Decisión nº 1019 de Juzgado Superior Septimo de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 4 de Mayo de 2009

Fecha de Resolución 4 de Mayo de 2009
EmisorJuzgado Superior Septimo de lo Contencioso Tributario
Número de ExpedienteAF47-U-2000-000134
PonenteLilia María Casado
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 04 de mayo de 2009

199º y 150°

SENTENCIA N° 1019

Asunto Antiguo: 1377

Asunto Nuevo: AF47-U-2000-000134

VISTOS

con Informes de la representación del Fisco Nacional.

En fecha 20 de enero de 2000, la ciudadana M.J.M., mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° V-4.588.952, actuando en su carácter de Presidente de la contribuyente SUPERSEXY DISEÑOS, C.A., R.I.F. N° J-00213718-5, debidamente asistida por la abogada Milky M.R., inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 29.801, interpuso recurso contencioso tributario, contra la Resolución identificada con las siglas y números HGJT-A-1518 de fecha 17 de mayo de 1999, notificada en fecha 19 de noviembre de 1999, emanada de la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se declaró Inadmisible el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente en fecha 03 de julio de 1996 y contra la Planilla de Liquidación N° 01-10-1-2-28-000904 de fecha 02 de abril de 1996, emitida por concepto de multa por la cantidad de SEISCIENTOS TREINTA Y CINCO MIL BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 635.000,oo).

En fecha 24 de enero de 2000, se recibió el presente recurso del Tribunal distribuidor Superior Primero de lo Contencioso Tributario.

En fecha 28 de enero de 2000, se dictó auto dándole entrada al recurso, formándose expediente bajo el el Asunto Antiguo N° 1377, ahora Asunto Nuevo AF47-U-2000-000134. En este mismo auto se ordenó la notificación del Procurador y Contralor General de la República, y a la Gerencia Jurídica Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a los fines de la admisión o inadmisión del recurso, conforme lo dispuesto en el artículo 267 del Código Orgánico Tributario, no se ordenó la notificación de la contribuyente SUPERSEXY DISEÑOS, C.A., en vista que la misma se encontraba a derecho.

Así, el ciudadano Procurador General de la República fue notificado en fecha 14/02/2000, la Gerencia Jurídica Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) fue notificada en fecha 18/02/2000 y el ciudadano Contralor General de la República fue notificado en fecha 22/02/2000, siendo las correspondientes boletas de notificaciones consignadas en el expediente judicial en fecha 28/02/2000.

Mediante Sentencia Interlocutoria N° 40/2000 de fecha 17 de marzo del 2000, se admitió el presente recurso en cuanto ha lugar en derecho y se ordenó proceder a la tramitación y sustanciación correspondiente.

Por auto de fecha 06 de abril del 2000, este Tribunal declaró la presente causa abierta a pruebas.

Vencido el lapso probatorio (sin promoción de pruebas), este Juzgado fijó el décimo quinto (15) día de despacho, para que tuviera lugar el acto de informes, mediante auto de fecha 02 de junio del 2000.

El 29 de junio del 2000, el ciudadano L.C.R., inscrito en el Inpreabogado bajo el N° 57.574, actuando en su carácter de abogado sustituto de la ciudadana Procuradora General de la República en representación del Fisco Nacional, consignó escrito de Informes, constante de cincuenta y dos (52) folios útiles y en fecha 30 de junio del 2000, se ordenó agregar a los autos el referido escrito.

Mediante auto de fecha 17 de julio del 2000, este Tribunal dejó constancia que ninguna de las partes concurrió a dicho acto.

En fecha 17 de diciembre de 2001, se dictó auto de avocamiento del Juez Suplente, abogado A.G.M., y en esa misma fecha se ordenó la notificación de los ciudadanos Procurador, Contralor y Fiscal General de la República, a la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la contribuyente SUPERSEXY DISEÑOS, C.A.

Así, la Gerencia Jurídica Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) fue notificada en fecha 19/12/2001, los ciudadanos Fiscal y Contralor General de la República fueron notificados en fecha 08/01/2002, el ciudadano Procurador General de la República fue notificado en fecha 10/01/2002, siendo las correspondientes boletas de notificaciones consignadas en el expediente judicial en fecha 07/01/2002, 09/01/2002, 09/01/2002 y 11/01/2002, respectivamente.

En fecha 01 de febrero de 2002, se consignó en un (01) folio útil la boleta de notificación correspondiente a la contribuyente SUPERSEXY DISEÑOS, C.A., dejándose constancia de que fue imposible su notificación.

Mediante diligencia de fecha 18 de octubre de 2006, la abogada Norelys Cardenas, inscrita en el Inpreabogado bajo el N° 99.990, en su carácter de sustituta de la ciudadana Procuradora General de la República, en representación del Fisco Nacional, solicitó de este Tribunal se sirva dictar sentencia definitiva en la presente causa, así mismo consignó copia simple del documento poder que acredita su representación, constante de tres (3) folios útiles.

En fecha 17 de abril de 2009, se dictó auto de avocamiento de la Jueza Suplente, abogada L.M.C.B., y en esa misma fecha se ordenó librar el respectivo cartel a las puertas del Tribunal.

II

ANTECEDENTES

En fecha 01 de abril de 1996, la contribuyente SUPERSEXY DISEÑOS, C.A., fue notificada de la Resolución N° SAT-GRTI-RC-DF-1-1952-001262 de fecha 07 de marzo de 1996, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por concepto de multa, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 104 del Código Orgánico Tributario de 1994, por la cantidad de SEISCIENTOS TREINTA Y CINCO MIL BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 635.000,00), como consecuencia del procedimiento de verificación llevado a cabo por la Administración Tributaria, a través del cual se constató, que la contribuyente de autos incumplió con el deber formal de presentar la declaración y pago del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor dentro del plazo legalmente establecido, correspondiente a los períodos de imposición comprendidos entre los meses de agosto a diciembre de 1994 y de enero a octubre de 1995, en los términos del artículo 126, numeral e, del Código Orgánico Tributario ejusdem.

Así, en fecha 03 de julio de 1996, la contribuyente de autos interpuso recurso jerárquico contra la Resolución supra identificada, siendo el mismo recibido en esa misma fecha.

Mediante Resolución N° HGJT-A-1518 de fecha 17 de mayo de 1999, la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), declaró Inadmisible el recurso jerárquico interpuesto por la recurrente en fecha 03 de julio de 1996 contra la Resolución N° SAT-GRTI-RC-DF-1-1952-001262 de fecha 07 de marzo de 1996, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

Posteriormente, la accionante, interpuso recurso contencioso tributario, en fecha 20 de enero de 2000, contra la Resolución N° HGJT-A-1518 de fecha 17 de mayo de 1999, emanada de la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), dicho recurso fue admitido cuanto ha lugar a derecho por este Juzgado en fecha 17 de marzo de 2000.

III

ALEGATOS DE LA ACCIONANTE

La accionante señala en su escrito recursorio los siguientes argumentos:

En primer término señala que “(…) el SENIAT, en el momento de hacer uso de sus Facultades de Fiscalización y Determinación, de la supuesta obligación tributaria ha incurrido en uno de los mas graves vicios que puede engendrar un acto administrativo particular de contenido tributario, el cual se traduce en la realización de la determinación de una obligación tributaria al hacer inobservancia de la temporalidad del hecho imponible y la vigencia efectiva de las leyes tributarias en el tiempo a los efectos de determinar la supuesta obligación tributaria, teniendo todos los elementos y soportes físicos en su poder que le permitiese desplegar su actividad de investigación fiscal, (…)”.

Así en relación al vicio de nulidad absoluta por prescindencia absoluta del procedimiento, advierte la apoderada judicial de la recurrente que “(…) de los antecedentes fácticos que se evidencian en el expediente administrativo, se puede observar con claridad, que la administración obvió el procedimiento establecido, en tanto que hizo caso omiso del marco legal vigente para la época, a tenor de lo dispuesto en la Providencia N° 78, sobre el Cumplimiento Voluntario del Impuesto al Valor Agregado (I.V.A.) y el Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, publicada en Gaceta Oficial N° 35.746 del cuatro (4) de Julio de 1995, independientemente de ello se llevó a cabo la Fiscalización. (…) ”.

Por último alega al respecto que: “(…) la administración al emitir la RESOLUCIÓN DE MULTA N° SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-001262, (…), objeto del Recurso Jerárquico y ahora del presente Recurso Contencioso Tributario de Nulidad hizo prescindencia absoluta del procedimiento legalmente establecido y vigente para la fecha de los períodos de imposición, cuyas declaraciones y pagos del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor fueron requeridos por la Administración Tributaria a mi representada; vicio éste debidamente calificado por la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, L.O.P.A., en su Artículo 19, numeral cuarto (4), cuya consecuencia es la declaratoria de nulidad absoluta del acto administrativo. (…).”

Respecto al vicio de falso supuesto, alegado por la recurrente en su escrito recursivo, la apoderada judicial de la misma alega al respecto que “(…) dentro del cuerpo de la RESOLUCIÓN DE MULTA No. SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-001262, (…), donde se sanciona a mi representada, por el hecho de omitir el pago de tributos provenientes de la aplicación del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, al incumplir las obligaciones de las declaraciones a la que estaba obligada dentro del plazo prescrito para ello, o sea dentro de los quince (15) días siguientes al vencimiento de cada mes según lo establecido por el funcionario autorizado para la fiscalización en el documento Declaratoria para la Verificación identificada SAT-GRTI-RC-DF-1-1052 de fecha 14/12/95, en el renglón fecha de vencimiento donde se identifican dichas declaraciones, cuando la realidad era que según el marco legal vigente antes citado, trece (13) de las quince (15) declaraciones requeridas podían ser presentadas hasta el 29 de septiembre de 1995 conforme al programa de Cumplimiento Voluntario de Obligaciones Tributarias, o sea hasta que venciera fatalmente el plazo otorgado para ello. En cuanto a las dos últimas declaraciones correspondientes a los meses de septiembre y octubre de 1995 la Administración Tributaria incurrió también en falso supuesto, ya que mi representada en ningún momento omitió pago de tributo, puesto que como se aprecia de las Planillas de Declaración y Pago del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor que cursan en el expediente administrativo, no se generó cantidad alguna por concepto de este impuesto, (…)”.

