Decisión nº 167-2006 de Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 1 de Noviembre de 2006

ASUNTO: AF49-U-2001-000115 Sentencia N° 167/2006

ASUNTO ANTIGUO: 1633

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 1 de Noviembre de 2006

196º y 147º

En fecha 09 de mayo del año 2001, el ciudadano HÉCTOR PÁEZ-PUMAR, venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 6.501.912, abogado en ejercicio e inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 35.733, actuando en su carácter de apoderado judicial de SUDAMTEX DE VENEZUELA, C.A., S.A.C.A., sociedad mercantil inscrita en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda en fecha 22 de enero de 1946, bajo el número 107, Tomo 6-B, interpuso ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial de la Región Capital (Distribuidor), Recurso Contencioso Tributario, contra el acto administrativo contenido en la Resolución de Sumario Administrativo GCE-SA-R-2001-007, de fecha 30 de enero de 2001, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, División de Sumario Administrativo, del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

En fecha 09 de mayo del año 2001, el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario (Distribuidor), remitió a este Tribunal el Recurso Contencioso Tributario.

En fecha 14 de mayo del año 2001, se le dio entrada al Recurso Contencioso Tributario, ordenándose las notificaciones de Ley.

En fecha 06 de marzo del año 2002, cumplidos los requisitos legales, se admite el Recurso Contencioso Tributario, tramitándose conforme al procedimiento previsto en el Código Orgánico Tributario.

En fecha 08 de abril del año 2002, únicamente la recurrente presentó escrito de promoción de pruebas.

En fecha 12 de agosto del año 2002, tanto la recurrente, antes identificada, como la representación de la República Bolivariana de Venezuela, a través de la abogada A.F., venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 3.628.023 e inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 15.582, presentaron sus informes respectivos.

Por lo que una vez sustanciado el expediente este Tribunal pasa a pronunciarse sobre el asunto planteado, previa consideración de los alegatos de las partes.

I

ALEGATOS

La recurrente señala como punto previo:

Que mediante Resolución MH-SENIAT-GCE-5567, de fecha 26 de diciembre de 1997, se le otorgó la cantidad de QUINIENTOS CUARENTA Y CINCO MILLONES CUATROCIENTOS DIEZ MIL BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 545.410.000,00) en Certificados de Reintegro Tributario (CERT´S).

Que sin embargo, la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, mediante la Resolución de Reintegro de Créditos Fiscales del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor MH-SENIAT-GRTICE-DR/98/110, de fecha 18 de noviembre de 1998, pretende disminuir del total de los créditos fiscales reintegrados la cantidad de CIENTO CUARENTA Y CUATRO MILLONES NOVECIENTOS DIECINUEVE MIL VEINTIUN BOLÍVARES CON CINCUENTA Y CUATRO CÉNTIMOS (Bs. 144.919.021,54), así como ejecutar la fianza otorgada por Seguros Fénix, C.A., por el monto de los créditos fiscales rechazados.

Que en fecha 30 de enero de 2001, la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, emitió la Resolución GCE-SA-R-2001-007, en donde, a juicio de la recurrente, la Administración pretende igualmente disminuir del total de los créditos fiscales reintegrados, la cantidad de CIENTO TREINTA Y TRES MILLONES CIENTO TREINTA Y DOS MIL QUINIENTOS DOS BOLÍVARES CON SETENTA Y UN CÉNTIMOS (Bs. 133.132.502,71), ya previamente reparados en la Resolución de Reintegro de Créditos Fiscales y, que asimismo, reconoce la improcedencia de dicha Resolución de Reintegro.

Que sin embargo, la recurrente impugnó la Resolución de Reintegro antes mencionada y que a la presente fecha, el proceso se encuentra en estado de sentencia, por lo que el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, no ha emitido pronunciamiento alguno.

Que en este sentido, en criterio de la recurrente, la Administración Tributaria intenta abrir un nuevo procedimiento con base a la revisión de los mismos créditos fiscales otorgados a la recurrente mediante Certificados de Reintegro Tributario (CERTS), prescindiendo de sus propias actuaciones verificadoras anteriormente realizadas y violando el derecho constitucional al debido proceso de la recurrente, contenido en el Artículo 49, ordinal 7, de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

Que por lo tanto, la recurrente considera que la Resolución impugnada se encuentra viciada de nulidad, de conformidad con lo dispuesto en el Artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y en el Artículo 25 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

Que asimismo, la Administración Tributaria al dictar la Resolución objeto del presente recurso, en opinión de la recurrente, le está violando su derecho a la Tutela Judicial Efectiva, previsto en el Artículo 26 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, toda vez que de aceptar que la Administración tiene la posibilidad de abrir consecutivos procedimientos en contra de la recurrente y dictar las respectivas resoluciones culminatorias, existe una violación a la garantía procesal que tiene la recurrente a obtener de los Tribunales o de la propia Administración, una decisión definitiva; es decir, que el acceso de la recurrente a los órganos administrativos de justicia para hacer valer sus pretensiones, no tendría sentido si constantemente va a ser sujeta a nuevas resoluciones sobre los mismos hechos.

Que igualmente, la recurrente alega que la Administración Tributaria le está violando su derecho a la seguridad jurídica, por cuanto, tenía la expectativa legítima de que la Administración Tributaria en este caso, no levantaría otro reparo, en virtud de unos hechos ya fiscalizados y que también dieron lugar a objeciones por parte de la Administración Tributaria.

Que por todo lo anteriormente expuesto, la recurrente considera que la Administración Tributaria no ha debido dictar otra Resolución que le imponga obligaciones adicionalmente a la primera Resolución, es decir, a la Resolución de Reintegro de Créditos Fiscales, por lo que en consecuencia, solicita su nulidad.

Que en el supuesto negado, de que se considere que la Administración Tributaria al dictar la Resolución recurrida, no ha violado el derecho al debido proceso, el derecho a la tutela judicial efectiva y el derecho a la seguridad jurídica, la recurrente aduce que la Resolución es igualmente nula por incompetencia de los funcionarios, ya que fue suscrita por el Gerente Regional de Tributos Internos y por el Jefe de la División de Sumario Administrativo, ambos adscritos a la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

Que dichos funcionarios, en criterio de la recurrente, carecen de competencia para suscribir la Resolución impugnada, de conformidad con el Artículo 149 del Código Orgánico Tributario de 1994, los artículos 16, 17 y 19, numeral 4, de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y el Artículo 42 de la Ley Orgánica de Administración Central; por lo que considera, que dicho acto está viciado de incompetencia manifiesta y que, en consecuencia, debe declararse nulo y así solicita se declare.

La recurrente expresa, que la Resolución impugnada se limitó a rechazar los créditos fiscales, sin señalar las razones o fundamentos que la sustentan y sin señalar las razones de hecho que supuestamente son consideradas para efectuar los rechazos, lo cual, a juicio de la recurrente, le impide ejercer cabalmente su derecho a la defensa.

Que la Resolución recurrida, contiene una serie de señalamientos a operaciones efectuadas por la recurrente, las cuales, a su parecer, no están especificadas de forma precisa, ni se detalla el origen de los datos que soportan dicha decisión, lo que origina una confusión en las circunstancias de hecho que motivaron el rechazo de los créditos fiscales contenido en la Resolución, es decir, se rechazaron créditos fiscales sobre un supuesto de hecho incierto y genérico, como es la existencia de operaciones por montos iguales o la violación de requisitos formales.

Que estos alegatos de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales, no son suficientes para rechazar créditos fiscales, sin antes haber demostrado si sólo existió una operación y como probablemente pudo haber sucedido, son operaciones similares más no iguales.

Que la Resolución objeto del recurso, también viola los artículos 9 y 18, numeral 5 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y el Artículo 149, numeral 5 del Código Orgánico Tributario de 1994, referidos a la motivación de los actos administrativos y la fundamentación de las decisiones.

Que en el presente caso, la recurrente señala que la inmotivación vicia a los actos totalmente, por cuanto, se pretenden rechazar los créditos fiscales por Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, sin que se pueda conocer con certeza la imputación genérica que dio origen a dicha decisión, lo que evidencia una clara violación del derecho a la defensa consagrado en el Artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

Aducen además con respecto al rechazo de las facturas:

Que el rechazo de los créditos fiscales por la cantidad de CUARENTA Y CINCO MILLONES SEISCIENTOS DIECINUEVE MIL CIENTO NOVENTA Y TRES BOLÍVARES CON CUARENTA Y CINCO CÉNTIMOS (Bs. 45.619.193,45), motivado en la supuesta existencia de facturas que no cumplen con algunos requisitos formales establecidos en el Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, constituye, para la recurrente, una sanción pecuniaria que viola la reserva legal que en materia sancionatoria tiene el Código Orgánico Tributario, al estar contenida en leyes y reglamentos especiales distintos al Código Orgánico Tributario; además de violar los artículos 203 y 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

En este orden de ideas, la recurrente señala que tal rechazo de los créditos fiscales viola los artículos 203 y 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y la reserva legal del Código Orgánico Tributario.

Que la no admisión de los créditos fiscales por el incumplimiento de algunos requisitos formales de las facturas, constituye una sanción pecuniaria que supone un doble pago de impuesto, produciéndose un incremento injustificado de dichos impuestos en perjuicio de la recurrente.

Que por ello, los artículos citados en la Resolución recurrida y que supuestamente permiten rechazar los créditos fiscales contenidos en facturas, a criterio de la recurrente, son inconstitucionales y, en consecuencia, nulo dicho acto administrativo, debido a la aplicación de normas sancionatorias contenidas en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y su Reglamento, que violan la reserva legal conferida exclusivamente al Código Orgánico Tributario.

Que por otra parte, la recurrente arguye que en el presente caso, la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales, pareciera ignorar que el rechazo de los créditos fiscales supone una sanción mucho más severa que la determinada por el incumplimiento de deberes formales. Que más grave aún, es el hecho de que dicha autoridad haya rechazado los créditos fiscales, aplicando sanciones sin haber determinado los motivos que la sustentan o la culpabilidad del sujeto.

Que en consecuencia, para la recurrente resulta improcedente, injusto, desproporcionado y en contra de la propia opinión de la Administración Tributaria, el hecho de que se determine una diferencia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, por el rechazo de créditos fiscales contenidos en supuestas facturas incompletas.

Que por todo lo anterior, la recurrente solicita que, con base en el control difuso de la constitucionalidad, consagrado en el Artículo 20 del Código de Procedimiento Civil y en el Artículo 334 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, se desapliquen los artículos 28 y 33 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y el Artículo 63 del Reglamento de la misma Ley.

Que igualmente, solicita se desaplique cualquier otra norma que establezca la posibilidad de rechazar los créditos fiscales, por la existencia de facturas que no hubieren cumplido con los requisitos formales para su emisión; ello debido a que todas esas normas, según la recurrente, son violatorias del Artículo 163 de la Constitución de 1961 y del Artículo 203 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, al establecer una pena o sanción distinta a las contenidas en el Código Orgánico Tributario, violando la reserva legal que en materia sancionatoria le ha sido conferida al mencionado Código.

Que por último, solicita la nulidad de la Resolución impugnada, con fundamento en lo establecido en el numeral 1 del Artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

Por otra parte sostienen:

Que la Administración Tributaria, determinó como infracciones unos hechos de distinta naturaleza que, a juicio de la recurrente, no corresponden ni siquiera con el supuesto que daría origen a la mencionada sanción.

Que en el presente caso, tal y como se evidencia del contenido de la Resolución, la recurrente explica que la Administración Tributaria pretende rechazar los créditos fiscales, debido al incumplimiento de ciertos requisitos relativos a las facturas. Que sin embargo, a la recurrente le resulta claro y evidente que dicha omisión constituye el incumplimiento de un deber formal que se encuentra debidamente tipificado y sancionado en el Código Orgánico Tributario, por ello, debe sancionarse de acuerdo a dichas normas, siendo constitucional e ilegal la aplicación de sanciones adicionales contenidas en normas distintas al mencionado Código.

Que por lo tanto, el rechazo de los créditos fiscales, en opinión de la recurrente, no le es aplicable, no sólo porque invade la reserva legal sino porque los hechos objetivamente sancionables son el incumplimiento de deberes formales relativos a la emisión de facturas, previstos y sancionados de acuerdo a los artículos 103 y 108 del Código Orgánico Tributario.

Que en consecuencia, la recurrente considera que la Resolución recurrida se encuentra viciada de nulidad, al pretender aplicar una sanción que no se corresponde con la supuesta infracción determinada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales y, por ello, solicita sea declarada nula.

Sostiene que existe violación del Principio de Legalidad Tributaria en cuanto a la determinación del tributo y que la Resolución recurrida, modifica la cuantía de la obligación tributaria mediante la aplicación de normas de rango sublegal, a cuyo cumplimiento se pretende supeditar la deducción de los créditos fiscales soportados por la recurrente; atentando, según la recurrente, contra el principio de la legalidad tributaria, tipificado en el Artículo 4 del Código Orgánico Tributario de 1994, por cuanto sólo la ley debe establecer los elementos de la obligación tributaria.

Que la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, fundamenta los reparos en el supuesto incumplimiento del Artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, el cual establece los requisitos que deben cumplir las facturas y, como consecuencia de dicho incumplimiento, los créditos son rechazados.

Que en razón de lo anterior, la recurrente considera que la Resolución impugnada es nula, por violar el Artículo 4 del Código Orgánico Tributario aplicable en razón del tiempo y así solicita sea declarado.

