Decisión nº 010-2011 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de Lara, de 4 de Marzo de 2011

Fecha de Resolución 4 de Marzo de 2011
EmisorJuzgado Superior Contencioso Tributario
PonenteMaria Leonor Pineda Garcia
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

DE LA REGIÓN CENTRO OCCIDENTAL

Barquisimeto, cuatro (04) de marzo de dos mil once (2011)

200º y 152º

SENTENCIA DEFINITIVA: 010/2011

ASUNTO: KP02-U-2009-000225

Recurrente: Sociedad mercantil INVERSIONES EL TIUNA C.A.”, inscrita en el Registro de Información Fiscal (R.I.F.) bajo el N° J-31267569-1, con domicilio fiscal en la calle 9 entre carreras 11 y 12, la Arenosa, Guanare, Estado Portuguesa inscrita por ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Portuguesa, en fecha 14 de diciembre de 2004, bajo el N° 59, Tomo 12-A del expediente Nº 008761, llevado por el mencionado Registro, siendo su representante legal y presidente el ciudadano D.A.T.L., venezolano, mayor de edad y titular de la cedula de identidad Nº V- 5.129.771.

Apoderados Judiciales de la Recurrente: L.G.P.T. Abogado titular de la cédula de identidad No. 15.798.053, inscrito en el Inpreabogado bajo el Nro. 110.678; representación acreditada según documento poder autenticado por ante la Notaría Pública de Guanare del estado Portuguesa, en fecha 28 de julio de 2009, inserto bajo el Nº 18, Tomo 92, de los Libros de Autenticaciones llevados por dicha Notaría.

Acto Recurrido: Actos Administrativos: 1º- Resolución signada bajo el Nº DHM-096-2009, de fecha 20 de abril de 2009; 2º- Acta de Requerimiento Nº S/N, de fecha 28 de abril de 2009, notificada en la misma fecha; 3º- Acta Fiscal o de Reparo signada bajo el Nº DHM-AF-036-RG-2009, de fecha 10 de junio de 2009, notificada el 01 de julio de 2009; y 4º- Resolución Culminatoria del Sumario bajo el Nº DHM-AF-032-2009, de fecha 20 de julio de 2009, notificada el 29 de julio de 2009, emanadas de la Dirección de Hacienda de la Alcaldía del Municipio Guanare del Estado Portuguesa.

Administración Tributaria Recurrida: Dirección de Hacienda de la Alcaldía del Municipio Guanare del Estado Portuguesa.

Representación del Municipio: Abogada C.N.C.R., titular de la cédula de identidad Nº V- 14.204.266, inscrita en el Inpreabogado bajo el Nº 114.550, actuando en su condición de Sindica Procuradora del Municipio Guanare, según consta en nombramiento realizado por Resolución Nº 038-2008 de fecha 09/01/2008, publicada en Gaceta Municipal Nº 08, Extraordinaria del 31/01/2008.

TRIBUTO: Impuesto sobre Apuestas Licitas- Actividades Económicas.

I

Se inicia la presente causa mediante recurso contencioso tributario interpuesto en fecha 29 de Septiembre de 2009 ante el Juzgado Primero del Municipio Guanare del estado Portuguesa y distribuido a este Tribunal Superior Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental en fecha 13 de octubre de 2009, incoado por el Abogado L.G.P.T., titular de la cédula de identidad N° V-15.798.053, inscrito en el Inpreabogado bajo el Nº 110.678, en su carácter de representante y apoderado de la Sociedad mercantil INVERSIONES EL TIUNA C.A.”, inscrita en el Registro de Información Fiscal (R.I.F.) bajo el N° J-31267569-1, antes identificada, contra los actos administrativos: 1°- Resolución signada bajo el Nº DHM-096-2009, de fecha 20 de abril de 2009; 2º- Acta de Requerimiento Nº S/N, de fecha 28 de abril de 2009, notificada en la misma fecha; 3º- Acta Fiscal o de Reparo signada bajo el Nº AF-036-RG-2009, de fecha 10 de junio de 2009, notificada el 01 de julio de 2009; y 4º- Resolución Culminatoria del Sumario bajo el Nº DHM-RF-032-2009, de fecha 20 de julio de 2009, notificada el 29 de julio de 2009, emanadas de la Dirección de Hacienda de la Alcaldía del Municipio Guanare del estado Portuguesa.

El 23 de octubre de 2009, este tribunal dio entrada al recurso contencioso tributario y ordenó notificar a la Alcaldía y Síndico Procurador del Municipio Guanare del Estado Portuguesa, comisionándose al Juzgado Primero del Municipio Guanare de la Circunscripción Judicial del Estado Portuguesa, a los fines de practicarlas.

El 01 de febrero, el abogado G.S. solicita al tribunal ordene las notificaciones de Ley. El 02 de febrero de 2010, la Abg. Xioely G.T., se abocó al conocimiento de la presente causa.

El 22 de febrero de 2010, se acordó diligencia presentada el 01 de febrero de 2010, por el abogado R.G., actuando en su carácter de representante legal de la contribuyente, mediante la cual solicito que se libraran las notificaciones de ley y mediante auto de fecha 14 de junio de 2009, se libraron boletas de notificaciones dirigidas a la Contraloría General y a la Fiscalía General de la República, sobre la entrada del recurso, comisionándose al Juzgado de Municipio de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas (Distribuidor) para la práctica de las notificaciones antes mencionadas.

El 23 de junio de 2010, se acordó agregar la resulta de comisión remitida por el Juzgado Primero del Municipio Guanare del Primer Circuito de la Circunscripción Judicial del estado Portuguesa, mediante oficio 341, de fecha 14 de junio de 2010, consignando boletas de notificaciones de la Alcaldía y Síndico Procurador del Municipio Guanare del estado Portuguesa, debidamente firmadas el 11 de junio de 2010.

El 23 de julio de 2010, se acordó agregar la resulta de comisión remitida por el Juzgado Segundo del Municipio Guanare del Primer Circuito de la Circunscripción Judicial del estado Portuguesa, mediante oficio 408 de fecha 16 de julio de 2010.

El 06 de agosto de 2010, la Jueza Titular reasume el conocimiento de la presente causa. EL 16 de septiembre de 2010, se admitió el Recurso mediante Sentencia Interlocutoria Nº 238/2010. El 30 de septiembre el apoderado de la recurrente presentó escrito de Promoción de Pruebas, el 01 de octubre se dejó constancia del vencimiento del lapso de promoción de pruebas y el 08 de octubre se dicto pronunciamiento sobre las mismas.

El 21 de octubre de 2010, la Abogada C.N.C.R., actuando en su condición de Sindica Procuradora del Municipio Guanare, consignó expediente administrativo llevado a la parte recurrente en la presente causa. El 12 de noviembre de 2010, se dejó constancia sobre el vencimiento del lapso de evacuación de pruebas en la presente causa y se dio inicio al término para presentar informes. El 18 de noviembre de 2010, se recibió escrito de informes presentado por la Sindica Procuradora antes mencionada.

II

ALEGATOS DE LAS PARTES

  1. - EL RECURRENTE:

    Alega previamente la inexistencia de la caducidad de la resolución culminatoria del Sumario, signado con el número Nº DHM-RF-032-2009, de fecha 20 de julio de 2009, notificada el 29 de julio de 2009, emanada de la Dirección de Hacienda de la Alcaldía del Municipio Guanare del Estado Portuguesa, por cuanto la misma fue notificado en la persona de D.G. y no en la persona del representante de inversiones el Tiuna; por cual a su decir los efectos de la notificación se producen a los diez (10) días siguientes a su realización. Que la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal de Guanare, estado Portuguesa, de fecha 21 de enero de 1991 (en lo adelante (OHPM) en el artículo 100 establecen idénticamente: “Cuando la notificación no sea practicada personalmente, sólo surtirá efectos después del décimo (10) día hábil siguiente de ser verificada”.

    En cuanto al fondo del asunto; señala el apoderado judicial de la parte recurrente lo siguiente:

    1. Del Vicio de Nulidad Absoluta, por Incompetencia Manifiesta en la P.A., por cuanto a su decir la misma esta dirigida a otro contribuyente distinto a su representado, es decir no se corresponde con los datos de su representado, asimismo señala que la p.a. no indica la identificación del contribuyente, el tributo, los periodos y los elementos constitutivos de la base imponible.

    2. Del Vicio de Nulidad Absoluta, por Incompetencia Manifiesta al dictar el Acta de Reparo.

      … De conformidad con el artículo 240, numeral 4 del COT, en concordancia con el artículo 19, numeral 4 de la LOPA, el Acta Fiscal o de Reparo, marcada “D” objeto de este Recurso, se encuentra viciada de nulidad absoluta por incompetencia manifiesta, en virtud de que fue levantada por el Fiscal Licenciado Rafael Angel Gutierrez, titular de la cédula de identidad V-2.745.123, el cual solo se encontraba habilitado para realizar las facultades previstas en el artículo 110 de la RPOSAEICSIS, más no para levantar el Acta de Reparo, puesto que de lo previsto en el artículo 111, 112 y 123 eiusdem, es el Alcalde o el funcionario que éste delegue y autorice, quien levantará el Acta de Reparo, y el funcionario actuante que formuló el Reparo, en modo alguno se encontraba habilitado por el Alcalde para suscribir el mismo, como si estaba habilitado por p.a. a realizar la fiscalización e investigación por la Directora de Hacienda Municipal, Licenciada L.C., empero, ésta quien debía suscribir el Acta de Reparo (ya que el Alcalde delegó sus funciones en ésta), y no éste, toda vez que a tenor de lo establecido en el artículo 26, Parágrafo Único de la OHPM: “Los delegatorios no podrán subdelegar.”Subrayado propio.

      De esta manera, siendo de texto expreso la prohibición de subdelegación de las facultades administrativas y tributarias del Alcalde del Municipio Guanare, previstas en el artículo 26 y 46 de la OHPM, no puede interpretarse que con la sola autorización (p.a.) de fiscalización

      , el funcionario actuante se encontraba facultado para “determinar”; como lo hizo en el Acta de Reparo tributo alguno.

    3. Del Vicio de Nulidad Absoluta, por A.d.P..

      “… De conformidad con el articulo 240, numeral 4 del COT, en concordancia con el artículo 19, numeral 4 de la LOPA, la Resolución marcada “E”, que surgió en el “Procedimiento Administrativo de Determinación y Fiscalización de la Obligación Tributaria”, llevado por la Administración Tributaria local de Guanare, en el expediente administrativo Nº DHM-AA-037-2009, se encuentra viciada de nulidad absoluta, por a.d.p., el cual se encuentra regulado en los artículos 102 y 129 (Vid. Específicamente los artículos 111, 112 y 122) de la RPOSAEICSIS, y en lo no previsto en esta , supletoriamente por la OHPM, y posteriormente por el COT...”