En este sentido advierte que “(…) la Administración Tributaria incurrió en el vicio de un falso supuesto en error de hecho y de derecho, si tomamos en cuenta la ya tantas veces nombrada y perfectamente definida en este Escrito vigencia del programa de Cumplimiento Voluntario de obligaciones tributarias, antes transcrita, (…)”.

Con respecto a la imposición de multas, la apoderada judicial de la recurrente expone en su escrito recursivo que “(…) la potestad sancionadora debe fundamentarse jurídicamente en una violación, contravención o incumplimiento de las leyes tributarias, supuesto éste que no ocurre en éste caso, ya que mi representada (i) no ha violado, contravenido o incumplido ninguna norma tributaria y menos actos tendientes a gestar por acción u omisión una disminución ilegítima de ingresos tributarios, (ii) no ha realizado ninguna acción positiva ni negativa tendiente a disminuir los ingresos tributarios del estado y (iii) en ningún momento se ha ocultado o evadido ningún tributo, por el contrario, además de que las causas que originaron éste reparo fiscal se deben a erradas calificaciones y supuestas omisiones de pago de contribuciones que fueran satisfecha, mi representada no oculto ni suministro datos falsos, por lo cual no constituye ninguna acción ni omisión que ocasionara la aplicación de la sanción que pretende aplicar el SENIAT, por lo que consideramos que las multas que se pretende liquidar no son procedentes, (…)”

En este sentido aseveran que “(…) es necesario mencionar que el cálculo de las multas fue realizado tomando en cuenta una circunstancia que, a juicio de la fiscalización, se erige como agravante tipificada en el Artículo 85, Numeral 3 del Código Orgánico Tributario, (…).”

Igualmente alega al respecto que “(…) como puede apreciarse de las declaraciones de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor solo dos (2) generaron impuesto a pagar por la suma de Bs. 634.404,81, situación ésta que no se ajusta de manera alguna al supuesto exigido por la norma aplicable, ya que no existe tal agravante, puesto que no se ha causado perjuicio fiscal, lo cual solicito así sea declarado.”

Por último advierte al respecto que la Administración Tributaria “(…) omitió y no aplicó las circunstancias atenuantes que favorecían a mi representada en las multas impuestas, de conformidad con lo establecido en el artículo 85 numeral 3 del Código Orgánico Tributario, ya que las declaraciones de Impuesto fueron presentadas por mi representada en forma espontánea y no con motivo de la fiscalización que le fue practicada, tal y como se puede apreciar de las fechas de presentación de dichas declaraciones, lo cual solicito sea considerado por éste Honorable Tribunal.”

En relación a la violación del principio non bis in idem, alegado por la accionante en su escrito recursivo, la representante legal de la misma expone al respecto que “(…) para el caso que nos ocupa se materializa al establecer la Administración Tributaria que mi representada incurrió en concurrencia de infracciones, olvidando que para la procedencia de ésta es necesaria la preexistencia de dos infracciones de diferente naturaleza. (…). En nuestro caso, si se cometió alguna infracción solo fue de un tipo, la presentación de la declaración fuera del plazo establecido para ello, lo cual no existe según el marco legal vigente antes citado, hecho éste que no genera concurrencia de infracciones, lo cual solicito así sea declarado.”

Respecto a la eximente de responsabilidad penal tributaria, señala la apoderada judicial de la contribuyente de autos que “Mi representada goza de presunción de buena fe y sus razones son válidas, por ello no puede ser temerario el recurso ni condenada en costas.”

En este sentido asevera que “(…) existen otras circunstancias que hacen inaplicables las acciones impuestas en dichos actos, por representar eximentes de responsabilidad penal tributaria para mi representada, constituida por el error de hecho y de derecho, previsto en el literal c) del artículo 79 del Código Orgánico Tributario.”

IV

ARGUMENTOS DE LA REPRESENTACIÓN DEL FISCO NACIONAL

En primer término alega como punto previo, en relación a la falta de acreditación del Poder y/o Registro Mercantil en la oportunidad de interponer el Recurso Jerárquico que “(…) en el caso que nos ocupa, el presunto representante de la contribuyente, al intentar el Recurso Jerárquico, simplemente se limitó a indicar el carácter con que actúa, sin acompañar al escrito recursorio original o copia certificada del Acta Constitutiva o documento Poder, a través del cual se constate fehacientemente su titularidad e interés legítimo para actuar e intentar el mencionado recurso”.

En este sentido expone que “(…) en el procedimiento judicial incoado por ante este Honorable Juzgado, el representante judicial de la contribuyente, consigna los mencionados recaudos, lo que a todas luces no desvirtúa que en la oportunidad de presentar el escrito jerárquico no se hubiere dejado constancia de que no se consignó copia certificada del referido Poder y/o Registro Mercantil, pues de ser así, el recurrente estaba obligado consignar a los autos, el sello original de la Administración como prueba fehaciente de sus afirmaciones, (dicho sello hubiese indicado que la copia simple fue confrontada con su original). Por el contrario, tal consignación en sede jurisdiccional, confirma la omisión al ejercer el recurso administrativo, pero no subsana su error.”

A su vez señala que “(…) la afirmación de la Administración Tributaria no ha sido desvirtuado en los autos, que conforman los expedientes, pues ante la presunción de veracidad que gozan las actuaciones de la Administración, corresponde al recurrente enervar su contenido.”.

Denuncia así que “En el caso de autos, se evidencia que en la oportunidad de consignación del Recurso Jerárquico interpuesto por la ciudadana M.J.C., en fecha 03-07.96, como supuesta representante de la contribuyente Supersexy Diseños, C.A., carecía, obviamente, de la legitimación activa requerida por el artículo 164 del Código Orgánico Tributario y al no cumplir la recurrente con este requerimiento, incurrió en el supuesto de inadmisibilidad del Recurso a que antes se hizo referencia.”

Por último solicita que “(…) el presente recurso debe ser declarado inadmisible o en su defecto, sin lugar, pues la Administración Tributaria actuó conforme a las normas y circunstancias presentes al momento de interponerse y decidir el Recurso Jerárquico en cuestión, (…).”

Por otra parte en cuanto al vicio en la imposición de multas alegada por la representante judicial de la recurrente la Representación Fiscal señala que “(…) resulta claro de la Resolución de Sanción N° SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-001262, del 07-03-96, así como del cuerpo de la Resolución de Jerárquico recurrida, que la contribuyente omitió presentar las declaraciones y pagos del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, para los períodos impositivos de los meses de agosto a diciembre de 1994 (ambos inclusive), y de enero a octubre de 1995 (ambos inclusive), hecho este no desvirtuado por la contribuyente, quien en ningún caso ha promovido en el lapso indicado para ello, prueba alguna que respalde sus alegatos y desvirtúe los actos recurridos. (…).”

Al respecto señala que “(…) en virtud de la veracidad y legitimidad de las cuales están revestidas las actuaciones fiscales, ha quedado en evidencia, que la contribuyente Superxesy Diseños, C.A., no ha acatado lo dispuesto por los artículos en mención, específicamente en lo relativo a la declaración y pago oportuno del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor en los períodos fiscales antes señalados, a tenor de lo expuesto por las actuaciones fiscales que sirven de fundamento al acto recurrido.”

Asevera así que “(…) la contribuyente, ha incumplido con su deber formal inherente a su condición y posición dentro de la relación jurídica tributaria, procediendo por tanto la aplicación de la sanción contenida en el artículo 104 del Código Orgánico Tributario (la cual fue cuantificada en la Resolución de Sanción N° SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-001262, del 07-03-96, en Bs. 635.000,00), y así solicitamos sea delirado por este honorable Tribunal.”

Con relación a la eximente de responsabilidad penal tributaria alegada por la recurrente, la representación del Fisco Nacional señala que “(…) para incurrir en un error de derecho excusable, se debe haber errado en la aplicación e interpretación de la ley, lo cual no es el caso de la recurrente, toda vez que ella no aplicó o interpretó equivocadamente alguna norma (de lo contrario hubiese solicitado acogerse al beneficio de la eximente en el momento oportuno, y hubiese cumplido con las formalidades dispuestas por la P.N.. 78), sino que simplemente la inobservó al no cumplir con su dispositivo (no declaró ni pagó su obligación fiscal en los períodos fiscales reparados, toda vez que al calificar como contribuyente ordinario del impuesto, estaba obligado a ello).”

Respecto al vicio de falso supuesto alegado por la accionante, la representación del Fisco Nacional señala que no es procedente en virtud de que “(…) los supuestos normativos contemplados en la Providencia N° 78, son aplicables siempre y cuando la parte interesada así lo manifestase por ante la Administración Tributaria, lo cual al no ocurrir en el caso bajo estudio, pues conlleva que aquella no fuese aplicable, y por tanto mal podría hablarse de un falso supuesto de hecho o de derecho en la emisión del acto recurrido, ya que la Administración se limitó a actuar en base al principio de la legalidad, es decir, aplicó las normas fiscales sancionatorias correspondientes (artículos 104 y 108 del Código Orgánico Tributario), ante una realidad claramente plasmada y verificada a lo largo de las actuaciones fiscales que conllevaron la concreción de los actos recurridos. (…)”.

En relación a la agravante de reiteración, aplicada al caso bajo estudio al graduar las sanciones impuestas, la Representación Fiscal arguye que “(…) no es fundamental, ni esencial para que se configure la circunstancia agravante de la reiteración que las infracciones tributarias de la misma índole de que se trate, tengan que ser imputadas mediante actos sancionatorios tributarios separados no firmes. La que tiene que ser nueva frente a la anterior es la sucesiva o siguiente infracción tributaria en que incurra un contribuyente y no el acto que la determina; luego son perfectamente imputables en un solo acto las infracciones tributarias que se configuren en cada ejercicio o período fiscal.”

En este sentido continua arguyendo al respecto que “(…) en el caso bajo estudio, se observa que las infracciones que se le imputan a Superxesy Diseños, C.A., (incumplimiento de deberes formales de presentar oportunamente la declaración y pago del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor), se sucedieron de manera reiterada, en variados ejercicios fiscales consecutivos (desde el mes de Agosto de 1994 hasta Octubre del año 1995, ambos inclusive), dándose lugar así a la aplicación de una sanción para cada ejercicio.”

