Decisión nº PJ0662012000002 de Juzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con competencias en las circunscripciones judiciales de los estados Amazonas y Delta Amacuro sede Ciudad Bolivar de Bolivar, de 17 de Enero de 2012

En fecha 14 de octubre de 2009, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana y la División de Fiscalización del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió P.A. Nº GRTI/RG/DF/2630 de fecha 21 de agosto de 2009, en la cual faculta a la ciudadana L.V.G.A., titular de la cédula de identidad Nº 114.043.087, funcionaria adscrita a la División de Fiscalización de la mencionada Gerencia Regional, a los fines de verificar el cumplimiento de los deberes formales del contribuyente LA BOVEDA, C.A., siendo notificada de la misma el día 14 de octubre de 2009 (v. folio 78); para proceder en esa misma fecha, la fiscal actuante a levantar el Acta de Requerimiento y Recepción Nº GRTI/RG/DF/2630/01, el Acta de Infracción con el mismo número, y Resolución Nº GRTI/RG/DF/2009/2630, todas debidamente notificadas a la prenombrada contribuyente (v. folios 79 al 83).

En fecha 15 de octubre de 2009, la Administración Tributario libró las correspondientes Planillas de Liquidación Nº 081001225001372 y 081001225001373, conjuntamente con sus respectivas Planillas para Pagar (v. folios 74 al 77).

Visto esto, en fecha 21 de diciembre de 2009, la representación judicial de la sociedad mercantil LA BOVEDA, C.A., intentó en sede gubernativa el recurso jerárquico contra las referidas Planillas de Liquidación, según consta en el Acta de Recepción Nº DCR-13-73187 (v. folios 31 al 58).

Así las cosas, en fecha 24 de enero de 2010 la Administración Tributaria dictó auto de Admisión de Recurso Jerárquico Nº GRTI/RG/DJT/2010/008 (v. folio 30).

Para luego, en fecha 26 de marzo de 2010, la Gerencia Regional de Tributos Internos y la División de Fiscalización de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), proceder a dictar la Resolución (Recurso Jerárquico) Nº GRTI/RG/DJT/2010/043 (v. folio 03 al 29).

-III-

ARGUMENTOS DEL RECURRENTE

 Que la actuación fiscal debió llevarse a cabo al día siguiente de haber efectuado la Notificación de la P.A. de autorización y no el mismo día como se desprende de las actas levantadas por la funcionaria fiscal, proceder que esta enmarcado de ilegalidad por extemporáneo y por ende improcedente, ya que fueron efectuadas el día antes de la autorización prevista en el C.O.T.

 Que la Administración Tributaria basa su decisión administrativa en un falso supuesto, por cuanto en su decisión distorsiona los hechos, para tratar de lograr determinados efectos, sobre la base de una realidad distinta a la existente.

 Que la Administración Tributaria, al dictar un acto administrativo está obligada, a comprobar adecuadamente los hechos y a subsumirlos en el presupuesto de derecho que autoriza la actuación.

 Que la Funcionaria Actuante no tomó en cuenta los artículos de la Carta Fundamental, puesto que de manera flagrante desatendió lo establecido en el artículo 163 del C.O.T y el Texto Constitucional cuando de manera precipitada ejecutó las actuaciones sin estar autorizada por la notificación surtiría sus efectos al día siguiente después de haber sido notificada.

-IV-

DE LAS PRUEBAS TRAÍDAS AL PROCESO

Copia certificada de la Resolución Nº GRTI/RG/DJT/2010/043 fecha 26 de marzo de 2010 (v. folios 03 al 29); Copia certificada del Auto de Admisión del Recurso Jerárquico Nº GRTI/RG/DJT/2010/008, de fecha 24 de enero de 2010 (v. folio 30), Copia certificada del Auto de Recepción del Recurso de fecha 21 de diciembre de 2009 (v. folio 31), Copia certificada del Recurso interpuesto de manera subsidiaria por la contribuyente (v. folios 32 al 58); Copia certificada de los Estatutos de la empresa (v. folios 59 al 73), Copias certificadas de las Resoluciones liquidaciones Nº 081001225001372 y 081001225001373 (v. folios 74, 75), Planillas para Pagar Nº 9089001372 y 9089001373 (v. folios 76, 77), Copia certificada de P.A. Nº GRTI/RG/DF/2630, de fecha 21 de agosto de 2009 (v. folio 78); Copia certificada de Acta de Requerimiento y Recepción Nº GRTI/RG/DF/2630/01 de fecha 14 de octubre de 2009 (v. folios 79, 80); Copia Certificada del Acta de Infracción Nº GRTI/RG/DF/Nº 2630/02 (v. folio 81), Copia certificada de la Resolución Nº GRTI/RG/DF/2009/2630 de fecha 14 de octubre de 2009 (v. folio 82 y 83); Copia certificada del Auto de Recepción de fecha 28 de febrero de 2005 (v. folio 84); Copia Certificada del oficio de la contribuyente de fecha 28 de febrero de 2005 (v. folio 85); copia certificada de los libros de venta de la empresa del mes de agosto del 2009. Vistos los documentos probatorios precedentemente descritos, específicamente los emitidos por la Administración Tributaria, esta Juzgadora en apego al criterio de la Sala Constitucional en sentencia Nº 1307, de fecha 22 de mayo de 2003, mediante la cual se dejó sentado que los actos emanados de la Administración Pública gozan de una presunción de veracidad y legitimidad; respecto a lo declarado por el funcionario en ejercicio de sus funciones, y en cumplimiento con las formalidades exigidas en el artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos; por lo que, se constituyen como documentos administrativos, pertenecientes a la tercera categoría de documentos públicos, lo cuales, al no ser impugnados en forma alguna en el presente procedimiento, este Tribunal en sintonía con lo previsto en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil y por autorización expresa del artículo 322 del Código Orgánico Tributario, les otorga el valor probatorio que emana de los mismos. Y así se decide.-