      “… Así tenemos que, en el marco del referido procedimiento administrativo, el Fiscal actuante de la Administración Tributaria Municipal debió de conformidad con el artículo 120 de la RPOSAEICSIS, antes que levantar el Acta Fiscal (Acta de REPARO MARCADA “D”), levantar un “Informe de Fiscalización” sobre la revisión de la documentación que le suministró mi representado, del cual debió copia a éste, así como entregar dicho informe, al Director de Hacienda Pública Municipal de Guanare, a los fines de la apertura del sumario, o emisión de constancia de cumplimiento municipal en un lapso no mayor de 15 días continuos, lo cual no hizo, pues de la revisión del expediente administrativo no se evidencia que el funcionario actuante haya dado cumplimiento a esta fase procedimental, ni a mi representado le fue notificado tal informe, el cual le hubiese permitido a mi representado constatar qué documentos tomó en cuenta el Fiscal actuante, de los que éste le entregó, y cuales no tomó en cuanta en el Informe, para posteriormente ordenarse la eventual “apertura del sumario”, esto es, que el Fiscal actuante no hizo constar todos los documentos que se le entregaron, porque sencillamente nunca levanto tal informe…”

    4. Del vicio de Nulidad Relativa, por no estar autorizado el Fiscal Actuante a Fiscalizar y Determinar el Impuesto Municipal a los Juegos y Apuestas Licitas.

      “… Incurre en el vicio de nulidad relativa la Administración Tributaria local de Guanare, cuando en ambos actos administrativos, esto es, tanto en el Acta de Reparo marcada “D” y en la Resolución Culminatoria del Sumario marcada “E”, determina arbitrariamente sin autorización, el Impuesto Municipal a los Juegos y Apuestas Lícitas (en lo adelante IMJAL), desde el año 2005 al mes de abril de 2009 (tanto sucursal,1,2 y 3 de mi representado), tal como se evidencia del contenido de los actos administrativos impugnados, específicamente en la parte “II. ALCANCE Y RESULTADO DE LA REVISIÓN”, en el Nº 1.-,2.-,3.- y siguientes del Acta DE Reparo, en donde expresamente la Ordenanza Sobre Apuestas Licitas (en lo adelante OSAL) de fecha 02/03/2004, el respectivo código: 11-7, la actividad: Triples y terminales o similares, y la alícuota de: 3% sobre lo sobre lo apostado, y luego de aplicar el porcentaje en los cálculos, deja establecido en el “ORIGEN DE LAS DIFERENCIAS DE INGRESOS BRUTOS E IMPUESTOS”, como el título “IV. CONCLUSIONES” la determinación del IMJAL, en donde ratifica la aplicación de la OSAL de fecha 02/03/2001; así también en la Resolución Culminatoria del Sumario, marcada “E”, en el número 6.- titulado “Estimación de oficio”, en donde incluye a la OSAL, así como la reproducción de todos los cálculos del Acta de Reparo, la cual confirma en todos sus términos… omissis, lo que trae como consecuencia que ambos actos administrativos señalados en este capitulo, deban ser anulados por este Tribunal de conformidad con el artículo 20 de la LOPA, por no tener el funcionario competente facultad de revisar, investigar, finalizar y determinar a mi representado, sobre el aludido Impuesto Municipal…”

    5. Del Vicio de Nulidad Relativa, por Falso Supuesto de Derecho:

      F-1) “… En primer lugar, incurre en el vicio de falso supuesto de derecho la Administración Tributaria Local, en el Acta de Reparo marcada “D” y en la Resolución Culminatoria del Sumario marcada “E”, pues con fundamento en la OSAL de fecha 02 de marzo de 2004, fiscaliza y determina el IMJAL a mi representado, desde el año 2005 al mes de abril de 2009; por las siguientes razones: A) La OSAL no se corresponde con lo previsto en el articulo 113, numeral 1 de la derogada Ley Orgánica del Régimen Municipal, pues esta norma prevé que el apostador es el sujeto pasivo, B) La OSAL se encuentra derogada por mandato del articulo 295 de la Ley Orgánica del Poder Publico Municipal Vigente, Que el municipio no ha designado a su representada como agente de percepción y que por lo tanto no es contribuyente.

      “En resumen, tanto el Acta de Reparo marcada “D”, como la Resolución Culminatoria del Sumario marcada “E”, se encuentran viciadas de falso supuesto de derecho, y así solicito a este Tribunal las anule conforme al artículo 20 de la LOPA, en virtud de que la Administración Tributaria Local de Guanare, fiscalizó y determinó el IMJAL a mi representado, en una interpretación errada de la normativa municipal…”

      F-2) Incurre en Falso Supuesto la Administración Tributaria en relación a los Intereses “… por cuanto ”incurre en el vicio de falso supuesto de derecho, la Administración Tributaria local, cuando interpreta erradamente, tanto en el Acta de Reparo marcada “D” como en la Resolución Culminatoria del Sumario marcada “E”, los intereses moratorios que le determina a mi representado conforme al artículo 56 de la OISAEICSIS, el artículo 89 de la RPOSAEICSIS, en concordancia con el artículo 66 del COT, por la cantidad de Bs.F. 1.273,97, toda vez que los mismos son improcedentes, primero porque estos están solo previstos para el Impuesto Municipal sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio, o de Índole Similar (en lo adelante IMAE), y no para el IMJAL, dado que la determinación del tributo IMJAL que realizó el ente municipal, en el OSAL no esta previsto tal interés…Los intereses moratorios dependen sine qua non de la firmeza del acto administrativo por no haber sido impugnado, o quedar firmes por las decisiones que emanen de los recursos…”

      F-3) “…Incurre en el vicio de falso supuesto de derecho, la Administración Tributaria local, cuando interpreta erradamente, tanto en el Acta de Reparo marcada “D” como en la Resolución Culminatoria de Sumario marcada “E”, el recargo del 10%, calculado por el monto total de Bs.F. 944,36 con fundamento en el artículo 56 de la OISAEICSIS, y el 15% conforme al artículo 88 de la RPOSAEICSIS; normas estas que de una simple lectura se encuentran referidas no a la declaración del IMAE, sino al pago de este Tributo, empero, son de interpretación literal ambigua, confusa y oscura, lo cual hace imposible, por atípica, contradictoria e ineficaz su aplicación en la jurisdicción del Municipio Guanare, al no ser de interpretación univoca, dada la redacción imperfecta utilizada por el legislador municipal…”

      “Que el recargo del 10% y el 15% esta previsto por el legislador para el IMAE y no para el IMJAL “….

      F-4) “…Incurre en falso supuesto de derecho, la Administración Tributaria local, cuando interpreta erradamente, tanto en el Acta de Reparo marcada “D” como en la Resolución Culminatoria del Sumario marcada “E”, cuando habiendo determinado el IMJAL con fundamento en la OSAL, deja establecido en el Nº 10 de ambos actos, que mi representado infringió en las tres (03)sucursal los artículos 95, ordinal 4º de la OISAEICSIS, así como el artículo 145, ordinal 5º de la RPOSAEICSIS, así como el artículo 21 numeral 5ª de la OSAL, imponiendo multa por 10 unidades tributarias (U.T.) por cada sucursal, lo que arrojó la cantidad de Bs.F. 1.650,00…”

      Que cada Ordenanza tiene su ámbito de aplicación desde el punto de vista sustantivo, de conformidad con la estructura del tributo para el que fue creada la Ordenanza sin que pueda aplicarse a falta de una, la otra, ya que ello viola en el principio de la autonomía tributaria del tributo en cuestión, así como el principio de legalidad de la sanción o infracción o pena previsto en el artículo 49, numeral 6 Constitucional, esto es, que aplicar como lo pretende la Administración Tributaria local en los actos impugnados en este capitulo, las Ordenanzas que regulan los ilícitos previstos por la violación del IMAE, a los supuestos de violación del IMJAL, no es correcto, haciendo con ello una mezcla indebida y errónea de aplicación de las normas previstas en ambas Ordenanzas, tanto la que regula el IMAE, como la regula el IMJAL…

      F-5) Incurre en falso supuesto; “Por cuanto la administración tributaria confunde las alícuotas al aplicar a la actividad económica que se corresponde con el IMAE la alícuota del 3% del IMJAL”

      “… Así las cosas, la Administración Tributaria local, confunde la base imponible de ambos tributos –IMAE e IMJAL- puesto que, en el primero la base imponible la constituye los “ingresos brutos” del contribuyente (realizador de la actividad económica), no sucede lo mismo en el IMJAL, pues en este, la base imponible la constituye el “valor de la apuesta” del contribuyente (apostador), de conformidad con el artículo 200 de la LOPPM…”

      … Es así como la Administración Tributaria Municipal de Guanare, incurre en el vicio de falso supuesto de derecho, con los actos administrativos impugnados en este capitulo, pues está gravando con una alícuota mayor a la prevista en la Ordenanza respectiva, violando inclusive con ello flagrantemente, el principio de legalidad tributaria y la capacidad contributiva, previsto en los artículos 316 y 317 Constitucionales, en concordancia con el artículo 162 de la LOPPM, ergo, ya mi representado pagó y declaró correctamente el IMAE al ente municipal…

    6. Asimismo; alega del vicio de nulidad absoluta, por violar normas constitucionales y legales. Por lo cual, sostiene:

      “…De conformidad con el artículo 240, numeral 1 del COT, en concordancia con el artículo 19, numeral 1 de la LOPA, denuncio el vicio de nulidad absoluta en contra del Acta de Reparo marcada “D”, y la Resolución Culminatoria del Sumario marcada “E”, por violar el artículo 49, numera 7., Constitucional, siendo nulas de nulidad absoluta conforme al artículo 25 Constitucional, toda vez que la Administración Tributaria local, en el contenido de dichos actos administrativos, multa a mi representado, habiéndole sancionado previamente con un recargo del 10% y luego con el 15% …”

    7. Alega el vicio de nulidad relativa, por inmotivacion, indicando que:

      “…De conformidad con el artículo 9 y 18, numeral 5 de la LOPA, en concordancia con el artículo 20 eiusdem, la Resolución marcada “B”, es anulable por estar viciada de inmotivación al no contener los requisitos mínimos de toda p.a. que autorice la fiscalización a cualquier sujeto pasivo…”

      (…) “…Y en este sentido, el artículo 178 del COT referido supra en el capitulo anterior, establece los hechos, fundamentos y elementos que esta la p.a. autorizatoria) debe contener a los fines del respectivo control y ejercicio de la defensa de contribuyente…”

    8. Alega; el vicio de nulidad relativa, por inmotivación en el acta de requerimiento para lo cual sostiene:

      “… Incurre la Administración Tributaria local en el vicio de inmotivación en el Acta de Requerimiento marcada “C”, objeto de esta impugnación, al no indicar en esta, el número de identificación, tal como lo preceptúa el Parágrafo Segundo del artículo 110 de la RPOSAEICSIS. Y así pido sea declarado por este Tribunal mediante la respectiva anulación de conformidad con el artículo 20 de la LOPA. Este vicio lo circunscribo únicamente al acto administrativo referido supra, en este capitulo, y no aplica para los vicios que se denuncian en contra de los demás actos de la Administración Tributaria local…”.

