Decisión nº 038-2007 de Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 27 de Febrero de 2007

ASUNTO: AP41-U-2006-000315 Sentencia N° 038/2007

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 27 de Febrero de 2007

196º y 148º

En fecha cinco (05) de julio del año dos mil seis (2006), C.E.P.G. y M.M.D., abogados inscritos por ante el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los números 54.297 y 108.219, actuando en su carácter de apoderados judiciales de la sociedad mercantil ISKIA, S.A., presentaron ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.), Recurso Contencioso Tributario contra las Resoluciones de Imposición de Sanción GRTICE-RC-DF-0023/2006-10 que impone multa por la cantidad de CIENTO VEINTE MILLONES NOVECIENTOS SESENTA MIL BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 120.960.000,00) por la omisión en los requisitos en las facturas de ventas y notas de crédito previstos en la Resolución 320 relativa a las disposiciones relacionadas con la Impresión y Emisión de Facturas y otros Documentos; y GRTICE-RC-DF-0022/2006-0027 la cual impone una multa por la cantidad de DOS MILLONES CIEN MIL BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 2.100.000,00) por la omisión de formalidades relativas al Libro Adicional de Ajuste por Inflación y al Libro de Accionistas, ambas de fecha 28 de abril de 2006, notificadas en esa misma fecha, y emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

En fecha cinco (05) de junio del año dos mil seis (2006), la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) remitió a este Tribunal el Recurso Contencioso Tributario.

En fecha quince (15) de junio del año dos mil seis (2006), se le dio entrada al Recurso Contencioso Tributario, ordenándose las notificaciones de Ley.

En fecha diecinueve (19) de octubre del año dos mil seis (2006), cumplidos los requisitos legales, se admite el Recurso Contencioso Tributario y se tramita conforme al procedimiento previsto en el Código Orgánico Tributario.

En fecha veintitrés (23) de octubre del año dos mil seis (2006), se abre la causa a pruebas, no haciéndose uso de este derecho por las partes.

En fecha veintinueve (29) de enero del año dos mil siete (2007), siendo la oportunidad para presentar los Informes, tanto la representación de la recurrente, como la representación de la República a través de su apoderado W.J.P.P., titular de la cédula de identidad número 3.569.659, abogado inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 39.761, presentaron sus escritos respectivos.

Por lo que siendo la oportunidad procesal para dictar sentencia, este Tribunal procede a ello previa exposición de las consideraciones siguientes:

I

ALEGATOS

La recurrente alega:

Que el 31 de enero de 2006, la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) autorizó al ciudadano R.A.M.R., funcionario fiscal adscrito a esa División, titular de la cédula de identidad número 9.488.527, a que llevara a cabo el procedimiento de verificación regulado en los Artículos 172 al 176 del Código Orgánico Tributario para constatar por un lado el cumplimiento de los deberes formales establecidos en el Código Orgánico Tributario y en la Ley de Impuesto al Valor Agregado por parte de ISKIA S.A., para los períodos de imposición comprendidos entre el mes de enero de 2004 y diciembre de 2005, ambos inclusive, y por el otro el incumplimiento de los deberes formales establecidos en el referido Código Orgánico Tributario y en la Ley de Impuesto Sobre la Renta, para los períodos 2003 y 2004, autorizaciones concedidas mediante las Providencias Administrativas GRTICE-RC-DF-0023/2006 y GRTICE-RC-DF-0022/2006 respectivamente.

Que el 28 de abril de 2006, la recurrente fue notificada de las Resoluciones de Imposición de Sanción GRTICE-RC-DF-0023/2006-10 y GRTICE-RC-DF-0022/2006-0027 emitidas por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

Que a tenor de lo dispuesto en el Artículo 263 del Código Orgánico Tributario 2001, solicitan a este Tribunal que acuerde a favor de la recurrente la suspensión de los efectos de los actos administrativos objeto del presente Recurso Contencioso Tributario de anulación, toda vez que los mismos se encuentran viciados de nulidad absoluta y dicha medida cautelar resulta imprescindible para evitar perjuicios irreparables, o de difícil reparación por la sentencia definitiva.

Sostienen que las Resoluciones de Imposición de Sanción GRTICE-RC-DF-0023/2006-10 y GRTICE-RC-DF-0022/2006-0027, se encuentran viciadas de nulidad por ausencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido, así como por la necesidad de garantizar el derecho al debido procedimiento administrativo en la formación del acto administrativo de contenido tributario en el procedimiento de verificación, empleado como procedimiento penal tributario, además por la falta de aplicación de los artículos 49 de la Constitución, 148 del Código Orgánico Tributario, 326 del Código Orgánico Procesal Penal y 48 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

Que las Resoluciones de Imposición de Sanción GRTICE-RC-DF-0023/2006-10 y GRTICE-RC-DF-0022/2006-0027, ambas de fecha 28 de abril de 2006, notificadas en esa misma fecha, están radicalmente viciadas de nulidad por inconstitucionalidad e ilegalidad, al ser el producto de sendos procedimientos administrativos instruidos por esa División con prescindencia de las formalidades mínimas esenciales para garantizar el derecho al debido procedimiento administrativo consagrado en el Artículo 49 de la Constitución, al omitir por completo el acto de imputación de cargos a que se refiere el Artículo 326 del Código Orgánico Procesal Penal, aplicable supletoriamente por mandato del Artículo 148 del Código Orgánico Tributario así como la oportunidad para la recurrente, de presentar descargos, alegatos y probanzas en su defensa contra el contenido de la imputación, vulnerando irremiciblemente la presunción constitucional de inocencia consagrada en el numeral 2 del Artículo 49 de la Constitución, así como los derechos de la recurrente a ser notificada de los cargos por los cuales se le investiga, de acceder a las pruebas y de disponer del tiempo y de los medios adecuados para ejercer su defensa en el procedimiento penal tributario de primer grado, de acuerdo con el numeral 1 eiusdem.

Que la situación antes anotada vicia de nulidad las Resoluciones en comentario, al suponer conculcación de los Artículos 49 de la Constitución, 148 del Código Orgánico Tributario, 326 del Código Orgánico Procesal Penal y 48 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos; y en consecuencia supone la nulidad de los actos recurridos de conformidad con lo previsto en los numerales 1 y 4 del Artículo 240 del Código Orgánico Tributario.

Que en modo alguno se dictó en el curso de los procedimientos de verificación abiertos por obra de las Providencias Administrativas GRTICE-RC-DF-0023/2006 y GRTICE-RC-DF-0022/2006, ambas del 31 de enero de 2006, el acto que, en todo procedimiento administrativo o judicial pendiente a la imposición de sanciones, notifica al imputado “…de los cargos por los cuales se le investiga…” en la dicción del numeral 1 del Artículo 49 de la Constitución y que se encuentra regulado en el presente caso por los artículos 148 del Código Orgánico Tributario y 326 del Código Orgánico Procesal Penal, y mucho menos se otorgó a la recurrente la oportunidad de disponer de tiempo y de medios adecuados para ejercer su defensa, como respecto de estos procedimientos lo consagran en forma conjunta los Artículos 148 del Código Orgánico Tributario y 48 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, al disponer un lapso de diez días hábiles, siguientes a la notificación del acto de imputación de cargos antes mencionados, para la exposición de sus alegatos, pruebas y razones para su defensa; conculcándose así gravemente los derechos de la sociedad recurrente, a la defensa, a la presunción de inocencia y al debido proceso administrativo, y viciando de nulidad a los actos administrativos impugnados, producto de tan anormal proceso de formación de la voluntad administrativa por ser flagrantemente violatoria de disposiciones constitucionales (Artículo 49 de la Constitución) y ser dictado con ausencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido, causales de nulidad prevista en los numerales 1 y 4 del Artículo 240 del Código Orgánico Tributario.

Que el procedimiento penal tributario es la serie ordenada de actos jurídicos que sirven de cauce al ejercicio del poder sancionador de la Administración Tributaria, consagrada en el Artículo 93 del Código Orgánico Tributario, y que tiene como objeto la determinación de la existencia de un ilícito tributario la identidad de su autor y la medida en que dicho agente deba responder por el hecho cometido. En este sentido, y como procedimiento sancionador que es por imperio de los artículos 172 y 173 del Código Orgánico Tributario, la verificación está necesariamente vinculada con los derechos y garantías fundamentales de los sujetos pasivos tributarios partícipes en el procedimiento, ámbito en el cual el derecho al debido procedimiento y a la defensa tienen una importancia radical, por lo que, en respeto de dicha garantía, el procedimiento de verificación debe contar-en función de su adecuación a la Constitución- con todo iter que garantice efectivamente los derechos antes mencionados.

