Decisión nº 1323 de Juzgado Superior Septimo de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 27 de Junio de 2011

En fecha 08 de julio de 1995, a través del Acta de Fiscal Nro. HRCO-621-SN-006, el departamento de Fiscalización General, División de Fiscalización, Administración de Hacienda, Región Centro Occidental, dejó constancia que la contribuyente ACO BARQUISIMETO, C.A, no registró las operaciones contables en los Libros de Compras y en los Libros de Ventas referente al impuesto al consumo suntuario y ventas al mayor, correspondientes a los períodos impositivos de agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre del año 1994, y enero y febrero de 1995; Así mismo, en las operaciones realizadas entre contribuyentes ordinarios no indicó en partidas separadas en los libros de compra y venta las operaciones realizadas con la empresa FABUCA, C.A y ARTI COLORA, C.A., para los periodos impositivos de agosto y noviembre de 1994.

Así mismo, en fecha 16 de abril de 1999, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental, emitió Resolución Nro. SAT-GRCO-600-S-000102, la cual confirmó el contenido del Acta Fiscal Nro. HRCO-621-SN-006 de fecha 08 de junio de 1995, procedió a confirmarla en todas sus partes, comprobando que tales hechos constituyen la transgresión de las disposiciones contenidas en los artículos 49 y 51 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, y los artículos 63 y 75 de su Reglamento, por lo que procedió a sancionar a la contribuyente de acuerdo a lo previsto en los artículos 106 y 108 del Código Orgánico Tributario de 1994, emitiendo consecuencialmente las siguientes Planillas de Liquidación:

Planilla Nro. Fecha Periodo Multa Bs.

03-10-63-000566 19/06/1996 Agosto/1994 15.000,00

03-10-63-000567 19/06/1996 noviembre/1994 16.500.00

03-10-63-000568 19/06/1996 agosto/1994 62.500,00

03-10-63-000569 19/06/1996 septiembre/1994 68.750,00

03-10-63-000570 19/06/1996 octubre/1994 75.000,00

03-10-63-000571 19/06/1996 noviembre/1994 81.250,00

03-10-63-000572 19/06/1996 Diciembre/1994 87.500,00

03-10-63-000573 19/06/1996 Enero/1995 93.750,00

03-10-63-000574 19/06/1996 Febrero/1995 100.000,00

Total 600.250,00

Con el fin de desvirtuar el contenido del referido acto administrativo y las Planillas de Liquidación supra señaladas, la contribuyente ACO BARQUISIMETO, C.A., interpuso recurso jerárquico en fecha 01 de agosto de 1996, por ante la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

En fecha 16 de abril del 1999, la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió Resolución N° HGJT-A-381, mediante la cual declaró Inadmisible el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente de autos en fecha 16 de abril del 1999.

El 12 de marzo de 2002, la prenombrada Gerencia Jurídico Tributaria, mediante oficio N° GJT-DRAJ-J-2000-2409 de fecha 30 de mayo del 2000, remitió al Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario copia del expediente N° 99-294, contentivo del recurso contencioso tributario interpuesto por la accionante en forma subsidiaria al recurso jerárquico en fecha 01 de agosto de 1996.

Este Tribunal admitió el prenombrado recurso cuanto ha lugar en derecho en fecha 15 de noviembre de 2000.

III

ALEGATOS DE LA RECURRENTE

La accionante señala en su escrito recursorio los siguientes argumentos:

i) Emisión ilegal de las planillas de liquidación por aplicación errada de la concurrencia de infracción.

Los apoderados judiciales de la empresa recurrente arguyen que “la Administración Tributaria invoca la concurrencia de infracción, pero al proceder a determinar el monto de la sanción como consecuencia de la aplicación del artículo 106, que es la de mayor monto, incrementada en la mitad de la otra multa por aplicación del artículo 108 ejusdem, impone las dos sanciones, lo que es contrario al dispositivo de la precitada n.d.C.O., y por tanto legalmente improcedente”.

ii) Inexistencia de reiteración como circunstancia agravante y circunstancia atenuante.

Referente a este punto los representantes judiciales de la contribuyente de autos alegan que la Administración Tributaria “(…) impone multas a ACO BARQUISIMETO S.A., conforme al artículo 106 del Código Orgánico Tributario por la omisión de llevar los Libros de Compras y Ventas durante los periodos fiscales comprendidos entre agosto y diciembre de 1994, ambos inclusive, y enero y febrero de 1995, incrementado las 62,5 unidades tributarias a que monta (sic) la multa para el mes de agosto en un 10%, 20%, 30%, 40%, 50% y 60%, para los meses de septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 1994 y enero y febrero de 1995, respectivamente, por considerar que existe la circunstancia agravante de reiteración, consagrada en el numeral 1 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, lo cual resulta legalmente improcedente, pues hasta la fecha de levantamiento del Acta Nº HRCO-SN-006 y notificada de la Resolución del sumario administrativo, nuestra representada no le había sido imputada la comisión de infracción alguna de la misma naturaleza y, en consecuencia, no se corresponde con el presupuesto legal donde se tipifica la reiteración, sino que se trata de una infracción de carácter continuo”..

En este sentido señalan que “(...) en el supuesto negado de que tales sanciones fuesen procedentes, en los limites mínimos establecidos en los artículos 108 y 106 del Código Orgánico Tributario, es decir, diez (10) Unidades Tributarias y cincuenta (50) Unidades Tributarias, conforme a las circunstancias atenuantes que asisten a nuestra representada, según el artículo 85 del Código Orgánico Tributario y aquellas reconocidas por la propia Administración.”

Por último sostienen al respecto que “(…) hacemos valer las consideraciones expuestas anteriormente respecto a la supuesta reiteración que se pretende en la aplicación de la multa con base al artículo 108 del Código para el mes de noviembre, que por otra parte no es legalmente procedente en forma autónoma, pues si existe concurrencia de infracciones como se señala en la Resolución sólo procede la aplicación de la sanción conforme al artículo 106 del Código Orgánico Tributario en la mitad de la contemplada en el artículo 108, y no la imposición de sanciones en forma independiente.”

IV

ALEGATOS DE LA REPRESENTACIÓN FISCAL

La representante de los intereses patrimoniales de la República arguye en su escrito de informes los siguientes argumentos:

Que “En el presente caso, los ciudadanos J.R.M. y A.O.d.P., dicen actuar como representantes legales de la recurrente, sin que conste de autos, el carácter con que dicen actuar, pues si bien anexan en copia simple un documento notariado mediante el cual la ciudadana M.G.M., le otorga poder amplio suficiente para actuar en nombre de la aludida contribuyente, no menos cierto que no consta en el expediente administrativo copia certificada del documento constitutivo de la sociedad mercantil ACO Barquisimeto, C.A., o de cualquier otro documento del cual se pueda evidenciar que la prenombrada ciudadana M.G.M. tenga el carácter de Director o Representante Legal de la misma, capaz de comprometer a la compañía, así mismo en el decurso del actual proceso contencioso tributario, específicamente en el lapso de promoción de pruebas, no se produjo probanza alguna que permitiera confirmar que efectivamente los apoderados tienen la legitimación para representar a la contribuyente, y ser por ende capaces de impugnar la Resolución objeto de esta controversia”.