Concluye así respecto a este particular que “(…) resulta inviable, desde el punto de vista fáctico y jurídico, afirmar que la recurrente haya incurrido en un solo hecho omisivo (incluso de su escrito recursivo se infiere que ésta no ataca las distintas irregularidades detectadas en distintos períodos fiscales, sino que se limita a objetar la forma de sancionarlas), que eventualmente pudiera haber dado al concurso ideal de infracciones por ella invocado (que es el contenido en el artículo 74 del Código Orgánico Tributario), ya que por el contrario, las omisiones imputadas, tal como se desprende de autos, se verificaron en cada uno de los ejercicios investigados.”

V

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Este Tribunal deduce de la lectura del acto administrativo impugnado y de los argumentos expuestos por la accionante y por la representación del Fisco Nacional, que la presente controversia se centra en dilucidar los siguientes aspectos:

i) Si la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), actuó ajustada a derecho al declarar Inadmisible el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente SUPERSEXY DISEÑOS, C.A., en fecha 03 de julio de 1996, contra la Resolución N° SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-001262 de fecha 07 de marzo de 1996.

ii) Si el la Resolución supra identificada adolece del vicio de falso supuesto.

iii) Si efectivamente es procedente la multa impuesta por la Administración Tributaria, en virtud de que la misma constató que la contribuyente incurrió en un ilícito tributario, por incumplimiento del deber formal de presentar dentro del plazo fijado por ley, la declaración de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, correspondiente a los períodos impositivos comprendidos entre los meses de agosto a diciembre de 1994 y de enero a octubre de 1995.

iv) Si la Administración Tributaria actuó ajustada a derecho al considerar procedente la circunstancia agravante tipificada como gravedad del perjuicio fiscal en el numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, , en la determinación de la multa procedente.

v) Si la Administración Tributaria actuó ajustada a derecho al tomar en consideración la circunstancia agravante por reiteración, contemplada en el numeral 1 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, a los fines de determinar la sanción procedente en la Resolución aquí objetada.

vi) Si es procedente la eximente de responsabilidad penal tributaria, contemplada en el literal c) del artículo 79 del Código Orgánico Tributario, y la circunstancia atenuante contenida en el numeral 3 del artículo 85 ejusdem, invocadas por la accionante en su escrito recursivo.

Delimitada como ha sido la litis, este Tribunal antes de entrar a analizar el fondo de la controversia sometida a su consideración, estima necesario investigar el punto previo alegado por la representación fiscal, referida a si en el caso sub examine, la Administración Tributaria actuó ajustada a derecho al declarar Inadmisible el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente SUPERSEXY DISEÑOS, C.A., en fecha 03 de julio de 1996, contra la Resolución N° SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-001262 de fecha 07 de marzo de 1996.

En cuanto a la Legitimación para interponer el recurso jerárquico, la Doctrina Patria ha señalado:

Parafraseando las normas correspondientes de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, el artículo 164 del Código Orgánico Tributario cualifica a los sujetos habilitados para interponer el recurso jerárquico, señalando que serán aquellos dotados de un interés legítimo. No define el COT el señalado interés legítimo, de tal suerte que bien pueden ser transportados a este ámbito todos los conceptos desarrollados por el Derecho Procesal Administrativo.

El interés legítimo ha sido definido desde dos puntos de vista: objetivamente enuncia una exigencia que está en relación con el acto impugnado, el cual debe ser, en sí mismo, capaz de causar daño moral o material y, subjetivamente, la exigencia del interés está en relación con la persona del recurrente, pues el acto debe causarle una lesión moral o material, actual o futura o, de manera más general, el interesado legítimo es aquella persona afectada, favorable o desfavorablemente por el acto impugnado.

La jurisprudencia, por su parte, ha definido el interés legítimo, en primer lugar, como aquel que no es contrario a derecho y, en segundo término, el que deriva de una especial situación de hecho en la que se encuentra el administrado frente al acto que lo haga objeto de sus efectos

. (FRAGA P. Luís. La Defensa del Contribuyente frente a la Administración Tributaria. Ediciones FUNEDA. Pág. 143.144: caracas 1998.). (Resaltado del Tribunal).

Así, resulta pertinente, a juicio de quien decide, transcribir lo previsto en el artículo 85 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, dentro del Capítulo dedicado a los Recursos Administrativos, el cual es del tenor siguiente:

Artículo 85. Los interesados podrán interponer los recursos a que se refiere este capítulo contra todo acto administrativo que ponga fin a un procedimiento, imposibilite su continuación, cause indefensión o lo prejuzgue como definitivo, cuando dicho acto lesione sus derechos subjetivos o intereses legítimos, personales y directos.

Por su parte el artículo 164 del Código Orgánico Tributario de 1994, el cual expresamente señala:

Artículo 164. Los Actos de la Administración Tributaria de efectos particulares, que determinen tributos, apliquen sanciones o afecten en cualquier forma los derechos de los administrados, podrán ser impugnados por quien tenga interés legítimo, mediante la interposición del Recurso Jerárquico reglado en ese Capítulo.

(Resaltado del Tribunal).

Así, quien decide observa que, los artículos supra transcritos definen la legitimación activa para recurrir contra los actos administrativos siempre que reúnan las condiciones señaladas, siendo que, las personas con cualidad para ejercer los recursos en sede administrativa son aquellas que vean lesionados sus derechos subjetivos e intereses legítimos, personales y directos.

En este orden de ideas, esta sentenciadora advierte que, cuando quienes pretendan ejercer sus derechos y hacer valer sus intereses, sean personas jurídicas, son por razones obvias, las personas naturales – por ser éstas quienes constituyen los órganos de las primeras, o bien aquellas que han sido autorizadas para ejercer su representación, aunque no formen parte de dichos órganos- quienes ejercerán los derechos o harán valer los intereses de dichas personas jurídicas; bien sea actuando como la propia persona jurídica, a través de sus órganos, o bien actuando en forma propia (personas naturales interesadas), en representación de la persona jurídica respectiva.

Este Tribunal hace constar que, aquellas personas naturales que constituyen las personas jurídicas, o bien aquellas que sólo han sido autorizadas para representar a éstas últimas, siempre que interpongan recurso administrativo alguno, bien sea en vía administrativa o judicial, deberán identificarse como personas naturales que son, e indicar el carácter con el que actúan. (Resaltado de este Juzgado).

Conforme lo dispuesto en el artículo 165 del Código Orgánico Tributario de 1994 “El Recurso Jerárquico debe interponerse mediante escrito en el cual se expresarán las razones de hecho o de derecho en que se funda. (…)”.

Así el ordinal 6° del artículo 340 del Código de Procedimiento Civil señala:

Artículo 340. El libelo de la demanda deberá expresar:

(…)

6° Los instrumentos en que se fundamente la pretensión, esto es, aquéllos de los cuales se derive inmediatamente el derecho deducido, los cuales deberán producirse con el libelo.

. (Subrayado del Tribunal)

Como se observa, del análisis de la normativa supra transcrita el Código Orgánico Tributario de 1994, (artículo 164), exige que el recurrente tenga interés legítimo en la anulación del acto impugnado, que no es otro que el interés personal, legítimo y directo previsto en los artículos 22 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y artículo 21 aparte 8° de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, para la impugnación de los actos administrativos de efectos particulares y el interés jurídico actual consagrado en el artículo 16 del Código de Procedimiento Civil.

Esta noción de legitimación activa ya ha sido delineada por la jurisdicción contencioso-administrativa antes de la entrada en vigor de la Constitución de 1999, como la situación jurídica subjetiva que resulta del vínculo jurídico previamente establecido entre un sujeto de derecho y la Administración o también –ha señalado la jurisprudencia- por hallarse el administrado en una especial situación de hecho frente a la infracción del ordenamiento jurídico, y por tal razón, lo hace más sensible que el resto de los administrados.

En este sentido sostiene la doctrina patria:

(…) En cuanto a la legitimación activa en el recurso contra actos administrativos de efectos particulares, como ha quedado dicho, la ley exige un interés personal, legítimo y directo lesionado por el acto recurrido. Este interés no es vago, impreciso o etéreo, sino actual, personal o concreto. Por ello, la Corte Suprema de Justicia en Sala Político-Administrativa ha sostenido que ‘por muy amplio que sea el sentido que quiera darse al concepto de interés para los efectos de la legitimación activa en materia contencioso administrativa resulta indudable que no puede entenderse que exista tal legitimación por el hecho de que cualquier ciudadano quiera que la Administración Pública obre con arreglo a la Ley…’ por lo que concluye la Corte señalando que sólo podrían hacerse parte en juicio contencioso-administrativo de anulación contra una decisión administrativa ‘las personas directamente afectadas por ella, vale decir, las que tuvieren un interés legítimo en su anulación o mantenimiento’. En este orden de ideas la Corte Suprema de Justicia ha señalado que ‘este interés es el que en el recurso contencioso de anulación ostentan las partes, entendiéndose por tales las que han establecido una relación jurídica con la Administración Pública, o todo aquel a quien la decisión administrativa perjudica en su derecho o en su interés legítimo

. (Cfr. BREWER-CARÍAS, Allan, Contencioso Administrativo en Venezuela, Editorial Jurídica Venezolana, Caracas, 1981, p. 147).

Ahora bien, este Órgano Jurisdiccional, considera oportuno transcribir el contenido del artículo 8 del Código Orgánico Tributario de 1994, el cual expresamente dispone:

Artículo 8. En las situaciones que no puedan resolverse por las disposiciones de este Código o de las leyes especiales sobre la materia, se aplicarán supletoriamente en orden de prelación, las normas tributarias análogas, los principios generales de derecho tributario y los de otras ramas jurídicas que más se avengan a su naturaleza y fines, salvo disposiciones especiales de este Código.

En este sentido, el artículo 86 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, dispone:

“Artículo 86. Todo recurso administrativo deberá intentarse por escrito y en el se observarán los extremos exigidos por el artículo 49. El recurso que no llenare los requisitos exigidos, no será admitido. Esta decisión deberá ser motivada y notificada al interesado.

