Decisión nº 065-2011 de Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 15 de Julio de 2011

ASUNTO: AP41-U-2007-000500 Sentencia Nº 065/2011

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 15 de julio de 2011

201º y 152º

El 29 de octubre de 2007, el abogado R.P.A., titular de la cédula de identidad número 3.967.035, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 12.870, actuando como apoderado judicial de la sociedad mercantil VALORES VENCRED CASA DE BOLSA, S.A., domiciliada en la ciudad de Caracas e inscrita ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, el 18 de noviembre de 1985, bajo el número 2, Tomo 39-A-Pro., presentó en la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios de Áreas Metropolitana de Caracas (URDD), Recurso Contencioso Tributario contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo número 283-2007-07-49, dictada el 02 de agosto de 2007, notificada el 07 de agosto de 2007, emanada de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), a través de la cual se confirma un reparo por concepto de aportes del 2% para el período comprendido entre el 1er Trimestre del año 2002 y el 4to Trimestre del año 2005, por la cantidad de dos millones ochocientos sesenta mil setecientos noventa y nueve bolívares exactos (Bs.2.860.799,00), intereses moratorios por el pago extemporáneo de los aportes por la cantidad de mil ciento setenta y un bolívares exactos (Bs.1.171,00), y multa por la cantidad de cinco millones quinientos cincuenta y un mil seiscientos sesenta y siete bolívares exactos (Bs.5.551.667,00).

El 30 de octubre de 2007, se le dio entrada y se ordenaron las notificaciones de ley.

El 23 de noviembre de 2010, previo cumplimiento de los requisitos legales, se admite el Recurso Contencioso Tributario, abriéndose la causa a pruebas el primer día de despacho siguiente.

El 10 de diciembre de 2010, únicamente la apoderada judicial del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), consignó su escrito de promoción de pruebas.

El 23 de febrero de 2011, únicamente la recurrente consignó su escrito de informes.

Por lo que siendo la oportunidad procesal para dictar sentencia, este Tribunal procede a decidir previa consideración de los alegatos que se exponen a continuación:|

I

ALEGATOS

En primer lugar, la recurrente alega, falso supuesto de derecho por la errónea interpretación del Artículo 10, numeral 1 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), actualmente Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES); y en cuanto a este aspecto señala:

Que en el presente caso la diferencia de aportes del 2% determinada por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), actualmente Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), se genera por la inclusión de las partidas “Bono Gerente”, “Bonificaciones” y “Gratificaciones”, dentro de la base imponible de dicho aporte, al considerarse que son pagos realizados por la empresa a favor de sus gerentes y trabajadores por su desempeño durante todo el año y que tienen carácter salarial en virtud que tienen relación directa con la prestación del servicio prestado por los trabajadores de la empresa.

Destaca, que el Bono de Gerentes es pagado por la empresa a sus gerentes de forma semestral durante los meses de febrero y agosto de cada año, al cierre de cada uno de sus ejercicios contables, y es otorgado en función de la utilidad obtenida por la empresa en semestre anterior. Que en consecuencia, dicho bono depende de un alea, el cual es la obtención de utilidades por parte de la empresa.

Que en lo que respecta a las Gratificaciones Especiales, éstas son pagadas de forma semestral, exclusivamente a favor del personal promotor de las operaciones de la empresa (personal de ventas o ejecutivos de cuenta), que haya cumplido con el logro de los objetivos trazados, generalmente relacionados con el mantenimiento de clientes o carteras de clientes y se determina en función al resultado económico obtenido por la sociedad en el semestre anterior.

Que finalmente, en lo que respecta a las Bonificaciones gravadas por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), actual Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), destaca que las mismas estuvieron constituidas por el pago de un mes de salario básico adicional a favor de la generalidad de los trabajadores de forma completamente excepcional, con motivo del resultado económico obtenido por la empresa durante el año 2005.

