Decisión nº 012-2007 de Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 16 de Enero de 2007

ASUNTO: AP41-U-2006-000246 Sentencia N° 012/2007

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 16 de Enero de 2007

196º y 147º

En fecha 20 de abril del año 2006, los ciudadanos J.A.C.S. y C.J.C.M., venezolanos, mayores de edad, titulares de las cédulas de identidad números 12.912.905 y 6.025.830, respectivamente, abogados en ejercicio e inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los números 25.734 y 26.027, también respectivamente, actuando en su carácter de apoderados judiciales del ciudadano V.M.V.R., quien es venezolano, titular de la cédula de identidad número 12.385.355 y de profesión comerciante, presentaron ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, Recurso Contencioso Tributario contra la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo RCA/DSA/2006-000082, dictada en fecha 13 de marzo de 2006, por la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se le imponen reparos al recurrente en materia de Impuesto sobre la Renta, para los ejercicios fiscales 01 de enero al 31 de diciembre de 2002 y 01 de enero al 31 de diciembre de 2003, determinándose una diferencia de impuesto, multa e intereses moratorios por la suma de DOS MIL SETECIENTOS SESENTA Y OCHO MILLONES CUATROCIENTOS CINCUENTA MIL NOVECIENTOS DIECINUEVE BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 2.768.450.919,00).

En fecha 20 de abril del año 2006, la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Superiores Contencioso Tributario, remitió a este Tribunal el Recurso Contencioso Tributario.

En fecha 02 de mayo del año 2006, se le dio entrada al Recurso Contencioso Tributario, ordenándose las notificaciones de Ley.

En fecha 11 de julio del año 2006, cumplidos los requisitos legales, se admite el Recurso Contencioso Tributario y se tramita conforme al procedimiento previsto en el Código Orgánico Tributario.

En fecha 03 de agosto del año 2006, tanto el recurrente, anteriormente identificado, como el representante de la República Bolivariana de Venezuela, ciudadano L.M. B., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 12.912.048, abogado inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 95.867, consignaron sus respectivos escritos de promoción de pruebas.

En fecha 17 de noviembre del año 2006, ambas partes consignaron sus escritos de informes.

Por lo que siendo la oportunidad procesal para dictar sentencia, este Tribunal procede a ello previa exposición de las consideraciones siguientes:

I

ALEGATOS

El recurrente alega como fundamentos del recurso interpuesto, la existencia de los vicios de falso supuesto de hecho y la inmotivación del acto administrativo impugnado, así como la inconstitucionalidad de la contravención y la violación del debido proceso y del derecho a la defensa.

En cuanto a los vicios del acto administrativo objeto del presente recurso, específicamente el referido al falso supuesto de hecho, el recurrente expresa que la Administración Tributaria Nacional pretende derivar un derecho a su favor, producto de una errada apreciación de la realidad patrimonial del recurrente, lo que resultó en la exigencia, por parte de la Administración Tributaria, de montos por concepto de impuestos y multas al recurrente, con los cuales está en desacuerdo.

Que la Administración Tributaria, partiendo de hechos inciertos, interpreta erróneamente las operaciones económicas realizadas por el recurrente, como consecuencia de una parcial e incompleta labor de investigación, en la cual se desconocen costos de operaciones comerciales del recurrente, como son los gastos de empleados, gastos de aduana, nacionalización e importación para el ejercicio 2002, por la cantidad de CIENTO OCHENTA Y SIETE MILLONES QUINIENTOS SETENTA Y DOS MIL NOVECIENTOS DOCE BOLÍVARES CON VEINTIDOS CÉNTIMOS (Bs. 187.572.912,22) y para el ejercicio 2003, por la cantidad de CIENTO SESENTA Y SIETE MILLONES NOVECIENTOS TRECE MIL SETECIENTOS OCHENTA Y OCHO BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 167.913.788,00), así como la procedencia de los montos que la Administración Tributaria pretende atribuir al recurrente como Ingresos Brutos, los cuales, a juicio del recurrente, se tratan de préstamos hechos al recurrente por empresas domiciliadas en el exterior.

Que de este modo, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en fecha 13 de marzo de 2006, a través de la Resolución recurrida, confirma los reparos formulados en las Actas Fiscales RCA-DF-PNIB-2004/2461-00053 y RCA-DF-PNIB-2004/2461-00054, en materia de Impuesto sobre la Renta, correspondientes a los ejercicios fiscales 01 de enero al 31 de diciembre de 2002, y 01 de enero al 31 de diciembre de 2003, así como las respectivas multas e intereses moratorios, por la suma de DOS MIL SETECIENTOS SESENTA Y OCHO MILLONES CUATROCIENTOS CINCUENTA MIL OCHOCIENTOS DIECINUEVE BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 2.768.450.819,00).

Explica además que cualquier actividad comercial, realizada por personas naturales o jurídicas, ocasiona gastos operacionales, los cuales deben ser considerados y tomados en cuenta; hecho éste que, en criterio del recurrente, genera el primer elemento del falso supuesto de hecho, toda vez que los hechos no son como los plantea la Administración Tributaria, sino que se basa en falso supuesto para obtener resultas favorables con relación al acto recurrido.