Por su parte, el numeral 2 del artículo 49 ejusdem, dispone:

Artículo 49. Cuando el procedimiento se inicie por solicitud de persona interesada, en el escrito se deberá hacer constar:

1. El organismo al cual está dirigido.

2. La identificación del interesado, y en su caso, de la persona que actúe como su representante con expresión de los nombres y apellidos, domicilio, nacionalidad, estado civil, profesión y número de la cédula de identidad o pasaporte.

3. La dirección del lugar donde se harán las notificaciones pertinentes.

4. Los hechos, razones y pedimentos correspondientes, expresando con toda claridad la materia objeto de la solicitud.

5. Referencia a los anexos que lo acompañan, si tal es el caso.

6. Cualesquiera otras circunstancias que exijan las normas legales o reglamentarias.

7. La firma de los interesados.

(Subrayado del Tribunal).

De la normativa supra transcrita, se infiere que, el interesado, o bien en su caso, la persona que actué como su representante deberá estar plenamente identificado en el escrito contentivo del recurso administrativo que pretenda ejercer, indicando además el carácter con el que actúa y las facultades que le han sido conferidas mediante un documento idóneo, para poder efectivamente impugnar el acto administrativo respectivo.

En este orden de ideas, observa este Juzgado, que de la revisión de las actas procesales que conforman la presente causa, se desprende que la Representación Fiscal, señaló en su escrito de informes, el cual corre inserto a los folios 43 al 94, del presente expediente judicial, que la presunta representante de la contribuyente, al interponer el recurso jerárquico, simplemente se limitó a indicar el carácter con que actuaba, sin acompañar al escrito recursorio original o copia certificada del Acta Constitutiva o documento Poder, a través del cual se constatase fehacientemente su titularidad e interés legítimo para actuar e intentar el mencionado recurso.

En este sentido la representante de los derechos patrimoniales de la República, alegó a su vez que en el procedimiento judicial incoado por ante este Juzgado, el representante judicial de la contribuyente, consignó los mencionados recaudos, lo que a todas luces –a criterio del mismo- no desvirtúa que en la oportunidad de presentar el escrito jerárquico no se hubiere dejado constancia de que no se consignó copia certificada del referido Poder y/o Registro Mercantil, pues de ser así –a decir de dicha Representación Fiscal- el recurrente estaba obligado a consignar a los autos, el sello original de la Administración como prueba fehaciente de sus afirmaciones, ya que dicho sello hubiese indicado que la copia simple fue confrontada con su original, siendo que, por el contrario, tal consignación en sede jurisdiccional, confirma la omisión al ejercer el recurso administrativo, pero no subsana su error.

Igualmente, del prenombrado escrito de informes, se observa que, la Representación Fiscal asevera que en la oportunidad de consignación del recurso jerárquico interpuesto por la ciudadana M.J.C., en fecha 03/07/96, como supuesta representante de la contribuyente SUPERSEXY DISEÑOS, C.A., la misma carecía de la legitimación activa requerida por el artículo 164 del Código Orgánico Tributario de 1994 y al no cumplir la recurrente con este requerimiento, incurrió en el supuesto de inadmisibilidad del recurso respectivo.

Se desprende de la revisión de las actas procesales que conforman el presente expediente, que en el caso sub examine, la ciudadana M.J.C., titular de la cédula de identidad N° V-4.588.952, señaló en su escrito recursorio que actuaba en su carácter de Presidente de la sociedad mercantil SUPERSEXY DISEÑOS, C.A., pero no acompañó dicho escrito recursorio original o copia certificada del Acta Constitutiva o documento Poder, de los cuales se pudiese evidenciar el referido carácter y por ende, su titularidad o el interés legítimo para actuar en vía administrativa, en virtud de la lesión que le ocasiona los efectos del acto que impugna.

De manera que al no cumplir la recurrente con la obligación taxativa que impone numeral 2, del artículo 49 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y ordinal 6° del artículo 340 del Código de Procedimiento Civil, como lo es demostrar su titularidad o el interés legítimo para ejercer el recurso jerárquico, y siendo que la ausencia de cualquiera de dichos requisitos, acarrea en consecuencia la inadmisibilidad del mismo, tal como lo señalara en su oportunidad la Gerencia Jurídico Tributaria, mediante Resolución N° HGJT-A-1518 de fecha 17 de mayo de 1999, al declarar Inadmisible, el recurso jerárquico interpuesto por la recurrente de autos en fecha 03 de julio de 1996, en virtud de que la presunta representante de la contribuyente de autos se limitó a indicar el carácter con que actuaba, sin demostrar la facultad expresa para actuar en nombre y representación de la misma, al no acompañar el escrito recursorio Acta Constitutiva o documento Poder, a través del cual se constate fehacientemente su titularidad e interés legítimo para actuar e intentar el mencionado recurso, por lo que en consecuencia el acto administrativo contenido en la Resolución N° SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-001262 de fecha 07 de marzo de 1996, ha quedado definitivamente firme en vía administrativa y por tanto irrecurrible por ante esta instancia. Así se decide.

En consecuencia, este Tribunal confirma el acto administrativo identificado con las siglas y números HGJT-A-1518 de fecha 17 de mayo de 1999, mediante el cual la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), declaró inadmisible el recurso jerárquico interpuesto en fecha 03 de julio de 1996, contra la Resolución N° SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-001262 de fecha 07 de marzo de 1996, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital. Así se establece.

En virtud de la declaratoria anterior, estima este Tribunal pertinente entrar a analizar el fondo de la presente controversia.

En este orden de ideas, considera este Tribunal, a los fines de esclarecer si la Resolución objeto del presente recurso contencioso tributario, adolece del vicio de falso supuesto, hacer las consideraciones siguientes:

Los actos administrativos deben cumplir con una serie de requisitos de fondo y de forma, para que se considere que son válidos. Como requisitos de fondo, encontramos: la competencia, la base legal, el objeto, la causa o motivos y la finalidad del acto, como requisitos de forma, se debe mencionar: la motivación, las formalidades procedimentales y la exteriorización del acto.

En cuanto al tercer requisito de fondo cuyo incumplimiento afecta la validez del acto administrativo, llamado causa o motivo del acto, la doctrina patria ha señalado:

(…), es quizás, uno de los más importantes que se prevén para el control de la legalidad de los actos administrativos. La Administración, insistimos, para dictar un acto administrativo tiene que partir de la existencia de unos supuestos o circunstancias de hecho que justifiquen su actuación, pero a los efectos de que no se convierta en arbitraria la actuación del funcionario, la Administración está obligada, en primer lugar, a comprobar adecuadamente los hechos, y en segundo lugar, a calificarlos adecuadamente para subsumirlos en el presupuesto de derecho, que autoriza la actuación. Esto obliga, por tanto, a la Administración, a realizar, no sólo una labor de constatar la existencia de los presupuestos de hecho sino de probarlos y calificarlos adecuadamente. No puede la Administración presumir los hechos ni, por tanto, dictar actos fundados en hechos que no ha comprobado, porque podría suceder allí que el hecho no exista o que esté inadecuadamente configurado, y podría el acto estar viciado por falso supuesto

.(BREWER-CARÍAS, A. R. El Derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, Colección Estudios Jurídicos N° 16, Editorial Jurídica Venezolana, Caracas, 2003, p. 153).

Se debe advertir que, no solamente incurre la Administración en falso supuesto cuando dice haber constatado unos hechos que en verdad no ocurrieron, o habiéndose verificado éstos yerra en su calificación, sino también cuando habiéndose comprobado los hechos realmente ocurridos y calificándolos correctamente, se equivoca en la aplicación de la norma jurídica. De allí la distinción por parte de la doctrina y de la jurisprudencia de falso supuesto de hecho, falso supuesto de derecho o de la existencia en el acto de ambos.

La causa así viciada perturba la legalidad del acto administrativo, haciéndolo, conforme lo dispuesto en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, anulable o relativamente nulo.

Así, nuestro M.T.d.J. ha señalado las dos (2) maneras en que se patentiza el falso supuesto de la Administración:

“El falso supuesto invocado por la actora se configuraría en la errada fundamentación jurídica otorgada por la Administración a los actos de remoción y retiro. A juicio de esta Sala, el falso supuesto, se patentiza de dos maneras, a saber: cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto (Sentencia N° 474 de la Sala Político Administrativa del 2 de marzo de 2000, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: L.G.Y., Exp. N° 15.446).

Ahora bien, teniendo claro en qué consiste el vicio de falso supuesto de derecho, estima este Tribunal pertinente realizar las siguientes consideraciones:

Este Tribunal de la revisión de las actas procesales que conforman la presente causa, que la representación judicial de la contribuyente de autos señala en su escrito recursivo que, la representación judicial de la contribuyente de autos, que la Administración Tributaria obvió el procedimiento legalmente establecido, en tanto que hizo caso omiso del marco legal vigente para la época, a tenor de lo dispuesto en la Providencia N° 78, sobre el Cumplimiento Voluntario del impuesto al valor agregado y el impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, publicada en Gaceta Oficial N° 35.746 del 04 de Julio de 1995.

Sin embargo, la representación del Fisco Nacional señala en su escrito de informes que, el vicio de falso supuesto alegado por la accionante, no es procedente en virtud de que los supuestos normativos contemplados en la Providencia N° 78, son aplicables siempre y cuando la parte interesada así lo manifestase por ante la Administración Tributaria, lo cual al no ocurrir en el caso bajo estudio, pues conlleva que aquella no fuese aplicable, y por tanto mal podría hablarse de un falso supuesto de hecho o de derecho en la emisión del acto recurrido, ya que la Administración Tributaria se limitó a actuar en base al principio de la legalidad, es decir, aplicó las normas fiscales sancionatorias correspondientes (artículos 104 y 108 del Código Orgánico Tributario), ante una realidad claramente plasmada y verificada a lo largo de las actuaciones fiscales que conllevaron la concreción de los actos recurridos.

