Sentencia nº 00642 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 7 de Julio de 2010

Del escrito recursorio y de las actas que cursan insertas en el expediente se evidencia:

En fecha 27 de febrero de 1998, el entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) levantó el Acta Fiscal N° 0117-48 mediante la cual formuló reparo a la empresa Compañía Anónima Nacional Teléfonos de Venezuela (CANTV), respecto al período impositivo comprendido desde el primer trimestre de 1994 al cuarto trimestre de 1997, por las cantidades y conceptos siguientes:

…Por aportes del 2% (ordinal 1° del artículo 10 de la Ley del INCE) Bs. 625.654.596,00.

Por aportes del ½% (ordinal 2° del artículo 10 de la Ley del INCE) Bs. 1.973.440,00.

Intereses moratorios (arts. 60 del Código Orgánico Tributario de 1982 y 1992 y 59 eiusdem de 1994) Bs. 5.783.997,00.

Sanción del 10% del tributo omitido (art. 145 del citado código) Bs. 62.762.804,00.

Actualización monetaria (art. 145 eiusdem) Bs. 782.716.330,00

Intereses compensatorios (art. 145 COT) Bs. 129.473.608,00.

Monto total: 1.608.364.775,00…

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El 30 de octubre de 1998, la representación judicial de la contribuyente solicitó el reintegro de la cantidad de “Bs. 1.478.964.854,90” (ahora expresados en Bs. 1.478.964,85), en virtud de “haber pagado indebidamente la cantidad de Bs. 1.608.364.775,00, (ahora expresados en Bs. 1.608.364,78) según planilla N° 156107”, así como también el reintegro de los intereses moratorios que se generen “calculados desde la fecha en que CANTV realizó el pago indebido mencionado hasta la fecha en que la decisión de la misma quede firme”, solicitando, a su vez, que “al momento en que la decisión del presente caso quede firme, las cantidades que resulten a favor de la empresa sean actualizadas de conformidad con lo previsto en los artículos 59 y 60 del Código Orgánico Tributario”.

Mediante Resolución N° 210.100/161 del 30 de julio de 1999, el entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), declaró sin lugar el reintegro solicitado por la cantidad de “Bs. 1.478.964.854,90” (ahora expresados en Bs. 1.478.964,85).

En fecha 22 de septiembre de 1999, la representación judicial de la empresa Compañía Anónima Nacional Teléfonos de Venezuela (CANTV), interpuso recurso contencioso tributario contra la referida resolución.

-II-

DE LA DECISIÓN APELADA

En la sentencia recurrida, el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas declaró sin lugar el recurso contencioso tributario interpuesto, con base en las consideraciones siguientes:

…En este sentido la recurrente, luego de señalar la configuración de su petición dentro de los supuestos descritos en los Artículos 177, 52 y 53 del Código Orgánico Tributario de 1994, fundamenta las cantidades pagadas como indebidas en la improcedencia de los conceptos de utilidades, exigidas conforme lo dispuesto en el ordinal 1º del Artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), en la inclusión de ingresos distintos al salario dentro de los aportes previstos en el citado Artículo 10, tales como sobretiempo, descanso período pre y post natal, bono consolidado por jornada diurna y nocturna, transporte urbano, sábados, domingos y feriados, compensación por traslado, bonos vacacionales, actualización monetaria, intereses compensatorios y multa, correspondientes al período comprendido entre el 1er trimestre de 1994 y el 4to trimestre de 1997.

Recapitulando entonces, las autoridades del INCE, luego del levantamiento del Acta Fiscal No. 011748 de fecha 27-02-1997, la notificaron a la empresa COMPAÑÍA ANONIMA NACIONAL TELEFONOS DE VENEZUELA, contentiva de reparos por el orden de Bs. 1.608.364.775,00 y, ésta dentro del lapso legalmente establecido en el Artículo 145 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis, procedió a pagar dicha cantidad.

Posteriormente, invocando el dispositivo del Artículo 177 del Código Orgánico Tributario, acudió a la sede administrativa a solicitar el reintegro del monto de Bs. 1.478.946.854,90, conformado por impuestos indexados, intereses compensatorios y multa, al haber sido cancelados indebidamente.

Dicho esto, deben efectuarse las siguientes consideraciones:

El allanamiento al Acta Fiscal del que hizo uso la contribuyente, tiene su asidero jurídico en el dispositivo del Artículo 145 eiusdem, cuyo texto prevé:

(…)

Y, la consecuente actuación de la Administración Tributaria seguirá las instrucciones que, al efecto, establece el Artículo 149 eiusdem, en su Parágrafo Segundo:

(…)

Ahora bien, en opinión de esta Juzgadora la aceptación total o parcial del reparo tiene por efectos conferir firmeza e inmutabilidad al Acta Fiscal y conlleva la tácita renuncia del contribuyente de ejercer recursos legalmente establecidos en contra de ella, con las consecuencias jurídicas del convenimiento en la determinación practicada; salvo que en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo se liquiden nuevos tributos y se calculen accesorios distintos a los ordenados en el citado artículo 145, ahora Artículo 186 del Código Orgánico Tributario de 2001.

