Decisión nº 028-2011 de Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 25 de Marzo de 2011

ASUNTO: AP41-U-2010-000387 Sentencia Nº 028/2011

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 25 de marzo de 2011

200º y 152º

El 03 de julio de 2008, el ciudadano E.H.M., quien es venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 11.165.666, actuando en su carácter de Director Gerente de la sociedad mercantil CORPORACIÓN WOODY´S SHOP, C.A., inscrita ante el Registro Mercantil VII de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, el 06 de febrero de 2001, quedando anotada bajo el número 58, tomo 157-A VII, asistido por el ciudadano M.M.S., abogado inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 63.733, interpuso ante la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, Recurso Contencioso Tributario subsidiario al Jerárquico contra la Resolución de Imposición de Sanción 4582 del 31 de marzo de 2008, la cual originó la decisión de Jerárquico SNAT/INTI/GRTI/DJT/CRA/2010-000067 de fecha 22 de febrero de 2010, la cual le impone sanción por incumplimiento de deberes formales.

En fecha 03 de agosto de 2010, mediante oficio SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/2010 0022652, de fecha 30 de junio de 2010, la Administración Tributaria remitió a la Unidad Receptora y Distribuidora de Documentos (URDD), de estos Tribunales Tributarios, el Recurso Contencioso Tributario, acompañado de las copias certificadas que conforman el expediente.

El 05 de agosto de 2010, este Tribunal le dio entrada y ordenó las notificaciones de ley.

Notificadas las partes, el 10 de enero de 2011, se admite el Recurso Contencioso Tributario.

No hubo promoción de pruebas, por lo que el Tribunal procedió a fijar los informes al 15º día de despacho siguiente.

El 15 de febrero de 2011, únicamente el ciudadano R.A.S.F., quien es venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 8.678.828, e inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 43.569, actuando en representación de la REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA, presentó su escrito de informes.

Por lo que siendo la oportunidad para dictar sentencia, este Tribunal procede a ello previo análisis de los argumentos de las partes.

I

ALEGATOS

Sostiene la sociedad recurrente como antecedentes:

Que la Administración Tributaria apreció que no se encontraban llevado de manera correcta el libro Diario de Contabilidad y no se emitían facturas cumpliendo con los requisitos exigidos en los artículos 54 y 57 del Impuesto al Valor Agregado para los períodos investigados, lo cual niega haya ocurrido.

Que la Administración Tributaria incurrió en incumplimiento de las disposiciones contenidas en la ley generando una concurrencia infraccionaria, lo cual configura una situación jurídica en extremo aberrante, arbitraria, desproporcionada y a todas luces investida de ilegalidad y abuso de poder.

Que en aplicación del Artículo 81 del Código Orgánico Tributario procede a efectuar una determinación de la sanción más grave aumentada con la mitad de las otras sanciones, efectuando una abstracción de la norma lo cual vulnera al aplicar el límite máximo.

Luego del análisis del Principio de Legalidad Tributaria y de cómo debe comportarse la Administración Tributaria, sostiene con respecto a la sanción prevista en el Artículo 101 del Código Orgánico Tributario que no se le puede aplicar la multa por cada período, ya que sería arbitraria en violación del principio de legalidad, ya que a su entender no llevar en forma debida el libro diario y emitir facturas sin cumplir las formalidades no puede exceder de 150 Unidades Tributarias, por lo que solicita la nulidad absoluta conforme al Artículo 240 del Código Orgánico Tributario.

Invoca la sentencia conocida como Acumuladores Titán, concluyendo que la actuación de la Administración Tributaria, al proceder al quantum de las sanciones además de violentar el principio de legalidad tributaria y administrativa, además de la proporcionalidad, reserva legal y capacidad económica, también aplica de manera incorrecta la graduación y cuantía sancionatoria, al no subsumir sus actuaciones como lo impone el mandato jurisprudencial.

También señala que la sanción es desproporcionada, haciéndose notorio el abuso o exceso de poder.

Por otra parte la representación de la REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA expuso en sus informes:

En lo referente a una supuesta violación al principio de la legalidad, considera que tal argumento no es procedente, por cuanto tal y como consta, la recurrente no promovió ningún medio de prueba a fin de desvirtuar la presunción de legitimidad de la cual se encuentra revestido el acto sancionatorio recurrido, razón por la cual tácitamente la empresa accionante admite que tanto el procedimiento de verificación así como la respectiva imposición de sanción y la respectiva declaratoria sin lugar estuvieron ajustadas a derecho.

Que resulta inexistente la supuesta violación al principio de la capacidad económica y contributiva alegada por la recurrente, señalando que ésta se fundamenta en que los impuestos solo pueden ser pagados con la renta y este principio ofrece la medida para determinar cual porción de la renta debe deducirse de modo permanente por el pago de impuestos. Este postulado es reconocido amplia y universalmente como el principio fundamental adecuado a la realidad aplicable a todos los impuestos con fines fiscales, excluyendo a su vez las contribuciones al alcohol y al tabaco, etc. Este principio no se plantea qué ha hecho el Estado por el particular, sino lo contrario. Los precitados autores le otorgan a las capacidad económica ser el único principio fundamental que respeta todos los derechos fundamentales de las Constituciones que han adoptado la forma del Estado Social de Derecho, como la venezolana, ostentando además el ser adecuado a la realidad, ya que nadie desea contribuir a los gastos públicos en comparación con alguien que esté en igualdad de condiciones económicas, por lo que debe aceptar que los mismos sean tratados de la misma forma.

