Sentencia nº 01372 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 21 de Noviembre de 2012

Fecha de Resolución21 de Noviembre de 2012
EmisorSala Político Administrativa
PonenteMónica Misticchio Tortorella
ProcedimientoConsulta

MAGISTRADA PONENTE: M.M. TORTORELLA

Exp. N° 2012-1286

Adjunto al oficio Nº 1508-12 de fecha 3 de agosto de 2012, recibido en esta Sala el día 13 del mismo mes y año, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central remitió en consulta obligatoria la sentencia definitiva N° 0627 dictada el 28 de abril de 2009 por el referido Tribunal (cursante en el expediente signado con el N° 1185 de la nomenclatura del señalado órgano jurisdiccional) mediante la cual se declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto el 31 de agosto de 2006 conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos, por la abogada I.A.C.B., inscrita en el INPREABOGADO bajo el N° 102.543, actuando con el carácter de apoderada judicial de la sociedad de comercio VIÑA PLAZA, C.A., inscrita en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Carabobo en fecha 18 de abril de 2002, bajo el N° 13, Tomo 21-A., (representación que se desprende de instrumento poder cursante a los folios 78 y 79 del referido expediente judicial).

El aludido recurso contencioso tributario fue incoado contra el acto administrativo contenido en la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2005-05-542 de fecha 9 de septiembre de 2005, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y, a su vez contra las planillas demostrativas y de pago emitidas al efecto, a través de las cuales, el mencionado órgano administrativo determinó a cargo de la contribuyente de autos, sanciones de multas, por incumplimiento de deberes formales en materia de impuesto sobre la renta e impuesto al valor agregado, que ascienden a quinientas setenta unidades tributarias (570 U.T.), equivalentes a la cantidad de Diecinueve Millones Ciento Cincuenta y Dos Mil Bolívares Exactos (Bs. 19.152.000,00), cantidad reexpresada actualmente en Diecinueve Mil Ciento Cincuenta y Dos Bolívares Exactos (Bs. 19.152,00) tomando como base de cálculo la unidad tributaria de Bs. 33.600,00.

Vale destacar que los ilícitos formales constatados por la Administración Tributaria son los siguientes: 1) La contribuyente emitió durante el período comprendido desde el mes de septiembre de 2004 hasta el mes de julio de 2005 facturas que no cumplen con las formalidades legales; 2) El libro de ventas para el período señalado no cumple con los requisitos legales y reglamentarios; 3) La contribuyente llevó los libros legales (diario e inventarios) con atraso en el mes de septiembre de 2005; 4) No exhibió en un lugar visible el registro de información fiscal (R.I.F.) y 5) No exhibió la declaración de impuesto sobre la renta del último ejercicio fiscal.

Dicha remisión fue efectuada “conforme al criterio emitido por (…) [esta] Sala en decisión del 11 de marzo de 2009, en virtud de que no fue ejercido el recurso de apelación (…)”. (Destacado de la Sala).

El día 14 de agosto de 2012, se dio cuenta en la Sala y por auto de la misma fecha se designó ponente a la Magistrada Mónica Misticchio Tortorella, a los fines de decidir la consulta.

I

ANTECEDENTES

Del escrito recursivo y de las actas insertas en el expediente se desprende lo siguiente:

Mediante Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2005-05-542, emitida el 9 de septiembre de 2005 y notificada el 27 de julio de 2006, el entonces Jefe de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) determinó a cargo de la contribuyente VIÑA PLAZA, C.A., sanciones de multas, por incumplimiento de deberes formales en materia de impuesto sobre la renta e impuesto al valor agregado, que ascienden a quinientas setenta unidades tributarias (570 U.T.), equivalentes a la cantidad de Diecinueve Millones Ciento Cincuenta y Dos Mil Bolívares Exactos (Bs. 19.152.000,00), cantidad reexpresada actualmente en Diecinueve Mil Ciento Cincuenta y Dos Bolívares Exactos (Bs. 19.152,00) tomando como base de cálculo la unidad tributaria de Bs. 33.600,00, en virtud de haber constatado los ilícitos supra referidos.

Cabe observar que la aludida Resolución fue dictada en los términos siguientes:

(…)

1.- La funcionaria actuante mediante Acta de Requerimiento N° GRTI-RCE-DFB-2005-05-DF-PEC-2544-01, de fecha 02-09-05, solicitó entre otros documentos las facturas de ventas, tickets o documentos equivalentes emitidos para los períodos de imposición comprendidos desde Septiembre 2004 hasta Septiembre 2005, ambos inclusive, constatándose en la revisión efectuada a las facturas de ventas suministradas por el citado Sujeto Pasivo, (…) que las mismas no cumplen con las formalidades legales y reglamentarias; por cuanto no especifica el domicilio fiscal del adquirente del bien o receptor del servicio. (…).

De lo anteriormente expuesto se evidencia que el sujeto pasivo infringió las disposiciones contenidas en el Artículo 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado referidas al cumplimiento de los deberes formales inherentes a las formalidades de las facturas emitidas y artículo 63 de su Reglamento; Literales ‘I’ y ‘M’ del Artículo 2 y el Articulo 14 de la Resolución 320, de fecha 28-12-99, y Numeral 2 del Artículo 145 del Código Orgánico Tributario.

El hecho señalado anteriormente constituye Ilícito Formal según lo dispuesto en el Artículo 99 del Código Orgánico Tributario de 2001 y sancionado de acuerdo a lo dispuesto en el Artículo 101 segundo aparte ejusdem. En consecuencia, de conformidad con lo establecido en el Artículo 93 del Código Orgánico Tributario de 2001, se procede a imponer la sanción tal como se detalla a continuación:

Incumplimiento: Facturas que no cumplen con las formalidades.