Que en los numerales 1 y 2 de la Ley Sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), se prevén dos (2) tributos (contribuciones especiales) totalmente diferentes; y que en tal sentido debe observarse lo siguiente:

1- Que la contribución prevista en el numeral 1, equivalente al 2% del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie pagados al personal que trabaja en la empresa es un tributo cuyo contribuyente es el patrono o la empresa industrial o comercial pagadora de las citadas remuneraciones, siendo el sujeto pasivo de la obligación tributaria el patrono y constituyendo la base imponible de la misma obligación tributaria el monto de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie.

2- Que por el contrario, la contribución prevista en el numeral 2 equivalente al medio por ciento ½% de las utilidades anuales pagadas a los obreros y empleados es una contribución de los trabajadores (obreros y empleados), siendo por ello el sujeto pasivo de la obligación tributaria el trabajador y constituyendo la base imponible de la obligación tributaria el monto de las utilidades legales o convencionales pagadas a los trabajadores de la empresa.

Que tal y como se desprende del testo de la Resolución impugnada, la objeción formulada por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), en el presente caso se deriva de la inclusión de las partidas “Bono Gerente”, “Bonificaciones” y “Gratificaciones”, dentro de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie a los que alude el numeral 1 del Artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), y que por ende, se calcula la contribución supuestamente debida al Instituto con el porcentaje del 2% previsto en el numeral 2 del Artículo 10 de la Ley anteriormente mencionada a cargo de los patronos.

Que si bien es cierto que el concepto de salario integral consagrado en el Artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, incluye cualquier remuneración, provecho o ventaja que corresponda al trabajador por la prestación del servicio, el Parágrafo Cuarto del mismo Artículo señala expresamente que cuando el patrono o el trabajador estén obligados a cancelar una contribución, tasa o impuesto, se calculará considerando el salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquél en que se causó. Que en consecuencia, cuando el numeral 1 del Artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), establece como base imponible de la contribución del 2% el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, debe entenderse que alude al concepto de salario normal.

Que de conformidad con lo establecido en el Parágrafo Segundo del Artículo 133, el salario normal es “…la remuneración devengada por el trabajador en forma regular y permanente por la prestación de su servicio. Quedan por tanto excluidos del mismo las percepciones de carácter accidental, las derivadas de la prestación de antigüedad y las que esta Ley considere que no tienen carácter salarial”.

Que en este sentido, la jurisprudencia venezolana ha sido pacifica al reconocer que la base imponible de la contribución patronal del 2% está constituida por el salario normal pagado a los trabajadores, se debe pasar a analizar si las partidas que pretende gravar el Instituto Autónomo en el presente caso se encuentran incluidas dentro de dicho concepto.

Que en el presente caso, el Bono de Gerentes pagado por la recurrente al igual que las utilidades pagadas a los trabajadores depende de un alea de cuál es el beneficio o ganancia de la empresa, por lo que si no hubiesen utilidades para la recurrente, no se daría el pago del mencionado bono. Que en consecuencia, mal podría considerarse que dicha bonificación califica como salario normal,

Que asimismo, la Gratificaciones Especiales pagadas por la recurrente a favor del personal promotor de las operaciones de la empresa es determinada en función al resultado económico obtenido por la sociedad en el semestre anterior, a lo cual hay que añadir que para la obtención de estas gratificaciones, los potenciales beneficiarios, deben cumplir con las metas específicas que fija previamente la empresa, por lo que aún cuando forman parte del concepto amplio de salario, no cabe duda de que las mencionadas gratificaciones especiales no encuadran dentro del concepto de salario normal, pues gozan de regularidad y permanencia, a depender de un elemento aleatorio el cual es el cumplimiento de determinados objetivos.

Que en cuanto a las bonificaciones que fueron gravadas a través de la Resolución recurrida estuvieron constituidas por el pago extraordinario de un mes de salario básico adicional a favor de todos los trabajadores con motivo del resultado económico obtenido por la empresa durante el año 2005, lo cual no es recurrente en la empresa, por lo que evidentemente no puede considerarse como salario normal, pues su pago no es de forma alguna regular.

