Sentencia nº 00392 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 28 de Abril de 2004

MAGISTRADA PONENTE: Y.J.G.

Exp. N° 2000-0669

El Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario remitió a esta Sala Político-Administrativa, adjunto a oficio Nº 3.845 de fecha 13 de junio de 2000, el expediente Nº 1.292 de su nomenclatura, contentivo de la apelación interpuesta por el abogado R.S., inscrito en el Inpreabogado bajo el Nº 35.564, actuando en su carácter de apoderado judicial de la empresa mercantil CONSTRUCENTRO CRO, C.A., según consta del poder especial otorgado en fecha 4 de junio de 1999, por ante la Notaría Pública Décima Novena del Municipio Libertador, anotado bajo el Nº 40, Tomo 49 de los libros de autenticaciones llevados por esa Notaría, contra la sentencia definitiva Nº 783, dictada el 23 de mayo de 2000 por el Tribunal supra mencionado. Dicha sentencia declaró INADMISIBLE por extemporáneo el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad mercantil CONSTRUCENTRO CRO, C.A., inscrita en el Registro Mercantil V de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 11 de enero de 1993, bajo el Nº 1, Tomo 303-A-Qto., contra la Resolución de Multa Nº GRTI-RCE-DID-02-B-0129 de fecha 23 de octubre de 1998, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), por monto de Bs. 6.415.935,oo por concepto de multa, por incumplimiento de deberes formales correspondientes al impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, para los períodos de imposición comprendidos desde septiembre de 1996 hasta enero de 1998, ambos inclusive.

El 13 de junio de 2000, el tribunal de instancia oyó libremente la apelación interpuesta.

El 20 de junio de 2000, se dio cuenta en Sala, se designó Ponente al Magistrado Carlos Escarrá Malavé y se fijó un lapso de diez (10) días de despacho para que las partes presentaran sus alegatos.

El 13 de julio de 2000, el apoderado judicial de la contribuyente consignó el escrito de fundamentación de su apelación. El día 26 del mismo mes y año, la abogada F.M.Z., en representación del Fisco Nacional, según consta del instrumento poder autenticado por ante la Notaría Pública Undécima del Municipio Libertador el 21 de marzo de 2000, bajo el Nº 56, Tomo 45 del Libro de Autenticaciones, contestó dicha formalización.

El 30 de octubre de 2001, compareció ante la Sala la abogada M.G.M., inscrita en el Inpreabogado bajo el Nº 75.076 y mediante diligencia consignó el instrumento poder que acredita su representación como apoderada de la sociedad mercantil CONSTRUCENTRO CRO, C.A., y de igual modo solicitó se dictara sentencia en la presente causa.

El 15 de octubre de 2002, la apoderada judicial de la contribuyente solicitó a la Sala mediante diligencia, se dictara sentencia.

En virtud de la designación de los Magistrados Hadel Mostafá Paolini y Y.J.G. y la ratificación del Magistrado L.I.Z., por la Asamblea Nacional en sesión de fecha 20 de diciembre de 2000, publicada en la Gaceta Oficial Nº 37.105 del 22 del mismo mes y año, se reconstituyó la Sala Político Administrativa el 27 de diciembre de dicho año y mediante auto de fecha 13 de mayo de 2003 se reasignó la ponencia a la Magistrada Y.J.G., quien con tal carácter suscribe el presente fallo.

El 23 de septiembre de 2003 y el 28 de enero de 2004, compareció ante la Sala la abogada E.D., inscrita en el Inpreabogado bajo el Nº 21.057, quién con el carácter acreditado en autos de apoderada de la contribuyente CONSTRUCENTRO CRO, C.A., mediante las respectivas diligencias solicitó se dictara sentencia en la presente causa.

I

ANTECEDENTES DEL CASO

El 16 de abril de 1998, se inició la investigación fiscal de la contribuyente CONSTRUCENTRO CRO, C.A., mediante Acta de Requerimiento Nº GRTI-RCE-DFB-02-15-0024-01 de la misma fecha, en la que fue emplazada a la presentación de Libros Contables, Facturas, Registros, Balances Financieros, etc., a fin de verificar el cumplimiento de sus deberes formales para los períodos de imposición comprendidos desde septiembre de 1996 hasta enero de 1998, correspondientes al impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor.