Que en toda la sección quinta del Capítulo II del Título IV del Código Orgánico Tributario, donde se regula a la verificación, no existe norma alguna que regule la oportunidad procedimental para el ejercicio de las garantías previstas por los numerales 1 y 3 del Artículo 49 de la Constitución, esto es, la notificación de los cargos por los cuales se investiga al contribuyente o responsable, del acceso a las pruebas y del tiempo y medios adecuados para la defensa, así como el derecho a que dichas defensas sean oídas en el procedimiento de verificación, con las debidas garantías y dentro del plazo razonable determinado legalmente, se hace imperativo acudir al Artículo 148 del Código Orgánico Tributario, como regla general aplicable a los procedimientos tributarios, que suministra la respuesta a tales necesidades.

Que ante la a.d.n. expresa en el Código Orgánico Tributario que regula las formas, oportunidades y lapsos para la realización del acto de imputación de cargos, así como para la presentación de descargos contra las imputaciones realizadas por los funcionarios fiscales autorizados de acuerdo con el Artículo 172 del Código Orgánico Tributario, resulta obligatorio acudir a las normas del procedimiento administrativo general, o bien las normas generales en materia procesal penal, en cuanto éstas son las materias que más aviene a la especial naturaleza y fines del procedimiento de verificación como procedimiento penal tributario. Así, independientemente de la oportunidad en la que se haga dicha actuación, es indispensable que la autoridad administrativa dicte un acto de imputación de cargos, que permita al contribuyente o responsable conocer los hechos ilícitos de los que se le acusa y de su calificación jurídica, siguiendo para ello la norma contenida en el Artículo 326 del Código Orgánico Procesal Penal. Por su parte el Artículo 48 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos regula los supuestos de la oportunidad de presentación de los descargos a que, para su defensa tiene derecho el contribuyente o responsable de presentar ante la Administración Tributaria sustanciadota en el procedimiento penal tributario.

Que ninguna de las normas previamente citadas fue aplicada en el presente caso en el cual el funcionario fiscal actuante, así como la jefe de la mencionada División de Fiscalización simplemente procedieron a dictar los actos definitivos contenidos en las Resoluciones de Imposición de Sanción GRTICE-RC-DF-0023/2006-10 y GRTICE-RC-DF-0022/2006-0027 de fecha 28 de abril de 2006, con base en una evidente interpretación errónea del Artículo 173 del Código Orgánico Tributario, sin que en modo alguno se verificaran actos esenciales del procedimiento y que, en definitiva, redundaron en flagrante violación de los derechos de la recurrente.

Que en consecuencia, como claramente queda evidenciado las Resoluciones impugnadas están radicalmente viciadas de nulidad por inconstitucionalidad e ilegalidad, tal como solicita de esta instancia lo declare.

Que las Resoluciones impugnadas están gravemente viciadas de nulidad por inconstitucionalidad e ilegalidad, al pretender aplicar a la recurrente las penas previstas en el Artículo 101, numeral 3, y el Artículo 102, numerales 1 y 2, del Código Orgánico Tributario, y por hechos (los imputados a la recurrente en los actos recurridos) respecto de los cuales no se verifica lesión efectiva alguna al bien jurídico tutelado por dichas normas represivas. La conducta que ilícitamente se imputa a la recurrente no es punible, en tanto y en cuanto falta en el presente caso la antijuricidad entendida teológicamente respecto de tales hechos.

Que lo dicho supone la falta de aplicación al presente caso de los principios innominados de mínima intervención y bien jurídico, protegidos por i.d.A. 22 de la Constitución, y suponen la nulidad de las Resoluciones GRTICE-RC-DF-0023/2006-10 y GRTICE-RC-DF-0022/2006-0027 de fecha 28 de abril de 2006, por disposición de los artículos 148 del Código Orgánico Tributario y 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

Que en el presente caso, es imposible hablar de que se haya verificado la antijuricidad, entendida teológicamente, de las conductas que presuntamente sean atribuíbles a la recurrente, y que estarían descritas en el Artículo 101, numeral 3, y en el Artículo 102, numerales 1 y 2, del Código Orgánico Tributario. En efecto, la simple revisión de los deberes formales presuntamente violados por la recurrente evidencia, más allá de cualquier duda razonable que la función de control de la Administración Tributaria, que es el bien jurídico del objeto de tutela, no ha sufrido lesión alguna por los hechos que se imputan a la recurrente.

Que en la Resolución GRTICE-RC-DF-0023/2006-10 de fecha 28 de abril de 2006, el presunto incumplimiento formal que se imputa a la recurrente es la supuesta infracción del Artículo 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y del Artículo 2 de la Resolución N° 320 por la cual se dictan las disposiciones relacionadas con la Impresión y Emisión de Facturas y Otros Documentos.

Que en la Resolución GRTICE-RC-DF-0022/2006-0027 de fecha 28 de abril de 2006, es la supuesta infracción de los Artículos 91 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta y el Artículo 92 de su Reglamento general.

Que en todos estos casos, la circunstancia en las que se han verificado los hechos han dejado incólume la posibilidad de la Administración Tributaria de ejercer a plenitud sus facultades de comprobación, fiscalización, y determinación de acuerdo con el Código Orgánico Tributario, sin que en modo alguno sea susceptible de dificultarse la labor fiscalizadora o verificadora de la Administración Tributaria.

Que la omisión de requisitos como la mención de la palabra “…sin derecho a crédito fiscal…” en las facturas emitidas no es susceptible de causar lesión alguna al bien jurídico cuya tutela se pretende, por lo que debe afirmarse que en el presente caso no hay antijuricidad entendida teológicamente, y en consecuencia no son punibles los hechos que se imputan a la recurrente.

Que en relación a lo expuesto la recurrente, tiene la condición de contribuyente ordinario del Impuesto al Valor Agregado y por tal razón debe trasladar el Impuesto devengado sobre la operación a la persona natural o jurídica que actúe como comprador. Conforme a la Resolución N° 320 que contiene Las Disposiciones Relacionadas con la Impresión y Emisión de Facturas y Otros Documentos, la recurrente tendría no sólo la obligación de trasladar el Impuesto al Valor Agregado sino que además la Administración Tributaria le impone la difícil carga de verificar (que por su naturaleza luce más propia de ésta última), si el impuesto incluido en la factura le otorga al receptor de tal documento el derecho a la deducción de ese crédito fiscal a efectos de la liquidación de la cuota mensual del impuesto, y ello implica necesariamente verificar la condición de contribuyente del comprador.

Que en el caso de la omisión de la incorporación de la leyenda “…sin derecho a crédito fiscal…” en las facturas emitidas que la Administración Tributaria pretende sancionar, es de observar que tal circunstancia no hace presumir que vaya a ocurrir un incorrecto empleo de esa factura así como del impuesto reflejado en ese documento, en efecto, conforme a la Ley de Impuesto al Valor Agregado el destinatario de la factura sólo en caso de ser contribuyente ordinario del Impuesto al Valor Agregado, será quien proceda a la inclusión del impuesto como crédito fiscal imputable al cálculo de la cuota mensual del impuesto. Por el contrario, quien sea destinatario de la factura y no tenga la referida condición, deberá igualmente, soportar el impuesto pero no podrá ejercer el derecho a la deducción de ese crédito fiscal, siendo ambos supuestos perfectamente comprobables por la Administración Tributaria a través e sus facultades de comprobación, fiscalización y determinación.

Que en consecuencia queda así evidenciado que las Resoluciones impugnadas están gravemente viciadas de nulidad por inconstitucionalidad e ilegalidad tal como solicitan sea declarado.

Igualmente sostiene que las Resoluciones impugnadas están radicalmente viciadas de nulidad por inconstitucionalidad e ilegalidad, al omitir aplicar el principio constitucional innominado de culpabilidad a la determinación de la supuesta comisión de los ilícitos tributarios tipificados en los Artículos 101 numeral 3 y en el Artículo 102 numerales 1 y 2 del Código Orgánico Tributario, a los hechos supuestamente cometidos por la recurrente.

Que el grave vicio en la formación de la voluntad administrativa, supone la vulneración de la garantía innominada de la culpabilidad, protegida por i.d.A. 22 de la constitución y del Artículo 61 del Código Penal, aplicable a la materia penal tributaria por disposición del Artículo 79 del Código Orgánico Tributario, lo que supone la nulidad insanable de los actos recurridos, de acuerdo con lo previsto en los Artículos 148 del Código Orgánico Tributario y 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

Que actuación contraria a lo expuesto, como la contenida en los actos recurridos, vicia la voluntad administrativa así manifestada de radical inconstitucionalidad de las penas, que afectan la validez de las Resoluciones impugnadas en forma absoluta y justifica su nulidad, por obra de la falta de aplicación de los Artículos 22 de la Constitución, 60 del Código Penal y 79 del Código Orgánico Tributario de acuerdo con lo previsto en los Artículos 148 del Código Orgánico Tributario y 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos tal como solicitan sean declarados expresamente, mediante la decisión que resuelva el presente recurso.

