Decisión nº 114-2009 de Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 29 de Septiembre de 2009

ASUNTO: AF49-U-2000-000143 Sentencia N° 114/2009

Antiguo: 1565

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 29 de Septiembre de 2009

199º y 150º

En fecha 05 de diciembre de 2007, los abogados J.R.B.R. y G.S.H., quienes son venezolanos, mayores de edad, titulares de las cédulas de identidad números 7.832.938 y 9.882.624, inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los números 34.357 y 55.950, respectivamente, actuando como apoderados judiciales de PILLSBURY DE VENEZUELA, C.A. (antes denominada DIABLITOS VENEZOLANOS, C.A.), sociedad mercantil inscrita ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 29 de julio de 1960, bajo el número 15, Tomo 27-A, cuya última reforma fue inscrita ante ese mismo Registro Mercantil, en fecha 11 de junio de 1998, bajo el número 22, Tomo 221-A-Qto., presentaron ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial de la Región Capital (Distribuidor), Recurso Contencioso Tributario contra la Resolución GRTI-RCE-SM-ASA-00-000048, con fecha 24 de octubre de 2000, emitida por el Sector de Tributos Internos adscrito a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se confirma el Acta de Reparo GRTI-RCE-SIVFII-ISLR-166, de fecha 08 de septiembre de 1999, y se impone a la recurrente la multa establecida en el Artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, por la cantidad de VEINTINUEVE MILLONES OCHOCIENTOS TREINTA Y SIETE MIL CUATROCIENTOS NOVENTA Y SEIS BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 29.837.496,00) (Bs. F. 29.837,50) y el pago de intereses moratorios por la suma de VEINTIOCHO MILLONES DOSCIENTOS SETENTA MIL CIENTO CINCUENTA Y NUEVE BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 28.270.159,00) (Bs. F. 28.270,16).

En fecha 07 de diciembre de 2000, el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario (Distribuidor) remitió a este Tribunal el Recurso Contencioso Tributario.

En fecha 25 de enero de 2001, se le dio entrada en este Tribunal y se ordenaron las notificaciones de ley.

En fecha 08 de octubre de 2001, previo cumplimiento de los requisitos legales, este Tribunal admite el Recurso Contencioso Tributario y lo tramita conforme al procedimiento previsto en el Código Orgánico Tributario.

En fecha 12 de noviembre de 2001, se abre la causa a pruebas, haciendo uso de este derecho sólo la recurrente.

En fecha 12 de junio de 2002, tanto la recurrente, previamente identificada, como la representación de la REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA, ejercida a través de la abogada Liebeth León Bolet, titular de la cédula de identidad número 6.321.451 e inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 42.477, presentaron sus informes respectivos.

Por lo que siendo la oportunidad para dictar sentencia, este Tribunal procede a decidir previa consideración de los alegatos de las partes que se exponen a continuación:

I

ALEGATOS

La recurrente expresa:

Que en el presente caso, la Administración Tributaria le notificó un acto administrativo contentivo de un reparo a un ejercicio fiscal que ya había sido precedentemente reparado con el mismo fundamento (Resolución RCE-DSA-540-98-0000156, de fecha 29 de octubre de 1998, notificada en fecha 03 de diciembre de 1998) y que también había sido recurrido en fecha 14 de diciembre de 1998, imponiéndole además una sanción por una falta ya sancionada con anterioridad.

Que en el Recurso Contencioso Tributario interpuesto contra dicha Resolución, alegó, entre otros argumentos, que la Resolución estaba viciada de nulidad, ya que el Sumario Administrativo había caducado por el transcurso del lapso establecido en el Artículo 151 del Código Orgánico Tributario de 1994.

Que la posterior notificación de un Acta Fiscal que versa sobre el mismo ejercicio fiscal con idénticos argumentos y su confirmación a través de la emisión de la Resolución recurrida, constituyen una confirmación, por parte de la Administración Tributaria, de la invalidez de la Resolución notificada el 03 de diciembre de 1998.

Que en vista de que ni la Administración Tributaria ni el Tribunal que conoce del recurso han declarado la nulidad de esa Resolución en forma expresa, se debe asumir que existe una violación del Principio de la Cosa Juzgada, ya que el acto administrativo originalmente recurrido sigue vigente; lo cual vicia de nulidad absoluta el acto recurrido por medio del presente Recurso Contencioso Tributario, de conformidad con lo que establece el ordinal 2 del Artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

Como consecuencia de lo anterior, señala:

Que es evidente que en el presente caso, la Resolución impugnada está referida a un caso anteriormente decidido con carácter definitivo en vía administrativa, por lo cual debe ser declarada nula, pues de lo contrario, la sanción impuesta en la primera Resolución le sería impuesta por segunda vez, constituyendo ésta situación una violación de los principios constitucionales que instituyen los numerales 6 y 7 del Artículo 49 y el Artículo 22 de la Carta Magna; razón por la que solicita la nulidad de la Resolución recurrida, al considerarla ilegal e inconstitucional.