Que esto implica que todos deben pagar impuestos según el monto de la renta, en la medida en que ésta exceda del mínimo existencial y no deba utilizarse para cancelar obligaciones particulares de carácter ineludible.

Que partiendo de tal definición doctrinariamente se postula que los impuestos deben pagarse únicamente con la renta, ya que el contribuyente es titular de una determinada capacidad económica derivada a su vez del monto total de su renta; sin embargo ésta no se encuentra disponible para el pago de los impuestos en la medida en que es requerida para la subsistencia del individuo, por lo que desde tal óptica, entonces es inexistente la capacidad económica impositiva.

Lo anterior a su vez se basa en que lo pretendido con este principio es el gravar permanentemente el quantum indicativo de capacidad económica (alícuota patrimonial) sin agotarlo, por lo que la renta únicamente podrá destinarse a fines fiscales en la medida en que esto no conduzca -a corto o largo plazo- a la extinción de la renta como fuente impositiva, ya que en caso contrario lo que haría la política tributaria sería provocar la depauperación de la sociedad al acabar con los patrimonios de los ciudadanos.

Por ende carece de sentido en el presente caso en el cual se multó a la recurrente por incumplimiento de sus deberes formales como agente de percepción de un impuesto indirecto (IVA) el alegar violación a tal garantía constitucional y así lo solicita sea estimado.

Que se permite llamar la atención sobre el argumento que según la empresa Corporación Woody's Shop, C.A., se habría violado el derecho a la propiedad privada, lo cual solicita se desestime por cuanto en ninguna parte consta que la Administración Tributaria haya procedido a despojar de algún bien a la recurrente.

Que debe recordarse que la litis de marras se originó por la comisión de diversos ilícitos formales, los cuales fueron debidamente comprobados y en consecuencia sancionados, por lo que debe igualmente desestimarse la supuesta violación a la propiedad privada en la sentencia definitiva respectiva.

En lo referente a una supuesta violación a la garantía constitucional de No Confiscatoriedad, aun cuando el derecho de propiedad y el deber tributario se presenten como inconexos, el fenómeno impositivo no es totalmente ajeno al derecho de propiedad y si bien la tributación no es el instrumento adecuado para limitar o privar la propiedad, puede ocurrir que a través de una configuración deficiente del deber de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos, desemboque en un efecto confiscatorio, ergo el acabar con todo el patrimonio de los particulares, por lo que para el sistema español la no confiscatoriedad está relacionada en forma directa con el principio de propiedad, criterio sostenido por la Sala Políticoadministrativa mediante decisión del 31 de mayo de 2006.

Que lo anterior diáfanamente demuestra que no se da en el caso de marras tal violación, por cuanto se trata tal y como ya se ha repetido con anterioridad de sanciones derivadas de incumplimientos de deberes formales consecuencias a su vez de las actividades de percepción de un impuesto indirecto (Valor Agregado), por lo que también debe desestimarse esa premisa de la empresa corporación Woody's Shop, C.A.

Que el procedimiento inspector de la Administración Tributaria engloba las diferentes actuaciones administrativas dirigidas no sólo a la recaudación de los tributos, sino que ello abarca el cumplimiento de las restantes finalidades perseguidas por el sistema tributario, del cual uno de los procedimientos inmersos en el Código Orgánico Tributario es la verificación fiscal, la cual es esencialmente una operación de actuación administrativa puesta a disposición para tutelar el interés económico del Estado mediante el control en la observancia de las normas tributarias, lo que se materializa penetrando en cada operación imponible para meritar su dimensión tributaria, ya que desde un punto de vista dinámico, la verificación tributaria consiste en el correlato de los elementos significativos de la gestión del inspeccionado, confrontado tanto con la documentación como con los elementos contables.

Que la contabilidad es un medio de prueba y la base imponible respectiva parte del resultado contable. La noción de resultado contable, forma parte de la técnica o manera de expresar en contabilidad el beneficio del respectivo ejercicio económico. Tal resultado, renta o beneficio, junto con los respectivos balances e inventarios del contribuyente, se fundamenta en documentos o soportes contables y se asienta en determinados libros o registros, también documentos, propiedad de la empresa pero destinados a informar a terceros diáfanamente la imagen fiel de la empresa.

Que por el simple hecho de registrar las operaciones contables, ellas no deben tomarse sin ningún cuestionamiento por los terceros como una verdad absoluta emanada de la sociedad comercial o del particular fiscalizado, por lo que la contabilidad cumple la función de fuente de información primaria para la consecuente determinación o constatación de los distintos elementos que dan origen a la obligación tributaria.