Que “constituye el incumplimiento de uno de los requisitos de admisibilidad del Recurso Contencioso Tributario de conformidad con lo establecido en el literal c) del artículo 192 ejusdem, y así solicito sea declarado”.

Que “fueron certeramente apreciados los hechos que dieron lugar a la actuación administrativa. En efecto, se desprende de autos, que los representantes de la recurrente prácticamente aceptan la falta cometida como lo es la omisión de registrar las operaciones contables en los Libros de Compra y de Ventas referentes al Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor correspondiente a los períodos impositivos de agosto a diciembre de 1994, y de enero a febrero de 1995; y la falta cometida en las operaciones entre contribuyentes ordinarios al no indicar en partidas separadas en los Libros de Compras y de Ventas al Mayor correspondiente a los periodos impositivos de agosto a diciembre de 1994, y de enero a febrero de 1995; y la falta cometida en las operaciones entre contribuyentes ordinarios al no indicar en partidas separadas en los Libros de Compra y de Ventas las operaciones realizadas con las empresas FABUCA, C.A., Y ARTICOLORA, C.A., para los períodos impositivos de agosto y noviembre de 1994, contraviniendo así lo dispuesto en los artículos 49 y 51 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, aplicable rationae temporis, y artículos 73 y 75 de su Reglamento”.

Alega que “en consecutivos períodos impositivos, el incumplimiento de los deberes formales a los que están obligados los contribuyentes ordinarios del impuesto en cuestión, la Resolución impugnada aplicó la circunstancia agravante prevista en el numeral 1 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, configurada en la reiteración, incrementándose por tanto la sanción en un 10% progresivamente”.

Continua argumentando que “no medie una condena por sentencia o resolución firme, estamos convencidos que la intención del legislador fue remarcar la diferencia con la figura de la reincidencia. Por otra parte, observamos que si existe una Resolución sancionatoria que no esté firme por un incumplimiento de un deber formal en el cual incurrió un contribuyente, en un determinado período o ejercicio y posteriormente se vuelve a visitar al mismo contribuyente y se observa que incurrió de nuevo en el mismo incumplimiento, pues, lógicamente se configurará la referida agravante; toda vez que existe un acto previo o está mediando una Resolución sancionatoria que no está firme en el cual se dejó constancia del incumplimiento el cual fue cometido de manera repetida. Pero, no obstante, si se fiscalizan varios períodos o ejercicios fiscales y se observa que el contribuyente hizo caso omiso a un deber formal al cual estaba obligado a cumplir y se deja constancia de ello en una sola visita, pues, lógicamente, que también se da el supuesto para que opere la sanción impuesta agravada por reiteración, sin necesidad de que haya habido un acto previo”.

Arguye que “el objeto del carácter mensual de este tributo es el de garantizar la transparencia de las declaraciones de los contribuyentes en una relación jurídica que se verifica mes a mes. En consecuencia debe imponerse sanción por cada uno de los periodos que el contribuyente omitió cumplir las formalidades establecidas en la Ley”.

En cuanto a la atenuante invocada “en el numeral 4 del artículo 85 del Código que rige la materia, debe advertirse que el hecho de no haber procedido la Administración Tributaria a constatar el cumplimiento de las obligaciones tributarias correspondientes a los años anteriores, en modo alguno viene a significar que la misma no haya incurrido en la comisión de infracciones tributarias, pues precisamente la investigación fiscal el mecanismo idóneo para detectar dichos ilícitos tributarios”.

Finalmente señala que “el cumplimiento de los deberes formales que derivan del impuesto en cuestión, dentro de los lapsos reglamentarios, obligatoriamente deben ser observados por los sujetos pasivos de la relación tributaria, las cuales bajo ningún concepto pueden considerarse como atenuantes de las penas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental, en virtud de que la contribuyente sólo se limitó a dar cumplimiento a las obligaciones formales exigidas por la normativa tributaria”.

V

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Este Tribunal deduce de la lectura del acto administrativo impugnado, de los argumentos expuestos por el representante de la contribuyente y los alegatos sostenidos por la representación del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que la presente controversia se centra en dilucidar los siguientes aspectos:

i) Si ciertamente la Administración Tributaria actuó ajustada a derecho al declarar inadmisible el Recurso Jerárquico, interpuesto por la contribuyente ACO BARQUISIMETO, S.A., en fecha 01 de agosto de 1996.

ii) Si la presente acción resulta inadmisible, por cuanto no demostró la recurrente la legitimidad para impugnar la Resolución Nro. HGJT-A-381 de fecha 16 de abril de 1999, ante esta jurisdicción.

iii) Si efectivamente, tal y como aduce la recurrente de autos, la Administración Tributaria al emitir la Resolución y las planillas de liquidación, incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho, al aplicar sanciones en los meses agosto septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 1994, y enero y febrero de 1995, interpretando incorrectamente el contenido del artículo 75 del Código Orgánico Tributario, vale decir, aplicando incorrectamente la circunstancia agravante de la reiteración.

iv) Si resulta procedente la circunstancia atenuante prevista en el artículo 85 numeral 4 del Código Orgánico Tributario.

Delimitada como ha sido la litis, este Tribunal antes de entrar a analizar el fondo de la controversia sometida a su consideración, estima necesario investigar el punto previo alegado por la representación fiscal, referida a si en el caso sub examine, la Administración Tributaria actuó ajustada a derecho al declarar Inadmisible el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente, en fecha 01 de agosto de 1996, contra la Resolución N° SAT-GRCO-600-S-000102, de fecha 18 de junio de 1996.

Así, en cuanto a la Legitimación para interponer el recurso jerárquico, la Doctrina Patria ha señalado:

Parafraseando las normas correspondientes de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, el artículo 164 del Código Orgánico Tributario cualifica a los sujetos habilitados para interponer el recurso jerárquico, señalando que serán aquellos dotados de un interés legítimo. No define el COT el señalado interés legítimo, de tal suerte que bien pueden ser transportados a este ámbito todos los conceptos desarrollados por el Derecho Procesal Administrativo.

El interés legítimo ha sido definido desde dos puntos de vista: objetivamente enuncia una exigencia que está en relación con el acto impugnado, el cual debe ser, en sí mismo, capaz de causar daño moral o material y, subjetivamente, la exigencia del interés está en relación con la persona del recurrente, pues el acto debe causarle una lesión moral o material, actual o futura o, de manera más general, el interesado legítimo es aquella persona afectada, favorable o desfavorablemente por el acto impugnado.

La jurisprudencia, por su parte, ha definido el interés legítimo, en primer lugar, como aquel que no es contrario a derecho y, en segundo término, el que deriva de una especial situación de hecho en la que se encuentra el administrado frente al acto que lo haga objeto de sus efectos

. (FRAGA P. Luís. La Defensa del Contribuyente frente a la Administración Tributaria. Ediciones FUNEDA. Pág. 143.144: Caracas 1998.). (Resaltado del Tribunal).

En este sentido, de la revisión de las actas procesales que conforman la presente causa, específicamente, del escrito mediante el cual la representación judicial de la contribuyente ACO BARQUISIMETO, S.A., interpuso recurso jerárquico, el cual corre inserto del folio 01 al 10 del presente expediente, se desprende que el mismo fue interpuesto por los abogados J.R.M. y A.O.d.P., en su carácter de apoderados judiciales de la contribuyente.

