Decisión nº 753-2005 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de la Región los Andes de Tachira, de 9 de Diciembre de 2005

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

DE LA REGION LOS ANDES

En fecha 20 de julio de 2004, la recurrente D.F., titular de la cédula de identidad N° E-81.822.044, identificada con el Registro de Información Fiscal N° E-1828044-0, domiciliada en la calle 10, Barrio Obrero, Esquina Carrera 17, San C.E.T., actuando debidamente asistida por el ciudadano J.Z., abogado inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 36.806 ejerció Recurso Jerárquico subsidiario al Recurso Contencioso Tributario de conformidad con el Parágrafo Primero del Artículo 259 del Código Orgánico Tributario Vigente, contra las Resoluciones de Imposición de Sanción Nros. GRA/RLA/DF/N4055000756; GRA/RLA/DF/N4055000755; GRA/RLA/DF/N-4055000754, GRA/RLA/DF/N405500075 y contra las planillas Nros. 050100227000756, 050100227000755, 050100227000754 y 050100227000753 todas de fecha 27-02-2004, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

En fecha 15 de marzo de 2005, este tribunal dio tramite al recurso contencioso tributario ejercido subsidiariamente al recurso jerárquico, y remitido a este despacho de conformidad con el segundo aparte del artículo 255 del Código Orgánico Tributario, en esa misma fecha se ordenó practicar las notificaciones mediante oficios al Gerente Jurídico Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT, al Contralor General de la República, al Procurador General de la República, al Gerente Regional de Tributos Internos, al Fiscal 13 del Ministerio Público de la Circunscripción Judicial del Estado Barinas. Las cuales constan debidamente practicadas a los folios ciento veintisiete (127), doscientos ocho (208), doscientos diez (210), doscientos doce (212).

En fecha 28 de abril de 2005, se recibió copia certificada del expediente administrativo correspondiente a la contribuyente D.F. propietaria del Fondo de Comercio RESTAURANT DOÑA DORA. (F-124 al 198).

En fecha 14 de Junio de 2005, este tribunal dictó sentencia de admisión del presente Recurso Contencioso Tributario, de conformidad con los artículos 266 y 267 del Código Orgánico Tributario vigente. (F-215 al 218)

En fecha 06 de diciembre de 2005, compareció ante este tribunal la abogada X.M.L., y consignó informes en nombre de la República. (203 al 206)

I

FUNDAMENTOS DEL RECURSO:

1.- Aduce el recurrente que en el procedimiento se incurrió en un error grave, toda vez que la P.A. N° GRTI/RLA/3272 de fecha 03-10-2003 que autorizaba al funcionario Vicflor S.B.R. para verificar el oportuno cumplimiento de los deberes formales fue notificada a una persona distinta de la contribuyente, lo que a su decir se traduce en un incumplimiento de los parámetros establecidos en el artículo 178 del Código Orgánico Tributario.

2.- Que los actos administrativos objeto del presente recurso padecen del vicio de incompetencia del funcionario, por el hecho de que quien firma las resoluciones es un funcionario distinto al que efectuó la verificación, pues –señala el recurrente- en efecto, mie4ntras que quien efectuó la fiscalización fue la funcionaria Vicflor S.B.R. , quien impone la sanción es el ciudadano J.C., concluyendo que tal competencia solo le corresponde al Gerente Regional de Tributos Internos.

3.- Igualmente la recurrente argumenta que se violó su derecho a la defensa, toda vez que de conformidad con el artículo 49 de la Constitución antes de la imposición de la sanción, debió reconocérsele ese derecho. En virtud de ello, solicito se declare el acto viciado de nulidad absoluta.

II

FUNDAMENTOS DE LOS ACTOS RECURRIDOS:

El presente recurso fue remitido a este despacho en cumplimiento de lo dispuesto en el primer aparte del artículo 255 del Código Orgánico Tributario, razón por la cual carece de la debida Resolución del Recurso Jerárquico, de allí que los actos recurridos continúen siendo las Resoluciones de Imposición de Sanción que se describen a continuación:

1.- Resolución de Imposición de Sanción contenido en la Planilla de Liquidación N° 050100227000753, emitida por cuanto se verificó en el momento de la fiscalización que el contribuyente no compareció a la citación, en contravención a lo establecido en el artículo 105 numera 4 del Código Orgánico Tributario.

2.- Resolución de Imposición de Sanción contenida en la Planilla de Liquidación N° 050100227000754, emitida por cuanto se verificó en el momento de la fiscalización que el contribuyente no compareció a la citación, en contravención a lo establecido en el artículo 105 numera 4 del Código Orgánico Tributario.

3.- Resolución de Imposición de Sanción contenida en la Planilla de Liquidación N° 050100227000755, emitida por cuanto se verificó en el momento de la fiscalización que el contribuyente no compareció a la citación, en contravención a lo establecido en el artículo 105 numera 4 del Código Orgánico Tributario.