Que las Resoluciones impugnadas están radicalmente viciadas de nulidad por inconstitucionalidad e ilegalidad al suponer falsamente que la recurrente cometió intencionalmente los ilícitos tipificados en los Artículos 101 numeral 3 y 102 numerales 1 y 2 del Código Orgánico Tributario, sin prueba de cargo alguna que desvirtuara la garantía fundamental de la presunción de inocencia consagrada en el numeral 2 del Artículo 49 de la Constitución, e igualmente vulnera por falta de aplicación, los Artículos 79 del Código Orgánico Tributario y 61 del Código Penal. Lo dicho supone, la nulidad insanable de las Resoluciones impugnadas en virtud de lo previsto en el Artículo 240 numeral 1, del Código Orgánico Tributario.

Que en el caso que nos ocupa, el único elemento del cual la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), obtiene la convicción necesaria para la imposición de las sanciones mencionadas, es la declaración del funcionario fiscal, sin que ésta declaración conste por escrito en ningún elemento de los que, hasta ahora tiene conocimiento la recurrente y sin ningún otro medio que aporte el funcionario sustanciador la prueba de los datos allí aportados, lo cual, sin más, viola la garantía fundamental de presunción de inocencia, de acuerdo con el numeral 2 del Artículo 49 de la Constitución y hace radicalmente nulos los írritos actos administrativos contenidos en las Resoluciones impugnadas, tal como lo reconoce el Artículo 240 numeral 1 del Código Orgánico Tributario.

Que en definitiva, como quiera que ante la ausencia de prueba de carga que demuestre más allá de toda duda razonable que la recurrente ha cometido los ilícitos que se le imputan, resulta indispensable declara inocente a la recurrente, en razón de la impretermitible aplicación del numeral 2 del Artículo 49 de la Constitución; y en consecuencia la determinación de la supuesta y rotundamente negada responsabilidad penal tributaria de la recurrente, por medio del acto impugnado la cual está radicalmente viciada de nulidad por inconstitucionalidad e ilegalidad, tal como solicitan que esta instancia lo declare.

Que subsidiariamente en el supuesto negado de que se declare improcedente los alegatos anteriores señalan además que la Resolución GRTICE-RC-DF-0023/2006-10 de fecha 28 de abril de 2006, está gravemente viciada de nulidad por ilegalidad, al omitir aplicar para el caso concreto el Artículo 99 del Código Penal, el cual regula la institución jurídica del delito continuado, dada la evidente unidad de propósito que orientó el accionar de la recurrente en la realización de la conducta considerada ilícita por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), específicamente en lo relativo a la comisión del ilícito tributario tipificado en el Artículo 101 numeral 3 del Código Orgánico Tributario. Tal infracción vicia en su causa la voluntad administrativa así manifestada, por falta de aplicación de los Artículos 79 del Código Orgánico Tributario y 99 del Código Penal, y supone la nulidad del acto administrativo impugnado de conformidad con lo previsto en los Artículos 148 del Código Orgánico Tributario y 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

Que de la simple lectura de la Resolución GRTICE-RC-DF-0023/2006-10 de fecha 28 de abril de 2006, especialmente en la parte pertinente al cálculo de las sanciones impuestas, evidencia que para la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), el ilícito tipificado en el Artículo 101 numeral 3 del Código Orgánico Tributario, se configuró una vez por cada período reparado, hasta el máximo de 150 veces que en la interpretación que de esa norma hace la Administración Tributaria.

Que la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) olvidó aplicar el Artículo 99 del Código Penal, al valorar la intencionalidad de la recurrente en la realización del hecho antijurídico como una intencionalidad única, derivada del error excusable de apreciación y que en consecuencia genera, la necesidad de considerar la pluralidad de los hechos violatorios de una única disposición legal producto de una única intencionalidad del sujeto agente como un hecho ilícito único, y en consecuencia sancionable como un único ilícito. De tal forma que, en aplicación de la sanción prevista en el Artículo 101 numeral 3 del Código Orgánico Tributario, la multa no debería exceder en el caso particular de la recurrente, de 1 unidad tributaria por cada factura hasta un máximo de 150 unidades tributarias por todo el período fiscalizado, equivalente a la cantidad de Bs. 5.040.000,00, y de ninguna manera la multa debe ascender, como equivocadamente lo sostiene la Administración Tributaria a la cantidad de Bs. 120.960.000,00.

Que en consecuencia, queda evidenciado que el acto administrativo contenido en la Resolución GRTICE-RC-DF-0023/2006-10 de fecha 28 de abril de 2006, está gravemente viciada de nulidad por ilegalidad, tal como solicitan sea declarado.

Que formalmente solicitan a este Tribunal que una vez declarado con lugar el presente recurso condene en costas a la Administración Tributaria por el 10% del monto de la sanción determinada a la recurrente.

Que en mérito de las razones de hecho y de derecho que anteceden solicitan declare con lugar el recurso interpuesto y anule las Resoluciones impugnadas.

Por otra parte la Representación de la República Bolivariana de Venezuela, ejercida por W.J.P.P., Abogado inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 39.761, señaló en su escrito de informes:

Que ratifica en todas y cada una de sus partes el contenido de todas y cada una de las actuaciones fiscales conforman el fundamento y razón de la litis planteada y rechaza los alegatos contenidos en el escrito recursorio, y a los fines de la celeridad procesal los da aquí por reproducidos y, para desvirtuar los alegatos de nulidad, pasa a exponer los fundamentos de su defensa con relación a las cuestiones planteadas por la recurrente.

Que la representación de la República observa que los actos administrativos recurridos tiene su fundamento en el artículo 173 del Código Orgánico Tributario, en lo atinente al Procedimiento de Verificación, que le confiere a la Administración Tributaria facultades para verificar el cumplimiento de los deberes formales de los agentes de retención y percepción, e imponer las sanciones a que haya lugar, sin que por ello debilite ni conculque en forma alguna el derecho a la defensa de los contribuyentes.

Que del procedimiento de verificación del cumplimiento de los deberes formales en la Resolución de Imposición de Sanción GRTICE-RC-DF-0023/2006-10, en materia de Impuesto al Valor Agregado, la Gerencia Regional determinó que las facturas emitidas por la recurrente por la venta de bienes y prestación de servicios, correspondiente al período comprendido desde enero 2004 hasta diciembre 2005, no cumplen con las formalidades establecidas en el Artículo 2 de la Resolución No. 320 y el Artículo 57 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, hecho que son sancionados de conformidad con lo que establece el artículo 101 numeral 3, 102 del Código Orgánico Tributario y que es materializado con la citada Resolución de Imposición de Sanción objeto del presente recurso, suscrita por la Jefe de la División de Fiscalización, funcionaria facultada por la Resolución SNAT/2005/0429 de fecha 27/05/2005, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela No. 38.229 de fecha 15/07/2005 para firmar dichos actos.

Que de igual manera observa, que en el antepenúltimo párrafo de la precitada Resolución se le participa a la recurrente el derecho de impugnar la misma, mediante los Recursos consagrados en el Código Orgánico Tributario.

Que al proceder a verificar el cumplimiento de los deberes formales en la Resolución de Imposición de Sanción GRTICE-RC-DF-0022/2006-07, en materia de Impuesto sobre la Renta, la Gerencia Regional constató para los ejercicios fiscales 2003 y 2004 que la recurrente, no cumple con las formalidades establecidas en el Código Orgánico Tributario y en la propia Ley in comento, y que es materializado con la citada Resolución de Imposición de Sanción objeto de recurso, suscrita por la Jefe de la División de Fiscalización, funcionaria facultada por la Resolución SNAT/2005/0429 de fecha 27/05/2005, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela No. 38.229 de fecha 15/07/2005 para firmar dichos actos.

Que de la verificación realizada, se pudo constatar tal como lo evidencia el acta de recepción GRTICE-RC-DF-0022-2006-06 de fecha 24/02/2006, inserta en el folio nueve (09) del expediente administrativo que contiene el acto impugnado que la recurrente, no hizo entrega del Libro de Accionistas correspondientes a los ejercicios económicos 2003 y 2004, el cual están obligados a llevar según lo dispuesto en el numeral 1 del Artículo 260 del Código de Comercio.

Que el propio Código Orgánico Tributario, en su Artículo 145, numeral 1 literal a) establece que los contribuyentes, responsables y terceros están obligados a llevar en forma debida y oportuna los libros y registros especiales, conforme a las normas legales; el incumplimiento de estos deberes constituye un ilícito formal, tipificado en el numeral 1 del Artículo 102 del Código Orgánico Tributario y sancionado en su primer aparte, con una multa de cincuenta unidades tributarias (50 U.T.).

Que se materializaron ilícitos formales de acuerdo a lo establecido en el Código Orgánico Tributario y la propia Ley, en consecuencia al aplicar las sanciones establecidas en el propio Código in comento, la División de Fiscalización no incurrió en la violación del Principio constitucional de presunción de inocencia invocado por la recurrente.

Que de igual manera observa, que en el antepenúltimo párrafo de la precitada Resolución se le participa a la recurrente el derecho de impugnar la misma, mediante los Recursos consagrados en el Código Orgánico Tributario.