    9. Finalmente Alega la suspensión de los efectos de los actos impugnados de conformidad con lo establecido en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario

  2. - LA REPRESENTACIÓN DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA NACIONAL:

    La representación de la República argumenta en su escrito de informes lo que a continuación se precisa:

    “Alega la caducidad de la acción de nulidad, por cuanto sostiene:

    En vista que la presente demanda haya sido incoada por ante este Tribunal en fecha 19 de octubre del año 2009, es fundamental que esta representación Municipal oponga el primer termino la caducidad de la acción a la que se refiere el artículo 261 del Código Orgánico Tributario.

    Con respecto a la caducidad señala “La caducidad, es un presupuesto procesal de orden público puesto que regula el derecho de acceso a la jurisdicción en el ámbito contencioso tributario, presupone la existencia de un plazo fatal legalmente previsto para el ejercicio de la acción jurisdiccional que no admite interrupción o suspensión, ni cálculo por días de despacho, y que, por tanto, discurre de forma fatal.”

    La Representación Fiscal argumenta la caducidad de la acción en la Resolución 2009-000023, emanada de la Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia, al indicar que el contenido de esta Resolución no tiene aplicación en los casos en que se demanda la nulidad de un acto administrativo de contenido tributario; es decir, a criterio del ente municipal el recurrente debió ejercer la acción de nulidad en el lapso en que los Tribunales se encontraban en receso judicial.

    Alega la representación fiscal que: “Debe este Tribunal observar que el ejercicio de la presente acción de nulidad se hace con posterioridad al tiempo establecido en dicha norma, encuadrando específicamente en la primera tesis planteada, valga señalar a partir de la notificación del acto que se impugna; en vista ya que al hacer una revisión del acto administrativo hoy atacado y de las actas procesales del expediente administrativo que aquí se consigna, no se observa que el hoy accionante haya ejercido su respectivo recurso al cual se le establecido un plazo de 10 días hábiles para ejercer la aceptación o no así como la reconsideración del acto administrativo tal como lo señala el artículo 106 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal vigente.

    Igualmente la Representación Fiscal señala que hace observación de los denunciados presuntos vicios en que incurrió la Administración Tributaria Municipal. Indicado que la aducida incompetencia manifiesta por realizarse notificación del acto así como de las actas que se acompañan en el procedimiento administrativo de fiscalización en otra persona distinta al contribuyente, se alega el ilícito formal que señala el artículo 100 numeral 4 del Código Orgánico Tributario en el que ha incurrido el contribuyente hoy accionante, al incumplir en No proporcionar o comunicar a la Administración Tributaria Municipal las informaciones relativas a los antecedentes o datos para la inscripción, cambio de domicilio o actualización en los registros durante todo ese tiempo. Aunado a este elemento y en virtud de contradecir este alegato esgrimido por el accionante, esta Municipalidad se permite ilustrar al Tribunal dejándole en claro que del expediente administrativo se observan reparos de errores de forma en tres actas…”

    Indica que: “… mediante a auditoria fiscal administrativa se persiguió corroborar, sí ciertamente el contribuyente había enterado de manera correcta a esta Administración Municipal de los impuestos causados, calculados y liquidados en base a los ingresos brutos obtenidos por la empresa por el ejercicio de la Actividad económica en esta jurisdicción; conforme a los artículos 35, 37, 56, 61, 88, 89, 94, 102, 103, 110, 111, 112, 113, 145, 155 y 156 de la Ordenanza de Impuestos sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole similar en lo adelante ( OISAEICSIS) en concatenación con los artículos 66 y 127 del Código Orgánico Tributario en lo adelante (COT) y los artículos 88 y 100 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal de Guanare…” negrilla de la representación fiscal.

    Señala que: “… en cuanto al argumento de falta de incompetencia manifiesta al dictar el Acta de Reparo, se señala la intencionalidad del accionante de confundir a este tribunal, por cuanto no probó tal señalamiento, ciudadana juez dicho alegato lo formulo en observación de las atribuciones ejercidas de la Directora de Hacienda Municipal ciudadana L.C. conforme a la Resolución Designación Nº 148 de fecha 30/11/2006, conferida por el ciudadano Alcalde a dicha funcionaria…”

    III

    PUNTO PREVIO

    Antes de iniciar el análisis del fondo del presente fallo, resulta pertinente pronunciarse respecto a lo argumentado en el escrito de informe por la representación fiscal, en cuanto a la solicitud incidental de la declaratoria de caducidad de la acción como consecuencia de haber transcurrido más de 25 días hábiles que señala el artículo 261 del Código Orgánico Tributario, para lo cual se realizan las siguientes consideraciones:

    Si bien la caducidad; es una acción de orden público la cual puede ser alegada en cualquier estado y grado de la causa, no es menos cierto que el Código Orgánico Tributario establece en el articulo 267 la oportunidad legal para hacer oposición a la admisión del recurso interpuesto, oposición que no fue ejercida por la representación fiscal, no obstante, esta juzgadora procede a pronunciarse sobre la solicitud planteada, así las cosas este tribunal observa que el acto administrativo impugnado Resolución Culminatoria del Sumario Nº DHM-RF-032-2009, de fecha 20 de julio de 2009, emitida por la Dirección de Hacienda del Municipio Guanare del estado Portuguesa, fue notificada el 29 de julio de 2009 en la persona de D.G., cedula 10.724.174, en su carácter de administradora de la hoy recurrente quien no ostenta la representación de la contribuyente; siendo su representante en el ciudadano D.A.T.L., cédula de identidad No. 5.129.717, según consta de acta de asamblea de fecha 17 de febrero del año 2005, anotada bajo el numero 06, Tomo 3-A, cursante a los folios 219 al 220 de la presente causa. En este sentido es pertinente determinar conforme a las normas locales y el Código Orgánico Tributario las reglas a seguir para notificar los actos a administrativos de efectos particulares.

    Así; tenemos que la Ordenanza Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios, o de índole Similar de fecha 01 de febrero de 2007, establece en el Artículo 137 lo siguiente:

    Los actos que produzcan efectos particulares, emanados de órganos o funcionarios indicados en esta Ordenanza, deberán ser notificados al sujeto pasivo para que tengan eficacia. Las notificaciones se practicarán en forma prevista en el Código Orgánico Tributario, excepto los casos previstos en esta Ordenanza, y deberán contener el texto íntegro de la respectiva resolución, indicando si el acto es o no es definitivo, los recursos a intentar, así como las instancias ante los que hubiere de presentarse, los plazos para imponerlos y los requisitos de pago o afianzamiento que en su caso, deben cumplir los contribuyentes. Cuando la notificación no sea practicada personalmente, sólo surtirá efectos después del décimo (10) día hábil siguiente de ser verificada…

    Indica la norma que cuando la notificación no sea practicada personalmente, surtirá efectos después del décimo (10) día hábil siguiente de ser verificada, mientras que el Código Orgánico Tributario señala en su artículo 164 que cuando la notificación no se realice en forma personal surtirá efecto al quinto día hábil siguiente de haber sido verificada, sin embargo, se aplica con preferencia la ordenanza antes citada; en tal sentido observa este tribunal que la Resolución impugnada fue notificada el 29 de julio de 2009, en una persona distinta al representante de la empresa; por lo cual el lapso para tener a la contribuyente validamente notificada; empezó a transcurrir el 30/7/2009 y venció el 12 de agosto del 2009 y al día siguiente (13/08/2009); comenzó a transcurrir el lapso de los 25 días de despacho para interponer el recurso contencioso tributario, siendo éste interpuesto el 29/09/2009 por ante el Juzgado Primero del Municipio Guanare de la Circunscripción Judicial del estado Portuguesa enviado a la Unidad de Recepción y distribución de documentos no penal (URDDC) Barquisimeto, en fecha 21/10/2009 y recibido por este tribunal el 22/10/2009; por lo cual para la fecha que interpone el recurso es decir 29/09/2009 habían transcurridos sólo 5 días de los 25 de despachos, por lo que el recurso fue interpuesto dentro del lapso legal. Así se establece, tal como lo indico la recurrente en sus alegatos.

    Asimismo, es necesario aclarar a la representación legal del Fisco Municipal demandado, que el lapso para interponer el recurso contencioso tributario, previsto en el artículo 259 del Código Orgánico Tributario vigente, por remisión del artículo 139 de la Ordenanza de Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar del año 2007, debe computarse por días de despacho, en consecuencia y contrariamente a lo interpretado por la demandada, la Resolución Nº 2009-000023, dictada por el Tribunal Supremo de Justicia, en fecha 15 de julio de 2009, en el resuelve, primero, estableció que ningún Tribunal despachará desde el 15 de agosto hasta el 15 de septiembre de 2009, ambas fechas inclusive y señala que durante ese período permanecerán en suspenso las causas y no correrán los lapsos procesales. Ello no impide que se practiquen las actuaciones que fueren necesarias para el aseguramiento de los derechos de alguna de las partes, la cual deberá justificar la urgencia, como por ejemplo en los casos de la justicia penal y en materia de a.C., en cuyas materias los tribunales si están autorizados para despachar, no siendo éstas las materias sometidas al conocimiento de este tribunal; en consecuencia el período reseñado no debe computarse a los efectos de la interposición del recurso contencioso tributario que dio origen a la presente causa, por no tratarse de días de despacho en los términos previstos en el artículo 261 del Código Orgánico Tributario, interpretado por nuestro Tribunal de Alzada, el cual en reiteradas sentencias ha establecido que el lapso para interponer el recurso contencioso tributario, es de veinticinco (25) días de despacho.

