Decisión nº 005-2009 de Juzgado Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 28 de Enero de 2009

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 28 de Enero de 2009

198º y 149º

Asunto No. AP41-U-2008-000427.- Sentencia No.005/2009.-

Vistos: Con Informes de las partes.-

En fecha 04 de julio de 2008 la Unidad de Recepción de Distribución y Documentos (URDD) de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios del Área Metropolitana de Caracas, remitieron a este Órgano Jurisdiccional los recaudos inherentes al recurso contencioso tributario interpuesto por la ciudadana M.A.T.M., abogada inscrita en el Inpreabogado bajo el N° 45.019, actuando en su carácter de apoderada judicial de la TIPOGRAFÍA Y TARJETERÍA COSMOS, S.R.L., contra la Resolución de Imposición de Sanción N° 460 emanada en fecha 27 de marzo del año en curso, de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la cual multó a la contribuyente por monto total de 135,5 U.T. por incumplimiento de deberes en materia de impuesto al valor agregado e impuesto sobre la renta, así como las planillas de liquidación que se identifican a continuación:

PLANILLA DE LIQUIDACION U.T. MONTO Bs.F

01-10-01-2-25-001116 25,00 1.150,00

01-10-01-2-25-001117 12,50 575,00

01-10-01-2-26-000884 83,00 3.818,00

01-10-01-2-27-001151 15,00 690,00

Monto total 6.233,00

Todas emitidas en fecha 27 de marzo de 2008, con base en la mencionada Resolución.

En horas de Despacho del día 08 de julio de 2008 este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario formó Expediente asignado con el Asunto No. AP41-U-2008-000427, ordenó la notificación de los ciudadanos Procurador General, Contralor General, Fiscal General de la República, Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Capital adscrito al SENIAT, solicitándole a este último el envío de los respectivos antecedentes administrativos.

Cumplidas las notificaciones enunciadas, mediante sentencia interlocutoria No. 151/2008 se admitió el referido recurso y se declaró, ope legis, la causa abierta a pruebas. Período en el cual no intervinieron las partes.

Vencido el lapso probatorio, se fijó la oportunidad para la celebración del acto de informes, compareciendo para tales fines, los ciudadanos M.A.T., supra identificada, e I.G.U., abogado e inscrito en el IPSA bajo el No. 48.106, en su condición de Sustituto de la Procuradora General de la República, quienes consignaron conclusiones escritas.

Transcurrido el lapso previsto en el artículo 275 del Código Orgánico Tributario, este Tribunal en fecha 20 de enero de 2009, dijo “Vistos” y pasó la etapa de dictar sentencia.

I

ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS

En fecha 15 de marzo de 2006, las autoridades fiscales visitaron las instalaciones de la empresa TIPOGRAFIA Y TARJETERIA COSMOS, S.R.L., con el objeto de verificar el cumplimiento oportuno de los deberes formales del impuesto sobre la renta e impuesto a los activos empresariales, correspondiente a los ejercicios fiscales comprendidos entre el año 2003 y 2004, así como del impuesto al Valor Agregado, relativo a los períodos impositivos agosto 2004 hasta enero 2006, levantaron Actas de Requerimiento y Recepción Nos. RCA-DF-VDF/2006/0460/01.

Como consecuencia de dicha investigación, la Administración Tributaria en fecha 27 de marzo de 2008, dictó la Resolución No. 460, notificándole a la contribuyente el 30 de mayo de 2008, el siguiente dispositivo:

• Que la contribuyente presentó libros de compras y ventas que no cumplen con los requisitos del Impuesto al Valor Agregado, contraviniendo lo previsto en los artículos 70, 75 y 76 del Reglamento de la Ley de dicha materia; en consecuencia, fue sancionada, de conformidad con lo establecido en el artículo 101, numeral 3, aparte 2 del Código Orgánico Tributario, con multa de 83 U.T. Igualmente, le fue impuesta la sanción de clausura del establecimiento comercial por un (1) día contado a partir de las 12 m del 15 de marzo de 2006 hasta el 16 de marzo de 2006, contenida en la Resolución No. RCA-DF-U-DF/2006/460/01.

• Que la contribuyente no lleva los libros y registros de contabilidad, contraviniendo lo previsto en el artículo 91 de la Ley de Impuesto sobre la Renta del 26 de diciembre de 2001; en consecuencia, fue sancionada, de conformidad con lo establecido en el artículo 102, numeral 1, aparte 1 del Código Orgánico Tributario, con multa de 50 U.T, por cuanto se trata de la primera infracción de esta índole cometida por la empresa.