-V-

INFORMES DE LA ADMINISTRACION TRIBUTARIA

Sostiene la representación del Fisco Nacional, que de las Actas fiscales se determina claramente que los alegatos presentados por la recurrente no tienen fundamento legal, capaz de desvirtuar la actuación fiscal y el contenido de los actos administrativos recurridos prima face en el jerárquico y del presente procedimiento una vez emitida la Resolución de marras. En tal sentido, siendo que, la contribuyente al presente proceso no trajo argumentos nuevos, sobre los cuales la administración tributaria no se haya pronunciado, se invoca y se da por producido los fundamentos de hecho y de derecho sostenido por la administración tributaria en la Resolución de Jerárquico Nº GRTI/RG/DJT/2010/043 de fecha 26 de marzo de 2010, los cuales se destacan los siguientes:

La Resolución y la Planilla de Liquidación impugnada, surgen con ocasión de la revisión fiscal efectuada por la funcionaria L.V.G.A., titular de la cédula de identidad Nº 14.043.087, adscrita a la División de Fiscalización de esta Gerencia Regional, debidamente facultada mediante la P.A. GRTI/RG/DF/2360 de fecha 21/08/2009, de conformidad con lo previsto en el Artículo 127 del Código Orgánico Tributario del año 2001, con relación al cumplimiento de sus deberes formales.

En cuanto al alegato esgrimido por la contribuyente referente a la supuesta violación del artículo 163 del Código Orgánico Tributario, pronunciándose en los siguientes términos:

Primeramente, la competencia de la funcionaria actuante para realizar la revisión fiscal, al respecto, trajo a colación el contenido de los Artículos 172 y 173 del Código Orgánico Tributario de 2001, que regulan el procedimiento de verificación al oportuno cumplimiento de los deberes formales de los contribuyentes o responsables y los deberes de los agentes de retención y percepción. Donde se puede evidenciar claramente que toda verificación que se efectúe en la sede del establecimiento del contribuyente o responsable, se iniciará con una p.A., en la que se indicará el nombre del contribuyente o responsable, tributos, períodos y los elementos constitutivos de la base imponible, y principalmente una vez que estén cubiertos todos los extremos legales exigidos por la normativa supra transcrita, deberá ser notificada al contribuyente o responsable. Asimismo, verificado el incumplimiento de los deberes formales de los contribuyentes o deberes de los agentes de recepción y percepción, se les impondrá la sanción correspondiente mediante Resolución motivada, que deberá ser igualmente notificada a la contribuyente, agente de recepción o percepción si fuere el caso.

En este orden de ideas, la representante del Fisco Nacional acotó el contenido del Artículo 73 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, refiriéndose a la exigencia de la Ley, de que se les notifique a los interesados cualquier acto administrativo que afecte sus derechos subjetivos e intereses legítimos, personales y directos, para que el acto se considere eficaz y pueda comenzar a surtir efectos.

En el presente caso, tal como se señaló precedentemente la contribuyente fue objeto de una verificación fiscal practicada por la funcionaria suficientemente identificada en autos, con relación al cumplimiento de sus deberes formales, la cual fue debidamente notificada y suscrita en fecha 14/10/2009, por la ciudadana Yeiza Sánchez, titular de la cédula de identidad V- 10.571.970, en su condición de Administradora de la contribuyente antes identificada, quien la suscribió en señal de notificación.

En virtud de la cual las Resolución impugnada, no se encuentran viciadas de nulidad por incompetencia de la funcionaria supra identificada, mucho menos de desviación de poder, en tal sentido, es evidente, que la funcionaria actuante realizó sus funciones dentro del ámbito de su competencia.

En consecuencia, se estima indispensable hacer referencia al Principio de Presunción de Inocencia, el cual constituye un Principio General en materia de procedimientos, que opera con la misma función e igual intensidad en el ejercicio de la potestad administrativa sancionadora.

Conforme lo establecido en el artículo 127 numerales 1 y 3 del Código Orgánico Tributario, vigente para el momento de la visita fiscal, la Administración Tributaria dispone de amplias facultades de fiscalización e investigación en todo lo relativo a la aplicación de la leyes Tributarias, inclusive en los casos de exenciones y exoneraciones, pudiendo en el ejercicio de estas facultades exigir de manera inmediata a los contribuyentes y responsables la exhibición de sus libros, documentos y correspondencia comercial, como su comparecencia ante la autoridad administrativa para proporcionar informaciones pertinentes.

En ejercicio de la Potestad fiscalizadora, la Administración Tributaria puede requerir a los sujetos pasivos de la relación jurídica tributaria los datos, informaciones y exhibición de libros y documentos que guarden relación con la obligación sustancial, traduciendo la conducta que debe adoptar el sujeto pasivo en el cumplimiento de deberes formales, los cuales constituyen obligaciones accesorias o secundarias establecidas en la Ley, Reglamentos o Resoluciones de la Administración con el fin de facilitar la determinación de la obligación tributaria o la verificación y fiscalización del cumplimiento de ella.