    En razón de las consideraciones expuestas, este Tribunal Superior desestima lo argumentado por la recurrida como punto incidental en la presente causa por cuanto la acción fue interpuesta dentro del lapso previsto en el artículo 261 del Código Orgánico Tributario. Así se declara.

    Ahora bien independientemente de lo declarado por este tribunal; esta juzgadora considera pertinente indicar a la representación fiscal lo siguiente: Los días 13 y 14 de agosto del año 2009 este tribunal no se dio despacho por reposo medico de la jueza titular, desde el 15/08/2009 al 15/09/2009, no hubo despacho por receso judicial conforme a resolución No. 2009-00023, igualmente no se dio despacho desde el 23/09/2009 hasta el 29/09/2009 y desde el 06/10/2009 hasta el 09/10/2009, por lo que el recurrente interpuso el recurso contencioso tributario dentro del lapso legal. Así se determina.

    IV

    MOTIVACIÓN PARA DECIDIR:

    El presente asunto se circunscribe al análisis de los siguientes aspectos: 1) Incompetencia manifiesta por dos razones: 1) La P.A. número DHM-096-2009 de fecha 20 de abril del año 2009, esta dirigida a otro contribuyente distinto a Inversiones El Tiuna, C.A y B) El Acta de Reparo fue suscrita por un funcionario no autorizado para hacer la liquidación y la determinación del impuesto, todo ello de conformidad con lo establecido en el artículo 240, numeral 4 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con el artículo 19 numeral 4 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos 2).- Nulidad Absoluta de conformidad con lo establecido en el artículo 240 numeral 4 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con lo dispuesto en el artículo 19 numeral 4 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, por ausencia del procedimiento regulado en los artículo 102 al 129, específicamente en los artículo 111, 112 y 122 de la Reforma Parcial de la Ordenanza sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios, o de Índole Similar del Municipio Guanare, estado Portuguesa, y en lo no previsto en esta, supletoriamente por la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal y posteriormente por el Código Orgánico Tributario, 3.-) Vicio de Nulidad Relativa, por no estar autorizado el fiscal actuante, a fiscalizar y determinar el impuesto municipal a los juegos y apuestas lícitas, 4.-) Vicio de Nulidad Relativa, por falso supuesto de derecho, 5.-) Vicio de Nulidad Absoluta por violación de Normas Constitucionales y Legales, 6.-) Vicio de Nulidad Relativa, por inmotivación de la p.a. y por inmotivación en el Acta de Requerimiento.

    En consecuencia, este tribunal a objeto de responder los alegatos esgrimidos por la recurrente, considera pertinente analizar y determinar si el procedimiento de fiscalización practicado a la contribuyente fue ejecutado conforme a las normas que rigen la materia o si por el contrario hubo desviación del procedimiento, para lo cual se hace las siguientes consideraciones:

    Previamente este tribunal debe indicar; que la resolución que se impugna indica como mecanismo de defensa el recurso de reconsideración de conformidad con lo previsto en el artículo 106 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal, sin embargo dicha norma no regula el mencionado recurso el cual se ejerce por ante el funcionario que dicta el acto administrativo, así el dispositivo legal mencionado establece el recurso jerárquico, cuyo lapso para su ejercicio es de quince (15) días hábiles siguientes a la decisión y se interpone ante el Alcalde del Municipio. Por otra parte, en el caso sub judice, no es aplicable la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal, sino la Ordenanza de Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar de fecha 01 de febrero del año 2007; toda vez que de la actas procesales se desprende que la actuación administrativa se sustentó en normas que rigen el procedimiento de fiscalización en materia de impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicio o de índole similar, en este sentido, el artículo 139 del mencionado ordenamiento jurídico, establece: “…Los recursos contra los actos de efecto particulares, emanados de órganos o de funcionarios en aplicación de esta ordenanza, relacionados con la obligación tributaria, clasificación, determinación del impuesto y sus accesorios y sanciones originadas en la obligación tributaria o incumplimiento de los deberes formales, vinculados con los tributos, se regirán por lo dispuesto en el Código Orgánico Tributario. El recurso Jerárquico se ejercerá ante el Alcalde y las resoluciones de éste agotan la vía administrativa…” por lo cual de la lectura de la norma citada y ajustándolo al caso de marras, se determina que el ente tributario municipal debía sujetarse a lo previsto en dicha norma, aplicando por vía de remisión el Código Orgánico Tributario, lo cual fue obviado por la recurrida; así se determina.

    En este contexto se tiene, que se configuró una notificación defectuosa del acto administrativo de contenido tributario impugnado en este asunto, en este orden, es propio acotar que los artículos 73 y 74 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, consagran el derecho a ser notificado de los actos administrativos que afecte derechos particulares, para que surta sus efectos, así la notificación debe contener el texto integro del acto e indicación de los recursos que tienen los particulares para impugnarlos, los lapsos y los órganos para interponerlos. En consecuencia, para que el acto administrativo procure sus efectos es indispensable hacerlo conocer expresamente e individualmente al interesado, asimismo el artículo 161 del Código Orgánico Tributario, establece como requisito sine qua non para la eficacia de los actos de efectos individuales emanados de la Administración Tributaria, el cumplimiento de la notificación, la cual constituye una garantía para ejercer el derecho a la defensa de quienes se puedan ver afectados por los actos administrativos que afecten sus intereses particulares, legítimos y directos, así lo ha establecido la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia Nº 01541, de fecha 4 de julio de 2000, al expresar:

    …se observa que la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos establece las reglas generales aplicables a la notificación, en sus artículos 73 al 77. En el primero de ellos, además de consagrar el principio general de que todo acto administrativos de carácter particular debe ser notificado a los interesados, se establece cuál debe ser el contenido mínimo de la notificación; ese contenido mínimo está compuesto, en primer lugar, por el texto íntegro del acto a ser notificado, y en segundo lugar, por la información relativa a la recurribilidad del acto, esto es, los recursos que procedan contra él, los términos para ejercerlos y los órganos o tribunales ante los cuales deban interponerse, ésta última exigencia de la Ley, ha sido considerado como una manifestación del derecho a la defensa.

    De allí que, como consecuencia de su vinculación íntima con el derecho a la defensa, la misma Ley establece que las notificaciones defectuosas –entendiéndose por tales, las que no llenen todas las menciones exigidas en el mencionado artículo 73, “no producirán ningún efecto”. Por similares razones, en caso de interposición de un recurso, con base en información errónea contenida en la notificación, el tiempo transcurrido no se tomará en cuenta para la determinación del vencimiento del lapso de caducidad, en los términos contenidos en el artículo 77 ejusdem. Es pues por ello que se colige que todo acto administrativo para ser perfecto requiere validez y eficacia.

    En efecto, se estimará que es válido todo acto administrativo que ha nacido conforme al ordenamiento jurídico vigente, por lo que la eficacia sólo se vinculará a la ejecutoriedad, a su fuerza ejecutoria, a la posibilidad de ponerlo inmediatamente en práctica.

    En tal sentido, la notificación o publicación de los actos administrativos de efectos particulares o de efectos generales, según sea el caso, es una formalidad posterior a la emisión del acto, en razón de lo cual, sin el previo cumplimiento de la publicidad o notificación respectivamente, el acto administrativo podrá ser válido más no eficaz, pues en la medida en que no se haya efectuado se considerará que los administrados ignoran su existencia, ya que, el fundamento de la publicidad y de la notificación consiste en llevar al conocimiento del interesado el acto administrativo…

    .

    En base a lo anterior, es preciso advertir que la notificación defectuosa del acto administrativo-tributario, no afecta la validez intrínseca del mismo; sino que su ejecución debe quedar en suspenso hasta tanto se cumpla la notificación ajustada a las formalidades prevista en la Ley, toda vez que el fin de la notificación lo constituye el poner a los destinatarios del acto en pleno conocimiento del mismo, sin embargo, en la presente causa, aun cuando se aprecia un error en la notificación al anunciar un recurso distinto al que le correspondía a la contribuyente, no se produjo indefensión alguna, toda vez que en virtud de la diligencia jurídica del apoderado judicial de la recurrente, a través de la interposición del recurso contencioso tributario subsanó la notificación del acto impugnado, interponiéndolo ante el tribunal con sede en Guanare dentro del lapso legal, cumpliendo de este modo la finalidad de la notificación y en consecuencia los efectos perseguidos, por lo que debe entenderse validamente notificada la contribuyente el día 29 de septiembre de 2009, fecha en que interpuso el recurso contencioso tributario, ante órgano judicial, por constituir ésta, la primera actuación de la contribuyente probatoria de la notificación del acto administrativo tributario impugnado, para que surta efectos la Resolución Nº DHM-032-2009, suscrita por la Directora de Hacienda del Municipio Guanare del estado Portuguesa, de fecha 20 de julio de 2009. Así se establece.

    Ahora bien; en cuanto a la autorización para fiscalizar, la recurrente alega la nulidad absoluta por incompetencia manifiesta, por cuanto a su decir; el Fiscal actuante se equivoco de contribuyente, ya que su representada lo constituye Inversiones El Tiuna, CA. Al respecto este tribunal debe indicar que del resuelve PRIMERO de la resolución número DHM-096-2009 de fecha 20 de abril del año 2009, se desprende lo siguiente: “Practicar una Auditoria Fiscal a la Empresa: INVERSIONES EL TIUNA, C.A, con número de RIFJ-3127569-1,……”, asimismo consta del acta de requerimiento sin numero de fecha 28 de abril del año 2009, que la investigación va destinada a la contribuyente INVERSIONES EL TIUNA, C.A, siendo ésta la firma mercantil recurrente en la presente causa, por lo cual no se materializa el vicio alegado por la recurrente así se establece. No obstante lo antes indicado; este tribunal debe indicar que cursa al folio 46 de este expediente, la Resolución Nº DHM-096-2009, suscrita por la Directora de Hacienda del Municipio Guanare del estado Portuguesa, de fecha 20 de abril de 2009, sin que de ella se desprenda la formalidad indispensable de la notificación de la contribuyente a quien va dirigida, en contravención a lo establecido en el Parágrafo Primero del artículo 110 de la Ordenanza de Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar del año 2007; cuya resolución constituye un acto administrativo destinado a autorizar al funcionario R.A.G., titular de la cédula de identidad Nº V- 2.745.123, adscrito a la Dirección de Hacienda Municipal como Auditor Fiscal, a los fines de practicar auditoria fiscal a la empresa INVERSIONES EL TIUNA, C.A., identificada en el Registro de Información Fiscal con el número J-31267569-1.

