Sentencia nº 01804 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 19 de Julio de 2006

En escrito presentado en fecha 05 de agosto de 1999 ante la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), el abogado H.J.R.I., inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 32.566, actuando con el carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil Metanol de Oriente, Metor, S.A., carácter que se evidencia de documento poder otorgado ante la Notaría Pública Tercera del Municipio Chacao del Estado Miranda el 19 de noviembre de 1998, bajo el N° 60, Tomo 175 de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notaría; ejerció recurso jerárquico y subsidiariamente recurso contencioso tributario contra la Resolución N° MH/SENIAT/GRTI/RNO/DR-N° 000026/99 de fecha 10 de mayo de 1999, emanada de la mencionada gerencia, mediante la cual “se modifica la recuperación de los créditos fiscales aprobados a la contribuyente por la cantidad de ochenta y cinco millones cuatrocientos veinte mil bolívares (Bs. 85.420.000,oo), en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, correspondiente al período impositivo de diciembre de 1997 (...)”, siendo la recuperación de dichos créditos aprobada, según adujo el apoderado judicial de la citada empresa, a través del mecanismo de Certificados de Reintegro Tributario (CERT), mediante Resolución N° MH/SENIAT/GRTI/RNO/DR/98-000047 del 17 de mayo de 1998.

Posteriormente, en Resolución Nº GJT/DRA/A/2002-2129 de fecha 27 de agosto de 2002, la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), declaró inadmisible el recurso jerárquico interpuesto y por consiguiente, remitió el expediente al Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Oriental en fecha 06 de abril de 2004.

Por auto del 15 de abril de 2004, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Oriental le dio entrada al expediente, ordenó practicar las notificaciones de Ley, a efectos de pronunciarse respecto de la admisibilidad de la presente causa y por último, acordó oficiar a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a los fines de requerirle la remisión del respectivo expediente administrativo.

Luego, en escrito del 10 de agosto de 2004, la representación judicial de la sociedad mercantil recurrente consignó ante el tribunal de la causa reforma del recurso contencioso tributario que fuera ejercido como subsidiario al recurso jerárquico interpuesto contra la Resolución N° MH/SENIAT/GRTI/RNO/DR-N° 000026/99 de fecha 10 de mayo de 1999, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT).

Por auto del 07 de abril de 2005, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Oriental declaró extemporánea la reforma del recurso contencioso tributario presentada por la representación judicial de la empresa recurrente.

En diligencia del 13 de abril de 2005, dicha representación apeló de la decisión anterior.

En auto del 18 de abril de 2005, el tribunal de la causa oyó la apelación en el solo efecto devolutivo y en consecuencia, ordenó remitir copias certificadas del expediente a esta Sala Político-Administrativa.

II

DEL AUTO APELADO

Mediante auto de fecha 07 de abril de 2005, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Oriental, declaró extemporánea la reforma del recurso contencioso tributario presentada por la citada empresa contribuyente, en los términos que se transcriben a continuación:

(...) Ahora bien, examinado y analizado el contenido del escrito de reforma identificado up (sic) supra, este Tribunal Superior observa lo siguiente:

El ciudadano H.J.R., (...) en su carácter de Apoderado Judicial de la Sociedad Mercantil ‘METANOL DE ORIENTE, METOR, S.A.’, ya identificada en autos, interpuso en fecha 05 de agosto del año 1.999, Recurso Jerárquico con Subsidiaridad al Recurso Contencioso Tributario (sic) contra la Resolución N° MH/SENIAT/GRTI-RNO/DR-N° 000026/99, de fecha 10 de mayo de 1.999, en la cual decide ejecutar la fianza otorgada bajo contrato N° 28.110, de fecha 14-05-1998, correspondientes al Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor previamente afianzados, dándose por notificada de dicha Resolución en fecha 01 de julio de 1.999; Acto Administrativo éste que da lugar a la Interposición del Recurso antes mencionado (folio 5) del presente asunto. Ahora bien, para los efectos de la admisibilidad del recurso, es a partir del día siguiente (2 de julio de 1.999), cuando comenzó a computarse el lapso establecido en el Artículo 166 del Código Orgánico Tributario de 1994. Por tanto debió la recurrente tomar en cuenta el lapso legal (de los 25 días hábiles) establecido para la interposición del Recurso Jerárquico, para proceder a hacer la REFORMA del Recurso Interpuesto; ya que, la oportunidad para hacer la misma se venció el día 6 de agosto del año 1.999, fecha ésta en que terminó el lapso legal de los veinticinco (25) días hábiles para interponer dicho recurso y no como lo ha hecho ahora en sede Jurisdiccional, después de haber transcurrido cinco (05) años desde la fecha de la interposición del Recurso Jerárquico (10 de agosto de 2004, folios del 139 al 167). En consecuencia, habiéndose evidenciado una demora de cinco (05) años para reformar el Recurso Jerárquico, resulta forzoso para este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Oriental declarar Extemporánea la referida reforma del Recurso Jerárquico (sic) (...)

