Decisión nº 1879 de Juzgado Superior Primero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 4 de Febrero de 2013

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 4 de febrero de 2013

202º y 153º

ASUNTO Nº AP41-U-2006-000832.- SENTENCIA Nº 1879.-

Vistos

solo con informes del Fisco Nacional.

En horas de despacho del día 24 de noviembre de 2006, se recibió adjunto al Oficio Nº GGSJ-GR-DRJAT-20061320-7798 de fecha 20 de noviembre de 2006, emanado por la Gerencia de Recursos adscrita a la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), el recurso contencioso tributario interpuesto subsidiariamente al recurso jerárquico, en fecha 28 de octubre de 1997, ante la Oficina de Recepción y Presentación de Documentos del SENIAT, para conocimiento de la extinta Gerencia Jurídica Tributaria, hoy Gerencia General de Servicios Jurídicos del SENIAT, por el ciudadano E.L., titular de la cédula de identidad Nº 2.105.275 e inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nº 8.665, actuando en su carácter de apoderado judicial de la parte recurrente “LIMPIADORES INDUSTRIALES PETROLEROS, S.A. LIPESA, S.A.”, Sociedad Mercantil inscrita en el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal (hoy Capital) y Estado Miranda, en fecha 25 de febrero de 1980, bajo el Nº 9, Tomo 31-A Pro., modificada íntegramente mediante Asamblea General Extraordinaria Accionistas de fecha 19 de mayo de 1995, quedando inscrita en ese mismo Registro en fecha 22 de junio de 1995, bajo el Nº 37, Tomo 183-A Pro; contra la Resolución Nº GGSJ/GR/DRAAT/-2005-3462 de fecha 25 de noviembre de 2005, emanada de la Gerencia de Recursos adscrita a la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SENIAT, y sus correlativas Planillas de Liquidación, mediante al cual se declaró PARCIALMENTE CON LUGAR, dicho recurso jerárquico, y en consecuencia:

1-) Se confirmó la multa impuesta a la contribuyente en su condición de agente de retención, impuesta por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, de conformidad con lo establecido en el artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 1994, en virtud de que la misma no cumplió con el deber que tiene como agente de retención de enterar los impuestos retenidos dentro del plazo legalmente establecido, correspondiente a los períodos impositivos abril, junio, julio y agosto de 1996.

2-) Se dejó sin efecto el procedimiento de Imputación de Pago que le hizo la Gerencia Regional a la recurrente de conformidad con el artículo 42 numeral 2 del Código Orgánico Tributario de 1994.

3-) Se anularon los Intereses moratorios calculados por parte de la Gerencia Regional a la recurrente, de conformidad con lo establecido en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994.

4- ) Se anularon las Planillas de Liquidación que a continuación se identifican:

P. de Liquidación Período Saldo Deudor Impuesto Intereses en Bs. Multa en Bs. Art. 101 C.O.T. Forma

01-10-27-008477 04-96 50.142,06 14.849,09 617.463,81 13

01-10-27-008478 06-96 59.590,24 13.988,97 1.000.360,84 13

01-10-27-008479 07-96 18.558,99 3.917,17 323.756,46 11

01-10-27-008480 07-96 11.828,65 2.530,34 206.295,32 13

01-10-27-008481 08-96 12.603,85 2.696,88 216.514,20 11

5-) Así mismo se ordenó a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital emitir nuevas Planillas de Liquidación de acuerdo a los términos expresados en la presente decisión, por concepto de multa, tal como se detalla a continuación.

Períodos Multa En Bs. (Art. 101 C.O.T.)

04-96 617.463,81

06-96 1.000.360,84

07-96 206.295,32

07-96 323.756,46

08-96 216.514,20

Cantidades que sumadas en su integridad reflejan una cantidad total de Bs. 2.364.390,63, equivalente actualmente en moneda de curso legal vigente en Bs. F. 2.364,39.

Por auto de fecha 27 de noviembre de 2006 le dio entrada a dicho recurso, ordenándose formar expediente bajo el Nº AP41-U-2006-000832, y librar boletas de notificación a los ciudadanos Procuradora General de la República, y C. General de la República. Asimismo, se libró cartel a las puertas del Tribunal al representante legal y/o apoderado judicial de la recurrente “LIMPIADORES INDUSTRIALES PETROLEROS, S.A. LIPESA, S.A.”, todas libradas en esa misma fecha.