    En la motivación de la mencionada resolución se especifica la necesidad de practicar la fiscalización a los contribuyentes que realizan actividades económicas en jurisdicción del Municipio Guanare, de conformidad con lo establecido en el Título IV, artículo 102, 103, 110, 111, 112, 113 de la Ordenanza de Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar y la Ordenanza de Hacienda Municipal, así como el artículo 127 del Código Orgánico Tributario. Asimismo, se indica que la tramitación y resolución de los expedientes no podrá exceder de cuatro meses, salvo que medien causas excepcionales, de cuya existencia se dejará constancia, con indicación de las prórrogas que se acuerden, que no podrá exceder en su conjunto de dos (02) meses, según lo pautado en el artículo 60 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

    Igualmente reseña el acto administrativo de carácter autorizatorio, como sustento jurídico para realizar la actuación fiscal lo siguiente: “…emitirá Acta de Requerimiento y solicitará los recaudos para tal Auditoria, según lo pautado en el Título IV, Artículo 64 de la Ordenanza Sobre Patente de Industria y Comercio de fecha 02/08/2001, y el Articulo (sic) 66 de la Ordenanza Sobre Actividades Económicas. (sic) Industria y Comercio, Servicios, o de Índole Similar de fecha 02/02/2007, mas Reforma Parcial de fecha 18/10/2007, de los Ingresos Brutos obtenidos por la mencionada empresa, y determinará el monto de los Impuestos Municipales causados…”.

    En este sentido, la mencionada Resolución hace suponer la instrucción de un procedimiento de fiscalización en materia de impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicio o de índole similar, toda vez que no determina el tributo objeto de investigación fiscal, ni periodos a investigar, sólo se limita a describir un conjunto de artículos que regulan el iter procedimental que rige a los efectos de la investigación fiscal del mencionado tributo, así, los artículos 102, 103, 110, 111, 112 y 113 contenidos en el Titulo V de la Ordenanza de Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar, regulan lo concerniente a la Fiscalización y Control Fiscal del reseñado impuesto.

    En cuanto al acta de requerimiento sin número cursante al folio 47 de este expediente, se desprende que la misma fue notificada el 28 de abril de 2009, a la contribuyente INVERSIONES EL TIUNA C.A, ubicada en la calle 9 entre carreras 11 y 12, No. 11-57, sector la arenosa, Guanare estado Portuguesa a través de la cual se le solicita una serie de documentos, correspondientes a los años 2004 hasta el 31 de marzo de 2009, de conformidad con lo establecido en el artículo 79 literal “B” de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal, ahora bien, del Acta de Requerimiento en comento, nada se especifica sobre cuál tributo recae la presente fiscalización, sin embargo de la exigencia de los documentos se supone que la investigación se circunda al impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicio o de índole similar, al solicitar especialmente las copias de las declaraciones y pagos del referido tributo.

    Posteriormente, en fecha 01 de julio de 2009, le fue notificada a la contribuyente cursante al folio 48 de este expediente, el acto administrativo Nº DHM-0333-2009 de conformidad con lo previsto en el artículo 80 numeral 2 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal del auto de apertura del expediente administrativo Nº DHM-AA-034-2009, de fecha 10 de junio de 2009, estableciendo para ello un lapso de quince (15) días hábiles contados a partir de la notificación del presente auto para interponer los descargos y presentar las pruebas pertinentes en contra del Acta Fiscal Nº 036-RG-2009, de fecha 10 de junio de 2009, siendo notificada a la contribuyente el 01 de julio del año 2009, cursante en los folios 50 al 59 de este expediente.

    En fecha 29/07/2009 fue notificado el acto administrativo Nº DHM-032-2009, de fecha 20 de julio de 2009, emitido por la Dirección de Hacienda del Municipio Guanare del estado Portuguesa, en la persona de D.G. en su carácter de administradora de la recurrente.

    Ahora bien, en la descrita Acta de Reparo, se estableció en su primer párrafo que: “…en la sede de la Empresa INVERSIONES EL TIUNA, C.A., ubicada en calle 9 con carrera 11 y 12 la Arenosa, a los fines de practicar una auditoria de carácter fiscal con relación a la verificación de los Ingresos Brutos percibidos durante los años comprendidos entre 2005 y 30-04-2009, que servirán de base para el cálculo y liquidación del Impuesto sobre actividades económicas de Industria, Comercio, Servicios o de índole similar, y/o sobre apuestas licitas correspondientes a ese mismo período fiscal …”

    En el mismo orden del procedimiento seguido a la contribuyente de autos, se evidencia de la Resolución Nº DHM-RF-032-2009 de fecha 20 de julio de 2009, emitida por la Dirección de Hacienda del Municipio Guanare del estado Portuguesa, notificada el 29 de julio de 2009, que: “…de la revisión fiscal realizada a la contribuyente INVERSIONES EL TIUNA C.A. por el Lic. Rafael Gutiérrez, titular de la Cédula de Identidad Nº 2.745.123 Auditor (a) Fiscal de la Dirección de Hacienda de la Alcaldía del Municipio Guanare levantó Acta Fiscal Nº DHM-AF-36-RG-2009 de fecha 10-06-2009 notificada legalmente el 01-07-2009 en ella se establecieron Impuestos diferenciales, en el ramo de Industria y Comercio, mas Intereses moratorios, el Recargo, y la Multa por un monto de ONCE MIL CIENTO TREINTA Y SEIS BOLIVARES FUERTE (sic) CON NOVENTA CENTIMOS (Bs. 11.136, 90), la cual se encuentra ampliamente motivada, tanto en los hechos como en el derecho, y su contenido es parte integrante de esta resolución. De la referida Acta Fiscal se transcribe a continuación algunos de los hechos más relevantes…”

    En este sentido; esta juzgadora debe señalar que a pesar que de los documentos antes descrito se evidencia que la investigación fiscal iba dirigida a fiscalizar y a determinar el impuesto sobre actividades económicas; se evidencia de la Resolución impugnada, que la administración tributaria se apartó del procedimiento legalmente establecido, al determinar y al liquidar el impuesto sobre juegos y apuestas licitas de conformidad con lo establecido en los artículos 21 y 22 de la ordenanza sobre apuestas lícitas del 02-03-2007 tal como se evidencia del resuelve de la mencionada resolución (folio 66) del presente expediente, pues el fiscal actuante no estaba autorizado para fiscalizar y determinar el mencionando impuesto, incurriendo en una flagrante violación del debido proceso. Asimismo se puede constatar que el ente tributario se apartó del procedimiento legalmente establecido en los artículos 102, 103, 110, 111, 112, 113 de la Ordenanza de Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar del año 2007; al aplicar contradictoriamente normas procedimentales de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal, cuyas disposiciones jurídicas se aplican de manera supletoria de acuerdo con lo establecido en el artículo 103 y 177 de la Ordenanza de Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar, de los años 2001 y 2007 respectivamente, cuyo procedimiento exige la emisión de un informe fiscal que deberá ser entregado al sujeto pasivo y a la Administración Tributaria Municipal, requisito éste que fue omitido por el fiscal actuante, siendo una exigencia expresa e impretermitible para la consecución de la fiscalización, por mandato prevenido en el artículo 120 de la Ordenanza de impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar, acto administrativo fundamental para aperturar la etapa del sumario administrativo si fuere el caso o para la emisión de una constancia de cumplimiento fiscal, todo lo cual, vulnera una fase del procedimiento indispensable para su continuación, creando incertidumbre e inseguridad jurídica al contribuyente en virtud de la desviación del procedimiento legalmente establecido, lo que vicia de nulidad absoluta el acto administrativo de contenido tributario impugnado en la presente causa. Así se determina.

    Ahora bien, no obstante lo antes declarado, este tribunal considera pertinente mencionar otros vicios detectado durante el procedimiento, vista la cantidad de vicios que emanan de los distintos actos administrativos:

    Así las cosas, este tribunal observa que a pesar de que el fiscal actuante sólo estaba autorizado para fiscalizar a la sociedad mercantil INVERSIONES EL TIUNA, C.A, no obstante procede a determinar los impuestos, los intereses y las multas en el acta fiscal y en el acto impugnado para tres establecimientos distintos, el primero ubicado en la calle 9 con carrera 11 y 12, distinguido con la patente Nº 05-527, el segundo ubicado en el Barrio Coromoto, patente No. 01-473 y el tercero ubicado en el Barrio la Comunidad con patente No. 04-765.

    En relación al concepto de establecimientos distintitos a los fines fiscales, las Ordenanzas de Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar, publicadas en Gaceta Municipal el 1 de agosto de 2001 y 1 de febrero de 2007, así como la Reforma de la Ordenanza Parcial de la Ordenanza Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios, o de Índole Similar, publicada en Gaceta Municipal el 18 de octubre de 2007, aplicables ratione temporis, en sus artículos 22 y 34 establecen:

    …A los fines de obtención y expedición de la Licencia se consideran establecimientos distintos:

    1.- Los que pertenezcan a personas diferentes aún cuando funcionen en un mismo local y ejerzan la misma actividad.

    2.- Los que no obstante ejercer (sic) un mismo ramo de la actividad y pertenecen o están bajo la responsabilidad de una misma persona, estuvieren ubicado en locales o inmuebles diferentes.

    3.- Los que pertenezcan a un mismo propietario o estén bajo la responsabilidad de una persona, ubicado en un mismo local que tengan o más denominaciones comerciales o razón social.

    PARÁGRAFO ÚNICO: Se tendrá como un solo establecimiento al que funcione en dos o más locales o inmuebles contiguos y con comunicación interna, y a aquel que funcione en varios pisos o plantas de un mismo inmueble siempre que en ambos casos pertenezcan o estén bajo la responsabilidad de una misma persona y exploten el mismo ramo de la actividad.

    Así en el caso sub judice, se evidencia que la fiscalización objeto de controversia fue destinada a la contribuyente cuyo establecimiento se encuentra en la calle 9 con carrera 11 y 12 sector la arenosa , tal y como se aprecia en el Acta de Requerimiento de fecha 28 de abril de 2009, mediante la cual se le exige la presentación de una serie de documentales relacionados a este establecimiento, hecho este corroborado al principio del contenido del Acta Fiscal Nº DHM-AF-036-RG-2009, de fecha 10 de junio de 2009, al especificar la dirección de la referida contribuyente investigada, situación que permite deslindar la intención fiscal, que no es otra que practicar el procedimiento de fiscalización en el establecimiento de la sociedad mercantil INVERSIONES EL TIUNA, C.A., ubicado en la calle 9 con carrera 11 y 12.

