Decisión nº 1125 de Juzgado Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 26 de Julio de 2006

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 26 de Julio de 2006

196º y 147º

Asunto: N° AP41-U-2005-000824 Sentencia Nº1125

Se inicio el presente juicio, en v.d.R.C.T. interpuesto por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas (U.R.D.D), en fecha 21 de septiembre del año 2005, por los ciudadanos C.D.M. y R.R.G., titulares de las cédulas de identidad Nros. 11.550.539 y 11.736.881 e inscritos en el Inpreabogado bajo los Nros. 69.530 y 95.833 respectivamente; actuando en su carácter de Representantes de la Sociedad Mercantil “TALLER FRELAT, C.A.”, domiciliada en la Av. J.F.S. con Av. Libertador, Urbanización Bello Campo, Municipio Chacao, Estado Miranda e inscrita en el Registro de Información Fiscal (RIF), bajo el número J-00161886-4. Contra la Resolución GJT-DRAJ-A-2005-376, de fecha 28 de febrero del 2005, emanada de la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), mediante la cual se declaró Inadmisible por Falta de Cualidad, el Recurso Jerárquico incoado por la supra citada contribuyente en contra de la Resolución del Sumario Administrativo N° RCA/DSA/2002/000799, de fecha 06 de noviembre del 2003, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT).

En fecha 26 de Septiembre de 2005, se le dio entrada al Recurso Contencioso Tributario, ordenándose las notificaciones de Ley.

En fecha 08 de febrero del 2006, cumplidos los requisitos legales, se admite el Recurso Contencioso Tributario y se tramita conforme al procedimiento previsto en el Código Orgánico Tributario.

En fecha 23 de febrero de 2006, se vence el lapso de promoción de pruebas al cual no comparece ninguna de las partes.

En fecha 10 de abril del presente año, se fija el decimoquinto día de despacho siguiente para que tenga lugar el acto de informes, el día 08 de Mayo de 2006, comparece por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas (U.R.D.D), la ciudadana E.F., en su carácter de sustituta de la ciudadana Procuradora General de la República, y consignó su respectivo escrito de informes.

En fecha 09 de Mayo de 2006, este Órgano Jurisdiccional dice “Vistos” y se inicia el lapso para dictar sentencia. Por lo que siendo la oportunidad procesal para dictar sentencia este Tribunal procede a ello previa exposición de las consideraciones siguientes:

CAPITULO I

PARTE NARRATIVA

FUNDAMENTOS DEL RECURSO

La contribuyente en fecha 13 de Diciembre del 2002, fue notificada de la Resolución (Sumario Administrativo) N° RCA/DSA/2002/000799 de fecha 06 de Noviembre del 2002, la cual tiene su base y fundamento en el Acta Fiscal N° RCA-DF-2001-SIII-5447-001237, de fecha 05 de Noviembre de 2001, levantada en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor para los periodos de imposición de Enero 1997 hasta Mayo de 1999 y en materia de Impuesto al Valor Agregado, para los periodos de imposición de junio 1999 hasta abril de 2001. La citada Resolución de Sumario, declaro que la recurrente incurrió en incumplimiento de sus obligaciones tributarias como contribuyente de los citados Impuestos, incurriendo en las omisiones expresadas en cuatro (04) puntos a saber: “Débitos y Créditos Fiscales no Declarados por Declaraciones Omitidas, por un monto de Bs.61.686.686,00 y Bs.44.308.461,00, respectivamente”, “Débitos Fiscales no Declarados Originados por Ventas Omitidas por un monto de Bs. 27.283.117,00”, “Créditos de Impuesto Sobre la Renta compensados con el Impuesto al Valor Agregado por pagar, por un monto de Bs.20.778.237,00”, procediendo en consecuencia a confirmar en todo su contenido el acta fiscal UT. Supra, citada. Ordenándose expedir a nombre de la contribuyente Planillas de Liquidación por concepto de multa e impuesto por los montos totales de: Multa Bs. 70.444.086,00 e Impuesto Bs. 66.397.461,00.

En fecha 21 de enero del 2003, el ciudadano A.D. VILLEGAS C., titular de la cédula de identidad N° 6.187.671, e inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 28.286, actuando en su carácter de representante de la contribuyente “TALLER FRELAT, C.A.”, interpuso por ante la Administración Tributaria, formal Recurso Jerárquico, para conocimiento de la Gerencia Jurídico Tributaria, por disconformidad con el Acto Administrativo contenido en la Resolución (Sumario Administrativo) N° RCA/DSA/2002/000799 de fecha 06 de Noviembre del 2002, arriba suficientemente identificada, mediante la cual se confirmó en todas y cada una de sus partes el Acta Fiscal N° RCA-DF-2001-SIII-5447-001237, de fecha 05 de Noviembre de 2001, levantada en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor para los periodos de imposición de Enero 1997 hasta Mayo de 1999 y en materia de Impuesto al Valor Agregado para lo periodos de imposición de junio 1999 hasta abril de 2001.

Posteriormente en fecha 28 de febrero del 2005 la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria, emite la Resolución GJT-DRAJ-A-2005-376, de fecha 28 de febrero del 2005, notificada en fecha 17 de agosto del mismo año, la cual declaro Inadmisible por falta de cualidad en el Recurso Jerárquico interpuesto contra la supra citada Resolución de Sumario Administrativo.

ALEGATOS DE LAS PARTES

La contribuyente en su escrito recursivo, alega en cuanto a la declaratoria de Inadmisibilidad del Recurso Jerárquico y de la admisión del presente Recurso Contencioso Tributario.

Que su representada, no se encuentra incursa en ninguna causal de Inadmisibilidad, por cuanto al interponer el recurso jerárquico se encontraban llenos todos los requisitos de admisibilidad exigidos por la Ley, que la administración Tributaria declaró inadmisible el citado recurso jerárquico por falta de cualidad, basándose en que la representación del señor O.L.C., en su carácter de Director- Administrador de la sociedad mercantil TALLER FRELAT, C.A., y del ciudadano A.V., en su carácter de representante de la empresa, según Carta poder otorgada en fecha 17 de enero del 2003, por el supra citado ciudadano O.L.C.. Alegan los representantes de la recurrente que, la Administración incurrió en un vicio de falso supuesto de hecho, al considerar que existía una falta de cualidad y de interés por parte del ciudadano O.L.C., quien es su carácter de Director-Administrador de la compañía, quien a su parecer, tiene las más amplias facultades de representación y administración de la compañía, tal y como se desprende del Documento Constitutivo Estatutario, el cual se acompañó al recurso jerárquico interpuesto contra el acto administrativo contenido en la resolución N° RCA/DSA/2002/000799, de fecha 06 de Noviembre de 2002, y que la Administración no valoró, viciando el acto administrativo de falso supuesto de hecho.