Posteriormente, por auto de fecha 13 de marzo de 2007, se ordenó librar boleta de notificación al ciudadano F. General de la Republica, siendo librada la misma en esa misma fecha.

Estando las partes a derechos, según se evidencia en los folios 56 al 71, ambos inclusive, se admitió dicho recurso en fecha 04 de mayo de 2007, mediante Sentencia Interlocutoria Nº 38, ordenándose su tramitación y sustanciación correspondiente, y abriéndose la causa a pruebas a partir del primer (1º) día de despacho siguiente al de dicha fecha.

Siendo la oportunidad procesal correspondiente para la presentación de informes en el presente proceso, en fecha 03 de agosto de 2007, únicamente compareció la ciudadana B.L., titular de la cédula de identidad Nº 6.841.587 e inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 42.678, actuando en su carácter de sustituta de la ciudadana Procuradora General de la República, quien consignó conclusiones escritas constantes de quince (15) folios útiles.

Mediante auto de fecha 06 de agosto de 2007, el Tribunal dijo “Vistos” y entro en la oportunidad procesal de dictar sentencia definitiva en la presente causa.

En fecha 16 de enero de 2013, quien suscribe la presente decisión en su carácter de Juez Provisorio de este Tribunal, debidamente designado mediante Oficio Nº CJ-09-0100 de fecha 06 de febrero de 2009, emanado de la Presidencia de la Comisión Judicial del Tribunal Supremo de Justicia y Juramentado el día 04 de marzo de 2009, por la Presidenta del Tribunal Supremo de Justicia, se abocó al conocimiento de la presente causa; y asimismo, comparte el criterio reiterado de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia del 23 de octubre de 2002 (caso: Módulos Habitacionales, C.A.) donde se indicó:

"... el avocamiento (sic) de un nuevo Juez sea ordinario, accidental o especial, al conocimiento de una causa ya iniciada, debe ser notificado a las partes, aunque no lo diga la ley expresamente, para permitirle a éstas, en presencia de alguna de las causales taxativamente establecidas, ejercer la recusación oportuna, y de proceder ésta, con la designación del nuevo juzgador, garantizar a las partes su derecho a ser oídas por un tribunal competente, independiente e imparcial, establecido de acuerdo a la ley, derecho éste comprendido en el concepto más amplio de derecho de defensa, a la tutela judicial efectiva y al debido proceso.

Siendo ello así, la falta de notificación a las partes del avocamiento (sic) de un nuevo J. al conocimiento de una causa en curso, podría constituir una violación de la garantía constitucional del derecho de defensa; no obstante, considera esta S. que, para configurarse tal violación, es necesario que, efectivamente, el nuevo J. se encuentre incurso en alguno de los supuestos contenidos en alguna de las causales de recusación taxativamente establecidas, porque, de no ser así, el recurso ejercido resultaría inútil y la situación procesal permanecería siendo la misma”. (Destacado de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia).

Por lo que siendo la oportunidad procesal correspondiente para dictar sentencia, este Tribunal procede en consecuencia previo análisis de los argumentos de las partes que se exponen de seguidas:

-I-

ALEGATOS DE LA PARTE RECURRENTE

-Que debido a la reducción del personal del departamento de contabilidad, departamento encargado de realizar las respectivas declaraciones de impuestos y el pago de las retenciones, los empleados se encontraron sobrecargados de trabajo y en consecuencia se generó un retraso en la elaboración de las declaraciones y pago de las planillas correspondientes, lo cual a su vez trajo como resultado que la contribuyente procediera a regularizar el Crédito Tributario, justificando de esa manera que la misma no tuvo la intención de causar el hecho imputado.

-Que a su decir, quedó demostrada la falta de dolo en el retraso habido.

-Que a su decir, del simple análisis de la providencia recurrida se puede observar que la misma carece de motivación.

-Que las Planillas de Liquidación se encuentran inmotivadas.

-Que no se mencionó en el acto administrativo impugnado, lo relativo a la presentación de la declaración voluntaria por parte de la recurrente, y no se determinó como fueron calculados, a su decir, los supuestos intereses moratorios objetados a lo cual está obligada la Administración Tributaria según lo establecido en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, es decir, no se especificó cuál es la tasa máxima activa bancaria aplicada, ni tampoco se especificó a cuánto asciende la misma al aplicarle el incremento de los tres puntos porcentuales, ni cuáles son los períodos aplicados en que estuvo vigente cada tasa.