Adicionalmente, la recurrente alega que en el presente caso la Administración Tributaria ha violado el Artículo 149 del Código Orgánico Tributario de 1994 y el Artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en lo que respecta a la motivación de los actos administrativos, y explica:

Que la Administración Tributaria fundamentó el reparo en el hecho de que el Artículo 11 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, establece la forma como debe acreditarse el impuesto pagado con el Impuesto sobre la Renta.

Que el hecho imponible del Impuesto a los Activos Empresariales nunca se causó, por lo que, en su criterio, dicha norma jurídica no era aplicable; criterio éste que -según señala- expuso en su escrito de descargos.

Que la Administración Tributaria al dictar la Resolución recurrida, no tomó en cuenta los alegatos expuestos por la recurrente en su escrito de descargos; por el contrario, señala que la Administración Tributaria decidió fundamentar la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo utilizando un argumento que no formó parte del fundamento del Acta de Reparo.

Que sus alegatos estaban relacionados a la inaplicabilidad del Artículo 11 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, mientras que el único fundamento del acto recurrido está referido a la interpretación del Artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, norma que no es mencionada en el Acta de Reparo y tampoco fue utilizada por la recurrente en su escrito de descargos, como lo afirma la Administración Tributaria en la Resolución recurrida.

Al respecto, concluye:

Que la Administración Tributaria no tomó en cuenta los alegatos esgrimidos en su escrito de descargos y que tampoco consideró si durante el ejercicio reparado, se generó la obligación de pagar el Impuesto a los Activos Empresariales y si se aplicó erróneamente el contenido del Artículo 11 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales; en virtud de ello, solicita se declare la nulidad de la Resolución GRTI-RCE-SM-ASA-00-000048, impugnada, por violar lo previsto en el Artículo 149 del Código Orgánico Tributario de 1994.

De la misma forma, la recurrente invoca el falso supuesto de derecho por incorrecta aplicación del Artículo 11 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales y del Artículo 12 de su Reglamento, señalando, que el objeto del presente recurso no es objetar el criterio de la Administración Tributaria en cuanto a la forma como debe interpretarse el referido Artículo 11, por considerar que en el presente caso no se ha dado el supuesto de hecho al cual se refiere la Administración, por lo cual dicha norma no es aplicable.

Que en el presente caso, la recurrente pagó sus dozavos de Impuesto a los Activos Empresariales durante el ejercicio reparado, pero cuando procedió a determinar el impuesto del ejercicio de conformidad con lo dispuesto en el Artículo 11, obtuvo como resultado que el mismo era menor al Impuesto sobre la Renta del ejercicio en cuestión, motivo por el cual no estaba obligada a pagar el Impuesto a los Activos Empresariales para ese año, ya que los dozavos son adelantos de un impuesto que no se sabe si se causará.

También explica, que el Impuesto a los Activos Empresariales nació como un impuesto mínimo recaudatorio del Impuesto sobre la Renta, razón por la cual, ese impuesto sólo debía pagarse cuando fuera superior al Impuesto sobre la Renta en el mismo ejercicio y sólo por el monto que excediera de éste.

Luego de analizar el contenido del Artículo 12 del Reglamento de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, la recurrente afirma que no tenía que pagar el Impuesto a los Activos Empresariales en el ejercicio reparado pues no se dio el supuesto de hecho que establece la norma contenida en el Artículo 11 de la Ley en referencia y que sin embargo, adelantó el impuesto para ese ejercicio.

Que en los casos en que no se causa el Impuesto a los Activos Empresariales, se debe aplicar la regla de considerar dicho tributo pagado y enterado al Fisco Nacional, como un adelanto de impuesto posible de rebajar del Impuesto sobre la Renta a pagar en el mismo ejercicio.

Refiriéndose al contenido del Artículo 11 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, la recurrente señala que lo que busca el legislador es que el Impuesto a los Activos Empresariales garantice que los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta paguen, por lo menos, una suma que no sea inferior al uno por ciento (1%) del valor de sus activos.

Que todo contribuyente que siempre pague un Impuesto sobre la Renta por un monto superior al uno por ciento (1%) del valor de sus activos, bajo ninguna circunstancia será contribuyente del Impuesto a los Activos Empresariales, por cuanto, al cumplirse la expectativa mínima de recaudación del Impuesto sobre la Renta, no hace falta que se pague el Impuesto a los Activos Empresariales.

Que los dozavos pagados por la recurrente en un ejercicio fiscal en el cual no se causó la obligación de pagar Impuesto a los Activos Empresariales, debe asimilarse a la misma naturaleza del Impuesto sobre la Renta y poder usarse como adelanto de ese tributo y rebajarse del Impuesto sobre la Renta a pagar.

En virtud de lo anterior, la recurrente solicita que los abonos hechos como dozavos de un Impuesto a los Activos Empresariales que nunca se causó, sean considerados como adelantos de Impuesto sobre la Renta del mismo ejercicio que pueden ser rebajados del Impuesto sobre la Renta a pagar en dicho ejercicio fiscal.

