Decisión nº 1548 de Juzgado Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 6 de Abril de 2009

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 6 de Abril de 2009

198º y 150º

ASUNTO: AP41-U-2006-000572 Sentencia No. 1548

Vistos" los Informes de la Representación Fiscal

Corresponde a este Tribunal Quinto de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas, conocer y decidir el Recurso Contencioso Tributario interpuesto Subsidiariamente al Recurso Jerárquico ante la División Jurídico Tributaria de la Gerencia Regional de Tributos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) por el ciudadano J.A.V.M., titular de la cédula de identidad Nº V-990.775, Abogado en ejercicio inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 1.004, procediendo en su carácter de Director de J.A. VASQUEZ MANCERA & ASOCIADOS, sociedad civil inscrita en la Oficina Subalterna de Segundo Circuito del Registro Subalterno del antiguo Departamento Libertador del Distrito Federal bajo el Nº 42, Tomo 4, folio 256 protocolo 1; de conformidad con los Art. 185 y siguiente del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso de autos en razón de su vigencia temporal, contra la Resolución de Jerárquico Nº GGSJ/GR/DRAAT/2005-3138, de fecha 28 de octubre de 2005, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídico del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) mediante la cual se declaró Sin Lugar el Recurso Jerárquico interpuesto contra la Planilla de Liquidación Nº 01160000332, de fecha 05 de mayo de 1997, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Autónomo de Administración Tributaria, por incumplimiento de deberes formales en materia de Impuesto sobre la Renta, imponiéndose multa por la cantidad de treinta mil bolívares (Bs. 30.000) –o su equivalente de acuerdo con el Decreto Ley Nº 5.229 de Reconversión Monetaria de fecha 6 de marzo de 2007, publicado en la Gaceta Oficial Nº 38.638 de la misma fecha, de TREINTA BOLÍVARES (Bs. 30)-.

Capitulo I

Narrativa

A.- Iter Procesal.-

El presente Recurso Contencioso Tributario fue interpuesto Subsidiariamente al Recurso Jerárquico ante la División Jurídico Tributaria de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en fecha 21 de mayo de 1997, remitido en fecha 28 de septiembre de 2006 a la Unidad de Recepción y Distribución de Documento –U.R.D.D.- de los Juzgados Superiores de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas mediante oficio Nº GGSJ-GR-DRJAT-2006-1130-6160 de fecha 19 de septiembre de 2006, quien lo envió a este Despacho Judicial.

Mediante auto de fecha 03 de 2006, este Juzgado Superior especial le dio entrada al Recurso interpuesto, asignándole la nomenclatura AP41-U-2006-000572. En dicha oportunidad, se ordenaron las notificaciones de ley conforme lo indica el 264 del Código Orgánico Tributario.

Mediante sentencia interlocutoria s/n de fecha 06 de agosto de 2007, encontrándose satisfecho los extremos procesales de la acción según lo tipificado en los artículos 259, 260, 261, 262, 266 y 267 del Código Orgánico Tributario, se admitió el Recurso en cuanto ha lugar en derecho, en consecuencia, quedó opes legis, abierta a pruebas el proceso iniciado.

Vencido el lapso probatorio, y llegada la oportunidad legal para la presentación de los Informes correspondiente, compareció únicamente la Representación del T.N. en cuya oportunidad consignó escrito a tales fines, constantes de ocho (8) folios útiles. Mediante auto de fecha 19 de diciembre de 2007 se dejó constancia en el expediente judicial de la presentación de las conclusiones escritas por el Fisco Nacional así como de la improcedencia del lapso a que alude el articulo 275 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, se dijo “Vistos”.

B.- Del Acto Administrativo.-

Mediante acto administrativo contenido en la Resolución de Jerárquico Nº GGSJ/GR/DRAAT/2005-3138, de fecha 28 de octubre de 2005, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídico del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) se confirmó la Planilla de Liquidación Nº 01160000332, de fecha 05 de mayo de 1997, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Autónomo de Administración Tributaria, mediante la cual se sancionó a J.A. VASQUEZ MANCERA & ASOCIADOS por “(…) cuanto el Agente de Retención no presentó la Relación Anual de Impuesto Retenidos y Enterados Forma RA-17, dentro del plazo reglamentario previsto en el Artículo 23 del Decreto Nº 2927 de fecha 13-05-93 publicado en Gaceta Oficial Nº 35.216 de fecha 31 de Mayo de 1993, se impone una multa de Bs. 30.000,00 de acuerdo a lo previsto en el Artículo 105 del Código Orgánico Tributario publicado en Gaceta Oficial Nº 4.666 de fecha 11-09-92 vigente para el ejercicio 1993 y Artículo 115 Ejusdem (…)”

