Decisión nº 163-2006 de Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 30 de Octubre de 2006

ASUNTO: AF49-U-2000-000158 Sentencia N° 163/2006

ASUNTO ANTIGUO: 1377

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 30 de Octubre de 2006

196º y 147º

En fecha 23 de febrero del año 2000, los ciudadanos J.C.F.F. y B.A.R., venezolanos, mayores de edad, titulares de las cédulas de identidad números 8.323.810 y 11.044.817, respectivamente, abogados inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los números 28.535 y 66.275, también respectivamente, actuando en su carácter de apoderados judiciales de la sociedad mercantil ADMINISTRADORA TUICA, S.A., inscrita por ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 10 de febrero de 1960, bajo el N° 24, Tomo 10-A, presentaron ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda (Distribuidor), Recurso Contencioso Tributario contra la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo GCE-SA-R-99-272, de fecha 30 de diciembre de 1999, notificada a la recurrente en fecha 19 de enero de 2000, dictada por el Gerente Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, cuya nulidad solicita sea declarada, conjuntamente con las planillas de liquidación y de pago emitidas al efecto.

En fecha 25 de febrero del año 2000, el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario (Distribuidor), remitió a este Tribunal el Recurso Contencioso Tributario.

En fecha 13 de marzo del año 2000, se le dio entrada al Recurso Contencioso Tributario, ordenándose las notificaciones de Ley.

En fecha 31 de enero del año 2001, cumplidos los requisitos legales, se admite el Recurso Contencioso Tributario, tramitándose conforme al procedimiento previsto en el Código Orgánico Tributario.

En fecha 20 de febrero del año 2001, se abre la causa a pruebas, haciendo uso de este derecho la parte recurrente únicamente.

En fecha 24 de abril del año 2001, los ciudadanos JASMINA DÍAZ ROJAS, O.R.D. y F.H., venezolanos, mayores de edad, titulares de las cédulas de identidad números 8.915.544, 3.660.251 y 2.123.350, respectivamente, contadores públicos, inscritos bajo los números 11.294, 14.300 y 806, también respectivamente, quienes fueron designados como expertos para practicar la experticia contable promovida por la recurrente en el presente proceso, consignaron el respectivo informe pericial.

En fecha 24 de mayo del año 2001, tanto la recurrente, plenamente identificada, como la representante de la República Bolivariana de Venezuela, abogada A.F., venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 3.628.023, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 15.582, presentaron sus escritos de informes respectivos.

Por lo que una vez sustanciado el expediente, este Tribunal pasa a pronunciarse sobre el asunto planteado, previa consideración de los alegatos de las partes.

I

ALEGATOS

La recurrente señala en su escrito lo siguiente:

Que en fecha 08 de diciembre de 1998, fue notificada del Acta Fiscal GCE-DF-0326/98-07, levantada por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, en donde se deja constancia de los reparos detectados a la recurrente, con ocasión de la fiscalización practicada en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, para los períodos de imposición comprendidos entre el mes de agosto de 1994 y el mes de diciembre de 1995.

Señala la recurrente, que se allanó a los reparos que le fueron formulados por concepto de: “Débitos Fiscales Cobrados y no Declarados”, “Débitos Fiscales Declarados de Menos”, “Diferencia entre Libro de Ventas y Declaración”, “Crédito Fiscal no Soportado en el Período” y “Créditos Fiscales por Compras Nacionales Duplicadas”; continuando el procedimiento de sumario administrativo, sólo por lo que respecta a los reparos derivados del rechazo de créditos fiscales, soportados en facturas emitidas sin cumplir con los requisitos exigidos en el Artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, los cuales no fueron aceptados por la recurrente.

Que en fecha 19 de enero de 2000, la recurrente fue notificada de la Resolución objeto del presente recurso, en la cual, por una parte, se declaran definitivamente firmes los reparos formulados por la fiscalización, en virtud de la decisión de la recurrente de aceptar parcialmente el contenido del Acta Fiscal y, por la otra, confirma en su totalidad los reparos levantados como consecuencia del rechazo de créditos fiscales, soportados en facturas emitidas sin cumplir con todos los requisitos exigidos en el Artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, por la cantidad de DIECINUEVE MILLONES SETECIENTOS SESENTA Y CUATRO MIL QUINIENTOS VEINTITRES BOLÍVARES CON SEIS CÉNTIMOS (Bs.19.764.523,06).

Que al efecto, la recurrente solicita la nulidad de los reparos formulados como consecuencia del rechazo de créditos fiscales, soportados en facturas emitidas sin cumplir con todos los requisitos exigidos en el Artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, al igual que la actualización monetaria de las diferencias de impuesto resultantes de los reparos, incluidas aquellas que fueron objeto de aceptación por parte de la recurrente, durante el procedimiento administrativo, el cobro de intereses compensatorios y moratorios y las sanciones impuestas a la recurrente por presunta contravención y por la omisión de requisitos en la emisión de facturas.

La recurrente alega la inconstitucionalidad e ilegalidad del rechazo de créditos fiscales por defectos formales en la emisión de facturas ya que para los períodos de imposición examinados, la Administración Tributaria rechazó créditos fiscales por la suma de DIECINUEVE MILLONES SETECIENTOS SESENTA Y CUATRO MIL QUINIENTOS VEINTITRES BOLÍVARES CON SEIS CÉNTIMOS (Bs.19.764.523,06), correspondientes a impuestos soportados en facturas que, en criterio de los funcionarios actuantes, no cumplían con los requisitos establecidos en los literales d), e), i), j), k), m), n) y p) y en el Parágrafo Tercero, del Artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

La recurrente considera, que la decisión de la Administración Tributaria de rechazar la deducibilidad de los mencionados créditos fiscales, como consecuencia del incumplimiento de requisitos formales de rango sublegal, contraviene expresos principios constitucionales en materia tributaria y sancionatoria, que afectan de nulidad absoluta al acto así dictado; y al respecto expone:

Que se evidencia de la Resolución impugnada, que la decisión de la Administración Tributaria de rechazar parte de los créditos fiscales soportados por la recurrente, con ocasión de la adquisición de bienes o recepción de servicios, se basó en el presunto incumplimiento de los requisitos establecidos reglamentariamente para la emisión de las facturas, de conformidad con lo previsto en el Artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor siendo violatorio del Principio de Legalidad Tributaria.

Que el mencionado Artículo, al condicionar la deducibilidad del crédito fiscal al cumplimiento de determinados requisitos formales no previstos expresamente en la Ley de creación del tributo, cuyo establecimiento fue encomendado indebidamente (a juicio de la recurrente) a la Administración Tributaria (Artículo 52 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor), se está infringiendo el principio de legalidad tributaria consagrado en el Artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y desarrollado en el Artículo 4 del Código Orgánico Tributario de 1994, el cual prohíbe explícitamente, delegar en el Ejecutivo Nacional, la regulación de los elementos configuradores de la obligación tributaria, dentro de los cuales se encuentra el denominado crédito fiscal.

Que en virtud de lo expresado anteriormente, la recurrente solicita a este Tribunal que, de conformidad con la facultad que confiere el Artículo 20 del Código de Procedimiento Civil, se desaplique por inconstitucional la n.d.A. 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, en lo referente a la delegación que se hace al Reglamento de dicha Ley, para que establezca los requisitos que deben contener las facturas que determinarán la procedencia del crédito fiscal, por ser contraria al principio de legalidad tributaria consagrado en el Artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

Que sin perjuicio de lo precedentemente expuesto y para el supuesto negado de que se considere ajustada a derecho la delegación que hace el mencionado Artículo al Ejecutivo Nacional, la recurrente considera importante advertir, que la práctica asumida por la Administración Tributaria de negar la deducción del crédito fiscal por defectos formales en la emisión de las facturas, está basada en una interpretación excesivamente rígida y formalista de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, interpretación ésta que, en su criterio, no sólo es contraria a los principios de proporcionalidad y de neutralidad que informan este impuesto, sino que además, implica un desconocimiento de la función meramente instrumental que cumplen las facturas dentro de la estructura técnica del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

La recurrente continúa señalando, que el hecho de que la factura adolezca de alguno de los requisitos formales exigidos para su emisión, no implica, como erradamente ha sostenido la Administración Tributaria, la pérdida del derecho a deducir el impuesto efectivamente soportado por ella, sino tan sólo que la factura así emitida, carecerá, en principio y dependiendo de la entidad del requisito omitido, de valor probatorio pleno, por lo que el contribuyente tendrá la carga de aportar otros medios de prueba, que permitan demostrar la realidad de los hechos consignados en la factura, en virtud del principio de libertad de prueba en materia tributaria, consagrados en los artículos 137 y 193 del Código Orgánico Tributario aplicable en razón del tiempo.