Con respecto a la compensación de deudas tributarias establecida en el Artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, aludida por la Administración Tributaria en la Resolución impugnada, la recurrente expresa:

Que no utilizó el mecanismo de la compensación de deudas tributarias previsto en el Artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994; no obstante, señala que en caso de que se considere que sí hubo una compensación de créditos tributarios, no se debe confundir el hecho de que la Administración Tributaria siempre tiene la potestad de verificar los créditos fiscales que nacen de las declaraciones autoliquidables que preparan los contribuyentes, con el hecho cierto de que la compensación opera de pleno derecho sin que se requiera autorización previa por parte de la Administración Tributaria.

Que en el presente caso, lo que hizo la recurrente en su declaración de Impuesto sobre la Renta para el ejercicio reparado, fue tomar como adelanto de Impuesto sobre la Renta del ejercicio fiscal el monto que había adelantado a través de los dozavos, por un Impuesto a los Activos Empresariales que nunca se causó.

Que en ningún momento ha entendido que la metodología empleada, constituya la compensación de un crédito a su favor por concepto de Impuesto a los Activos Empresariales con un crédito a favor de la Administración Tributaria por concepto del Impuesto sobre la Renta, causado en el ejercicio fiscal reparado.

Que para el caso de que se considere que sí recurrió al mecanismo de la compensación, la recurrente considera que deben tomarse tales adelantos como créditos fiscales líquidos y disponibles.

Que estuvo pagando durante todo el ejercicio los dozavos de Impuesto a los Activos Empresariales como un adelanto del impuesto que podía llegar a causarse en un momento determinado, pero que nunca nació la obligación de pagar el referido impuesto en virtud de que no existió el Impuesto a los Activos Empresariales causado, lo que jurídicamente constituye un pago de lo indebido.

Que en el caso del pago de lo indebido, el reintegro de lo pagado sin causa es posible de acuerdo a lo establecido en el Artículo 177 del Código Orgánico Tributario de 1994, sin que sea necesario proceder a la determinación de la obligación, pudiendo en consecuencia considerarse que tiene un crédito líquido y exigible a su favor por concepto de tributos no causados, siendo procedente la compensación.

La recurrente además arguye, que la Administración Tributaria incurre en una confusión en la Resolución recurrida entre la procedencia de pleno derecho de la compensación y la facultad que tiene de verificar la existencia y validez de os créditos fiscales en cuestión, ya que no puede pretender que sólo hasta que se verifique la exactitud y procedencia de las sumas compensadas por la recurrente, puede proceder a extinguir total o parcialmente sus deudas tributarias utilizando la compensación.

Por último, la recurrente destaca con relación a este punto, que en el supuesto de que tal verificación constituya un requisito indispensable para la procedencia de la compensación, fue objeto de una fiscalización por parte del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) para el ejercicio reparado, sin que se determinara que debía pagar el Impuesto a los Activos Empresariales.

De la misma forma, la recurrente aduce la improcedencia de la sanción establecida en el Artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, explicando, que la Administración Tributaria omitió aplicar la circunstancia eximente prevista en el literal “c” del Artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994, referido al error de derecho excusable, el cual considera aplicable al reparo formulado, en lo que respecta al cobro del Impuesto sobre la Renta por la no procedencia del pago del mismo a través de la compensación con Impuesto a los Activos Empresariales pagado por adelantado, no causado.

Asimismo enfatiza, que no existen criterios definidos sobre la posición sostenida por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y por la recurrente, en cuanto al régimen aplicable para la recuperación del impuesto pagado a través del mecanismo de los dozavos en un ejercicio en el cual no se causó dicho tributo.

Que al no existir jurisprudencia sobre este aspecto, la recurrente considera razonable su actuación al haber rebajado de su Impuesto sobre la Renta a pagar el monto objetado por la Administración, por lo cual puede ser calificada su conducta como un error de derecho; siendo aplicable la circunstancia atenuante prevista en el literal “c” del Artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994.

En razón de lo expuesto, la recurrente solicita se declare la nulidad de la sanción impuesta por estar viciada de ilegalidad.

Aunado a lo anterior, la recurrente invoca la improcedencia de los intereses moratorios con fundamento en el criterio desarrollado por la Sala Plena de nuestro M.T. mediante sentencia dictada en fecha 14 de diciembre de 1999.

Finalmente, la recurrente solicita se declare sin lugar el presente Recurso Contencioso Tributario y, en consecuencia, se declare la nulidad absoluta de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo GRTI-RCE-SM-ASA-00-000048, de fecha 24 de octubre de 2000, emitida por el Sector de Tributos Internos adscrito a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

En contraposición a lo expuesto por la recurrente, la representante de la REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA, plenamente identificada en líneas precedentes, expone:

Que la recurrente no consignó en el expediente ningún elemento probatorio que sustentara sus dichos y afirmaciones, con relación a la violación del Principio de la Cosa Juzgada Administrativa.

Que las Actas de Reparo, las Resoluciones y Planillas dictadas confirmando las mismas, gozan de legitimidad y veracidad, ya que fueron emitidas por funcionarios competentes para tales fines y conforme con las previsiones legales.