Así, esta sentenciadora observa de la revisión de la Resolución que resuelve el jerárquico, identificada con las siglas y números HGJT-A-381 de fecha 16 de abril de 1999, (folios 15 al 24), que la Administración Tributaria declaró Inadmisible el recurso jerárquico interpuesto por la recurrente en fecha 1º de agosto de 1996, en virtud de que el supuesto representante de la contribuyente de autos se limitó a indicar el carácter con que actuaban, sin acompañar al escrito recursorio original o copia certificada del Acta Constitutiva o documento Poder, a través del cual se constatase fehacientemente la titularidad e interés legítimo para actuar e intentar el mencionado recurso, señalando a su vez que dicho representante se limitó sólo a consignar en copia fotostática, más no en copia certificada, Registro Mercantil de la empresa, requisito éste, que a criterio de la Administración Tributaria, debe ser llenado por toda persona que pretenda ejercer ese derecho.

Ahora bien, de conformidad con el Código Orgánico Tributario de 1994, el ejercicio del Recurso Jerárquico, está sujeto al cumplimiento previo de determinados requisitos de admisibilidad; en efecto, dispone el artículo 164 ejusdem:

Artículo 164. Los Actos de la Administración Tributaria de efectos particulares, que determinen tributos, apliquen sanciones o afecten en cualquier forma los derechos de los administrados, podrán ser impugnados por quien tenga interés legítimo, mediante la interposición del Recurso Jerárquico reglado en ese Capítulo.

(Resaltado del Tribunal)

De la norma supra transcrita se desprende que uno de los requisitos de admisibilidad del Recurso Jerárquico en contra de los actos emanados de la Administración Tributaria, es que el mismo debe ser interpuesto “por quien tenga interés legítimo, mediante la interposición del Recurso Jerárquico”.

Como se observa, del análisis de la norma supra transcrita el Código Orgánico Tributario de 1994, exigía que el recurrente tuviese interés legítimo en la anulación del acto impugnado, que no es otro que el interés personal, legítimo y directo previsto en el artículo 22 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y el artículo 121 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, aplicable ratione temporis, para la impugnación de los actos administrativos de efectos particulares y el interés jurídico actual consagrado en el artículo 16 del Código de Procedimiento Civil.

Esta noción de legitimación activa ya ha sido delineada por la jurisdicción contencioso-administrativa antes de la entrada en vigor de la Constitución de 1999, como la situación jurídica subjetiva que resulta del vínculo jurídico previamente establecido entre un sujeto de derecho y la Administración o también –ha señalado la jurisprudencia- por hallarse el administrado en una especial situación de hecho frente a la infracción del ordenamiento jurídico, y por tal razón, lo hace más sensible que el resto de los administrados.

En este sentido sostiene la doctrina patria:

(…) En cuanto a la legitimación activa en el recurso contra actos administrativos de efectos particulares, como ha quedado dicho, la ley exige un interés personal, legítimo y directo lesionado por el acto recurrido. Este interés no es vago, impreciso o etéreo, sino actual, personal o concreto. Por ello, la Corte Suprema de Justicia en Sala Político-Administrativa ha sostenido que ‘por muy amplio que sea el sentido que quiera darse al concepto de interés para los efectos de la legitimación activa en materia contencioso administrativa resulta indudable que no puede entenderse que exista tal legitimación por el hecho de que cualquier ciudadano quiera que la Administración Pública obre con arreglo a la Ley…’ por lo que concluye la Corte señalando que sólo podrían hacerse parte en juicio contencioso-administrativo de anulación contra una decisión administrativa ‘las personas directamente afectadas por ella, vale decir, las que tuvieren un interés legítimo en su anulación o mantenimiento’. En este orden de ideas la Corte Suprema de Justicia ha señalado que ‘este interés es el que en el recurso contencioso de anulación ostentan las partes, entendiéndose por tales las que han establecido una relación jurídica con la Administración Pública, o todo aquel a quien la decisión administrativa perjudica en su derecho o en su interés legítimo

. (Cfr. BREWER-CARÍAS, Allan, Contencioso Administrativo en Venezuela, Editorial Jurídica Venezolana, Caracas, 1981, p. 147).

En este mismo orden de ideas el artículo 8 ejusdem, dispone:

Artículo 8. En las situaciones que no puedan resolverse por las disposiciones de este Código o de las leyes especiales sobre la materia, se aplicarán supletoriamente en orden de prelación, las normas tributarias análogas, los principios generales de derecho tributario y los de otras ramas jurídicas que más se avengan a su naturaleza y fines, salvo disposiciones especiales de este Código.

Por su parte el artículo 85 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, dentro del Capítulo dedicado a los Recursos Administrativos, establece:

Artículo 85. Los interesados podrán interponer los recursos a que se refiere este capítulo contra todo acto administrativo que ponga fin a un procedimiento, imposibilite su continuación, cause indefensión o lo prejuzgue como definitivo, cuando dicho acto lesione sus derechos subjetivos o intereses legítimos, personales y directos.

Así, quien decide observa que, los artículos supra transcritos definen la legitimación activa para recurrir contra los actos administrativos siempre que reúnan las condiciones señaladas, siendo que, las personas con cualidad para ejercer los recursos en sede administrativa son aquellas que vean lesionados sus derechos subjetivos e intereses legítimos, personales y directos.

En este orden de ideas, esta sentenciadora advierte que, cuando quienes pretendan ejercer sus derechos y hacer valer sus intereses, sean personas jurídicas, son por razones obvias, las personas naturales – por ser éstas quienes constituyen los órganos de las primeras, o bien aquellas que han sido autorizadas para ejercer su representación, aunque no formen parte de dichos órganos- quienes ejercerán los derechos o harán valer los intereses de dichas personas jurídicas; bien sea actuando como la propia persona jurídica, a través de sus órganos, o bien actuando en forma propia (personas naturales interesadas), en representación de la persona jurídica respectiva.

De manera que, aquellas personas naturales que constituyen las personas jurídicas, o bien aquellas que sólo han sido autorizadas para representar a éstas últimas, cuando interpongan un recurso, bien sea en vía administrativa o judicial, deberán identificarse como personas naturales que son, e indicar el carácter con el que actúan. (Resaltado de este Juzgado).

En base a lo estipulado en el artículo 8 del Código Orgánico Tributario de 1994 supra transcrito, infiere este Tribunal que, por interpretación del precitado artículo, en el caso de autos es aplicable lo dispuesto en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en su artículo 86, al disponer:

“Artículo 86. Todo recurso administrativo deberá intentarse por escrito y en el se observarán los extremos exigidos por el artículo 49. El recurso que no llenare los requisitos exigidos, no será admitido. Esta decisión deberá ser motivada y notificada al interesado.

En este sentido, el numeral 2 del artículo 49 ejusdem, expresamente señala:

Artículo 49. Cuando el procedimiento se inicie por solicitud de persona interesada, en el escrito se deberá hacer constar:

1. El organismo al cual está dirigido.

2. La identificación del interesado, y en su caso, de la persona que actúe como su representante con expresión de los nombres y apellidos, domicilio, nacionalidad, estado civil, profesión y número de la cédula de identidad o pasaporte.