Que por consiguiente, la imposición de sanción objeto del presente análisis, no coloca al contribuyente en estado de indefensión, ya que éste puede interponer los recursos correspondientes y, en consecuencia, ejercer a plenitud su derecho a la defensa, no encontrando la representación de la República elementos suficientes, para admitir la pretendida indefensión alegada por la recurrente.

Que además refieren que la Administración Tributaria, se apartó de la aplicación de los artículos 148 del Código Orgánico Tributario y 326 del Código Orgánico Procesal Penal, en ambos casos la representación de la República disiente de sus argumentaciones y así lo deja asentado para que sea valorado por esta Jurisdicción.

Que cuando la Administración Tributaria actúa de conformidad con el procedimiento de verificación establecido en los artículos 172 y siguientes del Código Orgánico Tributario, se está en presencia del procedimiento administrativo de primera fase referido supra, que culmina con el procedimiento de dicha Administración sobre un asunto determinado.

Que de lo anterior, se concluye que en los procedimientos tributarios antes citados, serán de aplicación preferente las normas contenidas en el Código Orgánico Tributario, y en consecuencia la Administración no aplica el Artículo 326 del Código Orgánico Procesal Penal, por ser un procedimiento especialísimo en materia penal, al referirse a la figura de la Acusación, cuando el Ministerio Público lo considere conveniente para el enjuiciamiento público del imputado.

Que en razón a ello, la representación de la República desestima los alegatos señalados por la recurrente, al considerar que se violentó el derecho a la defensa, establecido en el artículo 49 de la Constitución Bolivariana de Venezuela; en los casos que se verifique el cumplimiento de deberes formales en la sede de la contribuyente, como en el presente caso, se cumplió con lo establecido con la norma; reiteran lo expuesto anteriormente se trata de un procedimiento constitutivo o de primera fase, donde la Administración por imperio de la Ley, se le faculta para verificar libros, facturas, realizar los ajustes respectivos e imponer las sanciones a que hubiere lugar, conforme a lo establecido en el Artículo 173 del Código Orgánico Tributario.

Que en el presente caso, la Administración elaboró Providencias Administrativas GRTICE-RC-DF-0023/2006 y GRTICE-RC-DF-0022/2006 de fecha 31/01/2006, ambas inclusive, mediante las cuales se le informa a la contribuyente el tributo a investigar, ejercicios económicos comprendidos y el funcionario autorizado expresamente por la Administración Tributaria, encargado de proceder a la verificación de los deberes formales, la inobservancia de las normas que preveían tales deberes formales, aplica las consecuencias jurídicas procedentes en cada caso, la cuales se traducen en las multas objeto de la presente acción contencioso tributaria, sin que fuese necesario desentrañar el elemento volitivo, dado el carácter objetivo de tales deberes formales.

Que en el caso en estudio, el procedimiento aplicado por la Administración consistió en la verificación de deberes formales en materia de Impuesto sobre la Renta e Impuesto al Valor Agregado.

Que de manera pues, del contenido de las Resoluciones impugnadas, y a la luz del criterio expuesto se colige que las sanciones fueron aplicadas correctamente y no se produjo lesión alguna al bien jurídico tutelado, por lo cual solicita a este Tribunal Superior declare la improcedencia del argumento de la recurrente en este sentido.

Que la representación de la República señala, que las multas impuestas a la recurrente, mediante las Resoluciones de Sanción GRTICE-RC-DF-0023-2006-10 y GRTICE-RC-DF-0022-2006-07, obedecen a incumplimientos observados por la actuación fiscal en el procedimiento de verificación, por el incumplimiento de las normas contenidas en el Código Orgánico Tributario y leyes especiales anteriormente señaladas.

Que si bien la actuación fiscal al detectar los ilícitos tributarios por el incumplimiento de deberes formales y proceder a sancionar a la recurrente, mediante las Resoluciones ya identificadas se ajustó al principio de legalidad, ya que los ilícitos formales observados en la verificación fiscal, están señalados en el Artículo 99 del Código Orgánico Tributario, específicamente en el numeral 3.

Que en los casos de imposición de sanciones por incumplimiento de deberes formales, los cuales se traducen en el quebrantamiento de las obligaciones accesorias o secundarias establecidas en la Ley, Reglamento o Resoluciones de la Administración con el fin de facilitar la determinación de la obligación tributaria o la verificación y fiscalización del cumplimiento de ella, encuentra justificación en el hecho de ser tales infracciones predominantemente objetivas, por lo cual, en principio, la sola violación de la norma formal constituye la infracción, sin que interese investigar si el infractor omitió intencionalmente sus deberes (dolo) o si lo hizo por negligencia (culpa).

Que el acta de requerimiento es el medio que tiene la Administración Tributaria para solicitar los recaudos, que le permiten efectuar la verificación de los deberes formales sujetos a revisión y en la cual (acta de recepción) se deja constancia de que el contribuyente suministró la documentación requerida, tal como lo establece el Artículo 145 del Código Orgánico Tributario. En primer término se solicita, mediante acta de requerimiento, la documentación a verificar; en segunda instancia, se levanta el Acta de Recepción en la cual se deja constancia de lo que se recibe, y posteriormente, una vez verificada la documentación requerida y recibida, si existe incumplimiento de deberes formales, se impone la sanción a que hubiere lugar, a través de un nuevo Acto Administrativo; es decir, el Acta de Requerimiento y Recepción son actos de mero trámite y es el Acta de Imposición de Sanción la que debe estar motivada, por ser esta recurrible.

Que la actuación de la Administración al imponer las sanciones establecidas en el Código Orgánico Tributario por los ilícitos tributarios incurridos por la recurrente, no configuró el falso supuesto invocado, y al no existir falso supuesto de hecho ni de derecho, los actos administrativos no están afectado de invalidez y así espera sea declarado por este Tribunal Superior.

Que en el presente caso, la Administración Tributaria liquidó multas mes a mes por el incumplimiento de un deber formal cometido por la contribuyente para los períodos de imposición comprendidos desde Enero 2004 hasta Diciembre 2005, al emitir facturas por la prestación de bienes, siendo que las mismas no contienen el número de control efectivo, el total de números de control asignado, la leyenda “Sin Derecho a Crédito Fiscal”, el nombre o razón social del impresor del documento y el domicilio fiscal de la casa matriz, formalidades y especificaciones que deben cumplirse según lo señalado en el artículo 2 de la Resolución No. 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, mediante la cual se dictan las Disposiciones Relacionadas con la Impresión y Emisión de facturas y otros documentos, constituyendo este hecho ilícito formal contemplado en el numeral 3 del Artículo 101 del Código Orgánico Tributario.

Que según el artículo 32 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, el cual establece:

El impuesto causado a favor de la República, en los términos de esta Ley, será determinado por períodos de imposición de un mes calendario, de la siguiente forma…

El período de imposición del Impuesto al Valor Agregado, corre entre las fechas de apertura y cierre de manera mensual, y cada vez que se configure incumplimiento, este debe ser sancionado de manera individual, ya que la Ley es clara al determinar el período de imposición.

Que las multas determinadas a la recurrente configuran la sanción especifica en el numeral 3 del Artículo 101 del Código Orgánico Tributario, para ser aplicadas en los casos de no dar cumplimiento al deber formal estipulado en el artículo 2 de la Resolución 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, mediante la cual se dictan las “Disposiciones Relacionadas con la Impresión y Emisión de Facturas y otros Documentos”, al emitir facturas u otros documentos obligatorios, con prescindencia total o parcial de los requisitos y características exigidas en la citada norma tributaria, lo que constituye en esencia una contravención por omisión de disposiciones administrativas tributarias, cuya materialización no admite ningún elemento de valorización subjetiva cuando tales ilícitos se configuran y son constatados por la Administración, surgiendo por efecto del acto incumplido, la inmediata consecuencia desfavorable para la contribuyente, que es la sanción automática de carácter patrimonial.

Que aduce el recurrente que la sanción debió ser impuesta por cada ejercicio o período fiscal (según expresa el recurrente el ejercicio fiscal de su representada coincide con el año civil) en este caso una para el año 2004 y otra para el año 2005, se observa que si bien es cierto, no existe una disposición expresa que defina que debe entenderse por “período fiscal” o “ejercicio fiscal”, no es menos cierto que existen disposiciones en las diferentes leyes tributarias de las cuales se desprende que cuando el legislador establece período, se refiere a mes y cuando consagra ejercicio se refiere a año.

Que por su parte, el Artículo 32 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, dispone: “El impuesto causado a favor de la República, en los términos de esta Ley, será determinado por períodos de imposición de un mes calendario,…” Igualmente, el Artículo 13 del Reglamento de Impuesto sobre la Renta señala: “El ejercicio anual gravable es el período de doce meses que corresponde al contribuyente…”.