Como resultado de esa fiscalización, la Administración Tributaria dictó la Resolución Nº GRTI-RCE-DID-02-B-0129 de fecha 23 de octubre de 1998, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central y la División de Fiscalización, ambas del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), en la que se impuso multa a la contribuyente CONSTRUCENTRO CRO, C.A., por un monto de Bs. 6.415.935,oo, conforme a lo dispuesto en el artículo 106 del Código Orgánico Tributario vigente para los períodos investigados, en razón de incumplir los requisitos y formalidades de los libros legales y los Libros de Compras y Ventas del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor; así como lo previsto en el artículo 107 del mismo Código, por no emitir facturas por las transferencias de bienes muebles y servicios a las empresas Construcentro Caracas, C.A., Construcentro Barquisimeto, C.A., y Construcento Puerto La Cruz, C.A., y el artículo 108 eiusdem, por no dar cumplimiento a la información solicitada en el Acta de Requerimiento Nº GRTI-RCE-DFB-02-B-0024-33 de fecha 23 de julio de 1998.

El 9 de junio de 1999, la contribuyente CONSTRUCENTRO CRO, C.A., ejerció mediante su apoderado judicial el recurso contencioso tributario contra la resolución arriba identificada, donde alegó lo siguiente:

“..., en base a todas las consideraciones efectuadas, ha quedado suficientemente claro, que es improcedente aplicarle a mi representada la figura de la reiteración prevista en el artículo 75 del Código Orgánico Tributario por el incumplimiento de deberes formales en relación al Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor en primer lugar, por constituir sus actos una única infracción de una misma disposición legal y en segundo lugar, por no existir un acta de fiscalización anterior que hubiese dejado constancia de la comisión de una infracción anterior de la misma índole, lo que necesariamente implica 1) Que no procede bajo ningún respecto el incremento en un 5% en la sanción prevista en el artículo 106 del Código Orgánico Tributario, por no haber registrado los libros de compras del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, el numero y la fecha de las facturas para los períodos de imposición comprendidos desde septiembre de 1996 hasta enero de 1998, ambos inclusive y por no registrar en los libros legales así como tampoco, en el libro de ventas del impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, las transferencias de bienes muebles y servicios realizadas a la empresa Construcentro Caracas en los meses de marzo, abril y junio de 1997, 2) Que tampoco procede en (sic) incremento en un 5% en la sanción prevista en el artículo 107 del mismo Código por no haber emitido facturas por las transferencias de bienes muebles y servicios a las empresas Construcentro Caracas, Construcentro Barquisimeto C.A., y Construcentro Puerto La Cruz C.A., desde marzo de 1997 a noviembre de 1997, ambos inclusive. Las sanciones en cada caso mencionado deben aplicarse la misma una sola vez y en forma prorrateada en base al valor de la Unidad Tributaria vigente ...”.

En cuanto a la graduación de la pena, alegó:

Tales circunstancias atenuantes le son aplicables a nuestra representada por cuanto la misma no ha cometido infracción tributaria alguna dentro del período de tres (3) años mencionado en el artículo, no hubo intencionalidad en el incumplimiento de los deberes formales mencionados en la Resolución y no le ha causado en ningún momento un daño patrimonial al fisco Nacional, por tanto, el término procedente al aplicar la sanción es el mínimo ...

Admitido el recurso, el tribunal de la causa abrió el lapso probatorio, admitió las pruebas promovidas por la contribuyente y una vez vencido el lapso de evacuación, fijó el acto de informes, el cual se llevó a cabo el 4 de febrero de 2000, con la asistencia de la representación fiscal y de la contribuyente, quienes consignaron sus respectivos escritos.

En su escrito de informes, la representación fiscal discrepa de los argumentos expuestos por el representante de la contribuyente y sostiene, como punto previo, la extemporaneidad del recurso contencioso tributario, por cuanto en fecha 9 de junio de 1999 la contribuyente interpuso ante la Administración Tributaria recurso jerárquico, copia del cual consignó, y a la fecha de la interposición de aquél no habían transcurrido los cuatro (4) meses que tenía la Administración para decidir el segundo de los nombrados, sino que interpuso ambos recursos simultáneamente, no satisfaciendo los presupuestos procesales necesarios para que el proceso nazca y se desarrolle válidamente.

II

DE LA SENTENCIA RECURRIDA

El Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, el 23 de mayo de 2000, dictó la sentencia Nº 783, en la que declaró INADMISIBLE el recurso contencioso tributario interpuesto por el apoderado de CONSTRUCENTRO CRO, C.A., con fundamento en los siguientes argumentos:

El Código Orgánico Tributario en su Artículo 185 dispone:

(...omissis....)

... conforme a la documentación aportada por la Representación Fiscal, aquélla interpuso Recurso Jerárquico y subsidiariamente Recurso Contencioso Tributario el 9-06-99 y en esa misma fecha, acudió a esta instancia jurisdiccional a ejercer, nuevamente, este Recurso.