La actuación fiscal, adolece de veracidad en cuanto a la determinación de los hechos, argumentando (…) “toda vez que las declaraciones de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y del Impuesto al Valor Agregado antes señaladas fueron presentadas y efectivamente pagadas con planillas del Ministerio de Hacienda (…)

En este sentido es importante señalar que mi representada no puede ser objeto de sanciones sólo porque según la actuación fiscal, las declaraciones antes señaladas no parecen reflejadas en el Sistema Venezolano de Información Tributaria (SIVIT) y omitir de plano hechos reales, tal como son: el débito de las cuentas bancarias de mi representada por cantidades idénticas al impuesto pagado en el mismo periodo en que se generó el pago del tributo, ocasionados por el débito del monto de los cheques emitidos a favor de la Tesorería Nacional números 01463325, 65760020, 250152 y 1444350 del Banco Provincial y del número 1625791 del Banco Mercantil, y la posesión de las declaraciones respectivas debidamente presentadas y selladas por los Bancos Provincial y Mercantil”.

“(Omissis)

Ahora bien, en aplicación de lo dispuesto en el numeral 5 del artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos que establece: “Todo acto administrativo deberá contener: … omissis… 5. Expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieren sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes.” En concordancia con el artículo 9 del mismo cuerpo legal que establece: “Los actos administrativos de carácter particular deberán ser motivados, excepto los de simple trámite, o salvo disposición expresa de la Ley. A tal efecto, deberán hacer referencia a los hechos y a los fundamentos legales del acto”, la actuación fiscal se basa en hechos falsos que no son suficientes para justificar su proceder. (…)”

(…) En el caso que nos ocupa se materializa la figura jurídica del falso supuesto de hecho que se verifica cuando la Administración Tributaria fundamenta su decisión en hechos falsos, en acontecimientos o situaciones que no ocurrieron o que acaecieron de una manera distinta a la apreciada por la actuación fiscal, es decir, los hechos en que se basa la fiscalización para manifestar que mi representada omitió declarar débitos fiscales fueron establecidos de un modo inexacto (…)

(…) con relación a la interpretación de este artículo del COT (sic), podemos señalar que existe sentencia favorable dictada por el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario, en la que se manifiesta un claro y correcto análisis sobre dicho artículo 46 del COT. (Sic) En virtud a esta interpretación que amplia la concepción jurídica de la materia sujeta a compensación entre deudas originadas de tributos de diferente naturaleza, podemos concluir que se puede perfectamente compensar los créditos fiscales provenientes de impuestos directos con deudas tributarias originadas de impuestos indirectos y viceversa (…)”

(…) es oportuno recalcar que la Administración tributaria basa su posición en la supuestamente reiterada, Sentencia de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en el caso de la C.A. Editora El Nacional de fecha 03 de abril 2001, haciendo caso omiso a la violación del principio de la capacidad tributaria contenido en el artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, que dispone los contribuyentes deberán contribuir de acuerdo a su capacidad económica, al desconocer la procedencia de la compensación de la cuota tributaria a pagar con los créditos del Impuesto Sobre La Renta, la Administración Tributaria.

La contribuyente alega que para que opere la compensación debe existir; un crédito líquido y exigible por concepto de tributos, intereses, multas, costas procesales u otros accesorios de la obligación tributaria, tal crédito debe pertenecer a un contribuyente. Además, el segundo aparte permite que el crédito pertenezca a un cesionario del contribuyente. El contribuyente o el cesionario deben tener una deuda tributaria líquida y exigible por los mismos conceptos indicados en el punto “A", vale decir, por tributos y por los conceptos antes referidos. El sujeto activo debe ser el mismo.

Por lo que destaca que en el presente caso se dan todos los requisitos establecidos en la norma para que opere la compensación, ya que tal como se desprende de la declaración de Impuestos sobre la Renta y de la cesión, posee créditos por concepto de Impuesto sobre la Renta, como también se desprende de la Planilla de declaración de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor una deuda tributaria, por lo que al tratarse del mismo contribuyente y del mismo sujeto activo, y de existir deudas y créditos líquidos y exigibles; y de que tales deudas y créditos corresponden a períodos no prescritos, debe concluirse que las deudas y créditos originadas por el Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, pueden ser compensadas con el crédito fiscal propiedad de la recurrente, de pleno derecho.

Además de lo anterior sostiene al interpretar las normas relativas a la compensación que la intención del legislador no es prohibir la compensación de la cuota a pagar por impuesto indirecto (deuda tributaria), con los créditos que tenga el contribuyente o responsable por concepto de otros tributos, sino establecer que los créditos fiscales originados de impuestos indirectos que no son créditos líquidos y exigibles no pueden ser, objeto de compensación.

Por su parte E.F., abogada inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 23.218, actuando en Representación del Fisco Nacional, en la oportunidad legal a los fines de presentar los informes en el presente proceso, consignó escrito, del cual en síntesis se desprende lo siguiente:

Primero, comienza su escrito de conclusiones identificando amplia y suficientemente el Acto administrativo objeto de impugnación, así como las razones que tuvo la Administración Tributaria para la emisión del mismo.

Segundo, transcribe parcialmente los alegatos de la recurrente, los cuales constituyen el fundamento de la defensa en contra del acto administrativo impugnado.

Tercero, la representante del Fisco Nacional ratifica el contenido de los actos administrativos recurridos y como punto previo y en cuanto a la declaratoria de inadmisibilidad del Recurso Jerárquico realizó las siguientes consideraciones:

El artículo 85 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, dentro del Capítulo dedicado a los Recursos Administrativos, establece lo siguiente:

Artículo 85.- Los interesados podrán interponer los recursos a que se refiere este Capítulo contra todo acto administrativo que ponga fin a un procedimiento, imposibilite su continuación, cause indefensión o lo prejuzgue como definitivo, cuando dicho acto lesione sus derechos subjetivos o intereses legítimos, personales y directos

.

El artículo 242 del Código Orgánico Tributario vigente, dispone:

Artículo 242.- Los actos de la Administración Tributaria de efectos particulares, que determinen tributos, apliquen sanciones o afecten en cualquier forma los derechos de los administrados podrán ser impugnados por quien tenga interés legítimo, personal y directo, mediante la interposición del recurso jerárquico regulado en este Capítulo. (Subrayado de la Gerencia)

Omissis

.

Por otra parte, el mismo estatuto legal en su artículo 250, prevé:

Artículo 250.- Son causales de inadmisibilidad del recurso:

1. La falta de cualidad o interés del recurrente.

2. La caducidad del plazo para ejercer el recurso.

3. Ilegitimidad de la persona que se presente como apoderado o representante del recurrente, por no tener capacidad necesaria para recurrir o por no tener la representación que se atribuye, o porque el poder no esté otorgado en forma legal, o sea insuficiente.