Después de referirse a los artículos 145 y 138 del Código Orgánico Tributario de 1994, y a las sentencias de fechas 16 de junio de 1983, dictada por la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo y 07 de julio de 1983, dictada por este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, la representación de la República concluye en cuanto a este aspecto, que en el presente caso la carga probatoria recae sobre la recurrente, quien debió demostrar sus argumentos con pruebas suficientes para dejar sin efecto la Resolución impugnada; no siendo así, estima que la Resolución conserva todo su contenido y todos sus efectos legales, considerando improcedentes los alegatos esgrimidos por la recurrente.

En cuanto a la inmotivación denunciada por la recurrente, la representación de la República señala que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central, al emitir la Resolución recurrida, consideró cada uno de los alegatos formulados por la recurrente en su escrito de descargos, lo cual, a su decir, se puede apreciar de la página 2 de la Resolución, en donde se observan de manera resumida los argumentos invocados por la recurrente y el juicio que estos merecían; motivo por el cual considera infundado e improcedente dicho alegato, ya que no se omitió el requisito concerniente a la apreciación de las pruebas y a las defensas alegadas, previsto en el numeral 4 del Artículo 149 del Código Orgánico Tributario de 1994.

Que si la recurrente no tenía suficientemente clara la motivación del acto recurrido, podía revisar los textos de la Ley de Impuesto sobre la Renta, su Reglamento y de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, por lo cual no se puede admitir la falta de motivación que afecte el ejercicio del derecho a la defensa de la recurrente, ya que pudo impugnar los actos.

Que la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo contiene en su texto de manera expresa, explícita y suficiente, las razones de hecho y de derecho que tuvo la Administración Tributaria para formular el reparo, permitiéndole a la recurrente ejercer su derecho a la defensa mediante el presente recurso.

Al respecto concluye:

Que el alegato de inmotivación sostenido por la recurrente es contradictorio con sus propios argumentos, pues si no conocía las razones por las cuales la Administración actuó en virtud de su incumplimiento, mal podía explanar una serie de afirmaciones que van dirigidas a contradecir el contenido de la Resolución recurrida; por lo cual el vicio de inmotivación señalado por la recurrente carece de todo asidero legal.

En cuanto a la alegada compensación de deudas tributarias, la representación de la República manifiesta:

Que el mecanismo utilizado por la recurrente en su declaración de Impuesto sobre la Renta para el ejercicio reparado, tomando como adelanto de Impuesto sobre la Renta del ejercicio fiscal el monto que había adelantado a través de los dozavos, para que fueran rebajados del Impuesto sobre la Renta a pagar en dicho ejercicio, resulta improcedente por ser manifiestamente ilegal.

Que no existe ninguna norma que contemple tal operación ni en la Ley de Impuesto sobre la Renta ni en la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, por lo que no puede la recurrente hacer uso de un beneficio fiscal como la rebaja sin previsión legal, siendo éste un beneficio de carácter restringido que otorga la Ley sólo en los casos en que los presupuestos de hecho se adecuan a la norma.

Que por ello, no puede el Fisco Nacional aceptar el beneficio que la recurrente pretende disfrutar, el cual se traduce en rebajas impositivas que constituyen un perjuicio y desnaturaliza la razón y propósito de la norma contenida en el Artículo 5 del Código Orgánico Tributario de 1994.

Que la recurrente efectúa una compensación disfrazada para obtener un beneficio fiscal y pretende que proceda la rebaja de impuesto, cuando en realidad está ejecutando la compensación de un crédito a su favor por concepto de Impuesto a los Activos Empresariales con un crédito a favor de la Administración por concepto de Impuesto sobre la Renta.

Seguidamente, la representación de la República efectúa un análisis acerca del Impuesto a los Activos Empresariales, haciendo referencia a su naturaleza jurídica y a lo expresado por la doctrina y la jurisprudencia al respecto; asimismo, realiza algunas precisiones en cuanto a la figura de la compensación, haciendo mención de los artículos 1.331, 1.333, 1.334 y 1.335 del Código Civil, así como del Artículo 46 del Código Orgánico Tributario, concluyendo con respecto al caso de autos, que la compensación solicitada como rebaja por la recurrente, es improcedente, toda vez que no se cumplen los presupuestos de ley requeridos para su procedencia.

En lo atinente a la contravención, la representación de la República explica que en el presente caso resultó un reparo de la fiscalización practicada, constituyendo este hecho una contravención cuya sanción se encuentra prevista en el Artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994.

Que la multa impuesta, fue determinada en base a lo establecido en el Artículo 71 del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con el Artículo 37 del Código Penal, resultando una multa por la cantidad de Bs. 29.837.496,00, equivalente al término medio del tributo omitido, considerando que la misma fue impuesta con plena sujeción legal, como consecuencia jurídica de la verificación del supuesto de hecho tipificado por el legislador.

La representación de la República también aduce la improcedencia de la eximente de responsabilidad penal invocada por la recurrente, relativa al error de derecho excusable, por cuanto el solo dicho de los interesados no basta para demostrar que han incurrido en un error de derecho, pues se requiere que tal circunstancia esté debidamente comprobada para que el error invocado resulte excusable, lo cual, en su opinión, no ocurrió en el presente caso.