Que en este sentido, el recurrente expresa que constituye el segundo elemento generador del falso supuesto de hecho, los costos relativos a los sueldos, salarios, prestaciones sociales y demás remuneraciones de los empleados del recurrente, los cuales fueron desapercibidos por la Administración Tributaria.

Que el tercer elemento que configura el falso supuesto de hecho en el presente caso, corresponde a que la mayoría de los fondos que se encontraban en las cuentas del recurrente para el momento en que se inició la investigación fiscal, eran producto de préstamos que recibía el recurrente en nombre de sus empresas, por parte de empresas extranjeras, para así satisfacer sus costos de operaciones comerciales.

Que en efecto, el recurrente señala que se le imputa en el año 2002, la cantidad de MIL SETENTA Y SIETE MILLONES CIENTO NOVENTA Y UN MIL SETECIENTOS OCHENTA BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 1.077.191.780,00), por concepto de Ingresos Brutos y, para el año 2003, la cantidad de MIL DOSCIENTOS CUARENTA Y NUEVE MILLONES OCHOCIENTOS VEINTITRES MIL OCHOCIENTOS OCHENTA Y DOS BOLÍVARES CON SETENTA CÉNTIMOS (Bs. 1.249.823.882,70); determinados dichos montos por la totalidad de depósitos efectuados en diferentes cuentas personales del recurrente.

Que dichos montos no pertenecen al recurrente, ya que los mismos eran propiedad de las sociedades mercantiles NADIA NAIRYM, C.A. e INVERSIONES NAVICKY, C.A.; fondos estos que, en opinión del recurrente, promedian en gran parte de préstamos obtenidos en dólares estadounidenses por el recurrente, en representación de las mencionadas sociedades mercantiles, los cuales luego de cambiados o vendidos en el mercado, eran depositados en las cuentas pertenecientes al recurrente.

Que tales préstamos, según el recurrente, no se pueden considerar como Ingresos Brutos o Enriquecimiento Neto, ya que los mismos constituyen un pasivo adquirido por las empresas que representa el recurrente, por lo tanto, explica que mal podrían considerarse y aún menos incluirse como un ingreso en las fiscalizaciones correspondientes a los períodos fiscales 2002 y 2003, vale decir, se determinó que tales cantidades eran ingresos y realmente, según el recurrente, no son otra cosa más que préstamos; lo que trae como consecuencia, que dicha decisión por parte de la Administración Tributaria, esté fundada en un falso supuesto de hecho; y así solicita sea declarado.

Que por otra parte, con la finalidad de continuar demostrando el hecho de que el acto administrativo impugnado se encuentra basado en circunstancias que no fueron tomadas en cuenta, las cuales modifican los hechos en los que se basó la Administración Tributaria para dictar su Resolución, el recurrente trae a colación el hecho de que tampoco se le rebajó de los Ingresos Brutos considerados por la Administración, el monto del Débito Bancario, así como los egresos de tales cuentas bancarias, los cuales, en criterio del recurrente, eran para pagar los préstamos referidos, lo que hace evidente para el recurrente, que el fundamento de la Resolución recurrida, se base en circunstancias que no son acordes con la realidad, configurándose en consecuencia, el vicio en la causa denominado falso supuesto de hecho; y así solicita sea declarado.

Con respecto a la inmotivación del acto impugnado, el recurrente alega vicios de forma e infracciones de la Ley y explica, que en las Actas Fiscales antes identificadas, se determinaron a su cargo unas supuestas diferencias de Impuesto sobre la Renta, por la cantidad de MIL SETENTA Y SIETE MILLONES CIENTO NOVENTA Y UN MIL SETECIENTOS OCHENTA BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 1.077.191.780,00) para el año 2002 y la cantidad de MIL DOSCIENTOS CUARENTA Y NUEVE MILLONES OCHOCIENTOS VEINTITRES MIL OCHOCIENTOS OCHENTA Y DOS BOLÍVARES CON SETENTA CÉNTIMOS (Bs. 1.249.823.882,70) para el año 2003. Que asimismo, la fiscalización ordena la liquidación de las cantidades de TRESCIENTOS CINCUENTA Y TRES MILLONES NOVENTA Y CUATRO MIL QUINIENTOS DIECISIETE BOLÍVARES CON VEINTE CÉNTIMOS (Bs. 353.094.517,20) y de CUATROCIENTOS SEIS MILLONES CINCUENTA Y CINCO MIL NOVECIENTOS VEINTE BOLÍVARES CON DOCE CÉNTIMOS (Bs. 406.055.920,12), con fundamento en lo dispuesto en los artículos 1 y 16 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y en el Artículo 38 de su Reglamento.

Que posteriormente, en fecha 14 de marzo de 2006, se le notificó al recurrente la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo RCA/DSA/2006-000082, objeto del presente recurso, en la cual se confirman los reparos contenidos en las Actas Fiscales antes referidas y adicionalmente, se calculan intereses moratorios y se imponen multas al recurrente. Que no obstante, el recurrente alega que en dicha Resolución se omiten las consideraciones y argumentos señalados por el mismo, en relación con la improcedencia de las determinaciones efectuadas por la fiscalización.