(Destacado del texto).

III

FUNDAMENTACIÓN DE LA APELACIÓN

En su escrito de fundamentación, la representación judicial de la sociedad mercantil Metanol de Oriente, Metor, S.A. aduce que el auto recurrido incurrió en el vicio de falta de aplicación de la norma prevista en el artículo 343 del Código de Procedimiento Civil, que en su criterio, regula lo relativo a la reforma del recurso contencioso tributario por aplicación supletoria, en virtud de lo dispuesto en el artículo 332 del Código Orgánico Tributario vigente.

En tal sentido, afirma que de acuerdo a lo previsto en el mencionado artículo 343 del Código de Procedimiento Civil, la demanda puede reformarse de manera ilimitada, siempre que el demandado no haya dado contestación a la misma, en caso contrario, sólo podrá reformarse en una sola oportunidad, en virtud de lo cual deberá concederse al demandado un lapso de veinte días de despacho para que dé contestación a la reforma, sin que sea necesario citarle nuevamente.

A mayor abundamiento, alega “que la reforma del recurso contencioso tributario es admisible siempre que concurran los siguientes requisitos: Ejercicio del recurso contencioso tributario dentro del lapso de caducidad de veinticinco (25) días hábiles, contados a partir de la notificación del acto recurrido o a la ocurrencia del silencio administrativo negativo y que el Tribunal que conoce la causa no se hubiere pronunciado acerca de su admisibilidad o no, puesto que el ejercicio oportuno de dicho recurso impide que se cumpla el lapso de caducidad previsto en el artículo 261 del Código Orgánico Tributario.”

Sostiene, que su representada con la interposición del presente recurso contencioso tributario interrumpió el lapso de caducidad de veinticinco días hábiles previsto en el artículo 262 del vigente Código Orgánico Tributario, “aunado a que el identificado Tribunal a la presente fecha todavía no se ha pronunciado sobre la admisibilidad y la reforma sólo persigue la misma pretensión, vale decir la declaratoria de nulidad del acto administrativo de efectos particulares contenido en la Resolución GJT/DRA/A/2002-2129, de fecha 27 de agosto de 2002.”

En consecuencia, solicita que esta alzada declare con lugar la apelación interpuesta y por consiguiente, revoque el auto apelado y admita la reforma del recurso contencioso tributario consignada por su representada ante el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Oriental.

IV

CONTESTACIÓN A LA APELACIÓN

Luego de efectuar consideraciones respecto del procedimiento especial que se debe seguir en segunda instancia en las apelaciones relativas a cuestiones incidentales como en el presente caso, la representación fiscal señala que la aplicación supletoria del artículo 343 del Código de Procedimiento Civil, alegada por la contribuyente, excede de lo contemplado“…en el artículo 223 del Código Orgánico Tributario de 1994 y 332 del Código vigente, pues estos (sic) se refieren a todo lo no previsto en el Código Orgánico Tributario en materia procesal, y en cuanto sea aplicable…”. (Destacado del texto).

En tal sentido, previo afirmar que el recurso contencioso tributario no puede ser equiparado a un libelo de demanda, concluye que la Administración Tributaria no tiene la oportunidad de dar contestación al escrito recursivo, de manera que la reforma del recurso, según aduce, debe ser presentada dentro del lapso de que dispone para su interposición, a los fines de “…no violentar el derecho a la defensa de la República reformando ilimitadamente el recurso interpuesto”.

Finalmente, en razón de las consideraciones anteriores, solicita se declare sin lugar el presente recurso de apelación, y con ello, se ratifique la declaratoria de extemporaneidad dictada por el tribunal remitente.