Situación desconocida por parte de este Organo Jurisdiccional a la hora de admitir en fecha 21-09-99 el Recurso Contencioso Tributario, asignado por el Distribuidor, en la que verificó las causales del Artículo 192 del prenombrado Código Tributario.

Las razones anteriores, evidencian la extemporaneidad de este último, pues la contribuyente agotó la vía administrativa y, en virtud de ello, debía esperar el pronunciamiento del ente tributario para accesar a esta jurisdicción

.

El tribunal a quo condenó en costas a la contribuyente en los siguientes términos:

En el caso de autos, el Tribunal aprecia que la contribuyente instauró un proceso judicial en consonancia con uno administrativo, sin respetar los lapsos para el ejercicio y decisión de cada uno, omitiéndole (sic) a este Organo Jurisdiccional el ejercicio de este último, trayéndole al conocimiento de este Sentenciador un procedimiento sin ningún tipo de justificación, causante de tiempo y gastos, que llevan a considerarla merecedora de ser condenada al pago de Costas Procesales, equivalentes al diez por ciento (10%) del monto controvertido

.

III

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

El 5 de junio de 2000, el abogado R.S.S., inscrito en el Inpreabogado bajo el Nº 35.564, en su carácter de apoderado de la contribuyente CONSTRUCENTRO CRO, C.A., apeló de la anterior sentencia y formalizó su recurso mediante escrito de fundamentación presentado ante esta alzada el 13 de julio de 2000, en los siguientes términos:

El parágrafo único del artículo en comentario, (artículo 185 del Código Orgánico Tributario) expresamente admite la subsidiariedad a los efectos de garantizarle al recurrente su derecho esencial a la defensa así como también garantiza el respeto a los principios procesales de igualdad y de celeridad, en consecuencia existe para el recurrente, la opción legal de ejercer el recurso contencioso tributario y el jerárquico en forma conjunta dentro de su estrategia procesal de impugnación.

( ... )

La impugnación de los actos administrativos en la vía administrativa y jurisdiccional en forma conjunta, sin duda alguna da seguridad a ambas partes, al recurrente para manifestar su disconformidad con el acto y al sujeto activo para ejercer las acciones de cobro si el acto queda firme. En consecuencia, se puede afirmar que el mencionado ejercicio conjunto de los recursos beneficia a ambas partes de la relación jurídica tributaria, dado que para el recurrente, en caso de que la decisión judicial le sea favorable, significa una solución pronta a su impugnación y para la Administración Tributaria representa la posibilidad como ya se indicó de ejercer su derecho al cobro de la acreencia fiscal, por supuesto en que la decisión le sea parcial o totalmente favorable.

(....)

.

Considera el apoderado de la contribuyente, que la solicitud de inadmisibilidad del recurso contencioso tributario por parte del representante del Fisco Nacional en el acto de informes fue extemporánea, así como también lo fue la decisión del Juzgado Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, conforme a los siguientes argumentos:

... en cuanto a la solicitud del representante del fisco nacional (sic), observamos que es en el acto de informes, en que el representante del fisco nacional puede y debe solicitar al tribunal que declare inadmisible el recurso por extemporáneo. En este sentido, a pesar de que el Juzgado Superior Segundo de lo Contencioso Tributario , había notificado, vale decir, puesto en conocimiento de la Administración Tributaria, específicamente al Gerente Jurídico Tributario del SENIAT , del recurso contencioso tributario interpuesto por mi representada, con el fin de salvaguardar el derecho a la defensa de la Administración, el representante del fisco nacional no ejerció aún y cuando lo pudo hacer, el medio de control procesal consagrado en nuestra legislación impositiva, esto es, el recurso de apelación contra la decisión de admisión del recurso por parte del tribunal

.

“En efecto, el representante del fisco nacional, tuvo la más amplia y definitiva posibilidad de ejercer el recurso de apelación consagrado en el artículo 192 del Código Orgánico Tributario, contra la decisión de admitir el recurso, pero el mismo no fue ejercido en modo alguno, por tanto su solicitud posterior, en este caso en el acto de informes, fue manifiestamente extemporánea.

En cuanto a la sentencia del Juzgado Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, en donde se declara la inadmisibilidad del recurso por considerarse extemporáneo, es de destacar, que mi representada hizo del conocimiento del tribunal dentro del texto del escrito recursorio, que subsidiariamente al recurso jerárquico interpuesto en la Administración Tributaria en fecha 9 de junio de 1999, ejerció el recurso contencioso tributario en esa misma fecha, situación ésta que además el representante del fisco nacional menciona en su escrito de informes.