-Por último, solicitó que se revoque o se declare la nulidad de la providencia administrativa de efectos particulares recurrida, y en consecuencia se deje sin efectos la misma.

-II-

ALEGATOS DE LA REPRESENTACIÓN JUDICIAL DEL FISCO NACIONAL

-Que ratifica en todas y cada una de sus partes el contenido de la Resolución impugnada por la recurrente.

-Que las multas impuestas a la recurrente son procedentes, en virtud de que la misma retuvo en su poder un dinero que era propiedad del Fisco Nacional, y lo enteró fuera del plazo contemplado por la ley que rige la materia, es decir, no cumplió con el deber de enterar dentro del lapso legalmente establecido, los impuestos retenidos correspondientes a los períodos impositivos de abril, junio, julio y agosto de 1996, siendo sancionada en consecuencia de conformidad con lo previsto en el artículo 101 del Código Orgánico Tributario, y así se solicitó a este Tribunal sea declare.

-Que en virtud del vicio de inmotivación alegado por la parte recurrente; la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SENIAT procedió a anular los intereses moratorios calculados en las Planillas de Liquidación, de conformidad con lo establecido en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, por cuanto, efectivamente hubo una ausencia absoluta de motivación en dichos actos administrativos, en lo que respecta a los intereses moratorios calculados, así como a la inexistencia en el expediente administrativo de fundamentos de hecho que permitan subsanar el vicio de que adolece el acto.

-Que en un primer momento, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT aplicó el artículo 42 del Código Orgánico Tributario de 1994, y consideró como deuda propia de la parte recurrente los montos enterados de forma tardía al Fisco Nacional. Sin embargo, posteriormente, la Administración Tributaria consideró que si bien es cierto que el agente de retención cometió una infracción tributaria al no enterar en la fecha correspondiente el impuesto retenido, también es cierto que no debió imputarse a este las cantidades retenidas, y en consecuencia se dejó sin efectos el procedimiento de imputación de pago realizado por la Gerencia Regional a la recurrente previsto en el artículo 42 numeral 2 del mencionado Código.

-Que se anularon los intereses moratorios calculados por parte de la Gerencia Regional a la recurrente, de conformidad con lo establecido en artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994.

-Que se anularon las planillas de liquidación, y en consecuencia se ordenó a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, emitir nuevas Planillas de Liquidación por concepto de multa, por la cantidad total de Bs. 2.364.390,63, equivalente actualmente en moneda de curso legal vigente en Bs. F. 2.364,39.

-Que aún cuando la parte recurrente tuvo la oportunidad de desvirtuar los fundamentos del acto impugnado a través de los medios de pruebas que a su consideración fueran pertinentes, ésta no trajo a los autos documentos o prueba alguna que desvirtuara lo afirmado por la Administración Tributaria, y así permitirle al Juez la posibilidad de verificar las aseveraciones sustentadas, en virtud de lo cual, a su decir, se debe de concluir por una parte, que la recurrente no probó en modo alguno sus alegatos, y por la otra, que en virtud de la consagración constitucional del principio de legalidad que implica que todos los actos que emanen de los órganos de la administración pública deben ajustarse a la ley, ya que en caso contrario se encontrarán afectados de nulidad absoluta, dichos actos se encuentran investidos de una presunción de veracidad y legitimidad iuris tantum, es decir, los hechos y consecuencias que de ellos se derivan se tienen como ciertos y ajustados a la ley hasta tanto no se demuestre lo contrario.

Argumentó además que tal presunción de veracidad y legalidad iuris tantum ha sido extendida por nuestro ordenamiento legal a los actos de trámite, tal y como se desprende de la parte final del artículo 144 del Código Orgánico Tributario de 1994, al disponer en relación a los instrumentos fiscales levantados con ocasión al ejercicio de la función de la determinación oficiosa de la existencia y cuantía de la obligación tributaria, que “El Acta hará plena fe mientras no se demuestre lo contrario”.