Que cuando se trata de las disposiciones administrativas tributarias que comportan el incumplimiento de deberes formales, la Administración Tributaria, a los efectos de la aplicación de las sanciones correspondientes, procede a emitir la Resolución respectiva, en la cual se expresará en forma motivada la infracción imputada, la cual deberá notificar debidamente al contribuyente, de acuerdo a lo establecido en los artículos 172 y 173 del Código Orgánico Tributario de 2001, tal y como es el caso de autos.

En relación al alegato de existencia de falso supuesto, la representación tributaria estimó conveniente señalar que, la actuación administrativa debe siempre corresponderse y ajustarse a las disposiciones legales que regulan, de lo contrario, los actos por ella dictados estará viciado de nulidad.

La Instancia Administrativa observó de los recaudos que conforman el expediente administrativo consignados con ocasión del recurso ejercido, que la contribuyente efectivamente incurrió en el ilícito formal, el cual fue detectado en la revisión fiscal, tal como consta en las Actas levantadas por la funcionaria actuante debidamente facultada, Así mismo afirma que la contribuyente no consignó prueba suficiente capaces de desvirtuar el contenido de la actuación fiscal, en el sentido las Actas levantadas, la Resolución de Imposición de Sanción y la Resolución y Planilla para pagar, gozan de legitimidad y veracidad, por cuanto las mismas surgieron con ocasión de un procedimiento de verificación al oportuno cumplimiento de los deberes formales, y fueron emitidas por una funcionaria competente para tal fin y de conformidad con las previsiones legales al respecto.

En cuanto al alegato de que “(…) La contradicción luce evidente cuando la Gerencia de Tributos Internos Región Guayana, sanciona a mi representada por incumplimiento de lo dispuesto en el (…) Artículo 177 del Reglamento de la Ley de Impuesto Sobre la Renta. Es decir el Reglamento no puede imponer lo que la Ley no establece. Dicho de otra forma, la fiscal actuante debió invocar el incumplimiento de la Ley del Artículo 168, literal n), en concordancia con el Reglamento. Pero no lo hizo, evidentemente por que la Ley no obliga, (…)”, en este sentido, la Administración resaltó que las normas reglamentarias, están representadas por los reglamentos de carácter general, como el que aparece contemplado en el numeral 10 del artículo 236 de la Constitución.

La disposición legal general contenida en el artículo 145 del Código Orgánico Tributario vigente, establece la obligación de llevar los libros, registros y archivos adicionales, en forma debida y oportuna, todo ello a efectos del control de las operaciones de compra-venta que realice el contribuyente.

Señala la representación que todos los actos realizados por la Administración Tributaria, lo hace de conformidad con el principio de legalidad, en base al cual, toda actuación de la Administración debe estar perfectamente encuadrada en una norma legal y a ella debe sujetarse su ejercicio, de conformidad con lo establecido en el Artículo 137 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

En cuanto al principio de Legalidad, concluye la representación fiscal que la situación acaecida se subsume dentro del presupuesto de hecho contenido en la norma sancionatoria establecida en el Código Orgánico Tributario 2001, razón por la cual, el Acto Administrativo impugnado hace plena fe de su contenido, y por consiguiente, surte plenos efectos legales, en virtud del principio de presunción de legalidad de que gozan los actos administrativos.

En relación a la presunta violación al principio de certeza, la representación de la República señaló que los funcionarios a quienes compete la materia jurídica deben respetar el principio de la legalidad, de manera que la colectividad sepa a que atenerse en cuanto a la vigencia y aplicación del orden jurídico. Es necesario, que las garantías ofrecidas por el estado den a los individuos, a los grupos sociales, a él mismo, la sensación y el convencimiento de que sus derechos han de ser respetados, y de que no ha de alterarse la estabilidad y permanencia de las situaciones jurídicas, sólo así podremos sentirnos amparados por el orden jurídico, en virtud de que las relaciones sociales, serán siempre regidas por las leyes vigentes. De tal manera que dicho incumplimiento estaba incluido en una norma y dicha norma esta vigente, motivo por el cual se considera que no se ha violado el principio de la certeza y la seguridad jurídica.

A los fines de resolver el asunto sometido al conocimiento de este Tribunal, el mismo procede a explanar las siguientes consideraciones:

-VI-

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

El thema decidendum del presente recurso recae en verificar la legalidad o no del contenido de la Resolución (Recurso Jerárquico) Nº GRTI/RG/DJT/2010/043 de fecha 26 de marzo de 2010, confirmatoria de las Resoluciones contenidas en las Planillas de Liquidación Nº 081001225001372 y 081001225001373, de fecha 15 de octubre de 2009, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). En tal sentido, este Tribunal pasa a examinar los argumentos explanados por la recurrente, en los siguiente términos: i.) Si los actos administrativos impugnados violentaron el derecho a la defensa y al debido proceso de la contribuyente; ii.) Si la notificación se encuentra o no ajustada a derecho; iii.) Si la Administración Tributaria basó su decisión administrativa en un falso supuesto.

Siguiendo el orden precedente, se pasa a examinar si los actos administrativos violentaron el derecho a la defensa y al debido proceso de la empresa LA BOVEDA, C.A.

En este sentido, el constituyente venezolano dispuso en el numeral 6º del citado artículo 49, que:

El debido proceso se aplicará a todas las actuaciones judiciales y administrativas; en consecuencia:

6. Ninguna persona podrá ser sancionada por actos u omisiones que no fueren previstos como delitos, faltas o infracciones en leyes preexistentes.