Ahora bien, este Juzgado considera necesario a los fines respectivos, traer a colación lo que señalan los artículos 1, 2, 3 de la Providencia N° 78, sobre el Cumplimiento Voluntario del impuesto al valor agregado y el impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, publicada en Gaceta Oficial N° 35.746 del 04 de Julio de 1995, el cual es del tenor siguiente:

Artículo 1. Se declara, a solicitud de los interesados, la eximente de responsabilidad penal tributaria, por error de hecho o de derecho excusable, a favor de los contribuyentes que se avengan al pago del tributo adecuado por el lapso comprendido entre el 16 de septiembre de 1993, hasta el 31 de julio de 1994, por lo que respecta al Impuesto al Valor Agregado (I.V.A.) y por el Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, hasta el 28 de febrero de 1995, circunstancia ésta que no dará lugar a multas, intereses compensatorios ni actualización monetaria.

Artículo 2. A los efectos de su aplicación, los contribuyentes interesados en beneficios del presente régimen, deberán cumplir con la obligación de pagar los impuestos y de presentar la declaración omitida o la modificada, según sea el caso.

Artículo 3. La presente providencia tendrá una vigencia desde su aplicación en Gaceta Oficial y hasta el 29 de septiembre de 1995.

En este orden de ideas, quien suscribe la presente decisión, hace constar que, no se desprende de los autos, ni tampoco fue demostrado en su oportunidad por la representación judicial de la contribuyente, que su representada haya manifestado formal y oportunamente por ante la Administración Tributaria su voluntad de acogerse al beneficio fiscal regulado en la citada Providencia N° 78, en virtud de que los supuestos normativos contemplados en la misma, son aplicables siempre y cuando la parte interesada así lo manifestase por ante la Administración Tributaria, lo cual no ocurrió en el caso bajo estudio, en consecuencia, mal podría hablarse de un falso supuesto en la emisión del acto administrativo aquí recurrido.

Por lo tanto, este alegato de vicio de falso supuesto de derecho de la Resolución objeto del presente recurso contencioso tributario, se desestima por improcedente. Así se decide.

Así, a los fines de dirimir el tercer aspecto controvertido en la presente causa, vale decir, si efectivamente es procedente la multa impuesta por la Administración Tributaria, en virtud de que la misma constató que la contribuyente incurrió en un ilícito tributario, por incumplimiento del deber formal de presentar dentro del plazo fijado por ley, la declaración de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, correspondiente a los períodos impositivos comprendidos entre los meses de agosto a diciembre de 1994 y de enero a octubre de 1995, este Tribunal, considera pertinente efectuar un breve análisis sobre los hechos que dieron origen a la imposición de la sanción por el incumplimiento del deber formal antes descrito y en este sentido advierte:

Entre el Estado (sujeto activo) y los particulares (sujetos pasivos), existe la llamada relación jurídico - tributaria, en la cual se impone por parte de los sujetos pasivos, no sólo cumplir con la obligación tributaria de dar que consiste en pagar el impuesto por disposición expresa de la Ley, sino que también abarca el cumplimiento de una serie de actuaciones, “(...) tendientes a asegurar y facilitar la determinación y recaudación de los tributos”. (Giuliani Fonrouge, Derecho Financiero, V. I, 3a. Edición Depalma, Buenos Aires, pág. 345), que la doctrina cataloga de obligaciones secundarias, como serían: “a) De hacer; por ejemplo: presentar (...) declaraciones, llevar libros de determinada clase (...), c) De tolerar; por ejemplo: permitir la práctica de las visitas de inspección de libros, locales, documentos, ...”. (Flores Zabala, Ernesto, Finanzas Públicas Mexicana, pág. 56.), las cuales de acuerdo con lo establecido en el Código Orgánico Tributario, son considerados deberes formales, cuyo incumplimiento constituye en esencia una contravención por omisión de disposiciones administrativas tributarias, siendo esta inobservancia sancionada por norma expresa.

Estos deberes formales constituyen obligaciones, previstas y reguladas por las Leyes, Reglamentos o por Actos Administrativos de efectos generales, que imponen a contribuyentes, responsables o terceros la obligación de colaborar con la Administración Tributaria en el desempeño de su cometido.

En este orden de ideas, tenemos que el Código Orgánico Tributario de 1994, en el Título III, Capítulo II, Sección Cuarta, referente al Incumplimiento de Deberes Formales, dispone en su artículo 103:

"Artículo 103.- Constituye incumplimiento de los deberes formales toda acción u omisión de sujetos pasivos o terceros, que viole las disposiciones que establecen tales deberes contenidas en este Código, en las leyes especiales, sus reglamentaciones o en disposiciones generales de los organismos administrativos competentes. Constituye también esta infracción la realización de actos tendentes a obstaculizar o impedir las tareas de determinación, fiscalización o investigación de la Administración Tributaria." (Subrayado del Tribunal).

De la norma precedentemente transcrita, se advierte, que constituye incumplimiento de los deberes formales toda acción u omisión de los sujetos o terceros que violen las disposiciones que prevén tales deberes, los cuales pueden estar consagrados en el propio Código, en las leyes especiales, en sus reglamentos y en disposiciones generales de los organismos competentes.

Se entiende pues, que los deberes formales de colaboración, inscripción, presentación de las declaraciones, llevar los respectivos libros, emitir facturas, exigir comprobantes, etc., por parte de los contribuyentes, son imprescindibles a los fines de la realización de las tareas de fiscalización, investigación y control por parte de la Administración Tributaria, todo con el propósito de verificar el cumplimiento de las obligaciones impositivas; de modo que, la infracción prevista en forma genérica en el Código Orgánico Tributario, reviste el incumplimiento de un deber formal y, en consecuencia, la imposición de una sanción tributaria tipificada en el mismo Código.

Por su parte, la Administración Tributaria está investida de amplias facultades para fiscalizar e investigar la aplicación de las Leyes Tributarias; y si de estas fiscalizaciones e investigaciones, se detectan infracciones o el incumplimiento de los deberes formales, es obligación del funcionario -que ha sido previamente autorizado para ello, de acuerdo con el artículo 112 del Código Orgánico de 1994, señalarle al contribuyente que debe acatar el deber, así como dejar constancia de las infracciones cometidas, ya que como funcionario representante del Fisco Nacional y velador de los derechos e intereses del Estado, es el obligado a participar cualquier infracción cometida por los contribuyentes.

Así ha sido dispuesto en el artículo 112 del Código Orgánico Tributario de 1994:

Artículo 112.- La Administración Tributaria dispondrá de amplias facultades de fiscalización e investigación de todo lo relativo a la aplicación de las leyes tributarias, inclusive en lo casos de exenciones y exoneraciones. (...)

.

Paralelamente a esta norma, el artículo 126 ejusdem, establece lo siguiente:

Artículo 126.- Los contribuyentes, responsables y terceros están obligados a cumplir con los deberes formales relativos a las tareas de determinación, fiscalización e investigación que realice la Administración Tributaria y, en especial, deberán:

1. Cuando lo requieran las leyes o los reglamentos:

a) Llevar en forma debida y oportuna los libros y registros especiales, referente a actividades y operaciones que se vinculen a la tributación y mantenerlos en el domicilio o establecimiento del contribuyente;…

(Omissis...)

e) Presentar dentro del plazo fijado, las declaraciones que correspondan.

(Omissis...)

. (Subrayado del Tribunal).

Por su parte, el artículo 104 del Código Orgánico Tributario de 1994, prevé lo siguiente:

"Artículo 104.- El contribuyente que omitiere presentar oportunamente alguna declaración exigida por la ley, los reglamentos o disposiciones generales de la Administración Tributaria será sancionado con multa de diez unidad tributaria a cincuenta unidades tributarias (10 U.T. a 50 U.T.)”. (Subrayado del Tribunal).

Así pues, está claramente establecido que la presentación extemporánea de la Declaración del Impuesto al Valor Agregado, constituye un incumplimiento de un deber formal y por lo tanto es una conducta sancionada por la inobservancia de una norma legal positiva, razón por la cual la Administración Tributaria tiene como facultad constatar el cumplimiento de los deberes formales establecidos en las leyes y demás disposiciones de carácter tributario, por parte de los sujetos pasivos del tributo, así como la potestad de sancionar su incumplimiento.

En este sentido, la Doctrina ha manifestado:

Es importante llamar la atención sobre la importancia que en los modernos sistemas de gestión tributaria (gestión en sentido estricto e inspección) adquiere la información y, en consecuencia, la regulación de estos deberes, de cuya realización depende en gran medida el suministro u obtención de datos indispensables para el control del cumplimiento por parte de los sujetos pasivos

. (PÉREZ ROYO, Fernando: “Derecho Financiero y Tributario. Parte General. Editorial Civitas, S.A. ; Madrid, 1991; pág. 189.)

Esta juzgadora haciendo uso de su facultad de control de la legalidad de los actos administrativos, advierte que la Administración Tributaria constató, que la contribuyente SUPERSEXY DISEÑOS, S.A., presentó en forma extemporánea, es decir, fuera del plazo establecido en la Ley, la declaración del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, correspondiente a los períodos impositivos comprendidos entre los meses de agosto a diciembre de 1994 y de enero a octubre de 1995, hecho éste que constituye, tal y como lo señala el acto administrativo objeto de impugnación, infracción del numeral “e” del artículo 126 del Código Orgánico Tributario de 1994, vale decir, representa un incumplimiento de deberes formales, sancionado de acuerdo a lo establecido en el artículo 104 ejusdem.

Este Tribunal advierte que, la contribuyente recurrente no presentó prueba alguna, que permitiera desvirtuar de forma alguna lo constatado por la Gerencia Regional mediante la actuación fiscal practicada.

Así tenemos que el artículo 144 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente para la fecha de emisión del acto, establecía en la parte final de su encabezamiento, lo siguiente:

"(...) El Acta hará plena fe mientras no se pruebe lo contrario

.

En relación a este principio, el autor H.M.E., señala lo siguiente:

La presunción de validez del acto administrativo (legitimidad y legalidad), formidable prerrogativa del sujeto administrativo respecto de los sujetos de Derecho Privado, descarta la posibilidad de aplicar la teoría del acto inexistente, a esta suerte o categoría de acto jurídico.