Siendo por ello que se concibe a la contabilidad en el ámbito tributario como un conjunto de documentos obligatorios establecidos previamente en los que se registra el hecho imponible y se cuantifica la base de los impuestos que gravan la respectiva renta empresarial, por lo que la mayor importancia y utilidad que ostenta la contabilidad para el Derecho tributario, reside en remitir el resultado contable de determinado período fiscal o económico, que con posterioridad a los ajustes previamente establecidos por las normas respectivas, se obtiene la renta imponible sujeta a gravamen, pudiéndose en consecuencia sostener que los impuestos que gravan las rentas empresariales remiten al beneficio contable porque es el método de cálculo que mejor conduce a la determinación fiable del beneficio o renta del período y éste se considera por las normas tributarias un índice adecuado de capacidad económica.

Que no se puede desconocer que una de las funciones de la contabilidad es proporcionar al empresario la información necesaria para cumplir con sus obligaciones tributarias, por lo que en dichos términos, la contabilidad solamente tiene un significado instrumental o medial al facilitar en forma resumida la información económica obtenida al realizarse materialmente el hecho imponible.

Que en el Derecho tributario encontramos que los libros de contabilidad y los documentos que acreditan la información contable, siempre que son requeridos por la respectiva Administración Tributaria para comprobar la fidelidad de la información, por lo que la contabilidad informa, tal como se señaló con anterioridad los hechos que reflejan la capacidad económica del empresario, los documentos contables prueban la adecuación entre lo registrado en la contabilidad, lo declarado y autoliquidado, y por último los procedimientos de verificación y determinación comprueban la veracidad y la adecuación a las normas tributarias del contenido de las declaraciones autoliquidadas o enteramientos efectuados por los sujetos pasivos o responsables significativos de la gestión del inspeccionado, confrontado tanto con la documentación como con los elementos contables.

En consecuencia, la contabilidad es un medio de prueba y la base imponible respectiva parte del resultado contable. La noción de resultado contable, forma parte de la técnica o manera de expresar en contabilidad el beneficio del respectivo ejercicio económico. Tal resultado, renta o beneficio, junto con los respectivos balances e inventarios del contribuyente, se fundamenta en documentos o soportes contables y se asienta en determinados libros o registros, también documentos, propiedad de la empresa pero destinados a informar a terceros diáfanamente la imagen fiel de la empresa.

Que en el Derecho tributario encontramos que los libros de contabilidad y los documentos que acreditan la información contable, siempre que son requeridos por la respectiva Administración Tributaria para comprobar la fidelidad de la información, por lo que la contabilidad informa, tal como se señaló con anterioridad los hechos que reflejan la capacidad económica del empresario, los documentos contables prueban la adecuación entre lo registrado en la contabilidad, lo declarado y autoliquidado, y por último los procedimientos de verificación y determinación comprueban la veracidad y la adecuación a las normas tributarias del contenido de las declaraciones autoliquidadas o enteramientos efectuados por los sujetos pasivos o responsables.

Luego de invocar el Artículo 99 del Código Orgánico Tributario, señala que se entiende que los deberes formales de colaboración, inscripción, presentación de las declaraciones, etc., por parte de los contribuyentes son imprescindibles a los fines de la realización de las tareas de fiscalización, investigación y control por parte de la Administración Tributaria, todo con el propósito de verificar el cumplimiento de las obligaciones impositivas de modo que la omisión del deber previsto en forma genérica en el Código reviste el incumplimiento de un deber formal y en consecuencia, la configuración de una infracción tributaria tipificada en el mismo Código.

Por otra parte sostiene que la Administración Tributaria está investida de amplias facultades para fiscalizar, investigar y verificar la aplicación de las leyes tributarias y si de estas fiscalizaciones, investigaciones y verificaciones se detectan infracciones o el incumplimiento de los deberes formales, es obligación del funcionario que ha sido previamente autorizado para ello mediante P.A., señalarle al contribuyente que acate su deber, así como dejar constancia de la infracción cometida, ya que como funcionario representante del Fisco Nacional y velador de los derechos e intereses del Estado, es el obligado a participar cualquier ilícito cometido por los contribuyentes, así ha sido dispuesto por el Código Orgánico Tributario, en sus artículos 172 y 145 y el Artículo 91 de la ley de Impuesto Sobre la Renta establece la obligatoriedad de llevar Libros de Contabilidad.

Que como se observa tales disposiciones generales establecen la obligación de llevar los libros, registros y archivos adicionales, en forma debida y oportuna, ya que son normas de evidente orden público, ergo son de obligatorio cumplimiento, todo ello a efectos del control de las operaciones de compra y venta que realice el contribuyente y su inobservancia es un incumplimiento de los deberes formales, por cuanto retarda la actuación de la Administración Tributaria en el procedimiento de control y fiscalización que ésta efectúa.

Que tal como se desprende de las Actas Procesales, el recurrente no hizo uso de ningún medio probatorio a fin de desvirtuar lo antes transcrito, razón por la cual solicita muy respetuosamente se sirva desestimar el alegato del accionante y así sea declarado en la definitiva.

Por otra parte, y con respecto a la objeción fiscal relativa a emitir facturas de ventas por medios manuales sin cumplir con las especificaciones señaladas correspondientes a los períodos de imposición de marzo, abril, mayo, junio, julio y agosto de 2006, el recurrente aduce en su escrito recursivo que esta situación es completamente falsa pues considera que su representada sí cumple con los requisitos exigidos para los períodos investigados debido a que fueron presentada a la funcionaria actuante copias de las facturas solicitadas, no obstante sostiene que en el supuesto negado de que dichas facturas no cumpliesen con dichos requerimientos manifiesta su disconformidad con la aplicación de la norma y su respectiva sanción.