Por otra parte sostiene que el acto recurrido viola el Principio de Capacidad Económica, toda vez que el rechazo de créditos fiscales soportados en facturas que no cumplen con los requisitos formales exigidos reglamentariamente para su emisión, supone una manifiesta violación del Principio de la Capacidad Contributiva consagrado en el Artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, pues al negársele, por razones estrictamente formales, la posibilidad de recuperar la totalidad del impuesto efectivamente pagado por ella, en su opinión, se está gravando a un sujeto que no es titular de una capacidad económica, y así solicita sea declarado.

Aduce que la Resolución viola los principios constitucionales de Legalidad, Igualdad, Razonabilidad y Proporcionalidad que rigen la materia sancionatoria toda vez que el rechazo de los créditos fiscales como consecuencia del incumplimiento de los requisitos legales o reglamentarios exigidos para la emisión de las facturas, constituye, igualmente, una clara violación a los principios constitucionales que informan el derecho penal y sancionador, contenidos en el Artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, toda vez que, en su criterio, la pérdida del derecho a la deducción de los créditos fiscales acreditados en facturas defectuosas, entraña una verdadera sanción para el comprador de los bienes o receptor de los servicios, sin que exista en la Ley que rige la materia, norma legal alguna que tipifique su conducta como antijurídica, salvo que se considere como tal, el solo hecho de recibir una factura que no cumpla con las formalidades y requisitos legales y reglamentarios, lo cual, a su parecer, resulta a todas luces absurdo.

Que el incumplimiento de los requisitos y formalidades establecidos para la emisión de las facturas, constituye la infracción de un deber formal a cargo del vendedor o prestador del servicio y, que por lo tanto, la pérdida del derecho a la deducibilidad del crédito fiscal, a juicio de la recurrente, contraviene los principios de igualdad, de razonabilidad y de proporcionalidad, que rigen la materia en cuestión, ya que frente a una misma infracción legal, se establecen sanciones diferentes y manifiestamente discriminatorias y desproporcionadas, pues, mientras el emisor de la factura sólo es sancionado con multa que varía entre diez (10) y cincuenta (50) Unidades Tributarias (U.T.), de acuerdo al Artículo 108 del Código Orgánico Tributario de 1994, al destinatario de la misma se le priva, en cambio, del derecho a la deducibilidad o recuperación del crédito fiscal allí consignado, lo cual implica, en muchos casos y dependiendo del monto de la operación, un perjuicio patrimonial muy superior al que debe soportar aquél como consecuencia de su infracción.

Por otra parte, la recurrente solicita la anulación de las sanciones impuestas por presunta contravención, en razón de no existir prueba o constancia alguna en el expediente administrativo, de la realización, por parte de la recurrente, de alguna conducta dolosa o culposa, de la cual hacer derivar su responsabilidad por la presunta comisión de la infracción que se le atribuye.

Que de acuerdo con el acto impugnado, en el presente caso, la infracción de contravención estaría configurada por la disminución ilegítima de los ingresos tributarios del Fisco Nacional, al haber recibido éste el pago de un tributo inferior al que legalmente le correspondía. Que en opinión del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), basta con que se haya determinado la existencia de una diferencia de impuesto, para que se considere configurada la infracción de contravención, sin que sea necesario determinar la culpabilidad del sujeto infractor. Al respecto, la recurrente considera que, para la imposición de sanciones en materia tributaria, se requiere que las infracciones al ordenamiento tributario, además de ser típicas y antijurídicas, sean culpables, por aplicación del principio constitucional, según el cual, no hay pena sin culpa y de conformidad con lo establecido en el Artículo 73 del Código Orgánico Tributario de 1994.

Que con apoyo en las consideraciones expuestas y por cuanto no ha quedado demostrado en el presente caso, la existencia de una conducta dolosa o culposa atribuible a la recurrente constitutiva de contravención, solicita se declare la nulidad de las multas impuestas por presunta contravención, por ser contrarias a derecho.

Sostiene además:

Que en la Resolución impugnada se acordó sancionarla con multas equivalentes a treinta Unidades Tributarias (30 U.T.), para cada uno de los períodos fiscalizados, ya que, en criterio de la Administración Tributaria, la recurrente había omitido indicar en sus facturas el número de Registro de Información Fiscal (R.I.F.), del adquirente de los bienes o receptor del servicio, exigido en el literal k) del Artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

Continúa señalando, que el registro a que se refieren los artículos 45 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y 63 de su Reglamento, es un registro especial destinado a controlar a los contribuyentes ordinarios de este impuesto, distinto del Registro de Información Fiscal (R.I.F.), regulado en la Ley de Impuesto sobre la Renta y su Reglamento, el cual no ha sido implementado por la Administración Tributaria. Que en este sentido, la recurrente considera que mal podía incluir en las facturas emitidas por ella, el número de inscripción del adquirente de los bienes, en un registro inexistente.

Asimismo, señala que de acuerdo al Artículo 83 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, el número de Registro de Información Fiscal (R.I.F.), que debe indicarse en las facturas o comprobantes de ventas o prestaciones de servicio, es el correspondiente al vendedor del bien o prestador del servicio, sin que exista norma legal o reglamentaria alguna que imponga a éstos la obligación de indicar en los documentos que emitan, el número de Registro de Información Fiscal (R.I.F.) del adquirente del bien o receptor del servicio.

Que en este orden de ideas, a la recurrente le parece evidente, que carece de todo fundamento legal la decisión de la Administración Tributaria de sancionarla por el incumplimiento de un deber formal que no le era legalmente exigible, por lo que solicita, se anulen las multas impuestas por ser manifiestamente improcedentes.

Con respecto a los intereses moratorios expresa que en el presente caso, no están dados los presupuestos exigidos para que surja la obligación de pagar intereses moratorios, de acuerdo a la doctrina sostenida por la Sala Político Administrativa de nuestro M.T., según la cual, la causación de los intereses moratorios en materia tributaria, está supeditada a la exigibilidad de la obligación tributaria, es decir, al vencimiento del plazo concedido para el pago de la obligación, sin que se hubieren ejercido los recursos administrativos o contencioso tributarios previstos en la Ley.

Sostiene que la actualización monetaria y del cobro de intereses compensatorios es inconstitucional, debido a que la decisión de la Administración Tributaria de ajustar por inflación el monto de la deuda tributaria determinada por concepto de diferencia de impuesto y de cobrar intereses compensatorios a la recurrente, adolece del vicio de ausencia de base legal, en virtud de haber sido anulado por inconstitucional, mediante sentencia de nuestro M.T., en Pleno, de fecha 14 de diciembre de 1999, el Parágrafo Único del Artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994.

Que por último, en razón de lo antes expuesto, solicita se declare la nulidad de la Resolución de Sumario Administrativo GCE-SA-R-99-272, de fecha 30 de diciembre de 1999, así como de las planillas de liquidación y de pago emitidas al efecto, en lo que se refiere al rechazo de créditos fiscales soportados en facturas que no cumplen con los requisitos exigidos en el Artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, actualización monetaria, intereses moratorios y compensatorios, sanciones por contravención e incumplimiento de las formalidades exigidas para la emisión de las facturas, por ser manifiestamente improcedentes.

Por otra parte, la representante de la República Bolivariana de Venezuela, abogada A.F., venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 3.628.023, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 15.582, en sus informes expone:

Que en cuanto a la improcedencia de los créditos fiscales, la representación fiscal observa:

Que el Artículo 52 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, faculta a la Administración Tributaria para dictar “… las normas en que se establezcan los requisitos, formalidades y especificaciones que deben cumplirse en la impresión y emisión de las facturas, en los otros documentos equivalentes que las sustituyan, en las órdenes de entrega o guías de despacho y en las notas a que se refiere el Artículo 53, así como también en los comprobantes indicados en el Artículo 51 de esta Ley.”

Que en base a esta disposición, el Reglamento de dicha Ley, estableció en su Artículo 63, los requisitos que deben tener las facturas y, posteriormente, la Administración Tributaria mediante Resolución N° 3.061 de fecha 27 de marzo de 1996, publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela N° 35.931, de fecha 29 de marzo de 1996, dictó las “Disposiciones Relacionadas con la Impresión y Emisión de Facturas y otros Documentos.”

Que respecto a las consecuencias que genera el incumplimiento de las formalidades en las facturas, de conformidad con el Artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, tal incumplimiento acarrea la pérdida del crédito fiscal, por lo tanto, para tener derecho a la deducción de los créditos fiscales, se requiere el obligatorio cumplimiento de las formalidades de la facturación; y así pide sea declarado.

Que en consecuencia, la representación fiscal rechaza todos los alegatos hechos por la recurrente, tendientes a demostrar que la ausencia de cualquiera de los requisitos establecidos legal y reglamentariamente para la validez de las facturas, no impide su utilización como créditos fiscales.