Sostiene por otro lado que la sanción consistente en el rechazo de los créditos fiscales de la recurrente, viola el principio de la proporcionalidad de las sanciones administrativas y visto que la infracción que pretende sancionarse se encuentra tipificada en el Código Orgánico Tributario de 1994, con una multa más ajustada a la infracción que la pretendida, la recurrente explica, que el rechazo de los créditos fiscales es inaplicable en el presente caso, por representar una sanción totalmente desproporcionada.

Que en virtud de lo anterior, la recurrente alega que la Resolución objeto del recurso, se encuentra viciada de nulidad por violar lo dispuesto en el Artículo 12 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y así solicita sea declarado.

También señala que la Administración Tributaria al rechazar en la Resolución recurrida, los créditos fiscales por el supuesto incumplimiento de deberes formales relativos a la emisión de facturas, violó el Artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

Que al rechazarle a la recurrente su derecho a deducir créditos fiscales, porque supuestamente incumplió simples deberes formales, la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales, a juicio de la recurrente, convirtió el Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor en un impuesto acumulativo a las ventas, desvirtuando la estructura y razón de ser del impuesto esencialmente destinado a ser soportado por los consumidores y no por los contribuyentes de derecho.

Que con ello, se violó abiertamente la norma constitucional antes referida, por cuanto se pretende imponer a la recurrente, un impuesto superior al que debía pagar y pagó (equivalente a la diferencia entre sus débitos y sus créditos), y que ello constituye una injusta repartición de la carga tributaria y una imposición que excede su capacidad contributiva.

Que por las razones expuestas, la recurrente solicita se declaren procedentes los alegatos que sustentan la nulidad absoluta de la Resolución objeto del recurso, así como la desaplicación de las normas denunciadas por inconstitucionales.

Por otra parte, la representación de la República Bolivariana de Venezuela, a través de la abogada A.F., venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 3.628.023 e inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 15.582, en sus informes expone:

Que del análisis de los argumentos expuestos por la recurrente, la representación fiscal ratifica el contenido de los actos administrativos recurridos y a fin de enervar la presente impugnación, formula las siguientes consideraciones:

Que en cuanto al punto previo alegado por la recurrente, como es la violación al derecho al debido proceso, el derecho a la tutela judicial efectiva y el derecho a la seguridad jurídica, la representación fiscal observa:

Que la Administración Tributaria, a través del principio de autotutela consagrado en el Código Orgánico Tributario de 1994 (artículos 160, 161, 162 y 163), tiene la facultad de cuidar, por sí misma, del interés público del cual es titular; es decir, la potestad de revisar sus actos en su propia esfera, sin necesidad de acudir a los órganos judiciales.

Que en cuanto a la competencia de las divisiones jurídicas regionales para resolver la revisión de oficio, la representación fiscal considera pertinente acudir a lo tipificado en la Resolución 32, el cual es el instrumento determinativo de las competencias de las diferentes unidades adscritas al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), señalando en su Artículo 100, las atribuciones de las divisiones jurídicas tributarias, en donde no se atribuye de forma expresa la potestad para revisar de oficio los actos emanados de la Administración Tributaria Regional, pero que sin embargo, en el Artículo 94, numeral 18, de la citada Resolución, se le atribuye al Gerente Regional de Tributos Internos la competencia para “aplicar las normas relativas a la revisión de oficio de los actos administrativos conforme a las normas previstas en el Código Orgánico Tributario y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.”

Que en consecuencia, la competencia para revisar de oficio los actos administrativos emanados de las administraciones regionales, es exclusiva del Gerente Regional de Tributos Internos, por disposición expresa de la Resolución 32, no pudiendo en efecto, las divisiones jurídicas tributarias revisar de oficio los actos administrativos emanados de las gerencias de tributos internos.

Que en el presente caso, la representación fiscal considera que la Administración Tributaria actuó ajustada a las normas previstas en el Código Orgánico Tributario de 1994 para corregir sus errores, motivo por el cual, emite una nueva Resolución, aplicando el procedimiento que ha de seguirse para el rechazo de los créditos fiscales en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, en consecuencia, en su opinión, los vicios alegados por la recurrente son improcedentes y así solicita sea declarado.

Que en cuanto a la incompetencia de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, para dictar las Resoluciones de Culminación de Sumario Administrativo, la representación fiscal observa:

Que de conformidad con lo establecido en el Artículo 94 de la Resolución 32, los Gerentes Regionales de Tributos Internos, tienen facultad para notificar, imponer sanciones por incumplimiento de deberes formales, proceder a la determinación y liquidación de tributos, emitir documentos de requerimiento de declaraciones juradas, datos o actos de liquidación de tributos, multas e intereses, mediante sistemas computarizados, realizar las verificaciones de las declaraciones de los contribuyentes, entre otras; las cuales les permiten desempeñar las funciones inherentes a la administración de los tributos internos dentro del Servicio.

Que en conclusión, la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, puede y debe proceder a emitir la respectiva Resolución Culminatoria de Sumario, cuando preceda una investigación conforme ocurrió en el caso en estudio, por lo tanto, la representación fiscal considera improcedentes los alegatos sostenidos por la recurrente referentes a la violación del ordenamiento interno del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la incompetencia manifiesta de los funcionarios que suscriben las Resoluciones, en razón del grado y tipo de acto en el presente caso y así solicita sea declarado.

Que por lo antes expuesto, la representación fiscal solicita sea desestimado el alegato de incompetencia de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la región Capital, para dictar las correspondientes Resoluciones de Sumario Administrativo y así pide sea declarado.

Que con relación a la inmotivación total y absoluta de la Resolución controvertida, la representación fiscal observa, que mal puede la recurrente alegar la falta de motivación y solicitar la nulidad de la Resolución impugnada, cuando en el presente caso, según la representación fiscal, dicha Resolución menciona la base legal en que se fundamenta, determina cuáles cantidades están sujetas a reintegro y cuáles no y los motivos que conllevan el rechazo de los créditos solicitados; asimismo, la representación fiscal considera que el acto administrativo recurrido está motivado y su fundamentación es precisa y específica, adaptada al procedimiento establecido en la norma, en concordancia con los hechos ocurridos, cumpliendo así con los extremos establecidos en el Artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

Adicionalmente, la representación fiscal señala, que la recurrente incurre en una evidente contradicción, ya que invoca razones de ilegalidad en el método utilizado por la Administración y, a la vez, denuncia falta de motivación del mismo, cuando, a su juicio, ambos vicios se desvirtúan entre sí.

Que en base a lo precedentemente expuesto, la representación fiscal solicita, se desestime el alegato esgrimido por la recurrente en cuanto a la inmotivación del acto administrativo impugnado en este proceso y así pide sea declarado.

Que en lo referente al argumento de que el rechazo de los créditos fiscales viola los artículos 203 y 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y la reserva legal del Código Orgánico Tributario, la representación fiscal expresa que en el caso de autos, la actuación fiscal determinó que la recurrente incluyó dentro de los créditos fiscales solicitados, cantidades soportadas con facturas emitidas por sus proveedores, que no cumplieron con los requisitos establecidos en el Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, ya que de la norma contenida en el Artículo 28 de la Ley que rige la materia, se infiere que la deducción de los créditos por parte de los contribuyentes está condicionada a que las facturas o documentos contengan todos y cada uno de los requisitos allí establecidos. Por lo tanto, en criterio de la representación fiscal, se evidencia que en dichas facturas no se cumplieron los requisitos establecidos para la procedencia de los créditos fiscales.

La representación fiscal continúa señalando, que del análisis del Artículo 58 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, se desprende que los exportadores que sean contribuyentes ordinarios, tendrán el derecho a recuperar el impuesto que soporten por los insumos representados en bienes y servicios adquiridos o recibidos con ocasión de su actividad; sin embargo, para la recuperación de este crédito, los contribuyentes deberán solicitarlo a la Administración Tributaria cumpliendo con los requisitos exigidos en el mencionado Artículo; lo que demuestra, según la representación fiscal, la no procedencia del vicio alegado y así pide sea declarado.

Que en cuanto a la supuesta ilegalidad del rechazo de los créditos fiscales, que la recurrente sustenta en la supuesta violación del Principio de Legalidad, referida a la determinación del tributo, la representación fiscal observa:

Que si bien, conforme al Principio de Legalidad o de Reserva Legal estatuido en el Artículo 224 de la Constitución de 1961, no puede restringirse el ámbito de libertad de los particulares sin la existencia de una Ley formal que lo disponga, vale decir, que sólo a las normas de rango legal compete regular los elementos integradores del hecho imponible, tal como lo establece el Artículo 4 del Código Orgánico Tributario de 1994, no puede afirmarse con propiedad, que el rechazo de los créditos fiscales del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, con fundamento en el incumplimiento de las disposiciones reglamentarias que determinan su aceptación conforme a expresas directrices legales, constituya una violación del precepto constitucional y legal mencionado.

Que aún cuando el Poder Ejecutivo no está facultado para ejercer funciones legislativas, en especial en la materia tributaria, en donde tal atribución está expresamente reservada por vía constitucional a los órganos representativos de la voluntad popular, la representación fiscal señala, que existe una diferencia sustancial entre la determinación de los supuestos relativos al hecho imponible y el uso de potestades reglamentarias, mediante la cual, se regulan o desarrollan aspectos necesarios para la ejecución de la Ley, tal como sería el caso del Artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, contenido en el Decreto N° 449, dictado por el Ejecutivo Nacional en uso de las facultades atribuidas en el ordinal 10 del Artículo 190 de la Constitución de 1961, publicado en la Gaceta Oficial N° 4.827, de fecha 28 de diciembre de 1994.

La representación fiscal infiere, que el Ejecutivo Nacional mediante la norma reglamentaria mencionada, estableció que las facturas emitidas con ocasión del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, deben contener, entre otras condiciones, la numeración consecutiva única y el número de Registro del Contribuyente.

Continúa señalando, que si bien es cierto que los requisitos que se exigen para la emisión de las facturas, conforme a lo previsto en el Artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, repercuten sobre la aceptación o rechazo del impuesto soportado a los efectos de la determinación del gravamen impositivo, no puede decirse (a juicio de la representación fiscal), que la incidencia o el efecto patrimonial que se produce en la esfera del contribuyente, tenga su origen en dicha disposición, pues el rechazo de los créditos fiscales por el incumplimiento de las disposiciones reglamentarias sobre tal particular, tiene su fundamento en una norma de rango legal, es decir, en el aparte único del Artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

Que en consecuencia, la representación fiscal alega, que no es procedente el alegato de la recurrente en el sentido de que la exigencia del cumplimiento de los requisitos y formas que deben reunir las facturas conforme a lo previsto en el Artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, constituye una sanción y así pide sea declarado.

Que en cuanto a la violación de las normas constitucionales que exigen la justa repartición de las cargas y la tributación según la capacidad contributiva, la representación fiscal observa:

Que en primer lugar, la recurrente no cumplió con los requisitos de admisibilidad de las facturas, motivo por el cual le fueron rechazados créditos fiscales. Que mal puede sostener la recurrente, que hubo violación al principio de capacidad contributiva, cuando los créditos fueron rechazados por causa imputable a ella misma, ya que la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y su Reglamento establecen los requisitos que deben contener las facturas.

II

MOTIVA

La presente controversia se circunscribe a dilucidar si la Resolución GCE-SA-R-2001-007 de fecha 30.01.2001 está viciada de: i) nulidad absoluta de conformidad con el Artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y el Artículo 25 de la Carta Magna por intentar revisar los mismos créditos fiscales, ii) nulidad absoluta por estar dictada por funcionarios incompetentes, iii) Inmotivación y violación del derecho de defensa y por otra parte la v) Improcedencia del rechazo a los créditos fiscales por facturas.

9. Respecto del primer particular, señala el recurrente que la Resolución impugnada pretende disminuir del total de los créditos fiscales reintegrados la cantidad de Bs. 133.132.502,71, ya previamente reparados en la Resolución de Reintegro de Créditos Fiscales de fecha 18.11.1998; con lo cual prescinde de las actuaciones verificadoras anteriormente realizadas, lo cual a su juicio es violatorio del derecho al debido proceso consagrado en el Artículo 49, numeral 7 de la Constitución, además de estar viciada de nulidad de conformidad con el Artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y el Artículo 25 de nuestra Carta Magna. También denuncian que esta actuación administrativa es violatoria del Derecho a la Tutela Judicial Efectiva previsto en el Artículo 26 eiusdem, así como del Derecho a la Seguridad Jurídica, toda vez que considera que tal proceder limita su posibilidad de obtener de los Tribunales o de la propia Administración una decisión definitiva, toda vez que tenía la expectativa de que no se levantara un nuevo reparo.

Por su parte, la representación Fiscal manifiesta que tal actuación es válida por cuanto está fundada en el ejercicio de la potestad de autotutela que en materia tributaria está prevista en los Artículos 160,161,162 y 163 del Código Orgánico Tributario de 1994.

Por lo que este Tribunal aprecia:

La potestad de autotutela en términos generales está definida como la capacidad de un sujeto de tutelar en vía declarativa o ejecutiva los propios derechos, sin necesidad de acudir al juez. Es así como Benvenuti, al aplicar este concepto a la Administración, señaló: “… la actividad administrativa con la cual la misma Administración persigue la resolución de los conflictos potenciales o eventuales que surgen con otros sujetos en relación con sus actos o pretensiones, esto es, la capacidad de hacerse justicia por sí misma…”.

Es así como esta capacidad implica en criterio del Profesor Araujo Juarez, (1998) …“una excepción al axioma de que nadie puede ir contra sus propios actos…”, pero revela una posición jurídica compleja en la cual se encuentra la Administración Pública en contraposición con la de los particulares.