Omissis…

Estas normas definen la legitimación activa para recurrir contra los actos administrativos que reúnan las condiciones señaladas; en específico determinan que las personas con cualidad para ejercer los recursos en sede administrativa son aquellas que ven lesionados sus derechos subjetivos o intereses legítimos, personales y directos: estas últimas son, como lo ha sostenido la jurisprudencia y la doctrina patria, los particulares que se encuentran en una especial situación de hecho, frente al acto que se considere viciado. Lo cual significa que, para recurrir, no basta ser un simple interesado.

Al respecto, la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo en sentencia de fecha 13-10-88, señaló lo siguiente:

De allí que, el interés legítimo debe entenderse como la existencia de una tutela legal sobre la pretensión del actor e incluso, a falta de ella, de la no existencia de una norma que impida su satisfacción, restringiéndola, limitándola o negándola.

Al mismo tiempo, la noción se enlaza con la doctrina a la cual hemos aludido, por haber sido asimilada por el sistema venezolano, en el sentido de que el recurrente debe estar situado en una particular situación de hecho frente al acto administrativo en forma de que el mismo recaiga sobre su esfera, afectándola de manera determinante.

La existencia de que el interés sea personal alude a la de que el actor haga valer su nombre o en el de un sujeto o comunidad a los cuales representa, su pretensión. La relación del actor con la decisión impugnada es la de un sujeto afectado por ella en su propia esfera. Lo que se plantea a través del recurso es un derecho o una expectativa de derecho que es posible individualizar, que no es un anhelo vago o difuso, sino que incide sobre una esfera patrimonial o moral en forma específica.

La tercera condición que el legislador establece, y que no es otra cosa que una consecuencia de las anteriores, es la existencia de un interés directo, esto es, la necesidad de que el efecto del acto recaiga sobre el actor. Se requiere así que el acto esté destinado al actor. Los efectos de los actos, como es bien sabido son de múltiples naturaleza: Algunos son directos, esto es, su producción es motivo general del acto, y es a ellos a los que alude la Ley con relación a la legitimidad, otros son indirectos en el sentido de que la voluntad manifiesta en el acto no estuvo destinada fundamentalmente a producirlos sino que los mismos operan en forma oblicua, circunstancial o mediata.

Las condiciones precedentemente analizadas son acumulativas, esto es, deben estar presentes en la totalidad para que el impugnante o recurrente de un acto tenga la condición de parte activa en el proceso de impugnación (...)

En tal sentido, el artículo 7, del Código Orgánico Tributario, establece:

Artículo 7.-. En las situaciones que no puedan resolverse por las disposiciones de este Código o de las leyes, se aplicarán supletoriamente y en orden de prelación, las normas tributarias análogas, los principios generales del derecho tributario y los de otras ramas jurídicas que más se avengan a su naturaleza y fines, salvo disposición especial de este Código.

Por su parte, el artículo 49 (ordinal 2) y 86 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, disponen:

Artículo 49.- Cuando el procedimiento se inicie por solicitud de persona interesada, en el escrito se deberá hacer constar:

...(omissis)...

2.- La identificación del interesado, y en su caso, de la persona que actúe como su representante con expresión de los nombres y apellidos (...)

. (Subrayado nuestro)

Artículo 86.- Todo recurso administrativo deberá intentarse por escrito y en él se observarán los extremos exigidos por el artículo 49.

El recurso que no llenare los requisitos exigidos, no será admitido.

Esta decisión deberá ser motivada y notificada al interesado.

De las normas previamente transcritas, se infiere que el representante de la recurrente debe ser una persona concreta, plenamente identificada en el escrito recursorio, la cual debe indicar además el carácter con el cual actúa y las facultades que le han sido conferidas mediante un documento idóneo, para poder impugnar el acto de que se trate.

En el caso que nos ocupa, el ciudadano A.D. VILLEGAS C., en su escrito inserto del folio sesenta y uno (61) al folio cuarenta y siete (47) (sic) del expediente administrativo, se identifica como supuesto Representante de la contribuyente TALLER FRELAT, S.R.L., en el mismo expediente se encuentra inserta al folio cuarenta y seis (46), una autorización suscrita por el ciudadano O.L.C., quien también se atribuye dicha cualidad, sin embargo ninguno de los antes mencionados consignó al expediente administrativo documento alguno que prueba la titularidad e interés legítimo de los mismos para intentar el recurso requisito éste que debe ser llenado por toda persona que pretenda ejercer este derecho, de tal manera que al suscribir el ciudadano A.D. VILLEGAS C., el Recurso Jerárquico sin acompañar Documento Poder, a través del cual prueba tener la cualidad para intentar el mencionado recurso, incurrió en el supuesto de inadmisibilidad a que antes se hizo referencia.

En vista de lo anteriormente expuesto cabe dejar establecido, que si bien es una característica del procedimiento administrativo la flexibilidad de las formas, ello no autoriza a la Administración Tributaria a suplir el desinterés y la falta de diligencia de un contribuyente; así, no habiéndose acreditado en forma alguna la representación de la persona que ha intervenido en el presente procedimiento, el Recurso interpuesto es inadmisible de conformidad con lo dispuesto en los artículos 49 (ordinal 2) y 86 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, aplicables supletoriamente de conformidad con lo previsto en el artículo 7 del Código Orgánico Tributario por todo lo expuesto solicito a este tribunal declare improcedente la nulidad absoluta de la Resolución GJT-DRAJ-A-2005-376, de fecha 28 de febrero de 2005, solicitada por la recurrente.

En cuanto a la procedencia de la Resolución N° RCA-DSA-2002-000799 de fecha 06 de noviembre de 2002, realizó las siguientes consideraciones:

Con relación a la errónea interpretación del derecho que denuncia la recurrente, es preciso destacar que el acto administrativo definitivo, como manifestación de voluntad de la Administración en ejercicio de potestades administrativas, es producto de un proceso complejo de formación en el que se integran diversas operaciones cognoscitivas que recaen sobre relevantes y sobre las normas jurídicas que el órgano actuante debe aplicar a los mismos.

Así, la aprehensión de los hechos y su calificación jurídica dan lugar a uno de los elementos fundamentales en los que se descompone el proveimiento administrativo. Este elemento, según la doctrina mayoritaria, es la causa del acto.

Sucede, sin embargo, que en ocasiones la Administración dice haber constatado unos hechos que en verdad no ocurrieron, o habiéndose verificado éstos yerra en su calificación, o habiéndose constatado los hechos realmente ocurridos y calificándolos correctamente, se equivoca en la aplicación de la norma jurídica.

Cuando el órgano Administrativo incurre en alguna de estas situaciones, su manifestación de voluntad no se ha configurado adecuadamente porque, según el caso, habrá partido de un falso supuesto de hecho, de un falso supuesto de derecho o de ambos.