Que con respecto al alegato de la recurrente referido a que “…la decisión de la Administración Tributaria de rechazar la deducibilidad de los mencionados créditos fiscales, como consecuencia del incumplimiento de requisitos formales de rango sublegal, contraviene expresos principios constitucionales en materia tributaria y sancionatoria, que afectan de nulidad absoluta al acto así dictado…”, la representación fiscal explica, que de conformidad con el Artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, la recurrente, en su condición de contribuyente, cuando factura el Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor a los receptores de sus servicios, está generando un débito fiscal, encontrándose obligada a enterar ese impuesto al Fisco Nacional. Según la representación fiscal, a dichos débitos podrá deducirle los créditos fiscales surgidos en su favor al momento de adquirir bienes o servicios gravados, sin embargo, para poder ser deducidos dichos créditos, deberán cumplir con todos los requisitos establecidos en la Ley.

Por lo tanto, en opinión de la representación fiscal, el rechazo de los créditos fiscales no tiene carácter punitivo, porque no es un castigo o sanción, es la consecuencia de no haber cumplido con los requisitos de admisibilidad consagrados en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

La representación fiscal continúa señalando que, en el caso de autos, la actuación fiscal determinó que la recurrente incluyó dentro de los créditos fiscales declarados, cantidades soportadas con facturas emitidas por sus proveedores que no cumplieron con los requisitos establecidos en los literales d), e), i), j), k), m), n) y p) y en el Parágrafo Tercero, del Artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, ya que de la mencionada norma, la representación fiscal infiere, que la deducción de los créditos por parte de los contribuyentes, está condicionada a que las facturas o documentos, contengan todos y cada uno de los requisitos allí establecidos.

Que en este sentido, la representación fiscal deduce, que en dichas facturas no se cumplieron los requisitos establecidos para la procedencia de los créditos fiscales y, por lo tanto, solicita se declare improcedente el alegato de la recurrente.

Que en cuanto a la supuesta ilegalidad del rechazo de los créditos fiscales que la recurrente sustenta en la supuesta violación del Principio de Legalidad, pues mediante una disposición reglamentaria se estaría incidiendo sobre uno de los elementos constitutivos del tributo, la representación fiscal observa:

Que si bien, conforme al Principio de Legalidad o de Reserva Legal estatuido en el Artículo 224 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, no puede restringirse el ámbito de libertad de los particulares sin la existencia de una Ley formal que lo disponga, concatenado con el Artículo 4 del Código Orgánico Tributario de 1994, sin embargo, según la representación fiscal, no puede afirmarse con propiedad que el rechazo de los créditos fiscales del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, con fundamento en el incumplimiento de las disposiciones reglamentarias que determinan su aceptación conforme a expresas directrices legales, constituya una violación del precepto constitucional y legal antes señalados.

Que en efecto, aún cuando el Poder Ejecutivo no está facultado para ejercer funciones legislativas, en especial en la materia tributaria, donde tal atribución está expresamente reservada por vía constitucional (Artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela) a los órganos representativos de la voluntad popular (Poder Legislativo), la representación fiscal explica, que existe una diferencia sustancial entre la determinación de los supuestos relativos al hecho imponible y el uso de potestades reglamentarias, mediante la cual se regulan o desarrollan aspectos necesarios para la ejecución de la Ley, tal como sería el caso del Artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

Que de acuerdo al contenido del aparte único del Artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, el impuesto satisfecho por los contribuyentes de iure no constituiría crédito fiscal, cuando las facturas que soportaran las operaciones gravadas, no cumplieran con los requisitos legales y reglamentarios. Al respecto, la representación fiscal infiere, que el legislador previó que el Ejecutivo Nacional en uso de las facultades reglamentarias que le otorga expresamente la misma Carta Magna, pudiera establecer otras condiciones a las ya previstas en la Ley, para la emisión de las facturas inherentes al Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

Que en tal sentido, el Ejecutivo Nacional, en uso de las facultades atribuidas en el ordinal 10 del Artículo 190 de la Constitución de 1961, dictó el Decreto N° 449, contentivo del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, publicado en la Gaceta Oficial N° 4.827, de fecha 28 de diciembre de 1994; en donde estableció, mediante la norma reglamentaria contenida en el Artículo 63, que las facturas emitidas con ocasión del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, deben contener ciertos requisitos para poder tener derecho a la deducción.

Que en conclusión, la representación fiscal expresa, que la consecuencia del rechazo de los créditos fiscales, tiene su origen en una disposición expresa de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor (Artículo 28) y no en las normas de su Reglamento, inherentes a las condiciones o requisitos que deben reunir las facturas (Artículo 63).

Que en consecuencia, la representación fiscal considera, que no es procedente el alegato de la recurrente en el sentido de que la exigencia del cumplimiento de los requisitos y formas que deben reunir las facturas conforme a lo previsto en el Artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, constituye una sanción y esté violando normas constitucionales; así pide sea declarado.

Que en relación a la violación del Principio de la Capacidad Contributiva, aún cuando la recurrente sólo se limita a esbozarlo sin concretar cómo vulnera su derecho subjetivo, la representación fiscal opina, que en el caso de autos, no se quebranta tal principio, toda vez que la Administración Tributaria rechaza créditos fiscales por no estar soportados por facturas fidedignas, en las que no cumplen los requisitos legales o reglamentarios para ser deducibles, desgravando al contribuyente en relación a operaciones efectuadas por él mismo, las cuales ponen de manifiesto la posibilidad que posee la recurrente para contribuir al sostenimiento de las cargas públicas, por lo que mal puede aducir la recurrente, la existencia de un desbalance entre las operaciones efectuadas con el monto del impuesto a pagar y así solicita sea declarado.

Que en cuanto a la experticia promovida por la recurrente, la representación fiscal observa, que la misma no desvirtúa el contenido de los reparos formulados por la actuación fiscal, por cuanto, el rechazo de los créditos fiscales se debe a que las facturas no cumplen con los requisitos que al efecto establece el Artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, que de acuerdo con el contenido del Artículo 28 de la Ley que rige la materia, no darán derecho a crédito fiscal, razón por la cual, la Administración Tributaria rechazó tales facturas, por lo que, a juicio de la representación fiscal, la experticia no prueba nada al respecto.

Que en razón de lo anteriormente expuesto, la representación fiscal solicita se desestime la experticia practicada a la recurrente, por no ser la prueba idónea para desvirtuar el rechazo de los créditos fiscales y así solicita sea declarado.

Que en cuanto al argumento de la violación de los principios constitucionales de legalidad, igualdad, razonabilidad y proporcionalidad que rigen la materia sancionatoria, la representación fiscal observa:

Que la actuación fiscal determinó que las facturas expedidas por algunos proveedores de la recurrente, no cumplen con algunos de los requisitos establecidos en el Artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, los cuales deben ser cumplidos por el vendedor en el momento de la emisión de la factura, quedando en manos del comprador, velar porque todos y cada uno de ellos se cumplan, pues, como lo establecen las disposiciones legales, será la factura o documento equivalente el que le da derecho a la deducción de los créditos fiscales; de manera que, según la representación fiscal, el rechazo del crédito fiscal obedece a que no se cumplen con todos los requisitos para su aceptación.

Que en consecuencia, la representación fiscal expone, que el rechazo de las facturas no constituye en ningún momento violación a las disposiciones de los principios constitucionales de legalidad, igualdad, razonabilidad y proporcionalidad que rigen la materia sancionatoria, pues, en opinión de la representación fiscal, no se trata de una sanción, sólo que la deducción del crédito fiscal soportado, no procede, ya que la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, en su Artículo 28, es clara al señalar que no generarán crédito fiscal los impuestos incluidos en facturas en las cuales no se cumplan los requisitos legales o reglamentarios, es decir, que el rechazo del crédito se debe al no cumplimiento de los requisitos para su aceptación y así pide sea declarado.

Que en lo referente a la sanción impuesta, en la que la recurrente alega la inexistencia de contravención -ausencia del elemento culpabilidad-, la representación fiscal destaca que la Administración Tributaria se fundamentó en el Artículo 97 del Código Orgánico Tributario aplicable en razón del tiempo y que es impuesta por haber cometido la infracción denominada “contravención”, en la cual, a juicio de la representación fiscal, está totalmente ausente la intencionalidad del sujeto en la comisión de la misma, aún cuando se produzca una disminución ilegítima de los ingresos tributarios. Que en consecuencia, como quiera que para constatar la existencia de la infracción no se requiere verificar elementos indicativos que permitan desentrañar la subjetividad de la acción, la representación fiscal, considera procedente la aplicación de la sanción.

Que por las razones expuestas, la representación fiscal concluye que en el presente caso, es improcedente la atenuación de la sanción de multa impuesta y así solicita sea declarado.