3. La dirección del lugar donde se harán las notificaciones pertinentes.

4. Los hechos, razones y pedimentos correspondientes, expresando con toda claridad la materia objeto de la solicitud.

5. Referencia a los anexos que lo acompañan, si tal es el caso.

6. Cualesquiera otras circunstancias que exijan las normas legales o reglamentarias.

7. La firma de los interesados.

(Subrayado del Tribunal).

De la normativa supra transcrita, se infiere que, el interesado, o bien en su caso, la persona que actúe como su representante deberá estar plenamente identificado en el escrito contentivo del recurso administrativo que pretenda ejercer, indicando además el carácter con el que actúa y las facultades que le han sido conferidas mediante un documento idóneo, para poder efectivamente impugnar el acto administrativo respectivo.

Siendo aplicable igualmente en el presente caso lo dispuesto en el artículo 22 ejusdem, el cual nos remite a lo dispuesto en el artículo 121 de la Ley Orgánica de la extinta Corte Suprema de Justicia (vigente para la fecha de interposición del recurso jerárquico), a objeto de definir lo que debe entenderse por interesados, y a tal efecto establece:

Artículo 121. La nulidad de los actos administrativos de efectos particulares podrá ser solicitada sólo por quienes tengan interés personal, legítimo y directo en impugnar el acto de que se trate (…)

.

Siendo criterio constante y reiterado de la antigua Corte Primera de lo Contencioso-Administrativo en sentencia de fecha 13/10/88, en la cual se expresa lo siguiente:

De allí que, el interés legítimo debe entenderse como la existencia de una tutela legal sobre la pretensión del actor e incluso, a falta de ella, de la no existencia de una norma que impida su satisfacción, restringiéndola, limitándola o negándola. Al mismo tiempo, la noción se enlaza con la doctrina a la cual hemos aludido, por haber sido asimilada por el sistema venezolano, en el sentido de que el recurrente debe estar situado en una particular situación de hecho frente al acto administrativo en forma de que el mismo recaiga sobre su esfera, afectándola de manera determinante.

La existencia de que el interés sea personal alude a la de que el actor haga valer en su nombre o en el de un sujeto o comunidad a los cuales representa, su pretensión. La relación del actor con la decisión impugnada es la de un sujeto afectado por ella en su propia esfera. Lo que se plantea a través del recurso es un derecho o una expectativa de derecho que es posible individualizar, que no es un anhelo vago o difuso, sino que incide sobre una esfera patrimonial o moral en forma específica.

La tercera condición que el legislador establece, y que no es otra cosa que una consecuencia de las anteriores, es la existencia de un interés directo, esto es, la necesidad de que el efecto del acto recaiga sobre el actor. Se requiere así que el acto esté destinado al actor. Los efectos de los actos, como es bien sabido son de múltiples naturaleza: Algunos son directos, esto es, su producción es el motivo general del acto, y es a ellos a los que alude la Ley con relación a la legitimidad, otros son indirectos en el sentido de que la voluntad manifiesta en el acto no estuvo destinada fundamentalmente a producirlos sino que los mismos operan en forma oblicua, circunstancial o mediata.

Las condiciones precedentemente analizadas son acumulativas, esto es, deben estar presentes en la totalidad para que el impugnante o recurrente de un acto tenga la condición de parte activa en el proceso de impugnación, (…)

(Subrayado del Tribunal).

De lo anterior se concluye, que toda persona que pretenda ejercer este derecho, debe contar con la cualidad suficiente para representar a la empresa, y al no cumplir el recurrente con este requerimiento, incurriría en los supuestos de inadmisibilidad de dicho Recurso.

A los fines respectivos, quien suscribe la presente decisión, considera oportuno traer a colación lo que el ordinal 6° del artículo 340 del Código de Procedimiento Civil señala:

Artículo 340. El libelo de la demanda deberá expresar:

(…)

6° Los instrumentos en que se fundamente la pretensión, esto es, aquéllos de los cuales se derive inmediatamente el derecho deducido, los cuales deberán producirse con el libelo.

. (Subrayado del Tribunal)

En este orden de ideas, el artículo 25 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos señala en cuanto a la representación, lo siguiente:

Artículo 25. Cuando no sea expresamente requerida su comparecencia personal, los administrados podrán hacerse representar y, en tal caso, la Administración se entenderá con el representante designado.

Por su parte el artículo 26 ejusdem, expresamente señala:

Artículo 26. La representación señalada en el artículo anterior podrá ser otorgada por simple designación en la petición o recurso ante la Administración o acreditándola por documento registrado o autenticado.

En este orden de ideas, observa este Juzgado, que de la revisión de las actas procesales que conforman la presente causa, se desprende que la representación fiscal, señaló en su escrito de informes, el cual corre inserto a los folios 56 al 79, del presente expediente judicial, que los presuntos representantes de la contribuyente, los ciudadanos J.R.M. y A.O.d.P., al intentar el recurso jerárquico, simplemente se limitaron a indicar el carácter con que actuaban, sin acompañar al escrito recursorio original o copia certificada del Acta Constitutiva o documento Poder, a través del cual se constate fehacientemente su titularidad e interés legítimo para actuar e intentar el mencionado recurso, tal y como fue determinado por la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la Resolución N° HGJT-A-381 de fecha 16/04/1999, a través de la cual declaró Inadmisible el recurso jerárquico interpuesto por la accionante en fecha 01 de agosto de 1996.

Ahora bien, el artículo 26 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos supra transcrito en el presente fallo, indica que la representación de los administrados, puede hacerse mediante simple designación en la petición o recurso o acreditándola por documento registrado o autenticado; sin embargo no exige la ley que se acompañe el original de dicho documento en el segundo supuesto indicado.

Considera así esta sentenciadora, que en el caso de autos, el acto administrativo objeto de impugnación, adolece de falso supuesto, por cuanto la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), consideró erróneamente que la recurrente no demostró su titularidad por cuanto no acompañó al escrito recursorio original o copia certificada del Acta Constitutiva o documento Poder que acredita la representación de la contribuyente de autos. En efecto, de la revisión de las actas procesales que conforman la presente causa, se desprende, que la representación judicial de la accionante acompañó su escrito recursivo de una copia simple del documento poder, lo cual -según la Administración Tributaria- carece de mérito probatorio por cuanto no fue confrontada con el original.

En este orden de ideas, de la revisión de las actas procesales que conforman la presente causa, específicamente en el documento poder, el cual corre inserto a los folios Nos. 11 al 14, del presente expediente, se desprende que los abogados J.R.M. y A.O.d.P., titulares de la cédula de identidad Nros. V-2.683.689 y V- 3.664.748, respectivamente, tienen las más amplias atribuciones y facultades como apoderados de la compañía, así como para ejercer la representación plena de la misma tanto judicial como extrajudicial, ello en virtud del carácter de apoderados judiciales que mediante el prenombrado documento poder, le fue asignado. (folios N° 11 al 14).

En este sentido, considera pertinente esta juzgadora, traer a colación la sentencia Nº 00601 de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, de fecha 13 mayo de 2009, en la cual se sostuvo:

“Por otra parte, de la lectura de los artículos que integran el referido documento constitutivo, no se evidencia quién o quiénes ostentan la representación legal de la sociedad de comercio recurrente para actuar ante los órganos administrativos y jurisdiccionales.