Que en consecuencia, visto que los conceptos reparados en el presente caso no son ingresos que percibe el trabajador en forma regular y permanente, pues dependen de que la empresa genere utilidades o ganancias, de que el trabajador llegue a sus metas u obedecen a liberalidades extraordinarias del patrono, no pueden considerarse incluidos dentro del salario normal que debe ser tomado en cuenta para el cálculo del aporte patronal contemplado en el numeral 1 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE). Así solicita sea declarado.

En segundo lugar, alega la improcedencia de los intereses moratorios; y en cuanto a este aspecto señala:

Que entre las cantidades determinadas por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), en el presente caso, se encuentra el monto de MIL SETECIENTOS DIECISIETE BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 1.717,00), por concepto de intereses moratorios generados por el supuesto pago extemporáneo de los mencionados aportes.

Que en este sentido, destaca que vista la improcedencia del reparo conforme a los argumentos los intereses moratorios liquidados por este Instituto Autónomo resultan absolutamente improcedentes como accesorios que son de las obligaciones principales exigidas a través de la Resolución impugnada.

Igualmente, alega la improcedencia de las multas por ser improcedente el reparo efectuado, ya que a través de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), señala que la recurrente causó una disminución ilegítima de ingresos tributarios incurriendo a su vez en la circunstancia agravante contemplada en el numeral 1 del Artículo 95 eiusdem y en las circunstancias atenuantes contempladas en los numerales 2 y 3 del Artículo 96 eiusdem, por lo que procede a imponer multa a la recurrente por la cantidad de (Bs.2.689.151,00), monto que equivale al 94% del tributo supuestamente omitido de conformidad con lo establecido en el Artículo 111 del Código Orgánico Tributario.

Que ahora bien, visto que la obligación tributaria principal exigida mediante la Resolución impugnada es improcedente conforme a lo antes argumentado, es evidente que la sanción aplicada por la supuesta comisión del ilícito tributario de disminución indebida de ingresos tributarios es improcedente como accesorios que es de la referida obligación principal. Así solicita sea declarado.

De igual manera, alega falso supuesto por la falta de aplicación de circunstancias eximentes de responsabilidad penal tributaria existentes a favor de ella, ya que el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), incurre el falso supuesto de derecho por falta de aplicación de la norma contenida en el Artículo 85, numeral 4 del Código Orgánico Tributario.

Que en el supuesto negado de que el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), tuviera razón, para la recurrente resulta evidente que su actuación hubiere derivado de un hipotético error de derecho al considerar que las partidas correspondientes a “bono de gerente”, “bonificaciones” y “gratificaciones”, pagadas por la recurrente a sus trabajadores, por su naturaleza no forman parte del concepto de salario normal que ha de tenerse en cuenta para el cálculo de la contribución patronal del 2%, prevista en el Artículo 10, numeral 1, de la Ley del INCE, de acuerdo con la jurisprudencia de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios así como del Tribunal Supremo de Justicia.

Por último, solicita la aplicación de circunstancias atenuantes de responsabilidad penal tributaria existentes a su favor.

Alega, que para que se configure el supuesto establecido en el numeral 1 de Artículo 95 del Código Orgánico Tributario es necesario que exista previamente una sentencia o resolución firme de la comisión del hecho punible que le imputa el INCE, en consecuencia, mal podría considerarse que la recurrente ha incurrido en la circunstancia agravante de reincidencia. Así solicita sea declarado. Que en el presente caso, si existen circunstancias atenuantes a favor de la recurrente que hacen factible la rebaja de la multa que le ha sido impuesta a su limite inferior, ya que en el presente caso hubo ausencia de intención dolosa o de defraudación y la no comisión por parte de la recurrente de violación alguna de normas tributarias en períodos impositivos anteriores a los que fueron objeto de investigación; y además, de la colaboración prestada a la fiscalización, todo ello de conformidad con los previsto ene. Artículo 96, numeral 6 del Código Orgánico Tributario.