Que en lo referente a los intereses moratorios, la representación fiscal observa lo siguiente:

Que en el caso bajo estudio, en criterio de la representación fiscal, la recurrente incurrió en mora al no pagar oportunamente su obligación tributaria, vale decir, la recurrente presentó sus declaraciones de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, fuera del lapso requerido, procediendo la Administración Tributaria a calcular los intereses moratorios, desde la fecha que le correspondía pagar el tributo liquidado hasta la fecha en que los canceló.

La representación fiscal concluye, de acuerdo con las consideraciones esgrimidas, que las liquidaciones por concepto de intereses moratorios efectuadas a cargo de la recurrente, se encuentran ajustadas a las previsiones legales y así solicita sea declarado.

Que finalmente, la representación fiscal solicita, se confirme el criterio declarado en cuanto a la procedencia de los intereses moratorios, en los términos de la sentencia de fecha 07 de abril de 1999, caso: C.M.S..

Que por todo lo expuesto, la representación fiscal solicita se declare sin lugar el Recurso Contencioso Tributario interpuesto, contra la Resolución de Sumario Administrativo GCE-SA-R-99-272, de fecha 30 de diciembre de 1999, y sus correspondientes planillas de liquidación y en el supuesto negado de que sea declarado con lugar, se exonere al Fisco Nacional del pago de las costas procesales por haber tenido motivos racionales para litigar.

II

MOTIVA

Vistos los términos en que fue planteado el escrito recursorio, así como los alegatos formulados en su contra por parte de la representación judicial de la Administración Tributaria, observa este Tribunal, que el presente caso se circunscribe a dilucidar la procedencia o no de la solicitud de nulidad de la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo GCE-SA-R-99-272, de fecha 30 de diciembre de 1999, dictada por el Gerente Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, conjuntamente con las planillas de liquidación y de pago números 002037, 002038, 002039, 002040, 002041, 002042, 002043, 002044, 002045, 002046, 002047, 002048, 002049, 002050, 002051, 002052 y 002053, emitidas al efecto, por concepto de impuesto, multa, intereses moratorios e intereses compensatorios; en la cual, se confirman en su totalidad los reparos levantados como consecuencia del rechazo de créditos fiscales, soportados en facturas emitidas sin cumplir con todos los requisitos exigidos en el Artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, para los períodos de imposición febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 1995, por la suma de DIECINUEVE MILLONES SETECIENTOS SESENTA Y CUATRO MIL QUINIENTOS VEINTITRES BOLÍVARES CON SEIS CÉNTIMOS (Bs.19.764.523,06).

Los argumentos mediante los cuales la recurrente fundamenta la solicitud de nulidad del acto administrativo, están basados en:

1. Inconstitucionalidad e ilegalidad del rechazo de créditos fiscales por defectos formales en la emisión de facturas.

   1. Violación del Principio de Legalidad Tributaria.

   2. Violación del Principio de Capacidad Contributiva.

   3. Violación de los principios constitucionales de legalidad, igualdad, razonabilidad y proporcionalidad que rigen la materia tributaria.

2. Inexistencia de Contravención. Ausencia del elemento culpabilidad.

3. Improcedencia de sanciones por omisión de requisitos en la emisión de facturas.

4. Improcedencia del cobro de intereses moratorios.

5. Inconstitucionalidad de la actualización monetaria y del cobro de intereses compensatorios.

   En cuanto al primer punto controvertido, en lo que se refiere a la violación del Principio de Legalidad, este Tribunal observa que, tal y como se desprende del escrito recursorio, la recurrente fundamenta su pretensión en el supuesto de que el Artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, el cual condiciona la deducibilidad del crédito fiscal al cumplimiento de determinados requisitos formales no previstos expresamente en la Ley de creación del tributo, cuyo establecimiento fue encomendado a la Administración Tributaria, por aplicación del Artículo 52 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y, por tanto, la recurrente considera que se está infringiendo el Principio de Legalidad Tributaria consagrado en el Artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y desarrollado en el Artículo 4 del Código Orgánico Tributario de 1994, al delegar en el Ejecutivo Nacional, la regulación de los elementos configuradores de la obligación tributaria, dentro de los cuales se encuentra el denominado crédito fiscal.

   En este sentido, el Artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, expresa lo siguiente:

   Artículo 317: No podrán cobrarse impuestos, tasas, ni contribuciones que no estén establecidos en la ley, ni concederse exenciones o rebajas, ni otras formas de incentivos fiscales, sino en los casos previstos por las leyes. Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio (…)

   Asimismo, el Artículo 4 del Código Orgánico Tributario aplicable rationae temporis, establece:

   Artículo 4: Sólo a la ley corresponde regular con sujeción a las normas generales de este Código, las siguientes materias:

   1. Crear, modificar o suprimir tributos; definir el hecho imponible, fijar la alícuota del tributo, la base de su cálculo e indicar los sujetos pasivos del mismo.

   Omissis.

   Del análisis de las normas transcritas se colige, que si bien, de conformidad con el Principio de Legalidad Tributaria y de Reserva Legal, sólo a las normas de rango legal les corresponde crear tributos; no obstante, el campo de la ley no sólo viene determinado por el Código Orgánico Tributario sino también por la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, al atribuir la creación de la ley tributaria exclusivamente al Poder Legislativo. Sin embargo, tal situación no implica que el Poder Ejecutivo en uso de las facultades reglamentarias que le otorga expresamente nuestra Carta Magna, pueda establecer otras condiciones distintas a las ya previstas en la Ley, en lo referido a la emisión de facturas relacionadas al Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

   En este orden de ideas, el ordinal 10° del Artículo 190 de la Constitución de 1961, enuncia:

   Artículo 190: Son atribuciones y deberes del Presidente de la República:

   (…)

   Décimo. Reglamentar total o parcialmente las leyes, sin alterar su espíritu, propósito y razón;

   Omissis.

   Así las cosas, el Ejecutivo Nacional, en uso de las facultades atribuidas constitucionalmente por el mencionado Artículo, dictó el Decreto N° 449, de fecha 07 de diciembre de 1994, contentivo del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, publicado en la Gaceta Oficial Extraordinaria N° 4.827, de fecha 28 de diciembre de 1994, el cual estipula en su Artículo 63, lo sucesivo:

   Artículo 63: Las facturas deben emitirse cumpliendo y llenando los datos siguientes:

   Omissis.

   Como se puede evidenciar, el Ejecutivo Nacional, a través de la norma reglamentaria aludida, instituyó ciertos requisitos que deben contener las facturas emitidas con ocasión del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, para poder dar lugar a la deducción de créditos fiscales.

   Al respecto, el Artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, reza:

   Artículo 28: (…) No generarán crédito fiscal los impuestos incluidos en facturas falsas o no fidedignas o en las que no se cumplan los requisitos legales o reglamentarios o hayan sido otorgadas por quienes no fuesen contribuyentes ordinarios registrados como tales, sin perjuicio de las sanciones establecidas por defraudación en el Código Orgánico Tributario.

   (Subrayado de este Tribunal.)

   Del examen de los artículos transcritos, se deduce que las facturas que soporten operaciones gravadas en las que no se cumplan con los requisitos legales o reglamentarios exigidos, no darán lugar a crédito fiscal alguno.

   Por su parte, si bien es cierto que los requisitos que se exigen para la emisión de las facturas, conforme al Artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, trascienden en el rechazo de los créditos fiscales cuya deducción es solicitada por la recurrente, no puede apuntarse que tal situación tenga su origen en dicha disposición, por cuanto, el rechazo de los créditos fiscales por el incumplimiento de los requisitos reglamentarios, tiene su fundamento en una norma de rango legal, a saber, en el aparte único del Artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

   En consecuencia, este Tribunal declara improcedente el alegato de la recurrente referido a la violación del Principio de Legalidad Tributaria. Así se declara.

   En lo que respecta a la violación del Principio de Capacidad Contributiva, principio el cual se encuentra tipificado en el Artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, este Tribunal juzga pertinente transcribir el contenido del mencionado Artículo, antes de pasar a pronunciarse al respecto:

   Artículo 316: El sistema tributario procurará la justa distribución de las cargas públicas según la capacidad económica del o la contribuyente, atendiendo al principio de progresividad, así como la protección de la economía nacional y la elevación del nivel de vida de la población; para ello se sustentará en un sistema eficiente para la recaudación de los tributos.

   Esta norma, recoge las garantías de justicia, capacidad económica y progresividad, como atributos del sistema tributario. En tal sentido, un tributo o sanción proveniente del incumplimiento de una obligación tributaria atenta contra la garantía constitucional de la capacidad contributiva, cuando no se considera, al momento de concebir el tributo o imponer una sanción, una manifestación de riqueza aceptable como reveladora de la capacidad económica de los contribuyentes.