Que la motivación de la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo impugnada, a juicio del recurrente, lo deja en estado de indefensión, por cuanto, no le permite conocer los motivos que tiene la Administración Tributaria para desechar sus argumentos. Que dicha inmotivación, es causa suficiente para declarar la nulidad de la Resolución, ya que viola el requisito de motivación de los actos administrativos tributarios, exigidos tanto por el Código Orgánico Tributario como por la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, así como el derecho a la defensa del recurrente, al señalar: “…Se concluye que las mismas no constituyen documentos idóneos, fehacientes ni convincentes para la Administración Tributaria…”, sin expresar argumento alguno que justifique tal conclusión y sin enunciar el motivo por el cual no se valoraron las pruebas aportadas por el recurrente en el escrito de descargos, sino que sólo se limita a mencionar el Artículo 509 del Código de Procedimiento Civil.

Que la misma norma que la Administración Tributaria cita como fundamento, es la que, en opinión del recurrente, viola al momento de decidir, ya que no analiza y juzga todas y cada una de las pruebas del recurrente y que inclusive, la norma es tan especial, que las pruebas que no son idóneas, como lo expresa la Administración Tributaria, deberían ser obligatoriamente a.y.a.s. sea declarado.

Que por todas las consideraciones anteriormente expuestas, el recurrente considera que la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo que confirma totalmente los reparos, sin analizar los argumentos del recurrente y que en definitiva demuestran la improcedencia de los mismos, es totalmente nula, por violar el derecho constitucional a la defensa, por falta de motivación e incongruencia y por violar el principio de exhaustividad.

El recurrente también alega, que la regla general sobre contravención prevista en el Código Orgánico Tributario, en la cual se fundamentó la fiscalización para imponer las multas al recurrente, viola la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, ya que dicha norma no tipifica la conducta punible sino que señala los conceptos de “acción u omisión” y, a juicio del recurrente, son incontables las acciones y omisiones que podrían causar una disminución de ingresos fiscales. Además expresa, que esa disminución ilegítima no es una conducta sino el efecto o resultado de una causa o conducta que la norma no especifica, lo cual contraviene el principio de legalidad de rango constitucional, contenido en el Artículo 49, numeral 7, que genéricamente prohíbe que se castiguen las acciones u omisiones.

Que en consecuencia, la aplicación de multas por contravención, en opinión del recurrente, resulta nula e inaplicable, ya que dicha n.v. la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y los principios sancionatorios, entre ellos el de de tipicidad de la acción sancionada; lo cual produce la nulidad de dicha decisión y así solicita sea declarado.

En cuanto a la violación del debido proceso y del derecho a la defensa, contenido en el Artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, el recurrente arguye que, en el presente caso, las ciudadanas Greiz Sánchez y E.L., violaron su derecho a la defensa, ya que en forma reiterada no le permitieron el acceso al expediente hasta que no hubo una decisión por parte de dichas funcionarias y, que igualmente, le dijeron que no era indispensable estar asistido por abogado en dicho procedimiento; lo que trae como consecuencia, según el recurrente, la violación en forma flagrante del debido proceso y del derecho a la defensa, que debe aplicarse en las causas tanto administrativas como judiciales y en todo estado y grado en que se encuentre la causa; violación que es ratificada por la Resolución impugnada.

Que aunado a lo anterior, el recurrente expresa que existe otra violación en el presente proceso, como lo es el hecho de los lapsos perentorios que se le concedían a los fines de presentar pruebas, cuando, a juicio del recurrente, él tiene el derecho a disponer del tiempo adecuado para ejercer su defensa, lo cual trae como consecuencia, que la totalidad de las pruebas obtenidas en el proceso administrativo sean nulas, ya que fueron obtenidas en su integridad, mediante la violación del debido proceso.

Que por otra parte, el recurrente aprecia la mala fe de las funcionarias actuantes y la clara intención de sancionarlo, ya que se le señalan unos Ingresos Brutos en los cuales no existen costos de venta ni hay deducciones. Que en igual error incurrió la decisión recurrida, por cuanto, se le violó al recurrente el derecho a la defensa, el derecho a estar asistido por abogado, el derecho a tener acceso al expediente y a las pruebas así como el derecho a tener un lapso prudente para consignar las pruebas a que hubiere lugar, todo lo cual, según el recurrente, se traduce en que desde el inicio del procedimiento, la finalidad de las funcionarias actuantes fue sancionarlo.

Que en la Resolución recurrida, existe una clara confesión de la violación del debido proceso y, como consecuencia, una violación al derecho a la defensa, cuando señala que la etapa de fiscalización no constituye por sí un acto administrativo recurrible, por lo que el recurrente infiere, que para la Administración Tributaria el derecho a la defensa nace luego de dictarse una Resolución.

Que en este orden de ideas, el recurrente expresa, que gran parte del procedimiento se llevó a cabo sin él tener conocimiento alguno de tal investigación y, que por tanto, jamás fue notificado de dicha investigación adelantada por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), violando así su derecho a la defensa y el debido proceso, aún más cuando se levantó un expediente desde el año 2002, sin conocimiento del recurrente.

Que es en fecha 27 de mayo de 2004, cuando el recurrente se entera de tal situación, ya que la ciudadana E.L., se presentó en el domicilio del recurrente exhibiéndole una P.A. de fecha 15 de mayo de 2004, a los fines de requerirle una serie de documentos en materia de Impuesto sobre la Renta, a través de Actas de Requerimiento de fechas 11, 17 y 27 de mayo de 2004. Que dicha Providencia fue notificada el 27 de mayo de 2004, es decir, para las fechas 11 y 17 de mayo de 2004, no existía P.A. alguna, por lo tanto, a juicio del recurrente, tales actuaciones son nulas. Así pide sea declarado.