-Que al no ser promovida o evacuada en el recurso de este proceso ninguna prueba que permita en forma directa, clara y fehaciente evidenciar lo expresado por el representante de la recurrente, este Tribunal debe necesariamente confirmar en todas y cada una de sus partes las decisiones adoptadas por la Administración Tributaria en relación a la aplicación de las sanciones conforme a lo establecido en el artículo 106 del Código Orgánico Tributario en función de la presunción de la veracidad y legalidad de que está investida la Resolución impugnada, ya que las apreciaciones sobre el particular no han sido destruidas o desvirtuadas por el interesado, por lo que la representación judicial del Fisco Nacional considera que la actuación de la Administración, al imponer la sanción descrita, está ajustada a derecho y así solicitó sea declarado por este Tribunal.

Asimismo solicitó que sea declarado SIN LUGAR el recuso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente, en contra del acto administrativo impugnado.

-Que en el supuesto negado que sea declarado con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente, se exima a la República del pago de las costas procesales, por haber tenido motivos razonables para litigar.

-III-

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Revisadas las actas procesales que conforman el presente expediente y analizados los argumentos esgrimidos por las partes en el presente proceso, este Juzgador observa que la controversia queda circunscrita a determinar la nulidad de la Resolución Nº GGSJ/GR/DRAAT/-2005-3462 de fecha 25 de noviembre de 2005, por: 1) No haber la intención de causar el incumplimiento del deber formal.

Delimitada la litis en los términos expuesto, pasa este Juzgador a pronunciarse sobre los mencionados alegatos esgrimidos por la parte recurrente:

Este Tribunal observa en primer lugar, que el ciudadano E.L., supra identificado, actúa en su carácter de apoderado judicial de la parte recurrente, en virtud de lo manifestado en el escrito recursorio donde señaló que dicha recurrente se encontraba solucionando problemas económicos inherentes a la empresa, y ante esa situación había incumplido con el deber formal correspondiente al enteramiento del dinero retenido, en el plazo establecido en la ley. En efecto, dicho ciudadano consignó anexo al escrito recursivo, copia certificada de la prórroga concedida a su representada por el lapso de un (1) año adicional, del beneficio de atraso otorgado en fecha 27 de marzo de 1996, por el Juzgado Décimo de Primera Instancia en lo Civil, Mercantil y Tránsito de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, el cual corre inserto en autos a los folios diez (10) al treinta (30) del presente expediente.

Ahora bien, este Tribunal se permite precisar lo establecido en el artículo 16 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso en razón de su vigencia temporal, en lo relativo a la autonomía del Derecho Tributario frente a las otras ramas del Derecho, el cual establece lo siguiente:

Artículo 16º.-La obligación tributaria no será afectada por circunstancias relativas a la validez de los actos o a la naturaleza del objeto perseguido, ni por los efectos que los hechos o actos gravados tengan en otras ramas jurídicas, siempre que se hubiesen producido los resultados que constituyen el presupuesto de hecho de la obligación.

(Resaltado y subrayado del Tribunal).

Del mencionado artículo se dilucida que la obligación tributaria nace con la realización del hecho imponible, en virtud de lo cual no puede verse afectada por la validez o anulabilidad de los actos de otras ramas jurídicas, ya que lo que importa al derecho tributario es que se produzcan los resultados económicos que constituyan el hecho generador del tributo, es decir, independientemente del objeto perseguido por los sujetos pasivos de la obligación tributaria, si estos incurren en enriquecimientos derivados de actividades ilícitas están sujetos a imposición, mientras que el hecho o acto sujeto a imposición no sea declarado nulo. Así se declara.-

Igualmente, este Juzgador a los fines de esclarecer lo relativo a los efectos del beneficio de atraso concedido al deudor, trae a colación lo establecido en los artículos 898 y 905 del Código de Comercio vigente, los cuales disponen lo que se señala a continuación:

Artículo 898.-El comerciante cuyo activo exceda positivamente su pasivo y que por falta de numerario, debido a sucesos imprevistos o causa de cualquiera otra manera excusable, se vea en la necesidad de retardar o aplazar sus pagos, será considerado en estado de atraso y podrá pedir al Tribunal de Comercio competente que le autorice para proceder a la liquidación amigable de sus negocios dentro un plazo suficiente que no exceda de doce meses; obligándose a no hacer, mientras no se resuelva su solicitud, ninguna operación que no sea de simple detal

. (Resaltado y subrayado del Tribunal).

Artículo 905.-Durante el tiempo fijado para la liquidación amigable se suspenderá toda ejecución contra el deudor y no podrá intentarse ni continuarse ninguna acción de cobro, a menos que ella provenga de hechos posteriores a la concesión de la liquidación amigable.