   De acuerdo a G.R.S., en su Libro “Homenaje a La Memoria De ilse Van Der Velde”, el Principio de Capacidad Contributiva conduce a dos límites indispensables como son:

   a) La protección del mínimo vital; es decir, que no tribute o se grave aquellos recursos del ciudadano que se requieran para la subsistencia; y b) que no se destruya ni agreda la fuente de producción, que no se elimine el capital productivo, sino que realmente se preserve, porque ella es la que va a garantizar un funcionamiento posterior no sólo del Estado, sino de toda la Nación.

   La doctrina ha formulado la distinción entre capacidad contributiva absoluta y capacidad contributiva relativa; la primera es la actitud abstracta para concurrir a las cargas públicas y la segunda, es el criterio que ha de orientar la determinación de la concreta carrera tributaria. Cada una de estas especies de capacidad contributiva, se tiene en cuenta en un momento distinto del establecimiento de los tributos. La primera en el momento de limitación de los presupuestos de hecho, la segunda, en el de la fijación de los elementos de cuantificación de la deuda tributaria.

   La capacidad contributiva se identifica con la capacidad económica, a efecto de contribuir a los gastos públicos en la incorporación de una exigencia lógica que obliga a buscar la riqueza, allí donde la riqueza se encuentra. Ahora bien, ¿En que se manifiesta esta capacidad? La cuestión es de gran importancia, pues de su solución depende la efectiva limitación que la ley constitucional impone al legislador ordinario al tiempo de escoger los hechos imponibles.

   Existen unos hechos que son de índice inmediato de fuerza económica, que la doctrina llama, en general, índices directos de capacidad contributiva, como la posesión de bienes o la percepción de rentas. Estos índices no suscitan dudas en cuanto a su idoneidad para servir de elemento material de la definición del hecho imponible.

   Otros índices, los llamados índices indirectos, suscitan en cambio mayores perplejidades en el momento de adoptarlos como índices de capacidad contributiva absoluta. Son fundamentalmente la circulación y el consumo de la riqueza. Existen sin embargo, algunos principios orientadores sobre la idoneidad para manifestar la capacidad contributiva.

   Uno de ellos es el que Giardina ha denominado “Principio de la Capacidad Contributiva en la normalidad de los casos”, en el cual:

   El legislador no puede considerar más que la normalidad de los casos. Las hipótesis particulares que se presentan como excepciones a tal regla de normalidad que no pueden ser tenidas en cuenta. En el texto legislativo no se puede formular una casuística analítica y detallada, no se pueden recoger todas las hipótesis que pueden configurarse con referencia a la experiencia posible. El legislador debe dictar una regla que valga para las hipótesis típicas, lo que es extraordinario o anormal no pueden entrar en el cuadro de su apreciación. Si la valoración normativa entre un determinado hecho y la capacidad contributiva se ajusta al desenvolvimiento normal del fenómeno real, puede estimarse que la ley establece el tributo es constitucionalmente legitima. Por el contrario si la situación adoptada como índice revelador de la capacidad, expresa solo en algunos casos la aptitud física presunta, en tanto que en otras no guarda relación alguna con la riqueza del individuo habrá que poner en duda que la deuda tributaria sea compatible con la constitución.

   El criterio de Giardina consiste en que: “Basta que dicha capacidad económica exista como riqueza o renta potencial o actual, en la generalidad de los supuestos contemplados por el legislador al crear el impuesto, para que el principio constitucional quede a salvo”.

   En ese orden de ideas, ha señalado la Sala Política Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en fecha 22-10-03, caso: C.A. SEAGRAM DE VENEZUELA, lo siguiente:

   “Bajo estas premisas, se observa que la contribuyente accionante sostiene que “La capacidad contributiva, vinculada con el derecho de propiedad, supone: que los ciudadanos contribuyan mediante tributos de acuerdo a su capacidad económica; que tales tributos se basen en hechos generadores o bases imponibles que sean indicativos de tal capacidad; que para que no se viole el principio de la confiscatoriedad, la detracción del patrimonio del contribuyente sea cuantitativamente racional; y que la base imponible y la alícuota sean reflejo del hecho generador”;”

   (...)

   Tal disposición consagra el denominado principio de la capacidad contributiva, que alude, por una parte, a la aptitud para concurrir con los gastos públicos y, por otra, a la capacidad económica de los contribuyentes como medida concreta de distribución de las cargas tributarias. Así, esta capacidad comporta una doble condición que se traduce como causa del deber de contribuir, visto que todo tributo debe obedecer a una determinada capacidad contributiva, y como un límite al deber de sostenimiento de las cargas públicas en aras de una justicia y razonabilidad en la imposición. Tal capacidad se manifiesta a través de los índices o presupuestos reveladores de enriquecimientos idóneos para concurrir a los referidos gastos, siendo uno de los principales la obtención de rentas que resulten gravables de acuerdo a la respectiva normativa legal.

   Dicho lo anterior, es relevante señalar, que la denuncia realizada por la recurrente referida a que el rechazo de créditos fiscales soportados en facturas que no cumplen con los requisitos formales exigidos reglamentariamente para su emisión, viola el Principio de Capacidad Contributiva consagrado en el Artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, ya que al negársele, por razones estrictamente formales, la posibilidad de recuperar la totalidad del impuesto efectivamente pagado por ella, se está gravando a un sujeto que no es titular de una capacidad económica, hubiera podido examinarse bajo los criterios precedentes, pero este Tribunal debe expresar que, tal y como se evidencia de la Resolución objeto del presente recurso, la Administración Tributaria rechaza créditos fiscales producto de operaciones realizadas por la recurrente, por no estar soportados en facturas fidedignas, en vista de que las mismas, no cumplen con los requisitos reglamentarios para que los créditos fiscales sean deducibles. Ante tal situación, este Tribunal observa que la recurrente tiene la posibilidad para contribuir al sostenimiento de las cargas públicas, además, se evidencia de los autos, que la recurrente no trajo al proceso ningún elemento de convicción que demostrara lo alegado por ella, en cuanto a la improcedencia del rechazo de los créditos fiscales y en qué forma dicho rechazo vulnera su Capacidad Contributiva o Capacidad Económica. Es por ello, que este Tribunal desecha la denuncia en cuanto a lo aquí dilucidado por considerarla infundada. Así se declara.

   En cuanto a la alegada violación de los principios de legalidad, igualdad razonabilidad y proporcionalidad, en virtud del rechazo de los créditos fiscales como consecuencia del incumplimiento de los requisitos legales y reglamentarios exigidos, según la cual, la recurrente considera que frente a una misma infracción legal, cual es el incumplimiento de los requisitos y formalidades que deben contener las facturas para que den lugar a la deducción de los créditos fiscales, se le imponen sanciones diferentes, discriminatorias y desproporcionadas, ya que al emisor de la factura sólo se le sanciona con multa que varía entre diez (10) y cincuenta (50) Unidades Tributarias (U.T.), mientras que a ella se le priva del derecho a la deducibilidad, ocasionándole un perjuicio patrimonial superior al que debe soportar aquél como consecuencia de su infracción, este Tribunal observa, que el rechazo de los créditos fiscales no constituye violación a los principios antes invocados, ya que no se trata de una sanción impuesta a la recurrente sino de la improcedencia de la deducción de créditos fiscales por estar soportados en facturas que no cumplen con los requisitos legales y reglamentarios establecidos al efecto. Así se declara.

   Con relación a la inexistencia de Contravención y a la Ausencia del elemento Culpabilidad, plantea la recurrente que no actuó de manera dolosa ni mucho menos culposa, de la cual hacer derivar su responsabilidad por la presunta comisión de la infracción que se le atribuye, en la disminución ilegítima de los ingresos del Fisco Nacional, por lo que arguye, que resulta totalmente improcedente la aplicación de la sanción prevista en el Artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, en virtud de la ausencia de elementos esenciales para que se configuren las sanciones allí estatuidas, como lo es la ausencia de culpabilidad.

   Respecto a este particular, estima pertinente este juzgador apreciar el contenido del Artículo 97 del Código Orgánico Tributario aplicable rationae temporis, que resultaba del siguiente tenor:

   Artículo 97: El que mediante acción u omisión que no constituya ninguna de las otras infracciones tipificadas en este Código, cause una disminución ilegítima de ingresos tributarios, inclusive mediante la obtención indebida de exoneraciones u otros beneficios fiscales, será penado con multa desde un décimo hasta dos veces el monto del tributo omitido.

   .

   De la norma transcrita, observa este Tribunal, que la conducta descrita por el tipo penal de la contravención exige como presupuesto para que se verifique el nexo causal de la responsabilidad penal, que el contraventor haya obrado por acción u omisión en detrimento de los intereses del Fisco Nacional. Ahora bien, la naturaleza de dicha sanción resulta de tipo prominentemente objetivo, esto es, que basta con que en principio se materialice el hecho tipificado en la norma como generador de responsabilidad (acción u omisión que cause una disminución de ingresos tributarios), para que se configure la infracción y sea imputable al contribuyente o responsable.