Que en conclusión, de acuerdo a lo anteriormente expuesto, el recurrente señala que la Administración Tributaria actuó de mala fe y lo hizo incurrir en error, cuya responsabilidad por dicha conducta, debe ser acarreada en su plenitud por la Administración Tributaria.

Por otra parte, el representante de la República Bolivariana de Venezuela, abogado L.M. B., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 12.912.048, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 95.867, en sus informes expresa, en cuanto al alegato del vicio de falso supuesto de hecho en el acto administrativo impugnado, que de la revisión del expediente administrativo se observa que el recurrente no consignó, promovió ni evacuó en el curso del procedimiento, prueba alguna que demostrara su afirmación. Que los contribuyentes tienen la necesidad y la obligación de demostrar sus afirmaciones para desvirtuar los hechos en que se sustentan las decisiones administrativas que se impugnan, por cuanto, de no probar nada en el curso del procedimiento, las mismas se mantienen en virtud de que el ordenamiento jurídico las ha investido de una presunción iuris tantum de veracidad.

Que en el caso sub examine, se observa que el recurrente pretendió desvirtuar los fundamentos del acto recurrido, pero que a tales efectos, no consignó, promovió ni evacuó para su debida evaluación, ningún elemento probatorio que sustentara sus dichos y desvirtuara los hechos en que se sustentan las decisiones adoptadas por la Administración Tributaria.

Que por lo anteriormente expuesto, la representación de la República Bolivariana de Venezuela, considera improcedente el presente alegato del recurrente y así solicita sea declarado.

Que con relación al alegato de inmotivación, vicios de forma e infracciones de la Ley, la representación de la República Bolivariana de Venezuela expone, que es evidente que la voluntad de la Administración Tributaria ha quedado reflejada en el texto de la Resolución impugnada.

Que se observa, que en dicha Resolución se menciona la base legal que regula el Impuesto sobre la Renta, se aplica la normativa al caso concreto y que asimismo, se determinan las consecuencias jurídicas correspondientes. Que en tal sentido, la representación de la República Bolivariana de Venezuela, afirma que la Resolución recurrida está motivada y que su fundamentación es precisa y específica, adaptada al procedimiento establecido en la norma en concordancia con los hechos ocurridos, cumpliendo así con lo establecido en el Artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos; por lo que, en su criterio, mal puede pretender el recurrente solicitar su nulidad, aduciendo la ausencia de fundamentación o falta de consistencia en los argumentos, contradicción y confusión de los mismos.

Que por otra parte, el recurrente al alegar en su escrito que existe inmotivación, haciendo mención específica de las disposiciones a.p.l.G. Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), contenidas tanto en la Ley de Impuesto sobre la Renta y su Reglamento, así como en el Código Orgánico Tributario, le resulta evidente a la representación de la República Bolivariana de Venezuela, que el recurrente conoce en toda su extensión las razones o motivos del actuar de la Administración Tributaria y, por lo tanto, considera que es improcedente tal alegato.

Que por todo lo anteriormente expuesto, la representación de la República Bolivariana de Venezuela, solicita que el alegato de inmotivación sea desechado y declarado y sin lugar en el presente caso.

Que en lo referido a que la regla general sobre la contravención viola la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, la representación de la República Bolivariana de Venezuela alega, que de conformidad con el Artículo 111 del Código Orgánico Tributario, no existe inconstitucionalidad en la aplicación de la sanción por contravención fiscal, ya que la omisión por parte del recurrente a efectuar algún pago de tributos o declaración de los mismos, constituye una infracción sancionada por la Ley, denominada disminución ilegítima de los ingresos tributarios, motivo por el cual considera improcedente el presente alegato y así solicita sea declarado.

Que con relación a la violación al debido proceso y al derecho a la defensa, arguye que en reiteradas oportunidades, la Administración Tributaria le solicitó al recurrente documentos y pruebas que respaldaran su posición y, en respuesta a dicha solicitud, el recurrente nada aportó en su defensa, lo que conlleva a concluir a la representación de la República Bolivariana de Venezuela, que en ningún momento se viola el derecho a la defensa y al debido proceso, ya que por el contrario, la Administración activó varios mecanismos para actuar en contra de sus decisiones, las cuales se le notificaron en su debida oportunidad; motivo por el cual la representación de la República Bolivariana de Venezuela, desestima el presente alegato y así solicita se declare.

Que con base a lo anteriormente expuesto, la representación de la República Bolivariana de Venezuela, desvirtúa todos los alegatos del recurrente y considera que el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), no violó los derechos del recurrente bajo ningún aspecto, sino por el contrario, aplicó las normativas tributarias necesarias para estar ajustados a derecho. Así solicita sea declarado.