Por ello, la representación de la República solicita se declare sin lugar el Recurso Contencioso Tributario y que en el supuesto de que sea declarado con lugar, pide se exima de costas al Fisco Nacional por haber tenido motivos racionales para litigar.

II

MOTIVA

Revisados los autos del expediente y analizados los argumentos de las partes, corresponde a este Juzgador resolver la controversia planteada la cual está dirigida a determinar, la existencia de la (i) Violación de la cosa juzgada administrativa; (ii) La incorrecta aplicación del Artículo 11 de la Ley de Activos Empresariales y del Artículo 12 de su Reglamento; (iii) Improcedencia de la compensación; (iv) Las sanciones en aplicación del Artículo 97 del Código Orgánico Tributario y (v) Los intereses moratorios.

Definido el debate, este Tribunal pasa a decidir sobre cada uno de los aspectos denunciados, profiriendo lo siguiente:

(i) Con respecto a la cosa juzgada administrativa, la situación se circunscribe a la existencia de dos decisiones administrativas, las cuales reparan sobre el mismo ejercicio y rubro. En efecto, la recurrente alega que en fecha 03 de diciembre de 1998, le es notificada la Resolución RCE-DSA-540-98-0000156, de fecha 29 de octubre de 1998 y luego la Resolución GRTI-RCE-SM-ASA-00-000048, de fecha 24 de octubre de 2000.

Luego del análisis de ambas Resoluciones se puede apreciar que la primera de las antes nombradas, están referidas fundamentalmente a las Rebajas de Declaración Estimada, por la misma cantidad impugnada en la Resolución GRTI-RCE-SM-ASA-00-000048, de fecha 24 de octubre de 2000, como otros rubros como por ejemplo, créditos correspondientes a Activos Empresariales, por lo tanto la más antigua excede en los rubros, pero igualmente es coincidente en cuanto al reparo por rebajas en la declaración por los excedentes del Impuesto a los Activos Empresariales.

Sobre este particular, la recurrente invoca el Artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y la nulidad por haberse decidido con anterioridad el mismo asunto, invocando incluso que existe contra la primera de las resoluciones Recurso Contencioso Tributario, sin señalar, el destino del Tribunal que lo está conociendo o conoció, así como tampoco consta en autos si existe alguna decisión sobre el particular.

Si bien el Tribunal pudiera decretar la nulidad, por esa situación, como también lo puede reconocer la Administración Tributaria, es un hecho cierto no controvertido, que ambos recursos están sometidos a la jurisdicción, por lo tanto el presente punto merece un tratamiento procesal y no procedimental.

En efecto, la remisión del Código Orgánico Tributario a las normas del Código de Procedimiento Civil, son de necesaria aplicación ante esta situación. Lo que se quiere evitar es que no se emitan decisiones contradictorias, sobre un mismo asunto. Debe llamar la atención este Tribunal sobre el particular, ya que existen vías procesales para solventarlo ya que si bien existen pruebas de la existencia de ambos, estos se encuentran bajo el examen de dos tribunales de la misma jerarquía y era posible la acumulación o en el peor de los casos la ubicación exacta de la anterior impugnación.

En todo caso, la llamada cosa juzgada administrativa carece de valor al impugnarse jurisdiccionalmente los actos, esto es, no existirá cosa juzgada administrativa en los casos del ejercicio del Recurso Contencioso Tributario, sino que será necesaria la cosa juzgada material mediante el pronunciamiento judicial, ya que la ficción de la cosa juzgada administrativa es procedente ante la falta de ejercicio de los recursos subsiguientes como el judicial.

No queda dudas, de que el acto podrá ejecutarse y corresponde tanto a los jueces el pronunciamiento de su suspensión, pero también es cierto que al ser ejercido un recurso administrativo o judicial, el tema se encuentra controvertido y lejos de presentar características de cosa juzgada “administrativa” o judicial.

Explicado lo anterior, no puede invocarse que el asunto se haya decidido con anterioridad, si existe prueba de su impugnación ante otra instancia judicial, debiendo declarar este Tribunal la improcedencia de la denuncia, conforme al Artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos en su numeral 2, debiendo conforme al 259 constitucional revisar el fondo de la controversia. Se declara.

(ii) Con respecto al segundo punto, relativo a la incorrecta aplicación del Artículo 11 de la Ley de Activos Empresariales y del Artículo 12 de su Reglamento, es necesario copiar la letra de tales disposiciones:

Artículo 11.- Al monto del impuesto determinado conforme a esta Ley, se le rebajará el impuesto sobre la renta del contribuyente causado en el ejercicio tributario, con excepción del tributo establecido en el artículo 91 de la Ley de Impuesto sobre la Renta. En tal virtud, el impuesto a pagar según esta Ley será la cantidad que exceda del total del impuesto sobre la renta causado en el ejercicio anual gravable si lo hubiere. Luego este excedente se trasladará como crédito contra el impuesto sobre la renta que se cause sólo en los tres ejercicios anuales subsiguientes.

(Subrayado y resaltado de este tribunal Superior).