En el caso de marras, considera esta Juzgadora que las Resoluciones aquí impugnas, en ningún momento menoscabaron el principio de legalidad de la pena, que se encuentra resguardado en el citado artículo. Visto que a simple vista la aplicación de una sanción (multa) no se percibe lesionada la esfera económica de la contribuyente; en principio, porque existen procedimientos administrativos y jurisdiccionales de revisión de las actuaciones fiscales de imposición de sanciones, mediante los cuales el afectado puede alegar y exponer todas las defensas que considere pertinentes y lograr de este modo enervar la sanción y sus efectos. En este sentido, al examinar el presente caso, se observa que la Administración Tributaria realizó un procedimiento de verificación que arrojó el ilícito formal objetado a la contribuyente, por una parte y por la otra, el órgano sancionador efectúa una extensa exposición de las razones de la aplicación de la multa; además, de que en cada uno de los actos administrativos -objeto de impugnación del presente recurso contencioso tributario- se le informa a la contribuyente las acciones para que pueda ejercer una defensa oportuna y efectiva de sus derechos. Tan es así, que las prenombradas Resoluciones emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), al motivar cada uno de los actos impugnados, señalaron a la contribuyente que:“…De conformidad con los artículos 244, 245, 261 y 262 del código orgánico Tributario, que podrán ejercerse los recursos dentro del término de veinticinco (25) días hábiles contados a partir de su notificación antes esta Gerencia, sea este de Revisión o el Contencioso Tributario…”.

De hecho, la contribuyente optó por la vía Administrativa y de manera subsidiaria la Jurisdiccional, teniendo la oportunidad de ejercer todos los medios de defensa que hubiese considerado pertinente para acatar y desvirtuar la decisión sancionatoria in examine. Por consiguiente, este Tribunal manifiesta que se cumplió a cabalidad con los requisitos de forma y fondo previstos en el Código Orgánico Tributario para la emisión de los actos, así como con el deber de exteriorizar los fundamentos de hecho y de derecho en los cuales se fundamentó la Administración Tributaria para dictar su decisión, según los hechos que existen y se corresponden con la norma que consagra el poder jurídico de actuación. En consecuencia, se desestima la denuncia de inconstitucionalidad formulada por la recurrente. Así se decide.-.

De seguida, se pasa analizar, el argumento de las notificaciones defectuosas formulada por la recurrente:

En lo referente a las notificaciones, este Código, en su artículo 161, establece lo siguiente: La notificación es requisito necesario para la eficacia de los actos emanados de la Administración Tributaria, cuando éstos produzcan efectos individuales.

Es evidente que el legislador quiso asegurarse que las Notificaciones efectuadas a los contribuyentes cumplieran con lo previsto sobre este particular en C.O.T., esto, de acuerdo a una interpretación objetiva significa que la autorización para efectuar las actuaciones por parte de la Administración Tributaria, Región Guayana, a través de la fiscal actuante debieron llevarse a cabo el día siguiente de haber efectuado la Notificación de la P.A. de autorización y no el mismo día como se desprende de las Actas levantadas por la funcionaria fiscal, proceder que está enmarcado de ilegalidad por extemporáneo y por ende improcedente; ya que fueron efectuadas el día antes de la autorización prevista en el C.O.T.

Otras consideraciones sobre este mismo particular, se refiere a lo expresado en el artículo 102, en el numeral 2 del C.O.T., el cual cito: “2, llevar los libros y registros contables y especiales sin cumplir con las formalidades y condiciones establecidas por las normas correspondientes o llevarlos con atraso superior a un (1) mes. Cuando se usa la expresión establecidas por las normas correspondientes, entendemos que está en clara sintonía con el numeral 6, del artículo 49 de nuestra Constitución Nacional, es decir se está refiriendo a la Ley no al Reglamento ya que el mandato constitucional se refiere a leyes preexistentes”. (Resaltado de este Tribunal)

Al respecto, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), estableció en la contradicha Resolución Administrativa, lo siguiente:

Del contexto de los artículos mencionados, se evidencia claramente que toda verificación que se efectúe en la sede del establecimiento del contribuyente o responsable, se iniciará con una P.A., en la que indicará el nombre del contribuyente o responsable, tributos, períodos y los elementos constitutivos de la base imponible, y principalmente una vez que están cubiertos todos los extremos legales exigidos por la normativa supra transcrita, deberá ser notificada al contribuyente o responsable. Asimismo, verificado el incumplimiento de los deberes formales de los contribuyentes o deberes de los agentes de recepción y percepción, se les impondrá la sanción correspondiente mediante resolución motivada, que deberá ser igualmente notificada a la contribuyente, agente de recepción o percepción si fuere el caso.

…omissis…

En el caso que se analiza, tal y como se señaló precedentemente la contribuyente fue objeto de una verificación fiscal practicada por la funcionaria suficientemente identificada en autos, con relación al cumplimiento de sus deberes formales, la cual fue debidamente notificada y suscrita en fecha 14/10/2009, por la ciudadana Yeiza Sánchez, titular de la cédula de identidad V.- 10.571.970, en su condición de Administradora de la contribuyente antes identificada, quien la suscribió en señal de notificación.

De allí, que las Resoluciones impugnada, no se encuentra viciada de nulidad por incompetencia de la funcionaria supra identificada, mucho menos de desviación de poder, en tal sentido, esta Alza.A. concluye, que la funcionaria actuante realizó sus funciones dentro del ámbito de su competencia y discrecionalidad.

