Decisión nº 1528 de Juzgado Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 24 de Octubre de 2012

De las actas que conforman el expediente se desprende lo siguiente: según la Resolución N° SNAT/INTI/GRTICERC/DR/ACO/2010/1607 de fecha cinco (5) de Noviembre de 2010, la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del SENIAT, procedió a notificar a la recurrente el veinte (20) de Diciembre de 2010, como Sujeto Pasivo Especial y como consecuencia de ello como Agente de Retención del Impuesto al Valor Agregado tal como lo dispone la P.A. N° SNAT/2005/0056 de fecha veintisiete (27) de Enero de 2005, publicada en la Gaceta Oficial de la república Bolivariana de Venezuela N° 38.136 de fecha veintiocho (28) de Febrero de 2005, por cuanto de acuerdo con la declaración de Impuesto al Valor Agregado N° 1093556569 de fecha once (11) de Agosto de 2010 correspondiente al período Julio 2010, asciende a la cantidad de 15.584,00 Unidades Tributarias, monto este que supera el límite establecido en el literal b del artículo 3 de la P.S.S.P.E. N° 0685 de fecha seis (06) de Noviembre de 2006, publicada en la Gaceta Oficial N° 38.622 de fecha ocho (8) de Febrero de 2007.

No estando conforme con tal decisión, la recurrente ejerció en fecha veintidós (22) de Diciembre de 2010 Recurso Jerárquico, el cual fue declarado Sin Lugar mediante Resolución N° SNAT-GGSJ-DRAAT-2011-0311 de fecha veintiséis (26) de Abril de 2011, emanada de la Gerencia de Recursos adscrita a la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SENIAT, procediendo automáticamente en su contra el Recurso Contencioso Tributario interpuesto subsidiariamente.

En su escrito recursivo la contribuyente denuncia que el acto administrativo impugnado se encuentra viciado por Falso Supuesto de Hecho y de Derecho, al señalar que el funcionario actuante apreció en forma errónea los hechos al considerar que las ventas internas no gravadas que deben expresar en los Libros de Ventas y por ende en la Declaración y Pago de Impuesto al Valor Agregado corresponde a Ventas por Cuenta de Terceros. Tales Ventas por Cuenta de Terceros deben reflejarlas en la planilla de declaración para que coincida con las especificaciones contenidas en el Libro de Ventas.

Insisten que su ingreso es la comisión, es decir la cantidad de Bs. 83.864,71 por su función como Agencia de Viajes; y que si se analiza sus Declaraciones de Impuesto Sobre la Renta del año 2009, se puede observar que los ingresos netos son Bs. 1.135.565,00. A tal efecto, presentan un cuadro resumen de IVA 2009 y 2010.

Por su parte, la sustituta de la ciudadana Procuradora General de la República, en su escrito de informes, con relación al alegato de Falso Supuesto de Hecho y de Derecho alegado, procede a efectuar ciertas consideraciones al respecto, transcribiendo parcialmente sentencia de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia N° 01117 del diecinueve (19) de Septiembre del 2002, transcribiendo parcialmente la Providencia N° 0685 de las Calificaciones de Sujetos Pasivos Especiales para indicar que la recurrente incurre en una errónea apreciación de los hechos, el presumir que la Administración Tributaria Regional debió tomar en consideración el monto determinado en la casilla N° 3 “Ventas Internas Gravadas por Alícuota General”, cuando la cantidad que debió considerar para la calificación como sujeto pasivo especial, es la Casilla N° 6 identificada como “Total Ventas y Débitos Fiscales para efectos de Determinación”.

Concluye indicando que se puede apreciar de la copia fotostática de la declaración y pago del Impuesto al Valor Agregado para el período de imposición 2010, las cuales constan en el expediente administrativo que cursa inserto en la presente causa, que la contribuyente efectuó ventas o prestaciones de servicios por el monto de Bs. 1.012.994,00, suma que equivale a 15.584,53 Unidades Tributarias, calculadas a Bs. 65,00 por cada Unidad Tributaria (valor vigente para el momento de la Declaración), lo que supera la cantidad de diez mil unidades tributarias (10.000 U.T.) exigidas para ser calificada como sujeto pasivo especial para el caso de los tributos que se liquiden por períodos mensuales, razón por la cual desestima el alegato de falso supuesto de hecho y de derecho.