C.- Fundamentos del Recurso Contencioso Tributario.-

J.A. VASQUEZ MANCERA & ASOCIADOS adujo en su escrito recursivo, luego de identificar el acto administrativo considerado lesivo así como los antecedentes de hecho suscitados en la presente causa, lo que de seguidas se trascribe:

Que de conformidad con el articulo 44 de la Constitución de 1961 –articulo 24 de la Constitución de 1999- “(…) salvo los casos de excepción taxativamente contemplados en la propia Constitución, las Leyes y desde luego las normas de rango sublegal, como los reglamentos, decretos y resoluciones, no pueden producir efectos retroactivos (…)”.

Que la infracción que se imputa conforme el articulo 25 del Decreto 2927, “(…) se habría cometido antes de que dicho Decreto fuese dictado y publicado en la Gaceta Oficial (…)”. En igual sentido, aduce que el acto administrativo considerado lesivo establece que “(…) consignó el formulario de retención anual de impuestos retenidos y enterados H92-253998 el 15 de Marzo de 1993 y que de acuerdo al artículo 25 del Decreto 2927 del 21 de Mayo de 1993, es decir, publicado dos (2) meses después de áquel [rectus: aquél] acto, el formulario debía haber sido presentado el 1º de Marzo de 1993 (…)”.

Que es “(…) evidente,… Omissis… no ha podido infringir con su actuación del 15 de Marzo de 1993 una norma que aún no había sido promulgada, y que por tanto la Resolución de multa y la subsecuente planilla de liquidación carecen de base legal y de correcta fundamentación (…)”.

D.- Antecedentes y Actos Administrativos.-

• Acto administrativo contenido en la Resolución de Jerárquico Nº GGSJ/GR/DRAAT/2005-3138, de fecha 28 de octubre de 2005, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídico del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

• Acto administrativo contenido en la Planilla de Liquidación Nº 01160000332, de fecha 05 de mayo de 1997, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

E.-Informes de la Representación del T.N..-

En la oportunidad para consignar Informes en la presente causa, compareció ANARELLA E. DIAZ PEREZ, titular de la cédula de identidad Nº V-6.916.270, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 44.289, actuando en su carácter de representante legal de la República Bolivariana de Venezuela y sustituta de la Procuradora General de la República, y a tal efecto consignó escrito de conclusiones constante de ocho (8) fojas útiles, en cuya oportunidad, adujo en defensa de la actuación administrativa, en resumen, lo siguiente:

Que el contribuyente “(…) presentó extemporáneamente su Relación Anual de Retenciones en materia de Impuesto Sobre la Renta correspondiente al ejercicio 1992, efectivamente, fue presentada el 15 de marzo de 1993 siendo que la debió presentarla el 1º de marzo de 1993, la Administración Tributaria procedió a sancionar la infracción conforme al artículo 105 del Código Orgánico Tributario de 1992, vigente, rationae temporis, para el momento en que se cometió la infracción, señalando erróneamente la infracción del artículo 25 del Decreto Reglamentario 2927 del 13 de mayo de 1993, siendo lo correcto indicar que el artículo infringido fue el correspondiente al Decreto Reglamentario 1.818 del 30 de agosto de 1991, que era el vigente para el ejercicio 1992 (…)”.

Manifiesta la Representación del Organismo sancionador que, efectivamente, en el acto administrativo de primer grado se incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho, sin embargo, arguye que “(…) dicho error no produce, por sí mismo, la nulidad absoluta del acto, ya que como quedó antes afirmado, el vicio de falso supuesto produce la anulabilidad o nulidad relativa, lo cual conlleva afirmar que el acto así viciado puede ser convalidado por el órgano que lo ha dictado o por su superior jerárquico (…)”, todo ello conforme los artículos 81 y 90 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