   Sin embargo, tal situación no es óbice para que en determinados casos, si se llegase a probar de manera fehaciente alguna circunstancia excepcional de imposibilidad material o de error de hecho o de derecho, la infracción no se configure, toda vez que pese a que en el mencionado tipo penal prevalece el elemento objetivo sobre el subjetivo, no puede prescindirse en algunos casos del elemento subjetivo contravencional.

   Precisado este criterio, estima quien aquí decide que en el presente caso, la sanción descrita en el tipo penal regulado por el citado Artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, no requiere un análisis del elemento culpable o conducta por parte del contraventor, ni de la cuantía de la disminución ilegítima verificada, tal como lo alega la recurrente, pues habiéndose determinado la conducta contraria a derecho, relacionada con esta circunstancia perjudicial para los intereses patrimoniales de la República, verificada a través de un reparo fiscal que originó el rechazo de créditos fiscales por estar soportados en facturas que incumplen los requisitos formales y reglamentarios para los períodos fiscales comprendidos entre febrero y diciembre de 1995, haría procedente la imposición de la sanción prevista en el precitado Artículo en los términos que allí se indican.

   No obstante lo anterior, este Tribunal considera oportuno señalar que la recurrente a través de la experticia contable, probó la realización del pago a sus diferentes vendedores y probó igualmente a través de la presentación de documentos emitidos por terceros vendedores, el número de Registro de Información Fiscal, de cada uno de ellos.

   En efecto, la Administración Tributaria señala en el reparo impugnado a través del presente fallo que las facturas correspondientes a los meses reparados, en razón de la falta de requisitos conforme al Reglamento del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, sin señalar específicamente el vicio de cada una de ellas, esto es, pareciera que todas las facturas cuyo crédito se rechaza carecen de los requisitos previstos en los numerales “d”, “e”, “i”, “j”, “k”, “m”, “n” y “p” del Artículo 63 del texto reglamentario de la mencionada Ley, los cuales corresponden a denominación o razón social y domicilio fiscal del vendedor (d); número de inscripción del emisor en el registro de contribuyentes (e); nombre completo y domicilio fiscal del adquirente del bien o receptor del servicio (i); denominación o razón social y domicilio fiscal del adquirente (j); número de inscripción del adquirente en el registro de contribuyentes (k); Condición de la operación si es de contado o a crédito y su plazo (m); Descripción de la venta del bien o de la prestación del servicio (n); e indicación del subtotal correspondiente al precio neto gravado (p).

   De todos los numerales cuya observación hace la Administración Tributaria, los literales “i”, “j”, “k”, “m”, “n” y “p” del Artículo 63 del texto reglamentario de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario a las Ventas y al Mayor, no son esenciales es decir, son eminentemente formales y no limitan la persecución del débito fiscal, ni impiden a la República la recaudación oportuna, cumpliendo su fin. Así en el presente caso se está realizando el reparo a la recurrente bajo expreso conocimiento de la Administración Tributaria de la denominación o razón social del comprador o adquirente, así como de su domicilio fiscal y el registro de contribuyentes, por lo que los requisitos previstos en los numerales “j”, “k” y l, deben declararse de contenido formal y de aquellos que no afectan el control de la Administración Tributaria sobre el crédito y el débito previsto en la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, incluso, la prevista en el numeral “i” del Artículo 63 del Reglamento, no aplica al presente caso toda vez que el adquirente es persona jurídica y este aplica a las personas naturales.

   Con respecto a los numerales “m”, “n” y “p”, tampoco se observa que el expresar si la operación es de contado o a crédito y sus plazos o la descripción de la venta o prestación del servicio y las respectivas alícuotas aplicables y la falta del subtotal, sean elementos que impiden la persecución del débito fiscal, toda vez que con una simple operación matemática se puede apreciar en este último caso la alícuota aplicable y el subtotal.

   En fin sólo queda analizar a este juzgador los numerales “d” y “e” del Artículo tantas veces citado, toda vez que es fundamental para la persecución del débito la identificación del vendedor y su numero de registro, como se puede apreciar de los autos, cursa entre los folios 436 al 461, ambos inclusive del expediente judicial, las certificaciones de los vendedores de facturas objetadas por la Administración Tributaria, en las cuales consta tanto el domicilio fiscal, como el número de registro del contribuyente (RIF), así como el señalamiento de cada una de las facturas que han sido pagadas a cada uno de ellos, permitiéndosele a la Administración Tributaria el control sobre el crédito, lo cual genera como consecuencia que los créditos fiscales rechazados a la recurrente sea improcedente y por consecuencia la multa impuesta de conformidad con el Artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, más aún cuando la representación fiscal no impugnó, rechazó, tachó o desconoció tales documentos, y que representan montos cuya erogación incluso fue probada a través de la experticia contable, pruebas sobre las cuales este Tribunal considera que se ha aclarado la existencia del pago y el valor de las operaciones que permiten el disfrute del crédito fiscal, improcedente el rechazo hecho por la Administración Tributaria e igualmente improcedente la sanción conforme al Artículo 97 del Código Orgánico Tributario aplicable tal como se señaló en líneas precedentes. Así se declara.

   En razón de lo precedentemente expuesto no es necesario que este Tribunal se pronuncie sobre la desaplicación del Artículo 28 de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

   Lo anterior tiene su fundamento en sentencia del Tribunal Supremo de Justicia, en su Sala Político Administrativa, con número 02158 de fecha 10-10-01, en la cual se expresó lo siguiente:

   “La contribuyente reclama del Fisco Nacional el reconocimiento de estos créditos fiscales por impuestos pagados por ella a sus proveedores, en la adquisición de bienes y servicios efectuados en el desarrollo de sus actividades comerciales, y correspondientes al período impositivo de septiembre de 1995, conforme a facturas que en originales fueron promovidas y evacuadas por ella en el lapso probatorio de la instancia.

   La Fiscalización por su parte rechaza dichas facturas por carecer de algunos de los requisitos exigidos por el artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor de 1994, porque a su juicio, dichas facturas no generan créditos fiscales, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 28 de dicha ley.

   Ahora bien, del análisis de los autos la Sala advierte que de aquel gran total de Bs. 10.811.267,76, la suma de Bs. 8.459.177,90 corresponde a las facturas Nos.: 1554, 1557 y 1564 por compras hechas, en el mes indicado, a la sociedad mercantil Sudamtex de Venezuela, C.A.; en las cuales se puede observar que las mismas llenan todos los requisitos exigidos en el mencionado artículo reglamentario, con la única excepción del número de RIF (Registro de Información Fiscal) de la contribuyente recurrente.

   Así mismo observa la Sala que esta es una información que conocían perfectamente bien los mismos funcionarios que ordenaron la Fiscalización y por esa razón la mencionaron expresamente en todos los actos administrativos de trámites que emitieron con ocasión de la presente fiscalización, tales como: en las providencias administrativas (Investigación fiscal) Nos . DF-0440/95 y DF-0441/95, ambas de fecha 06 de octubre de 1995, en el Acta Inicial de Fiscalización y de Requerimiento No. GCE-DF-0376/95-01 de fecha 08 de octubre de 1995 y en el Acta de Recepción de documentos No. GCE-DF-0376/95-02, de fecha 09 de noviembre de ese mismo año, las cuales corren a los folios 124 a 130 de este expediente.

   Sin embargo, la representación fiscal insiste en que la contribuyente incumplió con el requisito previsto en el literal k) del citado artículo reglamentario, al no señalar el número de Registro de Información Fiscal (RIF) en las facturas que sustentan el crédito fiscal por la citada cantidad de Bs. 8.459.177,90 y, en consecuencia, a su juicio resulta forzoso aplicar el efecto previsto en el artículo 28 de la Ley que regula esta materia y considerar que no se generó por ello crédito fiscal alguno a favor de la contribuyente.

   Por su parte la contribuyente pretende que sólo se debe desconocer el crédito fiscal cuando se trata de facturas no fidedignas o fraudulentas, como se señala en la parte in fine del referido artículo, que a la letra dice así:

   .....

   No generarán crédito fiscal los impuestos incluidos en facturas falsas o no fidedignas, o en las que no se cumplan los requisitos legales o reglamentarios o hayan sido otorgadas por quienes no fuesen contribuyentes ordinarios registrados como tales, sin perjuicio de las sanciones establecidas por defraudación en el Código Orgánico Tributario

   (Subrayado de la Sala).