4.- Resolución de Imposición de Sanción contenida en la Planilla de Liquidación N° 050100227000756, emitida por cuanto se verificó en el momento de la fiscalización que la contribuyente adquirió el expendio de especies alcohólicas y no presentó a la administración tributaria el documento de propiedad registrado dentro de los noventa (90) días continuos a partir de celebrado el contrato, en contravención de lo establecido en el artículo 278 del Reglamento de la Ley de Impuesto Sobre Alcohol y Especies Alcohólicas, en consecuencia la Administración aplicó sanción de conformidad con el artículo 108 numeral 4 del Código Orgánico Tributario.

III

VALORACION:

A los folios 1 al 3, corre inserto en el expediente originales del Auto de Admisión del Recurso Jerárquico, de fecha 22-07-2004. Copia simple de la cédula de identidad de a ciudadana F.D., N° E-81.822.044, acompañado de la cédula de identidad del abogado asistente J.A.Z.C., y su correspondiente credencial de Inscripción en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 36.806, y el acta de recepción de fecha 20-07-2004, suscrita por la recurrente.

A los folios 37 al 40, copia simple del acta constitutiva del Fondo de Comercio denominado RESTARANT DOÑA DORA, inscrito en el Registro Mercantil Tercero de la Circunscripción Judicial del Estado Táchira, tomo 2-B, número 39, de fecha 28 de febrero 28-02-1996, del mismo se desprende la cualidad y el interés legitimo, personal y directo de la recurrente.

A los folios 41 al 56, se encuentran copia simple de los siguientes documentos: a) C.d.R.d.E.d.A. y Especies Alcohólicas, de fecha 05-06-1997, correspondiente a la contribuyente Restaurante Doña Dora; b) Solicitud de C.d.C.d.T.d.R.A.; c) Planilla de Pago de las tasas establecidas en la Ley de Timbre Fiscal, debidamente cancelada; d) C.d.C.d.R.A. de fecha 02-11-2000; e) Planilla de Pago correspondiente a la Renovación del año 2000; f) C.d.R.A. del periodo anual 05/06/1998 a 06/06/1999; Planilla de Pago debidamente cancelada de la Renovación de 1999; g) C.d.C.d.R.a. de fecha 12-06-1998 con Planilla de Pago; h) Resolución GRLA-DR5-LIC-602, de fecha 06-11-1996, que acuerda la solicitud de Registro de Expendio de Especies Alcohólicas N° 132-A; i) Planilla de Pago de Pago de fecha 05-.06-1997; j) Notificación de fecha 15-06-2004, por medio de las cual se notifica al contribuyente de los actos administrativos contenido en las Planilla Nros. 753, 754, 755 y 756 de fecha 27-02-2004. Todo lo anterior es valorado de conformidad con el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, a los fines de demostrar lo que de los mismos se desprende.

A los folios 124 al 198, se encuentra copia certificada del expediente sustanciado por la Administración Tributaria, contentivo de los siguientes recaudos: a) P.A. notificada 23-07-2004; b) Boleta de Citación RLA/DFPF/100411530, de fecha 23 de julio de 2004; c) Acta de Requerimiento; d) Acta de Recepción y Verificación; d) Acta de Recepción RLA/DF/PF/2004-1530-05; e) Registro de información Fiscal, Número de identificación Tributaria y cédula de identidad de la ciudadana D.F., titular de la cédula de identidad E-81.822.044; f) C.d.R.d.E.d.A. y Especies Alcohólicas, de fecha 05-06-1997, de la contribuyente D.F.; g) Acta constitutiva del Fondo de Comercio denominado Restaurant Doña Dora, inscrita en el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Táchira bajo el Tomo 3-B, Número 10, de fecha 27-04-1992; h) Documentos relativos a la renovación anual de autorización de Expendio de Bebidas Alcohólicas, la solicitud y el pago correspondiente; i) C.d.I.; j) Notificación de los actos administrativos previamente valorada; j) Informe General de Fiscalización; k) Auto de cierre del expediente. Todos los documentales anteriores son valorados tal como lo establece el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, y de los mismos se desprende los detalles del procedimiento aplicado a la recurrente y la cualidad e interés de la ciudadana D.F. en recurrir tales actos.

VI

INFORME FISCAL

La abogada X.M.L., titular de la cédula de identidad N° V-9229.682, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 38.675, presentó escrito de informes en nombre la República Bolivariana de Venezuela, empero de las revisión de los autos no consta Instrumento Poder que le acredite el carácter de apoderado de la República Bolivariana de Venezuela, razón por la cual carece estos no tendrán valor en la presente causa.