En armonía con lo indicado, esta Sala considera necesario transcribir los artículos 26 y 257 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, cuyo tenor es el siguiente:

‘Artículo 26. Toda persona tiene derecho de acceso a los órganos de administración de justicia para hacer valer sus derechos e intereses, incluso los colectivos o difusos; a la tutela efectiva de los mismos y a obtener con prontitud la decisión correspondiente.

El Estado garantizará una justicia gratuita, accesible, imparcial, idónea, transparente, autónoma, independiente, responsable, equitativa y expedita, sin dilaciones indebidas, sin formalismos o reposiciones inútiles.’.

‘Artículo 257. El proceso constituye un instrumento fundamental para la realización de la justicia. Las leyes procesales establecerán la simplificación, uniformidad y eficacia de los trámites y adoptarán un procedimiento breve, oral y público. No se sacrificará la justicia por la omisión de formalidades no esenciales.’

Los artículos citados ponen de manifiesto que la Carta Magna estableció en forma expresa, principios cuyo objetivo primordial es garantizar a los ciudadanos una justicia expedita, sin dilaciones indebidas y sin formalismos o reposiciones inútiles.

De la norma contenida en el artículo 26 del Texto Fundamental, se desprende que cualquier persona natural o jurídica plenamente capaz, que resulte afectada o lesionada en sus derechos e intereses, sean éstos directos o indirectos, individuales o colectivos; tiene legitimación activa para impugnar el acto administrativo que vulnere dichos derechos, sin necesidad de comprobar que le asiste un derecho subjetivo o un interés personal, legítimo y directo.

Ahora bien, una vez advertida la cualidad que tiene toda persona (natural o jurídica) legalmente capaz, que vea lesionados sus derechos e intereses de forma directa o indirecta, de solicitar la nulidad de un acto administrativo, debe esta Sala concluir que si se negase la defensa asumida por el ciudadano M.Z., quien actuó con el carácter de Presidente de la sociedad de comercio Inversiones 3era Década, C.A., como ha quedado demostrado en autos, se estaría propiciando a una nítida lesión al derecho fundamental del justiciable, también de rango constitucional, de disponer de un proceso sin dilaciones indebidas y al servicio de la justicia. Así se declara. (Sentencia Nº 00601 de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, con ponencia de la Magistrada Evelyn Marrero Ortiz, caso INVERSIONES 3ERA DÉCADA, C.A). (Resaltado del Tribunal).

En el presente caso, igualmente debe considerar esta Juzgadora que si bien es cierto, los ciudadanos J.R.M. y A.O.d.P., antes identificados, al momento de presentar el recurso jerárquico por ante la Administración Tributaria, acompañaron en su escrito recursivo copia simple del documento poder, a los fines de acreditar su titularidad e interés legítimo para actuar en sede administrativa, no menos cierto es que los prenombrados ciudadanos, en su carácter de apoderados judicial de la contribuyente accionante, se encontraba legitimado para ocurrir en vía administrativa, teniendo un interés legitimo como apoderados, para recurrir contra la actuación de la Administración Tributaria, carácter éste que le fuera debidamente designado mediante documento poder de fecha 25/03/95.

Por consiguiente, dado que los ciudadanos J.R.M. y A.O.d.P., anteriormente identificados, se encontraban debidamente legitimados para actuar como representantes de la empresa ACO BARQUISIMETO, S.A, efectivamente, sí podía recurrir en vía administrativa, contra todo acto administrativo emitido por la Administración Tributaria, que determine tributos, sanciones, intereses y cualquier tipo de accesorio a cargo de la mencionada empresa. Así a juicio de quien decide no se configuró la causal de inadmisibilidad declarada por la Administración Tributaria. Así se establece.

Quien suscribe este fallo, en base a lo anteriormente expuesto, de conformidad con lo establecido en el artículo 259 de la Constitución de la República, anula la Resolución N°. HGJT-A-381 de fecha 16 de abril de 1999, emanada de la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). Así se decide

En este orden de ideas, en relación al deber que tiene el Juez de la causa de revisar los requisitos de procedencia del recurso en cuestión, considera –quien decide- oportuno transcribir el contenido del artículo 429 del Código de Procedimiento Civil:

Artículo 429. Los instrumentos públicos y los privados reconocidos o tenidos legalmente por reconocidos, podrán producirse en juicio en originales o en copia certificada expedida por funcionarios competentes con arreglo a las leyes.

Las copias o reproducciones fotográficas, fotostáticas o por cualquier otro medio mecánico claramente inteligible, de estos instrumentos, se tendrán como fidedignas si no fueren impugnadas por el adversario, ya en la contestación de la demanda, si han sido producidas con el libelo, ya dentro de los cinco días siguientes, si han sido producidas con la contestación o en el lapso de promoción de pruebas. Las copias de esta especie producidas en cualquier otra oportunidad, no tendrán ningún valor probatorio si no son aceptadas expresamente por la otra parte.

La parte que quiera servirse de la copia impugnada, podrá solicitar su cotejo con el original, o a falta de éste con una copia certificada expedida con anterioridad a aquella. El objeto se efectuará mediante inspección ocular o mediante uno o más peritos que designe el Juez, a costa de la parte solicitante. Nada de esto obstará para que la parte produzca y haga valer el original del instrumento o copia certificada del mismo si lo prefiere

. (Subrayado del Tribunal).

Sobre el valor probatorio de las copias fotostáticas promovidas, conviene traer a colación lo que al respecto ha señalado nuestro M.T.d.J.:

De conformidad con el primer aparte de la norma transcrita [Art. 429 CPC], se aprecia que los documentos públicos y los privados reconocidos o tenidos legalmente por reconocidos, tendrán credibilidad o serán dignos de fe, en aquellos supuestos en que éstos sean producidos-en copias fotostáticas- dentro de las oportunidades indicadas en la norma (con el libelo, con la contestación de la demanda o en el lapso de promoción de pruebas), y siempre que la parte contraria no impugne tales documentos; asimismo, señala la norma, que si las copias o reproducciones fueren producidas en una oportunidad distinta a las señaladas, se requerirá, para tenerlos como fidedignos, la aceptación de la parte contraria, so pena de no ser apreciadas por el juez de mérito en virtud de carecer de valor probatorio.

Aunado a lo anterior, establece la referida disposición que el promovente que quiera hacer valer la copia impugnada, podrá solicitar el cotejo o confrontación con el original del documento o con una copia certificada del mismo a falta de su original.

La impugnación a la que se ha hecho referencia constituye una carga procesal que recae en el adversario de la parte promovente, y está prevista en nuestro ordenamiento jurídico como una forma de ataque de un medio de prueba -manifestación del derecho a la defensa-, a los fines de que aquél –el adversario- ejerza el control sobre tales instrumentos. Lo contrario, esto es, que la contraparte del promovente no impugne las copias fotostáticas de los documentos producidos, conllevará a que las mismas se les tengan como fidedignas.

En este sentido, el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, estableció expresamente las oportunidades en las cuales debe ser presentada la impugnación contra dichos instrumentos, atendiendo, claro está, al momento en el cual se producen o consignen en autos; por tanto, si los mismos han sido acompañados con el escrito libelar, la contraparte deberá presentar la referida impugnación en el acto de contestación de la demanda, ello en virtud de ser ésta la primera oportunidad que tiene el demandado para actuar en juicio y ejercer sus defensas; asimismo, si las copias han sido producidas en el lapso de promoción, la contraparte tendrá cinco (5) días –de despacho- para impugnarlas

. (Sentencia N° 01647 de fecha 28 de junio de 2006, Caso: C.A.R.J. contra Ministerio del Ambiente y de los Recursos Naturales [hoy Ministerio del Poder Popular para el Ambiente], Ponente: Magistrado Levis Ignacio Zerpa). (Subrayado del Tribunal).