El acto administrativo, por el solo hecho de su autoría, por provenir de una Administración Pública, se presume válido, (conforme a derecho), y quien pretenda desconocer esa presunción, tiene la carga de accionar los recursos correspondientes (administrativos y el contencioso de anulación) para destruirla, demostrando que el acto de especie no válido. Presunción (iuris tantum), cuyo origen radica en el principio de la autotutela declarativa.

(Henrique MEIER E. Teoría de las Nulidades en el Derecho Administrativo. Editorial Jurídica Alba, S.R.L. 1.991, págs. 135 y 136).

Y en este mismo sentido, el autor A.B.-Carías sostiene:

La consecuencia más importante de la eficacia de los actos administrativos, es que los actos adquieren una presunción de legitimidad, veracidad y legalidad. Es decir, el acto administrativo, al dictarse y ser eficaz, es decir, al notificarse, según los casos, se presume que es válido y legítimo. La eficacia del acto, por tanto hace presumir la validez, tratándose esto de un privilegio de la Administración. Ahora bien, si el acto se presume legítimo y válido, puede ser ejecutado de inmediato. Por eso es que el artículo 8 de la Ley Orgánica establece expresamente que el acto administrativo, una vez que es eficaz, puede ser ejecutado de inmediato y produce sus efectos mientras no sea revocado o anulado, es decir, mientras no sea extinguido formalmente por la Administración o por un Tribunal. En esta forma, el acto al dictarse y notificarse, se presume válido y produce sus efectos de inmediato y sigue produciéndolos hasta que sea anulado y revocado.

La presunción de legalidad y de legitimidad trae como consecuencia, que quien pretenda desconocer la legitimidad y legalidad del acto, tiene que probarlo y por tanto, se invierte la carga de la prueba. Por ello, para desvirtuar esta presunción, que es iuris tantum, el interesado, debe intentar un recurso para impugnar el acto ante la Administración o ante los Tribunales, según el caso, y no sólo debe atacarlo, sino probar su acertó de que el acto es ilegal.

(BREWER-CARÍAS, Allan. El Derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Editorial Jurídica Venezolana, 1.992, págs. 203 y 204.). (Subrayado del Tribunal).

Es jurisprudencia reiterada de nuestro M.T.d.J., que:

Las actas fiscales, en las cuales se formulan reparos a las declaraciones de rentas de los contribuyentes cuando han sido levantadas por los funcionarios competentes y con las formalidades legales y reglamentarias gozan de una presunción de legitimidad, en cuanto a los hechos consignados en ellas, de modo que corresponde al contribuyente, para enervar los efectos probatorios de dichas actas, producir la prueba en contrario adecuada

(Sentencia de la Sala Político-Administrativa de fecha 05 de abril de 1994, con ponencia de la magistrada Ilse van ser Velde Hedderich, caso: La Cocina, C.A., Exp. N° 6.348).

Aunado a lo anteriormente expuesto y con relación a las pruebas, el artículo 193 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable rationae temporis, consagra la libertad probatoria en materia tributaria, en los siguientes términos:

Artículo 193.- Dentro de los tres (3) días siguientes a la fecha del auto de admisión del Recurso o de la devolución del expediente del Tribunal de Alzada que lo admitió, el Tribunal declarará la causa abierta a pruebas con un término de diez (10) días de despacho para promoverlas y veinte (20) para evacuarlas. Vencido el lapso probatorio en el segundo día de despacho, se fijará la fecha para el acto de informes, el cual deberá producirse dentro de los quince días de despacho siguientes. Si el recurrente y el representante del Fisco solicitaren que se decida la causa como de mero derecho, o con los elementos probatorios que cursen en el expediente, el Juez fijará la oportunidad para el acto de informes dentro del mismo plazo señalado.

Serán admisibles todos los medios de prueba, con excepción del juramento y de la confesión de empleados públicos, cuando ella implique la prueba confesional de la Administración.

(OMISSIS…).

. (Subrayado del Tribunal).

En efecto, se evidencia en autos la inactividad probatoria por parte de la recurrente, a pesar de regir en materia tributaria, al igual que en proceso ordinario, el principio o sistema de libertad probatoria, consagrado en el artículo 193 del Código Orgánico Tributario de 1994. Al respecto, nuestro más Alto Tribunal ha dejado establecido lo siguiente:

(...) En el procedimiento contencioso, este principio de libertad de prueba ha sido consagrado en el primer aparte del artículo 193 del Código Orgánico Tributario, aunque, con algunas limitaciones establecidas expresamente en la aludida norma, que prescribe: ‘(...) Serán admisibles todos los medios de prueba, con excepción del juramento y de la confesión de empleados públicos, cuando ella implique prueba confesional de la Administración. (...)’. En razón de lo expuesto, las pruebas no aceptadas en nuestro sistema probatorio serán las expresamente prohibidas por el ordenamiento jurídico y aquellas que sean consideradas inconducentes por el juez de la causa para probar los alegatos de las partes.(...)

. (Sentencia Nº 02132 de la Sala Político-Administrativa del 9 de octubre de 2001, con ponencia del Magistrado Hadel Mostafá Paolini, en el juicio de Taller Friuli, C.A., bajo el expediente Nº 0239).

En este mismo sentido, el m.T.d.J. nuevamente sostiene:

(...); siendo dicho principio recogido en el Código Orgánico Tributario de 1994, en el primer aparte de su artículo 193, pero atenuado por las excepciones del juramento y de la confesión de empleados públicos, el cual reza: ‘(...) Serán admisibles todos los medios de pruebas, con excepción del juramento y de la confesión de empleados públicos, cuando ella implique prueba confesional de la Administración. (...)’ En el contexto de la materia debatida, así fue reconocido el alcance de dicho principio por la extinta Corte Suprema de Justicia en Sala Político-Administrativa-Especial Tributaria, sobre cuya base decidió que: ‘...resulta contrario a toda lógica jurídica, pretender limitar las pruebas del cumplimiento de una obligación a un único instrumento (...), más aún, cuando el propio Código Orgánico Tributario permite, con las excepciones ya mencionadas, la admisión en los procedimientos tributarios de cualquier medio probatorio, ello en concordancia con el citado principio de libertad de medios probatorios consagrado en el artículo 395 del Código de Procedimiento Civil’ (Sentencia del 18-07-96, caso: R.S., C.A.). Cabe observar que en términos similares permanece consagrado el dispositivo supra citado en el novísimo Código Orgánico Tributario promulgado el 17 de octubre de 2001, cuyo artículo 269, con referencia a su primer aparte, establece: (...)

. (Sentencia Nº 00968 de la Sala Político-Administrativa del 16 de julio de 2002, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, en el juicio de Inteplanconsult, S.A., expediente Nº 01-0299).

Criterio este ratificado en sentencia Nº 00670 de la Sala Político-Administrativa del 8 de mayo de 2003, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, expediente Nº 1999-15993, caso: Banco Mercantil, C.A., S.A.C.A.

Por lo tanto la falta de prueba perjudica a quién teniendo la carga de probar no lo hizo. Criterio este sostenido por P.V., cuando expresa:

(…) con respecto a las pruebas, las partes no tienen la misma posición en juicio, ya que la falta de prueba no perjudica por igual a ambos litigantes, sino que perjudica a la parte que teniendo la carga de probar no lo hizo. En otras palabras, si bien las pruebas son un derecho de las partes, su no ejercicio no produce los mismos efectos a cada una de éstas. Por todo esto, para el proceso resulta de suma importancia determinar sobre quien recaen los efectos negativos de la inactividad probatoria, y a esto atiende el llamado principio de la distribución de la carga de la prueba, calificado por un autor como ‘la espina dorsal del proceso’

. (P.V., Rafael. Tratado de las Pruebas Civiles. Op. Cit.,p. 83. Citado por DUQUE CORREDOR, R.J.A. sobre el Procedimiento Civil Ordinario. Tomo I. Ediciones Fundación Projusticia. Colección Manuales de Derecho- Caracas. 2000.p. 244).

A su vez, el autor H.B.L., afirma lo siguiente:

A nuestro entender, la carga de la prueba es una facultad esencialmente potestativa referida al interés del litigante, y redundará la gestión en su propio beneficio o utilidad y de conformidad a los lineamientos de la más avanzada doctrina, debe de atenderse a la condición jurídica deducida en juicio por quien invoca el hecho enumerado y no a la cualidad del que se ha de probar

. (BELLO LOZANO, Humberto. La Prueba y su Técnica. Mobil Libros. 4ta. Edición. Caracas. 1989. p. 100).

Es así como en el presente caso, la carga probatoria recae sobre la contribuyente, quien habiendo alegado que la multa determinada por la Administración Tributaria mediante la Resolución aquí impugnada es improcedente, debió demostrar tal hecho, para de esta manera lograr desvirtuar la presunción de legitimidad de que gozan los actos administrativos. Las normas y la jurisprudencia antes citadas, sirven para sustentar que en el caso sub examine,, corresponde a la recurrente la prueba de sus dichos y afirmaciones, y no existiendo en el expediente elementos probatorios, la presunción que ampara al acto administrativo recurrido, permanece incólume, y así el mismo se tiene como válido y veraz, en consecuencia dicho acto surte plenos efectos legales, en virtud de la presunción de legalidad de que gozan los actos administrativos. Así se establece.

En este sentido, en cuanto al alegato a dirimir en el presente fallo, relativo a la improcedencia de la multa impuesta por el incumplimiento del deber formal antes mencionado, esta Juzgadora deja constancia que dicha sanción se impuso como consecuencia del incumplimiento del deber formal verificado por la Administración Tributaria, aplicándose la misma dentro de los límites que contempla el artículo 104 del Código Orgánico Tributario de 1994 para tal fin. Se observa también, tal como se expuso precedentemente, que la contribuyente no desvirtuó de manera alguna dicha sanción, por lo tanto este órgano jurisdiccional desestima dicho alegato. Así se decide.

En este orden de ideas, para dilucidar el cuarto aspecto controvertido en el presente juicio, es decir, si la Administración Tributaria actuó ajustada a derecho al considerar procedente la circunstancia agravante tipificada como gravedad del perjuicio fiscal en el numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, en la determinación de la multa impuesta a la recurrente a través del acto administrativo aquí recurrido, este Juzgadora considera necesario realizar algunas consideraciones, en relación a la potestad discrecional valorativa para la graduación del monto que determina la Administración Tributaria por concepto de multa.