V

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

De acuerdo a los elementos esbozados por las partes, el tema de debate en la presente controversia quedó delimitado en segunda instancia, a verificar la juridicidad del auto dictado por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Oriental, mediante el cual declaró extemporánea la reforma del recurso contencioso tributario ejercido subsidiariamente al recurso jerárquico, por la representación judicial de la sociedad mercantil Metanol de Oriente, Metor, S.A., contra la Resolución N° MH/SENIAT/GRTI/RNO/DR-N° 000026/99 de fecha 10 de mayo de 1999, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT).

En virtud de lo anterior, observa esta alzada que el punto central de la controversia se circunscribe a determinar si en el presente caso resultó tempestiva o no la reforma del recurso contencioso tributario presentada por la representación judicial de la contribuyente, tomando en consideración que su interposición se efectuó de manera subsidiaria al recurso jerárquico.

En efecto, las tesis esgrimidas en el presente caso van, desde la perspectiva de la recurrente, de la aplicabilidad del régimen de reforma de la demanda previsto en el artículo 343 del Código de Procedimiento Civil; y del lado de la representación fiscal, a establecer como tiempo hábil de interposición de la reforma del recurso contencioso tributario, el mismo lapso previsto a los fines de ejercer el recurso jerárquico (cuando el recurso contencioso hubiere sido interpuesto de manera subsidiaria a aquél) o para ejercer el contencioso tributario, en los términos dispuestos en los artículos 166 y 187 del entonces vigente Código Orgánico Tributario de 1994.

Cabe destacar que no es una cuestión controvertida la propia facultad del accionante de ampliar o reformar el recurso contencioso tributario por él interpuesto, abstracción hecha de que su ejercicio se haya llevado a cabo de manera subsidiaria al recurso jerárquico.

Ahora bien, circunscritos a la materia del debate, el asunto se plantea, como se advirtió anteriormente, respecto de la reforma o ampliación del recurso contencioso tributario, cuando su ejercicio se hace de manera conjunta y subsidiaria al recurso jerárquico.

A los efectos del análisis del planteamiento anterior, la Sala juzga oportuno reproducir la norma contenida en el artículo 166 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso bajo examen en razón de su vigencia temporal, la cual sirvió de base al a quo para declarar la extemporaneidad de la presente reforma, así como la norma contenida en el artículo 187 eiusdem, que aunada a la anterior, utiliza la representación judicial del Fisco Nacional, para sostener la legalidad del auto apelado ante esta M.I..

En tal sentido, las normas antes aludidas expresamente señalan:

Artículo 166: El lapso para interponer el recurso [jerárquico] será de veinticinco (25) días hábiles, contados a partir de la fecha de notificación del acto que se impugna.

(Agregado de la Sala).

Artículo 187: El lapso para interponer el Recurso Contencioso Tributario será de veinticinco (25) días hábiles, contados a partir de la notificación del acto que se impugna o del vencimiento del lapso previsto para decidir el Recurso Jerárquico en caso de denegación tácita de éste o de la notificación de la resolución que decidió expresamente el mencionado Recurso.

Asimismo, estima la Sala conveniente transcribir la norma contenida en el parágrafo único del artículo 185 del Código Orgánico Tributario de 1994, la cual disponía:

Artículo 185: (...)

(...) Parágrafo Único: El Recurso Contencioso Tributario podrá también ejercerse subsidiariamente al Recurso Jerárquico, en el mismo escrito, para el caso de que hubiese expresa denegación total o parcial, o denegación tácita, de dicho Recurso Jerárquico.

Respecto de las disposiciones normativas antes transcritas, esta Sala en sentencia N° 01547 de fecha 14 de junio de 2006, caso: Metanol de Oriente, Metor, S.A., estableció lo siguiente:

(…) Del análisis sistemático de las normas supra citadas se evidencia en primer lugar, el reconocimiento legal de la modalidad de ejercicio subsidiario del recurso contencioso tributario respecto del recurso jerárquico aplicable sólo en sede administrativa; de otra parte, se observa también la existencia de dos lapsos distintos para la interposición tanto del recurso jerárquico, como del recurso contencioso tributario, ambos de veinticinco días hábiles contados el primero de ellos, desde la fecha de notificación del acto que se impugna; y el segundo, a partir de la notificación del acto recurrido, o del vencimiento del lapso previsto para decidir el recurso jerárquico en caso de denegatoria tácita, o a partir de la notificación de la decisión que niega expresamente el mencionado recurso, bien total o parcialmente.