La causa así viciada perturba la legalidad del acto administrativo, haciéndolo, conforme lo dispuesto en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, anulable o relativamente nulo.

En este sentido, nuestra jurisprudencia en relación al falso supuesto de derecho, ha sentado lo siguiente:

Existe falso supuesto, no sólo cuando la Administración autora del acto fundamenta su decisión en hechos o acontecimientos que nunca ocurrieron, o que de haber ocurrido lo fueron de manera diferente a aquella que el órgano administrativo aprecia o dice apreciar, sino también cuando los órganos administrativos apliquen las facultades que ejercen, a supuestos distintos de los expresamente previstos por las normas, o que distorsionen la real ocurrencia de los hechos o el alcance de las disposiciones legales, para tratar de lograr determinados efectos sobre realidades distintas a las existentes o a las acreditadas en el respectivo expediente administrativo, concreción del procedimiento destinado a la correcta creación del acto. Semejante conducta afecta la validez del acto así firmado, que será entonces una decisión basada en falso supuesto, con lo cual se vicia la voluntad del órgano’ (SPA, sentencia de 9-6-90, Caso: J.A., S.R.L.). En este último caso, el falso supuesto consiste en el error en la apreciación y calificación de los hechos. En otras palabras, los hechos existen, figuran en el expediente, pero la Administración incurre en una errática apreciación y calificación de los mismos, al subsumirlos en el supuesto abstracto de la norma que sirve de fundamento al acto impugnado.

Delimitado así el falso supuesto como vicio en la causa de las decisiones administrativas, es preciso indicar que, de la revisión del expediente administrativo se observa que la recurrente no consignó, promovió, ni evacuó en el curso de este procedimiento prueba alguna que demuestre su afirmación.

Al respecto, vale citar la sentencia dictada por el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, de fecha 04-08-1988.

En sentido general probar es demostrar a otro la verdad de un hecho, de una situación, para ello se acostumbra utilizar medios habitualmente considerados como aptos, idóneos, suficientes. La prueba por tanto, conduce a la convicción o sea, a la certeza de los hechos o determinadas situaciones (...) En sentido jurídico la prueba puede recaer no sólo sobre meras cuestiones de hecho, sino también sobre actos jurídicos, por ello podemos afirmar que probar, en derecho y dentro de un sistema legal de pruebas es demostrar al Juez la verdad de un hecho o de un acto jurídico, utilizando medios calificados legalmente como aptos, idóneos y adecuados.

De la lectura de la sentencia parcialmente transcrita se desprende la necesidad y obligación que tienen los contribuyentes de demostrar sus afirmaciones para desvirtuar de esta forma el hecho en que se sustenta la decisión administrativa que se impugna, por cuanto de no probar nada en el curso del procedimiento la misma se mantiene en virtud de que el ordenamiento jurídico la ha investido de una presunción iuris tantum de veracidad.

En el caso sub-examine la recurrente alega que “(…) la Administración Tributaria basa su reparo en presunciones y no hechos ciertos, tal como son: las declaraciones recibidas en los bancos señalados y los débitos de nuestras cuentas ocasionados por los cheques emitidos a favor de la tesorería nacional números: 01463325, 65760020, 250152 y 1444350 del Banco Provincial y del número 1625791 del Banco Mercantil, cuyos montos respectivos corresponden al impuesto causado en los periodos reparados por la Administración Tributaria (…) la actuación fiscal se basa en hechos falsos que no son suficientes para justificar su proceder. (…)”

(…) En el caso que nos ocupa se materializa la figura jurídica del falso supuesto de hecho que se verifica cuando la Administración Tributaria fundamenta su decisión en hechos falsos, en acontecimientos o situaciones que no ocurrieron o que acaecieron de una manera distinta a la apreciada por la actuación fiscal, es decir, los hechos en que se basa la fiscalización para manifestar que mi representada omitió declarar débitos fiscales fueron establecidos de un modo inexacto (…)

(…) con relación a la interpretación de este artículo del COT (sic), podemos señalar que existe sentencia favorable dictada por el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario, en la que se manifiesta un claro y correcto análisis sobre dicho artículo 46 del COT. En virtud a esta interpretación que amplia la concepción jurídica de la materia sujeta a compensación entre deudas originadas de tributos de diferente naturaleza, podemos concluir que se puede perfectamente compensar los créditos fiscales provenientes de impuestos directos con deudas tributarias originadas de impuestos indirectos y viceversa (…)”

(…) es oportuno recalcar que la Administración tributaria basa su posición en la supuestamente reiterada, Sentencia de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en el caso de la C.A. Editora El Nacional de fecha 03 de abril 2001, haciendo caso omiso a la violación del principio de la capacidad tributaria contenido en el artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, que dispone los contribuyentes deberán contribuir de acuerdo a su capacidad económica, al desconocer la procedencia de la compensación de la cuota tributaria a pagar con los créditos del Impuesto Sobre La Renta, la Administración Tributaria está violando la garantía constitucional en que consagra que cada sujeto contribuirá con el fisco de acuerdo a su capacidad de contribución vista de un modo global y no sectorizado por tipo de impuesto (…)” (sic)., sin embargo, se observa que con tale afirmaciones la contribuyente pretendió desvirtuar los fundamentos del acto recurrido, pero, a tales efectos, no consignó, promovió, ni evacuó para su debida evaluación, ningún elemento probatorio que sustente sus dichos y desvirtúe los hechos en que se sustenta la decisión adoptada por la Administración Tributaria Regional, situación que quedo fehacientemente demostrada al haber transcurrido el lapso de Promoción de Pruebas y no hacer uso de este derecho, lo cual imposibilita el emitir un pronunciamiento sobre el falso supuesto invocado.

Por las razones expuestas, solicito respetuosamente a este Tribunal declare improcedente el alegato de falso supuesto invocado por la recurrente.

CAPITILO II

PARTE MOTIVA

Punto Previo

Como punto previo las partes hicieron observaciones a la declaratoria de inadmisibilidad por falta de cualidad del Recurso Jerárquico, por parte de la Administración Tributaria, basándose en la aplicación de los artículos 85, 49 y 86 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, y los artículos 242 y 250 del Código Orgánico Tributario vigente, en virtud de lo cual considera este sentenciador que se debe observar lo que la normativa establece al respecto previamente.

La administración Tributaria declaró Inadmisible por falta de cualidad el Recurso Jerárquico de conformidad con lo establecido en el artículo 85 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, el cual establece lo siguiente:

Artículo 85.- Los interesados podrán interponer los recursos a que se refiere este Capítulo contra todo acto administrativo que ponga fin a un procedimiento, imposibilite su continuación, cause indefensión o lo prejuzgue como definitivo, cuando dicho acto lesione sus derechos subjetivos o intereses legítimos, personales y directos

.