II

MOTIVA

Vistos los términos en que fue planteado el escrito recursorio, así como los alegatos en su contra por parte de la representación judicial de la República Bolivariana de Venezuela, observa este Tribunal que en el presente caso, la controversia se contrae a dilucidar respecto a la procedencia o no de la solicitud de nulidad de la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo RCA/DSA/2006-000082, dictada en fecha 13 de marzo de 2006, por la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se le imponen reparos al recurrente en materia de Impuesto sobre la Renta, para los ejercicios fiscales comprendidos desde el 01 de enero hasta el 31 de diciembre de 2002 y desde el 01 de enero al 31 de diciembre de 2003, determinándose una diferencia de impuesto, multa e intereses moratorios por la suma de DOS MIL SETECIENTOS SESENTA Y OCHO MILLONES CUATROCIENTOS CINCUENTA MIL OCHOCIENTOS DIECINUEVE BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 2.768.450.819,00).

El recurrente fundamenta la solicitud de nulidad de la Resolución RCA/DSA/2006-000082, alegando: Falso supuesto de hecho, inmotivación, inconstitucionalidad de la contravención y violación del debido proceso y del derecho a la defensa.

En lo referente a la configuración de los vicios de falso supuesto de hecho y de inmotivación, este Tribunal considera oportuno, que a los fines de poder determinar si está o no ajustado a derecho el criterio del recurrente con respecto a la procedencia de estos vicios en el acto administrativo objeto del presente recurso, debe tomarse en consideración lo señalado por la recurrente, a saber cuando sostiene:

…El falso supuesto de hecho, como vicio en la causa del acto administrativo aquí recurrido, se verifica cuando la Administración Tributaria, partiendo de hechos inciertos interpreta erróneamente la realidad fáctica inherente a las operaciones económicas de nuestro representado, todo ello como consecuencia de una parcial, sesgada e incompleta labor de investigación, en la cual desconoce en forma por demás inexacta costos de operación comercial de nuestro representado…

Con relación a la inmotivación del acto recurrido, el recurrente expresa en su escrito:

…Esta motivación de la Resolución del Sumario Administrativo deja en estado de indefensión a nuestra representada por cuanto no le permite conocer los motivos que tiene para desechar sus argumentos. Esta inmotivación es causa suficiente para declarar su nulidad, por violar el requisito de motivación de los actos administrativos tributarios, exigidos tanto por el Código Orgánico Tributario, como por la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos…

Visto lo anterior, este Juzgador observa que el recurrente en su escrito fundamenta su pretensión tanto en el vicio del falso supuesto como en el vicio de inmotivación, lo cual es contrario a la doctrina de la Sala Político Administrativa de nuestro M.T. sobre este particular, ya que a través de criterios reiterados, es incoherente señalar tanto el vicio de inmotivación como el de falso supuesto conjuntamente.

Así pues, el Falso Supuesto puede configurarse tanto del punto de vista de los hechos como del derecho y afectan lo que la doctrina ha considerado llamar “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo de forma coherente y precisa conforme a la norma, y analiza la forma en la cual los hechos fijados en el procedimiento se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma.

Las modalidades del vicio de falso supuesto de acuerdo a la doctrina son las siguientes:

1. La ausencia total y absoluta de hechos: La Administración fundamenta su decisión en hechos que nunca ocurrieron. Es decir, la Administración en el procedimiento administrativo de formación del acto no logró demostrar o probar la existencia de los hechos que legitiman el ejercicio de su potestad. Es posible que los hechos hayan sucedido en la realidad, el problema está en que si el autor del acto no los lleva al expediente por lo medios de pruebas pertinentes, esos hechos no tendrán ningún valor jurídico, a los efectos de constituir la causa del acto dictado.

2. Error en la apreciación y calificación de los hechos: Aquí los hechos invocados por la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma que consagra el poder jurídico de actuación. Los hechos existen, figuran en el expediente, pero la Administración incurre en una errónea apreciación y calificación de los mismos (falso supuesto stricto sensu).

3. Tergiversación en la interpretación de los hechos: El error en la apreciación y calificación de los hechos tiene una modalidad extrema, que puede implicar al mismo tiempo, un uso desviado de la potestad conferida por Ley. Se trata de la tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos, para forzar la aplicación de una norma.

En ese orden de ideas, ha dicho la Sala Política Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en Sentencia número 01117, de fecha 19 de septiembre del 2002, lo siguiente:

A juicio de esta Sala, el vicio de falso supuesto se patentiza de dos maneras, a saber: cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto.

En cuanto a la inmotivación, este Tribunal observa que la jurisprudencia ha dejado sentando que esta se produce cuando no es posible conocer cuáles fueron los motivos del acto y sus fundamentos legales, o cuándo los motivos del acto se destruyen entre sí, por ser contrarios o contradictorios; por lo que este Tribunal, una vez examinados los recaudos que cursan en el expediente judicial, encuentra que la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo RCA/DSA/2006-000082, dictada en fecha 13 de marzo de 2006, por la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), presenta en su contenido suficiente sustento y explicación para ser jurídicamente entendida y de este modo se puedan precisar las causas que motivaron el reparo formulado por la Administración Tributaria, razón por la cual el referido acto administrativo no adolece del vicio de inmotivación que se invoca.