Por lo demás, constata la Sala que en las normas reproducidas nada se dice respecto a la reforma del recurso contencioso tributario.

Ahora bien, cabe destacar que con el ejercicio subsidiario del recurso contencioso tributario el accionante persigue, fundamentalmente, evitar que ante la incertidumbre que genera la espera de pronunciamiento de parte del máximo jerarca de la Administración Tributaria y la eventual denegatoria tácita del mencionado recurso administrativo, pueda verse afectado en el ejercicio de sus acciones judiciales por el vencimiento del lapso de caducidad establecido a tales fines, a saber, de veinticinco días hábiles.

Ubicados ahora en el escenario descrito, puede precisarse que si bien el recurso contencioso tributario es interpuesto subsidiariamente, en el mismo escrito que contiene el recurso jerárquico en sede administrativa, su eficacia procesal permanece en suspenso hasta tanto se produzca la decisión del recurso jerárquico, o éste sea denegado tácitamente ante la falta de pronunciamiento del jerarca en el lapso de Ley previsto al efecto, por cuanto el recurso se ejerce con el fin de instar el control jurisdiccional de la actividad administrativa y su debida adecuación a la legalidad.

Por tanto, al no estar atribuido el conocimiento de este recurso a la Administración Tributaria, no habrían razones para admitir que la reforma deba interponerse ante ésta y menos aun restringir el ejercicio de esta facultad al mismo lapso de los veinticinco días hábiles establecidos en el artículo 166 del entonces vigente Código Orgánico Tributario de 1994, para el caso en que el accionante hubiere optado por ejercer el recurso contencioso tributario subsidiariamente al recurso jerárquico, en lugar del recurso contencioso tributario ‘autónomo’; sobre todo ante el supuesto de que la decisión del jerarca pudiera adicionar elementos de anulabilidad del acto administrativo recurrido, y que necesariamente tendrían que ser invocados ante el juzgador de instancia.

De otra parte, también sería inconveniente afirmar que dentro del lapso de veinticinco días hábiles dispuesto en el artículo 187 del aludido Código Orgánico debía ejercerse el recurso contencioso tributario y presentarse a su vez las reformas y ampliaciones que requiriese formular el recurrente, por cuanto se le estaría limitando a deducir su pretensión y según el caso, a reformar o ampliar su recurso dentro del citado lapso perentorio, a pesar de la inexistencia de la expresa y necesaria mención de Ley.

En apoyo a lo anterior, observa nuevamente la Sala, que las normas invocadas por la representación judicial de la República en su escrito de contestación a la apelación y reproducidas precedentemente, vale decir, las contenidas en el Código Orgánico Tributario de 1994, nada establecen respecto de la reforma del recurso; por tanto, la deducción formulada por el tribunal de la causa para declarar extemporánea la reforma presentada por la accionante, carece del fundamento jurídico expreso, requerido a efectos de precisar el momento en el cual precluye una determinada fase procesal, o para aplicar restricciones a las partes de la litis

. (Destacado de este fallo).

En efecto, en el caso bajo análisis el tribunal de la causa de la interpretación de las disposiciones normativas citadas derivó consecuencias no previstas en éstas, limitando la presentación de la reforma del recurso contencioso tributario al lapso de veinticinco días establecido en el artículo 166 del Código Orgánico Tributario de 1994, en detrimento del derecho a la defensa de la recurrente, razón por la cual a juicio de la Sala debe revocarse el auto apelado. Así se declara.

Declarado lo anterior, ante la inexistencia en la ley especial (Código Orgánico Tributario), de la figura de la reforma o ampliación del recurso contencioso tributario, debía el tribunal de instancia aplicar supletoriamente el régimen general descrito en el artículo 343 del Código de Procedimiento Civil, por remisión expresa del artículo 332 del vigente Código Orgánico Tributario.

En tal sentido, el referido artículo 343 del Código de Procedimiento Civil prevé lo siguiente:

Artículo 343: El demandante podrá reformar la demanda, por una sola vez, antes que el demandado haya dado la contestación a la demanda, pero en este caso se concederán al demandado otros veinte días para la contestación, sin necesidad de nueva citación.