Que no cabe duda interpretar en el presente caso, que cuando se aplicó la sanción a que se refiere el segundo aparte del Artículo 101 del Código Orgánico Tributario, con multa de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura, comprobante o documento emitido hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.) por cada período, se efectuó de manera correcta, en el sentido que en cada período corresponde mes a mes para los períodos 2004, igualmente mes a mes para los períodos impositivos del año 2005, razón por la cual el alegato realizado por el recurrente en este aspecto no es procedente, y así solicita sea considerado por este d.T..

Que con fundamento a los razonamientos que anteceden, la representación de la República solicita a este Tribunal declare totalmente sin lugar el Recurso Contencioso Tributario incoado por los representantes de la recurrente, contra las Resoluciones GRTICE-RC-DF-0023/2006-10 y GRTICE-RC-DF-0022-2006-07, de fecha 28 de abril de 2006, emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), y en el supuesto negado de que se declare con lugar, pide se exonere al Fisco Nacional de las Costas Procesales por haber tenido fundadas razones para litigar.

II

MOTIVA

El presente asunto se circunscribe a analizar la existencia de i) la violación del debido proceso; ii) la violación de los principios fundamentales de mínima intervención y del bien jurídico en el Derecho Penal Tributario, iii) la violación de la garantía constitucional innominada de culpabilidad, iv) falso supuesto de hecho al considerar erróneamente que la recurrente cometió intencionalmente los ilícitos tipificados en los artículos 101 numeral 3 y 102 numerales 1 y 2 del Código Orgánico Tributario y, v) falso supuesto de derecho al omitir aplicar la institución del delito continuado al ilícito tributario tipificado en el Artículo 101 numeral 3 del Código Orgánico Tributario.

i) Con respecto a la violación al debido procedimiento y consecuentemente violación al derecho a la defensa alegado por la recurrente, este Tribunal ya se ha pronunciado en diferentes oportunidades al respecto (Vid. Sentencias 101/2004 del 17 de septiembre de 2004; 104/2006 del 24 de mayo de 2006 y 078/2006 del 10 de mayo de 2006), y ha señalado que a los contribuyentes que incurran en infracciones deben garantizárseles un lapso mínimo de pruebas a los fines de que puedan aportar los elementos necesarios para que la Administración Tributaria aplique correctamente la norma a los hechos y que la falta de esta oportunidad conculcaría los derechos constitucionales al debido procedimiento y defensa, en igual sentido se ha pronunciado en otras oportunidades la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en casos similares.

Conforme a la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, cualquier particular, indistintamente cual sea su condición o la relación con el Poder Público, tiene derecho a un lapso razonable para su defensa tanto en los procedimientos administrativos como judiciales, más cuando se trata de las sanciones administrativas, puesto que en cualquier procedimiento o proceso conforme a la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela tal principio fundamental debe respetarse, ya que además entra en juego la garantía de defensa y en el caso de las sanciones la presunción de inocencia.

Ahora bien, del análisis de los autos, de los recaudos que conforman el expediente y de la narración de los hechos planteados por las partes se puede apreciar que en fecha 02 de febrero de 2006, se le notificó a la recurrente de la P.A. que autoriza la investigación fiscal y que desde ese día a la fecha de emisión de la Resolución, esto es en fecha 28 de abril de 2006, transcurrieron 2 meses y 26 días, lapso en el cual la recurrente pudo defenderse, por lo tanto al conocerse del procedimiento iniciado pudo presentar los escritos y las pruebas que hubiera considerado prudente y de esa forma ejercer una adecuada defensa, razón por la cual en el presente caso al aplicar la Administración Tributaria el procedimiento de verificación no violentó el derecho constitucional al debido procedimiento ni el derecho a la defensa de la recurrente. Así se declara.

No obstante lo anterior, este Tribunal –una vez más- debe señalar que el Código Orgánico Tributario en el Capítulo III, Sección Primera, relativo a los procedimientos administrativos, en las Disposiciones Generales, en su Artículo 148, dispone:

Artículo 148: Las normas contenidas en esta sección serán aplicables a los procedimientos de carácter tributario en sede administrativa, sin perjuicio de las establecidas en las leyes y demás normas tributarias. En caso de situaciones que no puedan resolverse conforme a las disposiciones de esta sección, se aplicarán supletoriamente las normas que rigen los procedimientos administrativos y judiciales que más se avengan a su naturaleza y fines.

(Subrayado y resaltado de este Tribunal Superior).

Luego el mismo Código Orgánico Tributario en la misma Sección, en su Artículo 158, señala lo siguiente:

Artículo 158: El término de prueba será fijado de acuerdo con la importancia y complejidad de cada caso, y no podrá ser inferior a diez (10) días hábiles.

(Subrayado y resaltado de este Tribunal Superior).

Por lo que la Administración Tributaria está obligada a fijar el lapso probatorio en todo procedimiento en forma expresa, aún cuando se trate del procedimiento de verificación, y que de no fijarlo, la persona afectada puede ejercer los recursos correspondientes o simplemente aportar al expediente administrativo las pruebas que le beneficien, por lo que al tener la recurrente un plazo casi igual al de 3 meses, tuvo tiempo suficiente para presentar las probanzas que considere, incluso pudo presentar pruebas cuando le fue solicitada información a través de actas de requerimiento, lo cual no hizo, lo que hace que las Resoluciones impugnadas no estén viciadas de nulidad en base a las denuncias realizadas en este particular. Así se declara.

ii) Con respecto a la violación de los principios fundamentales de mínima intervención y del bien jurídico en el Derecho Penal Tributario, este Tribunal observa:

Que aún cuando en los casos de imposición de sanciones por incumplimiento de deberes formales, encuentra justificación en el hecho de ser tales infracciones predominantemente objetivas, por lo cual, en principio, la sola violación de la norma formal constituye la infracción, sin que fuese necesario desentrañar el elemento volitivo; es necesario que se respeten los principios fundamentales de mínima intervención y del bien jurídico en el Derecho Penal Tributario.

Así partiendo del Principio de Mínima Intervención, el cual implica la reducción de la intervención punitiva del Estado a límites estrictamente necesarios y útiles, para lo cual el Derecho Penal sólo debe inmiscuirse en los casos de ataques muy graves a los bienes jurídicos, de modo que el universo de asuntos destinados a la resolución penal se reduzca a su mínima expresión en virtud de la estricta necesidad, se debe observar que la presunción penal general y la penal tributaria en particular, está limitada, tanto abstracta como particularmente, a la concreción de la lesión al bien jurídico tutelado previsto en el tipo, en la medida en la que la adecuación típica de la conducta realizada por el agente a la descripción fáctica contenida en la norma penal suponga, realmente, vulneración al bien jurídico protegido por la norma punitiva, o dicho de otro modo, la antijuricidad entendida teológicamente; la cual expresa dentro de la teoría general del ilícito tributario, el célebre aforismo nullum crimen, nulla poena, sine iniuria, o lo que es lo mismo, no hay crimen ni pena, sin afectación del bien jurídico al que el Derecho Penal Tributario ofrece protección.

Ello quiere decir, que el hecho, a pesar de su apariencia antijurídica, dada su subsunción en el tipo, sea irrelevante para el Derecho Penal, en tanto y en cuanto su realización en el caso concreto no supone, por una razón o por otra, transgresión al bien jurídico objeto de tutela por el Derecho.

Del análisis de la Resolución GRTICE-RC-DF-022/2006/07, de fecha 28 de abril de 2006, se puede observar por una parte la recurrente no presentó el libro de accionistas, libro que el Código de Comercio obliga a llevar conforme a sus disposiciones y por otra parte tampoco lleva el libro de Libro Adicional Fiscal de Ajuste por Inflación, instrumentos estos que sirven al control de las diferentes exacciones, en el primero de los casos se puede citar como ejemplo, que a través de este libro se puede precisar si los pagos hechos a personas naturales, representan reparto de utilidades, en el caso de que sean accionistas a los f.d.I. sobre la Renta y en el segundo caso el control de las operaciones relacionadas con el ajuste por inflación fiscal, por lo que para el caso de la Resolución de Imposición de Sanción GRTICE-RC-DF-022/2006/07, de fecha 28 de abril de 2006, no aprecia este Tribunal de la existencia de una intervención irracional o exagerada. Así se declara.

Con respecto a la Resolución GRTICE-RC-DF-023/2006-1, de fecha 28 de abril de 2006, este Tribunal aprecia que según la Administración Tributaria las facturas analizadas carecen de los literales “c” ”d” ”e” ”i” y ”j” del Artículo 2 de la Resolución 320, publicada en Gaceta Oficial 36.859 de fecha 29 de diciembre de 1999, así como la falta de denominación de la expresión sin derecho a crédito fiscal.

Si se analiza cada uno de los particulares indicados comenzando por los numerales “c” y “d”, este Tribunal encuentra dentro de los límites de la razonabilidad la sanción impuesta, toda vez que el número de control, es un instrumento necesario para que la Administración Tributaria pueda apreciar la numeración consecutiva, y la cantidad de operaciones, la base imponible del período respectivo y el correcto cálculo de los débitos fiscales, necesarios para el ulterior cálculo de la cuota tributaria, razón por la cual debe desechar el pedimento de la sociedad recurrente por estos particulares. Así se declara.