VII

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR:

La contribuyente D.F. fue sancionada por el incumplimiento de los siguientes deberes formales: a) El establecido en el numeral cuarto del artículo 105 del Código Orgánico Tributario vigente, constituido por el no comparecer ante la Administración Tributaria cuando esta lo solicite; b) El establecido en el numeral cuarto del artículo 108 del Código Orgánico Tributario vigente, constituido por el expender especies fiscales, aunque sean de licita circulación, sin autorización por parte de la Administración Tributaria, fundamentando la sanción en que la contribuyente adquirió el expendio de especies alcohólicas y no presentó a la administración tributaria el documento de propiedad registrado, dentro de los noventa (90) días continuos a partir de celebrado el contrato. A los efectos de impugnar tales actos administrativos, la contribuyente señala que el procedimiento incurrió en un grave error, por cuanto la p.a. N° GRTI/RLA/3272, de fecha 03-10-2003, fue notificada a una persona diferente a la contribuyente, en virtud de lo cual denuncia el incumplimiento de lo establecido en el artículo 178 del Código Orgánico Tributario, que indica:

Artículo 178. Toda fiscalización, a excepción de lo previsto en el artículo 180 de este Código, se iniciará con una providencia de la Administración Tributaria del domicilio del sujeto pasivo, en la que se indicará con toda precisión el contribuyente o responsable, tributos, períodos y, en su caso, los elementos constitutivos de la base imponible a fiscalizar, identificación de los funcionarios actuantes, así como cualquier otra información que permita individualizar las actuaciones fiscales.

La providencia a la que se refiere el encabezamiento de este artículo, deberá notificarse al contribuyente o responsable, y autorizará a los funcionarios de la Administración Tributaria en ella señalados al ejercicio de las facultades de fiscalización previstas en este Código y demás disposiciones de carácter tributario, sin que pueda exigirse el cumplimiento de requisitos adicionales para la validez de su actuación.

Tal como se desprende de el anterior dispositivo legal, la p.a. es el acto administrativo por medio del cual se inicia el procedimiento de verificación o fiscalización, la cual resulta esencial para iniciar la actuación fiscal, la doctrina ha explicado cual es la finalidad de dicha providencia autorizatoria, señalando que esta cumple entre otros los siguientes objetivos:

1) Evitar intervenciones contrarias a los fines perseguidos por la Administración Tributaria, es decir, actuaciones fiscales ejecutadas en desviación de poder conferido a esta.

2) Proteger el derecho de inviolabilidad de los archivos privados del contribuyente o responsable. (“El Procedimiento de Fiscalización y Determinación de la Obligación Tributaria”, S.S.G., Colección Estudios 3, Caracas 2005, Pág. 42)

Ahora bien, es necesario señalar que el procedimiento aplicado en el caso de autos es el previsto en el artículo 172 del Código Orgánico Tributario, es decir, el Procedimiento de Verificación, el cual, por su esencia resulta mucho breve que el de fiscalización y que posee un trámite simplificado. Según el Código Orgánico Tributario la verificación puede realizarse tanto en sede administrativa, como en el domicilio del contribuyente y en este ultimo caso, dispone el articulo 172 ejusdem, debe existir autorización expresa emanada de la Administración Tributaria, sin embargo, es menester aclarar que esta autorización, si bien es esencial para dar inicio al procedimiento, no es mas que un acto de mero tramite. Ahora bien, el articulo 178 del Código Orgánico Tributario, prevé las formalidades y el contenido de la p.a. por medio de la cual se inicia el Procedimiento de Fiscalización, y aunque en la práctica esta sirve de marco para la autorización a que se refiere el articulo 172 ibidem, no deben asimilarse, pues como se anotó se refieren a dos procedimientos distintos. La aplicación del procedimiento de verificación no comporta para la administración la obligación o la necesidad de gestionar investigaciones profundas a los fines de comprobar el cumplimiento o incumplimiento de las obligaciones tributarias, de allí la distinción entre fiscalización y verificación, en el sentido que la fiscalización requiere de una actividad investigativa de la Administración Tributaria, mientras que la verificación se concentra principalmente en un nueva revisión de los datos aportados por el sujeto pasivo, pues esta supone la existencia de hechos ciertos que no requieren de investigación. Siendo ello así, lo esencial para la validez del procedimiento es la presentación de la autorización en el domicilio del contribuyente, sin que sea de mayor trascendencia a quien se notifique la misma, este razonamiento se desprende de la interpretación en conjunto de las normas contenidas en el Código Orgánico Tributario, por cuanto la verificación puede incluso realizarse en sede de la Administración Tributaria sin notificación alguna, solo con los datos aportados por el contribuyente, razón por la cual debe inferirse que debe notificarse la Providencia pero a la persona que se encuentre en el establecimiento. En consecuencia, el alegato previamente estudiado, resulta insuficiente para impugnar los actos administrativos recurridos y así se decide.

La recurrente invoca en su defensa, que el acto administrativo objeto de impugnación, adolece del vicio de incompetencia, pues, a su decir, el hecho de que la resolución hubiese sido firmada por un funcionario distinto al que efectuó la fiscalización, es suficiente para viciar de nulidad absoluta el acto recurrido en sede administrativa, en este sentido se observa que el vicio de incompetencia aquí denunciado, ha sido definido por el Supremo Tribunal en términos sumamente explícitos, de este modo la Sala Político Administrativa ha señalado:

…resulta oportuno destacar que el vicio de incompetencia es aquel que afecta a los actos administrativos cuando han sidos dictados por funcionarios no autorizados legalmente para ello, o lo que es lo mismo, la competencia restringe y designa la medida de la potestad de actuación del funcionario; motivo por el cual no puede presumirse, sino que debe constar expresamente por imperativo de la norma legal. En tal sentido, en caso de existir dicho vicio se verá infringido el orden de asignación y distribución competencial del órgano administrativo.