En este sentido, nuestro M.T.d.J., en la Sentencia N° 872 de fecha 13/07/99-CSJ SPAET II. Caso: Operadora Lake Plaza, C.A. Ponente: Dr. Humberto D´Ascoli Centeno), señaló lo siguiente:

Del contenido del artículo 99 del Código Orgánico Tributario de 1992, aplicable rationae temporis, se infiera que la sanción puede aplicarse dentro del margen de dos límites, desde un décimo hasta dos veces el monto del tributo omitido; por tanto, la administración fiscal, para imponer la pena, debe, en principio, acoger como regla el resultado del término medio, el cual se obtiene, conforme a lo establecido en el artículo 37 del Código Penal, sumando los dos límites: máximo y mínimo, y dividiéndolos entre dos; en otras palabras, para obtener la media de la multa a imponer, se sumarán 10% + 200% = 210% y se dividirán entre dos: 210% / 2, arrojando un resultado de 105% del tributo omitido

.

No obstante, puede suceder que en la comisión del ilícito tributario, concurran algunas de las circunstancias atenuantes o agravantes previstas en el artículo 86 del Código Orgánico Tributario, en cuyo caso, la autoridad administrativa tributaria, dispondrá de un margen para graduar la pena, el cual debe ser tomado como una potestad discrecional-valorativa, pero nunca confundirse con una conducta arbitraria del funcionario fiscal, conforme a la cual, pretenda aumentar o rebajar penas a su sola voluntad, sin exponer los fundamentos o hechos constitutivos de las circunstancias atenuantes o agravantes legalmente establecidas. Por ello, advierte esta Sala, que la administración tributaria, de oficio o a solicitud de parte, deberá, en la resolución administrativa que dicte en virtud del procedimiento instruido, indicar el supuesto fáctico que configuró la circunstancia agravante o atenuante de la responsabilidad del sujeto pasivo derivada de los ilícitos tributarios

.

Esta facultad que detenta el órgano sancionador para graduar la pena de acuerdo a la existencia de las llamadas circunstancias modificatorias de la responsabilidad por infracciones tributarias, permite que la Administración Fiscal, al imponer la pena, determine que: -cuando no existan circunstancias agravantes ni atenuantes, o cuando ocurran simultáneamente las mismas, las penas se compensan de conformidad con el artículo 37 del Código Penal, aplicable supletoriamente por mandato del artículo 72 del Código Orgánico Tributario, y se impondrá en su término medio; -cuando sólo existan circunstancias agravantes, o en caso de concurrencia éstas predominan sobre las atenuantes, la pena se impondrá entre el término medio y el límite superior-; cuando existan circunstancias atenuantes, o que predominen sobre las agravantes, la sanción se aplicará entre el término medio y el límite inferior. (Cfr. GRISANTI A. Hernando, Infracciones y Sanciones en el Código Orgánico Tributario. En X Jornadas Dr. J.M.D.E.. Barquisimeto Edo. Lara. 1985, Pág. 108.)

.

“En el caso de los autos, la multa fue impuesta en un equivalente del 143% de los tributos omitidos, es decir, superior en un 38% al término medio de la sanción establecida en dicho precepto; así, conforme a los criterios contenidos en la Resolución N° 210.100-130 (folio 10), el Comité Ejecutivo del INCE, ratificó la sanción impuesta, “…de conformidad con lo establecido en los artículos antes mencionados, en concordancia con el artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1983 y 86 del Código Orgánico Tributario de 1992 según las agravantes 3 y 4 (vigente para los períodos revisados)”.

Del contenido de esta decisión emitida por el Comité Ejecutivo del INCE, se evidencia que esa administración tributaria, para imponer la sanción, se fundamentó en las circunstancias agravantes referidas a la gravedad del perjuicio fiscal y de la gravedad de la infracción, sin señalar aunque sea de manera informativa e ilustrativa, cuáles fueron los supuestos fácticos o circunstancias, que sirvieron de fundamento para agravar la pena

.

Al respecto, esta Sala considera que , aun cuando la gravedad del perjuicio fiscal prevista como agravante en el numeral 3, del artículo 86 del Código Orgánico Tributario, se encuentran estrechamente vinculada con el tributo dejado de pagar, al igual que con el ocultamiento de ingresos, el hacer uso en las declaraciones del tributo de deducciones o rebajas a los cuales no tenga derecho, dependiendo del monto del tributo omitido, o de beneficios fiscales que no se ciñen a las condiciones legalmente establecidas, no es menos cierto, que el INCE debió determinar la relación de causalidad entre el hecho ocurrido –constitutivo del incumplimiento de la obligación tributaria-, el monto total de la obligación tributaria causada y el monto del impuesto dejado de percibir por el Fisco, con ocasión del ilícito fiscal que le ha sido imputado a la contribuyente, para que de esa forma, demostrase la medida que determina la magnitud del perjuicio que se le ha causado, lo cual no ocurrió en el caso de autos. Así se declara

.

Este tribunal observa, del examen de las actas procesales que conforman el presente expediente, que efectivamente la Administración Tributaria, impone a la contribuyente una multa, en virtud de lo establecido en los artículos 104 y 108 del Código Orgánico Tributario de 1994, (vigente para los períodos revisados), en concordancia con el artículo 85 ejusdem, según la agravante 3 y por último establece un monto total de la multa, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 74 del mencionado Código Orgánico Tributario, que contemplan el procedimiento a seguir en caso de concurso de infracciones tributarias, quedando la misma determinada en la cantidad total de SEISCIENTOS TREINTA Y CINCO MIL BOLIVARES SIN CENTIMOS (Bs. 635.000,00).

Ahora bien, teniendo claro cuál fue la multa impuesta, estima este Tribunal pertinente transcribir e interpretar el contenido de la disposición legal en base a la cual dicha multa fue agravada por la Administración Tributaria:

"Articulo 85. Son circunstancias agravantes:

1) La reincidencia y la reiteración.

2) La condición de funcionario o empleado público.

3) La gravedad del perjuicio fiscal.

4) La gravedad de la infracción.

5) La resistencia o reticencia del infractor para esclarecer los hechos.

Son atenuantes:

1) El estado mental el infractor que no excluya totalmente su responsabilidad.

2) No haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad.

3) La presentación o declaración espontánea para regularizar el crédito tributario. No se reputará espontánea la presentación o declaración, motivada por una fiscalización por los organismos competentes.

4) No haber cometido el indicado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción.

5) La demás atenuantes que resultaren de los procedimientos administrativos o jurisdiccionales, a juicio de los juzgadores.

En el proceso se apreciará el grado de la culpa, para agravar o atenuar la pena, e igualmente y a los mismos efectos, el grado de cultura del infractor.” (Resaltado del Tribunal).

En la parte primera de éste artículo se prevén las circunstancias agravantes de la responsabilidad derivada de los ilícitos tributarios, respecto al numeral 3, que define como circunstancia agravante, “la gravedad del perjuicio fiscal”, aplicable al caso bajo estudio, nuestro M.T.d.J., ha señalado lo siguiente:

Consideramos que estas disposiciones son, por una parte, fuente de discrecionalidad en la graduación de las penas, y por la otra, presentan una ambigüedad que puede hacerlas de difícil y aún de imposible aplicación. En efecto ‘la gravedad del perjuicio fiscal’, es un concepto que envuelve una apreciación cuantitativa respecto a la disminución del tributo causada por la infracción, que es prácticamente imposible de efectuar adecuadamente. Ello ha llevado a la práctica, obviamente ilegal, de aplicar este agravante sin fundamentación específica ninguna, confundiéndola así con la sanción misma que corresponde, lo cual es contrario a la norma del artículo 79 del Código Penal, pues obviamente tal posición es jurídicamente infundada.

En cuanto a la agravante de ‘la gravedad de la infracción’, encontramos que le son aplicables los mismos conceptos anteriores, sólo que la apreciación no sería cuantitativa, sino que dependería del tipo de infracción, pero esta circunstancia es la que sirve de base para establecer penas diferentes para cada infracción, por lo cual la circunstancia agravante aquí comentada se confunde también con la pena establecida para cada ilícito sancionado. Estos conceptos aparecen en sentencia dictada por la Corte Suprema de Justicia de fecha 2-2-81, al afirmar ‘…que no exista precepto ni doctrina que autorice confundir el quebrantamiento de la norma con las atenuantes o agravantes que puedan existir’.

(Jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia. Dr. O.R.P.T.. Volumen 2. Febrero 1981. Página 94.). (Resaltado y Subrayado de este Juzgado).

La segunda parte del artículo contempla las circunstancias atenuantes de responsabilidad penal en los ilícitos tributarios, las cuales la Administración debe aplicar de oficio, con los elementos de apreciación de que dispone, o a petición del interesado. Sin embargo, del análisis del presente expediente, no se desprende que la Administración Tributaria haya tomado en cuanto circunstancia atenuante alguna a la hora de determinar la multa respectiva.

En el aparte final, que se refiere tanto a las circunstancias agravantes como a las atenuantes, el Código dispone que al aplicar las sanciones se tenga en cuenta el grado de culpa del infractor y su grado de cultura, norma ésta de difícil aplicación, pero que puede estar, en muchos casos, fundada en hechos que constan en el expediente del caso.

Ahora bien, este Juzgado observa que si bien la Administración Tributaria señala los artículos en base a los cuales impone la multa anteriormente señalada, así como la circunstancia agravante en la cual se fundamentó para la determinación de la misma, tal como “la gravedad del perjuicio fiscal”, no se observa en la Resolución objeto del presente recurso, que la misma, haya señalado aunque sea de manera informativa e ilustrativa, cuáles fueron los supuestos fácticos o circunstancias, que sirvieron de fundamento para agravar dicha pena.

Así mismo, observa este Tribunal, que de la revisión de las actas procesales que conforman el presente expediente, tampoco se observan las circunstancias atenuantes contempladas en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994 (vigente para los períodos revisados), que la Administración Tributaria consideró, o bien que debió considerar, al momento de imponer el monto por concepto de multa en los términos señalados anteriormente. Por consiguiente, en vista de que la determinación de la multa se encuentra inmotivada, dicho vicio acarrea insoslayablemente su nulidad. Así se declara.