Situación que no ocurrió en el caso de autos, pues la Resolución No. 483 del 30-04-1998, tiene como dispositivo dejar constancia que: ‛En fecha 23-06-98 el contribuyente canceló la totalidad del acta de reparo No. 011748 de fecha 27-02-98 mediante planilla de depósito No. 156107 del Banco Mercantil por un monto de UN MIL SEISCIENTOS OCHO MILLONES TRESCIENTOS SESENTA Y CUATRO MIL SETECIENTOS SETENTA Y CINCO BOLIVARES SIN CENTIMOS (Bs. 1.608.364.775,00). En consecuencia nada adeuda a este Instituto por concepto de aportes e intereses moratorios durante el período fiscalizado’. (Mayúsculas de la transcripción y negrillas del Tribunal).

Bajo este contexto, estima esta Juzgadora la limitación de pronunciarse sobre las cantidades supuestamente pagadas indebidamente por la contribuyente, reflejadas en el Acta Fiscal inicialmente identificada, pues éstas han adquirido el carácter de cosa juzgada con la naturaleza de la aceptación que fue objeto por parte de la empresa recurrente. Así se declara.

Debe destacarse que si bien para la procedencia de la reclamación no es necesario haber pagado bajo protesta, a tenor de lo dispuesto en el Artículo 179 del Código Orgánico Tributario de 1994; sin embargo, tampoco consta en autos impedimento legal alguno que impidiera a la recurrente dar inicio al sumario administrativo y debatir las argumentaciones del ente tributario parafiscal durante ese procedimiento de determinación tributaria.

En igual sentido, este Tribunal declara la improcedencia del requerimiento propuesto por la recurrente, versado sobre el reintegro de la cantidad de Bs. 1.478.946.854,90 no obstante haber cancelado la suma de Bs. 1.608.364.775,00, pues no existe decisión administrativa o judicial, sólo criterio de la impugnante, que la diferencia entre ambas se encuentra ajustado a derecho.

Por las razones antes expuestas, concluye esta Sentenciadora la improcedencia del reintegro solicitado por la COMPAÑÍA ANONIMA NACIONAL TELEFONOS DE VENEZUELA, de la cantidad de Bs. 1.478.946.854,90, presuntamente pagados indebidamente. Así se decide.

IV

DECISION

En base a las consideraciones que anteceden este Tribunal Superior Cuarto …omissis declara SIN LUGAR, el Recurso Contencioso Tributario ejercido…

Se condena al pago de costas procesales a la contribuyente en un cinco por ciento (5%) del monto controvertido, a tenor de lo previsto en el Artículo 327 del Código Orgánico Tributario…

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-III-

ARGUMENTOS DE LA APELACIÓN INTERPUESTA

En escrito presentado en fecha 2 de junio de 2009, el apoderado judicial de la contribuyente fundamentó el recurso de apelación, alegando las razones de hecho y de derecho siguientes:

Que el juzgador a quo incurrió en una errónea apreciación de los hechos, por cuanto del total pagado “…la cantidad de Bs. 1.478.964,85 correspondía a aportes distintos a los establecidos en el artículo 10, ordinales 1° y 2° de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) y por ende una categoría tributaria no establecida en alguno de dichos numerales, actualización monetaria, intereses y multas, por lo que las obligaciones pagadas son ilegales pues fueron determinadas incluyendo en la base de cálculo elementos salariales distintos al salario normal…”.

Señaló que en la recurrida se aprecia una errada apreciación del derecho, toda vez que el hecho de que la contribuyente haya presentado un pago puro y simple “en forma alguna implica una renuncia tácita de sus derechos, tan es así que la norma del artículo 179 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón del tiempo, establecía que para la procedencia de la reclamación no es necesario haber pagado bajo protesta”.

Manifestó que la afirmación efectuada por el tribunal de instancia sobre la firmeza e inmutabilidad del acto impugnado es incorrecta “en razón de que los reparos formulados están viciados de nulidad absoluta que jamás podría adquirir firmeza ni ser convalidados”.

Esgrimió que la contribuyente cumple con los requisitos de procedencia para el reintegro de lo pagado indebidamente, pues por una parte resulta improcedente la obligación cuya repetición se pretende y por la otra porque la acción de reclamo no se encuentra prescrita, tal como lo prevén los artículos 52, 53 y 177 del Código Orgánico Tributario de 1994.