II

MOTIVA

Definido así el debate, en los términos precedentemente expuestos por las partes, este Tribunal aprecia que, en el caso sub iudice, la discusión se concentra en dilucidar la procedencia de la solicitud de nulidad de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo número 283-2007-07-49, dictada el 02 de agosto de 2007, notificada el 07 de agosto de 2007, emanada de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), a través de la cual se confirma un reparo por concepto de aportes del 2% para el período comprendido entre el 1er Trimestre del año 2002 y el 4to Trimestre del año 2005, por la cantidad de DOS MILLONES OCHOCIENTOS SESENTA MIL SETECIENTOS NOVENTA Y NUEVE BOLÍVARES EXACTOS (Bs.2.860.799,00), intereses moratorios por el pago extemporáneo de los aportes por la cantidad de mil ciento setenta y un bolívares exactos (Bs.1.171,00), y multa por la cantidad de CINCO MILLONES QUINIENTOS CINCUENTA Y UN MIL SEISCIENTOS SESENTA Y SIETE BOLÍVARES EXACTOS (Bs.5.551.667,00).

De esta forma, se puede observar que la recurrente fundamenta su pretensión de nulidad de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo número 283-2007-07-49, dictada el 02 de agosto de 2007, notificada el 07 de agosto de 2007, emanada de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), mediante los siguiente argumentos: i) Falso supuesto de derecho por la errónea interpretación del Artículo 10, numeral 1 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), actualmente Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES); por cuanto la diferencia de aportes del 2% determinada por el INCE, se genera por la inclusión de las partidas “Bono Gerente”, “Bonificaciones” y “Gratificaciones”, dentro de la base imponible de dicho aporte, al considerarse que son pagos realizados por la empresa a favor de sus gerentes y trabajadores por su desempeño durante todo el año y que tienen carácter salarial en virtud que tienen relación directa con la prestación del servicio prestado por los trabajadores, ii) Improcedencia de intereses moratorios, iii) Improcedencia de las multas, iv) Falso supuesto por la falta de aplicación de las circunstancias eximentes de responsabilidad penal tributaria de la norma contenida en el Artículo 85, numeral 4 del Código Orgánico Tributario, existentes a favor de ella y; v) Aplicación de circunstancias atenuantes de responsabilidad penal tributaria existentes a su favor.

Ahora bien, este Juzgador observa que los alegatos esgrimidos por la recurrente se refieren a la no inclusión de las partidas referentes al Bono Gerente, Bonificaciones y Gratificaciones, en el aporte patronal del 2% establecido en el ordinal 1° del Artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), por lo que este Tribunal una vez analizadas las razones esgrimidas por la recurrente, y analizado el acto administrativo que se impugna, ha considerado lo siguiente:

Los vicios a que hace referencia la recurrente sobre la improcedencia de la inclusión en el concepto salario del concepto Bono Gerente, Bonificaciones y Gratificaciones, en la base imponible, constituye el vicio de falso supuesto que de verificarse acarrearía la nulidad absoluta del acto administrativo.

El falso supuesto puede configurarse tanto desde el punto de vista de los hechos como del derecho y afectan lo que la doctrina ha considerado llamar “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo, de forma coherente y precisa conforme a la norma, y analiza la forma en la cual los hechos fijados en el procedimiento se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma.

Las modalidades del vicio de falso supuesto de acuerdo a la doctrina son las siguientes:

1. La ausencia total y absoluta de hechos: La Administración fundamenta su decisión en hechos que nunca ocurrieron. Es decir, la Administración en el procedimiento administrativo de formación del acto no logró demostrar o probar la existencia de los hechos que legitiman el ejercicio de su potestad. Es posible que los hechos hayan sucedido en la realidad, el problema está en que si el autor del acto no los lleva al expediente por lo medios de pruebas pertinentes, esos hechos no tendrán ningún valor jurídico, a los efectos de constituir la causa del acto dictado.

2. Error en la apreciación y calificación de los hechos: Aquí los hechos invocados por la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma que consagra el poder jurídico de actuación. Los hechos existen, figuran en el expediente, pero la Administración incurre en una errónea apreciación y calificación de los mismos (falso supuesto stricto sensu).