Entonces, tenemos que por regla general la Administración puede tutelar sus derechos de manera directa, lo cual solo puede ser excluido por mandato legal expreso. Esta potestad en opinión de Parejo (1994) “…se ofrece como un atributo no ya conveniente, sino prácticamente necesario para que la Administración pueda cumplir adecuadamente sus cometidos en el Estado Constituciona…l”, lo cual explica porqué la Administración no está obligada a acudir a los órganos jurisdiccionales para obtener una sentencia declarativa que otorgue de manera previa y favorable fuerza obligatoria e inmediata a sus actos, ello en razón del principio de ejecutividad y ejecutoriedad que también caracteriza a los actos administrativos.

Es así como en ejercicio de la denominada autotutela declarativa que la Administración Pública tiene el poder de revisar sus propios actos a través de las Potestades Convalidatorias, Correctivas, Revocatorias y Anulatorias.

De esta manera resulta perfectamente aplicable el criterio de la Sala Político Administrativa de nuestro M.T. en decisión de fecha 03 de agosto de 2000, la cual estableció:

“… Efectivamente, de conformidad con los Artículos 81 al 84 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, la Administración puede “volver sobre sus propios actos” cuando estime que los mismos no han sido dictados atendiendo a los intereses que está llamado a preservar, es lo que se conoce como la autotutela de la Administración, la cual se manifiesta no sólo en la posibilidad de corregir errores materiales o de cálculo en los que hubiere incurrido, sino también, - y allí una de las manifestaciones mas importantes de esta figura- en la potestad revocatoria, entendida como la facultad de extinguir sus actos en vía administrativa…”.

Siendo que los actos administrativos deben ceñirse al Principio de Legalidad, debe destacarse que ello implica la sujeción a ciertos requisitos de forma y de fondo; cuales son, en cuanto al primero de ellos, las formalidades necesarias para la producción de los mismos y demás elementos formales de exteriorización de los actos, en particular la forma escrita y la motivación; mientras que lo segundo se refiere a la competencia, la manifestación de voluntad, la base legal, la causa o presupuestos de hecho, la finalidad y objeto de los actos administrativos, incluso, en materia de control por parte de la jurisdicción, pues sobre estos aspectos procederá la revisión de la actuación administrativa respecto de este particular.

Es así como en criterio de este sentenciador, la situación planteada obedece a una revocación por razones de ilegitimidad, que viene dada por la inconformidad con el derecho otorgado de manera ilegal, en contradicción con el orden jurídico positivo vigente. Es así como esta ilegitimidad debe ser originaria, de tal suerte que el acto nazca viciado, tal como podría ser el caso de autos en caso que los fundamentos que originaron la emisión de los certificados in comento vayan contra alguna norma legal que proscriba tal actuación, lo cual necesariamente implica una noción de orden público que estaría siendo transgredida por la vigencia de un acto que consagra derechos ilegítimos los cuales, una vez advertidos, necesariamente deben ser revocados en base a la potestad de autotutela consagrada en el Código Orgánico Tributario.

Pues bien, al respecto este Tribunal considera que los argumentos planteados por el recurrente no pueden configurar una limitación para el ejercicio de esta potestad por parte de la Administración, toda vez que en esta especial materia tributaria se particulariza la noción de autotutela administrativa en el sentido que hablamos siempre de prestaciones de dar que deben realizar los contribuyentes desde un punto de vista obligacional, pudiendo revocar perfectamente aquellos actos cuyo contenido o manifestación de voluntad definitiva posteriormente pueda advertirse que afecta el patrimonio de la República, como lo sería la emisión de Certificados de Reintegro Tributario respecto de créditos fiscales que sean manifiestamente improcedentes.

Ello así, la remota posibilidad de que la Administración Tributaria no pudiera ejercer sus controles de fiscalización y su Potestad de Autotutela, revocando derechos o intereses ilegítimos erigidos a favor de los particulares de manera indebida, configuraría un enriquecimiento sin causa para aquellos contribuyentes favorecidos con actuaciones administrativas revestidas de ilegalidad originaria en cuanto a la causa que los motiva, lo cual está proscrito entre particulares y con mayor fuerza en materia de recursos atinentes al erario nacional.

Si bien, en aras del Principio de Seguridad Jurídica sería recomendable que la Administración realizara todos los reparos correspondientes en una sola oportunidad, la segunda actuación en ejercicio de la aludida potestad no configura por sí misma una ilegalidad anulable o absolutamente nula desde el punto de vista jurídico, a no ser que su fundamento si lo sea, en cuyo caso correspondería a los Tribunales ejercer el control correspondiente analizando el fondo del acto.

La alegación de este Principio no puede tampoco limitar el ejercicio de esta Potestad que en esta especial materia tributaria viene dada a proteger el interés público relativo a la correcta recaudación de los impuestos y que se produzca el aporte correspondiente al Patrimonio de la República para propiciar el bien común y el desarrollo nacional.

Por lo que respecta a la violación del derecho a la Tutela Judicial Efectiva en sede administrativa, si bien algunos tratadistas patrios comparten el criterio español de que tal principio no es extensible a la actuación de la administración, sino que está circunscrito al ámbito jurisdiccional; partiendo desde un criterio más amplio, debe destacarse que esta figura jurídica comprende no sólo el derecho a ser oído sino también el igual acceso a la jurisdicción para defenderse, que cumplidos los requisitos establecidos en leyes adjetivas, los órganos conozcan el fondo de las pretensiones de los particulares, que la controversia resuelta en plazo razonable, que se produzca una decisión en derecho donde se determine el contenido y extensión del derecho deducido y que la misma se ejecute para que sus pronunciamientos sean efectivos; en cuyo sentido, este Tribunal no encuentra elementos de convicción que puedan hacer dable tal declaratoria en los términos que el recurrente pretende, toda vez que de un lado el contribuyente en sede administrativa dispuso de un procedimiento previo donde pudo realizar todos sus planteamientos de hecho y derecho aportando las pruebas consiguientes, lo cual se traduce en el pleno respeto del Debido Procedimiento, no Tutela Judicial Efectiva; y del otro, la sola interposición, sustanciación y decisión de la presente causa evidencia la no afectación del aludido derecho en sede jurisdiccional.

Sobre la base de estos razonamientos, se desestiman los vicios planteados por el recurrente en este punto. Así se declara.

ii) En lo que respecta a la denuncia de incompetencia de los funcionarios que suscriben la Resolución, observa este Tribunal que la Resolución 32 de fecha 24-03-95 publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nº 4.881 Extraordinario, de fecha 29 de Marzo de 1995, sobre la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, la cual establece en su Artículo 94 que los Gerentes Regionales de Tributos Internos, - supuesto dentro del cual se subsume el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Capital, Economista J.A.A., designado por Resolución número 031 de fecha 23.02.1999, publicada en la Gaceta Oficial número 36.651 de fecha 01.03.1999 -, tienen a su cargo una serie de competencias – como la determinación y liquidación de tributos - que bien pueden comprender la emisión de la respectiva Resolución Culminatoria de Sumario donde se ejerza la potestad de autotutela revocando en todo o en parte un acto que no origine derechos o intereses ilegítimos, ello en atención a lo previsto en el Artículo 161 del Código Orgánico Tributario de 1994.

No haría falta pues que el referido funcionario tuviera específicamente comprendida en esa Resolución la competencia de la cual se denuncia carece, pues el propio Artículo 161 en forma general hace que pueda estar facultado para ello, máxime cuando el Artículo 94, numeral 18 de la aludida Resolución, le atribuye al Gerente Regional de Tributos Internos la competencia para “…aplicar normas relativas a la revisión de oficio de los actos administrativos conforme a las normas previstas en el Código Orgánico Tributario y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos”. En consecuencia, se desestima la denuncia planteada por el recurrente respecto de este punto. Así se declara.

iii) El tercer punto controvertido se refiere a la inmotivación del acto impugnado y violación del Derecho de Defensa. Al respecto este Tribunal comparte el criterio expresado por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, que en forma reiterada ha establecido en sentencias de fechas 09 de mayo de 1999; 21 de marzo de 1984, 12 de julio de 1983 y 21 de noviembre de 2001, lo siguiente:

“… el vicio de inmotivación se produce cuando no es posible conocer cuales fueron los motivos del acto y sus fundamentos legales, o cuando los motivos del acto se destruyen entre sí, por ser contrarios y contradictorios (Sentencia de esta Sala de fecha 9 de mayo de 1991). En efecto, advierte la Sala que la insuficiente inmotivación de los actos administrativos, sólo da lugar a su nulidad cuando no permite a los interesados conocer sus fundamentos legales y los supuestos de hecho que constituyeron los motivos en que se apoyó el órgano administrativo para dictar la decisión, pero no cuando, a pesar de su sucinta motivación, ciertamente, permite conocer la fuente legal, las razones y los hechos apreciados por el funcionario. (Sentencia de esta Sala de fecha 21 de marzo de 1984).

En efecto, tal como lo ha señalado esta Sala en anteriores oportunidades:

…la motivación que supone toda resolución administrativa no es necesariamente el hecho de contener dentro del texto que la concreta, una exposición analítica o de expresar los datos o razonamientos en que se funda de manera discriminada o extensa; pues una resolución puede considerarse motivada cuando ha sido expedida con base en hechos, datos o cifras concretas y cuando estos consten efectivamente y de manera explícita en el expediente (…)la motivación del acto puede ser anterior o concomitante y puede estar en el contenido de la norma cuya aplicación se trata si su supuesto es unívoco o simple, es decir, si no llegare a prestarles dudas por parte del interesado

(sentencia de esta Sala de fecha 12 de julio de 1983).

Pues bien, en lo que respecta al rechazo de créditos fiscales, considera este Tribunal luego de realizar un análisis minucioso al acto recurrido, que la Administración plasmó con suficiente claridad los fundamentos de hecho y derecho que motivaban su decisión, a lo cual debe aunarse que el propio recurrente en su escrito recursivo evidencia su conocimiento de tales circunstancias; todo lo cual origina por vía de consecuencia que deba desestimarse el vicio denunciado, particularmente en lo que respecta al puntos de la Resolución discriminados así: 1.1.- Créditos por importación, 1.3.- Créditos duplicados y sin soportes, 1.4.- Créditos fiscales respaldados con documentos que no cumplen los requisitos reglamentarios. Así se declara.

iv) Plantea el recurrente la improcedencia del rechazo a los créditos fiscales por facturas, en razón a que según su criterio ello comporta una sanción pecuniaria que supone un doble pago de impuesto, por cuanto los Artículos son inconstitucionales, y que tal rechazo supone una sanción mucho más severa que el incumplimiento de deberes formales, lo cual se traduce en que sea improcedente, injusto y desproporcionado el rechazo de créditos fiscales contenidos en supuestas facturas incompletas.

Al respecto, considera este Tribunal que no existe la doble sanción que supone el contribuyente por cuanto en primer lugar es incontrovertible que la omisión de requisitos formales es un ilícito tipificado y sancionable por el Código Orgánico Tributario y lo previsto en el Artículo 28 respecto de que las facturas que no cumplan con los requisitos legales o reglamentarios no generarán créditos por incumplimiento de deberes formales, no es una sanción en sí misma, tal como se motivará infra, toda vez que se trata de un beneficio fiscal sujeto a condiciones previamente establecidas, de tal suerte que no se trata de un derecho absoluto que opera sin control alguno.

Es así como observa este Tribunal que el punto controvertido en este aspecto se centra en el particular 1.4 de la Resolución impugnada, en lo relativo al rechazo de créditos fiscales “…por incumplimiento de requisitos reglamentarios…”, sobre lo cual el recurrente dirigió toda su actividad probatoria para demostrar que en efecto se produjeron los créditos fiscales que la Administración desconoce.

En reciente sentencia de fecha 29-06-2005, Expediente No. 2004-0592. Caso: Cervecería Polar del Centro, C.A (CEPROCENTRO), la Sala Político Administrativa, del Tribunal Supremo Justicia, en relación con el rechazo de créditos fiscales por estar respaldados en facturas comerciales que no cumplen los requisitos legales y reglamentarias, en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, asentó lo siguiente:

2.- Derecho a deducir créditos fiscales aplicados sin la debida comprobación mediante facturas.

Respecto de tal particular, alega la apelante en representación del Fisco Nacional que el pronunciamiento dictado por el Tribunal de la causa se encuentra viciado de error en la interpretación de la Ley, específicamente del artículo 33 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, al reconocer los créditos fiscales que pretendió deducir la contribuyente sin estar debidamente soportados por las respectivas facturas.

Ahora bien, del análisis del presente expediente pudo constatar esta Sala que la fiscalización determinó, respecto de los créditos fiscales declarados por la contribuyente por compras efectuadas a la empresa “Compañía de Espectáculos del Este, S.A. (CEDESA) en concepto de publicidad y propaganda, que los mismos estaban soportados únicamente por “Relaciones de Gastos y/o Notas de Débitos” emitidas por dicha empresa a la contribuyente de autos y cuyo monto alcanza a la suma de Bs. 926.261.938,69, “sin emitir facturas en las que se muestre la base imponible y el impuesto, lo que evidencia que la contribuyente al hacer uso de estos créditos incumplió con los requisitos y condiciones que establece el legislador para el debido aprovechamiento de los mismos como es la posesión de la correspondiente factura original que soporte las compras internas de bienes y servicios, establecidos en los artículos 27 y 33 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor vigente para los períodos investigados y los artículos 62 y 63 del Reglamento de la Ley antes mencionada”.