Base legal: Artículo 101 Código Orgánico Tributario 2001

Sanción: Una (01) Unidad Tributaria por cada factura emitida hasta un m.d.C.C. (150) Unidades Tributarias y en virtud que la cantidad de facturas emitidas por la Contribuyente no excede de Ciento Cincuenta (150) por período de imposición, se procede a aplicar la sanción de la manera siguiente:

Incumplimiento Tributo Periodo Sanción U.T.
Facturas que no cumplen con las formalidades I.V.A. Septiembre 2004 47
Facturas que no cumplen con las formalidades I.V.A. Octubre 2004 42
Facturas que no cumplen con las formalidades I.V.A. Noviembre 2004 46
Facturas que no cumplen con las formalidades I.V.A. Diciembre 2004 45
Facturas que no cumplen con las formalidades I.V.A. Enero 2005 45
Facturas que no cumplen con las formalidades I.V.A. Febrero 2005 46
Facturas que no cumplen con las formalidades I.V.A. Marzo 2005 48
Facturas que no cumplen con las formalidades I.V.A. Abril 2005 58
Facturas que no cumplen con las formalidades I.V.A. Mayo 2005 55
Facturas que no cumplen con las formalidades I.V.A. Junio 2005 52
Facturas que no cumplen con las formalidades I.V.A. Julio 2005 51
Total Unidades Tributarias 535
2.- La fiscalización mediante Acta de Requerimiento N° GRTI-RCE-DFB-2005-05-DF-PEC-02544-01 de fecha 02/09/2005, solicitó los libros de Compras y de Ventas del Impuesto al Valor Agregado de los períodos comprendidos desde septiembre 2004 hasta septiembre 2005, ambos inclusive, (…).

Del análisis efectuado a la documentación presentada, así como los hechos constatados en la visita fiscal, se evidenció que el Sujeto Pasivo lleva el libro de venta del Impuesto al Valor Agregado sin cumplir con las formalidades y condiciones establecidas en las normas legales y reglamentarias, toda vez que para los periodos investigados, cuando realiza algunas operaciones por prestación de servicio por concepto de estacionamiento, no indica el primer y último comprobante del día, asimismo no efectúa el resumen mensual de los libros de compra y de ventas, durante los periodos antes señalados, infringiendo así las disposiciones contenidas en el Parágrafo Único del artículo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado (IVA), literal ‘a’ del artículo 76, literales ‘a’ y ‘b’ del artículo 77 y Articulo 72 de su Reglamento y en el numeral 1 literal ‘a’ del artículo 145 del Código Orgánico Tributario de 2001.

El hecho señalado constituye un Ilícito Formal según lo establecido en el artículo 99 del Código Orgánico Tributario de 2001 y es sancionado según lo previsto en el numeral 2 del artículo 102, ejusdem. En consecuencia y de conformidad con lo establecido en el Artículo 93 del Código Orgánico Tributario de 2001, se procede a imponer la sanción tal como se demuestra a continuación:

Incumplimiento Período Sanción Artículo C.O.T. Sanción U.T.
El Libro de Ventas no cumple con los requisitos legales y reglamentarios Desde Sept.2004 hasta julio 2005 102 numeral 2 25
3.- La funcionaria actuante, solicitó mediante Acta de Requerimiento N° GRTI-RCE-DFB-2005-05-DF-PEC-2544-01 de fecha 02-09-2005, entre otros, Libros Legales (Diario, Mayor e Inventario). De la revisión efectuada a la documentación suministrada por la contribuyente para el momento de la verificación, se constató:

· Libro Diario: Se encuentra en situación de atraso, por cuanto presenta asientos hasta el mes de marzo de 2003, según se evidencia en los folios N° 19 y 20 del citado libro.

· Libro de Inventario: Se encuentra en situación de atraso, por cuanto no fueron registradas las operaciones relativas a dicho libro, según se evidencia en los folios N° 1 y 2 del citado libro.

(…)

Lo expuesto anteriormente, evidencia que la contribuyente infringió las disposiciones contenidas en los artículos 34 y 35 del Código de Comercio, 91 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta y numeral 1 del artículo 145 Código Orgánico Tributario de 2001; este hecho constituye un Ilícito Formal según lo dispuesto en los artículos 99 del Código Orgánico Tributario de 2001 y numeral 2 del artículo 102 ejusdem, sancionado de acuerdo al segundo aparte del mismo artículo, con multa de 25 Unidades Tributarias. La sanción establecida en el citado artículo se determina de la siguiente manera:

Incumplimiento: Libros Legales (Diario y Inventarios) se encuentran en atraso.

Sanción: (Art. 102 C.O.T. 2001) 25 U.T.

4.- La funcionaria actuante al momento de la visita Fiscal determinó que la Contribuyente no exhibe en un lugar visible la Declaración de Impuesto sobre la Renta del último ejercicio fiscal, así como tampoco el Registro de Información Fiscal (R..I.F.), (…).

De lo anteriormente expuesto, se evidencia que el Sujeto Pasivo infringió las disposiciones contenidas en el Artículo 98 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, artículo 189 y 190 del Reglamento de la misma Ley, Parágrafo Segundo del Artículo 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y Numeral 8 del Artículo 145 del Código Orgánico Tributario de 2001.

Los hechos señalados anteriormente constituyen Ilícito Formal según lo dispuesto en el Artículo 99 del Código Orgánico Tributario del 2001 y sancionados de acuerdo a lo dispuesto en el Numeral 1 del Artículo 104 ejusdem, en consecuencia de conformidad con lo establecido en el Artículo 93 del Código Orgánico Tributario del 2001, se procede a imponer la sanción tal como se detalla a continuación:

