Decision nº 1597 of Juzgado Superior Sexto de lo Contencioso Tributario of Caracas, of November 27, 2013
Resolution Date | November 27, 2013 |
Issuing Organization | Juzgado Superior Sexto de lo Contencioso Tributario |
Judge | Gabriel Fernández Rodríguez |
Procedure | Parcialmente Con Lugar |
REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
Caracas, 27 de Noviembre de 2013.
203º y 154º
ASUNTO: AF46-U-2002-000148. SENTENCIA Nº 1597.
ASUNTO ANTIGUO: 1.875
En fecha dieciocho (18) de Enero de 2002, el ciudadano O.E.B.G., titular de la cédula de identidad Nº 3.236.433, actuando en su carácter de Presidente de la contribuyente “TIPOGRAFIA Y LITOGRAFIA CHIA, C.A.”, inscrita en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal (hoy Distrito Capital) y Estado Miranda, en fecha seis (06) de Agosto de 1990, bajo el Nº. 65, Tomo 40-A-Pro., y en el Registro de Información Fiscal (R.I.F.) bajo el Nº J-00329208-7, asistido por el ciudadano A.J.B.G., titular de la cédula de identidad Nº 3.711.404 e inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nº 51.843, interpuso Recurso Contencioso Tributario por denegación tácita del Recurso Jerárquico ejercido contra la Resolución Nº SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-00180 de fecha doce (12) de Febrero de 2001, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y la Planilla para Pagar Nº H-1015000165 de fecha veintinueve (29) de Marzo de 2001, para el ejercicio fiscal comprendido entre el 01-01-1998 hasta el 31-01-1998, por monto de Bs. 162.000,00 (Multa), equivalente actualmente a Bs. 162,00 en virtud de la reconversión monetaria que entró en vigencia el primero (01) de Enero de 2008, según el Decreto con rango, valor y fuerza de Ley de Reconversión Monetaria N° 5.229, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 38.638 del seis (06) de Marzo de 2007.
Proveniente de la distribución efectuada el veintidós (22) de Enero de 2002, por el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, se le dio entrada al Recurso en fecha treinta (30) de Enero de 2002 bajo el Nº 1.875, actualmente Asunto Nº AF46-U-2002-000148, se ordenó notificar a las partes y solicitar el envío del expediente administrativo.
Estando las partes a derecho y observado el cumplimiento de los extremos procesales pertinentes, se admitió dicho recurso mediante Sentencia Interlocutoria S/N de fecha veinte (20) de Mayo de 2002, ordenándose su tramitación y sustanciación correspondiente; venciendo el lapso de promoción de pruebas el catorce (14) de Junio de 2002, dejándose constancia que ninguna de las partes hizo uso de ese derecho por auto de fecha diecinueve (19) de Junio de 2002.
Vencido el lapso de evacuación de pruebas en fecha dieciocho (18) de Octubre de 2002, se fijó la oportunidad de informes, la cual fue celebrada el cuatro (04) de Diciembre de 2002, compareciendo la ciudadana M.D.L.C., titular de la cédula de identidad Nº 12.446.692 e inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 75.331, actuando en su carácter de sustituta de la entonces ciudadana Procuradora General de la República, quien consignó copia simple del poder que acredita su representación, al igual que conclusiones escritas del caso y copia certificada del Expediente Administrativo; y el ciudadano A.J.B.G., antes identificado, actuando en su carácter de apoderado judicial de la recurrente, quien consignó copia simple del poder que acredita su representación y escrito de informes, quedando la causa vista para sentencia en fecha quince (15) de Enero de 2003.
Posteriormente en fecha veintiuno (21) de Noviembre 2013, el ciudadano G.Á.F.R., Juez Provisorio de este Órgano Jurisdiccional, se aboca al conocimiento de la causa a los fines de dar cumplimiento a lo previsto en el artículo 90 del Código de Procedimiento Civil, no encontrándose incurso en causal de inhibición alguna; y así mismo destaca que comparte el criterio reiterado de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia del veintitrés (23) de Octubre de 2002 (caso: Módulos Habitacionales, C.A.) donde se indicó:
"... el avocamiento (sic) de un nuevo Juez sea ordinario, accidental o especial, al conocimiento de una causa ya iniciada, debe ser notificado a las partes, aunque no lo diga la ley expresamente, para permitirle a éstas, en presencia de alguna de las causales taxativamente establecidas, ejercer la recusación oportuna, y de proceder ésta, con la designación del nuevo juzgador, garantizar a las partes su derecho a ser oídas por un tribunal competente, independiente e imparcial, establecido de acuerdo a la ley, derecho éste comprendido en el concepto más amplio de derecho de defensa, a la tutela judicial efectiva y al debido proceso.
Siendo ello así, la falta de notificación a las partes del avocamiento (sic) de un nuevo Juez al conocimiento de una causa en curso, podría constituir una violación de la garantía constitucional del derecho de defensa; no obstante, considera esta Sala que, para configurarse tal violación, es necesario que, efectivamente, el nuevo Juez se encuentre incurso en alguno de los supuestos contenidos en alguna de las causales de recusación taxativamente establecidas, porque, de no ser así, el recurso ejercido resultaría inútil y la situación procesal permanecería siendo la misma”. (Destacado de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia).
