Decisión nº 0735 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 17 de Diciembre de 2009

El 05 de diciembre de 2007, la contribuyente enteró los impuestos retenidos en el mes de mayo de 2006 que debía haber enterado el 09 de junio de 2006.

El 05 de diciembre de 2007, el SENIAT dictó la Resolución y Liquidación N° 2006215001116-9 y la Planilla de Liquidación N ° 10-10-01-3-49-000874 por multa de Bs. 135.228.223,80 (artículo 113 del Código Orgánico Tributario) e intereses por Bs. 8.040.685,34 (artículo 66 del Código Orgánico Tributario) por enterar extemporáneamente el 5 de diciembre de 2007 los impuestos retenidos en mayo de 2006, que debían haber sido enterados el 09 de junio de 2006.

El 05 de diciembre de 2007 la contribuyente fue notificada de la Resolución y Liquidación N° 2006215001116-9 y la Planilla de Liquidación N ° 10-10-01-3-49-000874.

El 11 de enero de 2008, la contribuyente interpuso recurso jerárquico ante el SENIAT contra la Resolución y Liquidación N° 2006215001116-9.

El 23 de julio de 2008, el SENIAT dictó la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/ARJ/2008/205-238 en la cual declaró sin lugar el recurso jerárquico ejercido por la contribuyente contra la Resolución y Liquidación N° 2006215001116-9 del 05 de diciembre de 2007 por un monto de Bs. 143.268.909,14.

El 31 de julio de 2008, fue notificada la contribuyente.

El 27 de septiembre de 2008, la contribuyente ejerció recurso contencioso tributario de nulidad contra la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/ARJ/2008/205-238 del 23 de julio de 2008.

El 13 de octubre de 2008, el tribunal dio entrada al recurso contencioso tributario de nulidad interpuesto por la contribuyente, ordenó las notificaciones de ley y solicitó a la administración tributaria la remisión del correspondiente expediente administrativo.

El 03 de febrero de 2009, el Alguacil consignó la última de las notificaciones de ley correspondiendo en esta oportunidad al Fiscal General de la República.

El 11 de febrero de 2009, el tribunal admitió el recurso contencioso tributario de nulidad interpuesto.

El 02 de marzo de 2009, el tribunal dictó la decisión interlocutoria N° 1655 mediante la cual declaró sin lugar la solicitud de suspensión de los efectos del acto administrativo impugnado.

El 09 de marzo de 2009, venció el lapso de promoción de pruebas. Las partes consignaron sus respectivos escritos.

El 01 de abril de 2009, venció el lapso para la admisión de las pruebas y el tribunal admitió las consignadas por las partes. Se inició el lapso de evacuación de pruebas.

El 30 de junio de 2009, venció el término para la presentación de los informes. Las partes presentaron sus respectivos escritos. La contribuyente presentó junto con el informe supuestas pruebas fuera del lapso que tenía para hacerlo.

El 23 de septiembre de 2009, la Jueza Temporal se abocó al conocimiento de la presente causa.

El 29 de septiembre de 2009, el Juez Titular se abocó al conocimiento de la presente causa.

El 06 de octubre de 2009, el tribunal declaró concluida la vista de la causa y se inició el lapso para dictar sentencia.

El 07 de diciembre de 2009, el tribunal difirió el pronunciamiento de la sentencia por treinta días continuaos de conformidad con lo previsto en el artículo 251 del Código de Procedimiento Civil.

II

ALEGATOS DE LA RECURRENTE

Aduce la contribuyente que el SENIAT incurre en el vicio de falso supuesto de derecho en la determinación de la sanción por interpretar erróneamente el artículo 113 del Código Orgánico Tributario.

La administración tributaria calcula la sanción con base al 50% del impuesto retenido dividido entre 30 días y multiplicado por los días de atraso al enterar (544 días) para un total de Bs. 135.228.223,80.

…Como puede observarse, es evidente como la Administración procede erróneamente a dividir la sanción entre 30 que es el número de días que tiene el mes lo cual da la cantidad de Bs. 450.760.746, que sería el monto de la multa aplicable por cada día de atraso; razón por la cual procede a multiplicar ese monto por 300 días que es el máximo que establece el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, ósea (sic), hasta un 50% del monto dejado de enterar, a razón de 50% por mes, aún cuando en la referida Resolución indica que se está multiplicando por 544 días que el número de días de mora en que incurrió mi representada…

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Rechaza el fundamento de la administración tributaria de que “…no importa como se efectuó el calculo de la multa, lo importante es que el monto resultante fue el mismo, es decir, la cantidad de Bs. 135.228.223, 80…”. El recurso interpuesto se fundamenta en que la sanción fue calculada por cada día de atraso, cuando en realidad el referido artículo lo que establece es que la sanción deberá ser calculada por cada mes de retraso en el enteramiento del monto retenido y tal como lo señala el artículo 10 del Código Orgánico Tributario, será continuo y terminará el día del año o mes respectivo. Afirma que por tal motivo fue determinada la sanción sobre un falso supuesto.

De igual forma solicita la recurrente la nulidad de la resolución impugnada por cuanto el SENIAT al resolver el recurso jerárquico obvio la prueba de informes promovida y admitida con la interposición del mismo. Dicha prueba iba dirigida al Banco Central de Venezuela, para que el mismo informase sobre la tasa activa promedio mensual de los seis (6) principales bancos comerciales y universales del país con mayor volumen de depósitos, desde el 09 de septiembre de 2006 hasta el 05 de diciembre de 2007 y poder determinar tal como lo establece el artículo 66 del Código Orgánico Tributario.

Rechazan los intereses moratorios puesto que estos deben ser exigibles desde el mismo momento de vencido el plazo para el cumplimiento de la obligación tributaria. Rechaza que los intereses sean determinados desde el 09 de septiembre de 2006, fecha en la cual debió ser enterado el impuesto hasta el 05 de diciembre de 2007, fecha en realmente se realizó. Los intereses moratorios solamente son exigibles una vez que el respectivo reparo formulado por la administración tributario adquiere firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firme. Para respaldar su argumento, la recurrente hace referencia a la Sentencia N° 1490 de la Sala Constitucional, caso Telcel del 13 de julio de 2007.

La representante judicial de la contribuyente alega que al aplicar la sanción contenida en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario en su límite mayor, sin tomar en cuenta el hecho cierto de que la contribuyente declaró y pagó voluntariamente, sin necesidad de requerimiento previo de la administración tributaria, incurrió en falso supuesto de derecho puesto que debió aplicar el contenido del numeral 3 del artículo 96 del Código Orgánico Tributario como circunstancia atenuante, violando el debido proceso contenido en el artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

La sanción igualmente viola el contenido del artículo 110 eiusdem sobre el pago con retraso de los tributos, el cual debe ser sancionado con malta del uno por ciento de aquellos.

Igualmente rechaza la supuesta reiteración aplicada por la administración tributaria puesto que aduce que no se ha encontrado nunca dentro de los supuestos establecidos en el artículo 82 del Código Orgánico Tributario y pide se le aplique el artículo 99 del Código Penal.

Rechaza los intereses moratorios por el supuesto de que la obligación tributaria no esta líquida y exigible y de plazo vencido.

La representante judicial de la contribuyente consignó junto con el escrito de informes unas supuestas pruebas (folios 190 y siguientes), fuera del plazo de promoción de pruebas que tenía para hacerlo.

III

ALEGATOS DEL SENIAT

La administración tributaria sancionó a la contribuyente con una multa de Bs. 135.228.223,80 por enteramiento extemporáneo de los impuestos retenidos en mayo de 2006 y determinó los intereses moratorios en Bs. 8.040.685,34.

La administración tributaria contestó la demanda de la contribuyente en los siguientes términos:

…De la trascripción del mencionado dispositivo legal [artículo 113 del Código Orgánico Tributario], se infiere que la aplicación de la multa corresponde al cincuenta por ciento (50%) del impuesto retenido por cada mes de retraso en su enteramiento, teniendo como límite máximo el 500%, que sería el equivalente a diez (10) meses. Puede entenderse entonces, que, cuanto el retraso en el cumplimiento de (sic) deber de enterar el impuesto retenido exceda de los diez (10) meses será aplicable el 50% del impuesto por diez (10).

Siendo que el impuesto retenido alcanza la cantidad de Bs. 27.045.644,76, el 50% corresponde a la cantidad de Bs. 13.522.822,38. Dichos impuestos fueron enterados el 05/12/2007 siendo su plazo legal de presentación hasta el 09/06/2006, lo cual representa un retraso de Diecisiete (17) meses con 26 días. Correspondiéndole en este caso particular aplicar el límite máximo de 500% o lo que es lo mismo 10 meses; si procedemos a la determinación de la multa, la misma quedaría de la siguiente manera: 50% de 27.045.644,75 = 13.522.822,38 x 10 = 135.228.223,80.

Como se puede apreciar el monto resultante de esta explicación corresponde idénticamente al valor de la multa impuesta a la contribuyente…

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Con base en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario, la División de Contribuyentes Especiales de la Gerencia Regional, a través de un programa expresamente creado para la determinación y liquidación de los intereses procedió a determinarlos. Este programa es alimentado mensualmente por la información de la tasa activa bancaria tomada de la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela.

Como se puede observar en la resolución, el calculo del mes de junio de 2006 se hizo utilizando la tasa de 17,32 verificada en la Gaceta oficial N° 38.494 del 07 de agosto de 2006 y así se hizo en cada uno de los meses, por lo cual declaró improcedente el alegato de la contribuyente.

En cuanto a la eximente de responsabilidad contenida en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico tributario, no basta que el error invocado resulte excusable sino que tal circunstancia debe debidamente comprobada, cuestión que no hizo la contribuyente, razón por la cual la administración tributaria declaró improcedente aplicar esta eximente.

IV

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Planteada la controversia en autos en los términos que anteceden, corresponde a este tribunal analizar los fundamentos de las partes y decidir en consecuencia y procede a dictar sentencia en los siguientes términos:

El tribunal considera impertinente la pretensión de la contribuyente de alegar vicio de falto supuesto de derecho en la determinación de la sanción, cuando la formula utilizada en la resolución de imposición de sanción que establecida sanción diaria y la verificada en la resolución del recurso jerárquico que el SENIAT determinó por meses, dan el mismo resultado, por lo cual el Juez confirma el cálculo hecho por la administración tributaria en la Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/ARJ/2008/205-238 del 23 de julio de 2008 y descarta los alegatos de la contribuyente. Así se decide.

De igual forma, la contribuyente solicitó en la prueba de informes (sic) en vía administrativa que el SENIAT solicitase al Banco Central de Venezuela la tasa promedio mensual de los seis (6) principales bancos comerciales y universales del país, cuando estás tasas son publicadas en la página web de dicho banco, por lo cual sólo tenía la contribuyente que demostrar que el SENIAT no utilizó las tasas correctas publicadas, y por el contrario no aportó prueba o fundamento alguno de que las tasas no eran correctas, por lo cual forzosamente descarta esta pretensión de la contribuyente. Así se decide.

La contribuyente no contradice el pago extemporáneo de los impuestos retenidos el mes de mayo de 2006 que fueron enterados extemporánea el 05 de diciembre de 2007, sino aduce se trataba de practicar la retención sobre pagos por concepto de intereses de capital pero sin aportar prueba alguna en que fundamentar su pretensión, por consiguiente el juez forzosamente confirma la infracción. Así se decide.

La representante judicial de la contribuyente solicita se le aplique el contenido del artículo 110 del Código Orgánico Tributario en lugar del 113, por cuanto pagó con retraso sin mediar verificación, investigación o fiscalización por la administración tributaria.

Los artículos supra identificados disponen lo siguiente:

Artículo 110. Quien pague con retraso los tributos debidos, será sancionado con multa del uno por ciento (1%) de aquellos.

Incurre en retraso el que paga la deuda tributaria después de la fecha establecida al efecto, sin haber obtenido prórroga, y sin que medie una verificación, investigación o fiscalización por la Administración Tributaria respecto del tributo de que se trate. En caso de que el pago del tributo se realice en el curso de una investigación o fiscalización, se aplicará la sanción prevista en el artículo siguiente.

Artículo 113. Quien no entere las cantidades retenidas o percibidas en las oficinas receptoras de fondos nacionales dentro del plazo establecido en las normas respectivas, será sancionado con multa equivalente al cincuenta por ciento (50%) de los tributos retenidos o percibidos, por cada mes de retraso en su enteramiento, hasta un máximo 500% del monto de dichas cantidades, sin perjuicio de la aplicación de los intereses moratorios correspondientes y de la sanción establecida en el artículo 118 de este Código.

No escapa a la observación del Juez que la representante judicial de la contribuyente anexó junto con el escrito de informes, en el Capítulo III De las pruebas aportadas (folio 190 vto) la planilla de pago del impuesto percibido en 2006 y copia de la planilla liquidada. Estas supuestas pruebas fueron evidente consignadas extemporáneamente por lo cual el Juez las descarta en la valoración de los supuestos del expediente y sus escritos. Así se declara.

No obstante, el Juez verificó en el folio 145 que efectivamente, la contribuyente enteró el 09 de junio de 2007 los impuestos retenidos en mayo de 2006, fechas reconocidas por el SENIAT, con lo cual se confirma el pago extemporáneo. Así también se declara.

En cuanto al artículo aplicable a la sanción, el Juez observa lo siguiente en la estructura de la Sección tercera De los ilícitos materiales del Capítulo II Parte especial del Código Orgánico Tributario (artículos 109 a 114).

El artículo 109 enumera lo que constituye ilícitos materiales a saber:

Artículo 109. Constituyen ilícitos materiales:

1. El retraso u omisión en el pago de tributos o de sus porciones.

2. El retraso u omisión en el pago de anticipos.

3. El incumplimiento de la obligación de retener o percibir.

4. La obtención de devoluciones o reintegros indebidos.

El resto de artículos (109 a 114) regulan cada uno de los apartados en forma separada y es evidente que el legislador separó y diferenció el retraso u omisión en el pago de tributos (numeral 1) del incumplimiento de la obligación retener o percibir (numeral 3) y también del retraso u omisión de pagos de anticipos (numeral 2) y la obtención de devoluciones o reintegros indebidos (numeral 4).

El artículo 110 regula lo relativo al pago con retraso de los tributos (numeral 1) y el artículo 111 regula también el numeral uno (1) cuando se agrava la infracción con disminución ilegitima de los ingresos tributarios.

El artículo 112 regula la sanción correspondiente al numeral dos (2) y al numeral tres (3) cuando no se enteran los fondos.

El artículo 113 regula al numeral tres (3), aplicable a esta causa, específicamente cuando los fondos retenidos o percibidos se enteran con retraso .

El artículo 114 regula el numera cuatro (4) relativo a la obtención de devoluciones o reintegras indebidos.

Como consecuencia del análisis supra explanado e interpretado, el Juez confirma que la infracción del pago extemporáneo de las retenciones debe ser sancionado de conformidad con el artículo 113 del Código Orgánico Tributario. Así se decide.

Sobre la pago de intereses moratorios, estos fueron aplicados entre el 09 de junio de 2006 y el 05 de diciembre de 2007 y al respecto el Juez considera oportuno transcribir un extracto de la decisión de la Sala Constitucional en Sentencia N° 192 del 09 de marzo de 2009, Caso Pfizer relacionada con otra sentencia de este Tribunal:

…Analizando el contenido del fallo transcrito supra y visto que en el caso de autos los intereses moratorios impuestos a la sociedad mercantil PFIZER VENEZUELA S.A responden a periodos fiscales (septiembre de 2001 a noviembre de 2003) regidos bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994 y de 2001, esta Sala Constitucional estima apropiado analizar la sentencia objeto de revisión a la luz de la normativa aplicable -ratio temporis- al momento de la ocurrencia del hecho imponible, y al respecto observa:

En lo concerniente a los intereses moratorios acaecidos desde el mes de septiembre de 2001 al 17 octubre del mismo año, esta Sala advierte que la decisión de la Sala Político Administrativa de aplicar el criterio sostenido en la sentencia N° 1.490 del 13 de julio de 2007 (caso: Telcel, C.A), resultó ajustado a derecho, ya que para el momento en que se generó el hecho imponible de la obligación tributaria principal (impuesto sobre patente de industria y comercio) se encontraba vigente el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, lo que implicaba que los intereses moratorios -acaecidos en esos ejercicios fiscales- se exigirían una vez que el respectivo reparo formulado por la Administración Tributaria adquiriese firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firmes las decisiones dictadas con ocasión de los recursos interpuestos y no inmediatamente después del vencimiento para el pago.

Ahora bien, por lo que respecta a los intereses moratorios correspondientes al período que va entre el 18 octubre de 2001 y noviembre de 2003, esta Sala Constitucional aprecia, que para dichos períodos fiscales se encontraba en vigencia el Código Orgánico Tributario publicado en la Gaceta Oficial N° 37.305 del 17 de octubre de 2001, el cual prevé en su artículo 343 (Disposiciones Finales) que las normas vinculadas con los intereses moratorios resultaban aplicables a partir del día siguiente de la publicación del Código.