3. Tergiversación en la interpretación de los hechos: El error en la apreciación y calificación de los hechos tiene una modalidad extrema, que puede implicar al mismo tiempo, un uso desviado de la potestad conferida por Ley. Se trata de la tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos, para forzar la aplicación de una norma.

Para aclarar si el Bono Gerente, Bonificaciones y Gratificaciones, forman parte del salario y por lo tanto si deben considerarse como parte del hecho imponible, debemos utilizar tanto las disposiciones del Código Orgánico Tributario, las cuales nos señalan que la norma de naturaleza tributaria debe interpretarse de acuerdo a todos los métodos admitidos en derecho, como las normas del Código Civil, el cual señala que a la ley debe dársele el sentido propio de las palabras y su conexión entre sí, tomando en cuenta la intención del legislador (sistema de interpretación literal, gramatical y lógico) y para ello pasamos a reflejar las definiciones que sobre las expresiones sueldos, salarios y jornales posee el Diccionario de la Real Academia de la Lengua Española en aras de darle el verdadero alcance al Artículo 10 del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), actualmente previsto en el Artículo 14 de la Ley del Instituto Nacional de Capacitación Socialista (INCES):

Sueldo: Remuneración asignada a un individuo por el desempeño de un cargo o servicio profesional.

Salario: Estipendio, paga o remuneración. En especial, cantidad de dinero con que se retribuye a los trabajadores manuales. Retribución mínima, generalmente estipulada por la ley, que debe pagarse a todo trabajador.

Jornal: Estipendio que gana el trabajador por cada día de trabajo.

De las definiciones no encontramos otra característica especial en lo que se refiere a la descripción, pero es importante señalar que las definiciones se refieren a la cantidad de dinero que se obtiene por una jornada o tiempo, lo cual no encaja con el concepto de bono gerentes, bonificaciones y gratificaciones, lo cual, da una orientación preliminar al efecto jurídico de cada uno de ellos, siendo adicionalmente necesario considerar aspectos doctrinales, puesto que los supuestos de ley van orientados a la contraprestación que recibe el trabajador desde una óptica legal, por lo que nos remitiremos a dos tratadistas importantes para completar el concepto de salario.

R.C. en su obra Derecho del Trabajo señala que una de las características del contrato de trabajo es la de ser de tracto sucesivo, o de goce sucesivo “Sus efectos se van cumpliendo con el transcurso del tiempo…” y que además es conmutativo “…porque las obligaciones más importantes se determinan en el momento de concluirse el contrato…” también señala que las “…obligaciones del patrono, además de pagar el salario, envuelven la de dar el trabajo prometido…”

Como se denota de todas las oraciones que tomamos, se deduce el principio de igual trabajo e igual salario, se denota el cumplimiento sucesivo, la definición de salario que comprende la remuneración por la jornada y lo que es más importante el aspecto conmutativo, de donde se desprenden otras obligaciones no relacionadas con el salario, sino con las remuneraciones que se deben al trabajador por la culminación contractual por alguna de sus partes y de otros beneficios que por mandato legal se pagan, pero no con ocasión al esfuerzo diario como es el caso de las utilidades.

Para completar esta idea abordamos a R.A.G. profesor de Derecho Laboral, quien señala lo siguiente:

…salario normal es la retribución devengada en forma regular y permanente por el trabajador durante su jornada ordinaria de trabajo, despojada: de los incrementos accidentales o eventuales (pago de horas extras, recargo del 50% de la remuneración por el trabajo en feriados y días de descanso obligatorio; percepciones por trabajo en días adicionales de vacaciones, etc.); de los graciosos (regalos con ocasión del cumpleaños del trabajador; o por el día de la secretaria; día de la madre, etc.) de los que no guardan vinculación con el trabajo pactado(…) En consecuencia de lo antes expuesto, el salario normal a que hace referencia la Ley Orgánica del Trabajo, es la retribución devengada en forma regular y permanente por el trabajador durante su jornada ordinaria de trabajo…

(Subrayado y resaltado añadido).