(Sentencia N° 02084, de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, de fecha 09 de noviembre de 2004, con ponencia del Magistrado L.I.Z.)

Es harto conocido, que las actuaciones de los funcionarios de la Administración Pública deben ajustarse disposiciones legales que le atribuyan competencia para ejecutar dichos actos, debe entonces entenderse por competencia en materia de Derecho Público, la medida de la aptitud para obrar de las personas públicas o de sus órganos; tal competencia traza los limites entre los cuales deben estar enmarcados los actos de cada funcionario, y es precisamente cuando se sobrepasa tal delimitación cuando se el acto deviene viciado de nulidad absoluta.

En el caso que toca decidir, ciertamente las Resoluciones de Imposición de Sanción, fueron suscritas por el Funcionario J.E.C.M., Jefe de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Region Los Andes, funcionario distinto de la fiscal actuante en el procedimiento de verificación profesional Tributario, empero, ello no necesariamente se traduce en la existencia de un vicio de incompetencia, pues es este el funcionario facultado para imponer las sanciones a que haya lugar conforme a los preceptos de ley. A estos efectos, se ha de hacer referencia a lo dispuesto en la Resolución 320 de fecha 24-03-1995, según la cual el Jefe de la División de Fiscalización tiene atribuida entre otras las siguientes competencias:

Artículo 98. La división de Fiscalización tiene las siguientes funciones:

…omisis…

14. Instruir y sustanciar los expedientes, así como elaborar las actas, actos e informes fiscales que surjan como consecuencia de las fiscalización, el imponer las sanciones a que haya lugar conforme a la normativa legal vigente.

…omisis…

17. Firmar los actos y documentos relativos a las funciones de su competencia…

De la trascripción de la norma que antecede, se observa que el funcionario arriba mencionado tiene la competencia para firmar dicha Resolución, por tanto el hecho de que la fiscal actuante no suscriba el acto administrativo definitivo derivado del procedimiento de verificación por ella desplegado, no es más que una consecuencia lógica de la jerarquía en que se encuentra organizada la Administración Tributaria y cada una de las Divisiones que la conforman, siendo ello así lo procedente es desestimar el alegato de la parte actora y confirmar el argumento esgrimido por la administración. Y así se declara.

En lo atinente a la violación al derecho a la defensa de la parte actora, es pertinente realizar las siguientes consideraciones, el trámite legalmente establecido para sustentar la imposición de sanciones por incumplimiento de deberes formales se encuentra establecido en el Código Orgánico Tributario consagrado en el título IV, capítulo III, sección quinta artículos 172 al 176, en dichos preceptos legales se faculta a la administración para verificar 1.- Las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables; 2.- El cumplimiento de deberes formales; 3.- El cumplimiento de los deberes de los agentes de recepción y percepción, y en caso de que sea procedente imponer las sanciones a que hubiere lugar. En los puntos precedentemente señalados, el legislador releva a la Administración Tributaria de la obligación de levantar el Acta Fiscal,

La facultad de verificación, ha sido ampliamente reconocida por la Jurisprudencia de la otrora Corte Suprema de Justicia, así como por el Tribunal Supremo de Justicia, que en diferentes sentencias; han puntualizado:

Como bien puede observarse de lo antes expuesto, el asunto de autos no se ajusta a los presupuesto legales de estas normas supra transcritas, pues la liquidación expedida a cargo de la contribuyente recurrente, cuya nulidad se demanda, no se origina de una actividad fiscalizadora de la Administración Tributaria, sino que es producto de la verificación efectuada con fundamento exclusivo en la información suministrada por dicho contribuyente, al declarar el hecho imponible.

Interpretar en forma contraria los artículos 113 y 133 (hoy 118 y 142) del Código Orgánico Tributario in comento obligaría a la Administración Tributaria a seguir el procedimiento del Sumario Administrativo previsto en los artículos 135 (144 actual) y siguientes, aun en los casos en los cuales en la propia declaraciones hecha por el contribuyente estén contenidos todos los elementos de hecho que justifican suficientemente la objeción fiscal formulada por la Administración Tributaria. Desde luego, que en estos casos de simple verificación de las declaraciones, la administración tributaria debe, mediante Resolución expresa, motivar suficientemente dicha objeción a objeto de que el contribuyente conozca las razones que llevaron a la Administración Tributaria a modificar los resultados de su declaración en consecuencia ejercer los correspondientes recursos administrativos y judiciales de que dispone para su legitima defensa

(Sentencia de la Sala Político Administrativa, Especial Tributaria, del 25 de marzo de 1998, con ponencia de la Magistrado Dra. Ilse van der Velde Hedderich.)