- II -

MOTIVACIÓN PARA DECIDIR

Revisados los autos del expediente y analizados los argumentos de las partes del presente proceso, este Juzgador observa de autos que la controversia queda circunscrita a determinar si el acto administrativo recurrido adolece de los vicios de Falso Supuesto de Hecho y de Derecho.

A tal efecto, resulta conveniente señalar que cuando la Administración Tributaria se encuentra en el curso de un procedimiento administrativo como el aquí referido, debe constatar unos hechos, con miras a calificarlos jurídicamente para emitir el acto administrativo. Para ello, debe sujetarse a las siguientes reglas impuestas para la formación de la voluntad administrativa que quedará expresada en el acto de determinación de las obligaciones tributarias:

1. Verificación de los hechos realmente ocurridos, sin omitir o distorsionar el alcance o significación de alguno de ellos, y

2. Encuadrar tales hechos en los presupuestos hipotéticos y abstractos de la norma aplicable al caso concreto, derivando la consecuencia jurídica que el mandato jurídico atribuye a la realización o materialización de tales hechos.

Cuando el órgano administrativo encuadra su actuación bajo estos parámetros, habrá entonces, una perfecta correlación entre los hechos acaecidos en la realidad y la consecuencia que, genéricamente, ha sido prevista por el ordenamiento jurídico con respecto a los mismos. De esta manera, la manifestación de voluntad del órgano actuante se habrá conformado sin vicio alguno y apegada a Derecho.

En este sentido, los actos administrativos en su proceso de creación están integrados por una serie de elementos a cargo de los funcionarios, en cuya labor efectúan una evaluación de los hechos y los adecuan al presupuesto fáctico previsto en las normas. Esa combinación de evaluación de los hechos y su calificación jurídica es lo que da origen a uno de los elementos fundamentales del acto administrativo, denominado por la doctrina como la causa; siendo así, que la interpretación que realice la Administración Tributaria sobre determinados hechos, debe hacerse sin omitir ninguno, ni distorsionar su alcance y significación, y apreciarlos tal cual como han sucedido en el mundo fenomenológico, y encuadrar los mismos en los presupuestos hipotéticos de las normas.

En apoyo a lo anterior, la doctrina nacional más especializada en el tema, ha sostenido en relación con el falso supuesto que:

(…) todo acto administrativo, para que pueda ser dictado, requiere que el órgano tenga competencia, que una norma expresa autorice su actuación, que el funcionario interprete adecuadamente esa norma, que constate la existencia de una serie de supuestos de hecho del caso concreto, y que esos supuestos de hecho concuerden con la norma y con los presupuestos de derecho, y todo ello es lo que puede conducir a la manifestación de voluntad que conduce al acto administrativo (…) Esto obliga, por tanto, a la Administración, a realizar, no sólo una labor de constatar la existencia de los presupuestos de hecho sino de probarlos y calificarlos adecuadamente. No puede la Administración presumir los hechos ni, por tanto, dictar actos fundados en hechos que no ha comprobado, porque podría suceder allí que el hecho no exista o que esté inadecuadamente configurado, y podría el acto estar viciado por falso supuesto.

BREWER- CARÍAS, Allan R, (2002): “El Derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos”, Editorial Jurídica Venezolana, Sexta Edición, pp. 152 y 153. (Subraya el Tribunal).

Por otra parte, de acuerdo con el criterio expuesto por la entonces Corte Suprema de Justicia, en Sala Político-Administrativa, en sentencia del diecisiete (17) de Mayo de 1984, el vicio de falso supuesto se configura:

(…) cuando la Administración autora del acto fundamenta su decisión en hechos o acontecimientos que nunca ocurrieron o que de haber ocurrido lo fue de manera diferente a aquella que el órgano aprecia o dice apreciar. De esta ma¬nera siendo la circunstancia de hecho que origina el acto administrativo diferente a la prevista por la norma para dar base legal a tal actuación, o no existiendo hecho alguno que justifique el ejerci¬cio de la función administrativa, el acto dictado carece de causa legítima pues la previsión hipoté¬tica de la norma sólo cobra valor actual cuando se produce de manera efectiva y real el presu¬puesto contemplado como hipótesis.