Quiere entonces señalarse que el salario es aquel que se recibe en contraprestación del cumplimiento de las labores del trabajador en un período determinado y que debe ser en forma habitual, por ello lo transcrito viene a aclarar que el bono gerente, bonificaciones y gratificaciones, no son una remuneración habitual en ocasión al objeto de trabajo y entender lo contrario a nuestro saber configura un evidente falso supuesto, por cuanto la Resolución recurrida no debe incluir en el numeral 1° del Artículo 10 (actualmente Artículo 14) los conceptos mencionados, ya que, no forman parte del salario.

De lo anterior se puede concluir que el Bono Gerente, Bonificaciones y Gratificaciones, no encuadran dentro del supuesto normativo del numeral 1° del Artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), actualmente previsto en el numeral 1° del Artículo 14 de la Ley de Educación Socialista (INCES), y que en la Resolución impugnada, existe un evidente error de apreciación el cual se encuentra totalmente separado de la interpretación que le ha dado tanto la doctrina como la jurisprudencia al concepto de salario.

Para que se entienda mejor esta deducción se debe además recalcar que la norma a que se hace referencia no sólo debe tomarse en cuenta bajo los principios fiscales, sino también bajo los postulados laborales, toda vez que el hecho imponible se refiere a situaciones jurídicas previamente establecidas y con una interpretación uniforme doctrinal y jurisprudencial.

Así es concluyente establecer, que en estos casos de falso supuesto no existe obligación tributaria por cuanto no se subsumen los hechos con el supuesto de hecho y cobrar lo que no le corresponde al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) actualmente Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), además de un abuso de derecho y autoridad, es la exigencia de pagar lo indebido, siendo esta exigencia nula de nulidad absoluta por ser de ilegal ejecución.

Por las razones anteriormente expuestas en este punto y de conformidad con los artículos 83 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y 239 del Código Orgánico Tributario, la Resolución recurrida es nula de nulidad absoluta por afectar un elemento de fondo del acto administrativo, ya que se vulnera la causa integral de tales actos, al no concordar los hechos con el derecho que se pretende utilizar para justificar la exigencia parafiscal de la Resolución impugnada. Así se declara.

En abundamiento a lo anterior es preciso recalcar que nos encontramos frente a un acto de Determinación Tributaria y este es definido como el conjunto de actos que comprueban la existencia o inexistencia de una obligación tributaria, esta definición deviene del propio Código Tributario para A.L., lo cual quiere decir que no necesariamente las verificaciones fiscales deben concluir con un reparo, o con un crédito a favor de la Administración Tributaria, sino al contrario pueden finalizar con el reconocimiento de un crédito a favor del contribuyente.

Así se observa, en el folio número tres (3) de la Resolución impugnada lo siguiente:

…En relación a su inconformidad con la gravabilidad de las partidas bono de gerente, bonificaciones y gratificaciones, se consideró improcedente del análisis practicado al balance de comprobación y documentos presentados por el contribuyente se pudo determinar que los pagos realizados por la empresa a favor de los Gerentes y los trabajadores por su desempeño, durante todo el año, dichos pagos tienen carácter salarial en virtud que tienen relación directa con la prestación del servicio prestado por los trabajadores de la empresa, en consecuencia, se procede a ratificar en todas y cada una de sus partes el contenido del acta de reparo No. 0001-06-0382 de fecha 22.05.2006…

.

De lo anterior se desprende, que la determinación realizada por el funcionario ofrece a todas luces un desconocimiento de las posturas laborales y fiscales, en primer lugar por incorporar al concepto de Bono Gerente, Bonificaciones y Gratificaciones como parte del salario, ya que los referidos conceptos son pagados por la recurrente a sus trabajadores de forma semestral y no de forma regular; en la mayoría de los casos como parte de un incentivo; por ende, no forman parte del salario normal de un trabajador. Se declara.