Adujo que la empresa Compañía Anónima Nacional Teléfonos de Venezuela (CANTV) canceló la cantidad de “Bs. 1.478.964.854,90” (ahora expresados en Bs. 1.478.964,85) el 20 de marzo de 1998 “siendo que el lapso de prescripción comenzó a correr el 1° de enero de 1999, venciendo, en principio, el 1° de enero de 2003, sin embargo dicho lapso se interrumpió con la presentación de la solicitud de reintegro de fecha 30/10/98, por lo que no había transcurrido el lapso de 4 años para ejercer la acción de reintegro, interrupción que también se produjo mediante los escritos y diligencias del 26/06/2000, 14/02/2001, 31/01/2003, 20/02/2004 y 01/02/2005”.

Indicó que las diferencias pagadas indebidamente se generaron en razón de haberse incluido dentro de la base de cálculo elementos que no forman parte del salario normal como “las utilidades pagadas a sus trabajadores y una serie de bonificaciones a saber: por descanso o período pre y post natal, por sobretiempo y por jornada extraordinaria nocturna, por comidas y transporte urbano, sábados, domingos y feriados, compensación por traslados y bono vacacional”.

Expuso que “de la lectura de los numerales 1 y 2 del artículo 10 de la Ley Sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) es lógico concluir que no pudo haber sido la intención del legislador el gravar por partida doble las utilidades pagadas por el patrono a los trabajadores, considerándose dentro de la base imponible, tanto de la contribución especial pagada por el primero como de la cancelada por los últimos”.

Argumentó que “las utilidades no pueden ser gravadas con la alícuota del 2% correspondiente a los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, cuyo sujeto pasivo es el patrono puesto que las utilidades tiene su propia alícuota o tipo aplicable prevista en el numeral 2 que es el medio por ciento (1/2%), siendo los sujetos pasivos de dicha obligación los obreros y empleados”.

Que las bonificaciones pagadas por la contribuyente de forma esporádica o accidental por conceptos de “descanso o período pre y post natal, sobretiempo y por jornada extraordinaria nocturna, por comidas y transporte urbano, sábados, domingos y feriados, compensación por traslados y bono vacacional”, no forman parte de la base imponible de la contribución del 2% prevista en el numeral 1 del artículo 10 de la mencionada ley.

En este sentido, solicitó se declare con lugar la apelación ejercida y se anule la sentencia recurrida mediante la cual declaró sin lugar la solicitud de reintegro de “Bs. 1.478.964,85” y en consecuencia se condene en costas procesales al Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), de conformidad con lo dispuesto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

-IV-

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

Corresponde a esta Sala pronunciarse sobre la apelación ejercida por el apoderado judicial de la contribuyente, y al respecto se destaca lo siguiente:

La presente controversia se circunscribe a determinar si el tribunal de instancia incurrió en “errada apreciación del derecho” al haber considerado el pago del monto reparado como una renuncia de su derecho al reintegro para luego entrar a dilucidar si las utilidades se encuentran gravadas con la alícuota del 2% conforme al numeral 1 del artículo 10 de la Ley del entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), y si las bonificaciones pagadas por los conceptos de “descanso o período pre y post natal, sobretiempo y por jornada extraordinaria nocturna, por comidas y transporte urbano, sábados, domingos y feriados, compensación por traslados y bono vacacional” forman parte o no de la base imponible de la contribución del citado 2%.

1. - De la “errada apreciación del derecho”.

   Sobre el particular adujo el apoderado judicial de la empresa Compañía Anónima Nacional Teléfonos de Venezuela (CANTV) que en la recurrida se aprecia una errada apreciación del derecho, por cuanto el hecho de que la contribuyente haya presentado un pago puro y simple “en forma alguna implica una renuncia tácita de sus derechos, tan es así que la norma del artículo 179 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón del tiempo, establecía que para la procedencia de la reclamación no es necesario haber pagado bajo protesta”.

   Señalando además que la citada sociedad mercantil cumple con los requisitos de procedencia para el reintegro de lo pagado indebidamente, pues por una parte resulta improcedente la obligación cuya repetición se pretende y por la otra porque la acción de reclamo no se encuentra prescrita, tal como lo prevén los artículos 52, 53 y 177 del Código Orgánico Tributario de 1994.

   Visto lo anterior, esta Sala destaca lo siguiente:

   El artículo 177 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente ratione temporis, copiado a la letra señala:

   Artículo 177. Los contribuyentes o los responsables podrán reclamar la restitución de lo pagado indebidamente por tributos, intereses, sanciones y recargos, siempre que no estén prescritos

   .

   La disposición normativa que antecede deja en evidencia la posibilidad de que los contribuyentes o los responsables puedan solicitar o reclamar la restitución de aquellas cantidades pagadas indebidamente por concepto de tributos, siendo la prescripción la limitante para la procedencia de tal restitución.