    Hecha la anterior observación, es preciso resaltar que el Procedimiento Administrativo constituye el conjunto de trámites u operaciones de obligatorio cumplimiento por ante un órgano administrativo para dictar el acto administrativo final, bien sea en la fase de primer grado o de segundo grado, producto de la revisión de oficio o a solicitud de parte. Así, la Administración Pública está sujeta a la iniciación de un procedimiento para el debido pronunciamiento y justificación del acto final, garantizando con ello los derechos de quienes se puedan ver afectados con la decisión.

    Conforme a lo planteado, el artículo 53 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, establece el deber de la Administración de cumplir todas las actuaciones necesarias para el mejor conocimiento del asunto que deba decidir, bien a petición de parte interesada o de oficio, siendo de su responsabilidad impulsar el procedimiento en todos sus trámites, so pena de incurrir en una violación del procedimiento legalmente establecido, lo trae como consecuencia la violación del debido proceso.

    En tal sentido es de indicar que el debido proceso, tal como lo expresa el texto del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, se “… aplicará a todas las actuaciones judiciales y administrativas…” y además la jurisprudencia tanto de la Sala Político Administrativa como de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia ha sido reiterada en tal sentido y prueba de ello, es la sentencia No.01085 publicada el 20/06/2007 en donde expresó:

    …es preciso señalar que esta Sala ha sentado en reiteradas oportunidades que el derecho a la defensa, pilar fundamental de nuestro sistema constitucional de derechos y garantías, se manifiesta en el procedimiento administrativo a través de las siguientes formas: cuando se garantiza el derecho a ser oído, puesto que no podría hablarse de defensa alguna, si el administrado no cuenta con esta posibilidad; el derecho a ser notificado de la decisión administrativa, a los efectos de que le sea posible al particular presentar los alegatos que en su defensa pueda aportar al procedimiento; el derecho a tener acceso al expediente, justamente con el propósito de que el particular pueda examinar en cualquier estado del procedimiento las actas que lo componen, permitiendo un real seguimiento de lo que acontece en su expediente administrativo; el derecho que tiene el administrado de presentar pruebas que permitan desvirtuar los alegatos ofrecidos en su contra por la Administración; y finalmente, el derecho que tiene toda persona a ser informado de los recursos y medios de defensa, a objeto de ejercer esta última frente a los actos dictados por la Administración.

    Por su parte, el debido proceso constituye una garantía constitucional aplicable también a todas las actuaciones judiciales y administrativas, y definitivamente orientado a la protección jurídica de los particulares, proporcionándoles, entre otros, el acceso a la justicia y a los recursos legalmente establecidos, así como al derecho a un tribunal competente, a la presunción de inocencia y a la ejecución del procedimiento correspondiente.

    El derecho al debido proceso no se violenta por el hecho que la manifestación de voluntad concretizada en el acto administrativo que afecta al administrado, haya sido dictada luego de instruido un procedimiento, pues ello depende de las garantías y derechos que en el transcurso de éste se hayan otorgado al administrado, tales como el derecho a alegar y a promover pruebas, entre otros. Son estos derechos los que comprenden el derecho al debido proceso y los que conllevan a sostener que éste no es una simple forma procedimental. A tal efecto, cuando la Administración aplica un procedimiento distinto al legalmente establecido y ello trae como consecuencia que se atenúen sustancialmente garantías relativas a la defensa de los administrados, el acto que culmine el procedimiento debe ser declarado nulo…

    . (Negrillas de este Tribunal)

    Por otra parte, la Sala Constitucional en sentencia No. 399 de fecha 02/04/2009, expresó: “… Respecto a la aplicabilidad de este derecho en sede administrativa esta Sala reiteró su criterio en sentencia del 1° de febrero de 2001 (caso: J.P.B. y otros), en la cual se dispuso lo siguiente:

    el derecho al debido proceso constituye un conjunto de garantías, que amparan al ciudadano, y entre las cuales se mencionan las de ser oído, la presunción de inocencia, el acceso a la justicia y a los recursos legalmente establecidos, la articulación de un proceso debido, la de obtener una resolución de fondo con fundamento en derecho, la de ser juzgado por un tribunal competente, imparcial e independiente, la de un proceso sin dilaciones indebidas y por supuesto, la de ejecución de las sentencias que se dicten en tales procesos. Ya la jurisprudencia y la doctrina habían entendido, que el derecho al debido proceso debe aplicarse y respetarse en cualquier estado y grado en que se encuentre la causa, sea ésta judicial o administrativa, pues dicha afirmación parte del principio de igualdad frente a la ley, y que en materia procedimental representa igualdad de oportunidades para las partes intervinientes en el proceso de que se trate, a objeto de realizar -en igualdad de condiciones y dentro de los lapsos legalmente establecidos- todas aquellas actuaciones tendientes a la defensa de sus derechos e intereses

    .

    En este contexto, esta Sala Constitucional en sentencia Nº 05 del 24 de enero de 2001 (caso: Supermercados Fátima S.R.L.), estableció los elementos necesarios para que se configurara la violación al debido proceso y el derecho a la defensa, en el siguiente sentido:

    (...) el derecho a la defensa y al debido proceso constituyen garantías inherentes a la persona humana y, en consecuencia, aplicables a cualquier clase de procedimientos. El derecho al debido proceso ha sido entendido como el trámite que permite oír a las partes, de la manera prevista en la Ley, y que ajustado a derecho otorga a las partes el tiempo y los medios adecuados para imponer sus defensas.

    En cuanto al derecho a la defensa, la jurisprudencia ha establecido que el mismo debe entenderse como la oportunidad para el encausado o presunto agraviado de que se oigan y analicen oportunamente sus alegatos y pruebas. En consecuencia, existe violación del derecho a la defensa cuando el interesado no conoce el procedimiento que pueda afectarlo, se le impide su participación o el ejercicio de sus derechos, o se le prohíbe realizar actividades probatorias

    .

    En atención a las consideraciones de hecho y de derecho desarrolladas, se aprecia palmariamente del contenido de autos que los actos administrativos que impulsaron y sustanciaron el procedimiento de fiscalización, se destinaron al establecimiento comercial ubicado en la calle 9 con carrera 11 y 12, no obstante en cuanto a los establecimientos ubicados en los Barrios la Coromoto y la Comunidad de la población de Guanare respectivamente, la investigación fiscal ejecutada no fue precedida de la correspondiente autorización del funcionario para realizar la Fiscalización en dichas sedes, en consecuencia el Acta Fiscal y la Resolución Culminatoria del Sumario fueron emitidos en forma directa, sin que mediara Resolución autorizatoria alguna, mediante la cual la Dirección de Hacienda del Municipio Guanare del estado Portuguesa, facultara al funcionario fiscal para practicar la fiscalización conforme a derecho, en consecuencia, esta juzgadora conforme a la jurisprudencia antes señalada y conforme al artículo 49 Constitucional declara igualmente la nulidad absoluta, en virtud de haberse obviado un trámite esencial del procedimiento de conformidad con lo dispuesto en el numeral 4 del artículo 240 del Código Orgánico Tributario. Así también se declara.

    En otro sentido, pero de consideración indispensable en el presente asunto, dado la serie de vicios que emergen de los actos administrativos impugnados, los cuales constituyen parte de los alegatos esbozados por el apoderado de la recurrente, este tribunal considera oportuno realizar el siguiente análisis:

    1) La recurrente invoca la Incompetencia manifiesta del fiscal actuante por cuanto a su decir, el mismo no estaba facultado para suscribir el acta de reparo; sino que la misma debió ser firmada por la Directora de hacienda, ya que el Alcalde delegó sus funciones en ella, no pudiendo los delegatarios subdelegar. Alegato que sustenta en el artículo 240 numeral 4 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con el artículo 19 numeral 4 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

    Bajo esta premisa, es oportuno destacar lo concerniente a la facultad de fiscalización que regula la Ordenanza de Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar, publicada en Gaceta Municipal el 18 de octubre de 2007, a tales efectos, el artículo 110 en los numerales 1, 2, 3, 4, 5, 6 y 7 contempla amplias facultades de fiscalización, ahora bien, en el parágrafo primero y segundo del citado artículo establecen expresamente que: “PARAGRAFO PRIMERO: La realización de las actuaciones comprendidas en las facultades señaladas, será autorizada en cada caso por el Director de la Administración Tributaria Municipal. La autorización de fiscalización se efectuará mediante p.a., debidamente notificada al sujeto pasivo y en la cual se indicará: identificación del funcionario que autoriza y del funcionario autorizado, nombre del sujeto pasivo y dirección del establecimiento y número de licencia si fuere el caso. PARAGRAFO SEGUNDO: La solicitud de información y documentación al sujeto pasivo, con motivo de la realización de las actividades de fiscalización, se efectuará mediante acta de requerimiento, debidamente numerada y fecha, en la cual se indicará el nombre del sujeto pasivo, dirección, número de licencia si fuere el caso y documentación requerida. El acta de requerimiento deberá ser firmada por el funcionario autorizado y copia de la misma se entregará al sujeto pasivo.”

    Por otra parte; los artículos 111 y 112 de la Ordenanza de Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar, establecen:

    ARTICULO 111.- Cuando un contribuyente no haga las declaraciones juradas requeridas en esta Ordenanza, o las mismas no contengan los datos exigidos por ella y las disposiciones reglamentaria que se dicten o sus datos no se correspondan con los que aparezcan en su contabilidad; cuando el contribuyente no lleve la contabilidad o la lleve irregular o incorrectamente y cuando no exhiba los libros y documentos, el Alcalde o el funcionario en quien este delegue o autorice, por resolución motivada que fundamentará en el acta a que se refiere el Artículo siguiente, estimará su movimiento económico y fijar y liquidar de oficio el Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios, o de Índole Similar correspondiente, sobre base cierta o sobre base presunta, cumpliendo el Procedimiento previsto en esta Ordenanza y en el Código Orgánico Tributario.

    (Destacado de este Tribunal.)