“En efecto, desde hace mucho tiempo esta Sala ha sostenido, reiteradamente, que cuando el reparo fiscal sigue a una declaración de impuestos o a una solicitud expresa de reintegro, y proviene de las diferencias y contradicciones que encuentre la Administración Tributaria en dicha declaración o solicitud, lo que la Fiscalización debe hacer es una simple verificación de los datos y pretensión de la contribuyente. En tal caso, la contribuyente está perfectamente enterada de todas las circunstancias de derecho y de hecho que rodean su pretensión y, por tanto, no parece necesario que se siga el procedimiento de determinación tributaria y que, en consecuencia, se levante un acta inicial de fiscalización (subrayado de este tribunal) y se le exija al mismo contribuyente un escrito de descargo, tal como si sus pretensiones fueran desconocidas por él. Por esta razón es que en estos casos de declaraciones y solicitudes de reintegro, el procedimiento es simplemente de verificación por la autoridad fiscal de los hechos y fundamentos de derecho que justifican la declaración o solicitud del recurrente. También es preciso insistir en que, en estos casos de simple verificación de las declaraciones o solicitudes, la Administración Tributaria debe, mediante resolución expresa, motivar suficientemente dicha objeción a fin de que la contribuyente conozca las razones que llevaron a la Administración Tributaria a modificar los resultados de su declaración y, en consecuencia, pueda ejercer los correspondientes recursos administrativos y judiciales de que dispone para su legítima defensa. Así se declara. (Tribunal Supremo de Justicia, Sala Político Administrativa, Ponencia del Magistrado L.I.Z., de fecha 29 de enero de 2002, Sent N° 00083, Exp N°0502)

Igualmente, la doctrina se ha pronunciado sobre tal potestad y ha establecido:

“Verificación- Ajuste de las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables, a fin de liquidar las diferencias a que hubiere lugar, sobre la base de los datos contenidos en ellas y en sus anexos, sin perjuicio de la facultad de la Administración de utilizar la información automatizada de que disponga para constatar la veracidad de las informaciones y documentos suministrados por los contribuyentes.

Esta facultad se extiende a la verificación del cumplimiento de deberes formales establecidos en el Código y del Cumplimiento de deberes formales establecidos en el Código y del cumplimiento de los deberes de retención y percepción; con la particularidad de que todos estos supuestos, se trata de una “comprobación abreviada”, según los vocablos utilizados por el Reglamento General de la Inspección de los Tributos de España, que no requiere de levantamiento de Acta de Reparo y cuyos resultados se plasman directamente en una Resolución de la Administración” (Ruan Santos, Gabriel, La Función de Determinación en el Nuevo Código Orgánico Tributario (FISCALIZACIÓN Y DETERMINACIÓN), Estudios Sobre el Código Orgánico Tributario de 2001, Pág. 411, Editorial Livrosca Caracas 2002)

Se observa entonces, que la jurisprudencia es conteste al reconocer las amplísimas facultades de fiscalización que posee la Administración Tributaria, en el entendido de que en estos casos, solo se debe proceder a realizar una constatación fáctica y jurídica de elementos que conoce el administrado, sin aperturar investigaciones adicionales, que requieran la participación activa del contribuyente, cuando se verifica el cumplimiento de deberes formales, los cuales están previamente determinados por la ley, su constatación por parte del fiscal actuante es una situación de hecho que en la generalidad de los casos no admite defensa alguna por parte del contribuyente, por lo menos en fase de instrucción, a salvo siempre de los Recursos Administrativos y Judiciales. Aún así, parte de la doctrina ha considerado que el procedimiento de verificación, tal y como lo prevé el Código Orgánico Tributario, transgrede derechos y garantías constitucionales al administrado o sujeto pasivo, y que como consecuencia de la ausencia de un procedimiento legalmente establecido, se llega a resultados ofensivos al debido proceso, consagrado en el artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

Efectivamente, la doctrina más reciente ha manifestado la existencia de ciertas incongruencias entre el procedimiento de Verificación y las Garantías Constitucionales, argumentando:

Estas normas forzosamente llevan a concluir (máxime que se trata de un procedimiento esencialmente sancionatorio) que, aún cuando el procedimiento de verificación previsto en el Código Orgánico Tributario, excepcione del requisito de informar al sujeto pasivo sobre la iniciación de este procedimiento en su contra; la Administración debe notificar a los sujetos pasivos investigados, de la iniciación del procedimiento, independiente que este se efectué en las oficinas de la Administración, todo en resguardo del debido procedimiento, la garantía del uso y finalidad de las informaciones que constan en los registros de la Administración Tributaria y del derecho de ser informados sobre el estado de sus actuaciones por cuanto están directamente interesados.

…El procedimiento de verificación en la forma como se desarrolla en la práctica viola la presunción de inocencia, en cuanto este requiere la necesaria demostración de culpabilidad. Ninguna persona puede ser considerada ni tratada como culpable mientras no haya en su contra una sentencia o resolución conclusiva firme, dictada en un proceso regular y legal que lo declare como tal después de haberse destruido o superado aquella presunción.