Incumplimiento Sanción Multa
No exhibe en un lugar visible el Registro de Información Fiscal (R.I.F.) (Numeral 4 del Art. 104 C.O.T. 2001): 10 U.T. incrementada en 10 U.T. por cada nueva infracción hasta un máximo de 50 U.T. 10 U.T.
No exhibe la Declaración de Impuesto sobre la Renta del último ejercicio fiscal (Numeral 4 del Art. 104 C.O.T. 2001): 10 U.T. incrementada en 10 U.T. por cada nueva infracción hasta un máximo de 50 U.T. 10 U.T.
Toda vez que los ilícitos antes descritos, se subsumen perfectamente en los supuestos contenidos en el Artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, el cual establece la concurrencia de ilícitos tributarios, se procede a imponer la sanción más grave aumentada con la mitad de las otras sanciones, concurso este que además se aplica en virtud de que los ilícitos fueron verificados en un mismo procedimiento a tenor de lo previsto en el parágrafo único del referido artículo, por lo que el monto de la sanción a aplicar es el siguiente:
Incumplimiento Tributo Período Total Sanción U.T. Tipo de Sanción Sanción Concurrida
1 Facturas que no cumplen con las formalidades IVA Desde Septiembre 2004 hasta julio 2005 535 Sanción mas grave 535
2 El Libro de Ventas no cumple con los requisitos legales y reglamentarios IVA Desde Septiembre 2004 hasta julio 2005 25 Mitad de la sanción 12.5
3 Libros Legales (Diario y Inventario) se encuentran en atraso IVA Septiembre 2005 25 Mitad de la sanción 12.5
4 No exhibe en un lugar visible el Registro de Información Fiscal (R.I.F.) ISLR Septiembre 2005 10 Mitad de la sanción 5
5 No exhibe la Declaración de Impuesto sobre la Renta del último ejercicio fiscal ISLR Septiembre 2005 10 Mitad de la sanción 5
Total U.T. 605 570
Por lo antes expuesto expídanse planillas de liquidación demostrativas y planillas para pagar, por concepto de multa a cargo del Sujeto Pasivo: (…) las cuales deberán ser canceladas al valor de la Unidad Tributaria que este vigente al momento del pago, todo de conformidad con lo establecido en el Parágrafo Primero del Artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, (…)

. (Sic). (Destacados de la Sala).

Por disconformidad con dicha Resolución y sus respectivas planillas demostrativas y de pago (notificadas el 27 de julio de 2006), la contribuyente interpuso el 31 de agosto de 2006, ante la División de Tramitaciones de la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), recurso contencioso tributario conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos, acción que fue remitida al Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central por oficio N° RCE/DJT/ARA/2006/2001 del 30 de noviembre de 2006. En su recurso invocó lo siguiente:

Que la la sanción contenida en el punto N° 1 de la Resolución recurrida, es nula, y debe ser graduada conforme a los principios generales del derecho penal aplicables al derecho tributario.

Que la Administración Tributaria al pretender imponer la sanción desconociendo el delito continuado hace desconocer el principio de la aplicación de la sanción más benigna.

Que el delito continuado aun cuando no está previsto en el Código Orgánico Tributario puede ser incorporado a la materia penal tributaria por la supletoriedad.

Que la jurisprudencia nacional ha aceptado que la concurrencia de las infracciones debe basarse en ejercicios fiscales y no en períodos de imposición.

Que en consideración de los principios de proporcionalidad y racionalidad, la sanción no debe ser superior a otros tipos de infracciones más graves o que causan mayores perjuicios.

Que para la imposición de la sanción en consideración del principio de la sanción más favorable o más benigna al reo, debe imponerse la menor pena.

Que en virtud del reconocimiento de la infracción y de que ha tenido disposición a colaborar con la Administración Tributaria, debe tenerse como atenuante de las sanciones que se le impongan a su representada.

Que la contribuyente Viña Plaza, C.A., acepta el contenido de la Resolución y conviene paralelamente en el pago de las sanciones previstas en los puntos 2, 3 y 4 de la resolución recurrida.

Con base en los argumentos expuestos, la apoderada judicial de la recurrente identificada supra solicitó fuese declarada “la nulidad de la Resolución 542 por falso supuesto de derecho en cuanto a los elementos legales para la determinación de la sanción; así como también solicito que considere las circunstancias atenuantes en cuanto a la posición de (…) [su] representada en regularizar su situación fiscal, (…). (Agregado de la Sala). Asimismo, pidió se declare la suspensión de efectos del acto impugnado a través del presente recurso. (Sic).

En fecha 28 de febrero de 2007, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central le dio entrada al presente asunto, ordenando las notificaciones de Ley y oficiar al Gerente Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) a los fines de que remitiese el expediente administrativo de la contribuyente.

Mediante sentencia interlocutoria N° 1231, dictada el 12 de marzo de 2008, el a quo admitió el recurso contencioso tributario ejercido por la sociedad mercantil Viña Plaza, C.A., y expresó con respecto a la suspensión de efectos peticionada conjuntamente con el referido recurso, lo siguiente: “(…) no deben suspenderse los efectos del acto recurrido al no existir interposición del juicio ejecutivo, por no haber concurrencia de los requisitos (…) y por considerar que en este caso sólo debe pronunciarse cuando exista concurrencia de los dos institutos jurídicos o en la eventualidad que el juicio ejecutivo será interpuesto por la administración tributaria en el transcurso del proceso”. (Sic). (Destacado de la Sala).

Luego, el día 2 de abril de 2008, ordenó agregar a los autos el escrito de promoción de pruebas presentado por la representación fiscal, por otra parte, dejó constancia que la parte contraria no hizo uso de su derecho.

El 10 de abril de 2008, fueron admitidas las pruebas promovidas en este asunto.

El Tribunal de Instancia por auto del 19 de mayo de 2008, dejó constancia del vencimiento del lapso de evacuación de pruebas y fijó oportunidad para la presentación de informes. Seguidamente, el 13 de junio de 2008, ordenó agregar al expediente, el escrito de informes consignado por el representante judicial del Fisco Nacional. Finalmente, hizo constar que la otra parte no hizo uso de su derecho, declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso para dictar sentencia.

Posteriormente, en fecha 28 de abril de 2009, sentenció con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la recurrente.

II

DECISIÓN JUDICIAL REMITIDA EN CONSULTA

Mediante la sentencia definitiva N° 0627 dictada el 28 de abril de 2009, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central declaró con lugar el recurso contencioso tributario incoado por la representación judicial de la sociedad de comercio Viña Plaza, C.A., ello con base en la motivación que de seguidas se resume:

“(…)

Planteada la controversia en autos en los términos que anteceden, corresponde a este tribunal analizar los fundamentos de las partes y decidir en consecuencia y procede a dictar sentencia en los siguientes términos:

Como punto previo, considera oportuno el juzgador hacer referencia al reconocimiento de la contribuyente sobre la falta de la indicación del domicilio fiscal del adquiriente en muchas de sus facturas, sin embargo considera que este hecho debe ser considerado como atenuante a los fines de la determinación de la sanción.

Considera oportuno el juez referirse a las atenuantes establecidas en el artículo 96 del Código Orgánico Tributario vigente

Artículo 96: Son circunstancias atenuantes:

  1. (…)

  2. La conducta que el autor asuma en el esclarecimiento de los hechos.

    (…). (Subrayado del Juez).