   Esta Sala no comparte el criterio expresado por la contribuyente, porque la normativa legal contempla el efecto denegatorio del beneficio fiscal no sólo en caso de las facturas consideradas falsas o fraudulentas, sino también cuando carecen de los requisitos formales exigidos por la Ley y el Reglamento. Pero de otra parte, la Sala tampoco comparte el criterio de la Fiscalización al sostener que la falta en las facturas de uno cualquiera de los requisitos previstos en los diecinueve literales del artículo 63 reglamentario, produce indefectiblemente el gravísimo efecto del desconocimiento de la deducción del crédito fiscal.

   En efecto, una factura bien elaborada le permite al Fisco Nacional conocer quiénes fueron realmente los contribuyentes que intervinieron en la operación, qué tipo de operación realizaron, cuál fue su monto y cuál fue el impuesto que retuvo el vendedor al momento de hacer la operación y el cual origina el crédito fiscal en beneficio del comprador. También le permite perseguir al proveedor para reclamar de él el pago del impuesto que ha retenido, porque se conoce perfectamente su nombre o razón social, su número de registro o información fiscal, cual es su domicilio y la cantidad retenida por concepto de impuesto.

   En la norma parcialmente transcrita supra, se somete la validez de las facturas, para dar derecho a deducir el crédito fiscal, al cumplimiento de algunos requisitos legales y reglamentarios. Sin embargo, la ley en general y, en particular, la ley tributaria, no puede aplicarse sin atender al propósito y razón del legislador, que en este caso no puede ser otro que asegurarle al Fisco Nacional el necesario control sobre las operaciones realizadas por los contribuyentes, de manera que no tenga que reconocer créditos fiscales y reintegrarlos cuando al mismo tiempo no pueda perseguir al vendedor de los bienes y servicios que retuvo la misma cantidad por impuesto al consumo, con lo que en definitiva no se merma el ingreso fiscal a que el Estado tiene derecho.

   Por tal motivo estima la Sala que al interpretarse el dispositivo bajo análisis, debe atenderse a si los requisitos reglamentarios son esenciales o simplemente formales, si son indispensables para la persecución del débito fiscal correspondiente por parte del Estado o si son solo exigencias de forma.

   De manera que debe dispensarse la omisión del requisito, a los solos fines del reintegro, cuando la factura adolece de uno de los requisitos formales, de otro modo el contribuyente debe sufrir las consecuencias de la pérdida de su derecho al reintegro de sus créditos fiscales porque le dificultó o impidió al Fisco Nacional la persecución del débito fiscal correspondiente.

   En conclusión, debe analizarse en cada caso concreto, si la falta del o los requisitos cuestionados desnaturalizan el contenido de las facturas y si por esa razón se impide al Fisco Nacional asegurar la normal y oportuna recaudación de este impuesto, por parte de los proveedores, perturbándose así la función de control que está obligado realizar. Ya que si no fuere así, es decir, si la facultad de la Administración Tributaria no se ve impedida de recuperar los impuestos retenidos por débitos fiscales, entonces tiene la Sala forzosamente que declarar cumplido el fin de la factura para dar derecho al crédito fiscal en este caso y, en consecuencia, reconocer la procedencia del crédito fiscal con basamento en dicho instrumento.

   Dentro de esta interpretación de justicia tributaria, las negativas de reconocimientos de los créditos fiscales en el proceso de determinación del impuesto al consumo suntuario y a las ventas, deben ser examinadas equitativamente, tanto por la Administración Tributaria como por los Jueces Tributarios, a fin de precisar, en cada caso concreto, cuándo el incumplimiento de los requisitos previstos en el mencionado artículo 63 del Reglamento lesiona la necesaria función de control que el Fisco Nacional está en el deber de realizar, impidiéndole ejercicio de su derecho a perseguir el débito fiscal correspondiente. Y si este es el caso, debe establecerse para la contribuyente la pérdida de los créditos fiscales. Así se declara.

   Si por el contrario el requisito que se exige en la factura es simplemente formal, su incumplimiento da derecho a la Administración Tributaria de imponer sanciones pecuniarias a los administrados, por no haber cuidado el contenido de las facturas recibidas, y las cuales quedarían tipificadas como incumplimiento de deberes formales, conforme al artículo 108 del Código Orgánico Tributario. Así también se declara.

   Este criterio de diferenciación de los requisitos formales y sus efectos, contenido en el presente fallo, se encuentra recogido en las disposiciones relacionadas con la impresión y emisión de facturas y otros documentos contenidas en la Resolución No. 320 de fecha 28 de diciembre de 1999 del Ministerio de Finanzas, publicada en la Gaceta Oficial Nº 36.859, de fecha 29 de diciembre de 1999, no aplicable al caso de autos por razón del tiempo, de su entrada en vigencia, en el sentido de sostener que la falta de algunos requisitos formales produce el rechazo a la deducción de los créditos fiscales y la falta de otros sólo acarrea una sanción pecuniaria por incumplimiento de deberes formales.

   En lo que se refiere a la improcedencia de sanciones por omisión de requisitos en la emisión de facturas, la recurrente advierte, que la Resolución impugnada acordó sancionarla con multas equivalentes a treinta Unidades Tributarias (30 U.T.), para cada uno de los períodos fiscalizados, por haber omitido indicar en las facturas, el número de Registro de Información Fiscal (R.I.F.) del adquirente de los bienes o receptor del servicio, exigido en el literal k) del Artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor. La recurrente alega, que dicho registro es un registro especial destinado a controlar a los contribuyentes ordinarios de este impuesto, distinto del Registro de Información Fiscal (R.I.F.) regulado en la Ley de Impuesto sobre la Renta y su Reglamento, el cual aún no ha sido implementado por la Administración Tributaria y que por ello, mal podría incluir en sus facturas el número de inscripción del adquirente de los bienes, en un registro inexistente.

   Este Tribunal, considera aplicable en el caso de marras, la sanción impuesta a la recurrente por omisión de los numerales del Artículo 63 del Reglamento del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, en la emisión de facturas, de conformidad con el Artículo 108 del Código Orgánico Tributario vigente para el momento, “el incumplimiento de cualquier otro deber formal sin sanción específica será penado con multa de diez unidades tributarias a cincuenta unidades tributarias (10 U.T. a 50 U.T.)”, consistiendo en el presente caso ese incumplimiento, la omisión de requisitos en la emisión de las facturas. En consecuencia, este Juzgador, tal y como lo señaló la Administración Tributaria en la Resolución impugnada, declara procedente la sanción impuesta por la cantidad de treinta Unidades Tributarias (30 U.T.), en virtud del incumplimiento, por parte de la recurrente, de los requisitos formales de las facturas para tener derecho a la deducción de créditos fiscales, lo que da derecho a la Administración Tributaria, de imponer sanciones pecuniarias, por no haber cuidado el contenido de las facturas, lo que tipifica incumplimiento de deberes formales; pero no para cada uno de los períodos de imposición, como lo señala la Administración Tributaria, sino que la sanción se aplicará para uno solo de los períodos impositivos, en vista de que se trató de una sola fiscalización, lo que calificaría ese incumplimiento, como una infracción continuada.

   En estos casos, es perfectamente aplicable el criterio de la Sala Político Administrativa plasmado en la sentencia de fecha 17 de octubre de 2003, con número 1491, que ratifica el criterio expuesto con anterioridad en el caso Acumuladores Titán, C.A. de fecha 17 de junio de 2003, con número 877, sobre la interpretación del Artículo 99 del Código Penal derogado recientemente, en la cual se expresó:

   Se aprecia de los autos, que la Administración Tributaria a los fines de determinar la multa impuesta objeto de esta litis, consideró que la contribuyente había incurrido en la agravante de reiteración, ya que había dejado de cumplir con los deberes formales de llevar los libros de compras y ventas arriba identificados, en períodos impositivos consecutivos, razón por la cual impuso la multa prevista como término medio (125%), incrementándola en un cinco por ciento (5%), progresivamente, hasta llegar a su máxima expresión permitida por el Código Orgánico Tributario de 1994, para este tipo de incumplimientos (200%).

   En relación a esta agravante, precisa necesario la Sala copiar el segundo aparte del artículo 75 eiusdem, el cual establece que:

   Omissis…

   Habrá reiteración cuando el imputado cometiere una nueva infracción de la misma índole dentro del término de cinco (5) años después de la anterior, sin que mediare condena por sentencia o resolución firme

   De cuya normativa se infiere que para que ocurra la reiteración es necesario que en distintos procedimientos fiscalizadores, tramitados independientemente, y sin que en ninguno haya recaído decisión definitivamente firme, se detecten infracciones de la misma índole, dentro del término de cinco años entre ellas.