Considera necesario aclarar al recurrente que el incumplimiento constatado en las facturas fue comprobado por la Administración Tributaria y se dejó constancia del mismo en el momento de la visita fiscal, pues en el procedimiento de verificación no sólo es objeto de estudio de la documentación entregada una vez efectuado el requerimiento, sino, también la documentación revisada durante la visita fiscal, pues es obligación del funcionario que ha sido previamente autorizado para ello señalarle al contribuyente que debe acatar la obligación, así como dejar constancia del ilícito cometido, debido a que como representante y velador de los derechos e intereses del Estado, es su deber a participar cualquier infracción cometida por los contribuyentes, y en el caso bajo estudio el fiscal actuante cumplió con este deber tal como quedó demostrado en la respectiva Acta de Recepción identificada supra, por lo que a su criterio se ratifica la procedencia de la sanción impuesta por este concepto y así se solicita sea declarado en la definitiva.

Que el sistema venezolano, solamente le otorga el carácter de obligatorio cumplimiento a las sentencias emitidas por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, y ello por mandato constitucional, siendo el resto de pronunciamientos emanados de los distintos órganos jurisdiccionales ya sean colegiados o uninominales son sentencias que tienen, en la práctica un valor informativo indiscutible, pero no pueden ser consideradas formalmente ni jurisprudencia ni fuentes del Derecho: Son decisiones judiciales, precedentes, no en el sentido anglosajón del término, sino en el derivado de las exigencias de motivación, cuando de apartarse del propio criterio se trate.

Que la aplicación supletoria del supuesto de delito continuado, establecido en el Artículo 99 del Código Penal, no es posible en el caso de sanciones por infracciones de índole fiscal reguladas en el Código Orgánico Tributario, toda vez que, a la aplicación de los principios y normas del derecho penal al ámbito del derecho tributario, resulta necesario comenzar indicando, que las disposiciones o conceptos relativos a los ilícito s fiscales forman parte de un derecho represor especial.

La anterior consideración no implica afirmar que las infracciones y sanciones de índole fiscal escapen de los principios que determinan al derecho penal, pero sí, que al constituir un derecho represor especial, no es posible aplicar a las primeras, figuras o conceptos que no son compatibles por su naturaleza y f.d.d.t..

Que la aplicación de los principios que constituyen garantías del derecho penal común al ámbito del derecho sancionador tributario, tiene su justificación, en que ambos sistemas forman parte del ordenamiento jurídico del Estado y no a que éste último constituya un capítulo más de aquel.

Que el Artículo 79 supedita la aplicación supletoria de los principios y normas del derecho penal, a la condición de que exista una ausencia absoluta de regulación sobre el particular ya la vez que éstos sean compatibles con la naturaleza y f.d.d.t., sin lugar a dudas está indicando un límite en el uso de esta forma legal de completar los vacíos legislativos dentro del ámbito sancionador tributario.

Conforme a lo expuesto, la aplicación de un principio o norma del derecho penal en el ámbito sancionador tributario, sólo es posible, cuando no exista una disposición que regule tal situación y además cumpla con la condición de compatibilidad con la naturaleza o fines de este derecho de acuerdo a lo exigido en el Artículo 79 del Código Orgánico Tributario.

Que en el caso específico del cálculo de las sanciones por concurrencia de infracciones, el Artículo 81 del Código Orgánico Tributario establece reglas específicas para distintas situaciones, por lo que en tal sentido, es necesario precisar, que la existencia de reglas específicas de concurso como las que establece el Artículo 81 del Código Orgánico Tributario, el descarta totalmente la posibilidad de conculcar o lesionar el principio de proporcionalidad de las penas, en virtud, de que ello sólo puede ocurrir cuando una norma atribuye o deja algún margen de discrecionalidad al operador jurídico para imponer o graduar una sanción.

Por tanto al margen de cualquier discusión sobre la idoneidad del sistema adoptado en la referida disposición legal, lo cierto es, que ésta contempla expresamente la forma en que debe calcularse la sanción correspondiente cuando el administrado incurre en la comisión repetida o reiterada de una infracción fiscal, por lo que, aplicando las consideraciones doctrinales expuestas, puede afirmarse, sin la menor duda sobre el particular que en el caso analizado nos encontramos frente a la graduación de una pena en tales circunstancias, por lo que puede afirmarse, que mediante este mecanismo el legislador logró preservar o proteger la proporcionalidad de la pena con relación a la conducta infraccional que el ordenamiento jurídico pretende castigar o reprimir.

En consideración al hecho cierto e inobjetable, de que el primer aparte del Artículo 81 del Código Orgánico Tributario. establece un sistema de acumulación de sanciones (concurso ideal o material) para el cálculo de la sanción con ocasión a la repetida o reiterada comisión de una infracción fiscal, esta sostiene que no puede más que concluir con fundamento en lo establecido en el artículo 79 eiusdem, que la aplicación supletoria de la noción del concurso continuado previsto en el Artículo 99 del Código Penal, es absolutamente ilegal, y por ende, incorrecta toda decisión que se dicte con fundamento al criterio fijado sobre el particular en la sentencia número 877, de fecha 17 de junio de 2003, dictada por la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia.