Artículo 12.- A partir del inicio del segundo ejercicio por el cual corresponda pagar el impuesto, los contribuyente estarán obligados a efectuar pagos mensuales equivalentes a un dozavo (1/12) del impuesto causado en el ejercicio anual inmediato anterior. Para ello, utilizarán los formularios que editará o autorizará la Administración Tributaria y enterarán el impuesto correspondiente a dicho dozavo, dentro de los primeros quince días continuos de cada mes consecutivo del cierre de ejercicio anual.

Explica la recurrente y el Tribunal se encuentra conteste con su interpretación, que el Artículo 11 de la Ley en cuestión, regula la forma de cálculo y pago del impuesto, al igual que lo hace el Artículo 12 del Reglamento.

Del análisis del expediente se puede apreciar que no existe violación a los mencionados artículos, ya que el primero prevé el traslado y el segundo los adelantos mensuales o anticipos con los que deben cumplir los contribuyentes. Es importante resaltar que el impuesto a pagar será la cantidad que exceda del total del impuesto sobre la renta causado si lo hubiere, los cuales se podrán ser objeto de rebaja.

No es necesario en el presente caso, probar el origen de las cantidades objeto del debate procesal, debido a que conforme a la presunción de veracidad de las actuaciones fiscales, se debe tomar por cierto los dichos – en dos resoluciones que constan en autos- tanto los montos debatidos como la rebaja aplicada, circunscribiéndose el presente punto a determinar si tal rebaja constituye un doble beneficio en primer lugar.

En segundo lugar, las razones legales por medio de las cuales se le rechaza la rebaja por cuanto a criterio de la Administración Tributaria, no está prevista en los artículos 57 y 58 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, así como los artículos 20 al 30 de su Reglamento.

Sobre el segundo punto, este Tribunal considera que no es cierto que al no estar plasmado en las disposiciones de Impuesto sobre la Renta, tal rebaja es improcedente, puesto que como se observa, tal situación está prevista en la Ley especial como lo es en la Ley de Activos Empresariales, cuyos artículos fueron transcritos en líneas anteriores en el presente fallo, constituyendo esto un falso supuesto de derecho.

Resuelto este pequeño particular, queda por analizar el primer punto de esta delación, referida al doble beneficio, ya que la Administración Tributaria señala que el Impuesto fue descontado en la declaración de impuesto a los activos empresariales y luego en la declaración de impuesto sobre la renta.

Bajo la normativa aplicable se debe recalcar, que el Reglamento prevé el adelanto del pago de los Impuestos a los Activos Empresariales dividido en doce cuotas, las cuales están sometidas a que ocurra el hecho imponible, esto es si existe algún excedente en comparación con el impuesto sobre la renta del ejercicio, monto este que será cierto una vez culminada la anualidad del ejercicio correspondiente.

Mientras se conoce la verdadera situación del impuesto, el contribuyente se encuentra obligado a realizar los adelantos, y culminado este ejercicio, deberá presentar la declaración definitiva de impuesto a los activos empresariales, siendo contablemente necesario para saber el monto de la declaración definitiva, la sustracción de lo adelantado, lo cual no constituye una rebaja, sino una simple resta de lo anticipado, constituyendo la cantidad pagada a través de los mencionados dozavos adelantos, aun cuando estos se totalicen al momento de la declaración definitiva, y por lo tanto constituirán un “crédito” y no un descuento de la declaración de Impuesto a los Activos Empresariales o mejor dicho reiteradamente un anticipo.

Al existir suficiente renta en el ejercicio gravable o ser menor el monto de los Activos Empresariales a ésta, no se genera la obligación de pagar, por lo que es perfectamente trasladable y objeto de rebaja, lo que se haya adelantado por Impuesto a los Activos Empresariales por dozavos.

La Administración Tributaria incurre nuevamente en el vicio de falso supuesto al negar los supuestos normativos del Artículo 12 del Reglamento del la Ley de Activos Empresariales y por supuesto lo concerniente al Artículo 11 de la ley que rige la materia, ya que conforme a lo indicado por el sujeto activo en actividad fiscalizadora, existe un adelanto, no controvertido y relevado de pruebas y una rebaja del ejercicio correspondiente cuyo adelanto se realizó en el decurso del ejercicio fiscal. No existiendo por ende un doble beneficio o descuento. Se declara.

(iii) El tercer punto relativo a la improcedencia o como señala la recurrente la procedencia de la compensación, este Tribunal debe señalar que cualquier cantidad que deba la Administración Tributaria a los particulares, responsables o contribuyentes, constituye un crédito y por lo tanto es objeto de compensación. Hoy día existen distintos sistemas de compensación previstos en leyes tributarias especiales, tal es el caso de las retenciones de Impuesto al Valor Agregado, por citar ejemplo y cuyas normas permiten una fórmula distinta a la forma tradicional del Código Orgánico Tributario.

En el presente caso, la compensación prevista en la Ley de Impuestos a los Activos Empresariales, no sólo ratifica la posibilidad de extinguir hasta su concurrencia deudas recíprocas ope legis o sin autorización de la Administración Tributaria, conforme a lo planteado en el Código Orgánico Tributario, sino la posibilidad por mandato expreso de rebajar ese crédito en las declaraciones de Impuesto sobre la Renta, de aquellos excedentes de Impuesto a los Activos Empresariales.