Pero ésta no producirá efectos respecto a las acreencias fiscales o municipales por causa de contribuciones, ni con relación a los derechos de los acreedores prendarios, hipotecarios o de otra manera privilegiados.

(Resaltado y subrayado del Tribunal).

De las normas anteriormente transcritas se deduce, por una parte, que efectivamente la sentencia que declara beneficio de atraso proporciona notables beneficios al deudor en estado de cesación de pagos, por cuanto concede al mismo un plazo razonable que no puede exceder de un año, pudiendo ser sin embargo renovable este plazo, a fin de que pueda pagar a todos sus acreedores o celebrar con ellos un acuerdo o convenio que le conceda un plazo más amplio, con reducción de capital e intereses; y por la otra, que el beneficio de atraso es una institución rigurosamente mercantil, en pro de los intereses de los comerciantes, personas naturales o jurídicas; y en el caso bajo examen, operó a favor de la recurrente “LIMPIADORES INDUSTRIALES PETROLEROS, S.A. LIPESA, S.A.”, como persona jurídica que ejerce actividad comercial como actividad principal y no sobre los derechos u obligaciones de carácter tributario de la misma; en virtud de lo cual este Juzgado Superior considera, que en el presente caso no es excusa del incumplimiento de los deberes materiales establecidos en el Código Orgánico Tributario, el beneficio de atraso otorgado a la recurrente para la consecución del pago amigable de las obligaciones comerciales de la misma para con sus acreedores, por cuanto como bien lo establece el artículo 905 del Código de Comercio vigente, el tiempo fijado para la liquidación amigable, no producirá efectos respecto a las acreencias fiscales o municipales por causa de contribuciones. Así se declara.-

Puntualizado lo anterior, este Sentenciador a los fines de esclarecer aún más lo relativo a las funciones de los agentes de retención, considera oportuno citar los artículos 25 y 28 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso en razón de su vigencia temporal, los cuales rezan:

Artículo 25.-Responsables son los sujetos pasivos que sin tener el carácter de contribuyentes deben, por disposición expresa de la ley, cumplir las obligaciones atribuidas a éstos.

Artículo 28.-Son responsables directos en calidad de agentes de retención o de percepción, las personas designadas por la ley o por la Administración previa autorización legal, que por sus funciones públicas o por razón de sus actividades privadas, intervengan en actos u operaciones de los cuales deban efectuar la retención o percepción del tributo correspondiente.

Los agentes de retención o de percepción que lo sean por razón de sus actividades privadas, no tendrán el carácter de funcionarios públicos.

Efectuada la retención o percepción, el agente es el único responsable ante el fisco por el importe retenido o percibido. De no realizar la retención o percepción, responderá solidariamente con el contribuyente.

El agente es responsable ante el contribuyente por las retenciones efectuadas sin normas legales o reglamentarias que las autoricen. Si el agente enteró a la Administración lo retenido el contribuyente podrá solicitar de la Administración Tributaria el reintegro o la compensación correspondiente.

(Resaltado y subrayado del Tribunal).

De las normas anteriormente transcritas, se colige que el agente de retención encuadra dentro de la figura del responsable establecido en el Código Orgánico Tributario de 1994, y aunque este no es el contribuyente propiamente del impuesto, debe cumplir en todo momento con las obligaciones impuestas por la Ley y la Administración Tributaria.

También se deducen dos situaciones completamente definidas, que atañen al agente de retención, las cuales son:

1. La responsabilidad principal o directa propiamente dicha, cuando el agente realiza la retención o percepción y;

2. La responsabilidad solidaria del agente en el caso de no realizarse la retención.

Surge así, la vinculación de la noción de agente de retención como mecanismo creado por el legislador tributario, quien con el fin de facilitar la recaudación impositiva, dirige sus esfuerzos a garantizar la realización del crédito tributario, ampliando el campo de los sujetos obligados al pago de las deudas tributarias.