II

MOTIVA

Apreciados los alegatos de las partes, el Tribunal observa que el thema decidendum se contrae al análisis de: (i) la violación al Principio de Legalidad Tributaria y Administrativa; (ii) el vicio de falso supuesto por falta de aplicación del Artículo 99 del Código Penal en lo que respecta a la sanción conforme al Artículo 101 del Código Orgánico Tributario y (iii) errada aplicación de la concurrencia de infracciones y la violación al principio de proporcionalidad.

(i) En lo que respecta a la denuncia por violación al Principio de Legalidad Tributaria, este Tribunal observa que efectivamente el texto constitucional prevé que no podrá cobrarse impuestos, tasas o contribuciones sin que estas estén previstas en la Ley, este enunciado incluso se encuentra en el Código Orgánico Tributario, así como en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

En este sentido, tal y como lo señala la recurrente también existe un principio de legalidad administrativa que obliga a adecuar la conducta de la Administración a las normas formales, con la menor discrecionalidad. También es cierto que los funcionarios de la Administración Tributaria en uso de las facultades sancionatorias, deben aplicar el principio de legalidad de la pena.

Ahora bien luego del análisis de la Resolución impugnada, así como de la que le dio origen, el Tribunal no encuentra que la recurrida haya violado alguno de estos principios, ya que su actuar se encuentra encuadrado dentro de las normas que prevén la sanción y sus consecuencias, por lo tanto no encuentra tampoco una conducta “…en extremo aberrante, arbitraria, desproporcionada y a todas luces investida de ilegalidad y abuso de poder…” Como se ha calificado en el escrito recursorio. Así se declara.

(ii) Con respecto al vicio de falso supuesto por falta de aplicación del Artículo 99 del Código Penal en lo que respecta a la sanción conforme al Artículo 101 del Código Orgánico Tributario.

Es necesario resaltar previamente que el Código Orgánico Tributario distingue diferentes supuestos en el Artículo mencionado y si bien hace referencia a la expresión “…por cada período o ejercicio fiscal…”, también señala que estos supuestos operan “…si fuere el caso…”; por lo tanto se entiende que cuando se trata de Impuesto al Valor Agregado, como los períodos son mensuales, se aplicará cada mes, si por el contrario es por ejemplo, de Impuesto sobre la Renta se aplicará para el ejercicio fiscal anual, lo anterior nos conlleva a la misma conclusión de la opinión fiscal, y es que no puede aplicarse la figura del delito continuado, si la propia n.d.C.O.T. es suficiente en la aplicación.

En este sentido la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia, mediante sentencia número 584 de fecha 07 de mayo de 2008, fijó criterio al señalar con respecto al Código Orgánico Tributario de 2001, lo siguiente:

Respecto a lo establecido en la norma transcrita, esta M.I. considera oportuno mencionar el criterio que sobre el particular sostuvo la Sala en sentencia Nº 00877 de fecha 17 de junio de 2003, (caso: Acumuladores Titán, C.A.), ratificado en sentencias Nros. 00152 del 1º de febrero de 2007 (caso: Corporación H.M.S. 250, C.A.), 01112 del 27 de junio de 2007 (caso: Refolit, C.A.) y 01867 del 21 de noviembre de 2007 (caso: Super Panadería La Linda, C.A.), y que ha sido reiterado hasta la presente fecha, en el que se dejó sentado lo siguiente:

Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

En el caso de autos, observa la Sala que la Administración Tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales para el libro de compras, previstos en los literales d) y h); para el libro de ventas, previstos en los literales c) y d), de los artículos 78 y 79 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, respectivamente, y por la omisión de datos en las facturas emitidas por la contribuyente, previstas en los literales h) y m) del artículo 63 del Reglamento eiusdem, de conformidad con el artículo 106 del Código Orgánico Tributario.

Pues bien, del análisis de las actas procesales, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en los artículos 106 del Código Orgánico, 78, 79 y 63 del Reglamento del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se puede ver de los anexos 01, 02 y 03 de la resolución de sanción impugnada. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la Administración Tributaria. Así se declara.

. (Resaltado y subrayado de esta Alzada).

Así, tal como lo dispone la sentencia transcrita, se considera que existe delito continuado en infracciones tributarias, cuando se viene violando o transgrediendo, en varios períodos impositivos investigados, la misma norma, ello en virtud de la unicidad de la intención de la contribuyente, es decir, una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada.

Por ende, en el presente caso la infracción consistió en un ilícito formal, cuya sanción constituye una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura, comprobante o documento emitido hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.), conforme a lo dispuesto en el segundo aparte del artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 2001, comportamiento reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados; por tal razón, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada en este caso particular, la cual será calculada como una sola infracción. Por consiguiente, se desestima la denuncia formulada por la representación fiscal, y se declara sin lugar la apelación ejercida por la representación en juicio del Fisco Nacional. Así se declara.