• Que la contribuyente no exhibe en su establecimiento, el comprobante de haber presentado la declaración de rentas del año inmediatamente anterior al ejercicio en curso, contraviniendo lo previsto en el artículo 98 eiusdem; en consecuencia, fue sancionada, de conformidad con lo establecido en el artículo 102, numeral 2, aparte 2 del Código Orgánico Tributario, con multa de 25 U.T, al tratarse de la primera infracción de esta índole cometida por la empresa.

• Que la contribuyente emite facturas de ventas por medios manuales sin cumplir las especificaciones señaladas, correspondiente a los meses agosto, septiembre, octubre, noviembre, diciembre del 2004; febrero, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, noviembre, diciembre del 2005; enero del 2006, contraviniendo lo dispuesto en los artículos 1, 2, 11 y 13 de la Resolución No. 320 de fecha 29 de diciembre de 1999; siendo sancionada a tenor de lo pautado en el artículo 107 del citado Código, en la cantidad de 30 U.T.

Con ocasión de dicha Resolución fueron emitidas las planillas de pago Nos. 01-10-01-2-25-001116; 01-10-01-2-25-001117; 01-10-01-2-26-000884 01-10-01-2-27-001151; calculando la Unidad Tributaria en Bs. 46.000,00.

Inconforme con esta determinación, la contribuyente ejerció formal recurso contencioso tributario.

II

ALEGATOS DE LAS PARTES

1) De la recurrente:

Denuncia la representación judicial de la impugnante, en el escrito del recurso, la informalidad de la P.A.d.A. de la funcionaria actuante al no establecer el nombre del contribuyente que iba a ser objeto de revisión, destacando que la Resolución sometida a nulidad, “…es un formato pre-impreso, con espacios en blanco y la información relacionada con el supuesto incumplimiento de deber formal imputado a mi representada fue llenado de puño y letra de la propia funcionaria, usurpando funciones que no le competen. Aunado a lo anterior, la identificación de mi representada no aparece reflejada en ninguna parte del mencionado acto administrativo”.

Continúa en su exposición alegando la violación del derecho a la presunción de inocencia y del debido proceso, jerarquizado por el dispositivo del artículo 49 Constitucional, aportando doctrina y jurisprudencia sobre el tema, señalando que no se otorgó un plazo para presentar sus defensas y pruebas en contra de los hechos imputados y, en base a ello encontró elementos suficientes para desvirtuar dicho derecho y se le aplicó las sanciones de clausura y pecuniaria; para, posteriormente, dos (2) años más tarde, “…sin mediar un nuevo procedimiento administrativo, …”la Administración Tributaria procedió a notificar la Resolución de Imposición de Sanción No. 460.

En cuanto a la inobservancia del segundo de los derechos presuntamente cercenados y, previa a la transcripción de criterios doctrinales y jurisprudenciales, la contribuyente resume que fue sancionada el mismo día de la verificación con la clausura de su establecimiento y, nuevamente, dos años después con la sanción pecuniaria sin haberse dado inicio al respectivo procedimiento administrativo en que se le garantizase el derecho a la defensa.

Afirma la nulidad de las nuevas sanciones impuestas, por violación al principio de la cosa juzgada administrativa.

En igual sentido, la inconstitucionalidad del valor ajustado de la unidad tributaria para cuantificar sanciones pecuniarias, bajo el argumento establecido en el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, por cuanto pretende la liquidación de las multas con la aplicación retroactiva de los valores actualizados de la unidad tributaria a supuestos ilícitos cometidos con anterioridad.

En la oportunidad de informes, la contribuyente ratificó los anteriores alegatos, pero hizo énfasis en que la representación fiscal no aportó el expediente administrativo hasta la celebración de dicho acto, “…lo que conlleva de manera contundente a la presunción de ausencia total y absoluta del procedimiento,…”

2) De la Administración Tributaria:

Por su parte, el abogado I.G.U., ya identificado, discrepa de los anteriores argumentos y sostiene la caducidad de la Resolución de Imposición de Sanción No. RCA-DF-VDF-2006-460-01 de fecha 15 de marzo y de 2006, por no haber ejercido, oportunamente, en su contra las acciones legales correspondientes, contempladas en el Código Orgánico Tributario.