    ARTICULO 112- Los funcionarios que ejerzan la fiscalización harán constar razonadamente, en acta sellada con el sello de la dependencia respectiva y firmada por el funcionario actuante y el contribuyente o su representante, los reparos, los motivos y resultados de las actuaciones que practicaren a los fines previstos en los dos Artículos anteriores. Una copia de dichas actas quedará en poder del contribuyente o su representante, en prueba de la notificación de las inspecciones, con los reparos, objeciones y observaciones consignadas en ella. El procedimiento de fiscalización se efectuará conforme a lo dispuesto en esta Ordenanza, al igual que las actuaciones y actos que de ella se deriven…

    En virtud de las normas transcritas, se aprecia que a través de la Ordenanza de Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar, la Directora de hacienda, goza de competencia directa para autorizar al funcionario fiscal a los fines de levantar el Acta de Requerimiento correspondiente a la solicitud de información y documentación indispensable para realizar la fiscalización, no obstante dicha providencia en forma alguna constituye autorización para suscribir el Acta de Reparo, dicha competencia le correspondía a la Dirección de Hacienda del Municipio Guanare del estado Portuguesa, en este caso, la Directora de Hacienda Municipal, la ciudadana L.C., titular de la cédula de identidad Nº 14.131.335, en virtud de la Resolución Nº 148-2006, de fecha 30 de noviembre de 2006, emitida por el Alcalde del Municipio Guanare del estado Portuguesa.

    En relación a los hechos descritos, la recurrente invoca la incompetencia manifiesta, al respecto es necesario traer a colación la sentencia Nº 00534, de fecha 11 de abril de 2007, dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, mediante la cual estableció:

    …La competencia administrativa ha sido definida tanto por la doctrina como por la jurisprudencia, como la esfera de atribuciones de los entes y órganos, determinada por el ordenamiento jurídico positivo; es decir, el conjunto de facultades y obligaciones que un órgano puede y debe ejercer legítimamente. De allí que la competencia esté caracterizada por ser: a) expresa, porque ella debe estar explícitamente prevista en la Constitución o las leyes y demás actos normativos, es decir, la competencia no se presume; y b) Improrrogable o indelegable, porque el órgano que la tiene atribuida no puede disponer de ella, sino que debe limitarse a su ejercicio, en los términos establecidos en la norma, y debe ser realizada directa y exclusivamente por el órgano que tiene atribuida la competencia como propia, salvo los casos de delegación, sustitución o avocación, previstos en la Ley.

    Esta Sala, mediante sentencia Nº 00905 del 18 de junio de 2003, señaló que la incompetencia -respecto al órgano que dictó el acto- se configura cuando una autoridad administrativa determinada dicta un acto para el cual no estaba legalmente autorizada, por lo que debe quedar precisado, de manera clara y evidente, que su actuación infringió el orden de asignación y distribución de las competencias o poderes jurídicos de actuación de los órganos públicos administrativos, consagrado en el ordenamiento jurídico.

    Así, la competencia confiere a la autoridad administrativa la facultad para dictar un acto para el cual está legalmente autorizada y ésta, tal como se señaló, debe ser expresa, por lo que sólo en los casos de incompetencia manifiesta, los actos administrativos estarían viciados de nulidad absoluta.

    Por otra parte, la incompetencia como vicio de nulidad del acto administrativo, de conformidad con lo dispuesto en el numeral 4 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, se producirá cuando el funcionario actúe sin el respaldo de una disposición expresa que lo autorice para ello, o bien, cuando aun teniendo el órgano la competencia expresa para actuar, el funcionario encargado de ejercer esa competencia es un funcionario de hecho o un usurpador (Vid. Sentencia SPA Nro. 161 del 03 de marzo de 2004).

    En tal sentido, tanto la doctrina como la jurisprudencia de esta Sala, han distinguido básicamente tres tipos de irregularidades: la llamada usurpación de autoridad, la usurpación de funciones y la extralimitación de funciones.

    La usurpación de autoridad ocurre cuando un acto es dictado por quien carece en absoluto de investidura pública. Este vicio se encuentra sancionado con la nulidad absoluta del acto. Por su parte, la usurpación de funciones se constata, cuando una autoridad legítima dicta un acto invadiendo la esfera de competencia de un órgano perteneciente a otra rama del Poder Público, violentando de ese modo las disposiciones contenidas en los artículos 136 y 137 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en virtud de los cuales se consagra, por una parte, el principio de separación de poderes según el cual cada rama del Poder Público tiene sus funciones propias, y se establece, por otra, que sólo la Constitución y la ley definen las atribuciones del Poder Público y a estas normas debe sujetarse su ejercicio.

    Finalmente, la extralimitación de funciones consiste fundamentalmente en la realización por parte de la autoridad administrativa de un acto para el cual no tiene competencia expresa (Vid. Sent. SPA Nro. 539 del 01 de junio de 2004 y Sent. SPA Nro. 6589 del 21 de diciembre de 2005)…

    Ahora bien, en contraposición a los efectos de la incompetencia manifiesta, es apreciable citar lo que en doctrina se establecido respecto a la incompetencia por el grado, cuyo efecto produce la nulidad relativa del acto administrativo viciado, en este sentido, el autor L.F.P., en su obra titulada La Incompetencia en el Derecho Administrativo, segunda edición, página 76, interpreta la incompetencia por el grado, citando: “…La incompetencia por el grado es, en principio, una de las modalidades menos graves de este vicio de los actos administrativos porque se produce en el ámbito interno del órgano que es competente de acuerdo con el ordenamiento jurídico. Entonces, la incompetencia por el grado se va a materializar cuando se haya soslayado la distribución vertical de la competencia dentro de un mismo ente administrativo.”

    En razón de todo lo anterior, se evidencia que si bien el auditor fiscal únicamente estaba autorizado para solicitar la información y documentos para llevar a cabo la fiscalización, no así para suscribir el Acta de Reparo, dicha incompetencia no debe reputarse como manifiesta, se trata de una incompetencia por el grado que acarrea la nulidad relativa, toda vez que el asunto debatido no encuadra en ninguno de los supuesto que configuran la incompetencia manifiesta alegada por la recurrente, sino la incompetencia que vicia de nulidad relativa del Acta Fiscal suscrita por el auditor fiscal actuante. Así se declara.

    2) Del vicio de nulidad relativa, por no estar autorizado el fiscal actuante, a fiscalizar y determinar el impuesto municipal a los juegos y apuestas lícitas.

    Conforme a lo analizado en el presente fallo, pero bajo la connotación del impuesto sobre juego y apuestas, es imperioso ilustrar a la Administración Tributaria del Municipio Guanare del estado Portuguesa, que el procedimiento de fiscalización objeto de análisis en el presente caso adolece de una serie de contradicciones desde el momento de la emisión de la resolución DHM-096-2009, de fecha 20 de abril de 2009, acto administrativo de carácter autorizatorio del cual, no se deduce en forma alguna que la investigación fiscal se efectuaría igualmente a la contribuyente en lo que respecta al impuesto sobre juegos y apuestas lícitas, circunstancia que limitaba al auditor fiscal para fiscalizar a la contribuyente respecto a este tributo y menos aún para sancionarla con fundamento en la Ordenanza de apuestas Licitas; ahora bien la omisión en el acto administrativo autorizatorio más allá de constituir un vicio de nulidad relativa, constituye un acto fundamental del procedimiento de fiscalización del tributo de que se trate, acarreando con ello la nulidad absoluta por prescindir de un acto esencial para efectuar la investigación. Así se declara.

    3) Del vicio de nulidad relativa, por falso supuesto de derecho y del vicio de nulidad absoluta, por violación de normas constitucionales y legales. Al respecto indica la recurrente que la Administración tributaria con fundamento en la Ordenanza de Apuestas Lícitas fiscaliza y determina el Impuesto Municipal a los Juegos y Apuestas Licitas, lo cual a su decir es ilegal por cuanto no se corresponde con lo establecido en la derogada Ley Orgánica de Régimen Municipal, que la determinación de los intereses moratorios y los recargos están establecidos para los casos de determinación del Impuesto Sobre Actividades Económicas y no para el Impuesto Sobre Apuestas Lícitas.

    Respecto al vicio de falso supuesto, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia Nº 01117 de fecha 19 de septiembre de 2002, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, ha establecido:

    A juicio de esta Sala, el vicio de falso supuesto se patentiza de dos maneras, a saber: cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto.

    Así las cosas esta juzgadora observa que la Administración Tributaria Municipal en el acto administrativo de contenido tributario determinó el impuesto sobre juegos y apuesta licitas, cuya fiscalización no estaba autorizada mediante la resolución DHM-096-2009; asimismo se evidencia que a pesar de fundamentar su actuación en la ordenanza sobre apuestas lícitas para aplicar la alícuota del tres (3%), sobre los ingresos brutos ya declarados por la contribuyente por concepto de actividades económicas; aplicó erradamente la determinación de los intereses y de los recargos con fundamento en las normas sancionatorias establecidas en la Ordenanza Sobre Actividades Económicas, Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar, lo que genera inseguridad jurídica para la contribuyente, colocándola en total desventaja con relación al ente tributario, pues al sancionar el incumplimiento de la contribuyente en relación al impuesto sobre juego y apuestas lícitas a través de normas punitivas que castigan los ilícitos referentes al impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicio o de índole similar, es contradictorio al principio de tipicidad de la sanción, pues el hecho u omisión calificado por la Administración Tributaria como ilícito tributario debía adecuarse a la normas sancionatorias previstas en la Ordenanza Sobre Juegos y Apuestas, tal situación si bien califica como un vicio de falso supuesto, sin embargo al estar en contradicción a lo pautado en el artículo 49 numeral 6 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, se traduce en una flagrante violación del Debido Proceso y del principio de legalidad tributaria, lo trae como consecuencia la nulidad absoluta de la resolución impugnada. Así se establece.

    En el mismo orden y conforme lo argumentara la recurrente, respecto al vicio de falso supuesto de derecho en cuanto al tratamiento dado a la sociedad mercantil INVERSIONES EL TIUNA, C.A., con ocasión del impuesto sobre juegos y apuestas, es importante enfatizar que:

    Existen marcadas diferencias entre el impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicio o de índole similar y el impuesto sobre juegos y apuestas lícitas, las cuales derivan de los elementos configuradores (hecho imponible, sujeto pasivo, base imponible), elementos que parece desconocer el ente tributario municipal al compensar el impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicio o de índole similar, pagado por la contribuyente, según recibos de pago descritos en el Acta Fiscal que dio origen a la resolución, con el impuesto sobre juegos y apuestas determinado.

    Así, la sociedad mercantil INVERSIONES EL TIUNA, C.A., es contribuyente del impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicio o de índole similar, en virtud de la actividad económica que ejerce en la jurisdicción del municipio Guanare del estado Portuguesa, cuya base imponible está conformada por los ingresos brutos que percibe por su actividad.