En consideración de lo anterior, este Tribunal aprecia que en el caso de autos la Administración Tributaria sancionó a la recurrente, por emitir facturas que no cumplen con los requisitos exigidos imponiendo la multa que establece el Segundo Aparte del Artículo 101 del Código Orgánico Tributario por cada mes, es decir, consideró ajustado a derecho sancionar a la recurrente por cada período investigado, criterio contrario a lo que la Sala Políticoadministrativa del más Alto Tribunal señaló en aquel momento y que fue expuesto en líneas precedentes, según el cual, en casos como el de marras, sería procedente la aplicación por una sola vez del citado Artículo en virtud de la aplicación del Artículo 99 del Código Penal, que instituye la figura del delito continuado.

Sin embargo, la Sala Políticoadministrativa cambió de criterio con respecto a la aplicación del Artículo 99 del Código Penal, mediante decisión número 948, de fecha 13 de agosto de 2008, en la cual señaló:

En virtud de la declaratoria contenida en el fallo recurrido y de las objeciones formuladas en su contra por la representante judicial del Fisco Nacional, la controversia planteada en el caso bajo examen se contrae a resolver sobre el supuesto vicio de errónea interpretación de la Ley, concretamente de los artículos 79 y 101 primer aparte del vigente Código Orgánico Tributario y 99 del Código Penal, en el que habría incurrido el a quo, en cuanto a la aplicación de la figura del delito continuado para la forma de calcular la sanción correspondiente.

Ahora bien, previamente esta Sala debe advertir que las declaratorias proferidas por el a quo respecto a la motivación del acto administrativo recurrido, así como la imposición de la multa por incumplimiento de deberes formales, quedan firmes en virtud de no haber sido apeladas por la contribuyente. Así se declara.

Planteada la controversia en los términos expuestos, pasa este M.T. a analizar lo dispuesto por los artículos 79 y 101 primer aparte del vigente Código Orgánico Tributario y 99 del Código Penal, los cuales son del tenor siguiente:

Código Orgánico Tributario de 2001

Artículo 79.- Las disposiciones de este Código se aplicarán a todos los ilícitos tributarios, con excepción a los previstos en la normativa aduanera, los cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.

A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas del Derecho Penal, compatibles con la naturaleza y fines del Derecho Tributario

.

Artículo 101.-Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de emitir y exigir comprobantes:

(…)

2).- Emitir facturas u otros documentos obligatorios con prescindencia total o parcial de los requisitos y características exigidos por las normas tributarias.

(…)

Quien incurra en los ilícitos descritos en los numerales 2, 3 y 4 será sancionado con multa de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura, comprobante o documento emitido, hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.) por cada período, si fuere el caso

.

Código Penal

Artículo 99.- Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad

.

Ahora bien, se observa que la conducta infraccional llevada a cabo por la contribuyente y sancionada por la Administración Tributaria, fue la establecida en el artículo 101, numeral 2 del vigente Código Orgánico Tributario, al emitir facturas sin cumplir con los requisitos establecidos en la Resolución No. 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859, del 29 del mismo mes y año, al no señalar en cada factura si la operación fue de contado o a plazo, lo cual fue constatado en los ejercicios fiscales de los meses comprendidos entre los meses de noviembre de 2004 y mayo de 2005.

Precisado lo anterior y atendiendo a los fundamentos de la apelación, esta Sala advierte que en el presente caso debe determinarse el mecanismo y el alcance del período de imposición del impuesto al valor agregado, para así poder establecer la forma de aplicación de la sanción prevista en el artículo 101 del vigente Código Orgánico Tributario a la contribuyente Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A. y, en consecuencia, analizar la solicitud efectuada por el Fisco Nacional respecto a que “sea reinterpretado el criterio fijado sobre el particular en la Sentencia N° 877, de fecha 17/06/2003, dictada por la Sala Político-Administrativa”.

En tal sentido, esta Alzada observa que la posición que ha mantenido respecto al asunto controvertido, se encuentra plasmada en sentencia de esta Sala No. 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., ratificada en forma pacífica hasta el momento, en la cual se estableció lo siguiente:

(…) Con respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales que aplicó la Administración Tributaria, mes a mes, objeto de esta controversia, la Sala pasa a decidir, sobre la base de las siguientes consideraciones:

Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo I Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que:

(…)

En razón de los anteriores preceptos, debe esta Sala considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.

Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa la Sala que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 71 eiusdem, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal. Normas y principios aplicados a las infracciones y sanciones, que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados en nuestra Carta Fundamental.

En este orden de ideas, se hace necesario a.l.r.d. procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 al establecer que:

(…)

Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

En el caso de autos, observa la Sala que la Administración Tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales para el libro de compras, previstos en los literales d) y h); para el libro de ventas, previstos en los literales c) y d), de los artículos 78 y 79 del Reglamento de la Ley del Impuesto al valor agregado, respectivamente, y por la omisión de datos en las facturas emitidas por la contribuyente, previstas en los literales h) y m) del artículo 63 del Reglamento eiusdem, de conformidad con el artículo 106 del Código Orgánico Tributario.

Pues bien, del análisis de las actas procesales, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en los artículos 106 del Código Orgánico, 78, 79 y 63 del Reglamento del impuesto al valor agregado. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se puede ver de los anexos 01, 02 y 03 de la resolución de sanción impugnada. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la Administración Tributaria. Así se declara.