En relación a tales alegatos, la juzgadora de instancia en su pronunciamiento, después de valorar la prueba de experticia contable evacuada por la contribuyente respecto de sus libros de compras, registros contables y demás documentos probatorios, pudo concluir que la sociedad mercantil CEDESA, opera con fondos financieros que recibe de todas las plantas cerveceras a través del STC Polar, C.A., compañía encargada de centralizar los fondos de las empresas Polar, que esos fondos eran registrados por Cervecería Polar del Centro, C.A., como anticipos otorgados a CEDESA, y que luego CEDESA envía mensualmente a la contribuyente Cervecería Polar del Centro, C.A. una relación y soporte de gastos incurridos por cuenta y orden de ésta empresa, así como el monto del impuesto que ella debe pagar.

En igual sentido, pudo constatarse que el crédito fiscal originado por tales transacciones era aprovechable únicamente por Cervecería Polar del Centro, C.A., en cada una de sus declaraciones mensuales de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, de acuerdo a la relación recibida de CEDESA, según documentos contables y contratos anexos a la experticia evacuada en el caso de autos; por tales motivos, concluyó la jueza a quo que en el presente caso además de las facturas exigidas legal y reglamentariamente, existían otros elementos que demostraban que la contribuyente había sido percutida con el aludido tributo al consumo y a las ventas al mayor, por lo que procedía la deducción de los créditos fiscales opuestos por ésta en sus declaraciones impositivas, ya que de lo contrario se estarían lesionando los derechos constitucionales de la empresa recurrente previstos en los artículos 49 y 156 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

Ahora bien, el argumento desestimatorio expuesto por la representación fiscal en su apelación estriba en considerar que el incumplimiento de los requisitos legales y reglamentarios en materia de facturación acarrea la pérdida del crédito fiscal, a tenor de lo dispuesto en los artículos 28, 31, 33, 56 y 62 de la Ley que rige dicho tributo, en concordancia con el artículo 63 de su Reglamento, invocando a tales efectos la jurisprudencia de esta Sala que así lo ha establecido.

Sobre tal particular, observa la Sala que en efecto, tal como alega la representante del Fisco Nacional en su apelación, esta alzada en decisión N° 395 de fecha 05/02/02, caso Industria Cerrajera El Tambor, C.A. (INCETA), destacó la improcedencia de la deducción de créditos fiscales cuando éstos no estuvieran debidamente soportados en las facturas fiscales, dejando sentado en esa oportunidad lo siguiente:

(...) esta Sala considera que si bien la contribuyente mediante las pruebas aportadas en esta instancia logró demostrar el requisito referente al pago efectivo de los respectivos servicios y la tolerancia del pago del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, no es menos cierto que las facturas en las cuales se registraron las operaciones gravadas con dicho impuesto no cumplían a cabalidad los requisitos establecidos por la propia Ley y su Reglamento para considerar que se habían generado créditos fiscales a favor de la contribuyente;

(...)

No obstante, estima este Alto Tribunal, que tal criterio debe ser reinterpretado en aras de garantizar una justicia más equitativa y proporcionada así como en mayor resguardo de los derechos constitucionales de los sujetos que intervienen en la relación jurídico tributaria, reforzando en consecuencia, la admisión del principio de libertad probatoria en materia tributaria contemplado en el artículo 269 del Código Orgánico Tributario de 2001, en concordancia con el artículo 395 del Código de Procedimiento Civil, aplicable a dicha materia por disposición del artículo 273 del mencionado instrumento orgánico.

Siendo ello así, estima procedente la Sala ratificar una vez más el criterio jurisprudencial sentado por ésta en la sentencia N° 2.158 del 10/10/01, caso Hilados Flexilon, S.A., y en la sentencia N° 2.991 del 18/12/01, caso C.A. Tenería Primero de Octubre, conforme a las cuales se destacó el carácter de las facturas fiscales a los efectos de la deducibilidad de los créditos fiscales y el principio de la libertad probatoria en materia tributaria; así, en el primero de dichos fallos se indicó lo siguiente:

“La contribuyente reclama del Fisco Nacional el reconocimiento de estos créditos fiscales por impuestos pagados por ella a sus proveedores, en la adquisición de bienes y servicios efectuados en el desarrollo de sus actividades comerciales, y correspondientes al período impositivo de septiembre de 1995, conforme a facturas que en originales fueron promovidas y evacuadas por ella en el lapso probatorio de la instancia.

La Fiscalización por su parte rechaza dichas facturas por carecer de algunos de los requisitos exigidos por el artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor de 1994, porque a su juicio, dichas facturas no generan créditos fiscales, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 28 de dicha ley.

Ahora bien, del análisis de los autos la Sala advierte que de aquel gran total de Bs. 10.811.267,76, la suma de Bs. 8.459.177,90 corresponde a las facturas Nos.: 1554, 1557 y 1564 por compras hechas, en el mes indicado, a la sociedad mercantil Sudamtex de Venezuela, C.A.; en las cuales se puede observar que las mismas llenan todos los requisitos exigidos en el mencionado artículo reglamentario, con la única excepción del número de RIF (Registro de Información Fiscal) de la contribuyente recurrente.

Así mismo observa la Sala que esta es una información que conocían perfectamente bien los mismos funcionarios que ordenaron la Fiscalización y por esa razón la mencionaron expresamente en todos los actos administrativos de trámites que emitieron con ocasión de la presente fiscalización, tales como: en las providencias administrativas (Investigación fiscal) Nos. DF-0440/95 y DF-0441/95, ambas de fecha 06 de octubre de 1995, en el Acta Inicial de Fiscalización y de Requerimiento No. GCE-DF-0376/95-01 de fecha 08 de octubre de 1995 y en el Acta de Recepción de documentos No. GCE-DF-0376/95-02, de fecha 09 de noviembre de ese mismo año, las cuales corren a los folios 124 a 130 de este expediente.

Sin embargo, la representación fiscal insiste en que la contribuyente incumplió con el requisito previsto en el literal k) del citado artículo reglamentario, al no señalar el número de Registro de Información Fiscal (RIF) en las facturas que sustentan el crédito fiscal por la citada cantidad de Bs. 8.459.177,90 y, en consecuencia, a su juicio resulta forzoso aplicar el efecto previsto en el artículo 28 de la Ley que regula esta materia y considerar que no se generó por ello crédito fiscal alguno a favor de la contribuyente.

Por su parte la contribuyente pretende que sólo se debe desconocer el crédito fiscal cuando se trata de facturas no fidedignas o fraudulentas, como se señala en la parte in fine del referido artículo, que a la letra dice así:

..... No generarán crédito fiscal los impuestos incluidos en facturas falsas o no fidedignas, o en las que no se cumplan los requisitos legales o reglamentarios o hayan sido otorgadas por quienes no fuesen contribuyentes ordinarios registrados como tales, sin perjuicio de las sanciones establecidas por defraudación en el Código Orgánico Tributario

(Subrayado de la Sala).

Esta Sala no comparte el criterio expresado por la contribuyente, porque la normativa legal contempla el efecto denegatorio del beneficio fiscal no sólo en caso de las facturas consideradas falsas o fraudulentas, sino también cuando carecen de los requisitos formales exigidos por la Ley y el Reglamento. Pero de otra parte, la Sala tampoco comparte el criterio de la Fiscalización al sostener que la falta en las facturas de uno cualquiera de los requisitos previstos en los diecinueve literales del artículo 63 reglamentario, produce indefectiblemente el gravísimo efecto del desconocimiento de la deducción del crédito fiscal.

En efecto, una factura bien elaborada le permite al Fisco Nacional conocer quiénes fueron realmente los contribuyentes que intervinieron en la operación, qué tipo de operación realizaron, cuál fue su monto y cuál fue el impuesto que retuvo el vendedor al momento de hacer la operación y el cual origina el crédito fiscal en beneficio del comprador. También le permite perseguir al proveedor para reclamar de él el pago del impuesto que ha retenido, porque se conoce perfectamente su nombre o razón social, su número de registro o información fiscal, cual es su domicilio y la cantidad retenida por concepto de impuesto.

En la norma parcialmente transcrita supra, se somete la validez de las facturas, para dar derecho a deducir el crédito fiscal, al cumplimiento de algunos requisitos legales y reglamentarios. Sin embargo, la ley en general y, en particular, la ley tributaria, no puede aplicarse sin atender al propósito y razón del legislador, que en este caso no puede ser otro que asegurarle al Fisco Nacional el necesario control sobre las operaciones realizadas por los contribuyentes, de manera que no tenga que reconocer créditos fiscales y reintegrarlos cuando al mismo tiempo no pueda perseguir al vendedor de los bienes y servicios que retuvo la misma cantidad por impuesto al consumo, con lo que en definitiva no se merma el ingreso fiscal a que el Estado tiene derecho.

Por tal motivo estima la Sala que al interpretarse el dispositivo bajo análisis, debe atenderse a si los requisitos reglamentarios son esenciales o simplemente formales, si son indispensables para la persecución del débito fiscal correspondiente por parte del Estado o si son solo exigencias de forma.

De manera que debe dispensarse la omisión del requisito, a los solos fines del reintegro, cuando la factura adolece de uno de los requisitos formales, de otro modo el contribuyente debe sufrir las consecuencias de la pérdida de su derecho al reintegro de sus créditos fiscales porque le dificultó o impidió al Fisco Nacional la persecución del débito fiscal correspondiente.

En conclusión, debe analizarse en cada caso concreto, si la falta del o los requisitos cuestionados desnaturalizan el contenido de las facturas y si por esa razón se impide al Fisco Nacional asegurar la normal y oportuna recaudación de este impuesto, por parte de los proveedores, perturbándose así la función de control que está obligado realizar. Ya que si no fuere así, es decir, si la facultad de la Administración Tributara no se ve impedida de recuperar los impuestos retenidos por débitos fiscales, entonces tiene la Sala forzosamente que declarar cumplido el fin de la factura para dar derecho al crédito fiscal en este caso y, en consecuencia, reconocer la procedencia del crédito fiscal con basamento en dicho instrumento,

Dentro de esta interpretación de justicia tributaria, las negativas de reconocimientos de los créditos fiscales en el proceso de determinación del impuesto al consumo suntuario y a las ventas, deben ser examinadas equitativamente, tanto por la Administración Tributaria como por los Jueces Tributarios, a fin de precisar, en cada caso concreto, cuándo el incumplimiento de los requisitos previstos en el mencionado artículo 63 del Reglamento lesiona la necesaria función de control que el Fisco Nacional está en el deber de realizar, impidiéndole ejercicio de su derecho a perseguir el débito fiscal correspondiente. Y si este es el caso, debe establecerse para la contribuyente la pérdida de los créditos fiscales. Así se declara.

.Si por el contrario el requisito que se exige en la factura es simplemente formal, su incumplimiento da derecho a la Administración Tributaria de imponer sanciones pecuniarias a los administrados, por no haber cuidado el contenido de las facturas recibidas, y las cuales quedarían tipificadas como incumplimiento de deberes formales, conforme al artículo 108 del Código Orgánico Tributario. Así también se declara.

Este criterio de diferenciación de los requisitos formales y sus efectos, contenido en el presente fallo, se encuentra recogido en las disposiciones relacionadas con la impresión y emisión de facturas y otros documentos contenidas en la Resolución No. 320 de fecha 28 de diciembre de 1999 del Ministerio de Finanzas, publicada en la Gaceta Oficial Nº 36.859, de fecha 29 de diciembre de 1999, no aplicable al caso de autos por razón del tiempo, de su entrada en vigencia, en el sentido de sostener que la falta de algunos requisitos formales produce el rechazo a la deducción de los créditos fiscales y la falta de otros sólo acarrea una sanción pecuniaria por incumplimiento de deberes formales.

Vistos los razonamientos precedentemente expuestos, la Sala hace las siguientes consideraciones:

1. a En el caso de autos, no parece razonable admitir que no proceden los créditos fiscales a favor de la recurrente por la sola falta del número de Registro de Información Fiscal de la contribuyente fiscalizada, en las facturas Nos. 1554, 1557 y 1564, las cuales en originales corren a los folios 41 al 43 de este expediente, recibidas de su proveedor Sudamtex de Venezuela, C.A; ello porque esta es una información que la Administración Tributaria conocía perfectamente bien desde que inició el proceso de fiscalización, pues en todas las providencias y actas que emitió, hace referencia a los datos de identificación de la contribuyente, tales como número del Registro de Información Fiscal (RIF), nombre o razón social y domicilio fiscal, que es donde se practica la misma. Por ello considera esta Sala que tal omisión en las facturas no es razón suficiente para desconocerle a la contribuyente sociedad mercantil HILADOS FLEXILON, S.A., el derecho que tiene a deducir los créditos fiscales acumulados en el período impositivo reparado, por la cantidad de Bs. 8.459.177,90. Así se declara.

1. b Por lo que respecta a las facturas por la cantidad total de Bs. 1.819.937,02, las cuales en originales corren a los folios 45 al 48, 50 al 57 y 59 de este expediente, la Sala advierte que los requisitos faltantes en estas facturas tienen que ver también con el número de Registro de Información Fiscal (RIF) y además con el domicilio fiscal de la sociedad mercantil HILADOS FLEXILON, S.A., y como se sostuvo anteriormente, estas son informaciones que la Fiscalización ha manejado suficientemente, pues se trata de la contribuyente fiscalizada.

