecido en el artículo 185 del Código Orgánico Tributario, considerando así que al haber realizado el pago de impuesto se extingue la obligación tributaria; de allí que la División de Sumario Administrativo de la Gerencia de Tributos Internos de la Región Capital, no a.t.a.y. al realizar el pago se entendería como la “aceptación de reparo”, por lo que en el caso de marras ciudadano juez se puede apreciar que el accionante trajo a esta vía jurisdiccional elementos nuevos, no impugnados en sede administrativa, sobre los cuales, como se indicó, no pudo pronunciarse la Administración Tributaria al momento de decidir la referida resolución, situación esta que limita en consecuencia los motivos de impugnación efectuados ante este órgano jurisdiccional.”

Ante tal argumento, este Sentenciador observa que la Administración Tributaria en el acto recurrido consideró el pago realizado por la Sucesión como un pago parcial cuando señala en su página Nº 7 del acto administrativo controvertido, lo siguiente:

Impuesto Bs. Porcentaje Multa a Pagar Bs. Menos Multa Pagada Diferencia de Multa a Pagar Bs.

13.122.768,55 105% 13.778.906,97 1.312.276,86 12.466.630,11

De tal manera que, tratándose de un pago parcial en la que la norma establecida en el aparte único del artículo 65 del Código Orgánico Tributario vigente indica, que el pago parcial de la obligación prescrita no involucrará la renuncia de sus accesorios y, tomando en cuenta quien decide que la primera oportunidad que tuvo la Sucesión de oponer la prescripción fue cuando interpuso el Recurso Contencioso Tributario contra el acto administrativo recurrido pues no ejerció Recurso Jerárquico, evidentemente que en el presente caso no se observa que la mencionada Sucesión haya renunciado a la prescripción de los accesorios, tales como la multa y los intereses moratorios, por lo tanto, las cantidades liquidadas por la Administración Tributaria en Bs. 12.466,63 por concepto de multa y Bs.30.759,07 por concepto de intereses moratorios son improcedentes pues ya había prescrito la acción de la Administración Tributaria para exigir el cobro relativo a la supuesta diferencia determinada. Así se decide.

En virtud de lo anterior, este Tribunal considera inoficioso pronunciarse sobre el resto de las denuncias planteadas por la recurrente, ya que su pretensión se ha satisfecho al declararse la prescripción de los actos recurridos. Así se decide.

IV

DISPOSITIVA

En razón de lo expuesto, este Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República, por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario ejercido por la SUCESIÓN DE O.D.C.I.A. contra la Resolución Nº RCA-DSA-2006-000176 de fecha 21 de junio de 2006, que culmina el procedimiento de Sumario Administrativo abierto en relación al Acta de Reparo Nº RCA-DFA-AVA-2004-4418-000084 de fecha 01 de marzo de 2006, mediante la cual la Administración Tributaria impuso sanción en la cantidad ahora expresada de Bs. 12.466,63 y liquidó intereses moratorios en la suma de Bs. 30.759,07 emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y tributaria (SENIAT).

Publíquese, regístrese y notifíquese a los efectos procesales previstos en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

Se imprimen dos ejemplares a un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación de la Sentencia, el segundo para que repose en original en el respectivo copiador.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los nueve (09) días del mes de agosto de dos mil trece (2013). Años 203° de la Independencia y 154° de la Federación.-

El Juez Provisorio,

Abg. J.S.A..-

El Secretario Titular,

Abg. F.J.E.G..-

La anterior Sentencia se publicó en su fecha, siendo las ocho y cincuenta y cuatro minutos de la mañana (08:54 a.m.).----------

El Secretario Titular,

Abg. F.J.E.G..-

ASUNTO Nº AP41-U-2006-000482.-

JSA/fmz/msmg.-