Así mismo al respecto el artículo 242 del Código Orgánico Tributario vigente, dispone:

Artículo 242.- Los actos de la Administración Tributaria de efectos particulares, que determinen tributos, apliquen sanciones o afecten en cualquier forma los derechos de los administrados podrán ser impugnados por quien tenga interés legítimo, personal y directo, mediante la interposición del recurso jerárquico regulado en este Capítulo. (Subrayado de la Gerencia)

Omissis

.

Por otra parte, el artículo 250, prevé:

Artículo 250.- Son causales de inadmisibilidad del recurso:

1 La falta de cualidad o interés del recurrente.

2 La caducidad del plazo para ejercer el recurso.

3 Ilegitimidad de la persona que se presente como apoderado o representante del recurrente, por no tener capacidad necesaria para recurrir o por no tener la representación que se atribuye, o porque el poder no esté otorgado en forma legal, o sea insuficiente.

Omissis…

Estas normas definen la legitimación activa para recurrir contra los actos administrativos que reúnan las condiciones señaladas; en específico determinan que las personas con cualidad para ejercer los recursos en sede administrativa son aquellas que ven lesionados sus derechos subjetivos o intereses legítimos, personales y directos. En consecuencia y por cuanto los ciudadanos actuantes no acreditaron su cualidad y representación en sede administrativa, este órgano jurisdiccional considera que la declaratoria de inadmisibilidad del recurso jerárquico realizada por la administración tributaria se encuentra ajustada a derecho y es procedente. Así se declara.

Ahora bien, vista la declaración anterior es forzoso entrar a conocer la procedencia del Recurso Contencioso Tributario interpuesto en esta sede jurisdiccional, por lo que estudiaremos la n.d.C.O.T. aplicable al presente caso, es decir, el Artículo 266, el cual es del tenor siguiente:

“Artículo 266.- Son causales de inadmisibilidad del recurso:

1 La caducidad del plazo para ejercer el recurso.

2 La falta de cualidad o interés del recurrente.

3 Ilegitimidad de la persona que se presente como apoderado o representante del recurrente, por no tener capacidad necesaria para recurrir o por no tener la representación que se atribuye, o porque el poder no esté otorgado en forma legal, o sea insuficiente.

En base a lo anterior, considera esta sentenciadora que la falta de cualidad en la cual se incurrió en sede administrativa, por el representante de la recurrente ha sido subsanada ante esta instancia jurisdiccional por cuanto consta en autos a los folios cincuenta y seis (56) y cincuenta y siete Documento Poder debidamente otorgado por ante la Notaria Trigésimo Tercera del Municipio Libertador del Distrito Capital, a los ciudadanos A.D.V.C., E.R.C., C.D.M., R.R.G. y H.M.R., por el ciudadano O.L.C., en su carácter de Director-Administrador de la compañía recurrente según consta de Acta de Asamblea General de Socios de la Empresa “TALLER FRELAT, S.R.L.”, la cual corre inserta en autos de los folios sesenta y seis (66) al sesenta y ocho (68), en consecuencia este Tribunal declara que la solicitud de nulidad absoluta del acto administrativo realizada por los apoderados de la contribuyente no es procedente. Así se declara.

Vista la declaratoria anterior, este tribunal pasa a dilucidar los aspectos de fondo planteados por las partes en la presente controversia, siendo el thema decidendum, en primer lugar, la existencia o inexistencia de vicios que afecten la validez del acto administrativo. El falso supuesto puede configurarse tanto desde el punto de vista de los hechos como del derecho y afectan lo que la doctrina ha considerado llamar “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos lo elementos de forma y fondo del acto administrativo de forma coherente y precisa conforme a la norma, y analiza la forma en la cual los hechos fijados en el procedimiento se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma.

Las modalidades del vicio de falso supuesto de acuerdo a la doctrina son las siguientes:

1. La ausencia total y absoluta de hechos: La Administración fundamenta su decisión en hechos que nunca ocurrieron. Es decir, la Administración en el procedimiento administrativo de formación del acto no logró demostrar o probar la existencia de los hechos que legitiman el ejercicio de su potestad. Es posible que los hechos hayan sucedido en la realidad, el problema está en que si el autor del acto no los lleva al expediente por lo medios de pruebas pertinentes, esos hechos no tendrán ningún valor jurídico, a los efectos de constituir la causa del acto dictado.

2. Error en la apreciación y calificación de los hechos: Aquí los hechos invocados por la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma que consagra el poder jurídico de actuación. Los hechos existen, figuran en el expediente, pero la Administración incurre en una errónea apreciación y calificación de los mismos (falso supuesto stricto sensu).

3. Tergiversación en la interpretación de los hechos: El error en la apreciación y calificación de los hechos tiene una modalidad extrema, que puede implicar al mismo tiempo, un uso desviado de la potestad conferida por Ley. Se trata de la tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos, para forzar la aplicación de una norma.

Delimitado así el falso supuesto como vicio en la causa de las decisiones administrativas, es preciso indicar que, de la revisión del expediente se observa que la recurrente no consignó, promovió, ni evacuó en el curso de este procedimiento prueba alguna que demuestre su afirmación.

Al respecto, vale citar la sentencia dictada por el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, de fecha 04-08-1988.

En sentido general probar es demostrar a otro la verdad de un hecho, de una situación, para ello se acostumbra utilizar medios habitualmente considerados como aptos, idóneos, suficientes. La prueba por tanto, conduce a la convicción o sea, a la certeza de los hechos o determinadas situaciones (...) En sentido jurídico la prueba puede recaer no sólo sobre meras cuestiones de hecho, sino también sobre actos jurídicos, por ello podemos afirmar que probar, en derecho y dentro de un sistema legal de pruebas es demostrar al Juez la verdad de un hecho o de un acto jurídico, utilizando medios calificados legalmente como aptos, idóneos y adecuados.

De la lectura de la sentencia parcialmente transcrita se desprende la necesidad y obligación que tienen los contribuyentes de demostrar sus afirmaciones para desvirtuar de esta forma el hecho en que se sustenta la decisión administrativa que se impugna, por cuanto de no probar nada en el curso del procedimiento la misma se mantiene en virtud de que el ordenamiento jurídico la ha investido de una presunción iuris tantum de veracidad. Así se Declara.

En cuanto al problema de la procedencia de la compensación de los impuestos indirectos podríamos citar como precedente más importante la decisión líder de fecha 29 de marzo de 2001, de la Sala Política Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia caso C.A. Editora El Nacional, la cual dejó por sentado ciertos aspectos que este sentenciador comparte. Así en primer lugar dicho fallo define la figura de la compensación de la manera siguiente:

“La compensación es un modo de extinción común a todas las obligaciones que se presenta cuando dos personas recíprocamente deudoras poseen entre sí deudas homogéneas, líquidas y exigibles. A tales efectos, el Código Civil en la norma prevista en el artículo 1.331, dispone lo que a continuación se transcribe:

Artículo 1.331.- Cuando dos personas son recíprocamente deudoras, se verifica entre ellas una compensación que extingue las dos deudas, del modo y en los casos siguientes.