    Las circunstancias establecidas en el artículo anterior son incidentes favorables que permiten graduar la pena. En el caso bajo análisis la recurrente manifiesta que el hecho de asumir la falta de indicación en el domicilio fiscal en la mayoría de las facturas es una manifestación de la voluntad del contribuyente tomada por este juzgador como un reconocimiento de su conducta ante tal hecho y por tal razón, considera el juez que el reconocimiento de la infracción no se encuentra tipifica como una circunstancia atenuante por lo cual forzosamente la descarta. Así se decide.

    Ahora bien, una vez que la contribuyente reconocimiento de forma expresa que: ´…En cuanto a las sanciones mi representada acepta el contenido de la resolución y conviene paralelamente en el pago de las sanciones previstas en los puntos 2, 3 y 4 de la Resolución 542…’, el motivo la controversia se centra solo en la forma del cálculo de las sanciones impuestas por la Administración Tributaria. El apoderado judicial rechaza la reiteración y la administración tributaria aplicó la sanción más grave y la mitad del resto de las sanciones, mes a mes, planteando sus razones para fundamentar su decisión.

    Sin embargo, el Tribunal siguiendo el criterio establecido por la Sala Político Administrativa y por los Tribunales Contencioso Tributarios hasta el 12 de agosto de 2008, fecha en la cual dicha Sala modificó su criterio, hace las siguientes consideraciones:

    Se deduce del acto administrativo impugnado (folio 21 del expediente), que la Administración Tributaria impuso una sanción de 535 unidades tributarias para el periodo comprendido entre septiembre de 2004 hasta julio de 2005 ambos meses incluidos, 25 unidades tributarias por llevar el libro de ventas no cumpliendo con los requisitos legales y reglamentarios, la misma sanción por no llevar los libros legales (diario e inventarios) encontrándose en atraso; igualmente impuso sanción de 10 unidades tributarias cada no exhibir en un lugar visible el Registro de Información Fiscal (R:I:F) y por no exhibir la declaración de impuesto sobre la renta del último ejercicio económico fiscal. La administración tributaria determinó de conformidad con las reglas de concurrencias de infracciones establecidas en el artículo 81 del Código Orgánico Tributaria, la sanción una sanción total de 570 unidades tributarias.

    Sin embargo, sobre la reiteración aplicada por la Administración Tributaria, tanto los tribunales superiores de lo contencioso tributario y especialmente la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia había sentado jurisprudencia, específicamente respecto al impuesto al valor agregado, determinando que incurría en vicio de falso supuesto de derecho al interpretar el Código Orgánico Tributario vigente, cuando aplicaba a la contribuyente varias sanciones mensuales ante el incumplimiento de un deber formal en forma reiterada especialmente en el impuesto al valor agregado.

    La Administración Tributaria incurría en vicio de falso supuesto de derecho al aplicar reiteración, sin tomar en consideración las normas del delito continuado y calificaba los incumplimientos como autónomos, aplicando sanciones para cada uno de los periodos impositivos, siendo lo correcto, por interpretación hasta la fecha y por tratarse de una infracción continuada, aplicar una sola sanción como si fuera una sola infracción.

    Estas decisiones se fundamentaban en el criterio adoptado en la sentencia Nº 00877 de fecha 17 de junio de 2003 (Caso: Acumuladores Titán, C. A.), de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, reiterado en un caso similar al de autos en sentencia Nº 00474 de fecha 12 de mayo de 2004 (Caso: Tuboacero, C. A.), en los cuales se estableció lo siguiente:

    ‘(...)’

    Estos fundamentos se utilizaban de acuerdo con la interpretación rationae temporis de las disposiciones del Código Orgánico Tributario y en razón de los anteriores preceptos, debía el juez considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.

    Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, se fundamentaban los jueces en que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 79 eiusdem, era de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal, normas y principios aplicados a las infracciones y sanciones, que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

    En este orden de ideas, se hacía necesario a.l.r.d. procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 del Código Penal al establecer que:

    ‘Artículo 99: (…)’.

    Había sostenido reiteradamente la Sala Político Administrativa que:

    ‘(…)’.

    En el caso de autos, observa el juez que la Administración Tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales en la aplicación del 101 del Código Orgánico Tributario.

    Pues bien, del análisis de las actas procésales, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hacía el legislador, no se consideraban como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto pasivo. Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, se venía violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en el Código Orgánico. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debía ser aplicada por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 79 del Código Orgánico Tributario.

    Fue jurisprudencia continua de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia que:

    ‘(…)’.

    Por las razones expuestas, el juez expresa su criterio en cuanto a que en los casos previos a la nueva interpretación de la Sala Político Administrativa ocurrida el 12 de agosto de 2008 se debe seguir aplicando la interpretación transcrita como si se tratase de una sola infracción, por la interpretación rationae temporis que se hizo de la ley, según se ha aplicado en este recurso y en anteriores similares. Por lo tanto, el procedimiento utilizado por la Administración Tributaria de aplicar sanciones en forma reiterada, es incorrecta en el caso bajo análisis y por consiguientes es forzoso para el Jjuez declarar la aplicación errada de la sanción por parte de la Administración Tributaria.

    La multa determinada por la Administración Tributaria de conformidad con a el artículo 101 del Código Orgánico Tributario, referida a los incumplimientos de deberes formales, debe ser calculada como una sola infracción, en los términos del dispositivo del artículo 99 del Código Penal, por no tratarse de incumplimientos autónomos, de conformidad con la jurisprudencia supra transcrita. Así se decide.

    Sin embargo, debe el Juez explicar que aunque el criterio establecido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia había sido el que tomó en consideración para tomar esta decisión, en reciente sentencia Nº 984 dictada el 12 de agosto de 2008 caso: DISTRIBUIDORA Y BODEGÓN COSTA NORTE, C.A vs. SENIAT, con motivo de la apelación ejercida el Fisco Nacional contra la sentencia definitiva N° 0353 dictada el 24 de enero de 2007 por este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, expediente No. 0670 (de la nomenclatura de este órgano jurisdiccional), dicha Sala cambio el criterio hasta ahora utilizado, en los siguientes términos:

    El criterio seguido por la Sala respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumpliendo de deberes formales que aplicó la Administración Ttributaria mes a mes en el presente caso, reiterado en la sentencia traída a colación en el presente juicio (Acumuladores Titán, C.A,) sentencia número 877 del 17 de junio de 2003, dictada por la Sala Político Administrativa; ha sido reinterpretado en la sentencia antes referida, en la cual se estableció lo siguiente:

    ‘(…)’.