1. c En relación a la falta de indicación del requisito de las condiciones de pago, la Sala observa que de las facturas Nos. 249 y 254 de Servicios 6.666, C.A., No. 4917 de Administradora Telacor, C.A., No. 272 de Uniformes Industriales, S.R.L., No. 14773 de Transporte Virgilio, S.R.L. y No. 5316 de Distribuidora Hilaflex, C.A., se desprende que los montos de las operaciones en ellas realizadas son cantidades totales, a las cuales se le ha aplicado el porcentaje o tarifa correspondiente al impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor para así obtener el monto del impuesto a pagar, sin dar duda alguna de fraccionamiento de los impuestos pagados, para pensar que en dicha operación haya incongruencia en las cantidades que se quieren reflejar. El rechazo que hace la Fiscalización en este caso es tanto más injustificado cuanto que el impuesto se causa en su totalidad en el momento de realizar la operación, independientemente de que ella sea de contado o a crédito.

1. d En cuanto a las facturas No. 248 emitidas por Servicios 666, C.A. y la No. 4917 emitida por Administradora Telacor, C.A., en las cuales falta el domicilio fiscal del vendedor, que sí es un requisito esencial de la factura, la Sala observa que la contribuyente consignó en el lapso probatorio como consta al folio 49 de este expediente, copias simples de cuatro planillas de Registro de Información Fiscal (RIF) de las sociedades mercantiles Administradora Hilaflex, C.A., Servicios 6666, C.A., Administradora Telacor, C.A. y de HILADOS FLEXILON, S.A., para demostrar que tienen el mismo domicilio fiscal, lo cual no fue desvirtuado por la representación fiscal en su oportunidad. Por tanto esta Sala le da igualmente el valor probatorio necesario para que surta su efecto de reconocimiento del crédito fiscal.

   Por todas estas razones y por considerar que los requisitos faltantes en las facturas señaladas anteriormente, no desvirtúan la naturaleza de las mismas, ni menoscaban ni desmejoran el derecho del Fisco Nacional de perseguir los proveedores y recabar de ellos los impuestos correspondientes, se declara procedente la deducción de los créditos fiscales que la contribuyente solicitó en su recurso, en los términos de estas motivaciones hasta por la cantidad de Bs. 1.819.937,02. Así se declara.

1. e En cuanto al grupo de facturas por un total de Bs. 532.152,84, de impuesto a las ventas, discriminadas así: factura s/n emitida por J.H.N. por Bs. 375.000,00, factura No. 248 emitida por Servicios 6666 C.A. por Bs. 67.500,00 y factura No. 000012 emitida por Asesoría 28860, C.A. por Bs. 89.652,84, las cuales corren a los folios 61, 44 y 58 de este expediente; siguiendo el mismo criterio sentado anteriormente, debe esta Sala rechazar la deducción del crédito fiscal correspondiente, ya que en estos casos faltan informaciones relativas al domicilio fiscal del proveedor y a la descripción de la operación realizada, y estas sí son omisiones que pueden impedir, el buen control fiscal de las operaciones de compra y venta, que se realizan entre contribuyentes ordinarios y, en consecuencia, la posibilidad de recuperar los respectivos débitos fiscales. Así se declara.”

   Por su parte, en el segundo de los citados pronunciamientos la Sala destacó la procedencia del principio de la libertad de medios de pruebas en materia tributaria, al señalar:

   ... este Alto Tribunal reitera que nuestro sistema procesal civil se rige por el principio de la libertad de pruebas contemplado en el artículo 395 del Código de Procedimiento Civil, aplicable al caso de autos por disposición del artículo 223 del Código Orgánico Tributario, así:

   Son medios de prueba admisibles en cualquier juicio aquellos que determina el Código Civil, el presente Código y otras leyes de la República.

   Pueden también las partes valerse de cualquier otro medio no prohibido expresamente por la ley, y que consideren conducente a la demostración de sus pretensiones....

   .

   Tal principio además ha sido acogido por nuestro ordenamiento jurídico positivo relacionado con la materia principal que nos atañe en el caso de autos, tal como lo estipula el artículo 156 del Código Orgánico Tributario de 2001, al prever que: “Podrán invocarse todos los medios de prueba admitidos en derecho...”, con las excepciones allí establecidas.

   Así, la regla en esta materia de promoción de pruebas, es la admisión y sólo puede declararse su negativa en casos excepcionales y cuando sea evidente su ilegalidad o impertinencia.

   Partiendo de este principio general probatorio, la Sala debe pasar seguidamente a examinar si las pruebas promovidas por la contribuyente en su escrito de fecha 10 de abril de 2001, son inadmisibles como lo declaró el a quo.

   Al respecto la Sala observa:

   En el capítulo segundo del escrito de promoción de pruebas presentado por la contribuyente, promovió prueba documental, integrada por instrumentos privados contentivos de originales de las facturas objetadas por la fiscalización, comprobantes de emisión de cheques de asiento y de diario, notas de crédito, estados de cuenta bancarios, órdenes de compra, notas de entrega, notas de recepción, asientos de diarios, órdenes de pago y otros.

   Asimismo manifestó la contribuyente, en su escrito de promoción, que presentaba tales documentos:

   ....a fin de demostrar el pago por parte de nuestra representada, del impuesto (créditos fiscales) reflejado en las facturas..., cuya deducibilidad fue rechaza por la Administración Tributaria por estar soportado en facturas que presuntamente no cumplen con los requisitos legales y reglamentarios exigidos para su emisión, para los períodos de imposición de diciembre 1994 hasta noviembre de 1998.....

   Advierte la Sala, que en esta materia y por la especial trascendencia que tiene en la vida económica del país, los instrumentos privados que emiten los contribuyentes en el normal desarrollo de su actividad económica, están regidos por las distintas disposiciones legales según el tributo de que se trate.

   En el caso de autos, la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, en varios de sus artículos establece la exigencia a los contribuyentes de los instrumentos privados necesarios, entre otros requisitos, para demostrar el cumplimiento de sus obligaciones en esta materia, así:

   Artículo 33: ... omissis...

   Para que proceda la deducción del crédito fiscal soportado con motivo de las adquisición o importación de bienes muebles o servicios, se requiere que, además de tratarse de un contribuyente ordinario, la operación que lo origine esté debidamente documentada y que en la factura o documento equivalente emitido se indique el monto del impuesto en forma separada del precio, valor o contraprestación de la operación,....

   “Artículo 49: Los contribuyentes a que se refiere el artículo 3 de este Decreto están obligados a emitir facturas por sus ventas, por la prestación de servicios y por las demás operaciones gravadas. Las operaciones entre contribuyentes ordinarios imponen a éstos el deber de indicar, en partida separada, el impuesto que establece este Decreto.......

   Artículo 51: Los contribuyentes deberán llevar los libros, registros y archivos adicionales que sean necesarios y abrir las cuentas especiales del caso para el control del cumplimiento de las disposiciones de este Decreto...

   Se evidencia de la normativa parcialmente transcrita, el derecho que tiene la contribuyente para valerse de los instrumentos privados, tales como: facturas o documentos equivalentes, libros de compras, libros de ventas, registros contables y archivos adicionales, a objeto de demostrar la veracidad de sus pretensiones; correspondiendo al juzgador de la causa, en la oportunidad del examen del fondo de la controversia, dar valor probatorio a tales instrumentos de acuerdo con los otros elementos y pruebas producidos por la Administración Tributaria.

   Asimismo, se observa que los hechos contenidos en tales instrumentos guardan relación con las cuestiones debatidas en el proceso, con ocasión del recurso contencioso tributario; como sería la posible deducción de los créditos fiscales soportados por la contribuyente en sus operaciones, realizadas durante los períodos impositivos reparados, originados del impuesto al consumo suntuario y ventas al mayor.

   En consecuencia, las pruebas documentales promovidas y consignadas por las apoderadas de la contribuyente no eran manifiestamente ilegales ni impertinentes, en razón de lo cual no han debido ser declaradas inadmisibles por el a quo, más aún si se considera como antes se explicó, que en todo caso, el referido reconocimiento no impide que el Juez, en la oportunidad procesal correspondiente, pueda ejercer la facultad de valorar las pruebas promovidas y debidamente evacuadas; y apreciar, si fuere el caso, que éstas demuestran o no los hechos debatidos por la contribuyente, y en su caso desestimarlas, una vez obtenida la convicción sobre la verdad de los hechos que se pretenden demostrar.

   Por esa razón, estima la Sala que cualquier rechazo o negativa a admitir una prueba que no fuese calificada como manifiestamente ilegal o impertinente, tal y como fue pretendido por la representación fiscal y declarado por el a quo, en el caso de autos, violenta la normativa regulatoria del procedimiento probatorio que debe privar en el curso de un juicio e impide la efectividad del contradictorio, pudiendo lesionar en definitiva el derecho a la defensa de la parte promovente.” Sentencia N° 2.991 del 18/12/01, caso: C.A. Tenería Primero de Octubre.”

   Conforme con lo anteriores criterios jurisprudenciales, los cuales se ratifican mediante el presente fallo, entiende la Sala que si bien la factura fiscal constituye un elemento de capital importancia en la demostración y comprobación de los movimientos económicos de un contribuyente, de la cual pueden advertirse en principio, los créditos fiscales generados en un determinado período fiscal, la misma no representa un elemento constitutivo del crédito fiscal, toda vez que lo determinante para que nazca en un determinado contribuyente el derecho a deducir créditos fiscales, es que se haya materializado la operación económica que dio origen a los mismos, vale decir, que el contribuyente hubiere sido incidido por el tributo.

   Ello así, nacerá para el contribuyente percutido por el impuesto el derecho a deducir créditos fiscales cuando éste hubiere soportado en cualquier estadio de la cadena de comercialización del bien o servicio el tributo en referencia y lo pruebe de manera plena. Por tal motivo, estima la Sala que las facturas si bien han sido concebidas por el legislador tributario como un mecanismo de control fiscal que puede llevar a constatar fehacientemente, cuando se han satisfecho los requisitos legales y reglamentarios, la existencia de débitos y créditos fiscales, soportados por los contribuyentes, ello no debe llevar a considerar que las mismas constituyan per se el único elemento probatorio de los mismos; lo anterior, en atención a que la propia Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, actual Ley de Impuesto al Valor Agregado, y su Reglamento reconocen la existencia de otros documentos equivalentes a éstas para comprobar los débitos y créditos fiscales en materia del impuesto a las ventas. Así se declara.

   Derivado de lo anterior, resulta que el incumplimiento de alguno de los requisitos legales y reglamentarios en materia de facturas no acarrea necesariamente la pérdida del crédito fiscal, sino que habrá de atenderse al examen equitativo y racional de las mismas, en cada caso concreto, en concordancia con los documentos equivalentes y los restantes elementos probatorios aportados por los contribuyentes para soportar sus débitos y créditos fiscales; ello sin menoscabo del deber que pesa sobre todo contribuyente o responsable de acatar fielmente la normativa dictada por el legislador tributario en materia de facturación.

   Derivado de lo expuesto, pasa esta alzada a examinar las probanzas de tales créditos cursantes en autos, observando así que de la experticia contable evacuada por la contribuyente en instancia, así como de los restantes elementos probatorios insertos en el expediente, surge evidente la relación comercial que existe entre la sociedad mercantil Compañía de Espectáculos del Este, S.A. (CEDESA) y la contribuyente Cervecería Polar del Centro, C.A. (CEPOCENTRO); en donde la primera de dichas empresas realiza gastos por cuenta y orden de la contribuyente y de los cuales se generan créditos fiscales a los cuales tiene derecho la contribuyente a deducir. Así las cosas, estima la Sala que de los elementos probatorios cursantes en autos pueden comprobarse los gastos incurridos por la contribuyente en su relación comercial con CEDESA, debiendo concluirse de ello en la efectiva procedencia de los créditos fiscales opuestos en sus declaraciones de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor correspondientes a los meses comprendidos desde octubre de 1996 hasta septiembre de 1998. Así se declara.” (Destacado de este Tribunal Superior).

   Una vez transcrita la sentencia precedente cuyo criterio comparte este Tribunal plenamente, debe realizarse el análisis de rigor atendiendo a los reparos realizados por cada período impositivo, a saber:

   Debe inferirse de la sentencia parcialmente transcrita, que el incumplimiento a los requisitos legalmente establecidos para la emisión de las facturas debe ser de tal entidad, que desnaturalice por completo el objeto de este documento y en consecuencia se pierda el derecho a deducir créditos fiscales con fundamento en las misma, pero ello nada tiene que ver con lo relativo al incumplimiento de los deberes formales y las consecuencias sancionatorias que de esta situación dimana. En efecto, si los requisitos incumplidos se reputan como formales y no impiden a la Administración Tributaria ejercer su necesario control fiscal, el contribuyente o responsable quedaría sujeto únicamente a las sanciones pecuniarias establecidas en el Código Orgánico Tributario por un incumplimiento de deberes formales.

   Por otra parte, si bien la factura fiscal constituye un elemento de capital importancia en la demostración y comprobación de los movimientos económicos de un contribuyente, de la cual pueden advertirse en principio, los créditos fiscales generados en un determinado período fiscal; la misma no representa un elemento constitutivo del crédito fiscal, toda vez que lo determinante para que nazca en un determinado contribuyente el derecho a deducir créditos fiscales, es que se haya materializado la operación económica que dio origen a los mismos, vale decir, que el contribuyente hubiere sido incidido por el tributo.