   Lo anterior, se pone igualmente de relieve a través de lo consagrado por el legislador del año 1994 en el artículo 179 del mencionado instrumento normativo, cuando estableció que “Para la procedencia de la reclamación, no es necesario haber pagado bajo protesta”, con lo cual se desprende que los pagos efectuados bajo objeciones no se erigen como la única alternativa para solicitar el reintegro de las cantidades tributarias pagadas indebidamente, sino que deja abierta la posibilidad de que esos reintegros puedan reclamarse aún cuando no sea verificada tal protesta, pues como se refirió precedentemente la limitante para su procedencia está enmarcada por la prescripción, siendo que el presente caso no se evidencia su ocurrencia.

   En efecto, desde la fecha en que la contribuyente efectuó el pago de lo que reclama por vía de reintegro, esto es, el 20 de marzo de 1998, hasta la fecha en que solicitó dicho reintegro (30/10/98) no se había verificado el lapso de los cuatro (4) años a que hace referencia el artículo 52 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente ratione temporis.

   De manera que tal como fue expuesto por el apoderado judicial de la prenombrada sociedad mercantil, el tribunal de instancia erró al considerar que la “aceptación total o parcial del reparo tiene por efecto conferir firmeza e inmutabilidad al acta fiscal y conlleva la tácita renuncia del contribuyente de ejercer los recursos legalmente establecidos en contra de ella”, por cuanto tal afirmación se aleja del propósito establecido en las normas antes citadas y a su vez, constituiría una lesión al derecho fundamental de la defensa que debe ser garantizado en todo procedimiento.

   En este sentido, debe esta Alzada declarar con lugar la apelación incoada por la representación judicial de la empresa Compañía Anónima Nacional Teléfonos de Venezuela (CANTV), contra la sentencia N° 077/2008 del 4 de agosto de 2008, dictada por el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas. En consecuencia, se revoca el citado fallo. Así se decide.

   Ahora bien, a los fines de garantizar el principio fundamental de “justicia sin dilaciones indebidas y sin formalismos o reposiciones inútiles”, esta Sala entra a conocer sobre el fondo de la controversia relativo a si las utilidades se encuentran gravadas con la alícuota del 2% conforme al numeral 1 del artículo 10 de la Ley del entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), y si las bonificaciones pagadas por los conceptos de “descanso o período pre y post natal, sobretiempo y por jornada extraordinaria nocturna, por comidas y transporte urbano, sábados, domingos y feriados, compensación por traslados y bono vacacional” forman parte o no de la base imponible de la contribución del citado 2%. Así se declara.

   Del reparo formulado.

   Alegó la contribuyente que “las utilidades no pueden ser gravadas con la alícuota del 2% correspondiente a los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, puesto que las utilidades tiene su propia alícuota o tipo aplicable prevista en el numeral 2 que es el medio por ciento (1/2%), y que las bonificaciones pagadas por la contribuyente de forma esporádica o accidental por conceptos de descanso o período pre y post natal, sobretiempo y por jornada extraordinaria nocturna, por comidas y transporte urbano, sábados, domingos y feriados, compensación por traslados y bono vacacional”, no forman parte de la base imponible de la contribución del 2% prevista en el numeral 1 del artículo 10 de la mencionada ley.

   Al respecto, este Alto Tribunal estima pertinente ratificar una vez más la pacífica jurisprudencia que ha venido sosteniendo en torno la gravabilidad de la partida de utilidades con el aporte patronal del 2% dispuesto en el numeral 1 del artículo 10 de la entonces vigente Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, reiterada desde la sentencia dictada en fecha 5 de abril de 1994 (caso: Compañía Anónima Nacional de Cementos), hasta sus fallos Nº 00781 de fecha 04 de junio de 2002 (caso: Makro Comercializadora, S.A.); Nº 1.624 del 22 de octubre de 2003 (caso: Banco Caracas, Banco Universal, C.A.); N° 00003 del 27 de enero de 2004 (caso: Hilados Flexilón, S.A.); N° 05211 de fecha 27 de julio de 2005 (caso: Damler Chrysler de Venezuela, L.L.C.); N° 05762 de fecha 28 de septiembre de 2005 (caso: Ford Motor de Venezuela, S.A.) y N° 01657 del 28 de junio 2006 (caso: Nestlé de Venezuela, S.A.), entre otros, en las que quedó sentado su criterio en los términos siguientes:

   (...) Ante tales circunstancias, considera oportuno esta Sala observar lo preceptuado por el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), el cual es del siguiente tenor:

   ‘El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, de las aportaciones siguientes:

   1. Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento (2%) del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.

   2. El medio por ciento (½%) de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del instituto, con la indicación de la procedencia.