Este Órgano Jurisdiccional advierte que, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), -tal y como se desprende de las actas procesales que conforman la presente causa- no impugnó por ante ésta jurisdicción la copia fotostática del instrumento poder consignado por la contribuyente ACO BARQUISIMETO, S.A., a los efectos de preservar la validez del acto administrativo aquí objetado, por lo que el referido documento se tiene como fidedigno en vía judicial, de conformidad con lo previsto en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil. Así se establece.

En relación al segundo aspecto invocado por los apoderados judiciales de la recurrente, este Tribunal constata que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria del SENIAT, consideró que en el caso bajo estudio se configuró la figura de la reiteración, por lo que la Administración Tributaria liquidó multas, mes a mes, de conformidad con los artículos 106, 108 y 75 del Código Orgánico Tributario de 1994, en los siguientes casos: i) Durante los períodos investigados (meses de agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre del año 1994, y enero y febrero de 1995), ello de conformidad con lo establecido en el artículo 75 del Código Orgánico Tributario de 1994, por lo que en consecuencia, siendo la reiteración una circunstancia agravante de la pena de conformidad con lo previsto en el artículo 85 ejusdem, procedió a aplicar la sanción incrementándola en un 10%, 20%, 30%, 40%, 50% y 60% respectivamente, para cada uno de los períodos verificados; ii) Durante los periodos investigados (meses agosto y noviembre de 1994), se constató la circunstancia agravante prevista en el numeral 1 del Artículo 85 ejusdem, como lo es la reiteración, incrementándose la sanción en un 10%, correspondiente al periodo de noviembre de 1994.

Así, este Tribunal considera necesario transcribir lo dispuesto en el artículo 106, 108 y 75 del Código Orgánico Tributario de 1994, y artículo 99 del Código Penal, el cual es del tenor siguiente:

"Artículo 106.- El contribuyente que omitiere llevar los libros y registros especiales exigidos por la ley y los reglamentos o no los conserve por el plazo previsto en la ley, referentes a las actividades u operaciones que se vinculan a la tributación, será penado con multa de cincuenta unidades tributarias a doscientas unidades tributarias (50 U.T. a 200 U.T.).

En la misma pena, disminuida en la mitad, incurrirá el que no lleve los libros y registros especiales conforme a las formalidades establecidas en las leyes o en los reglamentos

.

Artículo 108. El incumplimiento de cualquier otro deber formal sin sanción específica será penado con multa de diez unidades tributarias a cincuenta unidades tributarias (10 U.T. a 50 U.T.)

.

Artículo 75. Habrá reincidencia cuando el imputado después de una sentencia o resolución firme sancionatoria, cometiere una o varias infracciones tributarias de la misma o de diferente índole durante los cinco (5) años constados a partir de aquellas.

Habrá reiteración cuando el imputado cometiere una nueva infracción de la misma índole dentro del término de cinco (5) años después de la anterior, sin que mediare condena por sentencia o resolución firme

. (Subrayado del Tribunal).

Ahora bien, el artículo 99 del Código Penal, establece:

Artículo 99.- Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad

.

En este sentido, se destaca que, la doctrina general ha conceptualizado la figura del “delito continuado”, la cual regula las situaciones en las cuales el hecho punible es uno sólo cuando hay unidad de resolución, esto es, una intencionalidad única en la repetida violación de una sola norma punitiva.

En relación a la figura del delito continuado, el autor WEFFE, señala lo siguiente:

En efecto, la Administración Tributaria incurre en estos casos de falso supuesto de derecho, al calificar la acción del sujeto del ilícito como una acción reiterada, ignorando la obligatoria aplicación de la regla del delito continuado, esto es, que el hecho punible es uno sólo cuando hay unidad de resolución, esto es, una intencionalidad única en la repetida violación de una sola norma punitiva, y no tantos como ejercicios fiscales o plazos para presentar la declaración tenga el sujeto pasivo. La falta apreciación anotada implica la aplicación indebida de los artículos 75 y 85 del Código Orgánico Tributario, además de la falta de aplicación de los artículos 71, primer aparte del Código Orgánico Tributario y 99 del Código Penal.

De tal modo, la Administración Tributaria ha supuesto que la reiteración se identifica, en estos casos, con la pluralidad de oportunidades para el cumplimiento del deber formal de que se trate, comúnmente concomitante con el vencimiento del ejercicio fiscal o período determinado por la ley para el acaecimiento del hecho generador del tributo; en otra palabras, que el incumplimiento del deber formal constituye un hecho punible único para cada período fiscal y, en consecuencia, diferenciable de los otros de la misma categoría, como realidades aisladas. Por el contrario, tal como afirmamos anteriormente, la situación planteada se identifica con la del delito continuado, que se caracteriza por lo que se denomina unidad de designo criminoso. En efecto, en el delito continuado, aún y cuando existe pluralidad de hechos ilícitos, a los efectos de la imputación del resultado al sujeto agente se toma consideración la unicidad en su intención, lo que trae como consecuencia una única imputación.

Así, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, bien por dolo, culpa o error. En el supuesto planteado, la infracción cometida, por continuada, es una sola y, en consecuencia, no es posible hablar de reiteración en tales supuestos, sino que los hechos deben ser juzgados como si fueran –y lo son, jurídicamente hablando- uno solo.

(WEFFE, Carlos. La Reincidencia, la Reiteración, el Concurso de Delitos y el Delito Continuado en el Sistema Penal Tributario Venezolano. Revista de Derecho Tributario No. 91. Pág 34 a 40).

Por su parte, nuestro M.T.d.J. ha señalado al respecto:

(…) Con respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales que aplicó la Administración Tributaria, mes a mes, objeto de esta controversia, la Sala pasa a decidir, sobre la base de las siguientes consideraciones:

Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo I Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que:

(…)

En razón de los anteriores preceptos, debe esta Sala considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.

Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa la Sala que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 71 eiusdem, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal. Normas y principios aplicados a las infracciones y sanciones, que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados en nuestra Carta Fundamental.

En este orden de ideas, se hace necesario a.l.r.d. procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 al establecer que:

(…)

Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

En el caso de autos, observa la Sala que la Administración Tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales para el libro de compras, previstos en los literales d) y h); para el libro de ventas, previstos en los literales c) y d), de los artículos 78 y 79 del Reglamento de la Ley del Impuesto al valor agregado, respectivamente, y por la omisión de datos en las facturas emitidas por la contribuyente, previstas en los literales h) y m) del artículo 63 del Reglamento eiusdem, de conformidad con el artículo 106 del Código Orgánico Tributario.

Pues bien, del análisis de las actas procesales, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en los artículos 106 del Código Orgánico, 78, 79 y 63 del Reglamento del impuesto al valor agregado. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se puede ver de los anexos 01, 02 y 03 de la resolución de sanción impugnada. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la Administración Tributaria. Así se declara.

(Sala Político Administrativa, Sentencia No. 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A.).