“Como se puede observar, el tribunal pretende desconocer una situación que fue suficientemente evidenciada en el escrito recursorio, así tenemos, por una parte, que mi representada se encontraba legalmente facultada para ejercer como en efecto lo hizo su recurso contencioso tributario, subsidiariamente al jerárquico, y por otra parte, el tribunal, al declarar inadmisible el recurso en la oportunidad ya varias veces referida, le lesiona a mi representada su derecho a reparar su esfera subjetiva afectada por la acción de la Administración Tributaria.

Adicional a todo lo anterior, consideramos que el tribunal en ningún momento debió pronunciarse emitiendo una sentencia, por el contrario, mas bien pudo mantener en suspenso el recurso contencioso tributario hasta tanto la administración tributaria decidiera el jerárquico. Si la decisión fuese totalmente favorable a mi representada, terminaría el procedimiento al quedar revocado el acto recurrido. Si la decisión del jerárquico fuese total o parcialmente desfavorable a mi representada, el contencioso ya ejercido procedería sobre la totalidad del acto, o sobre la parte que le fue adversa, quedando revocada la parte favorable, y si no hubiese decisión del jerárquico, se entendería denegado totalmente y el contencioso seguiría respecto a la totalidad del acto recurrido

IV

CONTESTACIÓN DEL FISCO NACIONAL A LA APELACIÓN DE LA CONTRIBUYENTE

En su escrito de contestación a la fundamentación del recurso de apelación del apoderado de CONSTRUCENTRO CRO, C.A., la representante del Fisco Nacional solicitó al Tribunal Supremo declare desistida la apelación interpuesta, por no cumplir con los extremos que señala el artículo 162 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, esto es, que no se señalaron las razones fácticas y jurídicas de su disidencia con la sentencia recurrida.

Además, señala la representación fiscal que:

“si bien es cierto que el artículo 185 del Código Orgánico Tributario establece la procedencia del Recurso Contencioso Tributario subsidiariamente al Recurso Jerárquico, con ello no se está disponiendo que deba ser en forma paralela, como erradamente interpreta el representante de la contribuyente, ya que dicha norma reza textualmente:

(...omissis...)

“De la norma transcrita supra, es importante aclarar el término subsidiario, por cuanto pareciera que es allí la confusión existente. Según el Diccionario de la Enciclopedia Hispánica, dicha palabra significa:

Que se concede como ayuda o subsidio. Dícese de la acción o responsabilidad que debe reemplazar a la principal en caso de que ésta falle.

Ello así, no puede entenderse que cuando se interponga un Recurso Contencioso Tributario subsidiariamente al Recurso Jerárquico, significa que tales Recursos se ejercen en forma paralela, sino, como la misma norma lo indica, para el caso de que hubiese expresa denegación total o parcial, o denegación tácita del Recurso Jerárquico”.

Es el caso, que la contribuyente intentó como ella misma lo reconoce por ante la Administración Tributaria, Recurso Jerárquico en fecha 09 de mayo del año 1999, por lo cual, una vez intentado dicho Recurso, es necesario esperar que se materialice alguna de las situaciones previstas en el punto anterior, para poder ejercer la acción contenciosa tributaria, pues caso contrario, la misma sería inadmisible por no satisfacer los presupuestos procesales necesarios para que el proceso nazca y se desarrolle válidamente.”

V

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

En virtud de la declaratoria contenida en la sentencia recurrida y de las objeciones formuladas por el apelante en representación de la contribuyente CONSTRUCENTRO CRO, C.A., la controversia planteada en el caso sub iudice se contrae a decidir si el recurso contencioso tributario interpuesto es o no admisible.

Al respecto, la Sala observa:

En el recurso contencioso tributario interpuesto el 9 de junio de 1999, el apoderado judicial de CONSTRUCENTRO CRO, C.A., en forma expresa señala que “Se deja constancia de que el presente Recurso se ejerce en forma subsidiaria al Recurso Jerárquico previsto en el artículo 164 del Código Orgánico Tributario”. Circunstancia ésta que fue alegada por la representación fiscal en la oportunidad del acto de informes, consignando en autos copia certificada del recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente CONSTRUCENTRO CRO, C.A., el 9 de junio de 1999 por ante la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria. En su escrito de informes, la representante del Fisco Nacional solicitó como punto previo se declarara la inadmisibilidad del recurso contencioso tributario, visto que “... una vez intentado el Recurso Jerárquico, es necesario esperar que se materialice alguna de las situaciones previstas en el punto anterior, para poder ejercer la acción contenciosa tributaria, pues caso contrario, la misma sería inadmisible por no satisfacer los presupuestos procesales necesarios para que el proceso nazca y se desarrolle”.