Que la potestad convalidatoria de la Administración Tributaria, también está consagrado en el articulo 236 del vigente Código Orgánico Tributario “(…) y en apego a las cuales la Administración obró tal y como consta en la Resolución No. GGSJ/GR/DRAAT/2005-3138, de fecha 28 de octubre de 2005; en la procedió a subsanar el vicio de nulidad relativa que afectaba el acto administrativo contenido en la Resolución de multa recurrida, en la cual la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho, al sostener que la identificada contribuyente –hoy recurrente- en su condición de agente de retención contravino lo establecido en el artículo 25 del Decreto Reglamentario 2927 del 13 de mayo de 1993, siendo lo correcto indicar que el artículo infringido fue el correspondiente al Decreto Reglamentario 1.818 del 30 de agosto de 1991 que era el vigente para el ejercicio de 1992, resultando en consecuencia ajustado a derecho el acto administrativo objeto del presente Recurso Contencioso Tributario (…)”.

Capitulo II

Motiva

Delimitación de la Controversia.-

Advierte este Órgano Jurisdiccional que el thema decidendum en el presente caso, se circunscribe dilucidar la legalidad de la Resolución de Jerárquico Nº GGSJ/GR/DRAAT/2005-3138, de fecha 28 de octubre de 2005, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídico del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) así como la legalidad de la Planilla de Liquidación Nº 01160000332, de fecha 05 de mayo de 1997 emanada del identificado Servicio Autónomo de Administración Fiscal. En tal sentido, habiendo sido modificado el acto administrativo de primer grado, y además, teniendo en cuenta que el Recurso Contencioso Tributario fue interpuesto de manera subsidiaria al Recurso Jerárquico, lo que en el presente caso trajo como consecuencia que se mantuvieran los alegatos esgrimidos en sede administrativa, debe este órgano Jurisdiccional pronunciarse sobre la potestad convalidatoria de la Administración Tributaria por medio de la cual se subsanó el acto preliminar y confirmó la sanción determinada por la Gerencia Regional del SENIAT. ASÍ SE DECLARA.

Así, tenemos que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Autónomo de Administración Tributaria sancionó a J.A. VASQUEZ MANCERA & ASOCIADOS en razón de que presuntamente “(…)el Agente de Retención no presentó la Relación Anual de Impuesto Retenidos y Enterados Forma RA-17, dentro del plazo reglamentario previsto en el artículo 23 del Decreto Nº 2927 de fecha 13-05-93 publicado en Gaceta Oficial Nº 35.216 de fecha 31 de Mayo de 1.993, se impone una multa de Bs. 30.000,00 de acuerdo a lo previsto en el artículo 105 del Código Orgánico Tributario publicado en Gaceta Oficial Nº 4.666 de fecha 11-09-92 vigente para el ejercicio 1993 y artículo 115 Ejusdem (…)”.

En tal sentido, en su oportunidad la reparada adujo contra el acto administrativo de primer grado, que se le estaba aplicando una disposición legal en forma retroactiva, pues “(…) consignó el formulario de retención anual de impuestos retenidos y enterados H92-253998 el 15 de Marzo de 1993 y que de acuerdo al artículo 25 del Decreto 2927 del 21 de Mayo de 1993, es decir, publicado dos (2) meses después de áquel [rectus: aquél] acto, el formulario debía haber sido presentado el 1º de Marzo de 1993 (…)”, y “(…) no ha podido infringir con su actuación del 15 de Marzo de 1993 una norma que aún no había sido promulgada, y que por tanto la Resolución de multa y la subsecuente planilla de liquidación carecen de base legal y de correcta fundamentación (…)”.

Ante tales argumento argüidos en el escrito contentivo del Recurso Jerárquico por parte de la recurrente de marras, la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SENIAT, mediante la Resolución Nº GGSJ/GR/DRAAT/2005-3138, de fecha 28 de octubre de 2005, inserta en el expediente judicial a fojas cinco (05) a la doce (12), ambas inclusive, resolvió convalidar el acto administrativo contenido en la identificada Planilla de Liquidación sobre la base de la siguiente motiva:

Con relación al único argumento del agente de retención según el cual no ha podido infringir con su actuación del 15 de marzo de 1993 una norma que aún no había sido promulgada, esta Alza.A. entiende que el recurrente está denunciando un vicio de falso supuesto de derecho

…. Omissis….