Con respecto al literal “i” también considera este Juzgador que es importante que sea plasmado en la factura, ya que este es un elemento de control a los fines de evitar que se impriman facturas fuera de las series o a través de entes no autorizados, razón por lo cual igualmente lo considera razonable. Así se declara.

Con respecto al literal “e” como bien expone la recurrente, en el caso de la omisión de la incorporación de la leyenda “sin derecho a crédito fiscal” en las facturas emitidas y que la Administración Tributaria sanciona, es de observar que tal circunstancia no hace presumir que vaya a ocurrir un incorrecto empleo de esa factura así como del Impuesto reflejado en ese documento, en efecto conforme a la Ley de Impuesto al Valor Agregado el destinatario de la factura sólo en caso de ser contribuyente ordinario del Impuesto al Valor Agregado será quien proceda a la inclusión del impuesto como crédito fiscal imputable al cálculo de la cuota mensual del impuesto. Por el contrario quien sea destinatario de la factura y no tenga la referida condición, deberá igualmente, soportar el impuesto pero no podrá ejercer el derecho a la deducción de ese crédito fiscal, siendo ambos supuestos perfectamente comprobables por la Administración Tributaria a través de sus facultades de comprobación, fiscalización y determinación.

En este sentido considera este Tribunal, que se traspasa el límite de la racionalidad sostener que se haya verificado la antijuricidad, entendida teológicamente, de las conductas que sean atribuibles a la recurrente y que estarían descritas en los artículo 101 numeral 3, del Código Orgánico Tributario, en lo que respecta a este requisito de colocar la leyenda “sin derecho a crédito fiscal”, pues de la revisión de los deberes formales violados por la recurrente, se evidencia que la función de control de la Administración Tributaria, que es el bien jurídico objeto de tutela, no sufrió lesión alguna por los hechos que se imputan a la recurrente.

En efecto, este Tribunal considera que lo señalado por la recurrente sobre la imposición de averiguar si el comprador puede utilizar o no el crédito fiscal, dependiendo si se trata de un contribuyente ordinario o por el contrario un consumidor final de los productos que vende y que este último no puede aprovechar los créditos fiscales por las cuotas tributarias que le han sido trasladadas en ocasión a la aplicación del Impuesto al Valor Agregado, comprende una obligación excesiva por parte de la normativa de rango sublegal, en efecto, estar al tanto o del conocimiento del destino de la cuota trasladada, se traduce en dejar en manos de los vendedores la competencia de la Administración Tributaria en el control de la recaudación, así, puede que el incidido o mal llamado contribuyente de hecho, pueda responder al requerimiento que le hace su vendedor sobre si va a aprovechar el crédito fiscal o no, o simplemente puede negarse a contestar, por lo que mal podría saber la empresa vendedora, si esa persona va a aprovechar el crédito fiscal que le ha sido trasladado, por lo tanto no debería un vendedor elaborar previamente las facturas con la mencionada leyenda, o colocarla en forma manuscrita, puesto que en no en todos los casos el adquirente no aprovecha el crédito fiscal, por lo que al ser una situación que varia dependiendo del sujeto que compra y como la omisión no dificulta el control de la Administración Tributaria, siendo esta última circunstancia el bien jurídico tutelado por la norma que establece la sanción, pasando a ser este requisito de aquellos que no son indispensables, este Tribunal debe desaplicar para el presente caso el numeral “e” del Artículo 2 de la Resolución 320, por ir en contra de la garantía innominada de razonabilidad contenida en el texto constitucional. Así se declara.

Por otra parte el numeral “j” obliga a la recurrente a colocar su domicilio fiscal y el número telefónico, que si bien pareciera un requisito innecesario, por cuanto la Administración Tributaria está en la sede del contribuyente con conocimiento pleno de esa información, este Tribunal debe señalar que este requisito es indispensable a los fines de que el sujeto activo efectúe funciones de control cuando se encuentra verificando o determinando obligaciones tributarias, por cuanto de la factura se desprende un negocio jurídico con repercusiones tributarias y que es preciso obtener una información fidedigna de los respaldos contables, el cual debe contener la dirección del emisor y el número de teléfono a los fines de apreciar la veracidad de la venta que se le ha hecho y subsecuentemente el crédito fiscal aprovechado por el comprador, por lo que este Tribunal encuentra razonable la sanción por la omisión de este requisito. Así se declara.

iii) Con respecto al alegato de la recurrente de que las Resoluciones impugnadas están radicalmente viciadas de nulidad por inconstitucionalidad e ilegalidad, al omitir aplicar el principio constitucional innominado de culpabilidad a la determinación de la comisión de los ilícitos tributarios tipificados en los Artículos 101 numeral 3 y en el Artículo 102 numerales 1 y 2 del Código Orgánico Tributario a los ilícitos cometidos por la recurrente; y que el grave vicio en la formación de la voluntad administrativa supone la vulneración de la garantía constitucional innominada de culpabilidad, observa este Tribunal:

Que aunque se pudiere aplicar atenuantes y agravantes en los casos de imposición de sanciones por incumplimiento de deberes formales, ya que s eestablece un límite máximo y mínimo, los cuales se traducen en el quebrantamiento de las obligaciones accesorias o secundarias establecidas en la Ley, Reglamento o Resoluciones de la Administración con el fin de facilitar la determinación de la obligación tributaria o la verificación y fiscalización del cumplimiento de ella, encuentra justificación en el hecho de ser tales infracciones predominantemente objetivas, por lo cual, en principio, la sola violación de la norma formal constituye la infracción, sin que interese investigar si el infractor omitió intencionalmente sus deberes (dolo) o si lo hizo por negligencia (culpa). En este sentido considera este Tribunal que en forma alguna se violó la garantía constitucional innominada de culpabilidad. Así se declara.

iv) Con respecto al vicio de falso supuesto de hecho en que incurrió la recurrida al considerar erróneamente que la recurrente cometió intencionalmente los ilícitos tipificados en los artículos 101 numeral 3 y 102 numerales 1 y 2 del Código Orgánico Tributario, señalando que las Resoluciones están viciadas de nulidad por inconstitucionalidad e ilegalidad al suponer falsamente que la recurrente cometió intencionalmente los ilícitos tipificados en los Artículos 101 numeral 3 y 102 numerales 1 y 2 del Código Orgánico Tributario, sin prueba de cargo alguna que desvirtuara la garantía fundamental de la presunción de inocencia consagrada en el numeral 2 del Artículo 49 de la Constitución, e igualmente vulnera por falta de aplicación, los Artículos 79 del Código Orgánico Tributario y 61 del Código Penal este Tribunal observa:

El Acta de Requerimiento es el medio que posee la Administración Tributaria para solicitar los recaudos, que le permiten efectuar la verificación de los deberes formales sujetos a revisión y en la cual (acta de recepción) se deja constancia de que el contribuyente suministró la documentación requerida, tal como lo establece el Artículo 145 del Código Orgánico Tributario. En primer término se solicita, mediante acta de requerimiento, la documentación a verificar; en segunda instancia, se levanta el Acta de Recepción en la cual se deja constancia de lo que se recibe, y posteriormente, una vez verificada la documentación requerida y recibida, si existe incumplimiento de deberes formales, se impone la sanción a que hubiere lugar, a través de un nuevo Acto Administrativo; es decir, el Acta de Requerimiento y Recepción son actos de mero trámite y es el Acta de Imposición de Sanción la que debe estar motivada, por ser esta recurrible.

En el presente caso este sentenciador pudo apreciar, que la Administración Tributaria cumplió con los preceptos establecidos en los artículos 172 y siguientes del Código Orgánico Tributario por cuanto mediante las Providencias Administrativas GRTICE-RC-DF-0023/2006 y GRTICE-RC-DF-0022/2006 de fecha 31 de enero de 2006, se autorizó al funcionario actuante para la realización del procedimiento de verificación (folio número 01 de su Expediente Administrativo), tal y como está pautado en el parágrafo primero del Artículo 172 del Código Orgánico Tributario, que establece que cuando la verificación se realice en el establecimiento del contribuyente la Administración Tributaria deberá emitir dicha autorización.

Igualmente este sentenciador pudo apreciar que mediante Actas de Requerimientos de Documentos GRTICE-RC-DF-0023/2006-07 de fecha 03 de marzo de 2006 (folio 12 de su Expediente Administrativo) y GRTICE-RC-DF-0022/2006-04 de fecha 13 de febrero de 2006 (folio 05 de su Expediente Administrativo) se le solicitó a la contribuyente la documentación necesaria para realizar dicho procedimiento.