   Es así como conforme al criterio de la Sala, nacerá para el contribuyente percutido por el impuesto el derecho a deducir créditos fiscales cuando éste hubiere soportado en cualquier estadio de la cadena de comercialización del bien o servicio el tributo en referencia y lo pruebe de manera plena, por lo que conforme al principio de libertad probatoria deben ser apreciadas todas aquellas pruebas legales y pertinentes que pretendan demostrar que el recurrente efectivamente soportó el impuesto cuya deducibilidad pretende.

   En tal sentido, aprecia este Tribunal que la recurrente trajo al proceso una serie de documentales que a juicio de este Tribunal demuestran en modo fehaciente que efectivamente se soportaron los créditos fiscales correspondientes a los períodos Septiembre 1996, Octubre 1996, Noviembre 1996, Diciembre 1996, Enero 1997, Febrero 1997, Marzo 1997, Mayo 1997.

   Al haber demostrado el recurrente suficientemente sus respectivas afirmaciones de hecho a través de los Libros de Compra, Libro Mayor, facturas, comprobantes de salida, de entrada, en algunos casos los Libros de Venta de las empresas con las cuales se produjeron las operaciones comerciales, pruebas de informes, entre otros documentos, considera este Tribunal que se ha cumplido a cabalidad con la regla de distribución de la carga probatoria contenida en el Artículo 506 del Código de Procedimiento Civil, aportando suficientes elementos de convicción que permiten concluir a este sentenciador que ciertamente el recurrente soportó el impuesto rechazado en cada una de las operaciones efectuadas en los períodos fiscales correspondientes, de acuerdo con las siguientes especificaciones:

   SEPTIEMBRE DE 1996: Quedó demostrado en autos la existencia de un crédito fiscal a favor del recurrente por la cantidad de Bs. 2.989.036,05, según se desprende de a) Libro de Compras y el Libro mayor correspondiente a este mes de la recurrente, la factura CXC004167 emitida por MAERSK DE VENEZUELA, el Libro de Ventas correspondiente al mes de agosto 1996 de MAERSK VENEZUELA, Comprobante de salida de caja a la orden de MAERSK VENEZUELA; b) la factura 1280 emitida por NEDLOYD MARITIME DE VENEZUELA, C.A., comprobantes de salida de caja a la orden de NEDLOYD MARITIME VENEZUELA, autorización emitida por NEDLOYD MARITIME para retirar el cheque pagado por la recurrente, c) la factura STX-002-96 emitida por PAPRIKA, C.A, Libro de Ventas del mes de agosto 1996 de la referida empresa, Planilla de Declaración y Pago del Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, Certificación emitida por el Banco Exterior. Así se declara.

   OCTUBRE DE 1996: Quedó demostrado en autos la existencia de un crédito fiscal a favor del recurrente por la cantidad de Bs. 1.681.168,02, según se desprende de a) la factura STX-101-1996 emitida por PAPRIKA, C.A. a la recurrente, b) Libro de Compras y Libro Mayor correspondiente a la recurrente del mes de octubre de 1996, c) Libro de Ventas del mes de octubre de 1996 de la empresa PAPRIKA, C.A., d) Planillas de Declaración y Pago del Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor. Así se declara.

   NOVIEMBRE DE 1996: Quedó demostrado en autos la existencia de un crédito fiscal a favor del recurrente por la cantidad de Bs. 3.244.109,69, según se desprende de: a) las facturas 0251, 0253, 0255, 0265, 0267, 0268, 0270, 0272, emitidas por DESINCA DESARROLLOS DE INGENIERÍA a la recurrente, b) Ordenes de Compras, c) Libro de Compras y Libro Mayor correspondientes al mes de noviembre de 1996 de la recurrente, d) Orden de Pago emitida por la recurrente, e) Nota de Débito de la cuenta del recurrente; e) la factura número 0152-96-10-00035 emitida por IVARAN LINES a la recurrente, f) El libro de ventas correspondiente al mes de octubre 1996 de IVARAN LINES, g) El Libro Mayor de la Recurrente, h) Comprobante de salida de caja a la orden de IVARAN LINES para pagar la factura in comento, i) Copia del cheque emitido y efectivamente cobrado, j) Planilla de Declaración y Pago del Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor donde IVARAN LINES incluyó el débito correspondiente. Así se declara.

   DICIEMBRE DE 1996: Quedó demostrado en autos la existencia de un crédito fiscal a favor del recurrente por la cantidad de Bs. 4.373.419,14, según se desprende de: a) la factura 0273, emitida por DESINCA DESARROLLOS DE INGENIERÍA, C.A., a la recurrente, b) Libro de Compras y Libro Mayor correspondientes al mes de diciembre de 1996 de la recurrente, c) Orden de Pago emitida por la recurrente en el mes de diciembre de 1996, e) Copia del cheque emitido por la recurrente a favor de DESINCA DESARROLLOS DE INGENIERÍA, C.A. f) la factura número 0152-96-11-00060 emitida por IVARAN LINES a la recurrente, f) El libro de ventas correspondiente al mes de diciembre 1996 de IVARAN LINES, g) Comprobante de salida de caja a la orden de IVARAN LINES para pagar la factura in comento, h) Planilla de Declaración y Pago del Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor donde IVARAN LINES incluyó el débito correspondiente lo cual es congruente con el Libro de Ventas, i) las facturas STX-102-1996 y STX-103-1996 emitida por PAPRIKA, C.A. a la recurrente, j) Libro de Ventas del mes de noviembre de 1996 de la empresa PAPRIKA, C.A., k) Planillas de Declaración y Pago del Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor de la empresa PAPRIKA, C.A., donde se evidencia que se efectuaron los débitos correspondientes, l) certificación emitida por el Banco Exterior relacionada con el pago de las citadas planillas, m) Copia de contrato de obra suscrito entre DESINCA DESARROLLOS DE INGENIERÍA, C.A. con la recurrente. Así se declara.

   ENERO DE 1997: Quedó demostrado en autos la existencia de un crédito fiscal a favor del recurrente por la cantidad de Bs. 4.687.714,79, según se desprende de: a) las facturas 0275 y 0278, emitida por DESINCA DESARROLLOS DE INGENIERÍA, C.A., a la recurrente, b) Libro de Compras y Libro Mayor correspondientes al mes de enero de 1997 de la recurrente, c) Órdenes de Pago emitidas por la recurrente en el mes de enero de 1997 para el pago de ambas facturas, e) Comprobante de retención de impuesto sobre la renta por las citadas operaciones, f) Copia del cheque emitido por la recurrente a favor de DESINCA DESARROLLOS DE INGENIERÍA, C.A., para el pago de la factura número 0275, g) Órden de compra 970231 que sustenta la emisión de la factura número 278. Así se declara.

   FEBRERO DE 1997: Quedó demostrado en autos la existencia de un crédito fiscal a favor del recurrente por la cantidad de Bs. 6.406.015,41, según se desprende de: a) Libro de Compras y Libro Mayor correspondientes al mes de febrero de 1997 de la recurrente, b) la factura 0279 emitida por DESINCA DESARROLLOS DE INGENIERÍA, C.A., a la recurrente, c) Contrato de obra suscrito por la recurrente con DESINCA DESARROLLOS DE INGENIERÍA, C.A, d) Orden de pago emitida por la recurrente en el mes de febrero 1997 para pagar la citada factura, e) Comprobante de retención por la operación efectuada, f) Nota de débito de la cuenta por el monto de la factura antes indicada, menos la retención correspondiente, g) las facturas números 0152-96-12-00119, 0152-97-01-00152 0152-97-01-00153 y 0152-97-01-00154 emitidas por IVARAN LINES a la recurrente, h) los Libros de Ventas de IVARAN LINES correspondientes a los períodos durante los cuales se efectuó la operación, i) Comprobante de salida de caja a la orden de IVARAN LINES para pagar las facturas in comento, j) Planilla de Declaración y Pago del Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor donde IVARAN LINES incluyó el débito correspondiente lo cual es congruente con el Libro de Ventas, k) las facturas STX-105-1997 y STX-103-1996 emitida por PAPRIKA, C.A. a la recurrente, l) Libro de Ventas del mes de febrero de 1997 de la empresa PAPRIKA, C.A., m) Planillas de Declaración y Pago del Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor de la empresa PAPRIKA, C.A., donde se evidencia que se efectuaron los débitos correspondientes, n) certificación emitida por el Banco Exterior relacionada con el pago de la citada planilla. Así se declara.

   MARZO DE 1997: Quedó demostrado en autos la existencia de un crédito fiscal a favor del recurrente por la cantidad de Bs. 17.456.784,62, según se desprende de: a) Libro de Compras y Libro Mayor correspondientes al mes de marzo de 1997 de la recurrente, b) la factura 3279 emitida por CORPORACIÓN SOBRADA, C.A., a la recurrente, c) contrato por prestación de servicios suscrito entre CORPORACIÓN SOBRADA, C.A. y la recurrente, d) Comprobante de salida de caja a la orden de CORPORACIÓN SOBRADA, C.A. para pagar la citada factura, e) la factura CXC005704 emitida por MAERSK VENEZUELA, S.A., a la recurrente, f) Libro de Ventas correspondiente al mes de febrero de 1997 de MAERSK VENEZUELA, S.A., g) Libro de Compras correspondiente al mes de septiembre 2006 de la recurrente, h) Comprobante de salida de caja a la orden de MAERSK VENEZUELA, S.A., i) Autorización del mes de marzo de 1997 emitida por MAERSK VENEZUELA, S.A., para retirar el cheque que paga la factura CXC005704, j) la factura STX-106-1997 emitida por PAPRIKA, C.A. a la recurrente, k) Libro de Ventas correspondiente al mes de marzo de 1997 de PAPRIKA, C.A., l) Planilla de Declaración y Pago del Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor de la empresa PAPRIKA, C.A., donde se evidencia que se efectuaron los débitos correspondientes a la operación, m) Certificación emitida por el Banco Exterior relacionada con el pago de la citada planilla. Así se declara.

   MAYO DE 1997: Quedó demostrado en autos la existencia de un crédito fiscal a favor del recurrente por la cantidad de Bs. 4.780.945, según se desprende de: a) Libro de Compras correspondiente al mes de mayo de 1997 y Libro Mayor de la recurrente, b) las facturas números 0152-96-12-00214, 0152-97-01-00264, y 0152-97-01-00216 emitidas por IVARAN LINES a la recurrente, c) Libro de Ventas correspondiente al mes de marzo de 1997 de IVARAN LINES, d) Planilla de Declaración y Pago del Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor de la empresa IVARAN LINES, donde se evidencia que se efectuaron los débitos correspondientes a las operaciones soportadas en las facturas, lo cual coincide con el Libro de Ventas de la empresa IVARAN LINES, e) la factura STX-108-1997 emitida por PAPRIKA, C.A. a la recurrente, f) Libro de Ventas correspondiente al mes de marzo de 1997 de PAPRIKA, C.A., g) Planilla de Declaración y Pago del Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor de la empresa PAPRIKA, C.A., donde se evidencia que se efectuaron los débitos correspondientes a las operación soportada en dicha factura, h) Certificación emitida por el Banco Exterior relacionada con el pago de la citada planilla, i) la factura CXC006144 emitida por MAERSK VENEZUELA, S.A., a la recurrente, j) Libro de Ventas correspondiente al mes de marzo de 1997 de MAERSK VENEZUELA, S.A., k) Comprobante de salida de caja a la orden de MAERSK VENEZUELA, S.A., l) Autorización del mes de mayo de 1997 emitida por MAERSK VENEZUELA, S.A., para retirar el cheque que paga la factura CXC006144, m) Planilla de Declaración y Pago del Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor de la empresa MAERSK VENEZUELA, S.A., donde se evidencia que se efectuaron los débitos correspondientes a las operación soportada en dicha factura. Así se declara.

   Por otra parte, la empresa IVARAN LINES, rindió prueba de informes donde manifiesta que la recurrente le pagó las facturas: 0152-96-10-00035, 0152-96-11-00060, 0152-96-12-00119, 0152-97-01-00153, 0152-97-01-00154, 0152-97-01-00152, 0152-97-03-00214, 0152-97-03-00216 y 0152-97-03-00264, con lo cual se demuestra la materialización de la operación generadora del crédito fiscal a favor de la recurrente; prueba que debe ser adminiculada al resto de las documentales cursantes en autos, y que no fue impugnada por la Administración Tributaria. Así se declara.

   Por otra parte, señala la Administración en el acto recurrido que los literales omitidos del Artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor fueron los siguientes: PERÍODO SEPTIEMBRE 1996: Literales d), g), h), j), k),y m); PERÍODO OCTUBRE 1996: Literales d) y h); PERÍODO NOVIEMBRE 1996: Literales h), j), k),y m); PERÍODO DICIEMBRE 1996: Literales d), h), j), k),y m); PERÍODO ENERO 1997: Literales h), j), k),y m), PERÍODO FEBRERO 1997: Literales d), h), j), k),y m); PERÍODO MARZO 1997: Literales d), g), h); PERÍODO MAYO 1997: Literales d), h).

   Pues bien, aprecia este Tribunal que respecto del aludido particular 1.4 de la Resolución, el fundamento esencial para rechazar los créditos fiscales es la omisión de los citados requisitos formales, de conformidad con el Artículo 28 de la Ley en concordancia con el citado Artículo 63 reglamentario.

   Al respecto cabe destacar que dentro de la interpretación de justicia tributaria planteada en la sentencias precedentes, las negativas de reconocimientos de los créditos fiscales en el proceso de determinación del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, deben ser examinadas equitativamente, tanto por la Administración Tributaria como por los Jueces Tributarios, a fin de precisar, en cada caso concreto, cuándo el incumplimiento de los requisitos previstos en el mencionado Artículo 63 del Reglamento lesiona la necesaria función de control que el Fisco Nacional está en el deber de realizar, impidiéndole ejercicio de su derecho a perseguir el débito fiscal correspondiente, y si este es el caso, debe establecerse para la contribuyente la pérdida de los créditos fiscales.