    Partiendo de la interpretación plasmada por la Sala Político Administrativa en la recién sentencia Nº 0984 antes citada, este juzgador considera necesario referir en primer lugar, que en el caso del impuesto al valor agregado, se trata de un impuesto indirecto, cuyo hecho imponible se causa por periodos impositivos de un mes calendario.

    Ahora bien, la Sala plasmó su criterio indicando expresamente lo siguiente:

    ‘…en atención a que el nuevo criterio no resulta aplicable a la situación de autos, esta Alzada con fundamento en la sentencia No. 877 de fecha 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., considera que la contribuyente al haber cometido en forma repetida y continua la conducta infractora establecida en el artículo 101, numeral 2 del vigente Código Orgánico Tributario, debe aplicársele la disposición del artículo 99 del Código Penal y, en consecuencia, la sanción que se le ha de imponer tiene que ser calculada como si se tratase de una sola infracción, tal como lo estableciera él a quo. Por las razones expuestas, se impone confirmar el fallo apelado. Así se declara. (Subrayado del juez).

    En tal sentido, la Sala estableció en virtud a la existencia de las reglas especificas para la aplicación de las sanciones por ilícitos formales, en el texto especial, es decir, en la Ley de Impuesto al Valor Agregado y a la obligación de declarar los ingresos obtenidos consecuencia del nacimiento o la materialización del hecho imponible de ese impuesto para aquel que se constituya como sujeto pasivo, no corresponde aplicar supletoriamente las disposiciones del Código Penal, específicamente las contenidas en el artículo 99, en virtud a que no existe vacío legal alguno dado el contenido de la norma establecida en el Código Orgánico Tributario respecto a la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales que se efectúan por cada periodo.

    No obstante, según reciente aclaratoria de la sentencia, la reinterpretación de las normas y este criterio debe aplicarse hacia el futuro, es decir, para las infracciones cometidas a partir del 12 de agosto de 2008, fecha de la publicación de la sentencia, como ha sido también confirmado para los recursos que ya habían sido interpuestos antes de la decisión ampliamente explanada, por lo cual declara que en la presente causa no se debe aplicar la reiteración y el SENIAT debe calcularla de nuevo con los criterios establecidos antes de dicha reinterpretación. Así se decide.

    Una vez decidida la incidencia anterior, el Juez considera inoficioso referirse al resto de argumentos de la contribuyente puesto que todos los demás fundamentos se referían al quantum de la resolución que fue modificado en la presente decisión, lo cual obliga al Juez a declarar con lugar el recurso.. Así se decide.

    V

    DECISIÓN

    Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:

    1) CON LUGAR el recurso contencioso tributario de nulidad interpuesto por la ciudadana I.A.C.B., (…) en su carácter de apoderada judicial de VIÑA PLAZA, C.A., (…).

    2) ORDENA al SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE LA ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) emitir nuevas planillas de pago de conformidad con los términos de la presente decisión.

    3) EXIME al SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE LA ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) de las costas procesales por haber tenido motivos racionales para litigar, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario. (Sic). (Destacados y subrayados de la sentencia).

    III

    MOTIVACIONES PARA DECIDIR

  3. Vista la remisión efectuada por el a quo, debe esta Sala pronunciarse en torno a la consulta obligatoria de la sentencia definitiva N° 0627 dictada el 28 de abril de 2009 por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, que declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la apoderada judicial de la contribuyente Viña Plaza, C.A.

    Ahora bien, siendo que a tenor de lo previsto en el artículo 72 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, publicado en la Gaceta Oficial N° 5.892 Extraordinario del 31 de julio de 2008, “Toda sentencia definitiva contraria a la pretensión, excepción o defensa de la República, debe ser consultada al Tribunal Superior competente”, esta Sala Político-Administrativa, actuando como alzada natural y máxima instancia de la jurisdicción contencioso administrativa y tributaria, procede a realizar el análisis correspondiente al referido fallo, no sin antes formular algunas precisiones en torno a la figura procesal de la consulta.

    En el ordenamiento jurídico venezolano, la institución de la consulta ha sido estatuida como un mecanismo de control judicial en materias cuya vinculación con el orden público, constitucional y el interés general ameritan un doble grado de cognición. De esta forma, constituye un medio de revisión judicial o de examen de la adecuación al derecho, más no un supuesto de impugnación o ataque de las decisiones judiciales.

    Conviene asimismo puntualizar, que la consulta obligatoria de un fallo judicial, cuando es concebida como prerrogativa procesal a favor del Estado, presupone una flexibilización al principio de igualdad entre las partes en litigio, sin embargo, su principal finalidad no es reportar al beneficiario ventajas excesivas frente a su oponente, sino lograr el ejercicio de un control por parte de la alzada sobre aspectos del fallo que por su entidad inciden negativamente en principios que interesan al orden público.

    Por esta razón, el examen de juridicidad encomendado en el artículo 72 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República de 2008, no puede generar una cognición en segunda instancia más extensa que la producida por el ejercicio de los medios de impugnación previstos en las leyes aplicables y que, por causas inherentes a los titulares de esta prerrogativa, no han sido interpuestos en las oportunidades procesales correspondientes.

    Así, tal instituto jurídico, consiste en un mecanismo que busca preservar la juridicidad efectiva del fallo, en supuestos estrictamente vinculados a los altos intereses del Estado, vale decir, aquellos relacionados con el orden público, constitucional y el interés general: 1) desaplicación de normas constitucionales; 2) violaciones de criterios e interpretaciones vinculantes emanadas de la Sala Constitucional de este Alto Tribunal; 3) resguardo de la propia jurisdicción; 4) quebrantamientos de formas esenciales en el proceso, y 5) prerrogativas y privilegios procesales conferidos a favor de la República (Véase decisiones Nos 1107 y 2157 del 8 de junio y 16 de noviembre de 2007, dictadas por la Sala Constitucional de este Supremo Tribunal, casos: Procuraduría General del Estado Lara y Nestlé Venezuela, C.A., respectivamente).