   3. Una contribución del Estado equivalente a un veinte por ciento (20%) como mínimo, del montante anual de los aportes señalados en los numerales 1 y 2 de este artículo.

   4. Las donaciones y legados de personas naturales o jurídicas, hechas al Instituto.’ (Destacado de la Sala).

   Del análisis de la disposición supra transcrita se observa que el legislador en el texto de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), estableció una contribución a cargo de patronos y de trabajadores, y cuyo sujeto activo es el propio Instituto. Esta contribución comprendida dentro de las denominadas contribuciones parafiscales, que son aquellas recabadas por ciertos entes públicos para lograr su financiamiento autónomo, fue establecida en forma diferente según se trate de patronos o de trabajadores.

   Así de la norma en referencia se constata la existencia de dos contribuciones parafiscales con sujetos pasivos distintos y alícuotas impositivas diferentes, la primera de ellas, de carácter periódico, a cargo de los patronos de los establecimientos que ejerzan actividades comerciales o industriales y que no pertenezcan a ninguno de los distintos entes político territoriales, cuya base imponible está determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y demás remuneraciones pagadas a los trabajadores, calculada en aplicación de una alícuota impositiva del dos por ciento (2%); la segunda, tiene como sujetos pasivos a los obreros y empleados de tales establecimientos, es fijada tomando como base imponible las utilidades anuales pagadas a dichos trabajadores a las cuales les será aplicable la alícuota del medio por ciento ½%, debiendo ser retenida por el patrono por mandato de la Ley; criterio este que ya había sido sostenido por esta Sala en anteriores oportunidades (caso Compañía Anónima Fábrica Nacional de Cementos del 5/4/94).

   Respecto a la contribución parafiscal consagrada en el numeral 1 del señalado artículo 10 de la Ley Sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), se observa que su base imponible viene determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados por los empleadores a sus trabajadores. Ahora bien, el objeto a dilucidar en la presente controversia se contrae a decidir si dentro de la expresión ‘remuneraciones de cualquier especie’, pueden comprenderse a las utilidades anuales pagadas por dichos empleadores a sus trabajadores a los efectos del gravamen establecido en el referido numeral.

   Ahora bien, de la lectura y análisis del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, arriba transcrito, se observa que el legislador consagró, a los fines del cálculo de la contribución parafiscal establecida en el numeral 1, que la base imponible estuviera determinada por la aplicación de un porcentaje fijo (2%), sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie que perciban los trabajadores de sus patronos; en este sentido, se observa que cuando dicha Ley alude a tales conceptos lo hace, si bien estableciendo una distinción según el tipo de contraprestación económica percibida por los trabajadores de acuerdo a sus labores, atendiendo a la connotación salarial remunerativa con ocasión de la relación laboral. En consecuencia, al indicarse que la base para el cálculo de la contribución citada se encuentra conformada por los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie se hace referencia es al pago que efectúan los empleadores a sus trabajadores con ocasión de la prestación por parte de los trabajadores de una determinada actividad.

   Cuando el numeral 1 del citado artículo hace referencia a los conceptos arriba indicados está refiriéndose expresamente al carácter salarial de dichas remuneraciones; en consecuencia, considera esta alzada que cuando dicha disposición hace mención a `remuneraciones de cualquier especie’, alude a otras remuneraciones pagadas por los empleadores distintas a los sueldos, salarios y jornales que no hayan sido establecidas en el texto del señalado cuerpo normativo en dicho numeral o en otro de sus numerales; esto como derivado de una sana interpretación en conjunto de lo dispuesto por la señalada norma, la cual no puede ser valorada en forma aislada sino atendiendo al contexto en que fue concebida dicha contribución. Así, de la simple observancia de la norma contenida en el artículo 10 de la señalada Ley, se advierte que el legislador al momento de establecer la contribución parafiscal en referencia gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, es decir, el propio legislador quiso distinguir la contribución parafiscal contenida en dicha ley atendiendo no sólo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma, así como de acuerdo a la base imponible para realizar el cálculo de dicha contribución.

   Por todo lo anterior, debe esta Sala concluir que al ser las contribuciones parafiscales contenidas en los numerales 1 y 2 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, distintas, y por estar las utilidades expresamente gravadas conforme a lo dispuesto por el numeral 2 del señalado artículo con una alícuota del ½%, no puede el instituto imponer el gravamen consagrado en el numeral 1 sobre las mismas (…)

   . (Destacado de la Sala).