En consecuencia, este sentenciador debe declarar que el vicio a que hace referencia el recurrente no es el de inmotivación, sino de falso supuesto del acto administrativo recurrido, por cuanto, el recurrente alega en su escrito que la Administración Tributaria, partiendo de hechos inciertos, interpreta erróneamente la realidad fáctica inherente a sus operaciones económicas, lo que hace presumir de acuerdo a la doctrina, la modalidad de falso supuesto referida a la tergiversación en la interpretación de los hechos, en virtud del error en la apreciación y calificación de los hechos para forzar la aplicación de una norma.

Asimismo, resulta claro que el vicio de falso supuesto de hecho alegado por el recurrente, no se configura en el caso de autos, toda vez que se desprende del mismo que la Administración Tributaria fundamentó su decisión en hechos que en realidad ocurrieron, es decir, partió de un hecho cierto y que está relacionado con el asunto objeto de decisión así como con las normas jurídicas aplicadas; los hechos son verdaderos y por tanto, se corresponden con lo acontecido, no como erradamente lo señala el recurrente al expresar que la Administración Tributaria “interpreta erróneamente la realidad fáctica inherente a sus operaciones económicas”, ya que la fiscalización procedió a la determinación sobre la base de los estados de cuenta del recurrente, evidenciándose que existían depósitos para los ejercicios investigados, los cuales no fueron tomados en cuenta por el recurrente en sus declaraciones respectivas, por lo que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, procedió a confirmar los reparos efectuados por la actuación fiscal, por concepto de ingresos no declarados en los ejercicios fiscales 2002 y 2003, por estar ajustados a derecho.

Por consiguiente, este Tribunal manifiesta que se cumplió a cabalidad con los requisitos de forma y fondo previstos en el Código Orgánico Tributario para la emisión del acto, así como con el deber de exteriorizar los fundamentos de hecho y de derecho en los cuales se fundamentó la Administración Tributaria para dictar la decisión; los hechos existen y se corresponden con la norma que consagra el poder jurídico de actuación. Así se declara.

En este orden de ideas, es importante señalar que nuestro Código de Procedimiento Civil, acoge la antigua m.r. incumbit probatio qui dicit, no qui negat, lo cual significa que cada parte debe probar sus respectivas afirmaciones de hecho. Por su parte, la doctrina sobre la carga de la prueba, establece que corresponde la carga de probar un hecho a la parte cuya petición (pretensión o excepción) lo tiene como presupuesto necesario, de acuerdo con la norma jurídica aplicable o expresada de otra manera, a cada parte le corresponde la carga de probar los hechos que sirvieron de presupuesto a la norma que consagra el efecto jurídico perseguido por ella, cualquiera que sea su posición procesal (Articulo 506 del Código de Procedimiento Civil). Por ello, al afirmarse o negarse un hecho, permanece inalterable el ejercicio en mayor o menor grado de la carga de probarlo, luego, si bien un hecho negativo concreto puede probarse, una afirmación indefinida no puede probarse.

En virtud de lo anterior, para que el Juez llegue a ordenar procedente la nulidad solicitada, debe apreciar las pruebas y verificar si éstas se ajustan a los presupuestos de ley, conforme a los artículos 12 y 506 del Código de Procedimiento Civil.

Así las cosas, se debe también recordar, que estamos frente a un procedimiento judicial que tiene por objeto la nulidad y la interpretación de normas y hechos que permitan verificar la procedencia de la sanción, por lo tanto, no basta sólo con alegar los vicios, también debe probarse la existencia del derecho o de la nulidad de la Resolución impugnada, siendo perfectamente aplicable el Artículo 506 del Código de Procedimiento Civil, que establece:

"Artículo 506.- Las partes tienen la carga de probar sus respectivas afirmaciones de hecho. Quien pida la ejecución de una obligación debe probarla, y quien pretenda que ha sido libertado de ella debe por su parte probar el pago o el hecho extintivo de la obligación.

Los hechos notorios no son objeto de prueba."

En razón de lo anterior, puede este sentenciador apreciar que el recurrente se limita simplemente a alegar en su escrito que “…la mayoría de los fondos que se encontraban en las cuentas de nuestro poderdante, para el momento en que se iniciaron las investigaciones fiscales correspondientes, los mismos eran producto de préstamos que recibía el Sr. V.V., en nombre de sus Empresas, de parte de Empresas Extranjeras, para satisfacer sus costos de operaciones comerciales…”, pero sin probar el origen de los depósitos realizados en sus cuentas bancarias, con el objeto de que este sentenciador, verificase la procedencia de la nulidad solicitada, limitando la posibilidad de que el Juez analizase los hechos; por lo tanto, mal podría este sentenciador declarar con lugar la nulidad solicitada al no poder sacar elementos de convicción del presente expediente. Así se declara.

Asimismo, por remisión del Artículo 332 del Código Orgánico Tributario, se deben observar las reglas del Código de Procedimiento Civil y en especial, la contenida en su Artículo 12, el cual señala:

Artículo 12.- Los jueces tendrán por norte de sus actos la verdad, que procuraran conocer en los límites de su oficio. En sus decisiones el Juez debe atenerse a las normas del derecho a menos que la Ley lo faculte para decidir con arreglo a la equidad. Debe atenerse a lo alegado y probado en autos, sin poder sacar elementos de convicción fuera de estos, ni suplir excepciones o argumentos de hechos no alegados ni probados. El Juez puede fundar su decisión en los conocimientos de hecho que se encuentren comprendidos en la experiencia común o máximas de experiencia. En la interpretación de contratos o actos que presenten oscuridad, ambigüedad o deficiencia, los jueces se atendrán al propósito y a la intención de las partes o de los otorgantes, teniendo en mira las exigencias de la Ley, de la verdad y de la buena fe.