(Resaltado de este Tribunal)

Para entrar a analizar los argumentos anteriormente descritos, resulta conveniente explicar que representa la notificación para los actos Administrativos; al respecto se ha dejado claro que la Administración Pública tiene la obligación de notificar el acto administrativo por ella expedido, para que sea conocido y ejecutado por sus destinatarios, surtiendo sus efectos de manera eficaz. Ahora bien, en este sentido, se requiere que la notificación contenga la indicación del texto íntegro del acto administrativo, de los recursos que proceden contra él, de los órganos ante los cuales se debe recurrir y de los lapsos para interponerlos, so pena de privar de eficacia formal a la resolución administrativa recurrida.

En los artículos 73 y 74 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, se establece lo siguiente:

Artículo 73: “Se notificará a los interesados todo acto administrativo de carácter particular que afecte sus derechos subjetivos o sus intereses legítimos personales y directos, debiendo contener la notificación el texto íntegro del acto, e indicar si fuere el caso, los recursos que proceden con expresión de los términos para ejercerlos y de los órganos o tribunales ante los cuales deban interponerse”.

Artículo 74: “Las notificaciones que no llenen todas las menciones señaladas en el artículo anterior se considerarán defectuosas y no producirán ningún efecto”. (Resaltado de este Tribunal).

Por tanto, en razón de la denuncia de la recurrente respecto a que la fiscalización debió efectuarse al día siguiente de la notificación de la Providencia al respecto, esta Juzgadora pasa hacer las siguientes consideraciones:

Ciertamente, la notificación de un acto administrativo para que produzca sus efectos, debe cumplir con los requisitos ordenados en el artículo 73 de la citada Ley Orgánica, el cual señala que al efectuarse la notificación de un acto administrativo, deben indicarse a los interesados los recursos que proceden, con la expresión de los términos para ejercerlos y de los órganos o Tribunales ante los cuales deben interponerse. En este sentido, se dice que la notificación es válida cuando reúne todos los requisitos legales exigidos; y defectuosa cuando por omisión o por error adolece de los mismos.

Es el caso, que se debe denotar que la jurisprudencia de manera reiterada ha señalado que el vicio de la notificación defectuosa de un acto administrativo, como se denuncia en el caso que nos ocupa, no afecta la validez intrínseca del acto sino sólo su eficacia, cabe destacar que estamos en presencia de una verificación donde el procedimiento es de forma inmediata, por ello es que sin duda alguna resulta imprescindible que exista la notificación formal del acto, entendida como una actuación administrativa destinada a poner en conocimiento de un particular del contenido; bien sea de una medida, ó de una decisión que le afecte, en tanto, que es una formalidad esencial para la eficacia jurídica de cualquier acto administrativo, sin la cual el acto no produce sus efectos.

Así las cosas, como regla general conforme lo consagra el trascrito artículo 74, las notificaciones que no llenen todas las menciones señaladas en el artículo 73 eiusdem, se consideran defectuosas y no producirán efecto alguno.

Sin embargo, dicha regla necesariamente debe ser mediatizada en atención al vicio en que pueda haber incurrido la notificación y con la posibilidad de subsanación de dichas notificaciones, si se ha cumplido la finalidad perseguida a través de las mismas.

En este sentido, se puede afirmar que existe la posibilidad de que se pueda convalidar la notificación defectuosa, en concreto, mediante actos expresos del destinatario, con la salvedad de que de estos actos claramente se evidencie que se ha superado por sí mismo la indefensión, lo que evidentemente no se asegura simplemente por el hecho de exteriorizar la certeza de que una determinada notificación se ha practicado.

En este orden de ideas, una forma de subsanar el vicio de una notificación defectuosa, es que el interesado interponga en la oportunidad legal correspondiente el recurso pertinente ante el órgano competente. En el caso subjudice, se observa que la recurrente, subsanó el vicio en cuanto al defecto en la notificación, al reconocer en su escrito recursivo que en fecha 14 de octubre de 2009, fue debidamente notificada de la P.A. Nº GRTI/RG/DF/2630, de fecha 21 de agosto de 2009, para posteriormente, en fecha 21 de diciembre de 2009 proceder a interponer ante el órgano administrativo –SENIAT- el correspondiente recurso jerárquico, de manera subsidiaria el presente recurso contencioso tributario; con lo cual, comprende esta Juzgadora que la notificación fue convalidada y cumplió su fin. En virtud de lo expuesto, se desestima el alegato esgrimido por la recurrente sobre la nulidad que pretende o el señalamiento del tiempo legal para realizar la correspondiente verificación. Así se decide.-

Por otra parte, frente a la denuncia formulada por la recurrente LA BOVEDA, C.A., y examinados como han sido los actos administrativos que rielan insertos en el presente asunto, se observa que inicialmente el procedimiento de verificación de las obligaciones tributarias que deben cumplir los contribuyentes; autorizado mediante P.A. Nº GRTI/RG/DF/2630, de fecha 21 de agosto de 2009 (v. folio 78), de acuerdo al Acta de Requerimiento y Recepción Nº GRTI/RG/DF/2630/01, de fecha 14 de octubre de 2009, autoriza al funcionario actuante a requerir la siguiente documentación: 1.) Planilla de Declaración del IVA correspondiente a los períodos de Mayo 2009, Junio 2009 y Julio 2009; 2.) Facturas de ventas; 3.) Planillas de Declaración Definitiva y estimada de ISLR correspondiente a los tres (3) últimos ejercicios; verificar si 4.) Se encuentra exhibida la declaración de ISLR; 5.) El registro de Información Fiscal se encuentra exhibido; 6.) Inscripción en el Registro de Activos Revaluados; 7.) Mantiene en el establecimiento los Libros y/o Relaciones de Compra y Venta; 8.) Lleva el registro Especial de entradas y salidas de Inventarios; 9.) Realiza correctamente los Registros; 10.) Está obligado a utilizar Máquinas Fiscales.