En efecto, siempre que los hechos existan, aunque la calificación jurídica realizada por la Administración, no sea la correcta, este vicio podrá ser subsanado por la propia Administración, haciendo uso de la potestad convalidatoria, entendida ésta como una de las expresiones de la genérica potestad de autotutela de la Administración

…. Omissis……

(…) se observa que ciertamente la Administración Tributaria impuso sanción al recurrente en base a una norma que no se encontraba vigente para el momento en que se produjo el hecho imponible, siendo que la Ley no es retroactiva no es posible sancionar al agente de retención en base a una norma que no existía para el momento de comisión de la infracción

…. Omissis….

El Decreto Nº 2927 de fecha 13 de mayo de 1993, publicado en Gaceta Oficial Nº 35.216 de fecha 21 de mayo de 2003 [rectus: 1993], derogó el Decreto Nº 1818 de fecha 30 de agosto de 1991, publicado en Gaceta Oficial Nº 34.795 de fecha 10 de septiembre de 1991, en consecuencia este era el Decreto que se encontraba vigente para la fecha en que se produjo el hecho imponible, es decir, para el ejercicio fiscal del año 1992, para la fecha en que debía ser presentada la relación anual de impuestos retenidos y enterados, es decir el 1º de marzo de 1993, y para la fecha en que efectivamente se hizo la presentación, es decir, el 15 de marzo de 1993

En virtud de todo lo anterior, es por lo que este Superior Jerárquico en uso de las atribuciones conferidas en el artículo 236 del Código Orgánico Tributario, procede a subsanar el vicio de nulidad relativa que afecta el acto administrativo contenido en la Planilla de Liquidación Nº 01-1-60-000332, de fecha 05 de mayo de 1997 emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la región Capital, en la cual se sancionó al agente de retención por haber presentado de manera extemporánea el formulario el formulario de Relación Anual de Impuestos Retenidos y Enterados para el ejercicio fiscal de 1992 siendo la base legal correcta de esta sanción lo establecido en el Decreto Nº 1818 de Retenciones de Impuesto Sobre la Renta de fecha 30 de agosto de 1991, publicado en Gaceta Oficial en fecha 10 de septiembre de 1991. Queda así convalidada la decisión contenida en la Planilla de Liquidación Nº 01-1-60-000332, de fecha 05 de mayo de 1997

.

Como puede observarse, la Administración de Hacienda Fiscal reconoció el vicio en que había incurrido al momento de la imposición de la sanción, en cuyo momento conforme la potestad que la Ley le atribuye –articulo 81 y 90 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos en concordancia el articulo 236 del vigente Código Orgánico Tributario- decidió convalidar el acto administrativo subsanando el vicio de falso supuesto de que adolecía. La potestad convalidatoria que posee la Administración, en este caso Tributaria, tal como lo indicó la Representación Fiscal en sus conclusiones escritas “(…) es la figura jurídica a través de la cual la administración puede otorgar validez a los actos administrativos viciados de nulidad relativa subsanando los vicios que originan tal anulabilidad (…)”.

Ahora bien, este Juzgado Superior Quinto de lo Contencioso Tributario en cumplimiento de la obligación legal que le atañe, verificó que el incumplimiento imputado a J.A. VASQUEZ MANCERA & ASOCIADOS, por no haber presentado “(…) la Relación Anual de Impuesto Retenidos y Enterados Forma RA-17, dentro del plazo reglamentario (…)”, está tipificado tanto en el articulo 25 del Decreto 1818 de fecha 30 de agosto de 1991, publicado en la Gaceta Oficial Nº 34.795 de fecha 10 de septiembre de 1991 así como en la posterior reforma mediante Decreto Nº 2927 de fecha 13 de mayo de 1993, publicado en Gaceta Oficial Nº 35.216, cuya letra es del siguiente tenor:

Decreto Nº 1818:

Artículo 25.- Los Agente de Retención Actuante en lo que respecta a los enriquecimientos a que se refieren Los Capítulos I y II de este Reglamento, están obligados a presentar ante la Administración de Hacienda de su Jurisdicción, dentro de los dos (2) primeros meses del ejercicio fiscal siguiente o de los dos (2) meses siguientes a la fecha de la cesación de los negocios y demás actividades, una relación donde consten la identificación de las personas y comunidades objeto de retención, las cantidades pagadas o abonadas en cuenta y los impuestos retenidos y enterados durante el año o período anterior. En el caso de cesación de los negocios y demás actividades, la relación comentada deberá presentarse conjuntamente con la correspondiente declaración definitiva de rentas.