Siendo ello así, la Sala ha venido considerando que en materia de infracciones tributarias el delito continuado tiene lugar cuando se violan o se transgreden en el mismo o en diversos períodos impositivos una idéntica norma, y su ratio radica en que dicha conducta constituye una actuación repetida y constante, que refleja una unicidad de intención en el contribuyente.

No obstante lo antes expuesto, un estudio más detallado de la cuestión debatida lleva ahora a la Sala a un replanteamiento respecto a su resolución, en atención a la naturaleza del impuesto al valor agregado y a los elementos que componen el hecho imponible.

En efecto, en el caso del impuesto al valor agregado, el período impositivo es de un (1) mes calendario, conforme a lo previsto en el artículo 59 de la Ley que regula dicho Impuesto, cuestión que determina dentro del marco normativo previsto en la Ley de Impuesto al Valor Agregado, que los contribuyentes están obligados a declarar el monto de los ingresos obtenidos producto de la ocurrencia del hecho imponible de ese tributo, así como cumplir con los demás deberes formales a los que se encuentran sometidos por su condición de sujetos pasivos, durante cada mes o período de imposición.

En otras palabras, esta Sala aprecia que el impuesto al valor agregado comprende períodos de imposición mensuales, a diferencia del ejercicio fiscal de un (1) año previsto para el caso del impuesto sobre la renta, por lo cual los contribuyentes están obligados a cumplir con determinados deberes formales previstos en la ley y el reglamento respectivo, por cada uno de estos períodos impositivos, los cuales son distintos uno del otro.

En tal sentido, se advierte que la aplicación de las sanciones por incumplimiento de deberes formales durante diversos períodos de imposición mensuales, en ningún caso viola el principio del non bis in idem, pues atiende a conductas infractoras que fueron determinadas y acaecidas en diversos períodos de imposición, vale decir, mes a mes, al momento de efectuarse la fiscalización correspondiente, circunstancia que permite verificar el cumplimiento o no de las obligaciones que deben soportar los contribuyentes por su misma condición de sujeto pasivo, en este tipo de tributo.

Igualmente, tampoco podría considerarse que con tal proceder se incurra en violación de dicho principio constitucional, debido a que no es posible suponer que por haber sido detectada en una misma actuación fiscalizadora una infracción cometida en varios períodos, se esté en presencia del delito continuado, pues la transgresión o incumplimiento ocurrido se circunscribe únicamente para el ejercicio respectivo, no pudiendo extenderse los efectos del ilícito a diversos períodos fiscales.

Así las cosas, aprecia la Sala que la figura del delito continuado prevista en el artículo 99 del Código Penal, es una ficción legal, que tiene como finalidad el aumento del cálculo de la pena de un delito considerado único, que presupone que la serie de múltiples actos antijurídicos violatorios de una misma disposición legal desarrollados por el sujeto agente, sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, lo que en realidad no ocurre en materia de infracciones tributarias por incumplimiento de deberes formales en lo que se refiere al Impuesto al Valor Agregado, toda vez que cada período mensual es autónomo, aislado uno del otro y genera sus propias consecuencias, por lo que no puede considerarse que exista una única intencionalidad del contribuyente infractor, dada la manera en que se verifica la temporalidad del hecho imponible en este tipo de impuesto.

Sobre este particular, la Sala estima que la aplicación de los principios y garantías del derecho penal común, como es el establecido en el aludido artículo 99 del Código Penal, al ámbito del derecho tributario sancionador, únicamente tendría su justificación frente a un vacío u oscuridad de la ley tributaria, siempre y cuando ofrezca una solución compatible con las características propias del derecho tributario como ley especial.

Ello es así, en atención a que el Código Orgánico Tributario prevé una serie de situaciones específicas aplicables a la materia fiscal, contemplando dentro de su marco regulatorio todo lo referente a las infracciones e ilícitos tributarios, siendo que en su artículo 79 expresamente señala que “Las disposiciones de este Código se aplicarán a todos los ilícitos tributarios, con excepción a los previstos en la normativa aduanera, los cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas”. Adicionalmente, establece que “A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas del Derecho Penal, compatibles con la naturaleza y fines del Derecho Tributario”. (Resaltado de la presente decisión).

Bajo este orden de ideas, debe destacarse que el Código Orgánico Tributario regula en su artículo 101 lo relativo a la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales, como en el presente caso, en el cual se verificó el incumplimiento de los requisitos establecidos en la Resolución No. 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859, del 29 del mismo mes y año, al no señalar la contribuyente en cada factura si la operación fue de contado o a plazo.

En virtud de lo anterior, conviene advertir que dada la existencia de reglas específicas para la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales, en el texto especial que regula la relación adjetiva que nace entre el sujeto activo y el contribuyente, no corresponde aplicar supletoriamente las disposiciones del Código Penal, concretamente del artículo 99, toda vez que no se verifica vacío legal alguno, ya que de acuerdo con el artículo 101 del Código Orgánico Tributario la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales se realiza por cada período o ejercicio fiscal.