Negar tal posibilidad sería, primero, por ejemplo, considerar que las retenciones de impuesto sobre la renta no se pueden deducir de las declaraciones definitivas, porque necesitan la autorización previa de la Administración Tributaria, o que los excedentes de declaraciones anteriores no pueden ser incluidas en las subsiguientes y en segundo lugar, negar el sistema previsto en la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales que en nada contradice el Código Orgánico Tributario.

Por lo tanto, la operación prevista en los Artículos 11 de la Ley y 12 de su Reglamento, son verdaderamente créditos objeto de una compensación que no necesita pronunciamiento previo y sujeta a posterior revisión, perfectamente revocable o convalidable a través de argumentos materiales y no formales.

La Sala Políticoadministrativa ya se ha pronunciado en casos similares al señalar mediante sentencia 0035, de fecha 11 de enero de 2006, entre otras, lo siguiente:

“Ahora bien, en cuanto al carácter que ostentan los anticipos de los débitos fiscales del aludido impuesto a los activos empresariales, pagados al Fisco Nacional en forma de dozavos, debe indicarse que esta Sala en anteriores oportunidades se ha pronunciado señalando lo siguiente:

...dichos anticipos o dozavos constituyen, sin duda alguna, obligaciones tributarias, líquidas y exigibles, todo lo cual deviene de la citada normativa (Ley de Impuesto a los Activos Empresariales). Al efecto, nótese que en ejecución puede el Fisco Nacional demandarlas, a fin de cobrar y hacer efectivas dichas deudas, si hubiere un incumplimiento por parte de los contribuyentes; lo cual procedería porque dicha obligación comporta el carácter de líquida, ya que la misma norma establece el quantum del anticipo a pagar, es decir, está plenamente determinado por el monto del impuesto causado en el ejercicio inmediato anterior, y de exigible porque la propia disposición prevé que debe ser enterado dentro de los primeros quince días continuos de cada mes calendario

. (sentencia Nº 01178 de fecha 1º de octubre de 2002).

Conforme al criterio antes señalado, vuelve a reiterar esta Sala que los anticipos o dozavos del impuesto a los activos empresariales, tal como acertadamente lo señala la recurrida, constituyen obligaciones tributarias que no disienten del común de las obligaciones tributarias derivadas de otros tributos, encontrándose como prueba de ello, sujetos a las consecuencias que acarrea el incumplimiento de los mismos, vale decir, el pago de multas e intereses, por lo que indefectiblemente debe sostenerse de conformidad con el contenido de las normas antes transcritas, que tales anticipos constituyen verdaderas obligaciones tributarias, líquidas y exigibles.

Por ello, debió la Administración Activa considerar que la norma prevista en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, reconoce la procedencia de la compensación como medio extintivo de las obligaciones tributarias, por concepto de “tributos, intereses, multas, costas y otros accesorios, o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos”; limitándola sólo a la verificación de su existencia, liquidez y exigibilidad, sin establecer distingos entre la naturaleza del pago, sea éste como anticipo o definitivo, que tenga la obligación tributaria de que se trate.

Señalado lo anterior, puede advertir este Supremo Tribunal del análisis del expediente, que en fechas 26 de abril, 16 de mayo, 19 de junio, 19 de julio y 15 de agosto de 1996, el representante legal de la sociedad mercantil contribuyente opuso ante la Administración Tributaria, de conformidad con lo previsto en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente para la fecha, la compensación de créditos fiscales generados por el pago en exceso del impuesto sobre la renta correspondientes a los ejercicios fiscales que finalizaron el 31-12-94 y el 31-12-95, respectivamente, por la cantidad de ciento treinta y cuatro millones ochenta y dos mil doscientos sesenta bolívares con ochenta y cuatro céntimos (Bs. 134.082.260,84), contra el monto de la primera, segunda, tercera, cuarta y quinta porción de los dozavos correspondientes al anticipo del impuesto a los activos empresariales causado en el período fiscal comprendido entre el 01-01-96 y el 31-12-1996, por un monto que asciende a un total de diecisiete millones trescientos noventa y cinco mil ochocientos cincuenta y siete bolívares con cincuenta céntimos (Bs. 17.395.857,50).

Frente a tal solicitud la Administración Tributaria, mediante la P.A. N° MF/SENIAT/GRTICE/DR/00/344 del 15 de septiembre de 2000, expresamente reconoció los débitos tributarios causados por concepto de impuesto a los activos empresariales a cargo de la contribuyente, al señalar en el texto de dicho acto lo siguiente: “ (…) la contribuyente deberá cancelar los dozavos del Anticipo del Impuesto a los Activos Empresariales, correspondientes a la Primera, Segunda, Tercera, Cuarta, Quinta, Sexta, Séptima, Octava, Novena, Décima, Undécima y Duodécima porción de los dozavos correspondientes al anticipo del Impuesto a los Activos Empresariales del ejercicio que finalizó el 31-12-96, a razón de Tres Millones Cuatrocientos Setenta y Nueve Mil Ciento Setenta y Un Bolívares con Cincuenta Céntimos (Bs. 3.479.171,50 c/u ), resultando un monto total de Cuarenta y Un Millones Setecientos Cincuenta Mil Cincuenta y Ocho Bolívares sin Céntimos (Bs. 41.750.058,00). Por lo tanto expídase planilla de liquidación por la cantidad antes citada”:

En consecuencia, demostrado como quedó de las actas procesales que existe una obligación tributaria, líquida y exigible a cargo de la contribuyente, por las cuotas de anticipos representadas en dozavos del impuesto a los activos empresariales, correspondientes al ejercicio que va desde el 01/01/1996 hasta el 31/12/1996, conforme a lo previsto en los supra mencionados artículos 17 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales y 12 de su Reglamento, por un monto total de cuarenta y un millones setecientos cincuenta mil cincuenta y ocho bolívares sin céntimos (Bs. 41.750.058,00), la Sala debe concluir que contra ella también es oponible la compensación de créditos fiscales, originados por impuesto sobre la renta igualmente líquidos y exigibles.

En razón de lo antes expuesto, no se evidencia error alguno en la interpretación de la precitada normativa legal y reglamentaria que hiciera el a quo, siendo en consecuencia completamente ajustada a derecho y, por ende, improcedente el vicio denunciado atinente al error de derecho. Así se declara.”

En consecuencia de lo anterior, este Tribunal debe estimar, que la recurrente erró al considerar que no utilizó el mecanismo de compensación, al ser este de aquellos que se pueden calificar de especiales. Igualmente este Tribunal debe considerar que se trata de aquellos que no necesitan pronunciamiento previo de la Administración Tributaria, estando conforme con la sociedad recurrente sobre este particular. Se declara.

(iv) Con respecto a las sanciones en aplicación del Artículo 97 del Código Orgánico Tributario aplicable en razón del tiempo, así como la eximente de responsabilidad penal conforme al literal c del Artículo 79, este Tribunal debe declarar igualmente su nulidad por cuanto al no existir disminución ilegítima de ingresos tributarios, la recurrente no incurrió en el tipo delictual previsto en la norma. Se declara.

(v) Con respecto a los intereses moratorios, al no haber deuda tributaria, no se generan tales accesorios. Además debe señalar este Tribunal que los intereses moratorios no sólo se anulan en virtud de seguir la suerte de lo principal, sino por la aplicación del criterio de la Sala Plena de la otrora Corte Suprema de Justicia, cuya interpretación se basa en la falta de causación de los mismos hasta tanto exista una decisión definitivamente firme.

En consecuencia, al no estar firme la presente decisión, ni la decisión administrativa anulada, no se generan intereses moratorios. Se declara.

Como un último punto, debe señalar el Tribunal que no observó inmotivación alguna, vicio que fue denunciado de manera accesoria en las denuncias principales, al considerar que la Resolución es suficiente en su contenido para ser entendida por su destinatario y claramente entendible en su causa y objeto, por lo tanto lo declara improcedente.

III

DISPOSITIVA

En razón de lo expuesto, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República, por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR la delación que pretende la nulidad por la violación de la cosa juzgada administrativa; CON LUGAR, las denuncias por la incorrecta aplicación del Artículo 11 de la Ley de Activos Empresariales y del Artículo 12 de su Reglamento; improcedencia de la compensación y CON LUGAR la nulidad de las sanciones en aplicación del Artículo 97 del Código Orgánico Tributario y los intereses moratorios, en consecuencia PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por PILLSBURY DE VENEZUELA, C.A. (antes denominada DIABLITOS VENEZOLANOS, C.A.), contra la Resolución GRTI-RCE-SM-ASA-00-000048, con fecha 24 de octubre de 2000, emitida por el Sector de Tributos Internos adscrito a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se confirma el Acta de Reparo GRTI-RCE-SIVFII-ISLR-166, de fecha 08 de septiembre de 1999, y se impone a la recurrente la multa establecida en el Artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, por la cantidad de VEINTINUEVE MILLONES OCHOCIENTOS TREINTA Y SIETE MIL CUATROCIENTOS NOVENTA Y SEIS BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 29.837.496,00) (Bs. F. 29.837,50) y el pago de intereses moratorios por la suma de VEINTIOCHO MILLONES DOSCIENTOS SETENTA MIL CIENTO CINCUENTA Y NUEVE BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 28.270.159,00) (Bs. F. 28.270,16).

Se ANULA la Resolución impugnada.

No hay condenatoria en costas en virtud de la naturaleza del fallo.

Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes

Se imprimen dos ejemplares a un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación de la sentencia, el segundo para que repose en original en el respectivo copiador.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario en Caracas, a los veintinueve (29) días del mes de septiembre del año dos mil nueve (2009). Años 199° de la Independencia y 150° de la Federación.

El Juez,

R.G.M.B.

La Secretaria,

B.V.P.

ASUNTO: AF49-U-2000-000143

Antiguo: 1565

En horas de despacho del día de hoy, veintinueve (29) de septiembre de dos mil nueve (2009), siendo las tres y cuatro minutos de la tarde (03:04 p.m.), bajo el número 114/2009 se publicó la presente sentencia.

La Secretaria

B.V.P.