En otras palabras, este Tribunal al analizar las Resoluciones de Imposición de Sanción, llega a la conclusión que la Administración Tributaria se ajustó al procedimiento de verificación previsto en el Título IV, Capítulo III, de la Sección Quinta del Código Orgánico Tributario y estas actuaciones están protegidas por el manto de la presunción de legalidad mientras no sean desvirtuadas.

Esto se traduce, en que el recurrente debe no sólo alegar los vicios en los cuales pueda incurrir el acto de contenido tributario recurrido, sino probar tales vicios, lo cual no ocurrió en el presente caso, pues la recurrente no presentó elementos para desvirtuar las presunciones de la Administración Tributaria.

De existir falso supuesto de hecho, la recurrente debió probar o traer a los autos los hechos tal y como ella los aprecia y explicar las razones por las cuales difiere de la Administración Tributaria, cosa que no hizo. Debemos recordar que la obligación tributaria es una obligación de dinero y que bajo la óptica de las leyes sustantivas o adjetivas “Las partes tienen la carga de la probar sus respectivas afirmaciones de hecho. Quien pida la ejecución de una obligación debe probarla, y quien pretenda que ha sido libertado de ella, debe por su parte probar el pago o hecho extintivo de la obligación…” Así la recurrente no presentó pruebas de que no cometió los ilícitos tipificados en los artículos 101 numeral 3 y 102 numerales 1 y 2 del Código Orgánico Tributario.

En consecuencia, al no desvirtuarse el contenido de las Resoluciones de Imposición de Sanción y al ser suficiente el contenido de estas, este Tribunal forzosamente debe declarar improcedente el alegato de falso supuesto de hecho. Así se declara.

v) Con respecto al vicio de falso supuesto de derecho en que incurrió el recurrido al omitir aplicar la institución del delito continuado al ilícito tributario tipificado en el Artículo 101 numeral 3 del Código Orgánico Tributario, observa este Tribunal:

En el presente caso el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) incurre en una errada interpretación al pretender sostener que las infracciones supuestamente cometidas en las facturas emitidas por la recurrente, en los períodos impositivos comprendidos entre el mes de enero de 2004 y diciembre de 2005, ambos inclusive, constituyen infracciones autónomas y como tal deben ser sancionadas en forma separada cada una de ellas, aun cuando se trate de la misma infracción, en los términos establecidos en el Artículo 101 del Código Orgánico Tributario.

De esta forma lo expuso el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) en la Resolución GRTICE-RC-DF-0023/2006-10 (Página 2 de la Resolución), al indicar:

… Como se observa, estas normas son de obligatorio cumplimiento respecto a los datos que deben contener las facturas y otros documentos relacionados con las ventas o prestación de servicios que realicen los contribuyentes, por ende la omisión de alguno de ellos, constituye un ilícito formal tipificado en el numeral 3 del artículo 101 del COT y sancionado de acuerdo al segundo aparte del mismo artículo, con una multa de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura, comprobante o documento emitido hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.) por cada período, siendo en el caso que nos ocupa, de tres mil seiscientas unidades tributarias (3.600 U.T.), al constatarse incumplimientos en mas de ciento cincuenta (150) facturas en todos los períodos de imposición, cuyos cálculos se demuestran en el Anexo Único que forma parte integral de la presente Resolución …

.

No apreció la figura reconocida en el Derecho Penal como delito continuado, lo cual se traduce en que el hecho punible será uno solo cuando exista unidad de Resolución, es decir, una intencionalidad única en la repetida violación de una sola norma punitiva, y no tantos hechos punibles como ejercicios fiscales o plazos tenga el contribuyente para presentar la declaración. La falsa apreciación de la naturaleza del hecho constitutivo de infracción fiscal, que en el errado criterio del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) en vez de constituir una acción única merecedora de un único castigo, consiste en una repetición de hechos totalmente distintos e inconexos entre sí, implica un vicio en la causa del acto administrativo, que ha llevado al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) a exceder en sus funciones de control al aplicar indebidamente la n.d.A. 101 del Código Orgánico Tributario, e incurre en infracción por falta de aplicación del Artículo 99 del Código Penal Venezolano.

Quien aquí decide observa, que la Administración Tributaria incurre en una errada interpretación sobre la naturaleza del hecho constitutivo de infracción Tributaria, al considerar que las infracciones cometidas por la recurrente constituyen una serie de hechos punibles distintos e inconexos entre sí, lo que conlleva a considerar erradamente de que debe aplicarse 1 unidad tributaria a cada factura sobre los mismos incumplimientos, como son la omisión de indicar el número de control consecutivo, el total de los números de control asignados, la leyenda “Sin Derecho a Crédito Fiscal”, el nombre o razón social del impresor del documento y el domicilio fiscal de la casa matriz. La Administración Tributaria supone falsamente que este concepto se deriva de la pluralidad de oportunidades que el contribuyente tiene para la emisión de facturas; en otras palabras, que la emisión de las facturas constituye un hecho punible único para cada ejercicio fiscal y, en consecuencia, diferenciables de los otros de la misma categoría, como realidades aisladas.

Que en la dogmática del Derecho Penal –aplicable supletoriamente por disposición del Artículo 79 del Código Orgánico Tributario- el hecho punible denominado delito continuado, que se caracteriza por la “unidad de designio criminoso”, no se divide en tantos hechos sancionables como conductas aisladas haya desarrollado el sujeto agente, sino que se toma en consideración la unicidad en la intención del agente, bien sea esta intención de carácter doloso o meramente culposo, con lo que, sin embargo, la Administración Tributaria incurrió en el mencionado error. El error de interpretación incurrido por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) vicia la causa de la Resolución al no considerar el ilícito continuado.

En tal sentido, la Doctrina ha caracterizado el delito continuado de la siguiente manera:

“La violación de la norma no viene de cada cuota del acto sino del acto total; una parte de la violación no es la violación, ni con cada fracción se puede hacer una totalidad. No se trata de la completa y repetida infracción de una misma disposición, como es el caso, perfectamente claro, de que con una bomba explosiva o una colisión automoviliaria se mata o lesiona a varias personas, sino de una infracción que se verifica por parcialidades progresivas de un injusto se incrementa con cada acto sucesivo. Es, pues, como acaba de indicarse, un concurso aparente y no efectivo.

No hay pues, en las continuación, varios injustos que se religan, sino varias magnitudes que se suman para conformar un solo injusto, un injusto total, que es, sin más, el injusto del hecho.

( … )

El delito continuado, para decirlo de una vez, no es sino una forma de progresión delictiva. Cada acto no constituye un injusto nuevo y distinto, sino una agravación cuantitativa del injusto de los actos precedentes. Solo es viable, entonces, en los delitos cuyo injusto sea cuantificable, susceptible de agravación con actos que se realizan en sucesión progresiva. No tiene cabida allí donde el injusto se agote necesariamente con un acto único e indivisible, como es el caso de la vida, o de los llamados bienes personalísimos, de suyo inacumulables cuando a lesión pasa de un titular a otro. En los delitos económicos la dogmática ha terminado por admitir la continuación aún frente a la diversidad de sujetos pasivos, porque estos no ponen en presencia de bienes que se reconocen y valen en consideración a la persona, sino que poseen igual valor cualesquiera que sean las manos de su titular.(FERNÁNDEZ CARRASQUILLA, Juan; “Derecho Penal Fundamental”, Volumen 2, editorial Temis, Bogotá, págs. 432 y ss.)”.

Como se desprende de la caracterización doctrinal citada, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, bien por dolo o culpa.

No puede dejar pasar por alto este Tribunal con base a la sentencia de la Sala Político Administrativa número 0429, de fecha 11 de mayo de 2004, cuando señala:

…debe esta Sala destacar, una vez más, que en el proceso contencioso-administrativo y específicamente el contencioso-tributario, contrariamente a lo que sucede en el proceso civil ordinario regido por el principio dispositivo, el juez goza de plenos poderes de decisión que le permiten apartarse de lo alegado y probado por las partes, pudiendo incluso declarar la nulidad de los actos sometidos a su consideración cuando ellos estuvieren afectados de inconstitucionalidad o ilegalidad, no estando sujeto, por consiguiente, al señalado principio dispositivo regulado en el artículo 12 del Código de Procedimiento Civil. En consecuencia, no habiéndose configurado error alguno que afectara la concordancia lógica y jurídica que debe existir entre lo alegado por las partes y la sentencia, no puede afirmarse, como sostiene la apelante, que la recurrida haya incurrido en el vicio de incongruencia por omisión de pronunciamiento. Así se decide.

Que en el presente caso la Administración Tributaria está aplicando nuevamente la reiteración, la cual se encuentra de manera implícita o “escondida en las normas aplicadas, así esta reiteración disfrazada, origina que la Administración Tributaria vuelva a la errada interpretación de la norma al pretender aplicar 150 Unidades Tributarias por cada mes y esto es contrario a la Constitución y a la Ley, toda vez que la máxima sanción que se pudiera aplicar por incumplimiento de deberes formales en las facturas durante los períodos fiscalizados es un máximo de 150 Unidades Tributarias y no 150 Unidades Tributarias por cada mes, al aplicarle las reglas de la continuidad.