…Así como no se concibe una sentencia sin juicio, tampoco es legitima la imposición de una sanción administrativa sin la previa sustanciación de un procedimiento administrativo.

(Jornadas Venezolanas de Derecho Tributario, El Contencioso Tributario, Facultades de la Administración Tributaria y Derechos y Garantías de los Contribuyentes. El Procedimiento de Verificaciones el Código Orgánico Tributario y las Garantías Constitucionales consagradas en el Artículo 49 de la Constitución. Dra. F.D.S.. Pág.287 y 295, Editorial Torino, Caracas 2004)

Visto desde esta óptica, se comprende lo gravoso que puede ser para al administrado el no ser notificado oportunamente de la apertura de una investigación, se es consecuente con la imposibilidad de excluir el debido proceso de los procedimientos administrativos, entiende este despacho que abrir el procedimiento de fiscalización, podría abreviar el mismo, en el sentido de que si el contribuyente tiene la posibilidad de participar en el procedimiento de determinación y fiscalización estará más conforme con la decisión administrativa, siendo más factible que este no ejerza los recursos administrativos o judiciales. Empero, es el criterio de esta juzgadora, que el procedimiento de fiscalización no se justifica en los casos en que solo se trata de una corroboración de los hechos y aplicación de derecho, que no requiere de un complejo razonamiento y cuya corroboración es fehaciente sin necesidad de otras pruebas por parte del administrado.

Pues bien, apegados a este criterio se ha sostenido en casos anteriores que cuando se trata de un incumplimiento objetivo de deberes formales, no es posible ni necesario al apertura de un lapso probatorio para que el administrado desvirtué la infracción verificada por el profesional tributario, pero conscientes de que todos los casos presentan particularidades que los individualizan del resto, es imperativo estudiar cada caso de forma detallada, se ha venido sosteniendo que la mayor parte de deberes formales son situaciones de hecho que no admiten ser desvirtuados, o por lo menos no con una prueba sumaria que sea acorde con lo efímero del procedimiento de verificación, en todo caso, siempre se tendrá la vía recursiva tanto en sede administrativa como en sede judicial, con el objeto de mantener incólumes los derechos y garantías del sujeto pasivo. Evidentemente, también existirán casos en los que el contribuyente objeto de la verificación pudiera, si el fiscal le otorgase la oportunidad, enervar la procedencia de la aplicación de la sanción, pero es practica común para la Administración Tributaria no informar al administrado las consecuencias que derivan de las infracciones verificadas en el procedimiento que les fue aplicado, y que los funcionarios fiscales conocen una vez que levantan el Acta de Recepción y Verificación, por la muy lógica razón de que al ser informados de la sanción aplicable los contribuyentes buscaran la manera de recurrir, lo que no podrán hacer sin tener en su poder un acto administrativo definitivo, cual es la Resolución de Imposición de Sanción, ahora, en el caso de autos la recurrente denuncia que le fue conculcado su derecho a la defensa por cuanto no se le comunicó al infractor los hechos ocurridos, la normativa legal infringida y la sanción que le es aplicable y el hecho de que no se le haya permitido a la contribuyente defenderse con anterioridad al acto administrativo, lo que hace presumir que de haber sido informado de las infracciones y si hubiese mediado un lapso probatorio en el procedimiento administrativo, la recurrente habría demostrado la improcedencia de la sanción, de ser ello así, la aplicación del procedimiento de verificación resultaría lesivo a su sagrado derecho a la defensa, ahora bien, si no promovió pruebas en la instancia judicial, cuyo lapso probatorio es suficientemente extenso, obviamente nada pudo haber demostrado durante el procedimiento de verificación, en consecuencia este se justifica y resulta suficiente a los fines de la presente decisión, y por cuanto esta juzgadora no encuentra lesionado el derecho constitucional a la defensa del demandado, confirma la recurrida en cuanto que no se causó indefensión a la contribuyente. Y así se decide.

Finalmente, debe esta juzgadora proceder a la revisión oficiosa de la legalidad y procedencia de las sanciones impuestas por la Administración, ello con único fundamento en los poderes inquisitivos conferidos al Juez Contencioso Tributario, según el cual el Juez esta dotado de amplias potestades de investigación, como consecuencia de su facultad revisora.

El Supremo Tribunal ha confirmado la existencia de tales facultades inquisitivas, esgrimiendo:

…la Sala una vez más, afirma los principios y valores constitucionales, al derecho a la defensa y asistencia jurídica, al sostener su inviolabilidad en todo estado y grado de la investigación y del proceso, conforme lo señala el artículo 49, numeral 1 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela; así como la garantía a la igualdad de las partes intervinientes en el proceso, en resguardo al principio del control y el contradictorio; como también su importancia pues constituye un instrumento fundamental para la realización de la justicia, según lo previsto en el artículo 257 ejusdem; razón de ello, si se formula una objeción donde este involucrado el orden público, el juez como rector del juicio en atención al poder inquisitivo que tiene, especialmente en materia contenciosos administrativa, para descubrir la verdad, no puede sacrificar la justicia, exagerando las formalidades procesales y limitando el derecho a la defensa, ni utilizar el proceso con finalidades distintas a las que le son propias

(Subrayado de este tribunal) (Sentencia de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, de fecha 15-01-2003, Ponente Magistrado L.I.Z.)