En la misma fecha, del requerimiento realizado por el funcionario actuante, se dejó constancia que la contribuyente NO LLEVA EL REGISTRO ESPECIAL DE ENTRADAS Y SALIDAS MERCANCÍA, causa que conllevo a la imposición de una multa por incumplimiento de los deberes formales materializada en la Acta de Infracción Nº GRTI/RG/DF/2630/02 de fecha 14 de octubre de 2009, en Resolución Nº GRTI/RG/DF/2009/2630 de fecha 14 de octubre de 2009 y posteriormente, en la Resolución (Planillas Demostrativa de Liquidación) Nº 081001225001372 y 081001225001373, y Resolución (Recurso Jerárquico) Nº GRTI/RG/DJT/2010/043 de fecha 26 de marzo de 2010.

Al respecto, el legislador tributario ha sido claro y preciso, al delimitar al ilícito tributario, como toda acción u omisión violatoria de las normas tributarias, también se detalla la clasificación de tal conducta antijurídica, como:

1. Ilícitos formales;

2. Ilícitos relativos a las especies fiscales y gravadas;

3. Ilícitos materiales;

4. Ilícito sancionado con pena restrictiva de libertad.

Siendo así, es comprensible admitir que toda aquella conducta antijurídica, de naturaleza tributaria, que constituya el incumplimiento de alguna obligación o deber tributario, puesto a cargo del contribuyente o responsable, enmarca una conducta fuera de la ley, que para este caso en particular, se refiere a los llamados ilícitos formales, tales como: la falta de comparecencia a las citaciones, no aportación de los elementos solicitados, falta de presentación de las declaraciones, incumplimiento o cumplimiento defectuoso de los requerimientos efectuados por los funcionarios, no llevar registros especiales, no emitir facturas o emitirlas sin el cumplimiento de los requisitos, entre otros.

Dentro de este marco jurídico se encuentra respecto a los ilícitos formales, el artículo 99 del Código Orgánico Tributario vigente, determina la obligatoriedad en el cumplimiento de los deberes formales impuestos a los contribuyentes, responsables y terceros, a los fines de facilitar la determinación de la obligación tributaria o fiscalización o verificación del cumplimiento de ella, según reza:

Artículo 99: “Los ilícitos formales se originan por el incumplimiento de los deberes siguientes:

1. Inscribirse en los registros exigidos por la normas tributarias respectivas;

2. Emitir o exigir comprobantes;

3. Llevar libros o registros contables o especiales,

4. Presentar declaraciones y comunicaciones;

5. Permitir el control de la Administración tributaria;

6. Acatar las órdenes de la Administración Tributaria, dictadas en el uso de sus facultades legales;

7. Cualquier otro deber contenido en este código, en las leyes especiales, sus reglamentos o disposiciones generales de organismos competentes

. (Resaltado de este Tribunal).

En sintonía con esta formula jurídica, se debe precisar que los actos administrativos impugnados tienen sus fundamentos en los artículos 145 y 172 del Código Orgánico Tributario, el primero prevé los deberes formales de obligatorio cumplimiento por parte de los contribuyentes, responsables y terceros; el segundo, le confiere a la Administración Tributaria facultades para verificar el cumplimiento de los deberes formales de los agentes de retención y percepción, e imponer las sanciones a que haya lugar, sin que por ello debilite ni conculque en forma alguna el derecho a la defensa de los contribuyentes, cuyo tenor son:

Articulo 145: “Los contribuyentes, responsables y terceros están obligados a cumplir con los deberes formales relativos a las tareas de determinación, fiscalización e investigación que realice la Administración Tributaria y, en especial, deberán:

1. Cuando lo requieran las leyes o reglamentos:

   1. Llevar en forma debida y oportuna los libros y registros especiales, conforme a las normas legales y los principios de contabilidad generalmente aceptados, referentes a actividades y operaciones que se vinculen a la tributación y mantenerlos en el domicilio o establecimiento del contribuyente y responsable.

2. Emitir los documentos exigidos por leyes tributarias especiales, cumpliendo con los requisitos y formalidades en ellas requeridos.

   …omissis…

8. Dar cumplimiento a las resoluciones, órdenes, providencias y demás decisiones dictadas por los órganos y autoridades tributarias, debidamente notificadas”.

   Articulo 172: “…Omissis…

   Asimismo, la Administración Tributaria podrá verificar el cumplimiento de los deberes formales previstos en este Código y demás disposiciones de carácter tributario, y los deberes de los agentes de retención y percepción, e imponer las sanciones a que haya lugar...”. (Resaltado de este Tribunal).

   A mayor abundamiento, se observa que la Administración Tributaria en el ejercicio de su facultad investigativa puede actuar de dos formas distintas, como: i.) Determinativa, ésta implica un proceso de fiscalización de fondo donde los funcionarios actuantes deben determinar si en un caso en particular se concretó y exteriorizó la situación objetiva establecida en la Ley para la configuración del hecho imponible que da lugar al nacimiento de la obligación tributaria o si por el contrario no existe crédito tributario procedimiento determinativo que sirve de concreción y causa del acto administrativo a ser dictado en el cual se prevé la participación del contribuyente a través de la presentación del correspondiente escrito de descargos y de la aportación de pruebas pertinentes para sustentar sus alegatos. ii) Verificadora, la cual consiste tal como su nombre lo indica en verificar si el contribuyente ha dado cumplimiento a los deberes formales que establece el ordenamiento jurídico, basta la constatación por parte de la Administración Tributaria del incumplimiento de deberes formales por parte del contribuyente para la imposición de la sanción correspondiente, por supuesto que, en tal caso, la Administración respetando el principio de legalidad administrativa debe actuar bajo los parámetros establecidos en la ley, tal y como sucedió en el caso de autos.