    Formuladas las anteriores precisiones y circunscribiendo el análisis en consulta a los aspectos anteriormente descritos, de orden público, constitucional y de interés general, sobre el contenido de la sentencia definitiva N° 0627 dictada el 28 de abril de 2009 por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, pasa esta Sala a decidir en torno a la misma.

    Sin embargo, al ostentar el presente juicio naturaleza tributaria, debe analizarse previamente, a la luz de lo dispuesto en el artículo 278 del Código Orgánico Tributario de 2001, si el conocimiento de esta consulta se adecúa a los supuestos de apelabilidad de las decisiones recaídas en dicha materia.

    Por tal motivo, la Sala siguiendo los lineamientos expuestos en sentencia N° 00566 dictada en fecha 2 de marzo de 2006, caso: Agencias Generales CONAVEN, S.A., que precisó los supuestos de procedencia del recurso de apelación en materia tributaria, constata que: i) el fallo consultado puso fin al juicio contencioso tributario incoado por la contribuyente Viña Plaza, C.A.; ii) la cuantía de la causa está representada en quinientas setenta unidades tributarias (570 U.T.), la cual excede de las quinientas (500) unidades tributarias requeridas como mínimo de procedibilidad de dicho medio de impugnación en personas jurídicas y iii) la sentencia de instancia objeto de consulta resulta contraria a los intereses del Fisco Nacional. Por tanto, es procedente el examen en consulta de la aludida decisión. Así se declara.

  4. Siendo ello así, cabe destacar entonces, que la referida consulta se circunscribirá a la decisión del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, que ordenó el recálculo de las sanciones de multas impuestas a la contribuyente, por incumplimiento de deberes formales en materia de impuesto sobre la renta e impuesto al valor agregado, por aplicación de la figura del delito continuado prevista en el artículo 99 del Código Penal.

    A los fines de abordar la situación planteada, resulta menester precisar la evolución interpretativa de la Sala respecto a la noción del delito continuado (artículo 99 del Código Penal), entendido como aquél concurso real en el cual el sujeto infringe con una pluralidad de hechos la misma norma legal, es decir, en el que se verifica un solo resultado antijurídico.

    De igual modo, luego de revisar el ámbito de aplicación temporal de la referida institución (delito continuado), corresponderá a esta Sala analizar la manera en que se encuentra previsto el incumplimiento de deberes formales a la luz de la entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001, en especial, su régimen sancionatorio.

    Así, bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994 el ilícito tributario cuando era producto de una conducta continuada o repetida, los tribunales de instancia y esta Sala (vid., sentencia N° 00877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A.), por remisión general contenida en el artículo 71 eiusdem, acudían a la figura del delito continuado, regulada en el artículo 99 del Código Penal, conforme al cual:

    Artículo 99.- Se consideran como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución; pero se aumentará la pena de una sexta parte a la mitad

    .

    De esta manera, siguiendo la jurisprudencia mencionada, en el caso de incumplimiento de deberes formales durante diferentes períodos impositivos, estimaba esta Sala conforme a la norma transcrita que cuando existía una conducta continuada o repetida, era obligatorio proceder según las reglas del concurso continuado previstas en el Código Penal, por lo que dichos incumplimientos a los efectos del cálculo de la pena se consideraban como un delito único.

    Más tarde, por decisión N° 00948, dictada por esta Sala el 13 de agosto de 2008, caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A., se estimó necesario replantear la solución asumida en la sentencia antes citada, tomando en cuenta el ámbito temporal que condicionaba su conocimiento, el cual era, en ese caso, el previsto en el Código Orgánico Tributario de 2001. Así, en el fallo identificado se estableció lo siguiente:

    En efecto, en el caso del impuesto al valor agregado, el período impositivo es de un (1) mes calendario, conforme a lo previsto en el artículo 59 de la Ley que regula dicho Impuesto, cuestión que determina dentro del marco normativo previsto en la Ley de Impuesto al Valor Agregado, que los contribuyentes están obligados a declarar el monto de los ingresos obtenidos producto de la ocurrencia del hecho imponible de ese tributo, así como cumplir con los demás deberes formales a los que se encuentran sometidos por su condición de sujetos pasivos, durante cada mes o período de imposición.

    (…)

    Así las cosas, aprecia la Sala que la figura del delito continuado prevista en el artículo 99 del Código Penal, es una ficción legal, que tiene como finalidad el aumento del cálculo de la pena de un delito considerado único, que presupone que la serie de múltiples actos antijurídicos violatorios de una misma disposición legal desarrollados por el sujeto agente, sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, lo que en realidad no ocurre en materia de infracciones tributarias por incumplimiento de deberes formales en lo que se refiere al Impuesto al Valor Agregado, toda vez que cada período mensual es autónomo, aislado uno del otro y genera sus propias consecuencias, por lo que no puede considerarse que exista una única intencionalidad del contribuyente infractor, dada la manera en que se verifica la temporalidad del hecho imponible en este tipo de impuesto.

    Sobre este particular, la Sala estima que la aplicación de los principios y garantías del derecho penal común, como es el establecido en el aludido artículo 99 del Código Penal, al ámbito del derecho tributario sancionador, únicamente tendría su justificación frente a un vacío u oscuridad de la ley tributaria, siempre y cuando ofrezca una solución compatible con las características propias del derecho tributario como ley especial.

    (…)

    Bajo este orden de ideas, debe destacarse que el Código Orgánico Tributario regula en su artículo 101 lo relativo a la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales, como en el presente caso, en el cual se verificó el incumplimiento de los requisitos establecidos en la Resolución No. 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859, del 29 del mismo mes y año, al no señalar la contribuyente en cada factura si la operación fue de contado o a plazo.

    En virtud de lo anterior, conviene advertir que dada la existencia de reglas específicas para la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales, en el texto especial que regula la relación adjetiva que nace entre el sujeto activo y el contribuyente, no corresponde aplicar supletoriamente las disposiciones del Código Penal, concretamente del artículo 99, toda vez que no se verifica vacío legal alguno, ya que de acuerdo con el artículo 101 del Código Orgánico Tributario la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales se realiza por cada período o ejercicio fiscal.