En atención a las normas antes transcritas, este Tribunal se permite traer a colación lo contenido en Sentencia No. 01079 de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, dictada en fecha 20 de junio de 2007 (caso: BANCO CARACAS C.A. Banco Universal), en la cual se indicó brevemente quienes eran sujetos pasivos en carácter de agente de retención:

En tal sentido, esta S. atendiendo al contenido de la norma prevista en el artículo 28 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis, entiende que son sujetos pasivos en carácter de agentes de retención, aquellos sujetos designados por la Ley o por el Reglamento (previa autorización legal), que en virtud de sus funciones públicas o por razón de su actividad, oficio o profesión, intervienen en actos u operaciones en los cuales pueden efectuar la detracción del tributo correspondiente sobre los pagos hechos a otro sujeto, revistiendo, dentro de la clasificación de los sujetos pasivos de la obligación tributaria que prevé el artículo 19 eiusdem, la calidad de responsables, por oposición de la figura del contribuyente, quien sería el sujeto a quien se practica la retención.

En igual sentido, el artículo 101 del Código Orgánico Tributario del año 1994, vigente para la fecha de la verificación fiscal practicada a la contribuyente en su condición de agente de retención, disponen lo siguiente:

Artículo 101.-Los agentes de retención o de percepción que no enteraren en la receptoría de fondos las cantidades retenidas o percibidas, dentro de los lapsos establecidos por la ley o en los reglamentos, serán penados con multa equivalente al cincuenta por ciento (50%) mensual de los tributos retenidos o percibidos, hasta un máximo de tres (3) veces el monto de dichas cantidades, sin perjuicio de la responsabilidad civil. “

De los artículos anteriormente transcritos, se deduce que la recurrente en su condición de agente de retención tiene frente al Estado la obligación inexcusable de cumplir con los deberes materiales impuestos por la Administración, establecidos en el Código Orgánico Tributario, leyes y sus reglamentos, en razón de lo cual resulta forzoso para quien decide, declarar sin lugar la pretensión de la parte recurrente relativa a que no tuvo la intención de causar el hecho imputado y que queda demostrado la falta de dolo en el retraso habido por parte de la recurrente.

No obstante, dentro de este marco, el Tribunal en ejercicio del control jurisdiccional de los actos administrativo a lo cual está obligado por mandato constitucional, se permite la siguiente graduación de las multas impuestas por el incumplimiento del deber material referido al falta de enteramiento dentro del lapso legalmente establecido, de los impuestos retenidos correspondientes a los períodos impositivos de abril, junio y julio y agosto de 1996, por lo que le determinó la multa prevista en el artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis a los periodos investigados, tal como se evidencia a continuación:

Períodos Multa En Bs. (Art. 101 C.O.T.)

04-96 617.463,81

06-96 1.000.360,84

07-96 206.295,32

07-96 323.756,46

08-96 216.514,20

Por otra parte, este Órgano Jurisdiccional para emitir su pronunciamiento, con relación al delito continuado y el tratamiento que se le da en el Código Orgánico Tributario de 1994 estima necesario hacer algunas consideraciones desde el punto de vista de nuestro derecho positivo.

El artículo 71 del Código Orgánico Tributario de 1994 establecía:

Articulo 71.- Las disposiciones de este Código se aplicarán a todas las infracciones y sanciones tributarias, con excepción de las relativas a las normas sobre infracciones y sanciones de carácter penal en materia aduanera, las cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.

A falta de disposiciones especiales de este Artículo, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal, compatibles con la naturaleza y fines del Derecho Tributario.

P. Único:

Las infracciones tipificadas en las Secciones Tercera y Cuarta del Capítulo II de este Título serán sancionadas conforme a sus disposiciones, sin que las leyes especiales puedan establecer aumentos o recargos en los tributos y sus accesorios, pérdida de exenciones, exoneraciones u otros beneficios, en razón de los incumplimientos previstos y sancionados en ella.

Asimismo, el artículo 74 eiusdem consagraba:

Artículo 74.-Cuando concurran dos o más infracciones tributarias sancionadas con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras penas. De igual manera se procederá cuando haya concurrencia de un delito tributario sancionado con pena privativa de la libertad y de delito común.

Cuando concurran dos o más infracciones tributarias sancionadas con penas pecuniarias y una pena privativa de la libertad, se aplicarán conjuntamente las sanciones pecuniarias y la privativa de la libertad.