   Dentro de este marco jurídico se encuentra respecto a los ilícitos formales, el artículo 99, numeral 3 del Código Orgánico Tributario vigente. Antes trascrito, determina la obligatoriedad en el cumplimiento de los deberes formales establecidos a los contribuyentes, responsables y terceros, a los fines de facilitar la determinación de la obligación tributaria, bien sea, por fiscalización o verificación del cumplimiento de ella.

   El acto administrativo en general disfruta de una cualidad excepcional que lo hace presumir legítimo mientras no se demuestre lo contrario. En los procedimientos administrativos de segundo grado o de revisión de los actos administrativos, corresponde al interesado la carga de destruir la apariencia legítima del acto, no sólo alegando los supuestos vicios de que éste adolece, sino demostrando la real existencia de los mismos, pues de lo contrario la aplicación de los principios de legitimidad y de estabilidad de las manifestaciones de voluntad de la Administración (“Favor Acti”) haría sucumbir la impugnación interpuesta por el administrado.

   Pues bien, al proceder a analizar la Resolución impugnada, se observa que la Administración Tributaria amparó su decisión de sancionar a la contribuyente LA BOVEDA, C.A., de conformidad con los artículos 127 y 172 del Código Orgánico Tributario, por incumplimiento de deberes formales, al efectuar la verificación conforme al acta de requerimiento, antes mencionada.

   Por tanto, ante el denunciado vicio de falso supuesto por parte de la contribuyente, al señalar que:

   …aquí queda verificado el vicio de falso supuesto, por que la Administración está obligada a comprobar adecuadamente los hechos y a calificarlos adecuadamente para subsumirlos en el supuesto del derecho que autoriza su actuación. Esto obliga por tanto, a la Administración, a realizar no solo una labor de constatar la existencia de los prepuestos de de hecho, sino a probarlos y calificarlos adecuadamente. No puede la Administración presumir los hechos, ni mucho menos dictar autos fundados en hechos que no han sido comprobados, por que podría suceder que el hecho no exista o que esté inadecuadamente configurado, y generaría que el acto esté viciado por falso supuesto…

   (Resaltado de este Tribunal).

   Se debe advertir que en lo concerniente al falso supuesto de hecho, éste ocurre cuando la Administración emite un acto administrativo apoyándose en hechos que nunca ocurrieron o que sucedieron en forma diferente a como fueron apreciados por la Administración; es decir, existe una ausencia de correspondencia entre las circunstancias fácticas que considera la Administración y los hechos que realmente ocurrieron y por ende, en el proceso de subsunción de la norma a los efectos de su aplicación, estos hechos invocados no se pueden subsumir en el supuesto de hecho, de la disposición jurídica que pretende aplicar la Administración.

   De hecho, en aquella época, la Sala Político Administrativa de la extinta Corte Suprema de Justicia, en fecha 17 de Mayo de 1.984, estableció que existe falso supuesto cuando:

   …la Administración autora del acto fundamenta su decisión en hechos o acontecimientos que nunca ocurrieron o que de haber ocurrido lo fue de manera diferente a aquella que el órgano administrativo aprecia o dice apreciar.

   De esta manera siendo la circunstancia de hecho que origina el actuar administrativo diferente a la previa norma para dar base legal a tal actuación, o no existiendo hecho que origina el actuar administrativo diferente a la prevista por la norma para dar base legal a tal actuación, o no existiendo hecho alguno que justifique el ejercicio de la función administrativa, el acto dictado carece de causa legítima pues la previsión hipotética de la norma sólo cobra valor actual cuando se produce de manera efectiva y real el presupuesto contemplado

   . (Resaltado de este Tribunal).

   Así las cosas, cuando la Administración tergiversa los hechos, los aprecia erróneamente o da por ciertas cuestiones no involucradas en el asunto, que hubieren tenido influencia positiva para la resolución dictada, se produce el vicio de falso supuesto que incide en el contenido del acto y no en la forma. En consecuencia, para que no se produzca un vicio en la causa del acto administrativo es necesario que los presupuestos de hecho o motivos sean comprobados, apreciados y calificados adecuadamente por la Administración, ya que si no existen, o si ha habido errores en la apreciación y calificación de los mismos, se configura un vicio en la causa que produce la anulabilidad tanto de los actos de efectos particulares, como de los actos de efectos generales.

   En resumen, las modalidades del vicio de falso supuesto de acuerdo a la doctrina, pueden ser:

   1. La ausencia total y absoluta de hecho: La administración fundamenta su decisión en hechos que nunca ocurrieron. Es decir, la Administración en el procedimiento administrativo de formación del acto no logró demostrar o probar la existencia de los hechos que legitiman el ejercicio de su potestad.

   2. Error en la apreciación y calificación de los hechos: Aquí los hechos invocados por la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma que consagra el poder jurídico de actuación.

   3. Tergiversación en la interpretación de los hechos: El error en la apreciación y calificación de los hechos tiene una modalidad extrema, que puede implicar al mismo tiempo, un uso desviado de la potestad conferida por Ley.

   En efecto, nuestra Sala Político Administrativo del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia Nº 01117 de fecha 19 de septiembre de 2.002, dispuso lo siguiente:

   A juicio de esta sala, el vicio de falso supuesto se patentiza de dos maneras, a saber; cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falso o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en al esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto

   . (Resaltado de este Tribunal).