En la oportunidad procesal de dictar Sentencia, este Órgano Jurisdiccional procede a ello previa exposición de las consideraciones siguientes:
- I -
Con ocasión de la verificación fiscal efectuada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT, al contribuyente “TIPOGRAFIA Y LITOGRAFIA CHIA, C.A.”, para verificar el cumplimiento de Deberes Formales en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, fue emitida la Resolución de Imposición de Sanción Nº SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-00180 en fecha doce (12) de Febrero de 2001, la cual dejó constancia que no mantiene los libros de compras y ventas en el establecimiento, contraviniendo así lo dispuesto en los artículos 103 y 126 numeral 1 literal “a” del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con los establecido en el artículo 50 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y los artículos 73 y 74 de su Reglamento, aplicando en consecuencia la sanción establecida en el artículo 108 del Código Orgánico Tributario, la cual quedó calculada en 30 Unidades Tributarias de conformidad con lo establecido en el artículo 37 del Código Penal por remisión del artículo 71 del Código Orgánico Tributario aplicable.
No estando conforme con tal decisión administrativa la recurrente ejerció Recurso Jerárquico y luego por denegación tácita, procedió en fecha dieciocho (18) de Enero de 2002 a interponer Recurso Contencioso Tributario el cual fundamentó alegando que los actos administrativos impugnados no señalan los fundamentos de hecho y de derecho que originaron el reparo. Además expone que la funcionaria se presentó a la sede de la contribuyente el día Viernes dieciséis (16) de Enero de 1998, a las seis de la tarde (06:00 pm), justo en el momento en que estaban terminando de prestar servicios laborales, por lo cual se le notificó que los libros se encontraban en la sede de la empresa, pero en la oficina del contador, la cual se encontraba bajo llave, razón por la cual la funcionaria notificó que volvería el Lunes siguiente. Es por estas razones que expone que el acto esta viciado de nulidad, motivado a la lesión, limitación y restricción de los derechos de la contribuyente, lo cual acarrea un vicio de nulidad por estar el acto inmotivado.
Continua exponiendo en su escrito que tanto la Resolución como la Planilla para Pagar, tienen graves vicios de forma, en virtud de que no contienen la firma autógrafa del funcionario que las suscribe, lo cual afecta su validez.
Finalmente alegan que la Administración Tributaria al aplicar la sanción no tomó en consideración las circunstancias atenuantes previstas en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario, ya que no tenían la intención de causar el hecho imputado y tampoco han cometido ningún tipo de violación a las normas tributarias en los 3 años anteriores.
Ahora bien, en la oportunidad de informes la representación de la Procuraduría General de la República expone:
1) En relación a la inmotivación explana que del simple examen de la Resolución puede colegirse sin mayor esfuerzo interpretativo que la Administración Tributaria ante el incumplimiento de la contribuyente de su deber formal previsto en el artículo 126 numeral 1 literal “a” del Código Orgánico Tributario de 1994, se hizo merecedora de la sanción que contrae el artículo 108 eiusdem, aplicada en su término medio.
Expone que la parte actora ha tenido la posibilidad de conocer los fundamentos de hecho y de derecho según se evidencia de lo aducido por ésta en su escrito recursivo, cuando expone: “…Si bien es cierto, que en el cuerpo de la Resolución (Pag.1) se indica que en visita fiscal efectuada en fecha 16 de enero de 1998, se constató que la contribuyente no mantiene los libros de compras y ventas en el establecimiento, hecho que significa infracción al artículo 50 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y artículos 73 y 74 de su Reglamento…”. De modo que a su decir, resulta falaz tal argumento, toda vez que en el acto recurrido constan las razones de hecho y de derecho en las cuales la Administración Tributaria se basó para su dictamen, en consecuencia solicita se deseche por impertinente el alegato de la recurrente según el cual el acto se encuentra viciado de inmotivación.
2) En cuanto al planteamiento esgrimido por la recurrente referente a desvirtuar la procedencia de la multa, so pretexto de que la funcionaria supuestamente acudió a fiscalizar fuera del horario laboral de la Empresa, expone la Representación Fiscal que se trata de desviar el conocimiento del juzgador hacia aspectos no debatidos, máxime cuando ni siquiera existe un indicio de ello, pues la simple afirmación de algo no enerva per se, el actuar de la Administración que por demás se encuentra asentado en un documento público que goza de presunción iuris tantum, de modo que lo asentado en el Acta debe declararse firme por no haber sido desvirtuado.
3) En relación con la pretensión de invalidar el contenido de la Resolución de Sanción mediante la afirmación de que se encuentra viciada en su forma por cuanto solo contiene una firma en sello húmedo, pasa la Representación Fiscal a transcribir el artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos en relación a la firma autógrafa, y hacer referencia al Decreto Nº 1.573 de fecha cinco (05) de Agosto de 1982.
En este sentido expone la Representación Fiscal que el artículo 113 del Código Orgánico Tributario establece que para la validez de los documentos emitidos por la administración, mediante sistemas computarizados, no es necesario que contenga firmas autógrafas sino los datos e información necesaria para la acertada compresión de su origen y contenido. Por lo cual concluye que resulta impertinente el alegato según el cual supone la recurrente que la resolución se encuentra viciada en su forma por contener firma en sello húmedo.
4) Finalmente en relación al alegato expuesto sobre las circunstancias atenuantes, la Representación Fiscal explana que la atenuante representada por no haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad, no debe confundirse con la menor o mayor intensidad con que es sancionado un hecho particular tipificado como infracción, pues la condición eficiente para que ésta opere a favor del sujeto imputado, es que la acción u omisión tipificada como infracción de menor gravedad derive de una trasgresión mas dañosa sancionada con mayor gravedad. Con base a lo antes señalado expone que la administración no atribuyó un efecto mas grave que el que se produce como consecuencia del incumplimiento relativo a la no conservación de los Libros de Compras y Ventas en el establecimiento.