Por otra parte, considera esta Sala necesario observar que las reglas del concurso continuado conllevan en el caso de incumplimiento de deberes formales, a una injusta aplicación de las sanciones, ya que la repetición en el tiempo de una conducta antijurídica, sólo trae como consecuencia que se aumente la pena de una sexta parte a la mitad, sin tomar en cuenta la cantidad de períodos consecutivos en que haya sido infringida la norma por la contribuyente, ya que siguiendo tales lineamientos no se impone la sanción por cada ejercicio fiscal, cuestión que en el caso del impuesto al valor agregado pudiera conllevar a una desnaturalización de la temporalidad de su hecho imponible, habida cuenta que los contribuyentes están obligados a cumplir con determinados deberes formales previstos en la ley y el reglamento respectivo, por cada uno de los períodos impositivos mensuales, los cuales -como ya se indicara- son distintos uno del otro y generan sus propias consecuencias.

En definitiva, se estima importante señalar que la transferencia de normas del Código Penal al ámbito de los ilícitos tributarios, debe hacerse con carácter supletorio y respetando la compatibilidad que ha de existir con el ámbito especial del derecho tributario. En tal sentido y con base a las consideraciones antes expuestas, no resulta apropiado aplicar en forma directa, en los términos del artículo 79 del Código Orgánico Tributario vigente, la noción del delito continuado a la imposición de sanciones por la comisión de ilícitos formales derivados del impuesto de tipo valor agregado, ya que el hecho punible y la forma de imponer la sanción han sido adecuadas a los términos previstos en el artículo 101 eiusdem, con apego a los elementos en que ocurre el hecho imponible en el mencionado tributo, es decir, por cada período mensual o ejercicio fiscal.

En virtud de lo anteriormente expuesto, esta Sala reconsidera el criterio que había venido sosteniendo respecto de la aplicación del delito continuado en casos como el de autos, en los que se impone una sanción producto de incumplimiento de deberes formales del impuesto a las ventas, adoptado en la sentencia No. 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., posteriormente ratificada en forma pacífica en diversos fallos hasta la presente fecha, estableciendo que el artículo 99 del Código Penal no es aplicable a las infracciones tributarias que se generen con ocasión de los deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado, por los motivos aludidos en el presente fallo. Así se decide.

Ahora bien, en atención a que el nuevo criterio no resulta aplicable a la situación de autos, esta Alzada con fundamento en la sentencia No. 877 de fecha 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., considera que la contribuyente al haber cometido en forma repetida y continua la conducta infractora establecida en el artículo 101, numeral 2 del vigente Código Orgánico Tributario, debe aplicársele la disposición del artículo 99 del Código Penal y, en consecuencia, la sanción que se le ha de imponer tiene que ser calculada como si se tratase de una sola infracción, tal como lo estableciera el a quo. Por las razones expuestas, se impone confirmar el fallo apelado. Así se declara.”

En consecuencia a los fines de unificar los criterios jurisprudenciales expuestos conforme al Artículo 321 del Código de Procedimiento Civil, este Tribunal considera perfectamente aplicable al presente caso la doctrina desarrollada por la Sala Políticoadministrativa antes transcrita; razón por la cual es improcedente la aplicación de la figura del delito continuado al caso de autos. Así se declara.

(iii) Con respecto a la errada aplicación de la concurrencia de infracciones y la violación al principio de proporcionalidad, en cuanto al primera denuncia se aprecia que la Administración Tributaria aplicó correctamente el contenido de la norma, por cuanto aplicó la mitad de las penas subsistiendo la más grave, todo de conformidad con el contenido del Artículo 81 del Código Orgánico Tributario; por otra parte en cuanto a la violación del Principio de Proporcionalidad la recurrente nada aportó para desvirtuar la Resolución, por lo que en base a la presunción de veracidad de la cual están investidas las actuaciones fiscales, este Tribunal debe declarar improcedente la denuncia. Así se declara.

III

DISPOSITIVA

En razón de lo antes expuesto, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil CORPORACIÓN WOODY´S SHOP, C.A., contra la Resolución de Imposición de Sanción 4582 del 31 de marzo de 2008, la cual originó la decisión de Jerárquico SNAT/INTI/GRTI/DJT/CRA/2010-000067 de fecha 22 de febrero de 2010, la cual le impone sanción por incumplimiento de deberes formales.

Se CONFIRMAN las sanciones impuestas.

Se condena en costas a la recurrente en un 10% del valor de lo debatido ante esta instancia judicial.

Publíquese, regístrese y notifíquese únicamente a la Procuraduría General de la República, por encontrarse el presente fallo dentro de los 60 días para sentenciar.

Se imprimen dos ejemplares a un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación de la sentencia, el segundo para que repose en original en el respectivo copiador.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario en Caracas, a los veinticinco (25) días del mes de marzo del año dos mil once (2011). Años 200° de la Independencia y 152° de la Federación.

El Juez,

R.G.M.B.L.S.,

B.L.V.P.

ASUNTO: AP41-U-2010-000387

En horas de despacho del día de hoy, veinticinco (25) de marzo de dos mil once (2011), siendo las diez y diecisiete minutos de la mañana (10:17 a.m.), bajo el número 028/2011 se publicó la presente sentencia.

La Secretaria

B.L.V.P.