Así las cosas, del análisis de las actas procesales que corren insertas en el presente expediente, y en base a lo expuesto anteriormente en relación a la figura del delito continuado, se advierte, que en el caso de autos, existen efectivamente varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, las cuales a tenor de lo señalado por la jurisprudencia ut supra transcrita, no se deben considerar como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención del contribuyente.

En tal sentido, se advierte que, la recurrente de autos mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, violó o transgredió, durante todos y cada uno de los períodos impositivos objetos de verificación por parte de la Administración Tributaria para los meses de agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 1994, y los meses de enero y febrero del año 1.995, por haber incumplido las normas contenida en los artículos 49 y 51 de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, y los artículos 63 y 75 de su Reglamento, y sancionado conforme a lo establecido en los artículos 106 y 108 del Código Orgánico Tributario de 1994. Sin embargo, quien decide, observa que, el comportamiento omisivo del contribuyente verificado por la prenombrada Administración se produjo en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se desprende de las actas procesales que conforman la presente causa.

Ahora bien, expuestas las consideraciones que anteceden, este Tribunal estima que, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario de 1994, por lo que en consecuencia, las multas estimadas a través del acto administrativo objetos de este fallo, debieron ser calculadas por la Administración Tributaria, como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99 del Código Penal, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo consideró la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental. Así se declara.

Quien suscribe este fallo, en base a lo anteriormente expuesto, de conformidad con lo establecido en el artículo 259 de la Constitución de la República, anula los montos por concepto de multa determinados en la Resolución N°. SAT-GRCO-600-S-000102 de fecha 16 de abril de 1999, y sus correlativas Planillas de Liquidación, emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). Así se decide.

En este orden de ideas y siendo que la Administración Tributaria verificó que efectivamente la contribuyente de autos:

i) Incumplió con el deber formal de registrar las operaciones contables en los Libros de Compras y en los Libros de Ventas referente al impuesto al consumo suntuario y ventas al mayor, correspondientes a los períodos impositivos de agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre del año 1994, y enero y febrero de 1995; se observa que el contribuyente violó la norma contenida en el artículo 51 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor y artículo 75 de su Reglamento, en consecuencia este Tribunal procede a determinar la multa prevista en el artículo 106 del Código Orgánico Tributario, en su término medio, es decir, por la cantidad de SESENTA Y DOS COMA CINCO UNIDADES TRIBUTARIAS (62.5 U.T.), a razón de MIL BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 1.000,00), establecida según Gaceta Oficial N° 4.727 Ext., publicada en fecha 27/05/1994, equivalente Sesenta y Dos Mil Quinientos Bolívares Con Cero Céntimos (Bs.62.500,00), actualmente Sesenta y Dos Bolívares Con Cincuenta Céntimos (Bs. 62,50).

ii) Incumplió con el deber formal, de no indicar en partidas separadas el impuesto general a las ventas en operaciones efectuadas en los periodos impositivos de agosto y noviembre de 1994; previsto en el artículo 49 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, en consecuencia este Tribunal procede a determinar la multa prevista en el artículo 108 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en su término medio, es decir, por la cantidad de TREINTA UNIDADES TRIBUTARIAS (30 U.T.), a razón de MIL BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 1.000,00), establecida Gaceta Oficial N° 4.727 Ext., publicada en fecha 27/05/1994, equivalente a Treinta Mil Bolívares Sin Céntimos (Bs. 30.000,00), actualmente Treinta Bolívares con cero Céntimos (Bs.30,00).

Ahora bien, como consecuencia de lo anteriormente expuesto, y en virtud de la concurrencia de infracciones constatada en el caso de autos, este Tribunal procede a determinar la multa, aplicando así la sanción más grave aumentada con la mitad de la otra pena, ello de conformidad con lo establecido en el artículo 74 del Código Orgánico Tributario de 1994, quedando así dicha multa determinada en la cantidad de Setenta y Siete Mil Bolívares Quinientos Bolívares con Cero Céntimos (Bs.77.500,00) actualmente Setenta Con Cinco Céntimos (Bs. 77,05). Así se decide.

Por ultimo, en lo que respecta a la circunstancia que atenúa la pena impuesta, prevista en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, alegado por la contribuyente, vale decir, “No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquel en que se cometió la infracción”, se debe señalar que si bien en principio la accionante tiene la carga de probar, en virtud del principio de presunción de legitimidad y veracidad del cual está investido todo acto administrativo, sin embargo en algunos casos dado los hechos controvertidos, la carga probatoria recae sobre la Administración Tributaria.

Así, cuando el hecho a demostrar es, que efectivamente la recurrente incurrió en infracciones tributarias en los tres (3) años anteriores a la fecha de comisión de los ilícitos que se le imputan a través de la Resolución Nº SAT-GRCO-600-S-000102 de fecha 18 de junio, aquí objetada, la carga de traer al proceso las probanzas conducentes, corresponde a la Administración Tributaria.

En el caso sub judice se observa que, la representación del Fisco Nacional, no consignó medio probatorio alguno del cual se desprenda que efectivamente la accionante en los tres (3) años anteriores a la comisión de la infracción que se le imputa a través de la Resolución ut supra objeto del presente recurso, incurrió en ilícitos tributarios.

Al respecto se debe indicar que, resulta perfectamente aplicable al proceso tributario, la regla general sobre la distribución de la carga de la prueba establecida en el artículo 1354 del Código Civil, cuyo texto fue casi en su totalidad trasladado al artículo 506 del Código de Procedimiento Civil de 1986. Sin embargo, durante la etapa de promoción de pruebas rige el principio “negativa non sunt probanda”, el cual aporta datos trascendentales para determinar cómo opera la distribución de la carga de la prueba, estando el mismo referido a que los hechos negativos absolutos, no tienen que ser probados por quien los afirma.

En torno a este principio FRAGA PITTALUGA, sostiene lo siguiente:

Es importante no confundir este principio con la circunstancia de que se niegue un hecho. Como bien señala DEVIS ECHANDÍA, la negación o afirmación puede ser simple modalidad de redacción porque es lo mismo negar la existencia de un hecho que afirmar su inexistencia, en consecuencia, no es lógico distribuir la carga de la prueba atendiendo solo a la formulación negativa o afirmativa de los hechos. Además, tan posible es probar el hecho afirmado como el contrario que está implícito en su negación. De manera que sólo las negaciones indefinidas, como no haber ejecutado nunca un hecho, son las de imposible prueba. Así, será la naturaleza del hecho y no su negación o afirmación lo que determina si debe exigirse su prueba y en todo caso esto tampoco será determinante porque puede suceder que una de las partes esté en capacidad de probar los hechos afirmados o negados por ambas.

Nuestra jurisprudencia, por ejemplo, ha relevado de prueba a quien afirma un hecho negativo como ocurre en materia tributaria cuando se alega la atenuante de no haber incurrido en infracción alguna de las leyes fiscales en los cinco años anteriores. Aquí, como luce claro, es muy difícil para quien invoca la eximente probar la indicada circunstancia por su evidente carácter de hecho negativo absoluto; en cambio, bien fácil es para la Administración evidenciar que sí se ha cometido alguna infracción

. (FRAGA PITTALUGA, L., “Algunas notas sobre la prueba en el proceso administrativo”, Revista de Derecho Administrativo N° 3 (mayo-agosto 1998), Edtorial Sherwood, p.74).