La sentencia recurrida declaró INADMISIBLE POR EXTEMPORÁNEO el recurso contencioso tributario interpuesto por CONSTRUCENTRO CRO, C.A., en virtud que lo interpuso simultáneamente, vale decir, en la misma fecha en que ejerció el recurso jerárquico, sin esperar el pronunciamiento del ente tributario para accesar a la vía jurisdiccional.

En su escrito de fundamentación del recurso de apelación, el apoderado de la contribuyente CONSTRUCENTRO CRO, C.A., dio a entender que la subsidiaridad contemplada en el parágrafo único del artículo 185 del Código Orgánico Tributario consistía en anunciar ambos recursos, el jerárquico y el contencioso, en los respectivos escritos en la misma fecha, y que en cada uno de ellos se siguiera su correspondiente proceso. Tan es así, que en un párrafo de su escrito de fundamentación señala textualmente lo siguiente:

Adicional a todo lo anterior, consideramos que el tribunal en ningún momento debió pronunciarse emitiendo una sentencia, por el contrario, mas bien pudo mantener en suspenso el recurso contencioso tributario hasta tanto la administración tributaria decidiera el jerárquico....

De lo expuesto, la Sala infiere el error evidente en que incurrió el apoderado de la contribuyente CONSTRUCENTRO CRO, C.A., al proceder del modo en que lo hizo, y confundir el ejercicio “subsidiario” con el de ejercicio “paralelo” de un recurso.

El parágrafo único del artículo 185 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente para los ejercicios objeto de la multa impuesta, es del siguiente tenor:

0misis.

PARÁGRAFO ÚNICO: El Recurso Contencioso Tributario podrá también ejercerse subsidiariamente al Recurso Jerárquico, en el mismo escrito, para el caso de que hubiese expresa denegación total o parcial, o denegación tácita, de dicho Recurso Jerárquico.

(Destaca la Sala).

Así, la Sala advierte que la norma transcrita supra establece una circunstancia temporal diáfana para que el recurso contencioso tributario interpuesto subsidiariamente reemplace al jerárquico, esto es, cuando haya denegación expresa total o parcial o denegación tácita de dicho recurso jerárquico. Por lo tanto, el ejercicio de tales recursos nunca puede ser paralelo, como bien lo señaló la representación fiscal, pues “hay que esperar que se materialice alguna de las situaciones” previstas en la norma, para que el acto administrativo que causa estado, bien el expreso que no acoge en su totalidad los argumentos del recurrente, bien el que es producto de la ficción del silencio-rechazo por el transcurso del tiempo previsto para que la Administración decida el recurso jerárquico, quede automáticamente impugnado ante la jurisdicción contenciosa tributaria.

Conforme a lo precedentemente establecido, la Sala juzga inadmisible por extemporáneo el subsidiario contencioso tributario interpuesto y, por ende, confirma el fallo apelado. Así se declara.

VI

DECISIÓN

Por las razones anteriormente expuestas, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1. - SIN LUGAR la apelación interpuesta por el apoderado judicial de la contribuyente CONSTRUCENTRO CRO, C.A.

2. - Se CONFIRMA la sentencia Nº 783, dictada el 23 de mayo de 2000 por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario. En consecuencia, ratifica la declaratoria de inadmisibilidad del recurso contencioso tributario interpuesto el 9 de junio de 1999 por CONSTRUCENTRO CRO, C.A., contra la Resolución Imposición de Multa Nº GRTI-RCE-DID-02-B-0129 de fecha 23 de octubre de 1998, por monto de Bs. 6.415.935,oo por incumplimiento de deberes formales correspondientes al impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, para los períodos de imposición comprendidos desde septiembre de 1996 hasta enero de 1998, ambos inclusive.

3. - En virtud de haber sido totalmente vencida la contribuyente CONSTRUCENTRO CRO, C.A., en el presente juicio, se declara su CONDENATORIA EN COSTAS, de conformidad con lo dispuesto por el artículo 327 del Código Orgánico Tributario vigente, se fija su cuantía en una suma igual al cinco por ciento (5%) del monto del recurso.

Publíquese, regístrese y comuníquese. Devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada, en el Salón de Despacho de la Sala Político- Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los veintisiete (27) días del mes de abril de dos mil cuatro. Años 194° de la Independencia y 145° de la Federación.

El Presidente,

L.I.Z. El Vicepresidente,

HADEL MOSTAFÁ PAOLINI La Magistrada Ponente,

Y.J.G.L. Secretaria,

A.M.C. Exp. N° 2000-0669

YJG/

En veintiocho (28) de abril del año dos mil cuatro, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00392.