    (…)

    En definitiva, se estima importante señalar que la transferencia de normas del Código Penal al ámbito de los ilícitos tributarios, debe hacerse con carácter supletorio y respetando la compatibilidad que ha de existir con el ámbito especial del derecho tributario. En tal sentido y con base a las consideraciones antes expuestas, no resulta apropiado aplicar en forma directa, en los términos del artículo 79 del Código Orgánico Tributario vigente, la noción del delito continuado a la imposición de sanciones por la comisión de ilícitos formales derivados del impuesto de tipo valor agregado, ya que el hecho punible y la forma de imponer la sanción han sido adecuadas a los términos previstos en el artículo 101 eiusdem, con apego a los elementos en que ocurre el hecho imponible en el mencionado tributo, es decir, por cada período mensual o ejercicio fiscal.

    En virtud de lo anteriormente expuesto, esta Sala reconsidera el criterio que había venido sosteniendo respecto de la aplicación del delito continuado en casos como el de autos, en los que se impone una sanción producto de incumplimiento de deberes formales del impuesto a las ventas, adoptado en la sentencia No. 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., posteriormente ratificada en forma pacífica en diversos fallos hasta la presente fecha, estableciendo que el artículo 99 del Código Penal no es aplicable a las infracciones tributarias que se generen con ocasión de los deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado, por los motivos aludidos en el presente fallo. Así se decide.

    La decisión antes transcrita que consideró, bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001, que no resultaban aplicables las reglas del delito continuado expuestas en el Código Penal, fue objeto de una solicitud de aclaratoria respecto a la aplicación temporal de tal interpretación, la cual fue resuelta en sentencia N° 00103 del 29 de enero de 2009, dando efectos ex nunc a dicho criterio. Así, en la aclaratoria se indicó que “(…) los requerimientos que se originen del nuevo criterio deben ser exigidos para los casos futuros, respetando las circunstancias fácticas e incluso de derecho que existan para el momento en el cual se haya presentado el debate (…)”.

    En posterior sentencia (N° 01187 de fecha 24 de noviembre de 2010, caso: Fábrica Nacional de Pañales Desechables de Valencia, C.A. Fanalpade Valencia), esta Sala Político-Administrativa estableció, con motivo del devenir del criterio jurisprudencial referente a la aplicación del delito continuado en materia tributaria, lo siguiente:

    La Sala observa que aun cuando las infracciones de la contribuyente se produjeron antes del referido pronunciamiento que causó el cambio de solución, son a la vez posteriores a la normativa especial que rige esa conducta ilícita, cual es el artículo 101, numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001, razón por la cual se le debe aplicar. (…) Reitera la Sala que el indicado cambio lo que hizo fue reconocer la preexistencia del derecho positivo en el que debe subsumirse la conducta del justiciable tributario para todos los casos en que se observen ilicitudes en esta materia, producidas a partir del 17 de enero de 2002, fecha en que empezó a regir la estudiada normativa. Así se decide

    .

    Por lo expuesto y con fundamento a las reglas específicas para el cálculo de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales establecidos en el Código Orgánico Tributario de 2001, aplicables conforme al fallo antes transcrito desde la entrada en vigencia del régimen sancionatorio contenido en el referido Código, es decir, a partir del 17 de enero de 2002, considera esta Sala que en cuanto al primero de los ilícitos verificados por la Administración Tributaria, para el período comprendido desde el mes de septiembre de 2004 al mes de julio de 2005, vale decir, “Facturas que no cumplen con las formalidades” debe imponerse la multa en los términos previstos en el artículo 101, segundo aparte eiusdem, es decir, una (1) unidad tributaria por cada factura emitida por Viña Plaza, C.A., debido a que emitió facturas sin cumplir con las formalidades legales y reglamentarias, durante los períodos fiscales comprendidos entre los meses de septiembre de 2004 a julio de 2005, ambos inclusive.

    De otro lado, en lo que respecta al segundo y tercero de los ilícitos constatados a la contribuyente, en el período que va desde septiembre de 2004 hasta julio de 2005, vale decir, “El libro de ventas no cumple con los requisitos legales y reglamentarios, y “Los libros legales diario e inventario se encuentran en atraso”, esta Superioridad considera que la sanción debe determinarse conforme lo establecido en el numeral 2 del artículo 102 ibídem.

    Por otra parte, con relación al cuarto y quinto de los ilícitos advertidos, como son “No exhibe en un lugar visible el Registro de Información Fiscal (RIF)” y “No exhibe la Declaración de Impuesto sobre la Renta del último ejercicio fiscal” se considera que deben imponerse las respectivas multas en los términos previstos en el numeral 4 del artículo 104 del vigente Código Orgánico Tributario. Así se establece.

    En consecuencia, esta Alzada debe declarar que el fallo consultado incurrió en el vicio de errónea interpretación por falso supuesto de derecho, al haber el a quo sujetado el cálculo de las multas por incumplimiento de deberes formales, a las reglas del delito continuado señaladas en el artículo 99 del Código Penal. Por lo tanto, se revoca de la sentencia definitiva N° 0627 dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central en fecha 28 de abril de 2009, lo atinente a la aplicación de las reglas del delito continuado. Así se declara.

  5. Decidido lo anterior, y constatados los ilícitos precedentes, aprecia este M.T. que en el caso de autos, se configura la concurrencia de infracciones tributarias previstas en el artículo 81 del aludido texto orgánico. Así, dispone la aludida norma:

    Artículo 81: Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones. De igual manera se procederá cuando haya concurrencia de un ilícito tributario sancionado con pena restrictiva de la libertad y de otro delito no tipificado en este Código.

    Si las sanciones son iguales, se aplicará cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de las restantes.

    Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con pena pecuniaria, pena restrictiva de libertad, clausura de establecimiento, o cualquier otra sanción que por su heterogeneidad no sea acumulable, se aplicarán conjuntamente.

    Parágrafo Único: La concurrencia prevista en este artículo se aplicará aun cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos, siempre que las sanciones se impongan en un mismo procedimiento.

    (Subrayado de esta Sala).