Visto los postulados constitucionales, tan pulcramente expuestos en la sentencia parcialmente transcrita, es forzoso entender la trascendencia de los poderes inquisitivos del juez en la búsqueda de la verdad y la realización de la justicia, es por ello, que aun cuando el contribuyente no realice defensas de fondo que enerven la procedencia o legalidad de la sanción que le ha sido impuesta, este tribunal, actuando en resguardo de los principios constitucionales, debe efectuar una revisión de fondo de los actos administrativos recurridos. De tal forma se observa que, la administración emitió la Resolución de Imposición de Sanción contenida en la Planilla de Liquidación N° 050100227000756, por cuanto se verificó en el momento de la fiscalización que la contribuyente adquirió el expendio de especies alcohólicas y no presentó a la administración tributaria el documento de propiedad registrado dentro de los noventa (90) días continuos a partir de celebrado el contrato, en contravención de lo establecido en el artículo 278 del Reglamento de la Ley de Impuesto Sobre Alcohol y Especies Alcohólicas, en consecuencia la Administración aplicó sanción de conformidad con el artículo 108 numeral 4 del Código Orgánico Tributario, sin embargo de la revisión del expediente se desprende que el ilícito verificado en el caso de autos debe ser encuadrado dentro del supuesto de hecho previsto en el numeral 1 del articulo 105 del Código Orgánico Tributario, el cual establece:

Artículo 105. Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de informar y comparecer ante la Administración Tributaria:

1. No proporcionar información que sea requerida por la Administración Tributaria sobre sus actividades o las de terceros con los que guarde relación, dentro de los plazos establecidos. (Subrayado del tribunal)

2. No notificar a la Administración Tributaria las compensaciones y cesiones en los términos establecidos en este Código.

3. Proporcionar a la Administración Tributaria información parcial falsa o errónea.

4. No comparecer ante la Administración Tributaria cuando ésta lo solicite.

Quien incurra en los ilícitos previstos en los numerales 1 y 2 será sancionado con multa de diez unidades tributarias (10 U.T.), la cual se incrementará en diez unidades tributarias (10 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de doscientas unidades tributarias (200 U.T.).

Quien incurra en los ilícitos previstos en los numerales 3 y 4 será sancionado con multa de diez unidades tributarias (10 U.T.), la cual se incrementará en diez unidades tributarias (10 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de cincuenta unidades tributarias (50 U.T.).

Parágrafo Único: Serán sancionados con multa de doscientas a quinientas unidades tributarias (200 U.T. a 500 U.T), los funcionarios de la Administración Tributaria que revelen información de carácter reservado o hagan uso indebido de la misma. Asimismo, serán sancionados con multas de quinientas a dos mil unidades tributarias (500 U.T. a 2000 U.T.), los funcionarios de la Administración Tributaria, los contribuyentes o responsables, las autoridades judiciales y cualquier otra persona que directa o indirectamente revelen, divulguen o hagan uso personal o indebida de la información proporcionada por terceros independientes, que afecten o puedan afectar su posición competitiva en materia de precios de transferencia, sin perjuicio de la responsabilidad disciplinaria, administrativa, civil o penal en que incurran.

Así, de conformidad con el artículo anterior el ilícito debió sancionarse con una multa equivalente a diez (10) unidades tributarias, que es la pena establecida para el incumplimiento de deberes formales relativo a no proporcionar la información requerida por la Administración Tributaria. De acuerdo a lo anterior, debe entonces concluirse que en el caso sub examine la Gerencia Regional incurrió en un vicio de falso supuesto de derecho, en virtud de haberle otorgado a los hechos una consecuencia jurídica que no le corresponde, en efecto la doctrina y la jurisprudencia es conteste en reconocer que el vicio de falso supuesto consiste en el error en la apreciación y calificación de los hechos, a ser subsumidos en un supuesto abstracto de la norma que sirve de fundamento a la sanción. En todo caso, queda de este órgano judicial, la tarea de corregir los vicios de los que adolezca los actos administrativo objeto de revisión, asignándole la consecuencia jurídica propia de la conducta desplegada por el contribuyente, en consecuencia, se ordena anular la Resolución de Imposición de Sanción contenida en la Planilla de Liquidación N° 050100227000756 y se proceda a calificar el hecho dentro de los supuestos establecidos en el numeral primero del artículo 105 del Código Orgánico Tributario Vigente. Ahora bien, en el caso de autos concurren diferentes ilícitos sancionados con penas pecuniarias, razón por la cual debe aplicarse las normas relativas al concurso de ilícitos tributarios, de conformidad con el artículo 81 ejusdem, calculando la sanción de la siguiente manera: se aplica la sanción más grave, que en este caso equivale a 30 U.T, aumentada con la mitad de las otras sanciones, que equivalen a 20 U.T, 10 U.T y 10 U.T, que al ser aplicados por mitad, quedarían reducidos de la forma siguiente: 20/2 = 10; 10/2 = 5; 10/2 = 5; para un total de veinte unidades tributarias, que sumadas a la sanción más grave, arrojan un total de cincuenta (50 U.T) unidades tributarias. Por consiguiente, se anulan las Resoluciones de Imposición de Sanción contenidas en las Planillas de Liquidación N° 050100227000753, N° 050100227000754, N° 050100227000755, N° 050100227000756, y emitir una nueva Resolución ajustada a los términos de l presente decisión.