   Compartiendo el criterio expresado en la sentencia parcialmente transcrita, si el requisito que se exige en la factura es simplemente formal, su incumplimiento da derecho a la Administración Tributaria de imponer sanciones pecuniarias a los administrados, por no haber cuidado el contenido de las facturas recibidas, las cuales quedarían tipificadas como incumplimiento de deberes formales, conforme al artículo 108 del Código Orgánico Tributario. Así también se declara.

   El Artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor establece:

   Artículo 63.- Las Facturas deben emitirse cumpliendo y llenando los datos siguientes:

   (a) Contener la denominación de “Factura”.

   (b) Numeración consecutiva, única. Si el contribuyente desarrolla actividades en más de un establecimiento o sucursal, debe emitir las facturas con numeración consecutiva única, por cada establecimiento.

   (c) Nombre completo y domicilio fiscal del vendedor o prestador del servicio, en caso de que se trate de una persona natural.

   (d) Denominación o razón social del emisor y su domicilio fiscal en caso de que se trate de una persona jurídica o comunidad, sociedad de hecho o irregular, consorcio u otro ente jurídico o económico, público o privado.

   (e) Número de inscripción del emisor en el Registro de Contribuyentes.

   (f) Domicilio fiscal, número telefónico, si existiere, de la casa matriz y del establecimiento o sucursal, del emisor.

   (g) Fecha de emisión.

   (h) Nombre o razón social del impresor de las facturas, su domicilio fiscal, número telefónico si lo hubiere, y su número de inscripción en el Registro de Contribuyentes.

   (i) Nombre completo y domicilio fiscal del adquirente del bien o receptor del servicio, si se trata de una persona natural.

   (j) Denominación o razón social y domicilio fiscal del adquirente del bien o receptor del servicio, en los casos de que se trate de una persona jurídica, sociedad de hecho o irregular, comunidad y demás entes económicos o jurídicos, públicos o privados.

   (k) Número de inscripción del adquirente en el Registro de Contribuyentes.

   (l) Indicación del número y fecha de la orden de entrega o guía de despacho, si ésta fue emitida con anterioridad.

   (m) Condición de la operación, sea ésta de contado o a crédito y su plazo.

   (n) Descripción de la venta del bien o de la prestación del servicio con indicación de la cantidad, precio unitario, valor de la venta, o de la remuneración y de las respectivas alícuotas aplicables.

   (ñ) Indicación de los conceptos que se carguen o cobren en adición al precio o remuneración convenidos, para las operaciones gravadas.

   (o)Especificación de las deducciones del precio o remuneración, bonificaciones y descuentos, a que se refiere el artículo 22 de la Ley.

   (p) Indicación del sub-total correspondiente al precio neto gravado.

   (q) Especificación en forma separada del precio o remuneración, cuando corresponda, del monto del impuesto según alícuota general aplicable y la adicional, en cada caso, así como de la disposición legal que establece la exención del impuesto, cuando fuere procedente.

   (r) Indicación del valor total de la venta de los bienes o de la prestación del servicio o de la suma de ambos, si corresponde...

   .

   Por su parte, la Resolución No. 320 de fecha 28 de diciembre de 1999 del Ministerio de Finanzas, publicada en la Gaceta Oficial Nº 36.859, de fecha 29 de diciembre de 1999, no aplicable al caso de autos por razón del tiempo, de su entrada en vigencia, viene a complementar este criterio de diferenciación de los requisitos formales y sus efectos, contenido en el fallo de la Sala parcialmente transcrito, cuyo Artículo 2 es del siguiente tenor:

   Artículo 2°: Los documentos a que hace referencia el artículo anterior deben emitirse cumpliendo y llenando los siguientes requisitos:

   a) Contener la denominación de "Factura", "Documento equivalente de factura", "Nota de Débito", "Nota de Crédito", "Soporte" o "Comprobante", "Orden de Entrega" o "Guía de Despacho". Las órdenes de entrega o guías de despacho además deberán llevar la frase "Copia habilitada para amparar el traslado de bienes", según sea el caso ;

   b) Numeración consecutiva y única de la factura o documento de que se trate. Si el contribuyente desarrolla actividades en más de un establecimiento o sucursal, debe emitir las facturas connumeración consecutiva única, por cada establecimiento a que se refiere el artículo 11 de la Ley, emplearán una numeración distinta a la utilizada para emitir los documentos propios de sus actividades.

   c) Número de Control consecutivo y único por cada documento impreso, que se inicie con la frase "N° de Control ...". Este número no estará relacionado con el número de facturación, salvo que así lo disponga el contribuyente. Asimismo, si el contribuyente desarrolla actividades en más de un establecimiento o sucursal, deberán emitir los documentos a que hace referencia el artículo 1, con numeración consecutiva única, por cada establecimiento. Cuando el contribuyente solicite la impresión de documentos en original y copias, tanto el original como sus respectivas copias, deberán contener el mismo número de control.

   Asimismo, el orden de los documentos deberá comenzar con el Número de Control 01. El usuario de los documentos podrá volver a repetir la numeración por cada uno de ellos, en los casos que ésta supere los ocho (8) dígitos.

   d) Total de los Números de Control asignados, expresado de la siguiente manera "desde el N° ... hasta el N° ...";

   e) Las facturas y los otros documentos deberán emitirse por duplicado, salvo las órdenes de entrega o guías de despacho que se emitirán por triplicado. En todo caso, las copias deberán señalar expresamente "sin derecho a crédito fiscal", ello sin perjuicio de lo establecido en el artículo 56 del Reglamento del Decreto Ley de Impuesto al Valor Agregado.

   f) Nombre completo y domicilio fiscal del vendedor o prestador del servicio, en caso de que se trate de una persona natural.

   g) Denominación o razón social del emisor y su domicilio fiscal en caso de que se trate de una persona jurídica o comunidad, sociedad de hecho o irregular, consorcio u otro ente jurídico o económico, público o privado.

   h) Número de inscripción del emisor en el Registro de Información Fiscal (RIF) y Número de Identificación Tributaria (NIT), en caso de poseerlo.

   i) Nombre o razón social del impresor de los documentos y su número de inscripción en el Registro de Información Fiscal (RIF), número y fecha de la Resolución de autorización otorgada y la Región a la cual pertenece;

   j) Domicilio fiscal, número telefónico, si existiere, de la casa matriz y del establecimiento o sucursal, del emisor.

   k) Fecha de emisión.

   l) Nombre completo y domicilio fiscal del adquirente del bien o receptor del servicio, si se trata de una persona natural.

   m) Denominación o razón social y domicilio fiscal del adquirente del bien o receptor del servicio, en los casos de que se trate de una persona jurídica, sociedad de hecho o irregular, comunidad y demás entes económicos o jurídicos, públicos o privados.

   n) Número de inscripción del adquirente en el Registro de Información Fiscal (RIF) y Número de Identificación Tributaria, (NIT) en caso de poseerlo.

   o) Indicación del número y fecha de la orden de entrega o guía de despacho, si ésta fue emitida con anterioridad.

   p) Condición de la operación, sea ésta de contado o a crédito y su plazo. Si la operación es a crédito, precisar su monto, el plazo, la cantidad de cuotas, monto de cada una de ellas, tasa de interés, monto total de los intereses y en su caso, si se pactó actualización del saldo de precio o de la tasa de interés y el modo de actualización

   q) Descripción de la venta del bien o de la prestación del servicio con indicación de la cantidad, precio unitario, valor de la venta, o de la remuneración y de las respectivas alícuotas aplicables.

   r) Indicación de los conceptos que se carguen o cobren en adición al precio o remuneración convenidos, para las operaciones gravadas.

   s) Especificación de las deducciones del precio o remuneración, bonificaciones y descuentos, a que se refiere el artículo 24 de la Ley.

   t) Indicación del sub-total correspondiente al precio neto gravado.

   u) Indicación del valor total de la venta de los bienes o de la prestación del servicio o de la suma de ambos, si corresponde.

   v) Especificación en forma separada del precio o remuneración del monto del impuesto según la alícuota aplicable.

   w) La factura o documento equivalente, cuando sea emitido a un no contribuyente, deberá contener en forma manuscrita o impresa la frase "este documento no da derecho a crédito fiscal" o "sin derecho a crédito fiscal".

   x) Cuando el emisor del documento realice operaciones gravadas por cuenta de terceros, deberá indicar que se emite de conformidad con lo establecido en el artículo 10 de la Ley. Por otra parte, cuando actúe como agente de retención, el documento que se emita deberá expresar la frase : "El presente documento se emite en cumplimiento del artículo 11 del Decreto Ley de Impuesto al Valor Agregado".

   Parágrafo Primero: De acuerdo con lo establecido en el único aparte del artículo 30 de la Ley, en concordancia con lo previsto en el artículo 63 de su Reglamento General, las operaciones soportadas en facturas o documentos equivalentes, no generarán crédito fiscal cuando las mismas sean falsas o no fidedignas, y además, cuando no se cumplan los requisitos establecidos en los literales b), c), f), g), l), m), o), p), q), r), s), v), y x), así como el requisito establecido en el Parágrafo Cuarto de este artículo, sin perjuicio de las normas establecidas en la Ley, su Reglamento General y esta Resolución que exceptúen total o parcialmente, disminuyan o atenúen el cumplimiento de dichos requisitos. En los demás casos, el incumplimiento de los requisitos establecidos en los literales de este artículo, no mencionados anteriormente, sólo acarreará sanción de conformidad con el Código Orgánico Tributario.

   Parágrafo Segundo: En los casos en que los contribuyentes del impuesto deban emitir facturas o documentos equivalentes, en varias series simultáneas, podrán hacerlo agregando, antes del número consecutivo de cada una de las series que utilicen, las frases "Serie A", "Serie B", y así sucesivamente, o por el contrario, si sólo emplea una numeración en serie continua, podrá fraccionarla y repartirla entre las distintas sucursales.

   Parágrafo Tercero: En los casos de ventas de bienes o prestaciones de servicios y demás operaciones gravadas asimiladas a aquéllas, cuyo precio o contraprestación haya sido expresado en moneda extranjera, equivalente a la cantidad correspondiente en moneda nacional, deberán constar ambas cantidades en la factura o documento equivalente, con indicación del monto total y del tipo de cambio corriente para la compra de la moneda extranjera, a la fecha de la emisión de la factura.

   Así las cosas, el incumplimiento a los requisitos legalmente establecidos para la emisión de las facturas debe ser de tal entidad, que desnaturalice por completo el objeto de este documento y en consecuencia se pierda el derecho a deducir créditos fiscales con fundamento en las misma, pero ello nada tiene que ver con lo relativo al incumplimiento de los deberes formales y las consecuencias sancionatorias que de esta situación dimana. En efecto, si los requisitos incumplidos se reputan como formales y no impiden a la Administración Tributaria ejercer su necesario control fiscal, el contribuyente o responsable quedaría sujeto únicamente a las sanciones pecuniarias establecidas en el Código Orgánico Tributario por un incumplimiento de deberes formales.

   Adaptando estos criterios al caso concreto, aprecia este Tribunal que el requisito contenido en el literal d) del Artículo 63 del Reglamento es un requisito esencial que ciertamente limita el poder de fiscalización de la Administración. Sin embargo, como quiera que el contribuyente ha logrado probar suficientemente la certeza de las operaciones efectuadas así como también el crédito fiscal soportado, y habida cuenta que la factura no es el único medio del cual se dispone para demostrar efectivamente que las operaciones se hayan producido, pues hay otros mecanismos igualmente admisibles que pueden surtir tales efectos probatorios, este Tribunal considera procedentes los créditos fiscales en los términos detallados por cada período en los párrafos precedentes, no siendo relevante la omisión del citado literal d) en las facturas correspondientes a los períodos SEPTIEMBRE 1996, DICIEMBRE 1996, FEBRERO 1997, MARZO 1997 Y MAYO 1997 a los efectos de la procedencia del crédito fiscal, toda vez, que como antes se señaló, las operaciones fueron debidamente probadas por el recurrente a través de los medios que constan en autos. Así se declara.

   Por lo que respecta a las omisiones de los requisitos formales contenidas en los literales g), h), k) y m) del citado Artículo 63 reglamentario, aprecia este Tribunal que tales omisiones no son esenciales y no limitan el necesario control fiscal que debe realizar la Administración; lo cual aunado a las probanzas aportadas al proceso que demuestran la certeza de las operaciones y el crédito fiscal soportado en tales casos; son circunstancias que hacen mérito suficiente para declarar la improcedencia de los reparos efectuados por la Administración sobre la base del “…incumplimiento de deberes formales en las facturas…”, aplicando el Artículo 28 para efectuar los rechazos que en su criterio debían realizarse. Así se declara.

   Por tales motivos, se revocan los reparos realizados en el acto impugnado a los créditos fiscales in comento por incumplimiento de los requisitos reglamentarios, en los períodos Septiembre 1996, Octubre 1996, Noviembre 1996, Diciembre 1996, Enero 1997, Febrero 1997, Marzo 1997, Mayo 1997. Así se declara.

   Por otra parte el recurrente solicita la desaplicación de los Artículos 28 y 33 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor y el Artículo 63 de su Reglamento, “…así como cualquier otra norma que establezca la posibilidad de rechazar créditos fiscales por incumplimiento de requisitos formales…”.