En aplicación de la normativa transcrita, esta Sala, en el fallo antes citado, se pronunció con relación a la oportunidad para reformar el recurso contencioso tributario, aun en su modalidad subsidiaria, en los términos siguientes:

(…) Lógicamente, el régimen anterior no es aplicable del todo al presente caso; no obstante, sí lo es en lo relativo a la posibilidad de reformar el recurso contencioso tributario, aun en su modalidad subsidiaria, en sede jurisdiccional, antes del lapso de oposición a la admisión del recurso interpuesto, previsto en el artículo 267 del vigente Código Orgánico Tributario, el cual en criterio de la Sala resulta equiparable a la contestación de la demanda en el juicio ordinario, por ser ésta la primera oportunidad de la cual dispone la Administración para exponer sus alegatos contra el aludido recurso contencioso, siendo fundamental para ello, que los límites de la acción estén perfectamente determinados en esa fase del proceso.

De este modo, no se estaría produciendo per se la indefensión de la Administración Tributaria, por cuanto en materia contencioso tributaria la oportunidad para dar contestación a los alegatos de fondo argüidos por la accionante en su escrito recursivo, se corresponde con el acto de informes previsto también en el mencionado Código Orgánico.

Establecido lo anterior, concluye esta alzada que el tribunal de la causa debió aplicar el régimen descrito al caso bajo examen y proceder a la apertura del lapso de oposición a la admisión de la presente reforma, previsto en el artículo 267 del Código Orgánico Tributario vigente, el cual es del siguiente tenor:

‘Artículo 267: Al quinto día de despacho siguiente a que conste en autos la última de las notificaciones de ley, el Tribunal se pronunciará sobre la admisibilidad del recurso. Dentro de este mismo plazo, la representación fiscal podrá formular oposición a la admisión del recurso interpuesto.

En este último caso, se abrirá una articulación probatoria que no podrá exceder de cuatro (4) días de despacho, dentro de los cuales las partes promoverán y evacuarán las pruebas que consideren conducentes para sostener sus alegatos. El tribunal se pronunciará dentro de los tres (3) días de despacho siguientes al vencimiento de dicho lapso. ... omissis...’ (Destacado de la Sala).

. (Sala Político-Administrativa, sentencia N° 01547 de fecha 14 de junio de 2006).

Ahora bien, acogiendo el criterio antes señalado y del estudio de las actas procesales constata la Sala que la representación judicial de la contribuyente procedió a reformar su recurso en fecha 10 de agosto de 2004, con posterioridad al recibo del expediente y la entrada de la causa ordenada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Oriental, vale decir, el 15 de abril de 2004, sin que para esa fecha se aprecie de los autos, que la Administración dispusiera de la oportunidad para oponerse a la admisión del recurso contencioso tributario, si así fuere el caso.

En consecuencia de lo expuesto, resulta forzoso para esta M.I. declarar con lugar la presente apelación, revocar el auto apelado y reponer la causa al estado de la apertura del lapso de oposición a la admisión de la reforma interpuesta, sin que pueda invocarse al efecto, la tempestividad declarada en el presente fallo. Así se decide.

VI

DECISIÓN

Atendiendo a los razonamientos expresados, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1. CON LUGAR la apelación interpuesta el 13 de abril de 2005 por el abogado M.J.Q.T., actuando con el carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil METANOL DE ORIENTE, METOR, S.A., contra el auto de fecha 07 de abril de 2005, dictado por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Oriental. En consecuencia, se REVOCA el auto supra identificado.

2. Se REPONE la causa al estado de la apertura del lapso de oposición a la admisión de la reforma del recurso contencioso tributario de autos, en los términos expuestos en la parte motiva del presente fallo.

SE CONDENA EN COSTAS al Fisco Nacional, por un monto equivalente al uno por ciento (1 %) de la cuantía del presente recurso, a tenor de lo dispuesto en los artículos 274 y 281 del Código de Procedimiento Civil, aplicables supletoriamente por remisión expresa del artículo 332 del vigente Código Orgánico Tributario.

Publíquese, regístrese y notifíquese. Devuélvase mediante oficio el expediente al Tribunal de origen, a los fines descritos anteriormente. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los dieciocho (18) días del mes de julio del año dos mil seis (2006). Años 196º de la Independencia y 147º de la Federación.

La Presidenta

EVELYN MARRERO ORTÍZ

La Vicepresidenta – Ponente,

Y.J.G.

Los Magistrados,

L.I. ZERPA

HADEL MOSTAFÁ PAOLINI

E.G.R.

La Secretaria,

S.Y.G.

En diecinueve (19) de julio del año dos mil seis, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 01804.

La Secretaria,

S.Y.G.