Esta posición es perfectamente aplicable al presente caso, toda vez que, existe en el Código Orgánico Tributario actual una reiteración escondida o disfrazada, la cual no escapa de la aplicación de los Principios del Derecho Penal por ser un caso idéntico. Tal criterio fue expresado en la sentencia número 474 de fecha 12 de mayo de 2004 de la Sala Político Administrativa, aunque bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994, pero perfectamente aplicable al Código Orgánico Tributario de 2001, en la cual se estableció:

La representación fiscal aduce que el a quo incurrió en errónea interpretación de lo que debe entenderse por período de imposición en materia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, pues equipara el ejercicio fiscal aplicable a los impuestos directos como lo sería el impuesto sobre la renta o a los activos empresariales, con los períodos impositivos del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor.

En este sentido, sostiene que el período de imposición del referido impuesto corre entre las fechas de apertura y cierre de manera mensual, y que cada vez que se configure el incumplimiento, éste debe ser sancionado de manera individual, ya que la ley establece ese período de imposición, sin poder considerarse que la aplicación de las sanciones previstas en el artículo 106 del Código Orgánico Tributario para cada uno de los períodos de imposición en el que se detectó el incumplimiento de deberes formales relativos al manejo de los libros de compras y libros de ventas exigidos por la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y su Reglamento, constituye violación del principio del Non Bis In Idem.

Por su parte, el apoderado judicial de la contribuyente argumenta que en caso de incumplimiento de deberes formales en diferentes períodos de imposición, deberán agruparse en un solo ejercicio económico desde la apertura hasta el cierre del ejercicio, porque lo contrario implicaría la violación del principio Non Bis In Idem.

Ahora bien, esta Sala advierte que en el presente caso debe determinarse la forma y alcance del período de imposición del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, para así poder establecer la forma de aplicación de la sanción prevista en el artículo 106 del Código Orgánico Tributario a la contribuyente Tuboacero, C.A.

En este sentido, esta alzada considera oportuno ratificar el criterio adoptado en su sentencia Nº 00877 de fecha 17 de junio de 2003, (caso: Acumuladores Titán, C.A.), en un caso similar al de autos, en el que se estableció lo siguiente:

...Con respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales que aplicó la Administración Tributaria, mes a mes, objeto de esta controversia, la Sala pasa a decidir, sobre la base de las siguientes consideraciones:

Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo I Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que:

`Artículo 71: Las disposiciones de este Código se aplicarán a todas las infracciones y sanciones tributarias, con excepción de las relativas a las normas sobre infracciones y sanciones de carácter penal en materia aduanera, las cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.

A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal compatibles con la naturaleza y f.d.D.T..

Parágrafo Unico: Las infracciones tipificadas en las Secciones Tercera y Cuarta del Capítulo II de este Título serán sancionadas conforme a sus disposiciones.´.

En razón de los anteriores preceptos, debe esta Sala considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.

Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa la Sala que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 71 eiusdem, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal. Normas y principios aplicados a las infracciones y sanciones, que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados en nuestra Carta Fundamental.

En este orden de ideas, se hace necesario a.l.r.d. procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 al establecer que:

`Artículo 99: Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad.´.

Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

En el caso de autos, observa la Sala que la Administración Tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales para el libro de compras, previstos en los literales d) y h); para el libro de ventas, previstos en los literales c) y d), de los artículos 78 y 79 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, respectivamente, y por la omisión de datos en las facturas emitidas por la contribuyente, previstas en los literales h) y m) del artículo 63 del Reglamento eiusdem, de conformidad con el artículo 106 del Código Orgánico Tributario.

Pues bien, del análisis de las actas procesales, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en los artículos 106 del Código Orgánico, 78, 79 y 63 del Reglamento del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se puede ver de los anexos 01, 02 y 03 de la resolución de sanción impugnada. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la Administración Tributaria. Así se declara...

(Destacado de la Sala).

En virtud de la posición asumida en el fallo precedentemente citado, esta alzada considera que el a quo no erró al establecer que en el caso de incumplimiento de deberes formales por parte de los contribuyentes del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, durante diferentes períodos impositivos, las sanciones a que haya lugar debían agruparse dentro del ejercicio fiscal anual de la empresa, como pretende la representación de la contribuyente, ya que de conformidad con el artículo 71 del Código Orgánico Tributario, vigente al caso de autos, en concordancia con el 99 del Código Penal, cuando exista una conducta continuada o repetida, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado previstas en el Código Penal, que a los solos efectos de la pena, dichos incumplimientos se consideran como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

Por todas estas razones, la multa determinada por la Administración Tributaria de conformidad con el artículo 106 del Código Orgánico Tributario, por incumplimiento de deberes formales atinentes al manejo de los libros de compras y libros de ventas exigidos por la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y su Reglamento, debe ser calculada como una sola infracción, en los términos del dispositivo del artículo 99 del Código Penal, por no tratarse de incumplimientos autónomos. En consecuencia, resulta forzoso para esta Sala declarar improcedente el alegato de la representación fiscal. Así se decide.

En consecuencia, no aplicar el criterio de la anterior sentencia para el caso de las sanciones previstas en el Artículo 101 del Código Orgánico Tributario, sería volver a generar controversias innecesarias entre el sujeto activo y pasivo de la obligación tributaria, toda vez que, ya se encuentra decidido con anterioridad esta situación particular, al encontrarse la reiteración de manera implícita en la norma, pensar lo contrario es incurrir en una voracidad fiscal innecesaria, y que tiene sus límites por el carácter confiscatorio de la aplicación errada del artículo 101 del Código Orgánico Tributario.

Como se puede verificar la Administración Tributaria incurrió en un falso supuesto de derecho al aplicar erradamente el contenido de la tantas veces citada norma al pretender aplicar 150 Unidades tributarias por cada mes, haciendo caso omiso a la jurisprudencia reiterada de la Sala Político Administrativa, la cual ha sido clara que sólo se puede aplicar la multa en forma continuada por una sola vez, y no por cada mes, por lo que el criterio expresado en la sentencia es perfectamente aplicable al Código Orgánico Tributario de 2001, por lo que de ser procedente la sanción debe ajustarse a los términos de la sentencia referidas, por lo que esta no puede sobrepasar las 150 Unidades Tributaria totales en una verificación fiscal, observando la Unidad Tributaria que estuvo vigente para el momento de la infracción. Así se declara.

Por lo que tratándose de una sola infracción continuada como se desprende del Artículo 99 del Código Penal Venezolano, aplicable supletoriamente a la materia de infracciones tributarias y del criterio actual del Tribunal Supremo de Justicia, la sanción debería imponerse una sola vez, esto es debe ser sancionada y considerada como una infracción única y hasta un máximo de 150 Unidades Tributarias. Así se declara.

III

DISPOSITIVA

En razón de lo antes expuesto, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil ISKIA, S.A., contra las Resoluciones de Imposición de Sanción GRTICE-RC-DF-0023/2006-10 que impone multa por la cantidad de CIENTO VEINTE MILLONES NOVECIENTOS SESENTA MIL BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 120.960.000,00) por la omisión en los requisitos en las facturas de ventas y notas de crédito previstos en la Resolución 320 relativa a las disposiciones relacionadas con la Impresión y Emisión de Facturas y otros Documentos; y GRTICE-RC-DF-0022/2006-0027 la cual impone una multa por la cantidad de DOS MILLONES CIEN MIL BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 2.100.000,00) por la omisión de formalidades relativas al Libro Adicional de Ajuste por Inflación y al Libro de Accionistas, ambas de fecha 28 de abril de 2006, notificadas en esa misma fecha, y emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

En consecuencia:

1) Se confirma la Resolución de Imposición de Sanción GRTICE-RC-DF-0022/2006-07, de fecha 28 de abril de 2006.

2) Se anula la Resolución de Imposición de Sanción GRTICE-RC-DF-0023/2006-10, de fecha 28 de abril de 2006, en los términos expuestos en la presente decisión.

3) Se ordena a la Administración Tributaria –Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT)- emitir nuevas planillas de liquidación en los términos expuestos en la presente decisión.

No hay condenatoria en costas por cuanto ninguna de la partes resultó totalmente vencida en el presente procedimiento.

Publíquese, regístrese y notifíquese a la Procuradora y Contralor General de la República de conformidad con el Artículo 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario en Caracas, a los veintisiete (27) días del mes de febrero del año dos mil siete (2007). Años 196º y 148º de la Independencia y de la Federación respectivamente.

El Juez,

R.G.M.B..

El Secretario,

F.J.I.P..

ASUNTO: AP41-U-2006-000315

RGMB/ar.-

En horas de despacho del día de hoy, veintisiete (27) de febrero del año dos mil siete (2007), siendo las once y cuarenta y cinco de la mañana (11:45 a.m.), bajo el número 038/2007, se publicó la presente sentencia.

El Secretario,

F.J.I.P..