Omissis

Decreto 2927:

Artículo 25.- Los Agente de Retención Actuante en lo que respecta a los enriquecimientos a que se refieren Los Capítulos I y II de este Reglamento, están obligados a presentar ante la Administración de Hacienda de su Jurisdicción, dentro de los dos (2) primeros meses del ejercicio fiscal siguiente o de los dos (2) meses siguientes a la fecha de la cesación de los negocios y demás actividades, una relación donde consten la identificación de las personas y comunidades objeto de retención, las cantidades pagadas o abonadas en cuenta y los impuestos retenidos y enterados durante el año o período anterior.

Omissis

De manera que conforme la normativa antes trascrita y los hechos acaecido en el caso concreto, a saber: la presentación extemporánea de “(…) la Relación Anual de Impuesto Retenidos y Enterados Forma RA-17, dentro del plazo reglamentario (…)”, a la empresa de autos le era aplicable la sanción prevista en el articulo 115 del Código Orgánico Tributario de 1992, aplicable rationae temporis, por lo que la potestad convalidatoria ejercida conforme el articulo 81 de la ley Orgánica de Procedimientos Administrativos en concordancia con el articulo 236 del vigente Código Orgánico Tributario, plasmada mediante Resolución de Jerárquico Nº GGSJ/GR/DRAAT/2005-3138, de fecha 28 de octubre de 2005, se encuentra ajustad a derecho, en consecuencia, se CONFIRMA el acto administrativo de segundo grado signado con la nomenclatura administrativa Nº GGSJ/GR/DRAAT/2005-3138, de fecha 28 de octubre de 2005 emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídico del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). ASÍ SE DECLARA.

Capitulo III

Dispositiva

Con fundamento en la motivación anterior, este TRIBUNAL SUPERIOR QUINTO DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA CIRCUNSCRIPCION JUDICIAL DEL AREA METROPOLITANA DE CARACAS, EN NOMBRE DE LA REPUBLICA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY, DECLARA:

1. - SIN LUGAR EL RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO interpuesto por el ciudadano J.A.V.M., titular de la cédula de identidad Nº V-990.775, Abogado en ejercicio inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 1.004, procediendo en su carácter de Director de J.A. VASQUEZ MANCERA & ASOCIADOS, contra la Resolución de Jerárquico Nº GGSJ/GR/DRAAT/2005-3138, de fecha 28 de octubre de 2005, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídico del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) mediante la cual se declaró Sin Lugar el Recurso Jerárquico interpuesto contra la Planilla de Liquidación Nº 01160000332, de fecha 05 de mayo de 1997, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Autónomo de Administración Tributaria, por incumplimiento de deberes formales en materia de Impuesto sobre la Renta, imponiéndose multa por la cantidad de treinta mil bolívares (Bs. 30.000) –o su equivalente de acuerdo con el Decreto Ley Nº 5.229 de Reconversión Monetaria de fecha 6 de marzo de 2007, publicado en la Gaceta Oficial Nº 38.638 de la misma fecha, de TREINTA BOLÍVARES (Bs. 30)-.

2. - Se CONFIRMA la Resolución de Jerárquico Nº GGSJ/GR/DRAAT/2005-3138, de fecha 28 de octubre de 2005, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídico del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT)

3. - Se ordena la notificación de la Ciudadana Procuradora General de la República, del ciudadano Contralor General de la República, del Ciudadano Fiscal del Ministerio Público con Competencia en Materia Tributaria y de las partes de conformidad con lo establecido en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario. Líbrense las correspondientes boletas.

REGÍSTRESE Y PUBLÍQUESE

Dada, firmada y sellada, en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, en la ciudad de Caracas, a las dos y treinta de la tarde (2:30 P.M.) a los seis (06) día del mes de abril de dos mil nueve (2009). Años 198º de la Independencia y 149º de la Federación.

LA JUEZ SUPLENTE

Abg. B.E.O.H.

LA SECRETARIA ACC.

Abg. CAIL RODRIGUEZ

La anterior sentencia se público en la presente fecha, a las 02:30 p.m.

LA SECRETARIA ACC.

Abg. CAIL RODRIGUEZ

Asunto: AP41-U-2006-000572

BEOH/CR/A.S.