(Subrayado y resaltado añadido por este Tribunal Superior.)

Lo anterior hace concluir a este sentenciador, que al no presentarse prueba alguna que desvirtuara la Resolución impugnada, con respecto al origen de los depósitos en las cuentas bancarias pertenecientes al recurrente, debe desechar la solicitud de nulidad y, por lo tanto, declararla sin lugar, no sin antes advertir que no se trata de someter la conducta del Juez Contencioso Tributario dentro del principio dispositivo, sino de hacer notar que no existen pruebas que evaluar.

Si bien es cierto, que el Juez Contencioso Tributario por ser parte de la jurisdicción contencioso administrativa, puede apartarse del principio dispositivo, no es menos cierto, que el recurrente no probó que los depósitos realizados en sus cuentas, eran producto de préstamos que recibía en nombre de sus empresas, de parte de empresas extranjeras, para satisfacer sus costos de operaciones comerciales, para que así no fuesen tomados en cuenta por la Administración Tributaria en la determinación del impuesto correspondiente, vale decir, la recurrente no trajo a los autos del expediente, ningún elemento probatorio que diera por cierto sus afirmaciones y desvirtuara el contenido de la Resolución impugnada, no pudiendo este sentenciador suplir defensas sobre este particular.

En este sentido, si bien del expediente se puede apreciar que el recurrente en su escrito de promoción de pruebas, presentado en fecha 03 de agosto de 2006, el cual riela al folio 220 del mismo, trajo al proceso diversos documentos emanados de empresas extranjeras, con fechas 21, 25, 27 y 29 de abril de 2005 así como del 04 de mayo de 2005, los cuales se encuentran debidamente legalizados por la Cámara de Comercio de Curazao unos y por la Cámara de Comercio de Colón de la República de Panamá otros, por Notario Civil y por Notario Público, así como por el Consulado General de Venezuela en Curazao y por la Embajada de Venezuela en Panamá, en los que se expresa que se entregaron a las sociedades mercantiles “Nadia Nayrym” y “Navicky”, representadas por el recurrente, diferentes cantidades de dinero en los años 2002 y 2003, si bien es cierto que los documentos presentados por el recurrente demuestran la existencia de las empresas a las cuales presta sus servicios y que existen préstamos a favor de ella, no es menos cierto que tales documentos no comprueban el origen de los depósitos efectuados en sus cuentas bancarias, tampoco existe una relación entre lo declarado por los prestamistas y los ingresos obtenidos por la recurrente, es decir, no hay otro documento que respalde los presuntos préstamos, como las letras de cambio que se señalan en uno de los documentos, o cartas de crédito o pruebas de las transferencias internacionales, por lo que este Tribunal al igual que la Administración Tributaria debe señalar que sólo demuestran que efectivamente existe una relación contractual entre el recurrente y las empresas que representa, más no hay certeza de que esas empresas hayan efectivamente otorgado el préstamo. Por lo tanto, tales documentos no hacen plena prueba de que tales depósitos sean en virtud de los préstamos y tampoco se puede apreciar algún conocimiento de hecho para que la decisión pueda basarse en la experiencia común o máximas de experiencia, porque si bien la Administración Tributaria tampoco probó, sus actos se presumen fiel reflejo de la verdad y, por lo tanto, bajo el manto de la presunción de veracidad, todo lo cual trae como consecuencia que este sentenciador aprecie que al no ser probado el vicio de falso supuesto alegado, debe dar por ciertos los hechos plasmados en la Resolución y, por lo tanto, improcedente el Recurso Contencioso Tributario. Así se declara.

Por otra parte, el recurrente plantea que la regla general sobre contravención viola la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, toda vez que considera que la aplicación de multas por contravención en el presente caso, es nula e inaplicable por violar los principios sancionatorios, entre ellos el de tipicidad de la acción sancionada, lo que trae como consecuencia, en su criterio, la nulidad de la Resolución recurrida.

Respecto a este particular, este Juzgador estima pertinente apreciar el contenido del Artículo 111 del Código Orgánico Tributario, el cual resulta del siguiente tenor:

Artículo 111: Quien mediante acción u omisión, y sin perjuicio de la sanción establecida en el artículo 116, cause una disminución ilegítima de los ingresos tributarios, inclusive mediante el disfrute indebido de exenciones, exoneraciones u otros beneficios fiscales, será sancionado con multa de un veinticinco por ciento (25 %) hasta el doscientos por ciento (200 %) del tributo omitido…

De la norma transcrita, observa este Tribunal que la conducta descrita por el tipo penal de la contravención exige como presupuesto para que se verifique el nexo causal de la responsabilidad penal, que el contraventor haya obrado bien por acción u omisión en detrimento de los intereses del Fisco Nacional; ahora bien, basta con que en principio se materialice el hecho tipificado en la norma como generador de responsabilidad (acción u omisión que cause una disminución de ingresos tributarios), para que se configure la infracción y sea imputable al contribuyente o responsable.