Asimismo, la referida Sala Político Administrativa en sentencia dictada el nueve (9) de Junio de 1990, caso: J.A. S.R.L., sostuvo en relación con el vicio del falso supuesto que:

(…) constituye ilegalidad el que los órganos administrativos apliquen las facultades que ejercen, a supuestos distintos de los previstos por las normas, o que distorsionen la real ocurrencia de los hechos o el debido alcance de las disposiciones legales, para tratar de lograr determinados efectos sobre la base de realidades distintas a las existentes o a las acreditadas en el respectivo expediente administrativo, concreción del procedimiento destinado a la correcta creación del acto. Semejante conducta afecta la validez del acto así formado, que será entonces una decisión basada en falso supuesto, con lo cual se vicia la voluntad del órgano

.

De lo anterior se puede considerar que el vicio de falso supuesto está referido al elemento causa o motivo de los actos administrativos, es decir, las razones o fundamentos en sí mismos, considerados de hecho y de derecho, invocados en apoyo al acto cuya legalidad se discute. De esta manera, cuando la Administración emite un acto administrativo con fundamento en una apreciación inexacta, falsa, incompleta o tergiversada de la realidad de los hechos, incurre en el vicio de falso supuesto por error de hecho.

Ahora bien, si la Administración, analizando los hechos llega a conclusiones erradas, ya sea porque no existen o no ocurrieron, o que de existir fueron indebidamente identificados o se equivoca en la calificación al hacer una incorrecta interpretación de la norma, habiendo partido de un falso supuesto, se considera que el acto administrativo emanado en tales circunstancias, está viciado y por tanto debe ser anulado.

En las decisiones de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia es reiterado el criterio sostenido en torno a estos vicios en los siguientes términos:

Previamente al examen de los argumentos resumidos, es menester acudir a la determinación precisa del concepto de falso supuesto de hecho y de derecho. El primero, ha sido entendido por la Doctrina de esta Sala, como un vicio que tiene lugar cuando la Administración se fundamenta en hechos inexistentes, o que ocurrieron de manera distinta a la apreciación efectuada por el órgano administrativo. El falso supuesto de derecho, en cambio, tiene lugar cuando la Administración se fundamenta en una norma que no es aplicable al caso concreto o cuando se le da a la norma un sentido que ésta no tiene. En ambos casos, se trata de un vicio que por afectar la causa del acto administrativo acarrea su nulidad, por lo cual es necesario examinar si la configuración del acto administrativo se adecuó a las circunstancias de hecho probadas en el expediente administrativo, y además, si se dictó de manera que guardara la debida congruencia con el supuesto previsto en la norma legal.

(Sentencia dictada por Sala Accidental de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en fecha 16 de Mayo de 2007, Caso: Inspector General de Tribunales vs. Comisión de Funcionamiento y Reestructuración del Sistema Judicial). (Subraya el Tribunal).

Por otra parte, dicha Sala, en su sentencia N° 01117 de fecha diecinueve (19) de Septiembre de 2002, estableció el criterio siguiente con relación al vicio del falso supuesto de derecho:

“(...) cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto."

En el presente caso, tenemos que en el Acta Constitutiva de la recurrente que reposa en autos (folio 36) se indica que el objeto de la misma es la explotación del ramo de viajes y turismo en general, nacionales e internacionales; la venta y reservación de pasajes en aviones, barcos, ferrocarriles, autobuses y cualquier otro medio de transporte y locomoción; la organización, programación y venta de excursiones a cualquier punto del mundo y todo lo relacionado con viajes y turismo. Significa entonces que estamos en presencia de una Agencia de Viajes y una de sus actividades es vender boletos de avión, barco o cualquier otro tipo de transporte.