Por su parte, el artículo 75 eiusdem señalaba:

Artículo 75.-Habrá reincidencia cuando el imputado después de una sentencia o resolución firme sancionatoria, cometiere una o varias infracciones tributarias de la misma o de diferente índole durante los cinco (5) años contados a partir de aquellas…

Ahora bien, de las normas supra transcritas, se infiere que tanto los contribuyentes como los agentes de retención que incurran en infracciones tributarias debe aplicárseles las disposiciones del Código Orgánico Tributario, salvo cuando dichas infracciones estén tipificadas en la normativa aduanera, caso en el cual deberá aplicarse la Ley Orgánica de Aduanas y/o Ley del Delito de Contrabando, etc., y cuando falten disposiciones especiales en el Código Orgánico Tributario (Título III del mismo), éste instrumento jurídico ordena aplicar en forma supletoria los principios y normas del Derecho Penal compatibles con el Derecho Tributario.

Asimismo, los artículos 74 y 75 eiusdem, establecen la forma de aplicar las penas cuando haya concurrencia de dos o más infracciones tributarias, sea que estén sancionados con penas pecuniarias, con penas privativas de la libertad, cuando concurran infracciones tributarias sancionados con pena pecuniaria, pena restrictiva de la libertad.

También destacan dichas disposiciones la reincidencia, necesitándose para la misma, la existencia de decisión administrativa firme sancionadora y que el imputado después de las mismas, cometiere uno o más infracciones tributarias de la misma índole durante los cinco (5) años contados a partir del cometimiento de aquellos.

Asimismo, el artículo 99 del Código penal establece:

Artículo 99.- Se consideran como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución; pero se aumentará la pena de una sexta parte a la mitad.

Con vista a lo señalado, es preciso referir lo que la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en reciente Sentencia Nro. 612 de fecha 12 de mayo de 2011, caso: E.M. de R., dejó sentado respecto a la figura del delito continuado, en los términos siguientes:

En armonía con lo anterior, cabe destacar que el criterio asumido por esta Sala Político-Administrativa en la sentencia N.. 0877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., consistía en que cuando se tratara de ilícitos tributarios acaecidos bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994, la figura del delito tenía cabida siempre que se transgredieran en el mismo o en diversos períodos impositivos una idéntica norma, es decir, en los supuestos en que la conducta del infractor constituyera una actuación repetida y constante que reflejara la unicidad de su intención, ante la ausencia de un dispositivo legal que regulara dicha situación en el aludido Código.

En orden a lo antes expuesto, esta S. observa que las infracciones en que incurrió la contribuyente E.M. de R. en materia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, por incumplimiento de deberes formales, corresponden a los períodos de imposición comprendidos desde los meses de mayo de 1997 hasta mayo de 1998 y noviembre de 1999, es decir, que ocurrieron bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario del año 1994, por lo que para juzgar sobre su legalidad debe seguirse el criterio asumido por esta Sala Político-Administrativa en sentencia N.. 0877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., la cual se transcribe a continuación:

(…) Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa la Sala que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 71 eiusdem, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal. Normas y principios aplicados a las infracciones y sanciones, que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados en nuestra Carta Fundamental.

En este orden de ideas, se hace necesario analizar los requisitos de procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 al establecer que:

(…)

Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

La sentencia parcialmente transcrita describe el delito continuado en materia tributaria, a partir de una ficción creada por el legislador según la cual la conducta omisiva, repetitiva y continuada que transgrede la misma norma en varios períodos impositivos investigados, se considera a los efectos de la pena, la intención del sujeto agente, sea por dolo, culpa o error, como una sola infracción continuada.

En consecuencia, los ilícitos tributarios cometidos por la recurrente en los referidos períodos impositivos deben ser calculados como una sola infracción conforme fue decidido por el Tribunal a quo, razón por la cual se desestima el alegato de falso supuesto de derecho por errónea aplicación de la norma contenida en el artículo 99 del Código Penal de 1964 denunciado por el Fisco Nacional en el escrito de fundamentación, se declara sin lugar la apelación ejercida por la representación fiscal y se confirma el fallo recurrido. Así se decide.

Bajo este orden de ideas, la jurisprudencia transcrita estableció la aplicación de la figura del delito continuado en materia de infracciones tributarias ocurridas bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994, en aquellos casos en que se transgrede en uno o diversos períodos impositivos, la misma norma reguladora del ilícito tributario, aplicando con carácter supletorio la norma general prevista en el Código Penal, debido a la ausencia de regulación específica en el texto especial tributario antes referido, en cuanto al supuesto de una actuación repetida y constante que reflejara una misma intención del contribuyente infractor.