   De lo anterior, se infiere que la Administración para producir un acto administrativo, debe verificar los hechos realmente ocurridos, sin omitir ninguno, ni distorsionar su alcance y significación, y por ende encuadrar tales hechos en los presupuestos hipotéticos de la norma adecuada al caso concreto, aplicando la consecuencia jurídica correspondiente.

   Cuando el órgano administrativo actúa de esa forma, existirá entonces una perfecta correspondencia entre los hechos acaecidos en la realidad y la consecuencia que, genéricamente, ha sido prevista por el ordenamiento jurídico con respecto a los mismos. Así, la causa, o los motivos que originan la manifestación de voluntad del órgano actuante se habrán conformado sin vicio alguno que desvié la actuación administrativa de los cauces fijados por el legislador.

   Ahora bien, en el caso bajo estudio, si bien es cierto, se observa que la Administración Tributaria multó a la contribuyente LA BOVEDA, C.A., por incurrir en un ilícito formal, como lo es: “No llevar los Libros de Inventario o Registro Detallado de Inventarios” de acuerdo con lo establecido en los artículos 90 y 177 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta y su Reglamento; y de “No cumplir adecuadamente con los Libros de Venta” como lo establece los artículo 56 y 77 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, no obstante, quien suscribe -en esta oportunidad- advierte que la Administración Tributaria incurre en un error material al indicar el artículo 90 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, cuando el correcto es, número 91 de la ley in comento, dispositivos legales cuyo tenor son:

   Artículo 91 LISLR: “Los contribuyentes están obligados a llevar en forma ordenada y ajustados a principios de contabilidad generalmente aceptados en la República Bolivariana de Venezuela, los libros y registros que este ley, su Reglamento y demás leyes especiales determinen, de manera que constituyan medios integrados de control y comprobación de todos sus bienes activos y pasivos, muebles e inmuebles, corporales e incorporales, relacionados o no con el enriquecimiento que se declara, a exhibirlos a los funcionarios fiscales competentes y a adoptar normas expresas de contabilidad que con este fin se establezcan.

   (…)

   Artículo 177 Reglamento del ISLR: Los contribuyentes, responsables y terceros están obligados a llevar y mantener en el domicilio fiscal o establecimiento a través de medios manuales o magnéticos cuando la administración tributaria lo autorice, la siguiente información relativa al registro detallado de entradas y salidas de mercancía de los inventarios, mensuales, por unidades y valores así como, los retiros y autoconsumo de bienes servicios (…)”. (Resaltado de este Tribunal).

   Artículo 56: Los contribuyentes deberán llevar los libros, registros y archivos adicionales que sean necesarios y abrir las cuentas especiales del caso para el control del cumplimiento de las disposiciones de esta Ley y de sus normas reglamentarias.

   En especial, los contribuyentes deberán registrar contablemente todas sus operaciones, incluyendo las que no fueren gravables con el impuesto establecido en esta Ley, así como las nuevas facturas o documentos equivalentes y las notas de crédito y débito que emitan o reciban, en los casos a que se contrae el artículo 58 de esta Ley. (…)

   Visto esto, a pesar de que la contribuyente LA BOVEDA, C.A., señala que: “…queda evidenciado que mi representada no ha incurrido en la violación del artículo 90 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta. Así mismo, es oportuno señalar que en tal disposición legal no se tipifican delitos, faltas u omisiones…”. Circunstancia que esta Juzgadora advierte tan solo como un error material, el cual no apareja pasar por alto el procedimiento de verificación fiscal in comento, en el cual se corroboró la infracción examinada, por tanto, se concibe que el órgano tributario no solo se basó en hechos reales para imponer la sanción, a saber, el incumplimiento del deber formal de llevar los libros in comento, sino que ajusto a derecho el procedimiento fiscal levantado a la recurrente de autos. Por estas razones, se procede a desestimar el vicio de falso supuesto denunciado, sumado a que ha sido opinión reiterada de este Tribunal Superior que el contribuyente no sólo se debe conformarse con alegar sino también tiene que aportar suficiente pruebas para así esclarecer y sustentar su pretensión. Así se decide.-

   En mérito de lo anteriormente expuesto, visto que la legalidad de la Resolución Impugnada no se encuentra afectada por vicios de nulidad absoluta denunciados por la recurrente, este Tribunal procede a confirmar la Resolución Nº GRTI/RG/DJT/2010/043 de fecha 26 de marzo de 2010, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), y por ende, declarar Sin Lugar el recurso contencioso tributario incoado por la contribuyente LA BOVEDA, C.A.. Así se decide.-

   -VII-

   DECISIÓN

   Por las razones anteriormente expuestas y cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y D.A., administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara SIN LUGAR el recurso contencioso tributario remitido a este Juzgado, mediante oficio Nº SNAT/INTI/GRTI/RG/DJT/2010/1568, de fecha 08 de julio de 2010, por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) Región Guayana, interpuesto ante ése mismo órgano de forma subsidiaria al recurso jerárquico, por el abogado C.E.D.M., venezolano, mayor de edad, de este domicilio, titular de la cédula de identidad Nº 8.877.392, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 29.692,representante judicial de la sociedad mercantil LA BOVEDA, C.A., contra la Resolución Nº GRTI/RG/DJT/2010/043 de fecha 26 de marzo de 2010, confirmatoria de las Planillas de Liquidación Nº 081001225001372 y 081001225001373, de fecha 15 de octubre de 2009, todas emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). En consecuencia: