Decisión nº 010-2009 de Juzgado Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 30 de Enero de 2009

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 30 de Enero de 2009

198º y 149º

Recurso Contencioso Tributario

Asunto No. AP41-U-2007-000606 Sentencia No. 0010/2009

Vistos: Solo con informes de la recurrente

Recurrente: Venezolana de Proyectos Integrados Repica, C.A. sociedad mercantil, Inscrita en el Registro Mercantil Primero de la circunscripción judicial del Distrito Federal, bajo el No.66, Tomo 23-A, en fecha 03 de marzo de 1972.

Apoderados Judiciales de la Contribuyente: Ciudadanos H.R.M., M.E.D.C., Ricardo Aguerrevere Yánez, M.C.F.M. y N.E.B.E., venezolanos, mayores de edad, abogados en ejercicio, inscritos en el Inpreabogado con los Nos, 5.969.594, 11.270.347, 14.9221.302, 14.690.812 y 16.077.965, respectivamente, inscritos en el Inpreabogado con los Nos. 25.739.63.523, 107.387, 105.164 y 115.374, también respectivamente.

Acto Recurrido: La Resolución No. 283.2007-08-146, de fecha 18 de octubre de 2007, emanada de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), (hoy, denominado Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), por medio del cual se ratifica y confirma el Reparo formulado en el Acta de Reparo No. 0001-06-0216), de fecha 16 de octubre de 2006, por la cantidad de Bs. 2.686.790.502,009, por concepto de supuestos de aportes dejados de pagar, según lo establecido en el artículo 10, numeral 1, la Ley sobre el Instituto nacional de Cooperación Educativa, durante el período comprendido entre el primer trimestre de 2000 y el cuarto trimestre de año 2005; y se imponen multas por omisión de aportes en los períodos correspondiente al primer trimestre de año 2000 al primer trimestre del año 2002; de conformidad con el artículo 97 del Código Orgánico tributario de 1994, por la cantidad de Bs. 607.959.765; y desde el segundo trimestre del año 2002 al cuarto trimestre del año 2005, de conformidad con el artículo 111 del Código Orgánico Tributario vigente, por la cantidad de Bs. 3.415.082.158,00.

Administración Tributaria Recurrida: Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (hoy Instituto nacional de Capacitación Educativa Socialista)

Representante Judicial del INCE:

Tributo: Aportes del INCE.

I

RELACIÓN

Se inicia este procedimiento con la recepción en la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD), del Recurso Contencioso Tributario interpuesto por los ciudadanos supra identificados, en fecha 29 de noviembre de 2007, efectuada la distribución correspondiente, el asunto quedó identificado con el Asunto No. AP41-U-2007-000606.

Por auto de fecha 06-05-2008, este Tribunal ordenó la formación del referido asunto y las notificaciones correspondientes.

Insertas en autos las boletas de notificación, debidamente firmadas, el Tribunal por auto de fecha 13-12-2007, admitió el presente recurso, quedando la causa abierta a pruebas el día siguiente de despacho, lapso en el cual compareció únicamente los apoderados judiciales de la recurrente.

Mediante auto de fecha 06-08-2008, se dejó constancia del vencimiento del lapso de evacuación de pruebas. Y se fijo la oportunidad procesal para la presentación de informes; acto al cual concurrió la Representación Judicial de la empresa recurrente.

El día 29-09-2008, el Tribunal dijo “Vistos” y entro en la etapa para dictar sentencia.

II

ACTO RECURRIDO

La Resolución No. 283.2007-08-146, de fecha 18 de octubre de 2007, emanada de La Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), (hoy, denominado Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) por medio del cual se ratifica y confirma el Reparo formulado en el Acta de Reparo No.0001-06-0216), de fecha 16 de octubre de 2006, por la cantidad de Bs. 2.686.790.502,009, por concepto de supuestos de aportes dejados de pagar, según lo establecido en el artículo 10, numeral 1, la Ley sobre el Instituto nacional de Cooperación Educativa, durante el período comprendido entre el primer trimestre de 2000 y el cuarto trimestre de año 2005; y imponen multas por omisión de aportes en los períodos correspondiente al primer trimestre de año 2000 al primer trimestre del año 2002; de conformidad con el artículo 97 del Código Orgánico tributario de 1994, por la cantidad de Bs. 607.959.765; y desde el segundo trimestre del año 2002 al cuarto trimestre del año 2005, de conformidad con el artículo 111 del Código Orgánico Tributario vigente, por la cantidad de Bs. 3.415.082.158,00.

En acto recurrido, se señala:

Así entonces, en el caso de autos tenemos que VENEZOLANA DEPROYECOS INTEGRADOS VEPICA, C.A., es una sociedad mercantil con fines de lucro, tal como se desprende del documento Constitutivo de la mencionada empresa, el cual en su Artículo 3 señala que: el objeto de la Compañía es la elaboración de Proyectos de Ingeniería en sus diferentes ramos, pudiendo, según los intereses de la Compañía, cubrir todo acto lícito relacionado con el ejercicio de la Ingeniería en más amplio sentido, o con la actividad comercial en general. Asímismo, podrá realizar cualquier otra actividad de lícito comercio.

Igualmente, la empresa (…) fue constitutita y existe bajo la forma de compañía anónima y como tal, sobre la base de lo prescrito en el artículo 200 del Código de Comercio, siempre tendrá carácter mercantil, cualquiera que se su objeto, salvo la excepción prevista para las sociedades que se dediquen de forma exclusiva a la explotación agrícola o pecuaria y aquella derivada de la calificación civil dada por la ley especial, supuesto que no se suceden en el presente caso.

En consecuencia, y de acuerdo a los argumentos anteriormente expuestos la referida contribuyente sí es sujeto pasivo de la contribución prevista en el ordinal (sic) 1º de la Articulo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), cuyo hecho imponible está indefectiblemente vinculado al ejercicio de las actividades comerciales propias de su forma de compañía anónima, independientemente de la naturaleza que puedan tener los servicios que preste, se a de manera directa o indirecta.

Sustenta el acto recurrida la gravabilidad de las actividades realizadas por la contribuyente recurrente, en el criterio sostenido por Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo, en la sentencia de fecha 15-05-2001, caso: Tecnoconsult Ingenieros Consultores, S.A; recogido en las sentencias recaídas en los casos: Estudio de Ingeniería Canaelect, S.A, Esinca, (años 2006), y M.C. Producciones de Televisión S.A. (año 2006)

III

ALEGATOS DE LAS PARTES

1. De la Contribuyente Recurrente:

Los apoderados judiciales de la recurrente, en su escrito recursivo, plantean las siguientes alegaciones:

Nulidad absoluta de la Resolución No. 283-2007-08-146, por aplicación de un nuevo criterio administrativo en forma retroactiva, en abierta violación de lo establecido en los artículos 11 y 19, numeral 2, de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

En el desarrollo de esta alegación plantean:

Que La Resolución Culminatoria del Sumario supra identificada se encuentra viciada de nulidad absoluta, de conformidad con lo previsto en el numeral 1 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, por infringir la prohibición del artículo 11 de la antes aludida Ley, en la cual se consagra, según se expresa, el principio de irretroactividad de los actos administrativos, al pretender aplicar con efectos hacía el pasado un nuevo criterio administrativo con la finalidad de someter a la recurrente al gravamen correspondiente a la contribución patronal del 2% establecida en el artículo 10, numeral 1, de la Ley del Ince.

Como prueba de su alegación la recurrente anexa, junto con su escrito recursivo, el original del oficio No. 210100-38, de fecha 22 de febrero de 1999, emanado de la Presidencia del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy Instituto Nacional de Capacitación Educativa Socialista (INCES), en el cual se señala:

“La contribuyente VENEZOLANA DE PROYECTOS INGTEGRADOS, C.A. VEPICA, en su escrito dirigido a este instituto de fecha 24 .05.92 recibido el 16.06-92, solicita sea calificada como empresa no aportante al Instituto de Cooperación Educativa (INCE, al respecto tenemos que se infiere del Documento Constitutivo Estatutario de la misma en la CLÁUSULA TERCERA indica textualmente; “El proyecto de la Compañía es la elaboración de proyectos de ingeniería en sus diferentes ramas, pudiendo según los intereses de la Compañía, cubrir todo acto lícito relacionado con el ejercicio de la ingeniería en su más amplio sentido, o con la actividad comercial en general”, de la visita realizada por el fiscal Sr. Luis A Cáceres, donde realizó informe de Actuación Fiscal de fecha 22-01-93 se concluyó lo siguiente (sic) “…La actividad real desarrollada por la recurrente es la de “Proyectos de Ingeniería…4) Que la empresa no es establecimiento industrial. 5) Que esta Unidad se ha limitado a investigar las actividades reales desarrolladas por la empresa VEPICA y aclara, salvo mejor opinión, que la firma en referencia es una sociedad civil no mercantil conforme a la Ley y dentro de este marco se ha desenvuelto durante el período aquí examinado, a menos que, en futuras inspecciones fiscales se detecte lo ejecución de actividades mercantiles o industriales, lo cual modificaría los supuestos de hecho en los cuales se base su alegato…”. En consecuencia VENEZOLANA DE PROYECOS INTEGRADOS, C.A., no está obligada a aportar a este Instituto el2% establecido en el ordinal 1º del articulo 10 de la Ley sobre el INCE y así se declara. Por lo antes expuesto este Comité Ejecutivo en uso de sus atribuciones legales ORDENA DECLARAR CON LUGAR LA SOLICITUD como sujeto no obligado al aporte establecido en (sic) ele Ordinal 1º del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, manteniéndose esa decisión hasta tanto la citada empresa no modifique su objeto actual.”

En refuerzo de este planteamiento, transcribe: Comentarios doctrinarios de los autores A.B.C. (“El Derecho Administrativo y la Ley de Procedimientos Administrativos”, Editorial jurídica Venezolana, Colección Estudios Jurídicos, No. 16, p 43; L.F.P. (Los Actos Administrativos en el Tiempo: Irretroactividad y Sometimiento a Condiciones”. En III Jornadas de Derecho Administrativo A.R.B.C., Funeda, Caracas, 1997, p. 130; Sentencias de la extinta Corte Suprema de Justicia, Sala Político Administrativa, de fecha 13-07-1980, 14 -05-1965. Caso, F.M.R.P.V.. Ministerio de Educación; de la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo, de fecha 01-10-1996. Caso: Arrendacima C.A. vs. Municipalidad del Distrito Sucre del Estado Miranda; de la Sala Político Administrativa, de fecha 21-10-1997.Caso: Instituto Nacional de Cooperación Educativa, Ince

Nulidad absoluta de la Resolución No. 283-2007-18-146, por incurrir en el vicio de falso supuesto de hecho al calificar erradamente como actividades comerciales (mercantiles) los servicios profesionales de ingeniería desarrollados por Repica y consecuentemente, pretender el cobro del aporte patronal del 2% establecido en el (sic) ordinal 1º del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa

En contexto de esta alegación, señala:

Que la Resolución impugnada está viciada de nulidad por cuanto su causa está afectada de un falso supuesto de hecho, al calificar erradamente como actividades comerciales los servicios profesionales de ingeniería prestados por Repica, basándose equivocadamente en la circunstancia de que la recurrente al estar constituida y existir bajo la forma de compañía anónima, siempre tendría carácter mercantil, independientemente de su objeto social.

Con respecto a esta imputación del acto recurrido, exponen;

“… VEPICA a realizado de manera inveterada actividades esencialmente civiles, ingerente al servicio de la ingeniería, sin realizar actividades diferente a su objeto que, eventualmente, pudieran calificarse como mercantiles, motivo por el cual sus ingresos se encuentran constituidos únicamente por los honorarios profesionales, como remuneración que se percibe por el ejercicio de dichas actividades civiles en la cual se contrapone a las ganancias que percibe una entidad dedicada a las actividades comerciales o industriales.

En este orden de ideas, tal como veremos de seguidas, las jurisprudencia nacional- especialmente la dictada por la Sala Constitucional y la Sala Política-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia- ha sido enfática en declarar la no gravavilidad con tributos comercio-industriales el ejercicio de actividades civiles desarrolladas por una sociedad mercantil, al entender que la adopción de la forma mercantil en caso como el presente, bajo ningún concepto podrá conllevar, como se sostiene en el acto impugnado un alejamiento o separación del ejercicio profesional.

Tal argumente ha sido acogido por la jurisprudencia patria sobre la fundada base de que , conforme a los previsto en el Código Civil, “ la forma jurídica que adopte la entidad que presta el servicio incluso cuando se trata de una forma mercantil, no afecta la naturaleza del mismo”. (Negrillas de la transcripción)

En refuerzo de esta alegación, transcriben sentencia de la Sala Político- Administrativa de la extinta Corte Suprema de Justicia de fecha 30-06-1976. Caso: Price Waterhause & CO. vs Junta de Apelaciones del Distrito Federal; Sentencia de la Sala Político-Administrativo de la Corte Suprema de Justicia en pleno de fecha 30-12-1999. Caso Compañía Venezolana de Inspección, S.A. (COVEIN); Sentencia de la Sala Constitucional 12-12-1992. Caso: Suelopetrol, C.A; Sentencia de fecha 14-11-2007. Caso Tegnology Partners (VENEZUELA), C.A.

Nulidad absoluta de la Resolución No. 283-2007-18-146, al incurrir en el vicio de ausencia de base legal, por errada interpretación de la norma del articulo No. 3 de la Ley de Ejercicio de la Ingeniería, de la Arquitectura y Profesiones afines, al señalar erradamente que le supuesto de no sujeción previsto en dicha norma, se refiere únicamente a la profesión de ingeniero personalmente ejercida y nunca la prestación en asociación de dicho servicio mediante una compañía de comercio.

De la Representación Municipal

En esta alegación, exponen.

“…contrariamente al entendimiento de la fiscalización, sobre el sentido y alcance del referido artículo 3 de la Ley de Ejercicio de la Ingeniería, de la Arquitectura y Profesiones Afines, una legal interpretación del precepto cuya falsa interpretación sirve como fundamentación normativa al acto administrativo impugnado, exige entender que la única condición a tomar en cuenta para la procedencia del supuesto de no sujeción respecto al gravamen de tributos comercio-industriales, está circunscrita al ejercicio de las profesiones de carácter civil a las cuales se refiere esa Ley (ingeniería, arquitectura entre otras) independientemente de que sean ejercidas individualmente o en forma asociada mediante la constitución de una compañía de comercio . (Negrillas y subrayado en transcripción)

Afectación de la capacidad contributiva de Repica como, consecuencia del cobro indebido de tributos reservados con carácter exclusivos y excluyente al Poder Nacional.

En esta alegación, señalan:

El hecho de que exista un cobro ilegitimo del aporte establecido en el ordinal 1º del Artículo 10 de la Ley sobre el Instituto nacional de Cooperación Educativa (INCE) a cargo de (…) como consecuencia de la errada interpretación del contenido del artículo 3 de la Ley del Ejercicio de las Ingeniería, la Arquitectura y Profesiones Afines por parte de la Gerencia General de Tributos del INCE, constituye igualmente una clara y flagrante afectación al principio constitucional de la capacidad contributiva en materia tributaria que ampara a VEPICA.

En refuerzo de este planteamiento, luego de transcribir el artículo 316 de la Constitución, y la sentencia de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en el caso CATENE, consideran que el criterio sobre la afectación de la capacidad económica, sostenido en dicha sentencia, es perfectamente aplicable al presente caso.

Como alegación contra las multas impuestas, plantean:

Que las multas impuestas no son aplicables, como consecuencia de la nulidad absoluta e improcedencia de los reparos confirmados en la Resolución impugnada.

Que, en el supuesto negado de confirmación del acto impugnado, se aplique la eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el artículo 85, numeral 4, del Código Orgánico Tributario.

Que existe una nulidad insubsanable de la Resolución impugnada, por ausencia de base legal, al infringir por errónea interpretación, el artículo 37 del Código Penal; por indebida aplicación, el artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994 y el artículo 95 del Código Orgánico Tributario de 2001, y por falta de aplicación, el artículo 100 del Código Penal.

Condenatoria en Costas.

De conformidad con lo dispuesto en artículo 327 del Código Orgánico Tributario, solicitan la condenatoria en costas del INCE.

2. Del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).

No hubo asistencia al acto de informes por parte del INCE.

IV

DE LAS PRUEBAS

En la oportunidad procesal prevista para ello, la representación judicial de la contribuyente, consignó escrito de promoción de pruebas, en el cual, promovió: Exhibición del expediente administrativo; experticia para dejar evidencia de que los ingresos percibidos por la recurrente, sobre los cuales fue calculado el monto de los aportes, presuntamente, dejados de pagar, son originados con ocasión de las actividades desarrolladas por la recurrente; y mérito favorable de los autos.

V

MOTIVACIÓN PARA DECIDIR

En virtud del contenido del acto recurrido; de las objeciones formuladas por los apoderados judiciales de la recurrente, en su escrito recursivo y el escrito de su acto de informes, la controversia planteada en el caso sub júdice queda circunscrita a decidir si Venezolana de Proyectos Integrados Vepica, C.A, está o no sujeta al pago de los aportes del 2% establecido en el artículo 10, numeral de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (NCE), por el ejercicio de sus actividades y; en consecuencia, si resulta procedente lo ordenado a su cargo en la Resolución No. 283.2007-08-146, de fecha 18 de octubre de 2006, emanada del Gerencia General del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, con la cual se ratifica el contenido del Acta de Reparo No. 0001-06-0216, de fecha 16-10-2006, exigiéndose el pago de aportes del 2%, por la cantidad de Bs.2.686.790.502,00, correspondiente el periodo fiscal primer trimestre del año 2000 al 4 trimestre del año 2005; e imponiéndose multa por la cantidad de Bs. 3.719.062.041,00.

Así, delimitada la litis pasa el Tribunal a decidir y al respecto, observa:

Reparo por aportes del 2%: Bs. 2.686.790.502,00

Han planteado los apoderados judiciales de la contribuyente, como primera alegación contra el acto impugnado, su nulidad absoluta por aplicación de un nuevo criterio administrativo en forma retroactiva, en abierta violación de lo establecido en los artículos 11 y 19, numeral 2, de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

Ahora bien, visto el contenido del acto recurrido y la alegación planteada, el Tribunal emite pronunciamiento sobre este aspecto, en los siguientes términos:

Encuentra el Tribunal que la alegación señalada, se concreta de la siguiente manera:

Que La Resolución Culminatoria del Sumario supra identificada se encuentra viciada de nulidad absoluta, de conformidad con lo previsto en el numeral 1 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, por infringir la prohibición del artículo 11 de la antes aludida Ley, en la cual se consagra, según se expresa, el principio de irretroactividad de los actos administrativos, al pretender aplicar con efectos hacía el pasado un nuevo criterio administrativo con la finalidad de someter a la recurrente al gravamen correspondiente a la contribución patronal del 2% establecida en el artículo 10, numeral 1, de la Ley del Ince.

Como prueba de su alegación la recurrente anexó, junto con su escrito recursivo, el original del oficio No. 210100-38, de fecha 22 de febrero de 1999, emanado de la Presidencia del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy Instituto Nacional de Capacitación Educativa Socialista (INCES), en el cual se señala:

La contribuyente VENEZOLANA DE PROYECTOS INGTEGRADOS, C.A. VEPICA, en su escrito dirigido a este instituto de fecha 24 .05.92 recibido el 16.06-92, solicita sea calificada como empresa no aportante al Instituto de Cooperación Educativa (INCE, al respecto tenemos que se infiere del Documento Constitutivo Estatutario de la misma en la CLÁUSULA TERCERA indica textualmente; “El proyecto de la Compañía es la elaboración de proyectos de ingeniería en sus diferentes ramas, pudiendo según los intereses de la Compañía, cubrir todo acto lícito relacionado con el ejercicio de la ingeniería en su más amplio sentido, o con la actividad comercial en general”, de la visita realizada por el fiscal Sr. Luis A Cáceres, donde realizó informe de Actuación Fiscal de fecha 22-01-93 se concluyó lo siguiente (sic) “…La actividad real desarrollada por la recurrente es la de “Proyectos de Ingeniería…4) Que la empresa no es establecimiento industrial. 5) Que esta Unidad se ha limitado a investigar las actividades reales desarrolladas por la empresa VEPICA y aclara, salvo mejor opinión, que la firma en referencia es una sociedad civil no mercantil conforme a la Ley y dentro de este marco se ha desenvuelto durante el período aquí examinado, a menos que, en futuras inspecciones fiscales se detecte lo ejecución de actividades mercantiles o industriales, lo cual modificaría los supuestos de hecho en los cuales se base su alegato…”. En consecuencia VENEZOLANA DE PROYECOS INTEGRADOS, C.A., no está obligada a aportar a este Instituto el2% establecido en el ordinal 1º del articulo 10 de la Ley sobre el INCE y así se declara. Por lo antes expuesto este Comité Ejecutivo en uso de sus atribuciones legales ORDENA DECLARAR CON LUGAR LA SOLICITUD como sujeto no obligado al aporte establecido en (sic) ele Ordinal 1º del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, manteniéndose esa decisión hasta tanto la citada empresa no modifique su objeto actual.”

Este medio de prueba no fue impugnado durante el proceso, razón por la cual el Tribunal lo aprecia y valora como acto administrativo de efectos particulares, suficientemente para demostrar ciertamente, tal como lo alega la contribuyente, que ella fue calificada precedentemente como empresa no sujeta al aporte del 2%, establecido en el artículo 10, numeral 1, de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE). Así se declara.

Ahora bien, advierte el Tribunal que el artículo 11 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, señala la posibilidad y facultad que tiene la Administración para cambiar su criterio, pero prohibiendo aplicar esa interpretación a situaciones anteriores. En efecto, establece el mencionado artículo:

Artículo 11.-“Los criterios establecidos en los distintos órganos de la Administración Pública podrán ser modificados, pero la nueva interpretación no podrá aplicarse a situaciones anteriores, salvo que fuere más favorable a los administrados…”

De tal manera, al estar calificada la contribuyente como empresa no sujeta al pago del aporte del 2%, en los términos expuestos, entiende el Tribunal, interpretando lo dispuesto el artículo 11 supra transcrito, que sí el instituto decide, posteriormente, calificarla como empresa aportante, ese nuevo criterio no puede regir hacia el pasado y pretender, con base a dicho criterio, el pago de de aportes generados bajo la vigencia de un criterio en el cual se consideraba a empresa como no aportante.

El Tribunal se permite explicar esta situación de la siguiente manera: hasta la fecha 03-11-2006, fecha en la cual el INCE notifica el Acta de Reparo No. 0001-06-0216, la recurrente no tenía conocimiento que era sujeto pasivo de la obligación de pagar el aporte del 2%, establecido en el artículo 10, numeral 1, de la Ley del Ince, en el período fiscal comprendido desde el primer trimestre del año 2000 hasta el cuarto trimestre de 2005. Por el contrario, de acuerdo con el oficio No. 210100-38, de fecha 22 de febrero de 1999, emanado de la Presidencia del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy Instituto Nacional de Capacitación Educativa Socialista (INCES), ella estaba calificada como no sujeta al pago de ese aporte. Sin embargo, con el acto recurrido el INCE exige el pago de aportes del 2%, durante el periodo comprendido desde el primer trimestre hasta el cuarto trimestre de 2005, es decir, en un período en el cual, según la prueba traída a los autos por la recurrente (original del oficio No. 210100-38), ella no era contribuyente de ese aporte.

Comparte el Tribunal el criterio de la recurrente en el sentido de considerar que la pretensión del INCE está fundamentada en un cambio de criterio administrativo, (a través de un Acta Fiscal de Reparo), en el cual, dejándose de un lado la calificación de “empresa no sujeta al pago del aporte del 2%”, dada con el oficio No. 210100-38, ahora, con la referida acta No. 0001-06-0216, se le considera como obligada al pago de ese aporte.

Tal pretensión, así lo aprecia el Tribunal, contraría el principio de irretroactividad de la Ley, consagrado en el artículo 24 de la Constitución, en el cual se señala que “Ninguna disposición legislativa tendrá efecto retroactivo, excepto cuando imponga menor pena …”, y que trasladado al campo de los actos administrativos de efectos particulares o generales, debe entenderse que cuando la Administración, con dichos actos, impone nuevos criterios administrativos, con ellos, no puede modificar situaciones ocurridas durante el periodo de tiempo en el cual imperó el criterio que es objeto de modificación. En el caso sub-judice, aprecia el Tribunal: si durante el periodo fiscal que va desde primer trimestre del año 2000 hasta el cuarto trimestre del año 2005, la recurrente no estaba obligada a pagar el aporte del 2% establecido en el artículo 10, numeral 1, de la ley del INCE, por cuanto existía el oficio 210100-38, emanado de la Presidencia de ese Instituto, en el cual se le consideraba como no sujeto a pagar dicho aporte, el Acta Fiscal de Reparo No. 001-06-0216, no hace otra cosa que cambiar ese criterio y exigir dicho pago, pero durante el mismo período.

Interpretando este Tribunal Superior el contenido del artículo 11 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, para el caso de autos, advierte que el derecho del INCE a modificar su criterio, en cualquier momento, en este caso, a través de un acto administrativo de efectos particulares, como lo es el Acta de Reparo No. 001-06-0216, no implica que el INCE pueda retroactivamente llevar los efectos de su nuevo criterio al extremo de exigir el pago del aporte del 2% durante un período en cual la recurrente no estaba obligada a pagarlo, todo ello como consecuencia que el mismo instituto la había considerado como sujeto no obligada a pagar ese aporte.

Por otra parte, estima el Tribunal que siempre existirá la posibilidad de que el INCE modifique o cambie un criterio administrativo por él establecido, con la emisión de un nuevo acto administrativo, pero la nueva interpretación no podrá aplicarse a situaciones anteriores, salvo que fuere más favorable a los administrados…

en los términos establecidos en el artículo 11 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. El fundamento de esta limitación viene dado por el principio de la “irretroactividad de la ley”, contenido en el artículo 24 de la vigente Constitución, en el cual se consagra un impedimento jurídico de que una norma nueva se aplique a situaciones de hecho nacidas con anterioridad a su vigencia; así, entiende este Tribunal que la nueva norma es ineficaz para regular situaciones fácticas ocurridas en el pasado. En el caso de los actos administrativos estos tienen que estar acorde con ese principio de irretroactividad, por tanto, cuando con ellos se aplique un nuevo criterio, este tiene que ir hacía el futuro, nunca al pasado, lo contrario sería ir contra ese principio constitucional.

En el acto recurrido, se señala: “…se pudo constatar a través del análisis de los recaudos presentados por la empresa VENEZOLANA DE PROYECTOS INTEGFRADOS VEPICA, C.A., que la misma no realiza una actividad eminentemente civil en la actualidad, y que su objeto social fue ampliado en virtud de que es poseedora total o parcialmente de empresas que abarcan complementariamente otras actividades económicas distintas a las de “elaboración de proyectos de ingeniería” como lo son la Inspección de obras y el alquiler de equipos y oficinas y por ende sus ingresos no son sólo por servicios profesionales, demostrándose de esta forma que la precitada contribuyente amplió su objeto social y consecuencia deja sin efecto la Calificación de No Aportante dada por este Instituto en fecha 22 de febrero de 1999…”

Entonces, advierte el Tribunal que el fundamento de la Resolución impugnada es la aplicación, en forma retroactiva, de un nuevo criterio establecido por el Instituto, a través del resultado de la actuación fiscal practicada. Esta advertencia permite al Tribunal constatar que después de siete (7) años y aproximadamente 10 meses (desde el 2 de febrero de 1999 hasta el 16-10-2005), de ser considerado como sujeto no aportante del 2%, el INCE, considera que si es aportante y exige el pago de los aportes omitidos desde el primer trimestre de 2000 hasta el cuatro trimestre de 2005. Tal pretensión, en criterio del Tribunal, atenta contra los principios de legalidad, de estabilidad de los actos creadores de derechos subjetivos o intereses personales, legítimos y directos, y de la seguridad y certeza jurídica que deben regir en las relaciones del INCE con sus aportantes, por cuanto; por una parte, se cambia el criterio sobre la calificación de la recurrente (No aportante a Aportante); por la otra, aplica hacia el pasado el nuevo criterio administrativo exigiendo el pago del aporte para un período anterior a la fecha en la cual adopta el nuevo criterio.

Considera el Tribunal: sí el INCE apreció la necesidad de reclasificar las actividades realizadas por la recurrente al amparo del oficio de “no aportante” y llegó a la convicción que dicha empresa debe ser considerada como sujeto obligado al pago del aporte del 2%, tal cambió de criterio ha debido participarlo a la contribuyente para que ésta lo aplicará a partir del siguiente ejercicio económico a la fecha de la participación del nuevo criterio o; en su defecto, ejerciera los recursos correspondientes, en caso de estar en desacuerdo con la reclasificación.

Sin embargo, nada de esto ocurrió ya que el INCE hace el cambio de criterio en un procedimiento de fiscalización, cuyo resultado notificó el 03-11-2006 y aplica, ese nuevo criterio, para el periodo fiscal investigado (comprendido desde el primer trimestre de 2000 hasta el cuarto trimestre de 2005), con lo cual, así lo estima el Tribunal, está exigiendo el pago de unos aportes durante un período fiscal durante el cual la recurrente, al amparo del oficio No. 210100-38, estaba calificada por el propio INCE como “sujeto no obligado a pagar el aporte del 2%.”

En virtud de lo expuesto, la Resolución No. 283-2007-08-146, de fecha 18 de octubre de 2007, emanada de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy Instituto Nacional de Capacitación Educativa Socialista (INCES), al ratificar la aplicación del nuevo criterio del Acta Fiscal (Acta de Reparo) No. 0001-06.0216, de fecha 16-10-2006, notificada el 03-11-2006, de considerar a la empresa Venezolana de Proyectos Integrados Vepica, C.A, como sujeto obligado al pago del aporte del 2%, establecido en el artículo 10, numeral 1, de la Ley sobre el INCE, desde el primer trimestre del año 2000 al cuarto trimestre del año 2006, en apreciación de Tribuna, infringe el artículo 11 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Así se declara.

Ahora bien, establece la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos:

Artículo 19.- “Los actos de la Administración serán absolutamente nulos en los siguientes casos:

1. Cuando así esté expresamente determinado por una norma constitucional o legal

Del contenido semejante es la redacción del artículo 240, numeral 1, del Código Orgánico Tributario:

Los actos de la administración serán absolutamente nulos en los siguientes casos:

2. Cuando así este expresamente determinado por una norma constitucional, o sean violatorios de una disposición constitucional.

Teniendo en cuenta las transcritas disposiciones y lo dispuesto en el los artículos 24 de la Constitución y 11 de la Ley Orgánica de Procedimiento Administrativo, en ejercicio de la competencia otorgada en el articulo 259 de la Constitución, este Tribunal declara la nulidad absoluta de la Resolución No 283-2007-08-146, de fecha 18 de octubre de 2007, emanada de la Gerencia General de Tributos Internos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy Instituto Nacional de Capacitación Educativa Socialista (INCES).

No obstante la precedente declaratoria, el Tribunal entra al análisis de otro aspecto planteado por la recurrente, como es la existencia de un falso supuesto de hecho en el acto impugnado, al calificar erradamente como actividades mercantiles los servicios profesionales de ingeniería desarrollados por la recurrente.

Advierte el Tribunal que alegado un falso supuesto de hecho, por parte de la recurrente, corresponde a ésta traer al proceso las pruebas demostrativas de su verdad, contrario a lo imputado en el acto recurrido.

A ese respecto, encuentra el Tribunal incorporado a los folios 182 al 233, del Asunto AP41-U-2007-000606, el informe de resultado de la experticia promovida por la recurrente, la cual fue evacuada, en su oportunidad.

El resultado de esta experticia no fue objetado ni impugnado, razón por la cual el Tribunal lo aprecia y valora como medio probatorio para acoger como valido y cierto los hechos objeto de la experticia. En sentido, en mencionado informe, se señala:

Omissis:

OBJETIVO:

El objeto de la prueba (…) está representado por los aspectos descritos a continuación:

a. Verificar y dejar constancia de cuáles son las prestaciones generadoras de los ingresos percibidos por VEPICA y tomados en cuenta por el INCE , a los efectos de formular los reparos impugnados en el presente proceso judicial.

b. Verificar y dejar constancia de las que referidas prestaciones realizadas por la compañía corresponden a servicios profesionales de ingeniería.