Sin embargo, tal situación no es óbice para que en determinados casos si se llegase a probar de manera fehaciente, alguna circunstancia excepcional de imposibilidad material o de error de hecho o de derecho, la infracción no se configure, toda vez que pese a que en el mencionado tipo penal prevalece el elemento objetivo sobre el subjetivo, no puede prescindirse en algunos casos del elemento subjetivo contravencional.

Precisado este criterio, estima quien aquí decide, que en el presente caso la sanción descrita en el tipo penal regulado por el citado Artículo 111 del Código Orgánico Tributario, no requiere un análisis del elemento culpable o conducta por parte del contraventor, ni de la cuantía de la disminución ilegítima verificada, pues habiéndose determinado la conducta contraria a derecho relacionada con esta circunstancia perjudicial para los intereses patrimoniales de la República, verificada a través de un reparo fiscal en materia de Impuesto sobre la Renta, para los ejercicios fiscales comprendidos desde el 01 de enero al 31 de diciembre de 2003 y desde el 01 de enero hasta el 31 de diciembre de 2003, se hace procedente la imposición de la sanción prevista en el precitado Artículo, ajustada al valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento de la comisión de la infracción. Así se declara.

Por último, el recurrente alega la violación del debido proceso y del derecho a la defensa y esgrime al respecto: “…las ciudadanas: Greiz Sánchez y E.L., violaron el derecho a la defensa de nuestro patrocinado, por demás en forma reiterada no se le dio el acceso al expediente hasta que no hubo una decisión por parte de estas funcionarias…”; asimismo alega: “…que se violó el derecho a la defensa, el derecho a estar asistido por Abogado, el derecho a tener acceso al expediente y a las pruebas, el derecho a tener un lapso prudente para consignar las pruebas a que hubiere lugar…”, continúa señalando: “…En el presente caso, la violación del derecho a la defensa llega a tales extremos, que gran parte del procedimiento se llevó a cabo a espaldas del contribuyente, sin conocimiento alguno de tal investigación…”

Al respecto, este Tribunal observa que en la presente controversia, el recurrente ejerció efectivamente su derecho a la defensa al interponer su escrito de Descargos en fecha 25 de abril de 2005, en contra de las Actas Fiscales RCA-DF-PNIB-2004/2461-00053 y RCA-DF-PNIB-2004/2461-00054, de fecha 23 de febrero de 2005, teniendo una segunda oportunidad para defenderse mediante el uso de su derecho a interponer Recurso Jerárquico contra la Resolución dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), recurso que no fue ejercido por el recurrente, ya que en su lugar interpuso el presente Recurso Contencioso Tributario, permitiéndose al reparado, en las diferentes oportunidades, presentar sus argumentos y pruebas de los hechos relevantes para la correcta determinación tributaria; en otras palabras, en ningún momento este Tribunal evidencia un estado de “absoluta indefensión” invocado por el recurrente o la violación de su derecho a la defensa, puesto que lo ha venido ejerciendo libremente.

En este sentido, es de resaltar que la Resolución impugnada al confirmar el reparo, lo hace sin agregar ni quitar nada en relación a los ingresos determinados y al impuesto a pagar para los ejercicios 2002 y 2003. De esa forma, el acto impugnado no hace otra cosa que ratificar el contenido del reparo que le fue formulado al recurrente, en cuanto a los ingresos brutos omitidos durante los ejercicios fiscales objetados e imputados por la actuación fiscal.

En consecuencia, este Tribunal considera improcedente el alegato de la violación del debido proceso y del derecho a la defensa, por parte del recurrente. Así se declara.

III

DISPOSITIVA

En razón de lo antes expuesto, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el ciudadano V.M.V.R., contra la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo RCA/DSA/2006-000082, dictada en fecha 13 de marzo de 2006, por la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se le imponen reparos al recurrente en materia de Impuesto sobre la Renta, para los ejercicios fiscales 01 de enero al 31 de diciembre de 2002 y 01 de enero al 31 de diciembre de 2003, determinándose una diferencia de impuesto, multa e intereses moratorios por la suma de DOS MIL SETECIENTOS SESENTA Y OCHO MILLONES CUATROCIENTOS CINCUENTA MIL OCHOCIENTOS DIECINUEVE BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 2.768.450.819,00).

En consecuencia este Tribunal ordena:

Al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitir nuevas Planillas de Liquidación, en sujeción a los términos expuestos en el presente fallo.

De conformidad con el Artículo 327 del Código Orgánico Tributario se condena en costas al recurrente en 10% de lo debatido.

Publíquese, regístrese y notifíquese únicamente al Contralor y a la Procuradora General de la República Bolivariana de Venezuela de conformidad con el Artículo 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, por haberse emitido la sentencia dentro del lapso previsto en el Artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario en Caracas, a los dieciséis (16) días del mes de enero del año dos mil siete (2007). Años 196° y 147° de la Independencia y de la Federación

El Juez,

R.G.M.B.E.S.,

F.J.I.P..

ASUNTO: AP41-U-2006-000246

En horas de despacho del día de hoy dieciséis (16) de enero de dos mil siete (2007), siendo las once y cuarenta y nueve minutos de la mañana (11:49 a.m.), bajo el número 012/2007, se publicó la presente sentencia.

El Secretario

F.J.I.P..