Por lo tanto la falta de prueba perjudica a quién teniendo la carga de probar no lo hizo. Criterio este sostenido por P.V., cuando expresa:

(…) con respecto a las pruebas, las partes no tienen la misma posición en juicio, ya que la falta de prueba no perjudica por igual a ambos litigantes, sino que perjudica a la parte que teniendo la carga de probar no lo hizo. En otras palabras, si bien las pruebas son un derecho de las partes, su no ejercicio no produce los mismos efectos a cada una de éstas. Por todo esto, para el proceso resulta de suma importancia determinar sobre quien recaen los efectos negativos de la inactividad probatoria, y a esto atiende el llamado principio de la distribución de la carga de la prueba, calificado por un autor como ‘la espina dorsal del proceso’

. (P.V., R. Tratado de las Pruebas Civiles. Op. cit., p. 83. Citado por DUQUE CORREDOR, R.J. Apuntaciones sobre el Procedimiento Civil Ordinario. t. I, Ediciones Fundación Projusticia, Colección Manuales de Derecho, Caracas, 2000, p. 244).

El Tribunal Supremo de Justicia ante la solicitud de la circunstancia atenuante prevista en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, atribuye la carga de la prueba a la Administración Tributaria, al sostener lo siguiente:

(…) Claramente, no haber cometido el indiciado violaciones a normas tributarias, en los tres años anteriores a aquel en que se cometió la infracción del caso, es la circunstancia fáctica desarrollada por el legislador para aminorar la sanción.

La norma una vez invocada produce tal y como lo exponen los apoderados judiciales de la sociedad contribuyente, la carga de la prueba de parte de la Administración Tributaria de señalar alguna sanción en la cual haya incurrido el infractor, hecho que no fue traído a los autos por el apoderado del Fisco Nacional, con lo cual ocurrió el supuesto fáctico de la norma y por tanto la procedencia de la atenuante genérica detallada en la norma prevista en el artículo 85 numeral 4 del Código Orgánico vigente al momento del acaecimiento de la sanción, hecho que fuerza a la Sala confirmar la sentencia recurrida en cuanto a este punto. En consecuencia, se reduce la sanción aplicable en un ochenta por ciento (80%) del impuesto causado en los reparos formulados, la cual deberá ser calculada nuevamente por la Administración Tributaria de acuerdo a los motivos antes señalados. Así se decide

. (SPA-1162-31-08-04). (MÁRQUEZ BARROSO, R., Tendencias del Contencioso Tributario, Ediciones Tributarias Latinoamericas, Caracas, 2006, p. 567).

En virtud de la falta de prueba por parte de la Administración Tributaria, resulta forzoso para quien decide declarar que la contribuyente ACO BARQUISIMETO, S.A, no cometió infracciones tributarias en los tres (3) años anteriores a la fecha de materialización de los ilícitos fiscales que se le imputan a través de la Resolución N° SAT-GRCO-600-S-000102, de fecha 18 de junio de 1996, y como consecuencia de ello, resulta procedente tomar en consideración para la graduación de la sanción determinada por este Tribunal, en la cantidad total de Setenta y Siete Mil Quinientos Bolívares Con Cero Céntimos (Bs.77.500,00), actualmente Setenta y Siete Con Cinco Céntimos (Bs. 77,05) la circunstancia atenuante prevista en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, por lo que se debe disminuir la misma en un cinco por ciento (5%). Así se declara.

Quien suscribe este fallo, en base a lo anteriormente expuesto, ordena a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) emitir una nueva Planilla de Liquidación por la suma de Setenta y Tres Mil Seiscientos Veinticinco Bolívares Con Cero Céntimos (Bs. 73.625,00), ahora expresada en la cantidad de Sesenta y Tres Con Siete Céntimos (Bs. 73,07). Así se decide.

V

DECISIÓN

Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por los abogados J.R.M. y A.O.d.P., venezolanos, mayores de edad, titulares de las cédulas de identidad Nos. 2.683.689 y 3.664.748, respectivamente, inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los Nos. 6.553 y 15.569, respectivamente, actuando en su carácter de apoderados judiciales de la contribuyente ACO BARQUISIMETO, S.A. En consecuencia:

1. Se ANULA la Resolución Nro. HGJT-A-381 de fecha 16 de abril de 1999, y sus correlativas Planillas de Liquidación, emitidas por la Gerencia Jurídica Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

2. Se CONFIRMA PARCIALMENTE la Resolución Nº SAT-GRCO-600-S-000102 de fecha 18 de junio del 1996, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental, en los siguientes términos:

i) Se ANULAN las planillas de liquidación que se describen a continuación:

Planilla Nro. Periodo Multa Bs. Base Legal

03-10-63-000566 Agosto/1994 15.000,00 Art. 108. COT

03-10-63-000567 noviembre/1994 16.500.00 Art. 108. COT

03-10-63-000568 agosto/1994 62.500,00 Art. 106. COT

03-10-63-000569 septiembre/1994 68.750,00 Art. 106. COT

03-10-63-000570 octubre/1994 75.000,00 Art. 106. COT

03-10-63-000571 noviembre/1994 81.250,00 Art. 106. COT

03-10-63-000572 Diciembre/1994 87.500,00 Art. 106. COT

03-10-63-000573 Enero/1995 93.750,00 Art. 106. COT

03-10-63-000574 Febrero/1995 100.000,00 Art. 106. COT

Total Bs. 600.250,00

ii) Se ORDENA a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitir nueva Planilla de Liquidación, por la cantidad de SETENTA Y TRES MIL SEISCIENTOS VEINTICINCO BOLIVARES CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 73.625,00), ahora expresada en la cantidad de SETENTA Y TRES CON SIETE CENTIMOS (Bs. 73,07), en virtud de que la contribuyente de autos incurrió en incumplimientos de los deberes formales tal como se expuso en la parte motiva de la presente decisión, la cual deberá pagar en una Oficina Receptora de Fondos Nacionales.

Publíquese, regístrese y notifíquese a la Procuraduría General de la República, de conformidad con lo previsto en el artículo 84 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República. De igual forma notifíquese al Fiscal General de la República, al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la accionante ACO BARQUISIMETO, S.A., de conformidad con lo establecido en el parágrafo primero del artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

Se advierte a las partes que de conformidad con el único aparte del artículo 278 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro m.T.d.J. (Sentencia N° 991 de la Sala Político-Administrativa de fecha 2 de julio de 2003, con ponencia del magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Tracto Caribe, C.A., Exp. N° 2002-835), esta sentencia no admite apelación, por cuanto el quantum de la causa no excede de quinientas (500) unidades tributarias.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veintisiete (27) días del mes de junio de dos mil once (2011).

Años 201° de la Independencia y 152° de la Federación.

La Jueza Suplente,

L.M.C.B.

El Secretario,

J.L.G.R.

En el día de despacho de hoy veintisiete (27) del mes de junio de dos mil once (2011), siendo las dos y cincuenta y dos minutos de la tarde (2:52 pm), se publicó la anterior sentencia.

El Secretario,

J.L.G.R.

ASUNTO ANTIGUO: 1486

ASUNTO NUEVO: AF47-U-1996-000037

LMCB/JLGR/RIJS.