Con relación a la ausencia de procedimiento defendido por la recurrente, la Representación de la República defiende la validez y legalidad del procedimiento de verificación practicado y que dio origen a la sanción de cierre y multas impugnadas, pues a diferencia del procedimiento de determinación, en el in conmento no es necesario ni el levantamiento del acta de reparo, ni la apertura de sumario alguno, pues basta la constatación inmediata por parte de la Administración Tributaria del incumplimiento de deberes formales por parte del contribuyente para la imposición de la sanción correspondiente.

Agrega, que en el procedimiento de verificación se levantan, primero, actas de requerimiento de información y documentación, que por exigencia de la propia ley deben estar en el domicilio fiscal del contribuyente o responsable, y, luego las actas de recepción y de verificación inmediata en las que se deja constancia del resultado de la actividad probatoria ejecutada por éste.

Además tiene el contribuyente o responsable requerido de tales documentos, aclarar dudas al fiscal, aportar otros documentos que incidan a su favor, o alegar hechos que interesen al procedimiento, todo ello en el espacio previsto al efecto en dichas actas titulado ´Observaciones´; lo cual, como se puede advertir de la revisión del expediente administrativo, no ocurrió en el presente caso

.

Atinente a la exigibilidad de los deberes formales previstos en la Ley de Impuesto al Valor Agregado y sus reglamentos, el abogado del ente tributario invoca la facultad del ius puniendo que le asiste a éste en aras de garantizar el cumplimiento de las obligaciones tributarias y asegurar la eficacia de la normativa jurídica.

Ahora bien, en lo que respecta al supuesto quebrantamiento del artículo 49 del Texto Constitucional, señala que la Administración Tributaria, se limitó a seguir los lineamientos del artículo 137 eiusdem; y, en base a ello, el acto recurrido fue emitido en acatamiento a lo dispuesto en el artículo 148 del Código Orgánico Tributario a través del procedimiento de verificación allí pautado.

Menciona asimismo, la falta de la contribuyente al promover y evacuar elementos probatorios de hecho dirigidos a desvirtuar las actas y la resolución impugnada en el curso de este proceso judicial y, por ende, enervar la presunción de legitimidad y veracidad que los ampara permanece incólume.

Respecto a la inconstitucionalidad de la aplicación del valor ajustado de la unidad tributaria para cuantificar sanciones pecuniarias, la recurrida aportó a los autos la transcripción parcial de la Consulta No. 30.341-3617 de fecha 03 de agosto de 2006 y la sentencia No. 1310 del 06 de abril de 2005, caso: Aerovías Venezolanas, S.A., para ratificar los montos liquidados.

III

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Una vez analizadas las actas y demás recaudos de la presente causa, se puede observar que la controversia se circunscribe a revisar la actuación de la Administración Tributaria, al imponer sanciones por el incumplimiento de deberes formales en materia de impuesto al valor agregado e impuesto sobre la renta.

Sin embargo, como primer punto debe referirse esta Sentenciadora a la extemporaneidad de la impugnación de la Resolución No. RCA-DF-VDF-2006-460-01 de fecha 15 de marzo de 2006, denunciada por la Representación de la República.

Al respecto, debe aclararse que el presente recurso contencioso tributario fue ejercido por la empresa TIPOGRAFIA Y TARJETERIA COSMOS, S.R.L., contra la Resolución No. 460 de fecha 27 de marzo de 2008, cuya temporalidad fue verificada en auto dictado por este Tribunal el 25 de septiembre de 2008; por lo tanto, esta Juzgadora estima inoficioso conocer sobre la admisibilidad o no de un acto administrativo que no es objeto de impugnación en el caso subiúdice. Así se declara.

Resuelto como ha sido el punto anterior, esta Sentenciadora conoce el alegato de la contribuyente atinente a que la Resolución recurrida se encuentra viciada de nulidad por ausencia de procedimiento y, por ello, le fue violado el derecho a la defensa y al debido proceso.

Bajo este contexto se aprecia de los recaudos que conforman el expediente, sin ningún tipo de dificultad que la recurrente fue sometida a un procedimiento de verificación, el cual dio origen a la Resolución, objeto de este recurso. En este sentido es menester invocar la normativa al respecto, prevista en el Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis:

Artículo 172: La Administración Tributaria podrá verificar las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables a los fines de realizar los ajustes respectivos y liquidar las diferencias a que hubiere lugar.