Por medio de la compensación, ambas personas se liberan total o parcialmente de la obligación que tenían, evitando de esta manera el traslado inútil de dinero, riesgos y gastos.

Asimismo, los requisitos de la compensación legal reconocidos por la doctrina, son los que a continuación se describen:

1. - Simultaneidad: las obligaciones deben existir al mismo tiempo, aunque hayan nacido en momentos diferentes.

2. - Homogeneidad: la deuda que se da en pago debe tener el mismo objeto u objeto similar a la deuda que se desea extinguir. En definitiva, existe homogeneidad cuando las deudas tienen igualmente por objeto una suma de dinero, pero cuando no se trata de dinero, las deudas deben comprender cantidades determinadas de cosas de una misma especie.

3. - Liquidez: El crédito a compensar debe ser líquido, es decir, se debe saber sin duda lo que se debe y la cantidad debida.

4. - Exigibilidad: se excluyen las obligaciones sometidas a término y a condición suspensiva, salvo las excepciones previstas en la Ley.

5. - Reciprocidad: las personas entre las cuales se da la compensación, deben ser recíprocamente acreedoras o deudoras una de otra.

Asimismo, en la norma prevista en el artículo 1335 del Código Civil, se encuentran dispuestas las restricciones a la compensación en general. Dicha norma dispone lo siguiente:

Artículo 1335.- La compensación se efectúa cualesquiera que sean las causas de una u otra deuda, excepto en los siguientes casos:

1º Cuando se trata de la demanda de restitución de la cosa de que ha sido injustamente despojado al propietario.

2º Cuando se trata de la demanda de la restitución de un depósito o de un comodato.

3º Cuando se trata de un crédito inembargable.

4º Cuando el deudor ha renunciado previamente a la compensación.

Tampoco se admite la compensación respecto de los que se deba a la Nación, a los Estados o a sus Secciones por impuestos o contribuciones (…) En tal sentido, la compensación es aquel medio de extinción de la obligación tributaria en que el contribuyente y el Fisco son recíprocamente deudores y titulares de deudas líquidas, homogéneas, exigibles y no prescritas.

En el mismo orden de ideas, el Modelo de Código Tributario para A.L., definió la compensación en la norma prevista en el artículo 48, afirmando que puede operar de oficio o a petición de parte, entre los créditos del fisco por tributos con los créditos que el sujeto pasivo tenga por el mismo concepto. En términos similares, se encuentra consagrado dicho modo de extinción de la obligación tributaria en la legislación venezolana, tal como se verificará infra.

Por último, se observa que el efecto de la compensación es la extinción de ambas deudas como resultado de una determinación tributaria, hasta el importe de la menor, quedando subsistente la mayor por el saldo restante

.

En segundo lugar señala la naturaleza del Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor y de la procedencia de la compensación opuesta para ese caso en los siguientes términos:

“De esta manera, corresponde a esta Sala pronunciarse sobre la procedencia de la compensación en el impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor.

En tal sentido, es de acotar que el referido tributo constituye un impuesto de tipo valor agregado y, a su vez, un impuesto indirecto.

Ahora bien, tal como señala el tratadista F.S.d.B. (Lecciones de Derecho Financiero. Décima Edición, sección de publicaciones de la Facultad de Derecho, Madrid, 1980, pág. 177), se está en presencia de impuestos directos, “cuando la norma jurídica tributaria establece la obligación del pago del impuesto a cargo de una determinada persona, sin conceder a ésta un derecho legal a resarcirse, a cargo de otra persona que no forme parte del círculo de obligados en la relación jurídica tributaria, de la suma pagada por la primera al ente público acreedor”, a su vez, el impuesto es indirecto, “cuando la norma jurídica tributaria concede facultades al sujeto pasivo del impuesto para obtener de otra persona, que no forme parte del círculo de obligados en la relación jurídica tributaria, el reembolso del impuesto pagado al ente público acreedor”.

Así las cosas, la Sala Constitucional de este Tribunal Supremo de Justicia, en decisión de fecha 21 de noviembre de 2000, caso: H.C.C., ha delimitado la naturaleza del impuesto de tipo valor agregado, por lo cual, esta Sala cita in extenso la doctrina judicial contenida en dicho fallo:

(...)el referido tributo es un impuesto “indirecto”, “real”, “objetivo” e “instantáneo”, creado para gravar la enajenación de bienes muebles, la prestación de servicios y la importación de bienes y servicios, aplicable en todas las etapas del circuito económico y que opera bajo el sistema de crédito y débito fiscal.

En lo que se refiere al sistema de crédito y débito fiscal, estima esta Sala Constitucional que los mismos constituyen el fundamento para la determinación de la cuota tributaria del impuesto al valor agregado. En efecto, dicha cuota está conformada por la cantidad resultante de la compensación entre los créditos y débitos fiscales de un determinado agente económico dentro de un período fiscal.

Así las cosas, el crédito fiscal constituye el importe soportado por el sujeto pasivo previsto en la ley al adquirir bienes o servicios gravados; por su parte, el débito fiscal se configura por el impuesto retenido por dicho contribuyente al efectuar la venta de bienes o prestación de servicios gravados, evitando de esta manera la acumulación de pagos de impuestos sobre impuestos (impuesto en cascada), dado que se grava unitariamente un mismo bien o servicio, a pesar de que la liquidación y recaudación del impuesto indirecto de tipo valor agregado, se verifica a través de diversas etapas del proceso de producción y comercialización.

En el mismo orden de ideas, esta Sala Constitucional observa que el impuesto al valor agregado, además de ser clasificado como impuesto indirecto, real, objetivo e instantáneo, posee la característica de ser un tributo de naturaleza plurifásica no acumulativa, esto es, que grava todas las ventas y prestaciones de servicios efectuadas en todas y cada una de las etapas del proceso de producción y distribución, sin que el monto del tributo pagado por los sujetos pasivos del impuesto incida sobre el costo del producto.

En tal sentido, el impuesto soportado en cada estadio o fase del proceso, admite una deducción financiera o real del impuesto pagado en estadios o fases anteriores del proceso de producción y comercialización resultando en consecuencia la cuota tributaria, entendida ésta como la diferencia existente para el mismo período, entre crédito y débito fiscal, es decir, entre el monto soportado y el monto retenido, tal y como se señalara anteriormente.