Aplicando los razonamientos antes expuestos al caso de marras, observa este Órgano Jurisdiccional, que la parte recurrente incumplió el deber formal relativo a la falta de enteramiento dentro del lapso legalmente establecido de los impuestos retenidos correspondientes a los períodos impositivos de abril, junio, julio y agosto de 1996, razón por la cual, este Tribunal Superior decide que la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, por los elementos del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario de 1994; y en consecuencia, las multas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción. Así se decide.

En consecuencia, este Tribunal acogiendo el criterio reiterado observa que se trata de un caso similar y por lo tanto a los fines de unificar los criterios jurisprudenciales conforme al Artículo 321 del Código de Procedimiento Civil, considera perfectamente aplicable al presente caso la doctrina desarrollada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, y por esta razón la multa aplicada conforme al artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, deben disminuirse y calculada como una sola infracción en los términos del dispositivo del Artículo 99 del Código Penal por tratarse de una infracción continuada. Así se declara.

Se ordena emitir nueva planilla de liquidación de acuerdo a los términos del presente fallo en relación al delito continuado, y cálculo de la multa como una sola infracción de conformidad con lo establecido en el artículo 99 del Código Penal por tratarse de una infracción, y Así se decide.

-IV-

DECISIÓN

En razón de lo expuesto, este Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República, por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido por la recurrente “LIMPIADORES INDUSTRIALES PETROLEROS, S.A. LIPESA, S.A.”; contra la Resolución Nº GGSJ/GR/DRAAT/-2005-3462 de fecha 25 de noviembre de 2005, emanada de la Gerencia de Recursos adscrita a la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SENIAT, y sus correlativas Planillas de Liquidación, mediante la cual se declaró PARCIALMENTE CON LUGAR, dicho recurso jerárquico, y en consecuencia:

SE CONFIRMA:

1-) La suspensión de efectos del procedimiento de Imputación de Pago, que había sido llevado a cabo por la Gerencia Regional de conformidad con el artículo 42 numeral 2 del Código Orgánico Tributario de 1994.

2-) La anulación de los Intereses moratorios que habían sido calculados por la Gerencia Regional a la recurrente, de conformidad con lo establecido en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994.

3-) La anulación de las Planillas de Liquidación que a continuación se identifican:

Planillas de Liquidación Período Saldo Deudor Impuesto Intereses en Bs. Multa en Bs. Art. 101 C.O.T. Forma

01-10-27-008477 04-96 50.142,06 14.849,09 617.463,81 13

01-10-27-008478 06-96 59.590,24 13.988,97 1.000.360,84 13

01-10-27-008479 07-96 18.558,99 3.917,17 323.756,46 11

01-10-27-008480 07-96 11.828,65 2.530,34 206.295,32 13

01-10-27-008481 08-96 12.603,85 2.696,88 216.514,20 11

SE ANULAN:

1- ) Las multas impuestas a la recurrente en su condición de agente de retención, por el incumplimiento del deber formal referido a la falta de enteramiento dentro del lapso legalmente establecido de los impuestos retenidos correspondientes a los períodos impositivos de abril, junio y julio y agosto de 1996, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis a los periodos investigados, tal como se señala a continuación:

Períodos Multa En Bs. (Art. 101 C.O.T.)

04-96 617.463,81

06-96 1.000.360,84

07-96 206.295,32

07-96 323.756,46

08-96 216.514,20

En consecuencia, se ordena emitir nueva planilla de liquidación de acuerdo a los términos del presente fallo en relación al delito continuado, y cálculo de la multa como una sola infracción de conformidad con lo establecido en el artículo 99 del Código Penal por tratarse de una sola infracción.

No hay condenatoria en costas procesales en virtud de la naturaleza de la decisión.

P., regístrese y notifíquese a las partes, a los efectos procesales previstos en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

La presente decisión no tiene apelación en virtud de la cuantía.

Se imprimen dos (02) ejemplares bajo un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación del presente fallo, el segundo para que repose en original en el copiador de sentencias de este Tribunal.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los cuatro (04) días del mes de febrero del año dos mil trece (2013). Años 202° de la Independencia y 153° de la Federación.-

El Juez Provisorio,

Abg. J.S.A..-

El Secretario Titular,

Abg. F.J.E.G..-

La anterior sentencia se publicó en su fecha, siendo las once y veinte minutos de la mañana (11:20 a.m.)-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

El Secretario Titular,

Abg. F.J.E.G..-

ASUNTO Nº AP41-U-2006-000832.-

JSA/dgo.-