Asimismo, la Administración Tributaria podrá verificar el cumplimiento de los deberes formales previstos en este Código y demás disposiciones de carácter tributario, y los deberes de los agentes de retención y percepción, e imponer las sanciones a que haya lugar.

Parágrafo Único: La verificación de los deberes formales y de los deberes de los agentes de retención y percepción, podrá efectuarse en la sede de la Administración Tributaria o en el establecimiento del contribuyente o responsable. En este último caso, deberá existir autorización expresa emanada de la Administración Tributaria respectiva. Dicha autorización podrá hacerse para un grupo de contribuyentes utilizando, entre otros, criterios de ubicación geográfica o actividad económica.

Artículo 173: En los casos en que se verifique el incumplimiento de deberes formales o de deberes de los agentes de retención y percepción, la Administración Tributaria impondrá la sanción respectiva mediante Resolución que se notificará al contribuyente o responsable conforme a las disposiciones de este Código.

De las normas transcritas observamos que la Administración Tributaria, además del procedimiento de fiscalización y determinación contenido en los artículos 177 y siguientes del Código Orgánico Tributario, se encuentra facultada para proceder a revisar el cumplimiento de las leyes por parte de los administrados, haciendo uso del procedimiento de verificación, quedando el primero de los nombrados, para aquellos casos en que la Administración, sustituye o complementa la determinación que debió realizar el contribuyente o responsable y éste no la hizo o haciéndola fue insuficiente, optando por el segundo cuando se limita a verificar la exactitud de la Declaración del hecho imponible, presentada por el sujeto pasivo, así como el cumplimiento de los deberes formales, en materia tributaria.

En el caso de autos, estamos en presencia de un procedimiento de verificación, donde las autoridades fiscales verificaron, supuestamente, que la recurrente no lleva los Libros de Compras/Ventas del Impuesto al Valor Agregado cumpliendo las formalidades previstas en el Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, no exhibe en un lugar visible en su establecimiento la declaración de rentas del impuesto sobre la renta del año inmediatamente anterior al de la visita fiscal y emite facturas de ventas por medios manuales sin las especificaciones señaladas en la actualmente derogada Resolución No. 320. Todo ello lo dedujo de la visita a las instalaciones de la contribuyente y los documentos aportados por ésta, no habiendo una tarea realmente de investigación como sucede en los procedimientos de fiscalización.

Siguiendo con el orden de las defensas expuestas por la recurrente, específicamente el referido a la temporalidad de la Resolución de Imposición de Sanción, sujeta a nulidad, desde el día 15 de marzo de 2006, fecha del levantamiento del Acta de Requerimiento No. RCA-DF-EF-UDF/2006/0460/01 contentiva de las objeciones fiscales hasta el 30 de mayo de 2008, fecha de la notificación de la Resolución No. 460 de fecha 27 de marzo de 2006.

Bajo este contexto esta Juzgadora, no puede pasar por alto una serie de garantías y derechos de orden constitucional que rigen las relaciones entre particulares y Administración, tales como honestidad, participación, eficacia, celeridad, eficiencia, transparencia, rendición de cuentas y responsabilidad en el ejercicio de la función pública, con sometimiento pleno a la Ley y el derecho, contempladas en el artículo 141 del Texto Fundamental.

Por otra parte, el cumplimiento o incumplimiento de un acto, trámite o formalidad en el lapso, plazo o término legalmente establecido produce, en si mismo, consecuencias jurídicas que van a afectar la esfera de los derechos subjetivos de los ciudadanos y, muy especialmente, la garantía constitucional del debido proceso, que hoy en día es pilar fundamental de toda la institucionalidad jurídico-constitucional del Estado Venezolano, como Estado Social de Derecho y de Justicia, y en cuya plena vigencia tanto el Estado como el particular tienen idéntico interés o propósito. El primero, en cuanto está llamado a hacer efectiva la actuación de la ley por él dictada y, el segundo, en la persecución del derecho subjetivo que el satisfactorio cumplimiento de la ley le garantiza.

Para supuestos como el de marras, existe un vacío por parte del Código Orgánico Tributario que regule el tiempo que tiente la Administración Tributaria para dictar y notificar la resolución respectiva en los procedimientos de verificación.