   Aplicando el criterio jurisprudencial al caso bajo análisis, concluye esta Sala que, conforme fue alegado por la contribuyente el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho, por haber interpretado de manera incorrecta que las utilidades resultan gravables a los fines del cálculo de la contribución del dos por ciento (2%), prevista en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), pues tal como lo dispone el numeral 2 del aludido artículo, dichas utilidades ya se encuentran gravadas con una alícuota impositiva del medio por ciento (½%) distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, siendo además, que se trata de una remuneración complementaria y aleatoria, en tanto que la empresa haya obtenido beneficios, sólo pagadera en proporción a los meses de servicios prestados, no así en función de la jornada diaria de trabajo, debiendo excluirse por consiguiente, del cálculo del salario normal todos aquellos beneficios o prestaciones obtenidas por los trabajadores de manera esporádica, accidental o respecto de los cuales no exista seguridad o certeza en cuanto a su percepción. Así se declara.

   Ahora bien, en cuanto a los rubros referentes a: “descanso o período pre y post natal, sobretiempo y por jornada extraordinaria nocturna, por comidas y transporte urbano, sábados, domingos y feriados, compensación por traslados y bono vacacional” la Sala reproduce las consideraciones efectuadas sobre la gravabilidad de las utilidades, vale decir, que dichos conceptos no están incluidos dentro de las definiciones de salario ni sueldos, ni bajo la frase de “remuneraciones de cualquier especie”; por cuanto se trata de remuneraciones complementarias de carácter accidental o extraordinario dirigidas a beneficiar una situación especial de los empleados, pero que no implican un pago regular, como consecuencia de las labores ejecutadas por éstos durante la jornada ordinaria de trabajo (vid. Sentencias Nros. 03676 del 2 de junio de 2005, caso: Laboratorios Gentek, C.A., y 00422 del fecha 1º de abril de 2009, caso: Procter & Gamble Industrial, S.C.A., SPA/TSJ). Así se decide.

   Respecto de la actualización monetaria y los intereses compensatorios, esta Sala observa:

   A tal efecto, considera oportuno citar el criterio asumido por la Sala Constitucional en cuanto a la exigibilidad de los intereses compensatorios y de la actualización monetaria, reiterado en múltiples oportunidades, el cual se expone a continuación:

   (…) debe esta Sala ceñirse a lo expuesto en sentencia No. 1.046 de fecha 14 de diciembre de 1999, dictada por la entonces Corte Suprema de Justicia, en pleno, aclarada respecto a los efectos en el tiempo, por la Sala Constitucional de este Supremo Tribunal, mediante fallo No. 816 de fecha 26 de julio de 2000, conforme al cual se estableció lo siguiente:

   ‘(…)

   En efecto, con fundamento en los aludidos principios de presunción de constitucionalidad del acto normativo y de presunción de legalidad del acto administrativo, el Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria tenía la obligación de sujetarse a lo que establecía el Parágrafo Único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario, dictando los correspondientes reparos contentivos del cobro, tanto del tributo omitido, como de la actualización monetaria e intereses compensatorios, en los casos en que fuere procedente. Por lo cual, tal actividad se fundaba en una norma vigente, cuyo contenido no había sido anulado.

   Ahora bien, la no existencia en el universo jurídico de una norma como la declarada inconstitucional en la sentencia que es objeto de aclaratoria en esta oportunidad tiene un doble efecto protector para ambos sujetos de la mencionada relación obligacional; la del ciudadano, a quien ya no se le podrá exigir, ni aun respecto de aquellos actos que, no estando definitivamente firmes, hubiesen nacido con anterioridad a la fecha en que fue declarada la inconstitucionalidad de la norma, pago alguno por concepto de intereses compensatorios y actualización monetaria de la deuda tributaria; y la de la Administración, quien, asimismo, en los casos de deudas frente a los administrados (por ejemplo, el caso del reintegro de lo pagado indebidamente) tampoco le será exigible los efectos de la norma declarada inconstitucional.

   Por las razones anteriormente expuestas, esta Sala Constitucional como máximo garante de la constitucionalidad, y atendiendo a los principios de justicia, seguridad jurídica y responsabilidad social que inspiran a la nueva Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, acuerda otorgar efectos ex nunc a la sentencia dictada por la Sala Plena de la entonces Corte Suprema de Justicia, desde la publicación del fallo por la Sala Plena, esto es, desde el 14 de diciembre de 1999, ya que a partir de esta fecha no cabía dudas sobre la inconstitucionalidad y consiguiente nulidad del Parágrafo Único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario. En consecuencia, se declara que la nulidad de la referida norma no incide sobre la validez y eficacia de los actos dictados con fundamento en el referido Parágrafo Único del artículo 59, que para la referida fecha (14/12/1999) hayan quedado definitivamente firmes, en virtud de un acto administrativo que no haya sido recurrido, o por haber recaído decisión judicial que causara cosa juzgada. Así se declara’.