En lo atinente a las costas procesales el artículo 327 del Código Orgánico Tributario señala:

Declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso, o en los casos en que la Administración Tributaria intente el juicio ejecutivo, el tribunal procederá en la respectiva sentencia a condenar en costas al contribuyente o responsable, en un monto que no excederá del diez (10%) de la cuantía del recurso o de la acción que de lugar al juicio ejecutivo, según corresponda

…omissis Resaltado del Tribunal.

De conformidad con la jurisprudencia del máximo tribunal, las costas son una sanción que se le impone al totalmente vencido, así lo señalan las siguientes sentencias:

N° 186 de fecha 08/06/2000, Sala de Casación Civil

"Las costas procesales no forman ni pueden formar parte de la pretensión deducida, desde luego que ellas no son sino la sanción que se impone al litigante que resulta totalmente vencido en el proceso o en una incidencia. De allí que su pronunciamiento está supeditado al acontecimiento futuro e incierto del vencimiento total. En este sentido, las costas son un accesorio del fracaso absoluto y es deber del juez pronunciarse sobre su declaratoria sin necesidad de que se le exija y sin posibilidad de exoneración dado el supuesto dicho."

En consecuencia al ser el juicio contencioso declarado parcialmente con lugar, no puede haber condenatoria en costas, si se atiende a que es este el supuesto de hecho que prevé el artículo 327 del Código Orgánico Tributario Vigente. En este sentido se ha pronunciado el Supremo Tribunal, así el Magistrado Dr. L.I.Z. en Sentencia N° 128 de fecha 19/02/04 fue preciso al señalar que:

“…totalmente vencida una de las partes, en otras palabras, cuando el dispositivo del fallo del tribunal sea: “con lugar”, “sin lugar”, “procedente” o “improcedente”, según el caso; por lo que, cuando la decisión sea “parcialmente con lugar”, mal puede hablarse de una parte totalmente vencida, siendo improcedente entonces, condenatoria en costas alguna.”

Según la norma y jurisprudencia trascrita no cabe duda de que en el caso de autos las costas procesales son improcedentes y así se decide. De acuerdo a lo anterior este TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION LOS ANDES EN NOMBRE DE LA REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY DECLARA:

1.- PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario, interpuesto por la recurrente D.F., titular de la cédula de identidad N° E-81.822.044, identificada con el Registro de Información Fiscal N° E-1828044-0, domiciliada en la calle 10, Barrio Obrero, Esquina Carrera 17, San C.E.T., actuando debidamente asistida por el ciudadano J.Z. abogado inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 36.806, ejerció Recurso Jerárquico subsidiario al Recurso Contencioso Tributario de conformidad con el Parágrafo Primero del Artículo 259 del Código Orgánico Tributario Vigente, contra las Resoluciones de Imposición de Sanción Nros. GRA/RLA/DF/N4055000756; GRA/RLA/DF/N4055000755; GRA/RLA/DF/N-4055000754, GRA/RLA/DF/N405500075 y contra las planillas Nros. 050100227000756, 050100227000755, 050100227000754 y 050100227000753 todas de fecha 27-02-2004, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). En consecuencia se ordena a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes, emitir nueva Resolución de Imposición de Sanción por un total de cincuenta (50 U.T) unidades tributarias, de conformidad con los términos de la presente decisión.

2.- NO HAY CONDENATORIA EN COSTAS, de conformidad con el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

3.- De conformidad con lo establecido en el artículo 84 del Decreto con Fuerza de Ley de la Procuraduría General de la República Bolivariana de Venezuela notifíquese.

Dada, sellada y refrendada en el despacho de este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes con sede en San C.E.T., a los nueve (09) Días del mes de diciembre de Dos Mil Cinco (2005) 194° de la Independencia y 146° de la Federación.

A.B.C.S.

JUEZ TITULAR

B.R.G.G.

LA SECRETARIA.

En la misma fecha siendo la 1:45 PM se publicó la anterior sentencia, se registró bajo el N° 753, dejándose copia para el archivo del Tribunal. En la misma fecha se libró oficio N° 7820 Y 7821.

LA SECRETARIA.

ABCS/ marianna

Exp: 0772