Quedando clara la necesidad de un plazo para que la Administración Tributaria emita y notifique el acto in conmento, es preciso traer a colación la opinión del catedrático A.B.-Uribe, quien sostiene: “Con arreglo a lo indicado por el artículo 299 de la Constitución, nos rige el principio de seguridad jurídica. Por lo tanto, no es válido que las fiscalizaciones se tornen eternas; pues todo procedimiento administrativo ha de concluir…” (Hacia un Estatuto del Contribuyente durante la Fiscalización)

De esta manera, cuando la Administración Tributaria inicia un procedimiento, en este caso de tarea investigativa, no puede decirse que su actividad no esté sujeta al tiempo, pues ello va a condicionar la validez misma del acto o trámite cumplido.

Recapitulando entonces, debemos precisar que si bien es cierto que existe en el Código Orgánico Tributario una a.d.n. específica que regule el tiempo que tiene la Administración Tributaria para dictar la Resolución en situaciones como la de autos, para solventarlas debe hacerse uso de la figura de la analogía, a la que hace remisión expresa el Artículo 6 del Código Orgánico Tributario. Y, aún más directo, el dispositivo del Artículo 7 eiusdem, que prevé para las situaciones que no puedan resolverse por las disposiciones de ese Código o de las leyes, se aplicarán supletoriamente y en orden de prelación las normas tributaria análogas.

De esta manera, existiendo en la normativa procesal tributaria situaciones como la descrita, indiscutiblemente, tiene que hacerse aplicación de los lineamientos desarrollados en el Artículo 192 del Código Orgánico Tributario, sólo que partiendo como inicio de ese año, a que se refiere el citado dispositivo desde la fecha del levantamiento del Acta de Recepción.

Así, se destaca que dicha Acta de Requerimiento No. RCA-DF-EF-UDF/2006/0460/01, contentiva de las objeciones fiscales, fue levantada en fecha 15 de marzo de 2006, y no fue sino el 30 de mayo de 2008, fecha de la notificación de la Resolución 460 de fecha 27 de marzo de 2008; es decir, habiendo vencido en exceso el lapso de un (1) año contemplado en el citado artículo 192, cuando la Administración Tributaria pone en conocimiento a la contribuyente de la sanción impuesta.

Por consiguiente, se declara procedente el alegato de la nulidad por caducidad del acto impugnado y, por consiguiente, se declara la Resolución No. 460, viciada de nulidad absoluta de conformidad con lo previsto en el artículo 192 del Código Orgánico Tributario en concordancia con el numeral 1 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Así se decide.

Declarada como ha sido la nulidad de los actos administrativos, objeto de este recurso, este Tribunal estima inoficioso seguir conociendo los demás alegatos expuestos a su consideración.

III

DECISION

Por las razones antes expuestas, este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la ciudadana M.A.T.M., abogada inscrita en el Inpreabogado bajo el N° 45.019, actuando en su carácter de apoderada judicial de la TIPOGRAFÍA Y TARJETERÍA COSMOS, S.R.L., contra la Resolución de Imposición de Sanción N° 460 emanada en fecha 27 de marzo del año en curso, de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la cual multó a la contribuyente por monto total de 135,5 U.T. por incumplimiento de deberes en materia de impuesto al valor agregado e impuesto sobre la renta, así como las planillas de liquidación que se identifican a continuación:

PLANILLA DE LIQUIDACION U.T. MONTO Bs.F

01-10-01-2-25-001116 25,00 1.150,00

01-10-01-2-25-001117 12,50 575,00

01-10-01-2-26-000884 83,00 3.818,00

01-10-01-2-27-001151 15,00 690,00

Monto total 6.233,00

;y, en virtud de la presente decisión nulas y sin efecto legal alguno.

De conformidad con lo dispuesto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario, se condena en costas procesales a la Administración Tributaria en un uno por ciento (1%) del monto controvertido.

Esta sentencia no tiene apelación en atención al monto controvertido.

Publíquese, Regístrese y Notifíquese a los ciudadanos Procurador General y Contralor General de la República, conforme lo previsto en los artículos 86 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República y 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional.

Dada, firmada y sellada en la Sede del Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veintiocho (28) días del mes de enero de 2009. Años 198º de la Independencia y 149º de la Federación.-

La Juez Provisoria,

M.Y.C.L.

La Secretaria,

K.U..-

La anterior decisión se publicó en su fecha a la 1:44 p.m.

La Secretaria,

K.U..-

ASUNTO: AP41-U-2008-000427.-