Por otra parte, de conformidad con el artículo 1° Reglamento Sobre Agencias de Viajes y Turismo publicado en Gaceta Oficial de la República de Venezuela, N° 5.293 Extraordinario, de fecha veintiséis (26) de Enero de 1999:

Se consideran Agencias de Viajes y Turismo, las personas jurídicas, que se dediquen a la organización, promoción, representación y comercialización del servicio turístico, bien sea en forma directa o como intermediarios entre los usuarios y los prestadores de servicios turísticos tanto nacionales como internacionales.

(Subraya el Tribunal).

Entonces tenemos que en esta intermediación, un porcentaje de las ventas se encuentra dirigida a los prestadores de servicios turísticos (entiéndase por ejemplo líneas aéreas) y otro porcentaje denominado comisión debe ser considerado el ingreso de la Agencia de Viajes.

Acudiendo a la Ley de Impuesto al Valor Agregado, se tiene que el artículo 10 dispone:

Los comisionistas, agentes, apoderados, factores mercantiles, mandatarios, consignatarios, subastadores y cualesquiera otros que vendan bienes muebles o presten servicios por cuenta de terceros, son contribuyentes ordinarios del impuesto por el monto de su comisión o remuneración.

Los terceros representados o mandantes son, por su parte, contribuyentes ordinarios obligados al pago del impuesto por el monto de la venta o de la prestación de servicios, excluida la comisión o remuneración, debiendo proceder a incluir los débitos fiscales respectivos en la declaración correspondiente al período de imposición donde ocurrió o se perfeccionó el hecho imponible. Los comisionistas, agentes, apoderados y demás sujetos a que se refiere el encabezamiento de este artículo, serán responsables solidarios del pago del impuesto en caso que el representado o mandante no lo haya hecho oportunamente, teniendo acción para repetir lo pagado.

De acuerdo con la norma transcrita tenemos que analizar dos supuestos de hecho que se presentan en las operaciones llevadas a cabo por las agencias de viajes y turismo cuando venden los boletos de viaje:

1. La agencia de viajes es contribuyente ordinario del impuesto por el monto de su comisión o remuneración, en el presente caso Bs. 83.864,71, según Declaración de Impuesto al Valor Agregado del período de imposición Julio de 2010 (período analizado por la Administración Tributaria).

2. Los terceros representados o mandatarios (agencias de viajes) son contribuyentes ordinarios obligados al pago del impuesto por el monto de la venta o prestación de servicios, es decir por la cantidad de Bs. 929.129,89, según Declaración de Impuesto al Valor Agregado del período de imposición Julio de 2010 (período analizado por la Administración Tributaria).

La Administración Tributaria debió acudir al Libro de Ventas de la recurrente y verificar que la cantidad de Bs. 929.129,89 se encontraba registrada como “Ventas por Cuenta de Terceros” y verificar cual es la razón por la cual aparece esa cantidad en la Declaración de Impuesto al Valor Agregado en la Casilla “Ventas Internas no Gravadas”, sin embargo tal averiguación no consta en autos, lo que confirma que la Administración Tributaria cometió un falso supuesto al considerar a la recurrente como Contribuyente Especial cuando considerando la Unidad Tributaria con un valor para la época de Bs. 65,00 la recurrente tuvo un ingreso para el período de imposición comentado de 1.290,23 Unidades Tributarias, cantidad sumamente inferior a las 10.000 Unidades Tributarias que sirven de base de conformidad con el literal b del artículo 3 de la Providencia 0685 de fecha seis (6) de Noviembre de 2006, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 38.622 de fecha ocho (8) de Febrero de 2007, para que un sujeto pasivo sea calificado como Contribuyente Especial, en razón de lo cual deviene la nulidad del acto administrativo impugnado. Así se declara.

De acuerdo con lo expuesto, la Administración Tributaria no debe considerar a la contribuyente “VIAJES Y TURISMO ESCALA, C.A.”, como Sujeto Pasivo Especial, razón por la cual se ordena que se suprima tal denominación y las obligaciones que ello conlleva de los registros que a tal efecto utiliza cuando procede a la referida calificación. Así se declara.