(…)

8. CONCLUSIONES:

Los peritos abajo firmantes, al concluir las labores relacionadas con el presente Informe Pericial, concluyen:

a) Las prestaciones generadoras de los ingresos percibidos por VEPICA para el período comprendido entre el 01-Enero -2000 y el 31-DIC-2005, corresponden a Servicios de Consultoría de Ingeniería enmarcados en las Clasificaciones establecidas por el Colegio de Ingenieros de Venezuela.

Negrillas y subrayado en la transcripción)

Ahora bien, ante la anterior evidencia este Tribunal aprecia que la actividad desarrollada por la recurrente tiene una naturaleza civil, contrariamente a lo señalado en el acto impugnado de que se trata de una actividad mercantil, razón por la cual el Tribunal considera procedente el alegato del falso supuesto de hecho que se viene analizando y, en consecuencia, considera improcedente el reparo formulado bajo el concepto de omisión de aportes del 2%. Así se declara.

Vista las precedentes declaratorias, el Tribunal considera inoficioso pronunciarse sobre las demás alegaciones planteadas por la recurrente. Así se declara.

VI

DECISIÓN

Por las razones expuestas este Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario, interpuesto por los Ciudadanos H.R.M., M.E.D.C., R.A.Y., M.C.F.M. y N.E.B.E., venezolanos, mayores de edad, abogados en ejercicio, inscritos en el Inpreabogado con los Nos, 5.969.594, 11.270.347, 14.9221.302,14.690.812 y 16.077.965, respectivamente, inscritos en el Inpreabogado con los Nos. 25.739.63.523, 107.387, 105.164 y 115.374, también respectivamente; actuando como apoderados judiciales de Venezolana de Proyectos Integrados Repica, C.A. sociedad mercantil, inscrita en el Registro Mercantil Primero de la circunscripción judicial del Distrito Federal, bajo el No.66, Tomo 23-A, en fecha 03 de marzo de 1972, contra la Resolución No. 283-2007-08-146, de fecha 18 de octubre de 2007, emanada de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), (hoy, denominado Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), por medio del cual se confirma el Reparo formulado en el Acta de Reparo No. 0001-06-0216, de fecha 16 de octubre de 2006, por la cantidad de Bs. 2.686.790.502,09, (actualmente Bs. F. 2.686.790.50), por concepto de supuestos de aportes dejados de pagar, según lo establecido en el artículo 10, numeral 1, la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, durante el período comprendido entre el primer trimestre de 2000 y el cuarto trimestre de año 2005; y se imponen sanciones pecuniarias derivadas de reparo confirmado, por la cantidad de Bs. 3.719.062.041,00, (actualmente Bs. F. 3.719.062.04)

En consecuencia, se declara

Primero

Inválida y sin efectos la Resolución No. 283-2007-08-146, de fecha 18 de octubre de 2007, emanada de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), (hoy, denominado Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), en lo que respecta a ratificación y confirmación del Reparo formulado en el Acta de Reparo No. 0001-06-0216, de fecha 16 de octubre de 2006, por la cantidad de Bs. 2.686.790.502,09, (actualmente Bs. F. 2.686.790.50)

Segundo

Inválida y sin efectos la Resolución No. 283-2007-08-146, de fecha 18 de octubre de 2007, emanada de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), (hoy, denominado Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), en lo que respecta a las sanciones pecuniarias impuestas, por omisión de aportes en los períodos correspondiente al primer trimestre de año 2000 al primer trimestre del año 2002; de conformidad con el artículo 97 del Código Orgánico tributario de 1994, por la cantidad de Bs. 607.959.765, (actualmente Bs..F.607.959.76); y desde el segundo trimestre del año 2002 al cuarto trimestre del año 2005, de conformidad con el artículo 111 del Código Orgánico Tributario vigente, por la cantidad de Bs. 3.415.082.158,00, (actualmente Bs. F 3.415.082.16).

No se condena en costas al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), en virtud de considerar el Tribunal que el reparo se formuló en ejercicio de la actividad fiscalizadora de sus aportes a lo que está obligado dicho Instituto por mandato legal.

Contra esa sentencia procede interponer recurso de apelación, en virtud de la cuantía de la causa controvertida.

Regístrese, Publíquese y Notifíquese a los ciudadanos: Procuradora y Contralor General de la República. Así como al Presidente de INCES y a la empresa recurrente.

Dada firmada y sellada en la sede del Tribunal Segundo de lo Contencioso Tributario, en Caracas a los treinta (30) días del mes de enero del año dos mil nueve (2.009). Años 198° de la Independencia y 149° de la Federación.

El Juez Titular,

R.C.J..-

La Secretaria

H.E.R.E.

La anterior decisión se publicó en su fecha a las dos (02:00 PM) horas de la tarde

La Secretaria,

H.E.R.E..

Asunto No. AP41-U-2007-000606.

RCJ