   (Vid. entre otras, sentencias de esta Sala Nros. 02978, 00743 y 00500 de fechas 20 de diciembre de 2006, 17 de mayo de 2007 y 24 de abril de 2008, casos Materiales de Plomería, C.A. (MAPLOCA), Praxair Venezuela, C.A., y Ferretería Glugliotta, C.A., respectivamente).

   La sentencia aclaratoria de la Sala Constitucional arriba trascrita, despejó cualquier duda con relación a los efectos en el tiempo de la procedencia de la actualización monetaria y de los intereses compensatorios, previstos en el Parágrafo Único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, dejando establecido que sólo será exigible la actualización monetaria e intereses compensatorios respecto a los actos administrativos tributarios “definitivamente firmes” para la fecha de la declaratoria de inconstitucionalidad aquí analizada (14-12-1999).

   Ahora bien, siendo que en el caso de autos el acto administrativo tributario aún no ha quedado “definitivamente firme”, es por lo que la Sala declara la improcedencia de los montos exigidos por actualización monetaria e intereses compensatorios, por la inconstitucionalidad del Parágrafo Único del Artículo 59 del Código Orgánico Tributario, declarada por la entonces Corte Suprema de Justicia en pleno de fecha 14 de diciembre de 1999. Así se establece.

   Con relación a la exigibilidad de los intereses moratorios, vale destacar que la Sala Constitucional de este M.Ó. deJ., mediante sentencia N° 1490 de fecha 13 de julio de 2007, dispuso lo siguiente:

   De lo anterior se colige, con indubitable claridad que, en su sentencia del 26 de julio de 2000, esta Sala Constitucional siguió el criterio expuesto por la Sala Político Administrativa en el año 1993 (caso: ‘MADOSA’), ratificado por la Sala Plena en su decisión dictada el 14 de diciembre de 1999, respecto de la oportunidad para que se generen los intereses moratorios, los cuales se producen una vez que la obligación tributaria se hace exigible, esto es, desde el vencimiento del plazo concedido para su pago, por haber transcurrido íntegramente sin haberse suspendido la eficacia del acto por la interposición de algún recurso, o bien porque de haberse impugnado legalmente, ya fueron decididos los recursos y se ha declarado firme el acto de liquidación objeto de impugnación.

   (…)

   Al respecto, desde la oportunidad en que esta Sala dictó su fallo No. 818 (sic) del 26 de julio de 2000, con ocasión de la aclaratoria de la decisión dictada por la Corte en Pleno de la Corte Suprema de Justicia el 14 de diciembre de 1999, hasta el presente fallo, se precisa que esta Sala Constitucional no ha modificado, ni menos aún se ha apartado en modo alguno, de la jurisprudencia reiterada en su decisión del 26 de julio de 2000, en cuanto al momento en que se causan los intereses moratorios por el incumplimiento de la obligación tributaria.

   Por tal motivo, esta Sala observa que en el caso de autos, la Sala Político Administrativa se apartó de la jurisprudencia seguida por esta Sala Constitucional en la materia que nos ocupa, pues declaró que el vencimiento del plazo fijado para el cumplimiento de la obligación, produce la mora generadora de intereses, los cuales se causan automáticamente sin que se requiera ninguna otra condición o actuación de la Administración Tributaria para hacer líquida la deuda o para requerir el pago.

   En contraposición con lo anterior, esta Sala Constitucional, en su decisión del 26 de julio de 2000, reiteró el criterio de la ‘exigibilidad’ de la obligación como requisito para que se generen los intereses moratorios, los cuales surgen una vez que el respectivo reparo formulado por la Administración Tributaria adquiere firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firmes las decisiones dictadas con ocasión de los recursos interpuestos, y no inmediatamente al vencimiento del plazo fijado para el cumplimiento de la obligación, con independencia de la intervención de la Administración Tributaria.

   Con base en la interpretación vinculante antes transcrita, de conformidad con el artículo 335 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, esta Sala reitera el criterio sentado por la entonces Corte Suprema de Justicia en Pleno, en sentencia de fecha 14 de diciembre de 1999, ratificado por la Sala Constitucional en decisión del 26 de julio de 2000, número 816, respecto a la exigibilidad de los intereses moratorios, en la cual se estableció lo siguiente:

   ...una interpretación constitucional del interés moratorio exige su consideración como mecanismo resarcitorio y no punitivo y, de allí, la interpretación de la exigibilidad como vencimiento del plazo con base a los principios aplicables a las obligaciones de naturaleza civil, esto es, la exigencia del vencimiento de los plazos para su pago o impugnación o la firmeza de la obligación producida como consecuencia de la decisión de los recursos que se hayan ejercido, a los fines del cálculo de los intereses moratorios, insiste la Corte en que a la luz de la redacción del artículo 59, no queda duda de que la exigibilidad, como se había venido interpretando por el Supremo Tribunal, en su Sala Político-Administrativa, es presupuesto de la indemnización por mora allí prevista.

   Consecuencialmente, los intereses moratorios deben calcularse a partir de la fecha en que, habiéndose determinado y liquidado el impuesto a pagar y siendo exigible la obligación, el contribuyente incurrió en mora y no desde el día siguiente a aquel en que termina el ejercicio respectivo. Estos intereses suponen una obligación dineraria cuyo objeto es una cantidad líquida concretamente, un impuesto definitivamente exigible y liquidado con expresión de su monto.

   Cuando se prevén los intereses moratorios en el Código Orgánico Tributario se evidencia la necesidad de observar un plazo (precisamente para determinar el incumplimiento de la contraprestación) dentro del cual ha de realizarse el pago y un acto administrativo definitivamente firme que así lo disponga en atención a las disposiciones legales pertinentes, so pena de que el contribuyente incurra en mora respecto de su obligación fiscal. Vuelve, pues, esta Corte, en base a los razonamientos que preceden, al criterio que pacíficamente había venido sosteniendo hasta el 7 de abril de 1.999, en el sentido de que se retoma la exigibilidad de la deuda tributaria como elemento esencial para que se causen los intereses moratorios a que se refiere la primera parte del artículo 59 del Código Orgánico Tributario.

   Es con base a estas consideraciones que la Corte estima que el artículo 59 del Código Orgánico Tributario fija intereses moratorios, de acuerdo con los principios que regulan esta figura como resarcimiento al retardo en el cumplimiento de las obligaciones civiles (tributarias en este caso) y, de allí, que el mismo no resulte inconstitucional como se ha denunciado. Así se declara

   . (Sentencia expediente 1046, Caso: J.O.P.P. y otros) (Subrayado de la Sala).

   Conforme a lo expuesto precedentemente, esta Sala considera que en el caso de autos no están dados los supuestos contemplados para la determinación de intereses moratorios, ya que el acto cuestionado no se encuentra firme, razón por la cual resulta improcedente su exigibilidad. Así se declara.

   Finalmente, con relación a la multa impuesta, esta Alzada ordena al Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) efectuar su recálculo respecto a la cantidad no objeto a reintegro. Así se decide.

   Con fuerza en lo anteriormente expuesto, debe esta Sala declarar con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la representación judicial de la empresa Compañía Anónima Nacional Teléfonos de Venezuela (CANTV). En consecuencia, se anula la Resolución N° 210.100/161 del 30 de julio de 1999 y se ordena al Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) efectuar el reintegro de las cantidades correspondientes a los rubros: “utilidades, descanso o período pre y post natal, sobretiempo y por jornada extraordinaria nocturna, por comidas y transporte urbano, sábados, domingos y feriados, compensación por traslados y bono vacacional, actualización monetaria, intereses compensatorios e intereses moratorios”. Asimismo, se ordena al citado ente realizar el recálculo de la multa impuesta, respecto a la cantidad no objeto a reintegro. Así se declara.

   -V-

   DECISIÓN

   En virtud de los razonamientos anteriormente expuestos, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1. CON LUGAR el recurso de apelación ejercido por la sociedad mercantil Compañía Anónima Nacional Teléfonos de Venezuela (CANTV) contra la sentencia N° 077/2008 del 4 de agosto de 2008, dictada por el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas. En consecuencia, se revoca el citado fallo.

2. CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la representación judicial de la empresa Compañía Anónima Nacional Teléfonos de Venezuela (CANTV). En consecuencia, se anula la Resolución N° 210.100/161 del 30 de julio de 1999 y se ordena al Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) efectuar el reintegro de las cantidades correspondientes a los rubros: “utilidades, descanso o período pre y post natal, sobretiempo y por jornada extraordinaria nocturna, por comidas y transporte urbano, sábados, domingos y feriados, compensación por traslados y bono vacacional, actualización monetaria, intereses compensatorios e intereses moratorios”. Asimismo, se ordena al citado ente realizar el recálculo de la multa impuesta, respecto a la cantidad que no es objeto de reintegro.

   Publíquese, regístrese y notifíquese. Devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

   Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los seis (06) días del mes de julio del año dos mil diez (2010). Años 200º de la Independencia y 151º de la Federación.

   La Presidenta

   EVELYN MARRERO ORTÍZ

   La Vicepresidenta - Ponente

   YOLANDA J.G.

   Los Magistrados,

   L.I. ZERPA

   HADEL MOSTAFÁ PAOLINI

   E.G.R.

   La Secretaria,

   S.Y.G.

   En siete (07) de julio del año dos mil diez, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00642, la cual no está firmada por la Magistrada Evelyn Marrero Ortíz, por no estar presente en la discusión por motivos justificados.

   La Secretaria,

   S.Y.G.