Con base a la pacífica y reiterada jurisprudencia de nuestro M.T., debemos tomar en cuenta que la obligación tributaria sólo surge si la situación fáctica o jurídica prevista en la norma tributaria se produce, se subsume en su supuesto de hecho, se particulariza, y como se denota no se puede enmarcar dentro del numeral 1° del Artículo 10 al Bono Gerente, Bonificaciones y Gratificaciones; lo cual trae como consecuencia la inexistencia de obligación tributaria, al no producirse en la vida real el elemento económico tomado por el legislador y previsto en la Ley Tributaria, razones suficientes para que este Sentenciador decrete la nulidad de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo número 283-2007-07-49, dictada el 02 de agosto de 2007, notificada el 07 de agosto de 2007, emanada de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), en cuanto al reparo formulado por el aporte patronal del 2%, establecido en el numeral 1°, del Artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), (numeral 1 del Artículo 14 de la Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), referente a la no inclusión del Bono Gerente, Bonificaciones y Gratificaciones.

(iii), (iv), (v) y (vi). En cuanto a la Improcedencia de los intereses moratorios, la improcedencia de las multas, y el vicio de falso supuesto por la falta de aplicación de las circunstancias eximentes de responsabilidad penal tributaria de la norma contenida en el Artículo 85, numeral 4 del Código Orgánico Tributario, existentes a favor de ella y la aplicación de circunstancias atenuantes de responsabilidad penal tributaria a su favor, este Tribunal destaca que como consecuencia de lo anteriormente expresado, si no existe una disminución ilegítima de ingresos tributarios, por cuanto la obligación es inexistente y nula, no se subsume la conducta de la recurrente en el tipo delictual definido en los artículos 111 y 112 del Código Orgánico Tributario, por lo tanto, este Tribunal considera que las multas e intereses moratorios también son nulos, por cuanto son un accesorio que deben seguir la suerte de lo principal. Así se declara.

Por último, en cuanto a la aplicación de circunstancias atenuantes de responsabilidad penal tributaria y la aplicación de las eximentes contenidas en el Artículo 85, numeral 4 del Código Orgánico Tributario, este Sentenciador deduce que al haber quedado sin efecto legal alguno el acto administrativo impugnado, no existe motivo para conocer sobre la aplicación de posibles atenuantes, así como de las eximentes alegadas, por lo que resulta inoficioso pronunciarse al respecto. Se declara.

III

DISPOSITIVA

En razón de lo expuesto, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República, por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil VALORES VENCRED CASA DE BOLSA, S.A., contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo número 283-2007-07-49, dictada el 02 de agosto de 2007, notificada el 07 de agosto de 2007, emanada de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), a través de la cual se confirma un reparo por concepto de aportes del 2% para el período comprendido entre el 1er Trimestre del año 2002 y el 4to Trimestre del año 2005, por la cantidad de DOS MILLONES OCHOCIENTOS SESENTA MIL SETECIENTOS NOVENTA Y NUEVE BOLÍVARES EXACTOS (Bs.2.860.799,00) (Bs.F. 2.860,79), intereses moratorios por el pago extemporáneo de los aportes por la cantidad de MIL CIENTO SETENTA Y UN BOLÍVARES EXACTOS (Bs.1.171,00) (Bs.F. 1,17), y multa por la cantidad de CINCO MILLONES QUINIENTOS CINCUENTA Y UN MIL SEISCIENTOS SESENTA Y SIETE BOLÍVARES EXACTOS (Bs.5.551.667,00) (Bs.F 5.551,66)

Se ANULA la Resolución impugnada.

No hay condenatoria en costas, en virtud de las prerrogativas previstas en la Ley Orgánica de la Procuraduría, extensibles a los entes descentralizados funcionales.

Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes.

Se imprimen dos ejemplares bajo un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación del presente fallo, el segundo para que repose en original en el copiador de sentencias de este Tribunal.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario en Caracas, a los quince días del mes de julio del año dos mil once (2011). Años 201° de la Independencia y 152° de la Federación.

El Juez,

R.G.M.B.L.S.,

B.L.V.P.

ASUNTO: AP41-U-2007-000500

RGMB/amlc.

En horas de despacho del día de hoy, quince de julio de dos mil once (2011), siendo las diez y cincuenta y tres minutos de la mañana (10:53 a.m.), bajo el número 065/2011 se publicó la presente sentencia.

La Secretaria,

B.L.V.P.