- III -

En razón de lo antes expuesto, este Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto subsidiariamente al Recurso Jerárquico ejercido por el ciudadano A.R.Z.C., ya identificado, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente “VIAJES Y TURISMO ESCALA, C.A.”, contra la Resolución Nº SNAT-GGSJ-GR-DRAAT-2011-0311 de fecha veintiséis (26) de Abril de 2011, emanada de la Gerencia de Recursos adscrita a la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SENIAT, la cual declaró SIN LUGAR dicho Recurso Jerárquico, y en consecuencia confirmó el Acto Administrativo N° SNAT/INTI/GRTICERC/DR/ACO/2010-1607 de fecha cinco (05) de Noviembre de 2010, emanado de la Gerencia Regional de Tributos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del SENIAT; actos administrativos estos que se declaran nulos y sin efecto legal alguno; en consecuencia, como ya se dijo, la Administración Tributaria no debe considerar a la contribuyente “VIAJES Y TURISMO ESCALA, C.A.”, como Sujeto Pasivo Especial, razón por la cual se ordena que se suprima tal denominación y las obligaciones que ello conlleva de los registros que a tal efecto utiliza cuando procede a la referida calificación.

- IV -

C O S T A S

Dispone el artículo 327 del Código Orgánico Tributario lo siguiente:

Declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso, o en los casos en que la Administración Tributaria intente el juicio ejecutivo, el Tribunal procederá en la respectiva sentencia a condenar en costas al contribuyente o responsable, en un monto que no excederá de diez por ciento (10%) de la cuantía del recurso o de la acción que de lugar al juicio ejecutivo, según corresponda. Cuando el asunto no tenga cuantía determinada, el tribunal fijará prudencialmente las costas.

Cuando, a su vez la Administración Tributaria resultare totalmente vencida por sentencia definitivamente firme, será condenada en costas en los términos previstos en este artículo. Asimismo, dichas sentencias indicarán la reparación por los daños que sufran los interesados, siempre que la lesión sea imputable al funcionamiento de la Administración Tributaria.

Los intereses son independientes de las costas, pero ellos no correrán durante el tiempo en el que el juicio esté paralizado.

Parágrafo Único: El Tribunal podrá eximir del pago de las costas, cuando a su juicio la parte perdidosa haya tenido motivos racionales para litigar, en cuyo caso se hará declaración expresa de estos motivos en la sentencia

.

Así pues, declarado Con Lugar el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la contribuyente “VIAJES Y TURISMO ESCALA, C.A.”, este Tribunal actuando de conformidad con el artículo precedente y siguiendo la jurisprudencia de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, fijada mediante sentencia N° 1.238 de fecha treinta (30) de Septiembre de 2009, caso: J.I.R.D., criterio igualmente acogido por la Sala Político Administrativa, mediante sentencias Nos. 00113 y 01150 (entre otras) publicadas en fechas tres (03) de Febrero de 2010 y diez (10) de Octubre de 2012, casos: Citibank, N.A. y Representaciones Vargas, C.A., declara que las Costas Procesales no proceden en atención a la prohibición de condenatoria en costas a la República como privilegio procesal cuando ésta resulte vencida en los juicios en los que haya sido parte por intermedio de cualquiera de sus órganos. Así se decide.

Publíquese, regístrese y notifíquese a los efectos procesales previstos en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

Dada, firmada y sellada en horas de despacho del Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veinticuatro (24) días del mes de Octubre de dos mil doce (2012). Años 202º de la Independencia y 153º de la Federación.-

El Juez Provisorio,

G.A.F.R.. La Secretaria,

A.O.D.A.F..

La anterior sentencia se publicó en su fecha, siendo las ocho y cincuenta minutos de la mañana (8:50 a.m.).-------------------La Secretaria,

A.O.D.A.F..

ASUNTO: AP41-U-2011-000435.

GAFR/ml.-