Dicha cuota tributaria, comporta el efectivo importe dinerario otorgado al Fisco Nacional, por el cumplimiento de los hechos imponibles previstos en la Ley, la cual está derivada de una simple operación aritmética que puede dar como resultado una cantidad positiva o negativa, es decir, cuando el sujeto pasivo tenga en su haber más créditos fiscales que débitos fiscales dicho resultado será negativo, en consecuencia, el sujeto pasivo podrá trasladar a los períodos fiscales inmediatos el importe no compensado. Por el contrario, en el segundo supuesto, cuando dicho sujeto pasivo tenga más débitos fiscales que créditos fiscales, el producto de esa compensación constituirá el pago efectivo y definitivo por el período fiscal transcurrido al Fisco Nacional

.

De la sentencia anteriormente transcrita y del contenido del artículo 29 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, se evidencia que el crédito fiscal actúa como un elemento técnico necesario para la determinación de la cuota tributaria, la cual constituye el efectivo importe adeudado por el contribuyente al Fisco Nacional.

En tal virtud, el crédito fiscal dentro de la estructura del impuesto indirecto, plurifásico no acumulativo, actúa como deducción o sustracción de los débitos fiscales a los que la propia Ley se refiere.

Establecido lo anterior, el Parágrafo Primero del artículo 46 del Código Orgánico Tributario, en ningún momento distingue sobre la naturaleza jurídica del crédito fiscal al cual hace referencia, sino que alude al crédito fiscal contenido en la estructura del impuesto indirecto.

En este sentido, cuando la sentencia recurrida argumenta, “que el parágrafo primero del artículo 46 del Código Orgánico Tributario debe ser objeto de una interpretación restrictiva, habida cuenta que el legislador dijo más de lo que quería, la compensación que no es oponible es la que surge del propio impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor que prevé en su estructura y traslación la figura del denominado ‘crédito fiscal’” (subrayado de esta Sala), incurre en una errónea interpretación del dispositivo normativo en estudio, ya que tal como se estableció anteriormente, la compensación que se produce dentro de la estructura del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, es una determinación de la cuota tributaria, por lo que mal podría compensarse el excedente -sea este crédito o débito fiscal- con cualquier otro tributo, dada la imposibilidad material y jurídica de la misma.”

De esta explicación puede deducirse ciertamente, que el Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor es un impuesto indirecto, plurifásico, no acumulativo y que en razón de ello el legislador optó por establecer una serie de obligaciones para el sujeto pasivo y para el ente perceptor del tributo, teniendo este último una doble condición ante la ley por cuanto debe soportar el pago del impuesto, cuando paga por bienes o servicios, debe recibir el pago del impuesto cuando cobra por venta de bienes o prestación de servicios, debe calcular la cuota tributaria y debe si se generan créditos fiscales a favor del ente acreedor del tributo en la cuota tributaria, enterarlos en el momento y lugar previstos por la norma tributaria.

De lo anterior surge una clasificación en cuanto al sujeto que es importante en base al sistema plurifásico no acumulativo, toda vez que el sistema de compensación de naturaleza técnica de débitos y créditos origina una serie de obligaciones distintas, que de no respetarse generaría la acumulación en el sistema plurifásico, de donde se deduce que existen obligaciones de dar, y de hacer y que de seguido procedemos a analizar.

La Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor señala en su Artículo 1° que se crea un impuesto de esa naturaleza que recae sobre la enajenación de bienes muebles, la prestación de servicios y la importación de bienes y servicios, así a los efectos de la precitada Ley se considerará realizado el hecho imponible en los casos en que se realice algunas de esas actividades y que se encuentren materializadas conforme a lo que la misma Ley dispone, ahora bien, tomando un caso hipotético cuando un comerciante vende un producto debe por disposición del Artículo 27 calcular y trasladar el pago del impuesto que ha determinado, hecho este que ha generado una corriente que denomina a este percutido como “contribuyente de hecho” toda vez que no es un contribuyente de derecho por cuanto la Ley en su Artículo 3 señala que son contribuyentes, los comerciantes, los importadores, los prestadores de servicios, los productores, los industriales, los fabricantes, los ensambladores, los envasadores, los embotelladores, otros que habitualmente realicen actividades de transformación de bienes, etc.

Ahora bien, como señala la Ley quien debe realizar el pago del impuesto es la persona que lo soporta y no quien vende el bien o presta el servicio, es decir, sale del patrimonio del mal llamado “contribuyente de hecho” una cantidad de dinero para sufragar un impuestos, no lo está haciendo el vendedor o contribuyente de derecho, que a su vez está obligado a determinar la cuota tributaria y una vez recibida a enterarla a favor del sujeto acreedor del tributo, sin embargo, el sistema con la finalidad de que no sea acumulativo, permite previamente que antes de que esa cantidad soportada por un contribuyente de hecho sea enterada por el contribuyente de derecho, se le descuente el impuesto pagado por el comerciante, importador o prestador de servicio, es decir, sus créditos fiscales, con el objeto de obtener una cuota tributaria, que siendo favorable al sujeto acreedor del tributo se tendrá que enterar en la Tesorería Nacional. Por el contrario si esa cuota tributaria no es favorable al sujeto acreedor del tributo, es decir existen mayores créditos fiscales, se trasladarán hasta que se compensen en su totalidad.

De lo anterior se deduce que un comerciante como es el caso de la recurrente tiene por disposición legal 4 obligaciones fundamentales:

La Primera: La de determinar el impuesto que deben soportar quienes adquieren los bienes que produce o comercializa. (Obligación de hacer).

La Segunda: La de recibir o percibir (no debe confundirse agente de percepción con receptor de fondos nacionales, son sujetos con obligaciones distintas) el monto que es soportado por el contribuyente de hecho o de derecho según su condición fiscal. (Obligación de hacer).

La Tercera: La de soportar el impuesto que determinan sus proveedores, o prestadores de servicio. (Obligación de dar).

La Cuarta: La de enterar -según sea su condición- en la receptoría de fondos nacionales los montos que haya percibido a favor del ente acreedor del tributo cuando los débitos de carácter técnico sean superiores a los créditos de carácter técnico. (Obligación de hacer).

De lo anterior resulta que siempre que exista una cuota tributaria a favor del ente acreedor del tributo, esta proviene de un tercero o de un cúmulo de terceros que soportaron el pago del impuesto con una obligación de dar al momento en que se le ha trasladado la carga tributaria por parte del vendedor o prestador del servicio, así como, lo que debe pagar cuando importa algún bien, en otras palabras no existe ninguna controversia cuando la cuota tributaria es favorable al contribuyente perceptor del tributo, por cuanto existe un crédito técnico a su favor y por lo tanto no se genera la obligación de enterar. El problema surge cuando la cuota tributaria es favorable al ente acreedor del tributo toda vez que este contribuyente, perceptor debe enterar el monto que ha percibido de terceros y pretende pagarlos con créditos provenientes de retenciones en ocasión a la aplicación de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

Así las cosas este Tribunal considera que la sentencia líder señalada, deja por sentado que no existe compensación cuando se trata de impuestos directos con indirectos que prevean la estructura del crédito y débito fiscal por la aplicación del Artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994 que establece:

Artículo 46.- La compensación extingue de pleno derecho y hasta su concurrencia, los créditos no prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos, así como de intereses, multas, costas procesales y cualesquiera otros accesorios, con las deudas tributarias por los mismos conceptos, igualmente líquidas, exigibles y no prescritas, comenzando por los más antiguos, aunque provengan de distintos tributos y accesorios, siempre que se trate del mismo sujeto activo.