En mérito de lo expuesto, quien suscribe este fallo declara con fundamento en lo establecido en el artículo 259 de nuestro Texto Fundamental y numeral 31 del artículo 5 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, perfectamente aplicables al proceso tributario, la nulidad de la cantidad de SEISCIENTOS TREINTA Y CINCO MIL BOLIVARES CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 635.000,00), determinada por concepto de multa a la recurrente SUPERSEXY DISEÑOS, C.A. mediante la Resolución HGJT-A-1518 de fecha 17 de mayo de 1999. Así se decide.

En este orden de ideas y siendo que la Administración Tributaria verificó que efectivamente la contribuyente de autos, incurrió en un ilícito tributario, por incumplimiento del deber formal de presentar dentro del plazo fijado por ley, la declaración de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, correspondiente a los períodos impositivos comprendidos entre los meses de agosto a diciembre de 1994 y de enero a octubre de 1995, en consecuencia este Tribunal procede a determinar la multa prevista en el artículo 104 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en su término medio, es decir, por la cantidad de TREINTA UNIDADES TRIBUTARIAS (30 U.T.), a razón de MIL BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 1.00,00), establecida según el Código Orgánico Tributario (Artículo N° 229) Gaceta Oficial N° 4.727 Ext., publicada en fecha 27/05/1994, equivalente a TREINTA MIL BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 30.000,00) por concepto de multa para el período objeto de fiscalización, como consecuencia del incumplimiento de deberes formales constatados. Así se establece.

A los fines de la graduación de la multa determinada por este Órgano Jurisdiccional, esta sentenciadora procede a analizar la eximente de responsabilidad penal tributaria, contemplada en el literal c) del artículo 79 del Código Orgánico Tributario, y la circunstancia atenuante contenida en el numeral 3 del artículo 85 ejusdem, invocadas por la accionante en su escrito recursivo.

Así, observa quien decide que, la omisión en que incurrió la recurrente (no presentar dentro del plazo fijado por ley, la declaración de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor) corresponde al incumplimiento del deber formal, tipificado en el artículo 126, numeral 1, literal e) del Código Orgánico Tributario de 1994, sancionado conforme lo previsto en el artículo 104 ejusdem. No obstante, en virtud de lo expuesto con anterioridad en la presente decisión, la misma fue determinada por este Juzgado en la cantidad Bs. 30.000,00.

Ahora bien, los apoderados judiciales de la contribuyente recurrente, alegaron la circunstancia eximente de responsabilidad penal tributaria, prevista en el literal c, del artículo 79 del Código Orgánico Tributario, lo cual debe ser apreciado por esta juzgadora:

Artículo 79: Son circunstancias que eximen de responsabilidad penal tributaria:

a) El hecho de no haber cumplido 18 años, y la incapacidad penal tributaria.

b) El caso fortuito y la fuerza mayor

c) El error de hecho y de derecho excusable.

d) La obediencia legítima y debida.

e) Cualquier otra circunstancia prevista en la leyes y aplicables las infracciones tributarias

. (Subrayado del Tribunal).

Como se desprende de la norma transcrita, el legislador tributario previó circunstancias que pueden eximir de responsabilidad tributaria, siendo una de ellas el error de hecho y de derecho excusable. Estas causas de exclusión son denominadas causas de inculpabilidad, y se consideran el aspecto negativo de la culpabilidad.

Así, todo error es en realidad, simultáneamente de hecho y de derecho, es decir, el que cree que la norma no existe, o no rige, o tiene otro sentido, cree también que su hecho es lícito, del mismo modo que quien se equivoca en el reconocimiento de una circunstancia de justificación.

En este orden, cabe destacar el criterio sostenido por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, respecto a las circunstancias eximentes de responsabilidad penal tributaria, previstas en el artículo ut supra del Código Orgánico Tributario:

Referente a la eximente de responsabilidad penal tributaria, correspondiente al ‘error de hecho y de derecho excusable’, manifiesta la contribuyente que la misma se hace presente en este supuesto, en virtud de que “(…) la culpa en que incurrió GMV fue una culpa levísima, ya que aplicó una interpretación lógica de lo dispuesto en el artículo 78 de la Ley de ISLR de 1995 y en los artículos 1 y 20 del Reglamento de 1996 y del Reglamento de 1997. Además, su posición ha sido acogida por doctrina autorizada así como por la jurisprudencia de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia”.

Ahora bien, esta Sala observa que el error de derecho excusable, consiste en la equivocada aplicación o interpretación de la ley, o en errores de apreciación en torno a la misma, que trae como consecuencia la posibilidad de cometer faltas con carácter excusable al momento de aplicar la ley. (Ver sentencia de esta Sala, N° 01579, dictada en fecha 20 de septiembre de 2007. Caso: Cervecería Polar, C.A.).

Circunscribiendo el análisis al caso de autos, este M.T. aprecia que la recurrente no aportó elementos de convicción suficientes que permitan a esta Sala determinar con precisión cuál fue el error involuntario cometido en la apreciación de la norma fiscal. Asimismo, la normativa contemplada en el numeral 9 del artículo 11 de los Decretos Nros. 1.344 y 1.808, se presenta con suficiente claridad a los efectos de señalar las personas y actividades obligadas a la retención del impuesto sobre la renta, es decir, no se establecen de un modo ininteligible o ambiguo que hubiera podido inducir el error de derecho alegado, motivo por el cual, se confirma la improcedencia de la circunstancia eximente alegada. Así se declara. (Sentencia N° 999 de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, de fecha 18 de septiembre de 2008, con ponencia de la Magistrada Yolanda Jaimes)

.

Al efecto, este Órgano Jurisdiccional desestima el referido alegato, por cuanto la inteligencia de la norma aplicable sobre los aspectos debatidos, contenida en los artículos 126, numeral 1, literal e) del Código Orgánico Tributario de 1994 y 104 ejusdem, no pudieron permitir a la contribuyente incurrir en tan grave equivocación o anomalía de juicio, al punto de excusar la responsabilidad que surge por incumplir con los deberes formales exigidos por la normativa y reglamentos respectivos en materia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor. De allí que, no siendo las normas aplicables oscuras o confusas, su irregular interpretación tampoco es razonable ni justificable, por lo cual juzga este Tribunal la procedencia de la sanción impuesta a la contribuyente y no a lugar causa eximente alguna. Así se establece.

Asimismo, advierte esta juzgadora que, en el presente caso la representación judicial de la contribuyente recurrente, no aportó ningún tipo de elementos de convicción tendentes a destruir el nexo causal de imputabilidad de la que fue objeto la empresa, por lo que resulta improcedente la eximente de responsabilidad tributaria, relativa al error de derecho excusable, alegada por la contribuyente de autos en su escrito recursivo. Así se declara.

En lo que atañe a la circunstancia que atenúa la pena impuesta, prevista en el numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable rationae temporis, como lo es “La presentación o declaración espontánea para regularizar el crédito tributario”, este Tribunal advierte que, dicha atenuante se refiere a aquellas situaciones en que el contribuyente, no mediando actuación fiscalizadora alguna, advierte un error en su autoliquidación ya presentada y proceda a corregirlo, mediante declaración sustitutiva y el pago de la deuda tributaria; o bien, no habiendo cumplido oportunamente dicha obligación formal, presente la declaración primigenia correspondiente y pague el impuesto resultante.

De allí que, visto el alcance del numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, resulta evidente que los supuestos previstos en dicha norma no se encuentran dados en el caso de autos, en consecuencia resulta improcedente dicha atenuante. Así se establece.

En virtud de la declaratoria anterior, estima este Tribunal inoficioso entrar a analizar el alegato expuesto por la recurrente, relativo a la improcedencia de la circunstancia agravante por reiteración, contemplada en el numeral 1 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994. Así se decide.

VI

DECISIÓN

Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto en fecha 20/01/2000, por la ciudadana M.J.M., titular de la cédula de identidad N° V-4.588.952, actuando en su carácter de Presidente de la contribuyente SUPERSEXY DISEÑOS, C.A., debidamente asistida por la abogada Milky M.R., inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 29.801, contra el acto administrativo identificado con las siglas y números HGJT-A-1518 de fecha 17 de mayo de 1999, emanada de la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en consecuencia:

i) Se ANULA la cantidad de SEISCIENTOS TREINTA Y CINCO MIL BOLIVARES CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 635.000,00), determinada por concepto de multa a la recurrente SUPERSEXY DISEÑOS, C.A. mediante la Resolución HGJT-A-1518 de fecha 17 de mayo de 1999, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

ii) Se ORDENA a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitir una nueva Planilla de Liquidación, conforme a la motiva de la presente decisión, por la suma de TREINTA MIL BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 30.000,00), por concepto de multa, por lo que la contribuyente deberá pagar en consecuencia dicha suma, en una Oficina Receptora de Fondos Nacionales.

Publíquese, regístrese y notifíquese la presente sentencia a la Procuraduría General de la República y al Contralor General de la República, de conformidad con lo previsto en el artículo 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional y artículo 84 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República. De igual forma, con fundamento en lo establecido en el parágrafo primero del artículo 277 del Código Orgánico Tributario, notifíquese a la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la contribuyente SUPERSEXY DISEÑOS, C.A..

Se advierte a las partes que, de conformidad con el único aparte del artículo 278 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro M.T.d.J. (Sentencia N° 991 de la Sala Político-Administrativa de fecha 2 de julio de 2003, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Tracto Caribe, C.A., Exp. N° 2002-835), esta sentencia no admite apelación, por cuanto el quantum de la causa no excede de quinientas (500) unidades tributarias.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los cuatro (04) días del mes de mayo de dos mil nueve (2009). Años 199° de la Independencia y 150° de la Federación.

La Jueza Suplente,

L.M.C.B.

El Secretario,

J.L.G.R.

En el día de despacho de hoy cuatro (04) del mes de mayo de dos mil nueve (2009), siendo las doce y treinta minutos de la tarde (12:30 p.m.), se publicó la anterior sentencia.

El Secretario,

J.L.G.R.

Asunto Antiguo: 1377

Asunto Nuevo: AF47-U-2000-000134

LMCB /JLGR/UAG