Al respecto, observa esta Sala Constitucional que dentro de los diversos cambios suscitados con la entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001, se encuentra el aspecto vinculado a los intereses moratorios, estableciéndose una nueva regulación (artículo 66) la cual difiere en gran medida de lo pautado en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 y con ello del criterio jurisprudencial sostenido por esta Sala sobre los intereses moratorios surgidos durante los períodos fiscales regidos bajo la vigencia de este último Código. Por lo tanto, siendo ello así y no existiendo una similitud entre las disposiciones que regulan la figura de los intereses moratorios bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994 y del Código Orgánico Tributario de 2001 que hagan presumir a esta Sala que se encuentra en presencia de un acto reeditado del órgano legislativo, este órgano jurisdiccional estima que la Sala Político Administrativa incurrió en un error al pretender extender los efectos de la interpretación realizada por esta Sala Constitucional del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, a los intereses moratorios de las obligaciones tributarias surgidas en los períodos fiscales regidos por el Código Orgánico Tributario actual, vigente desde el 17 de octubre de 2001.

Así las cosas, esta Sala estima que la solicitud de revisión debe ser declarada que ha lugar, específicamente en lo concerniente a los intereses moratorios impuestos a la sociedad mercantil PFIZER VENEZUELA S.A. durante el ejercicio fiscal comprendido entre el 18 octubre de 2001 y noviembre de 2003, al quedar demostrado que la Sala Político Administrativa, aplicó de manera extensiva a los intereses moratorios surgidos bajo la vigencia del actual Código Orgánico Tributario de 2001 (artículo 66) el criterio jurisprudencial que la Sala Constitucional había fijado con relación al artículo 59 del derogado Código Orgánico Tributario de 1994, sin tomar en consideración las indiscutibles diferencias que revelan ambos instrumentos normativos sobre el aspecto de los intereses moratorios, lo que en definitiva atenta contra el principio de seguridad jurídica y confianza legítima que debe existir en todo ordenamiento jurídico, así como en cualquier labor de los órganos jurisdiccionales al momento de impartir justicia.

Por todos los motivos expuestos precedentemente, esta Sala declara que ha lugar la solicitud de revisión planteada por el apoderado judicial del Municipio V.d.E.C.. En consecuencia, anula la decisión objeto de revisión, dictada el 7 de mayo de 2008 por la Sala Político Administrativa de este Tribunal Supremo, y ordena emitir un nuevo fallo tomando en cuenta para ello que el período comprendido entre el 18 de octubre de 2001 y el mes de noviembre de 2003, se encuentra regido por el Código Orgánico Tributario del 2001, mientras que el período que va desde el mes de septiembre de 2001 hasta el 17 octubre del mismo año, se encuentra regido por el Código Orgánico Tributario de 1994, razón por la cual sólo con respecto a este último no se causan los intereses moratorios hasta que la obligación sea exigible. Así se declara…

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En el acto administrativo impugnado se calcularon intereses moratorios desde el 09 de junio de 2006 hasta el 05 de diciembre de 2007 (folio 145), y partir del 18 de octubre de 2001 entró en vigencia el Código Orgánico Tributario de 2001, por lo cual y de conformidad con la jurisprudencia transcrita, el Juez declara procedentes los intereses moratorios calculados. Así se decide.

V

DECISIÓN

Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:

1) SIN LUGAR el recurso contencioso tributario de nulidad interpuesto por el ciudadano R.M., actuando en su carácter de apoderado judicial de VENECIA SHIP SERVICE, C.A, contra el acto administrativo contenido en la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/ARJ/2008/205-238 del 23 de julio de 2008, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE LA ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), mediante la cual se declaró sin lugar el recurso jerárquico interpuesto contra la Resolución y Liquidación N° 2006215001116-9 del 05 de diciembre de 2007 por concepto de multa e intereses, por un monto total de bolívares ciento cuarenta y tres millones doscientos sesenta y ocho mil novecientos nueve con catorce céntimos (Bs. 143.268.909,14) (BsF. 143.268, 90) por enterar en forma extemporánea los impuestos retenidos en mayo de 2006.

2) CONDENA en las costas procesales a VENECIA SHIP SERVICE, C.A., por haber sido totalmente vencida en la presente causa, con una cantidad equivalente al cinco (5%) del monto del recurso, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

Notifíquese de la presente decisión al Procurador General de la República con copia certificada una vez que la parte provea lo conducente; asimismo notifíquese al Contralor General de la República, Cúmplase lo ordenado.

Dado, firmado y sellado en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los diecisiete (17) días del mes de diciembre de dos mil nueve (2009). Año 199° de la Independencia y 150° de la Federación.

El Juez Titular,

Abg. J.A.Y.G.. La Secretaria Titular,

Abg. M.S.

En esta misma fecha se publicó, se registró la presente decisión y se libraron oficios. Se cumplió con lo ordenado.

La Secretaria Titular,

Abg. M.S.

Exp. Nº 1715

JAYG/dt/yg