Ahora bien, en el escrito de Informes de la parte actora, su apoderado judicial expone que en el escrito recursivo se solicita la nulidad de la Resolución Nº SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-00180 de fecha doce (12) de Febrero de 2001 y la Planilla para Pagar (Liquidación), dado que la Administración incurrió en los siguientes vicios:
1) Falta de Motivación del Acto Administrativo contenido en la Planilla de Liquidación, dado que no expresa en forma sucinta los hechos, el derecho ni las razones que tuvo la Administración para aplicar la multa en la forma que lo hizo, sin tomar en consideración las circunstancias atenuantes que contempla el artículo 85 del Código Orgánico Tributario en sus numerales 2, 3, 4 y 5.
Continúa exponiendo que la falta de motivación del acto administrativo no solo acarrea la nulidad del acto, si no que da lugar a un estado de indefensión de los administrados o contribuyentes que conlleva a la violación del debido proceso así como al principio de seguridad y certeza jurídica.
2) Expone que es improcedente la sanción prevista en el artículo 104 del Código Orgánico Tributario, ya que la Administración Tributaria impuso la multa sin motivar las razones por las cuales considera que la contribuyente merece una pena de tal magnitud.
Finalmente, el apoderado judicial de la contribuyente, solicita que se declare la nulidad de la Planilla de Liquidación.
- II -
M O T I V A C I Ó N P A R A D E C I D I R
En este sentido este Tribunal observa que la controversia se circunscribe a determinar: i) Si el acto recurrido esta viciado de nulidad absoluta por Inmotivación, por violentar lo establecido en el artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y en consecuencia violar el principio del debido proceso así como la seguridad y certeza jurídica. ii) Si la Resolución tiene vicios de forma según lo establecido en el artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. iii) Si proceden las circunstancias atenuantes previstas en los numerales 2, 3, 4 y 5 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis.
Visto los términos en que ha quedado planteada la controversia, previamente debemos aclarar que las Planillas para Pagar no son actos administrativos a través de los cuales se determinan tributos y sus accesorios, capaces de afectar la esfera de derechos del sujeto pasivo, los mismos son la consecuencia de un acto administrativo previo que causa estado, no contienen una manifestación de voluntad de la administración, tan solo son medios para facilitar el cumplimiento de la voluntad de la Administración Tributaria, y no están sometidos a los requisitos que deben cumplir todo acto administrativo, por tanto no son susceptibles de ser impugnados a través del Recurso incoado. Así se declara.
i) Es de obligación legal que todo acto administrativo que dicte la Administración, esté motivado. Así lo prevé el artículo 9º de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos que textualmente expresa:
"Los actos administrativos de carácter particular deberán ser motivados, excepto los de simple trámite, o salvo disposición expresa de la Ley. A tal efecto, deberán hacer referencia a los hechos y a los fundamentos legales del acto."
A su vez el numeral 5 del artículo 18 ejusdem establece:
"Todo acto administrativo deberá contener:
…omissis…
-
Expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieren sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes;
…omissis…”
Ahora bien, este Tribunal comparte el criterio expresado por la Sala Político Administrativa de nuestro M.T., que en forma reiterada ha establecido en sentencias de fechas: doce (12) de Julio de 1983, veintiuno (21) de Marzo de 1984, nueve (09) de Mayo de 1999 y veintiuno (21) de Noviembre de 2001, lo siguiente:
…omissis…el vicio de inmotivación se produce cuando no es posible conocer cuales fueron los motivos del acto y sus fundamentos legales, o cuando los motivos del acto se destruyen entre sí, por ser contrarios y contradictorios (Sentencia de esta Sala de fecha 9 de mayo de 1991). En efecto, advierte la Sala que la insuficiente inmotivación de los actos administrativos, sólo da lugar a su nulidad cuando no permite a los interesados conocer sus fundamentos legales y los supuestos de hecho que constituyeron los motivos en que se apoyó el órgano administrativo para dictar la decisión, pero no cuando, a pesar de su sucinta motivación, ciertamente, permite conocer la fuente legal, las razones y los hechos apreciados por el funcionario. (Sentencia de esta Sala de fecha 21 de marzo de 1984).
En efecto, tal como lo ha señalado esta Sala en anteriores oportunidades:
‘…la motivación que supone toda resolución administrativa no es necesariamente el hecho de contener dentro del texto que la concreta, una exposición analítica o de expresar los datos o razonamientos en que se funda de manera discriminada extensa (sic); pues una resolución puede considerarse motivada cuando ha sido expedida con base en hechos, datos o cifras concretas y cuando estos consten efectivamente y de manera explícita en el expediente…la motivación del acto puede ser anterior o concomitante y puede estar en el contenido de la norma cuya aplicación se trata si su supuesto es unívoco o simple, es decir, si no llegare a prestarles dudas por parte del interesado’ (sentencia de esta Sala de fecha 12 de julio de 1983).
Cabe destacar que lo fundamental, es que lo señalado por el autor del acto recurrido como motivo legitimante de la sanción, conste efectivamente en el expediente administrativo y esté encuadrado dentro de las previsiones legales respectivas…omissis…
(Sentencia N° 02807 de fecha 21 de noviembre de 2001).
Por consiguiente, tanto de los dispositivos legales como la jurisprudencia anteriormente transcrita se evidencia que todo acto que emane de la Administración debe estar motivado, lo cual no implica una exposición analítica y detallada de los hechos que llevaron a la Administración a sancionar a la contribuyente. Así se observa que el acto impugnado indica lo siguiente:
En visita fiscal efectuada en fecha 16.01.98 se constató que el contribuyente no mantiene los libros de compras y ventas en el establecimiento, hecho que constituye infracción al Artículo 50 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor en concordancia con los Artículos 73 y 74 de su Reglamento.
Los libros en cuestión, según consta en Expediente Nro. 4347, fueron requeridos mediante Acta Nro. SAT-GRTI-RC-DF-1052-4347 de fecha 16.01.98, evidenciándose la infracción resultante en Acta de recepción Nro. SAT-GRTI-RC-1052-4374 de la misma fecha, levantadas por la funcionaria C.G.P., titular de la cédula de identidad Nro. 11.665.611, quien es Fiscal Nacional de Hacienda, facultada mediante Autorización Nro. EF-SAT-GRTI-RC-DF-1052-2362 de fecha 10.12.97, y adscrita a la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Capital.
Por cuanto el hecho antes señalado constituye incumplimiento de los deberes formales tipificados en el Artículo 126, Numeral 1 Literal ‘a’ del Código Orgánico Tributario, de conformidad con lo establecido en el Artículo 103 del Código en comento, lo cual hace procedente la aplicación de la sanción contemplada en el Artículo 108 de dicho Código y como el Artículo 71 del Código Orgánico Tributario, establece la aplicación supletoria de los principios y n.d.D.P., se procede a la aplicación del Artículo 37 del Código Penal, el cual indica que, cuando la Ley castigue un delito o falta con una pena comprendida entre dos límites, se entiende que la normalmente aplicable es el término medio.
En virtud de lo antes expuesto, esta Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, resuelve imponer multa a cargo del contribuyente TIPOGRAFIA Y LITOGRAFIA CHIA, C.A., por la cantidad de Treinta Unidades Tributarias (30 U.T.). En consecuencia, expídase al Sujeto Pasivo ya mencionado Planilla de Liquidación por concepto de multa y por el monto equivalente en Bolívares, que deberá cancelar en una Oficina Receptora de Fondos Nacionales, en el plazo de Veinticinco (25) días hábiles, contados a partir de la notificación de la presente Resolución.
Hay que observar que el Juez de lo Contencioso Tributario como Juez contralor de la conformidad con el derecho de los actos administrativos de contenido tributario que se dicten, es Juez de la legalidad de los mismos y en el caso bajo análisis es conveniente destacar que este Tribunal, una vez efectuada la revisión exhaustiva del acto administrativo impugnado ha evidenciado que el vicio de inmotivación denunciado no existe, por ende no se encuentra violación al principio del debido proceso, como tampoco a la certeza y seguridad jurídica, por cuanto el elemento de la motivación que debe estar contenido en todos los actos administrativos que se emitan, no implica la expresión de todas y cada una de las incidencias y alegatos que se produzcan en la formación de dichos actos, porque si se llenan los requisitos mínimos se considera cumplida la obligación de motivar.
De acuerdo a lo anteriormente expuesto, el recurrente en el caso de autos, pudo conocer los fundamentos del acto administrativo impugnado, dado que independientemente de que la fiscalización llegase finalizando la jornada laboral, la Administración al momento de la visita Fiscal no pudo constatar que los libros de compras y ventas se encontraban en el establecimiento, el cual se encontraba abierto y por tanto debían estar disponibles, lo cual trajo como consecuencia la sanción establecida en el artículo 108 del Código Orgánico Tributario, la cual quedó calculada en 30 Unidades Tributarias de conformidad con lo establecido en el artículo 37 del Código Penal por remisión del artículo 71 del Código Orgánico Tributario, destacándose además que no existe constancia en autos que el recurrente se haya visto impedido de tener acceso al correspondiente expediente administrativo, siendo forzoso para este Juzgado concluir que la Resolución impugnada no adolece del vicio de inmotivación que se denuncia. Así se declara.
ii) En relación al vicio de forma alegado por la contribuyente, referente a que la Resolución no contiene la firma autógrafa del funcionario que la suscribe, el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 1994 aplicable ratione temporis, establece:
Se reputarán legítimos y constituirán títulos jurídicamente válidos, salvo prueba en contrario, los documentos de requerimiento de declaraciones juradas, datos o actos de liquidación de tributos, multas e intereses, emitidos por la Administración Tributaria y efectuados mediante sistemas de computación.
Para la validez de los datos y documentos en referencia, no es necesario que contengan firmas autógrafas sino los datos e información necesarios para la acertada comprensión de su origen y contenido. La validez jurídica de dichos documentos se perfeccionará, siempre que se emita mediante sistema computacional y contenga el facsímil de la firma del funcionario competente de la Administración Tributaria.
En todos los casos, la información que se obtenga de la aplicación del sistema computacional, debe hallarse respaldada por los documentos que la originaron, los cuales deberán ser conservados, en todos los casos, por la Administración Tributaria, hasta que hayan transcurrido dos (2) años posteriores a la fecha del vencimiento del lapso de la prescripción de la obligación tributaria.
Igualmente el artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, establece:
Todo acto administrativo deberá contener:
1. Nombre del Ministerio u organismo a que pertenece el órgano que emite el acto;
2. Nombre del órgano que emite el acto;
3. Lugar y fecha donde el acto es dictado;
4. Nombre de la persona u órgano a quien va dirigido;
5. Expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieren sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes;
6. La decisión respectiva, si fuere el caso;
7. Nombre del funcionario o funcionarios que los suscriben, con indicación de la titularidad con que actúen, e indicación expresa, en caso de actuar por delegación, del número y fecha del acto de delegación que confirió la competencia.
8. El sello de la oficina.
El original del respectivo instrumento contendrá la firma autógrafa del o de los funcionarios que lo suscriban. En el caso de aquellos actos cuya frecuencia lo justifique, se podrá disponer mediante decreto, que la firma de los funcionarios sea estampada por medios mecánicos que ofrezcan garantías de seguridad.
En base a los artículos transcritos, y tomando en consideración el Decreto Nº 1.573 de fecha cinco (05) de Agosto de 1982, el cual establece en su artículo 1 que los funcionarios que emitan actos administrativos contentivos de resoluciones referentes a liquidaciones de impuestos, tasas, multas, intereses, costas procesales y cualesquiera otras rentas que sean administradas por el Ministerio de Hacienda, será estampada por medio de troquel o cualquier otro instrumento mecánico o electrónico que permita su emisión en serie; y luego de evidenciar que la Resolución de Imposición de Sanción N° SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-00180 de fecha doce (12) de Febrero de 2001 (Folio 76 y 77), contiene la firma de la ciudadana L.E.A., en su carácter de Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Capital, según nombramiento que consta en la Resolución Nº 622 de fecha siete (07) de Noviembre de 2000, publicada en la Gaceta Oficial Nº 37.073 de fecha ocho (08) de Noviembre del mismo año, es forzoso para este Juzgador concluir que tal acto administrativo no contiene el vicio de forma denunciado. Así se declara.
iii) En cuanto a la aplicación de la circunstancia atenuante de Responsabilidad Penal Tributaria prevista en el artículo 85, numeral 2, del Código Orgánico Tributario de 1994, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia Nº 00043, de fecha once (11) de Enero de 2006, dejó sentado lo siguiente:
La representación fiscal fundamentó su denuncia de falso supuesto alegando que el artículo arriba transcrito, ‘…indica (sic) las atenuantes y agravantes específicas que deben ser apreciadas para la graduación de las penas, resulta evidente que la sentencia aquí apelada, incurre en el vicio de falso supuesto, al aplicar al presente caso atenuantes que no están previstas en el referido artículo, tales como son: 1) Que al Fisco Nacional no se le ha causado daño monetario apreciable; 2) Ni la contribuyente tuvo intención dolosa al incumplir tal deber formal.’.
En cuanto a la atenuante alegada por la contribuyente referente a que ‘el Fisco Nacional no sufrió daño a nivel económico ya que mi representada no tenia (sic) cantidades de dinero que entregar’, esta Sala observa que dicha circunstancia no se encuentra prevista en la norma dispuesta en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, razón por la cual este M.T. procede a desechar tal argumento. Así se decide.
Con relación a la segunda circunstancia atenuante invocada por la contribuyente como prevista en el numeral 2, del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, referente a que ‘No tuvo intención dolosa al incumplir tal deber formal’, advierte la Sala que, contrariamente a lo decidido por el juzgador de instancia, la misma no es procedente, porque tal y como lo expone la apoderada judicial de la representación del Fisco Nacional, las ‘normas que regulan las formas o procedimientos a que deben ajustarse los contribuyentes para la realización o efectividad de la obligación tributaria material, así como las atinentes a la fiscalización, investigación y control que realiza la Administración con el propósito de constatar el debido cumplimiento de las mismas, tienen un carácter instrumental o adjetivo y su incumplimiento constituye por ende una infracción de tipo objetivo cuya configuración no exige la investigación del elemento intencional. Esto quiere decir que el incumplimiento de estos deberes constituye en esencia una contravención por omisión de disposiciones administrativas tributarias, cuya materialización no admite ningún elemento de valorización subjetiva cuando éstos se configuran y son constatados por la Administración, surgiendo por efecto del acto omisivo, la inmediata consecuencia desfavorable para el contribuyente representada por una sanción de carácter patrimonial.’ (Destacado del escrito).
De este modo, en el presente caso estamos en presencia del supuesto fáctico tipificado en los artículos 103 y 126, numeral 1, literal e) del Código Orgánico Tributario de 1994, que prevén la comisión de una conducta que lleva implícita una acción u omisión que afecta los intereses fiscales.
En este sentido, del contenido del artículo 103 se advierte lo siguiente:
‘Artículo 103. Constituye incumplimiento de los deberes formales toda acción u omisión de sujetos pasivos o terceros, que viole las disposiciones que establecen tales deberes contenidas en este Código, en las leyes especiales, sus reglamentaciones o en disposiciones generales de los organismos administrativos competentes. Constituye también esta infracción la realización de actos tendentes a obstaculizar o impedir las tareas de determinación, fiscalización o investigación de la Administración Tributaria.’.
En el mismo orden de ideas, el artículo 126 dispone:
‘Artículo 126. Los contribuyentes, responsables y terceros están obligados a cumplir con los deberes formales relativos a las tareas de determinación, fiscalización e investigación que realice la Administración Tributaria y, en especial, deberán:
1. Cuando lo requieran las leyes o reglamentos:
(…)
e) Presentar, dentro del plazo fijado, las declaraciones que correspondan.’.
De las normas anteriormente transcritas, se infiere que la sanción tipificada en la referida disposición es aquella que deriva de una conducta objetiva por parte del sujeto infractor.
Por tanto, en el caso de autos, cuando la contribuyente declaró en forma extemporánea el impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, tal acción, a juicio de la Sala, acarrea una responsabilidad objetiva del sujeto infractor que debe subsumirse en la disposiciones contempladas en los artículos en mención.
Conforme a lo expuesto, resulta forzoso para esta alzada declarar la improcedencia de la atenuante acordada por el a quo, igualmente no prevista en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994. Así se declara.
Por las razones expuestas, considera esta Sala que tal como lo denunció la representación fiscal, la sentencia apelada incurre en el vicio de falso supuesto al decidir sobre supuestos de hecho no contemplados en la Ley. Así se declara.
De acuerdo al criterio parcialmente trascrito, este Tribunal estima que la atenuante prevista en el numeral 2 del artículo 85 eiusdem, no puede ser aplicada en el caso concreto, por cuanto el sólo hecho de haber cometido una infracción a un deber formal, produce como consecuencia una sanción que origina una multa, máxime si se trata de incumplimiento de un deber cuya tipificación en este caso se verifica por la conducta omisiva del recurrente de no mantener los libros de compras y ventas en el establecimiento, porque lo que se sanciona es el incumplimiento objetivo y no la intencionalidad en el incumplimiento de un deber de este tipo, ya que no se trata de que tan grave pueda ser el daño, sino de que el recurrente haya cometido una infracción tributaria quebrantando la Ley al no adecuar su conducta a lo exigido por el legislador tributario y así se declara.
En lo que atañe a la circunstancia que atenúa la pena impuesta, prevista en el numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994 aplicable rationae temporis, como lo es “La presentación o declaración espontánea para regularizar el crédito tributario”, este Tribunal advierte que, dicha atenuante se refiere a aquellas situaciones en que el contribuyente, no mediando actuación fiscalizadora alguna, advierte un error en su autoliquidación ya presentada y proceda a corregirlo, mediante declaración sustitutiva y el pago de la deuda tributaria; o bien, no habiendo cumplido oportunamente dicha obligación formal, presente la declaración primigenia correspondiente y pague el impuesto resultante.
De allí que, visto el alcance del numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, resulta evidente que los supuestos previstos en dicha norma no se encuentran dados en el caso de autos, en consecuencia resulta improcedente dicha atenuante. Así se declara.
En lo referente a la atenuante de responsabilidad penal tributaria prevista en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario aplicable ratione temporis, este Tribunal observa que no consta en autos que el contribuyente haya cometido violación alguna de las normas tributarias durante los tres años anteriores a la verificación de la cual fue objeto, por lo que, tomando en consideración que esa información la maneja la Administración Tributaria y nada se dice al respecto en las actuaciones que fueron aportadas al expediente, debe concluirse que es la primera vez que comete una infracción, resultando procedente la aplicación de esta atenuante de responsabilidad penal, tal como lo ha señalado la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia No. 00262 de fecha diecinueve (19) de Febrero de 2002, en el Expediente número 0685, Magistrado Ponente, L.I.Z.:
En la comisión de ilícitos tributarios pueden ocurrir circunstancias atenuantes y agravantes que se deben tomar en cuenta para su graduación, a los fines de rebajar o agravar la pena, según corresponda.
En el caso que nos ocupa, las atenuantes están previstas en el último aparte del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice rationae temporis, en los términos siguientes:
1. El estado mental del infractor que no excluye totalmente su responsabilidad.
No haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad.
2. La presentación o declaración espontánea para regularizar el crédito tributario. No se reputará espontánea la presentación o declaración, motivada por una fiscalización por los organismos competentes.
3. No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción.
4. Las demás atenuantes que resultaren de los procedimientos administrativos o jurisdiccionales, a juicio de los juzgadores. (resaltado de la Sala).
La representación fiscal fundamentó su denuncia de falso supuesto al afirmar que cuando el juzgador de instancia apreció como atenuante que “la recurrente actuó conforme a las disposiciones legales”, lo hace sobre un hecho incierto, contradiciéndose, a su juicio, ya que no obstante que rechazó todas las atenuantes alegadas por la Sucesión recurrente, pretende encuadrar el incumplimiento de los integrantes de ella, dentro de la siguiente premisa “la concurrencia de cualquier otra atenuante que resulte del procedimiento administrativo y jurisdiccional”, cuando de las actas procesales, a su juicio, no se desprende actuación alguna por parte de la Sucesión que conlleve a la conclusión del a quo; y por el contrario, “podría decirse que se afectaron los intereses del Fisco Nacional....”.
De las argumentaciones precedentemente expuestas y de la parcialmente transcrita normativa, la Sala aprecia que dicha atenuante ciertamente puede adaptarse dentro de la genérica prevista en el numeral 5 del referido artículo 85, pues expresamente dice “Las demás atenuantes que resultaren de los procedimientos administrativos y jurisdiccionales, a juicio de los juzgadores”.
Del análisis exhaustivo de las actas procesales, la Sala advierte que la Sucesión recurrente ha dado cumplimiento a la normativa que regula esta materia, contenida en la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás R.C., al presentar la correspondiente declaración sucesoral ante la Administración Tributaria competente, mediante los formularios de autoliquidación No. S-32-H-94-A-076078 de fecha 19 de diciembre de 1996 y No. S-32-H-94-A-076081 de fecha 16 de enero de 1997, respectivamente; que fue ingresada en dicha administración en el plazo legal, según declaración que hace la misma autoridad administrativa en los diferentes actos administrativos que sustentan estas actuaciones. Además, que ha cumplido con la obligación derivada de esa autoliquidación, al hacer el pago de los impuestos que se generaron en ese momento, según consta de planilla de pago H-92-07 No. 007565 de fecha 16 de diciembre de 1996 (folio 314).
En atención a lo antes expuesto, la Sala observa que la representación fiscal confunde, en el caso sub júdice, las consecuencias de los reparos formulados y la correspondiente multa impuesta, con el cumplimiento de las normas legales, lo cual es incorrecto, ya que dichos reparos se originaron después de haber cumplido la Sucesión con su obligación de declarar el hecho generador que ocasionó los impuestos sucesorales ante la autoridad administrativa tributaria; y además, tampoco se desprende a lo largo del proceso administrativo y judicial que haya habido incumplimiento de norma legal alguna.
Por todas estas razones, la Sala encuentra infundado el vicio de falso supuesto denunciado por la representación fiscal. Así se declara.
…omissis…
En este particular, la representación fiscal sostiene que la recurrida no debió rebajar la multa como lo hizo, basando su alegato en las razones que expuso para fundamentar el vicio de falso supuesto analizado en este fallo y declarado improcedente. Así se declara.
Sin embargo, la representación sucesoral, no conforme con la sentencia, en lo que respecta a la desestimación que hiciera el tribunal de la causa, de las atenuantes que ella alegara a su favor en el recurso contencioso tributario, a los fines de que la multa le sea rebajada en su término mínimo, insiste en su formalización sólo en la procedencia de las atenuantes identificadas, las dos primeras, con los números 2 y 4 del artículo 85 eiusdem y las dos últimas, reconocidas por la autoridad administrativa tributaria como tales, así:
• • No haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad.
• • No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción.
• • Haber cumplido con la presentación de las declaraciones dentro del plazo reglamentario.
• • Haber cancelado las planillas de autoliquidación e impuesto en virtud de dichas declaraciones”.
En razón de lo antes expuesto, procede ahora analizar cada una de las circunstancias relacionadas, sobre la base de los siguientes argumentos:
En cuanto a la circunstancia no calificada como atenuante por el tribunal a quo, prevista en el numeral 2 del artículo 85 eiusdem en los términos siguientes “No haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad”, advierte la Sala que la misma no es procedente, porque tal y como lo apreció el sentenciador, en el caso de autos, no se configuró el supuesto de imputación de un delito más grave o más dañoso aseverado por la actuación fiscal. Así mismo, para esta Sala tampoco la falta de intención dolosa es una circunstancia atenuante que deba estimarse a los fines de imponer la respectiva sanción, porque tal hecho es un elemento sustancial de la infracción tipificada como contravención, objeto de esta impugnación. Así se declara.
En relación a la atenuante por “No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción”, la cual no fue considerada como tal por el a quo, la Sala contrariamente a esa decisión, estima procedente tal circunstancia como modificatoria de la responsabilidad por la infracción tributaria objeto de estudio, por cuanto al ser alegada por la recurrente, no fue sin embargo impugnada por el Fisco Nacional, que se supone tiene en sus manos todas las herramientas en los distintos tributos para poder precisar si un contribuyente ha cometido infracciones de normas tributarias en un determinado momento, para así contradecirlo; lo cual hace suponer que efectivamente los integrantes de la Sucesión recurrente no cometieron violación de norma alguna en ese tiempo. Así se declara.”
En consecuencia de lo anterior, resulta procedente la aplicación de la atenuante de responsabilidad penal tributaria, por cuanto del expediente no se desprende que la recurrente haya cometido infracción tributaria alguna en los tres (3) años anteriores a la verificación de la cual fue objeto y la Administración Tributaria tampoco probó nada al respecto, por lo cual debe tomarse en cuenta la atenuante prevista en el numeral 4° del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994 aplicable ratione temporis. Así se declara.
Finalmente con respecto a la atenuante de responsabilidad penal tributaria prevista en el numeral 5 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario aplicable, la recurrente no desarrolló ni probó por qué consideraba le era aplicable tal atenuante, no pudiendo este Juzgador suplir defensas y alegatos de las partes, por tal motivo se procede a desechar la referida atenuante invocada por la recurrente. Así se declara.
Visto lo anterior, este Tribunal haciendo uso de su facultad discrecional para la graduación de la multa impuesta, la cual debe ser aplicada de forma proporcional atendiendo al número de atenuantes y agravantes existentes, de acuerdo con el criterio sostenido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en su sentencia Nº 00107 de fecha tres (03) de Febrero de 2010, caso: Charcutería Tovar, C.A., conforme al cual:
Visto lo anterior, esta Sala observa que ciertamente tal como lo manifestó la sentenciadora de instancia, de las actas procesales se evidencia que efectivamente la contribuyente en su escrito del recurso contencioso tributario invocó a su favor la atenuante prevista como tal en el numeral 4 del artículo 85 del citado Código (...).
... omissis...
‘Por ende en el caso concreto, para realizar el cálculo pertinente, debe el funcionario competente tomar en consideración que cada circunstancia atenuante declarada como procedente equivale a una rebaja del 19% o de un quinto (1/5) del monto total de la sanción determinada, derivado éste porcentaje (a saber, 19%) del cómputo realizado entre la sustracción del 10% y del 105%, seguida de su división entre las cinco (5) atenuantes establecidas legalmente.
Así, reiterándose lo anterior, concluye esta Sala que deriva de tal operación matemática la cantidad de 19% o de un quinto (1/5); que corresponde al quantum que debe restarse del término medio de la sanción (105%). A mayor abundamiento, se observa que la aludida jurisprudencia ha establecido, a los efectos del cómputo de sanciones de multa, la rebaja de un quinto (1/5) de dichas sanciones (partiendo, como ya se indicó, desde su término medio), por cada atenuante declarada como procedente (vid, entre otras, sentencias Nros. 00755 del 17 de mayo de 2007; 01476 y 01488, ambas del 14 de agosto de 2007; 00498 del 24 de abril de 2008 y 00951 del 25 de junio de 2009; casos: Operadora M.P., C.A.; Merinvest, C.A.; Aluminio Pianveca, C.A.; Comisión Nacional de Telecomunicaciones (CONATEL) y Alimentos Kellogg, S.A., respectivamente).
En este orden, del caso concreto se observa que el fallo apelado ordenó el recálculo de las sanciones impuestas con base al límite mínimo de las mismas, cuando sólo fue alegada y probada por la contribuyente impugnante en el recurso contencioso tributario incoado una (1) circunstancia atenuante de responsabilidad penal tributaria, a saber, la relativa a ‘no haber cometido (…) ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción’; debiendo entonces el tribunal de origen atenuar las penas gradualmente, y no hasta el quantum menor, por no concurrir varias circunstancias que provocasen tal disminución de la sanción’.
En atención al criterio plasmado en el fallo arriba reproducido, en el que se aplicó el artículo 86 del Código Orgánico Tributario de 1992, de idéntica redacción a la norma contenida en el artículo en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón del tiempo al caso bajo examen, dado que son cinco (5) las circunstancias atenuantes, cada atenuante declarada procedente equivale a una rebaja de un quinto (1/5) del monto total de la sanción, partiendo de su término medio, para el caso concreto dicho cálculo se realiza de la manera siguiente:
La sanción bajo análisis, dispuesta en el artículo 108 del Código Orgánico Tributario de 1994, establece un límite mínimo de diez unidades tributarias (10 U.T) y un máximo de cincuenta unidades tributarias (50 U.T), por lo que el término medio resulta ser treinta unidades tributarias (30 U.T), tomando en consideración que una (1) atenuante equivale a una rebaja de un quinto (1/5) del monto de la sanción determinada, el cómputo se obtiene de la sustracción de 10 U.T (límite inferior) a 30 U.T (término medio), seguida de su división entre las cinco (5) atenuantes establecidas legalmente, lo cual arroja una rebaja de cuatro unidades tributarias (4 U.T).
En razón de lo antes expuesto la sanción de multa bajo análisis para el mes de enero de 2002 queda establecida en veintiséis unidades tributarias (26 U.T) que, asumiendo el criterio jurisprudencial de esta Sala en su sentencia N° 02178 de fecha 17 de noviembre de 2004, caso: Mantenimiento Quijada, C.A., se convertirán a su equivalente en bolívares para ese período, es decir, a la cantidad de Bs. 343.200,00, tomando en consideración el valor de la unidad tributaria en Bs. 13.200,00, según Providencia SNAT/2001/0529 de fecha 20 de marzo de 2001, (publicada en Gaceta Oficial N° 37.183 del 24 de abril de 2001, reimpresa por error material en Gaceta Oficial N° 37.194 de fecha 10 de mayo de 2001), monto actualmente expresado en Bs. 343,20. Así se declara
. (Resaltado del original).
En atención al criterio precedente, cada atenuante declarada procedente equivale a una rebaja de 4 Unidades Tributarias o un quinto (1/5) del monto total de la sanción en virtud de la atenuante declarada procedente para ésta previamente, derivada del cómputo realizado entre la sustracción del límite inferior de 10 Unidades Tributarias al término medio de 30 Unidades Tributarias, de la sanción establecida en el artículo 108 del Código Orgánico Tributario, cuyo límite máximo es de 50 Unidades Tributarias, por lo que seguido de su división entre las cinco (5) atenuantes establecidas legalmente; arroja una rebaja de 4 Unidades Tributarias por atenuante; ahora bien, este Tribunal en consecuencia rebaja la pena en una quinta parte (1/5) de la sanción impuesta de 30 Unidades Tributarias, por el incumplimiento del deber formal de mantener los libros de compras y ventas en el establecimiento, en razón de lo cual la pena a imponer para el mismo queda establecida en 26 Unidades Tributarias, las cuales se convertirán a su equivalente en Bolívares para ese período, es decir, a la cantidad de Bs. 140.400,00 tomando en consideración el valor de cada Unidad Tributaria a Bs. 5.400,00 según Gaceta Oficial Nº 36.220 del cuatro (4) de Junio de 1997, monto actualmente expresado en Bs. 140,40 en virtud de la reconversión monetaria que entró en vigencia el primero (01) de Enero de dos mil ocho (2008), según el Decreto con rango, valor y fuerza de Ley de Reconversión Monetaria N° 5.229, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 38.638 del seis (06) de Marzo de dos mil siete (2007), ordenándose en consecuencia la emisión de una nueva Planilla de Liquidación por parte de la Administración Tributaria. Así se declara.
- III -
D E C I S I Ó N
Por las consideraciones de hecho y de derecho antes expuestas, este Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto el dieciocho (18) de Enero de 2002 por denegación tácita del Recurso Jerárquico, por el ciudadano O.E.B.G., antes identificado, actuando en su carácter de Presidente de la contribuyente “TIPOGRAFIA Y LITOGRAFIA CHIA, C.A.”, asistido por el ciudadano A.J.B.G., igualmente ya identificado, contra la Resolución Nº SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-00180 de fecha doce (12) de Febrero de 2001, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y su correlativa Planilla de Liquidación Nº H-1015000165 de fecha veintinueve (29) de Marzo de 2001, para el ejercicio fiscal comprendido desde el 01-01-1998 hasta el 31-01-1998, por monto de Bs. 162.000,00, (Multa) equivalente actualmente a Bs. 162,00 en virtud de la reconversión monetaria que entró en vigencia el primero (01) de Enero de 2008, según el Decreto con rango, valor y fuerza de Ley de Reconversión Monetaria N° 5.229, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 38.638 del seis (06) de Marzo de 2007; en razón de lo cual se anula el monto de la sanción inicialmente impuesta y se ordena a la Administración Tributaria expedir una nueva Planilla de Liquidación en los términos señalados en el presente fallo.
Vista la declaratoria anterior, no procede la condenatoria en Costas Procesales de conformidad con lo previsto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario
Publíquese, regístrese y notifíquese a los efectos procesales previstos en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario.
Dada, firmada y sellada en horas de despacho del Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veintisiete (27) días del mes de Noviembre de dos mil once (2013). Años 203º de la Independencia y 154º de la Federación.-
El Juez,
G.Á.F.R.. La Secretaria,
A.O.D.A.F..
La anterior sentencia se publicó en su fecha, siendo las nueve y dieciséis minutos de la mañana (09:16 a.m.).------------La Secretaria,
A.O.D.A.F..
ASUNTO: AF46-U-2002-000148.
ASUNTO ANTIGUO: 1.875.
GAFR/Aodf/Cea.-