El contribuyente o su cesionario podrán oponer la compensación en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas, costas y otros accesorios o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos. En tales casos, la Administración Tributaria deberá proceder a verificar la existencia, liquidez y exigibilidad de dicho crédito y a pronunciarse sobre la procedencia o no de la compensación opuesta. Por su parte, la Administración podrá oponer la compensación, frente al contribuyente, responsable o cesionario, a fin de extinguir, bajo las mismas condiciones, cualesquiera créditos invocados por ellos. En ambos casos, contra la decisión administrativa, procederán los recursos consagrados en este Código.

Parágrafo Primero.- La compensación no será oponible salvo disposición en contrario, en los impuestos indirectos, cuya estructura y traslación prevea la figura del denominado crédito fiscal.

Parágrafo Segundo.- En los casos de impuestos indirectos, cuyas normas prevean la devolución del impuesto, por la exportación de bienes muebles o prestación de servicios, la compensación sólo será oponible previa autorización de la Administración Tributaria

. (Subrayado añadido).

O por la aplicación de los Artículos 30 y 36 de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor cuando sostiene:

Así, observa esta Sala que no es de reciente data la problemática existente relativa a la naturaleza de la compensación y a sus modos de procedencia. Es por ello, que se deben puntualizar las soluciones a ser adoptadas a la controversia planteada, a los efectos de delimitar el alcance y contenido de la norma prevista en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario.

Asimismo, observa esta Sala que no debe presumirse con ligereza que el legislador no utilizó la mejor técnica legislativa al momento de redactar el controvertido dispositivo normativo. Es por ello que la interpretación realizada por el a quo, desvirtúa el contenido de la norma, pretendiendo restringir el ámbito de aplicación de la misma so pretexto de “que el legislador dijo más de lo que quería”.

En este orden de ideas, cuando de la determinación de la cuota tributaria resulte un crédito fiscal, el contribuyente estará habilitado para trasladar dicho excedente al período de imposición siguiente; por el contrario, cuando de la determinación surja un débito fiscal, el contribuyente tendrá la obligación de enterar dicho importe dinerario al Fisco Nacional, sin la posibilidad de resarcirse ni de oponer la compensación del excedente resultante, sea débito o sea crédito, con tributo alguno, todo de conformidad con el Parágrafo Primero del artículo 46 del Código Orgánico Tributario y con las normas previstas en los artículos 30 y 36 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor aplicable rationae temporis.

Lo cual es cierto, pero adicionalmente esta sentenciadora es del criterio que siempre que exista una cuota favorable al ente acreedor del tributo por los montos recibidos por sus compradores o receptores de servicio es una deuda ajena, que somete al contribuyente de derecho a una obligación de hacer que consiste en el enteramiento de los montos percibidos por los contribuyentes de hecho en las oficinas receptoras de fondos nacionales y siendo una deuda ajena, es decir, que no sale de su patrimonio no opera la figura de la compensación con otros impuestos.

Por ello, no se evidencia que la Administración haya actuado en forma contraria a la ley en el presente caso, por cuanto la Resolución impugnada señala:

En efecto, se desprende de la norma citada, que el Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, es un impuesto indirecto, que en su estructura se prevé la figura del crédito fiscal, tan sólo como un elemento técnico necesario para la determinación del impuesto a pagar; su función es servir de mecanismo para deducir los referidos créditos de los débitos fiscales, a objeto de obtener la respectiva cuota tributaria, en cada caso en concreto; cuota esta que no es más que el resultado de sustraer de los débitos fiscales (impuesto cobrado) el monto de los créditos fiscales (impuesto pagado), por lo que la obligación de pago que surge en caso de que el débito sea mayor que el crédito, es una obligación por deuda ajena; por lo cobrado a un tercero y que debe ser enterado en el erario público. (artículo 30 LICSVM).

En este sentido, y en armonía con lo previsto en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario, el legislador estableció de manera clara y precisa, una prohibición expresa de compensar este tipo de tributos, por cuanto el contribuyente de iure, en tal supuesto, no tiene contra el Fisco Nacional un crédito a su favor, ni una deuda propia.

Por lo que al compartir esta sentenciadora el criterio de la Administración Tributaria en el presente caso no es procedente la nulidad en los términos expuestos por la recurrente, ya que, se puede inferir que en los casos de las cuotas tributarias favorables al sujeto acreedor del tributo generadas por la aplicación del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor no son compensables al no existir reciprocidad en cuanto a las deudas, en consecuencia, lo que realiza el perceptor del tributo es el enteramiento de una deuda que proviene de terceros y no un pago de una deuda propia, en consecuencia al no cumplirse con los presupuestos del Artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, esta sentenciadora considera que no procede la compensación en los términos previstos. Así se declara.

CAPITULÓ III

DISPOSITIVA

En razón de lo antes expuesto, este Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la contribuyente Sociedad Mercantil “TALLER FRELAT, C.A.”, domiciliada en la Av. J.F.S. con Av. Libertador, Urbanización Bello Campo, Municipio Chacao, Estado Miranda e inscrita en el Registro de Información Fiscal (RIF), bajo el número J-00161886-4. Contra la Resolución GJT-DRAJ-A-2005-376, de fecha 28 de febrero del 2005, emanada de la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), mediante la cual se declaró Inadmisible por Falta de Cualidad, el Recurso Jerárquico incoado por la supra citada contribuyente en contra de la Resolución (Sumario Administrativo) N° RCA/DSA/2002/000799, de fecha 06 de noviembre del 2003, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT).

Se exime en costas procesales a la recurrente por haber tenido motivos suficientes para el litigio, según lo establece el artículo 274 del Código de Procedimiento Civil.-

PUBLÍQUESE Y REGÍSTRESE

Notifíquese a los efectos procésales previstos en el Artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario en Caracas, a los veintiséis (26) días del mes de julio del año dos mil seis (2006). Años 196° de la Independencia y 147° de la Federación.

LA JUEZ SUPLENTE

Abg. B.E. OLLARVES H. LA SECRETARIA

VILMA A. MENDOZA JIMENEZ

La anterior Sentencia se publicó en su fecha a las tres y quince de la tarde(3:15 p.m.)

LA SECRETARIA

VILMA A. MENDOZA JIMENEZ

Asunto: AP41-U-2005-000824

BEOH/VMJ/jmrg