    La norma citada establece la institución de la concurrencia o concurso de delitos, entendida como la comisión de dos o más hechos punibles verificados en un mismo procedimiento fiscalizador.

    Dicha disposición precisa que en los supuestos de sanciones pecuniarias, en donde se configure la concurrencia en materia tributaria, se aplica atendiendo a un sistema de “acumulación jurídica” tomando la más grave, a la cual se le adiciona el término medio de las otras penas correspondientes a las actuaciones antijurídicas cometidas.

    Asimismo, cuando haya de aplicarse una diversidad de penas que no sean acumulables, es decir, pecuniarias, restrictiva de libertad y/o clausura, por ejemplo, la norma establece un método de “acumulación material”, el cual simplemente constituye la aplicación conjunta o agregación de todas las penas que corresponda imponer al sujeto.

    Por último, la disposición transcrita señala como regla general que la concurrencia se aplicará “aun cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos”, teniendo como condición que las consecuencias sean impuestas en el mismo procedimiento. (Vid. sentencia de esta Sala Político-Administrativa N° 01207 de fecha 5 de octubre de 2011, caso: P.C., C.A.).

    Hechas las precisiones anteriores, corresponde a esta Sala verificar si a los incumplimientos de deberes formales en materia de impuesto sobre la renta e impuesto al valor agregado en los que incurrió la contribuyente, verificados por la Administración Tributaria, resulta procedente aplicar las reglas de concurrencia de ilícitos tributarios. A tal efecto, se observa:

    Respecto de la figura de la concurrencia prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, esta Alzada estableció en las sentencias Nos. 00491 y 00635 de fechas 13 de abril y 18 de mayo de 2011, casos: Dafilca, C.A., e Industrias Intercaps de Venezuela, C.A., respectivamente, que: “la falta en el cumplimiento de los deberes formales tributarios en que incurrió la contribuyente en impuesto al valor agregado, debe ser considerada como una falta por cada período impositivo fiscalizado, es decir, mes por mes, así como la multa debe ser igualmente liquidada por cada mes y no por los períodos impositivos considerados como uno solo”.

    La interpretación anterior, está en total armonía con lo previsto en el Parágrafo Único del artículo mencionado, al advertir el legislador que la concurrencia se aplicará “aun cuando se trate de tributos distintos” o “de diferentes períodos”.

    Ello así, una vez realizada la confrontación de lo establecido por esta Sala, con lo dispuesto por la Administración Tributaria, se constata que el pronunciamiento de esta última no se encuentra ajustado a derecho, al considerar como una sola, la sanción más grave correspondiente al incumplimiento de formalidades en las facturas, durante los meses de septiembre de 2004 a julio de 2005, sancionado conforme al artículo 101, numeral 3, aparte segundo, del Código Orgánico Tributario de 2001, a saber con la imposición de multa de quinientos treinta y cinco unidades tributarias (535 U.T.), pues lo procedente era aplicar –en lo que respecta a dicho ilícito- lo establecido en el artículo 81 eiusdem, referido a las reglas de concurrencia de infracciones, donde se ordena imponer “(…) la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones (…)”, es decir, en el caso concreto, aplicar la mayor pena pecuniaria determinada para el período impositivo de abril de 2005, el cual asciende a cincuenta y ocho unidades tributarias (58 U.T.), aumentada con la mitad de la pena en los restantes períodos, a saber: septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2004 y enero, febrero, marzo, mayo, junio y julio de 2005, así como también, la citada disposición al restantes de los ilícitos verificados. (vid. sentencias Nos. 00938 y 00944 del 13 y 14 de julio de 2011, casos Repuestos O, C.A. e Inversiones Pretzelven, C.A.). Así se establece.

    Como consecuencia de lo anteriormente expuesto, debe esta Alzada dejar sin efecto el cálculo de las multas impuestas por la Administración Tributaria, ello en virtud de incurrir en una imprecisión al graduar las sanciones aplicables a cada período fiscal verificado. Así se declara.

    Por último, conforme a lo anterior, se declara parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente de autos. Así se declara.

    IV

    DECISIÓN

    En virtud de las consideraciones precedentemente expuestas, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

  6. - QUE PROCEDE la consulta de la sentencia definitiva N° 0627 dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central en fecha 28 de abril de 2009, que declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad mercantil VIÑA PLAZA, C.A., contra la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2005-05-542 de fecha 9 de septiembre de 2005, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

  7. - Se REVOCA de la sentencia consultada, la declaratoria de procedencia de la figura del delito continuado previsto en el artículo 99 del Código Penal.

  8. - PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario incoado por la prenombrada contribuyente, por lo que SE ANULA de la Resolución impugnada, el cálculo de la multa impuesta por la Administración Tributaria, ello en virtud de la errónea aplicación del artículo 81 del vigente Código Orgánico Tributario (concurrencia de infracciones tributarias) en la oportunidad de graduar las sanciones aplicadas a la sociedad mercantil Viña Plaza, C.A., por el incumplimiento de los deberes formales señalados en la motiva del presente fallo.

    Se ORDENA a la Administración Tributaria ajustar las multas verificadas por incumplimiento de deberes formales en materia de Impuesto sobre la Renta e Impuesto al Valor Agregado, atendiendo a las reglas de concurrencia de ilícitos tributarios previstas en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001 y a los términos expuestos en este fallo; por lo que se deberá efectuar nuevamente el cálculo correspondiente, y emitir nuevas Planillas de Liquidación.

    Publíquese, regístrese y notifíquese. Remítase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

    Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los veinte (20) días del mes de noviembre del año dos mil doce (2012). Años 202º de la Independencia y 153º de la Federación.

    La Presidenta E.M.O.
    La Vicepresidenta Y.J.G.
    El Magistrado E.G.R.
    Las Magistradas,
    T.O.Z.
    M.M. TORTORELLA Ponente
    La Secretaria, S.Y.G.
    En veintiuno (21) de noviembre del año dos mil doce, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 01372, la cual no está firmada por el Magistrado Emiro García Rosas, por motivos justificados.
    La Secretaria, S.Y.G.

VLEX utiliza cookies de inicio de sesión para aportarte una mejor experiencia de navegación. Si haces click en 'Aceptar' o continúas navegando por esta web consideramos que aceptas nuestra política de cookies. ACEPTAR