    Ahora bien, en razón del impuesto sobre juegos y apuestas lícitas, la sociedad mercantil INVERSIONES EL TIUNA, C.A., no es contribuyente del referido impuesto municipal, no obstante está obligado frente a la Administración Tributaria Municipal como agente de percepción, toda vez que el apostador es el contribuyente frente al impuesto sobre juegos y apuestas lícitas, de conformidad con lo establecido en el artículo 199 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal vigente, en este sentido la norma jurídica dispone: “…El apostador es el contribuyente del impuesto sobre juegos y apuestas lícitas, sin perjuicio de la facultad del Municipio de nombrar agentes de percepción a quienes sean los organizadores del juego, los selladores de formularios o los expendedores de los billetes o boletos correspondientes, en la respectiva jurisdicción.” Así, la Administración Tributaria Municipal erradamente trata a la sociedad mercantil recurrente; a los efectos de la determinación del impuesto sobre juegos y apuestas lícitas, como contribuyente de este tributo, en consecuencia, se estima procedente lo argumentado por la recurrente en cuanto al vicio de falso supuesto de derecho. Así se declara.

    Continuando con el análisis de la figura del sujeto pasivo del impuesto sobre juegos y apuestas lícitas, es necesario apuntar que la ordenanza que regula el citado impuesto no estableció quienes actuaban como sujetos pasivos en calidad de responsables, es decir nada se legisló al respecto, toda vez que del artículo 2 de la ordenanza de impuesto sobre juegos y apuestas lícitas, se estableció: “…Son sujetos pasivos del impuesto establecido en la presente ordenanza las personas que participen en las apuestas señaladas en la presente ordenanza”.

    Sobre este particular, el municipio debía ajustarse a lo previsto en el artículo 199 de la Ley Orgánica del Poder Pública Municipal, por mandato del artículo 285 eiusdem, norma ésta que dispone la aplicación preferente de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, a partir del 1º de enero de 2006, respecto de las normas de las ordenanzas que regulen en forma distinta la materia tributaria. Así se declara.

    4) En cuanto al vicio de nulidad relativa, por inmotivación de la p.a. y del Acta de Requerimiento.

    En este sentido, conviene resaltar el razonamiento que la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, estableció en sentencia Nº 00528, de fecha 29 de marzo de 2001, publicada el 3 de abril de 2001, con ponencia del magistrado Levis Ignacio Zerpa, en los términos que de seguidas se transcribe:

    …Si bien de acuerdo a lo expresado por la doctrina y jurisprudencia patria, a la luz de la normativa prevista en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos (artículos 9 y 18, numeral 5), la exigencia del requisito de motivación de los actos administrativos no implica la obligación de expresar todas y cada una de las razones de hecho y de derecho que fundamentaron la emisión del mismo, sí requiere la mención de los elementos principales del asunto debatido y del derecho aplicable, pues de lo contrario se constituiría el vicio formal de inmotivación y se impediría a la autoridad competente el control de la legalidad de los motivos del acto con posterioridad a su emisión…

    Igualmente, en sentencia Nº 01100, publicada el 18 de agosto de 2004, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, se pronunció de la siguiente manera:

    …En tal sentido, en sus sentencias Nº 02361 del 24 de octubre de 2001 y Nº 00955 del 16 de julio de 2002, esta Sala ha establecido que entre los vicios que pueden afectar la motivación, cabe distinguir entre la inmotivación o ausencia de motivación y la motivación insuficiente. La primera configurada por un vacío total en la información dirigida a esclarecer los motivos en que se fundamentó la Administración para tomar su decisión, mientras que la segunda, es decir, la motivación insuficiente, tiene lugar cuando a pesar de existir una expresión referida a los hechos o el derecho aplicado, ésta se presenta con tal exigüidad que no se logra conocer con exactitud los motivos que dieron lugar al acto administrativo…

    Así, el vicio en la motivación del acto administrativo, constituye un defecto en la exposición de las razones de hecho y de derecho de la manifestación de voluntad de la administración, si por el contrario, han sido explicadas suficientemente, no se configura el vicio de inmotivación, ahora bien, la motivación no tiene porque ser extensa, puede ser breve pero informativa y compresiva para que los destinatarios del acto administrativo conozcan bien las razones de hecho y derecho que configuraron la voluntad del ente administrativo, conforme lo establecen los artículos 9 y 18 numeral 5 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

    Ahora bien, en virtud de la categoría de los actos administrativos que denuncia la recurrente viciados de nulidad relativa por falta de motivación, los mismos constituyen actos administrativos de mero trámite, lo cuales en principio no es necesaria su motivación, salvo disposición expresa de la Ley, de conformidad con lo establecido en el artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, no obstante los actos administrativos sujetos a la presente consideración, están excluidos de este principio general, toda vez que, por mandato legal deben estar motivados bajo una serie condiciones y elementos que implican el debido cumplimiento de la formalidad del procedimiento de fiscalización, para garantizar la seguridad jurídica y la valoración justa de los hechos que serán razonados por el ente tributario, en este sentido, la Ordenanza de Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar, aplicada por la Administración Tributaria para sustentar la emisión de la P.A. y del Acta de Requerimiento cuestionadas, establece en el parágrafo primero del artículo 110 que la autorización se hará mediante p.a. debidamente notificada al sujeto pasivo y en la cual se indicará: identificación del funcionario que autoriza y del funcionario autorizado, nombre del sujeto pasivo, dirección del establecimiento y número de licencia si fuere el caso. Asimismo, el parágrafo segundo del artículo 110 eiusdem, regula que el Acta de Requerimiento deberá estar numerada y fechada, indicando el nombre del sujeto pasivo, dirección, número de licencia si fuere el caso y documentación requerida. Ahora bien, en atención a las condiciones de exigibilidad de las normas referidas, se desprende de las actas procesales que la P.A. carece de la dirección de la contribuyente investigada, del número de la licencia, así como la falta de notificación de la misma a la contribuyente y el Acta de Requerimiento carece de la numeración del acto y de la licencia.

    Por otra parte; es oportuno señalar que las normas jurídicas citadas, no contempla la obligación de indicar los períodos fiscales sujetos a investigación en la P.A. ni en el Acta de Requerimiento, sin embargo, el artículo 1 del Código Orgánico Tributario establece:

    Artículo 1.-...Las normas de este Código se aplicarán en forma supletoria a los tributos de los estados, municipios y demás entes de la división político territorial…

    (Subrayado de este Tribunal).”

    En este sentido, lo no previsto en las Ordenanzas de contenido tributario que regulan a los Municipios, regirán las disposiciones legales previstas en el Código Orgánico Tributario, en cuanto le sean aplicables.

    En orden de lo anterior y conforme se advirtiera, el ordenamiento jurídico municipal nada expresa en cuanto a la identificación en la Resolución de carácter autorizatorio y en el Acta de Requerimiento, de los períodos fiscales sujetos a investigación fiscal, no obstante ante tal situación, debió aplicarse supletoriamente el Código Orgánico Tributario, para notificarle a la contribuyente los respectivos períodos fiscales que iban a ser sometidos al procedimiento de fiscalización, a través del acto de tramite, de conformidad con lo previsto en el artículo 178 del Código Orgánico Tributario y así brindarle seguridad jurídica a la contribuyente en cuanto a los períodos fiscales que se someterían a la investigación a los efectos de suministrar los elementos idóneos para valorar adecuadamente la situación fiscal de la misma.

    Asimismo, se aprecia que la Administración Tributaria Municipal, en uso de sus facultades de autotutela pudo subsanar la omisión en cuanto a la identificación de los períodos fiscales, dirección de la contribuyente investigada, número de la licencia y del tributo, en la que había incurrido en la P.A. a través del Acta de Requerimiento, lo cual no fue subsanado, por cual, se evidencia que hubo inmotivación de los referidos actos en contrario imperio a lo establecido en la Ordenanza de Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar y del Código Orgánico Tributario. Así se decide.

    V

    DECISIÓN

    En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario, incoado por el abogado L.G.P.T., titular de la cédula de identidad N° V-15.798.053, inscrito en el Inpreabogado bajo el N° 110.678, quien actúa con el carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil INVERSIONES EL TIUNA, C.A., identificada suficientemente, en contra de la Resolución Nro. DHM-RF-032-2009, de fecha 20 de julio del 2009, notificada el 29 de julio de 2009, emanada de la DIRECCIÓN DE HACIENDA DE LA ALCALDÍA DEL MUNICIPIO GUANARE DEL ESTADO PORTUGUESA. En consecuencia: Quedan sin efecto legal alguno el acto administrativo de contenido tributario impugnado, por estar incurso en el vicio de nulidad absoluta previsto en los numerales 1 y 4 del artículo 240 del Código Orgánico Tributario, así como los demás actos administrativos de tramite que dieron origen al mismo.

    Se exime de la condenatoria en costas al Municipio Guanare del estado Portuguesa con base en la sentencia de la Sala Constitucional No. 1238 del 30 de septiembre de 2009 (caso: J.I.R.D.), en la cual expresó que: “(…) En virtud de los criterios jurisprudenciales expuestos, esta Sala considera que el enunciado normativo de prohibición de condenatoria en costas a la República encuentra una justificación constitucional por lo que debe prevalecer como privilegio procesal cuando ésta resulta vencida en los juicios en los que haya sido parte por intermedio de cualquiera de sus órganos, (…)” y asimismo aplicando el criterio de la Sala Político Administrativa en la sentencia No. 01995 de fecha 06/12/2007(caso: Praxair Venezuela, S.C.A.) , en la cual extendió los privilegios de la República a los Municipios, entre los cuales está el no ser condena en costas. Así se establece.

    Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes involucradas en el presente juicio y en especial al Síndico Procurador del Guanare del estado Portuguesa, a la Contraloría General y Fiscalía General de la República Bolivariana de Venezuela.

    Déjese copia certificada de la presente decisión conforme a lo establecido en el artículo 248 del Código de Procedimiento Civil vigente.

    Dada, firmada y sellada en la sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, en Barquisimeto a los cuatro (4) días del mes de marzo del año dos once (2011). Años 200 de la Independencia y 152° de la Federación.

    La Jueza,

    Abg. M.L.P.G..

    El Secretario,

    Abg. F.M.

    En fecha cuatro (4) de marzo de dos mil once (2011), siendo las diez y cincuenta y cinco minutos de la mañana (10:55 a.m.) se publicó la presente decisión.

    El Secretario,

    Abg. F.M.

    MLPG/FM.

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