   Respecto del primer punto controvertido, nuestro M.T. de la República en sentencia número 474 de fecha doce (12) de mayo de dos mil cuatro (2004), se pronunció sobre la constitucionalidad del artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor en los siguientes términos:

   El sistema del control difuso de la constitucionalidad de normas está expresamente previsto en nuestro ordenamiento positivo, en la forma siguiente:

   En la Constitución Bolivariana de la República de Venezuela, así:

   Artículo 334. Todos los jueces o juezas de la República, en el ámbito de sus competencias y conforme a lo previsto en esta Constitución y en la ley, están en la obligación de asegurar la integridad de esta Constitución.

   En caso de incompatibilidad entre esta Constitución y una ley u otra norma jurídica, se aplicarán las disposiciones constitucionales, correspondiendo a los tribunales en cualquier causa, aún de oficio, decidir lo conducente.

   Corresponde exclusivamente a la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia como jurisdicción constitucional, declarar la nulidad de las leyes y demás actos de los órganos que ejercen el Poder Público dictados en ejecución directa e inmediata de la constitución o que tengan rango de ley, cuando colidan con aquella

   .

   En el Código de Procedimiento Civil, en estos términos:

   Artículo 20.- Cuando la ley vigente, cuya aplicación se pida, colidiere con alguna disposición constitucional, los jueces aplicarán ésta con preferencia

   De los presupuestos normativos anteriormente transcritos, se observa que tal mecanismo de control se basa en el carácter supremo de nuestra Carta Magna respecto de todas las otras normas de rango distinto que conforman el ordenamiento jurídico venezolano, y opera cuando el juez frente a un caso concreto sometido a su conocimiento advierte que la norma de rango legal o sub-legal, relacionada con la resolución del asunto, contraría directamente una norma constitucional; en cuyo caso debe proceder a la desaplicación de la primera.

   Así, tal mecanismo de control constitucional puede y debe ser ejercido por todos los tribunales de la República cuando se encuentren frente a una norma incompatible con otra de la Constitución, y que sea de aplicación directa.

   En este orden de ideas, la Sala Constitucional en Sentencia de fecha 25 de mayo de 2001, (caso: Instituto Autónomo Policía Municipal de Chacao), señaló lo siguiente:

   “.... el control difuso se ejerce cuando en una causa de cualquier clase que está conociendo el juez, éste reconoce que una norma jurídica de cualquier categoría (legal, sublegal), es incompatible con la Constitución. Caso en el cual, el juez del proceso la desaplica para el caso concreto, de oficio o a instancia de parte…omissis

   “.... lo efectúa el juez sobre normas y no sobre actos de los órganos que ejercen el poder público, así ellos se dicten en ejecución directa o inmediata de la constitución...

   ... no se debe confundir el control difuso, destinado a desaplicar normas jurídicas, con el poder que tiene cualquier juez como garante de la integridad de la Constitución, de anular los actos procesales que atenten contra ella o sus principios, ya que en estos casos, el juzgador cumple con la obligación de aplicar la ley, cuya base es la Constitución...

   ... la confrontación entre los dispositivos legales y constitucionales deben ser claros y precisos para llegar a desaplicar una norma que colida con la Constitución.

   Ahora bien, de las actas procesales se desprende que el a quo ordenó la desaplicación del artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, vigente en razón del tiempo a la presente causa, porque, a su decir, éste atenta contra el principio de la capacidad contributiva y de la progresividad, al no permitir la deducción de créditos fiscales soportados en facturas que no indiquen el tipo de cambio aplicable para su equivalencia en moneda nacional.

   Así, de los autos se evidencia que en el presente caso la Administración Tributaria, a través de los actos contenidos en el Acta Fiscal Nº MH-SENIAT-GCE-DF-0311/97-15 de fecha 29 de abril de 1998 y en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° GCE-SA-R-99-167 de fecha 14 de junio de 1999, determinó que la contribuyente incumplió con uno de los requisitos establecidos en el artículo 63 del Reglamento de la mencionada Ley, cual es que las facturas deben indicar el tipo de cambio aplicable para la equivalencia en moneda nacional de aquellas transacciones efectuadas en moneda extranjera, por lo que declaró improcedente la deducción de los créditos fiscales soportados en dichas facturas, sobre la base de lo dispuesto en el artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

   Tales normativas legales, son del tenor siguiente:

   Artículo 28.- … Omissis

   .

   Artículo 63.- Las Facturas deben emitirse cumpliendo y llenando los datos siguientes: …Omissis...

   De las normas anteriormente transcritas, se infiere que el contribuyente tendrá derecho a deducir el crédito fiscal, siempre y cuando de cumplimiento a los requisitos legales y reglamentarios en ellas contemplados; con las excepciones referidas y analizadas anteriormente en el presente fallo. El propósito de tal condicionamiento, no es otro que asegurarle al Fisco Nacional el necesario control sobre las operaciones realizadas por los contribuyentes, de manera que no tenga que reconocer créditos fiscales y reintegrarlos cuando al mismo tiempo no pueda perseguir al vendedor de los bienes y servicios que retuvo la misma cantidad por impuesto al consumo, con lo que en definitiva no se merma el ingreso fiscal a que el Estado tiene derecho.

   Así, esta Sala estima que en aquellos casos en los cuales la Ley establece la obligación de cumplir con ciertos requisitos en las facturas cuyo crédito fiscal se encuentre soportado, la deducción de los mismos se encuentra condicionada a que se hayan cumplido tales exigencias legales o reglamentarias.

   Por otro lado, esta Sala considera oportuno citar el criterio sostenido en su sentencia Nº 00886, de fecha 25 de junio de 2002, (caso: Mecánica Venezolana, C.A., MECAVENCA), donde se estableció lo siguiente:

   ... Asimismo, la norma prevista en el artículo 78, Parágrafo Sexto de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, al someter como requisito de admisibilidad de la deducción del gasto, la obligación de retener, no desconoce la capacidad contributiva del sujeto, ya que este es un elemento tomado en cuenta por el legislador en el momento de configurar el hecho y la base imponible del impuesto sobre la renta.

   A tal efecto, al no admitirse la deducción de los egresos efectivamente pagados, no imputables al costo, normales y necesarios y realizados en el país con el objeto de producir la renta, por el hecho de no haberse efectuado la retención o haberse enterado el importe dinerario retenido, fuera de los lapsos establecidos en el ordenamiento jurídico, no puede suponer la violación del principio de capacidad contributiva.

   En tal sentido es criterio de esta Sala, que una vez efectuada por el legislador la escogencia del hecho imponible con todos los elementos necesarios para llegar a la determinación de la obligación tributaria, no le corresponde al intérprete escudriñar o deducir más allá de la norma legal a los fines de determinar si en un caso concreto, se analizó o no la capacidad contributiva del contribuyente.

   Así las cosas, pretender que el juez pueda hacer tal análisis, equivale a afirmar que la consagración legal del hecho imponible, tiene poca trascendencia frente a la facultad del intérprete para determinar el nacimiento de la obligación tributaria sobre el supuesto de que, no obstante ocurrir el hecho imponible, no se exige la obligación por no tener el contribuyente capacidad económica.

   Con fundamento en lo antes expuesto, considera esta Sala que la norma prevista en el artículo 78 Parágrafo Sexto de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, no viola el principio de capacidad contributiva al rechazar la deducción de gastos efectivamente pagados por haberse enterado el importe retenido fuera de los lapsos establecidos en la Ley...

   Así, del criterio antes transcrito, es menester señalar que el rechazo de la deducción de un crédito fiscal por cuanto las facturas no indican el tipo de cambio aplicable para la equivalencia en moneda nacional, tal y como fue advertido en el presente caso por la administración tributaria, representa la consecuencia de no haber cumplido con uno de los múltiples requisitos de admisibilidad que, de manera concurrente, establece la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y su Reglamento, a fin de obtener el beneficio fiscal de la deducción.

   Por otra parte, no debe olvidarse que el derecho a realizar deducciones, como cualquier otro derecho en la esfera jurídica de los administrados, no puede estimarse como un derecho absoluto, incondicional e ilimitado; sino que, por el contrario, se encuentra condicionado y restringido en su ejercicio, a determinadas circunstancias preestablecidas en forma clara en la legislación pertinente.

   De tal forma, esta Sala advierte que a diferencia de lo apreciado por el a quo, en el presente caso no existe una violación de los principios de la capacidad contributiva ni de la progresividad, toda vez que la norma cuya desaplicación fue ordenada contempla un supuesto de procedencia para la deducción de los créditos fiscales del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, no obstante haberse verificado anteriormente que la contribuyente probó el tipo de cambio aplicable para las operaciones efectuadas en moneda extranjera para su equivalencia en moneda nacional.

   Con base en lo expuesto, esta alzada concluye que el a quo erró en la desaplicación del artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor; por lo tanto, estima que el mencionado artículo no contraría directamente una norma constitucional que amerite su desaplicación por inconstitucional mediante el control difuso, exigencia ésta de obligada observancia para que a los jueces, en general, les sea dado ejercer dicho control. En tal virtud, resulta procedente el alegato de la representación fiscal. Así se decide...(omissis) (subrayado del Tribunal)”

   Con fundamento en el criterio jurisprudencial precedente, considera este Tribunal que los Artículos 28 y 33 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor no resulta violatorio de norma constitucional alguna, toda vez que “…el derecho a realizar deducciones, como cualquier otro derecho en la esfera jurídica de los administrados, no puede estimarse como un derecho absoluto, incondicional e ilimitado; sino que, por el contrario, se encuentra condicionado y restringido en su ejercicio, a determinadas circunstancias preestablecidas en forma clara en la legislación pertinente…” y por otra parte, la obligación a documentar las operaciones ciertamente parte de un criterio de efectiva recaudación que no contraviene norma constitucional alguna; razón por la cual, mal podría aplicarse el control difuso consagrado en el artículo 334 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela por vía del artículo 20 del Código de Procedimiento Civil vigente. Ante tal circunstancia, resulta improcedente el alegato del recurrente respecto de este punto. Así se declara.

   Siendo que el punto controvertido era la procedencia o no de los créditos fiscales respaldados con facturas que no cumplen los requisitos reglamentarios en lo que respecta al resto de las alegaciones realizadas por el recurrente, que evidentemente van dirigidas a desvirtuar la posibilidad que tiene la Administración de rechazar créditos fiscales con base en los Artículos 28 y 33 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario en concordancia con el artículo 63 de su Reglamento, considera este Tribunal que, habiéndose resuelto este punto en los términos que anteceden, lo pertinente es ratificar en modo conclusivo la totalidad de las motivaciones precedentes respecto de tales alegaciones de la siguiente manera: a) los incumplimientos de deberes formales necesariamente ocasionarán las sanciones estipuladas por ello en el Código Orgánico Tributario, sin que el rechazo de la Administración a tales créditos - siempre que esté ajustado a derecho - pueda configurar per se una doble sanción, pues el derecho a deducir no es un derecho absoluto sino un beneficio fiscal concedido por la Ley Tributaria, b) mal podría haber violación del principio de legalidad tributaria en la norma contenida en el Artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, pues si bien es una norma de rango sublegal, su aplicación viene dada por imperio de una norma de rango legal, cual es el Artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, c) no se viola el Principio de Proporcionalidad al rechazar los créditos fiscales, pues tal rechazo no es una sanción, sino representa la pérdida de un beneficio fiscal como consecuencia jurídica de no demostrar suficientemente el crédito fiscal soportado, d) mal podría haberse producido violación del Principio de Capacidad Contributiva en lo que respecta a la justa repartición de las cargas, cuando, como antes se señaló, es perfectamente procedente la pérdida del derecho a deducir créditos fiscales cuando los incumplimientos de deberes formales sean de tal entidad que imposibiliten al fisco ejercer su función fiscalizadora o de control, o cuando el contribuyente no logre demostrar plenamente haber sido incidido por el tributo, lo cual, no se patentiza en el presente caso, pues el contribuyente efectivamente logró demostrar haber soportado el impuesto.

   Con base en estas conclusiones que devienen de las motivaciones realizadas anteriormente, considera inoficioso este Tribunal efectuar un pronunciamiento puntual respecto particulares alegados por el recurrente para desvirtuar los reparos efectuados por tal concepto. Así se declara.

   III

   DECISIÓN

   En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR, el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil SUDAMTEX DE VENEZUELA, C.A., S.A.C.A., contra el acto administrativo contenido en la Resolución de Sumario Administrativo GCE-SA-R-2001-007, de fecha 30 de enero de 2001, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, División de Sumario Administrativo, del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

   En consecuencia se ANULA PARCIALMENTE el acto impugnado en lo que respecta a los créditos fiscales rechazados por no cumplir las facturas con los requisitos reglamentarios correspondientes.

   No hay condenatoria en costas en virtud de que ninguna de las partes resultó totalmente vencida.

   Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes y en especial a la Procuradora General de la República y al Contralor General de la República de conformidad con el Artículo 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional.

   Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, en Caracas, en el día uno (01) del mes de noviembre del año dos mil seis (2006). Años 196° de la Independencia y 147° de la Federación.

   El Juez,

   R.G.M.B.

   El Secretario,

   F.I.P..

   ASUNTO: AF49-U-2001-000115

   Antiguo: 1633

   En horas de despacho del día de hoy, uno de noviembre del año dos mil seis (2006), siendo las once y veinticinco minutos de la mañana (11:25 a.m.), bajo el número 167/2006, se publicó la presente sentencia.

   El Secretario,

   F.I.P..