   En este orden de ideas, la Sala reitera su criterio jurisprudencial al interpretar en un caso similar al de autos que “no se configura la agravante de la reiteración cuando en una misma acción fiscalizadora o de descubrimiento, se detecta una infracción cometidas en distintos períodos, tal fue el sentido que el legislador orgánico quiso darle a la mencionada disposición normativa” (fallo No. 00966 de fecha 02/05/2000, caso Construcciones ARX, C.A.).

   Asimismo, cabe destacar la previsión contenida en el artículo 71 del Código Orgánico Tributario en materia de sanciones, el cual establece que:

   Las disposiciones de este Código se aplicarán a todas las infracciones y sanciones tributarias, con excepción de las relativas a las normas sobre infracciones y sanciones de carácter penal en materia aduanera, las cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con los leyes respectivas.

   A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal compatibles con la naturaleza y f.d.D.T..

   Parágrafo Único.- Las infracciones tipificadas en las Secciones Tercera y Cuarta del Capítulo II de este Título serán sancionadas conforme a sus disposiciones.

   En este sentido y siguiendo lo preceptuado en esta última norma transcrita, debe la Sala considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.

   Así tenemos que dicho código, en su parte general, no comprende normativa alguna que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En razón de lo cual, y por mandato expreso del copiado artículo 71 eiusdem, es de obligatoria observancia, seguir las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal.

   En esta materia, la doctrina y la jurisprudencia han señalado algunas consideraciones generales, así como los requisitos de procedencia que deben observarse en caso de determinar la ocurrencia del concurso continuado, en casos de infracciones tributarias, criterio sostenido en la decisión No. 877 de fecha 17 de junio de 2003, caso Acumuladores Titán, C.A., y que se ratifica en este fallo, cuando establece que:

   “.... se hace necesario a.l.r.d. procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 al establecer que:

   Artículo 99: Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad.

   .

   Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

   En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

   Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

   Pues bien, del análisis de las actas procesales y de la doctrina copiada, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pues como se señaló anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva de la infracción tributaria por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en los artículos 106 del Código Orgánico Tributario, 50 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, en concordancia con el artículo 73 reglamentario, así como del artículo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, concordante con el artículo 70 de su Reglamento. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se puede ver de la resolución de sanción impugnada. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario; en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la Administración Tributaria. Así se declara.

   Omissis

   Así, calculada la multa en la forma como quedó establecido en el punto precedentemente estudiado, y vista la concurrencia de infracciones respecto de la multa por no mantener los libros requeridos en el establecimiento del contribuyente, tal como lo determinara la Administración Tributaria, procede la aplicación de lo dispuesto en el artículo 74 del Código Orgánico Tributario, el cual ordena que cuando concurran dos o más infracciones tributarias sancionadas con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras penas. En el caso sub júdice, se debe considerar como la más grave el no llevar los libros de compras y ventas, sancionada conforme al primer aparte del artículo 106 eiusdem, en concordancia con los artículos 50 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y 73 de su Reglamento y artículo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 70 reglamentario, y de acuerdo con la previsión del artículo 99 del Código Penal, como antes se indicó, a cuyo resultado se le incrementará la mitad de la otra multa impuesta por no mantener dichos libros en el establecimiento de la contribuyente, sancionada según el artículo 108 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con los artículos 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 71 de su Reglamento, después de hacer los ajustes a la determinación realizada en la resolución impugnada. Así se declara.”

   En virtud de lo anterior, el incumplimiento de deberes formales por parte de la recurrente, no puede tomarse como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, por cuanto, se está lesionando, durante todos los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva de la infracción tributaria por concepto de incumplimiento de deberes formales, prevista en el Artículo 106 del Código Orgánico Tributario aplicable rationae temporis; por lo que debe aplicarse, en correcta apreciación de los hechos, el Artículo 99 del Código Penal vigente para la época, debiendo calificarse como una infracción continuada, por lo que la Administración Tributaria deberá ajustar la sanción al límite mínimo. Así se declara.

   Con relación a la improcedencia del cobro de intereses moratorios, si no existe una disminución ilegítima de ingresos tributarios mal podrían generarse intereses moratorios al presente caso, por lo tanto al ser nulos los rubros sobre los cuales se realiza el reparo, esto es el desconocimiento de los créditos fiscales, igualmente se deben declarar nulos los intereses por mora por cuanto lo accesorio sigue la suerte de lo principal. Así se declara.

   Con respecto a la inconstitucionalidad de la actualización monetaria y el cobro de intereses compensatorios, este Tribunal en aplicación igualitaria de la ley para casos similares y aplicando el criterio desarrollado en la sentencia de fecha 14 de diciembre de 1999 de la Sala Plena, los declara improcedentes, ya que dicho fallo declaró la nulidad del Parágrafo Único del Artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente en razón del tiempo, referente al cobro de los intereses moratorios de los actos que no estén definitivamente firmes, señalando en el dispositivo del fallo lo siguiente:

   “1) Se reconoce la vigencia y validez de la primera parte del aludido artículo 59, contentivo de la obligación de todo contribuyente debe pagar intereses de mora en los casos de falta de pago de la obligación tributaria, sanciones y accesorios siempre que se trate de créditos líquidos y exigibles o de plazo vencido, en los términos expuestos en este fallo, por considerar que los mismos no coliden con disposición constitucional alguna.

   2) Se declara la nulidad del Parágrafo Único del artículo 59 antes mencionado, que prevé el pago de intereses compensatorios y actualización monetaria en caso de ajustes provenientes de reparos, por ser tal extracto de la norma, contraria a la Constitución de la República en virtud de las consideraciones expuestas a lo largo de la presente decisión judicial.

   Publíquese y regístrese.

   De conformidad con lo dispuesto en los artículos 119 y 120 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, se ordena la publicación de la presente decisión en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela, indicando con toda precisión en el Sumario lo siguiente: “Declaratoria de nulidad parcial del artículo 59 del Código Orgánico Tributario”.”

   Posteriormente, en fecha 26 de julio del año 2000, la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, Exp. Número 00-0856, mediante una solicitud de aclaratoria de la sentencia antes mencionada, se pronunció sobre los efectos en el tiempo de la misma, decretando lo siguiente:

   …Omissis…

   La materia en relación con la cual debe resolver la Sala Constitucional en esta oportunidad se refiere a la solicitud de “aclaratoria” del fallo antes mencionado, dictado por la Sala Plena en fecha 14 de diciembre de 1999.

   …Omissis…

   Por las razones anteriormente expuestas, esta Sala Constitucional como máximo garante de la constitucionalidad, y atendiendo a los principios de justicia, seguridad jurídica y responsabilidad social que inspiran a la nueva Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, acuerda otorgar efectos ex nunc a la sentencia dictada por la Sala Plena de la entonces Corte Suprema de Justicia, desde la publicación del fallo por la Sala Plena, esto es, desde el 14 de diciembre de 1999, ya que a partir de esta fecha no cabía dudas sobre la inconstitucionalidad y consiguiente nulidad del Parágrafo Único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario. En consecuencia, se declara que la nulidad de la referida norma no incide sobre la validez y eficacia de los actos dictados con fundamento en el referido Parágrafo Único del artículo 59, que para la referida fecha (14/12/1999) hayan quedado definitivamente firmes, en virtud de un acto administrativo que no haya sido recurrido, o por haber recaído decisión judicial que causara cosa juzgada. Así se declara.

   Por las mismas razones antes expuestas, esta Sala Constitucional declara que son válidos y eficaces los actos determinativos de intereses moratorios, calculados en los términos previstos en el Instructivo sobre la Aplicación e Interpretación del Artículo 59 del Código Orgánico Tributario, publicado en la Gaceta Oficial Nº 35.908, de fecha 27 de febrero de 1996, que estuviesen firmes para la antes indicada fecha de publicación del fallo anulatorio. Así se decide.

   (Negrillas de este Tribunal Superior)

   En razón de lo expuesto ut-supra, este Tribunal declara improcedente el cobro de los intereses moratorios, así como de los intereses compensatorios y de la actualización monetaria, estos últimos en virtud de la declaratoria de nulidad del Parágrafo Único del Artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994. Así se declara.

   III

   DECISIÓN

   En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR, el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil ADMINISTRADORA TUICA, S.A., contra la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo GCE-SA-R-99-272, de fecha 30 de diciembre de 1999, notificada a la recurrente en fecha 19 de enero de 2000, dictada por el Gerente Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, así como contra las planillas de liquidación y de pago emitidas al efecto.

   En consecuencia, se ANULA PARCIALMENTE el acto impugnado así como las planillas de liquidación y de pago. Se ratifica el acto en lo que respecta a la sanción impuesta por incumplimiento de deberes formales de conformidad con el Artículo 108 del Código Orgánico Tributario de 1994, debiendo la Administración Tributaria expedir nuevas planillas de liquidación al efecto. Igualmente queda firme el acto en los puntos no impugnados.

   No hay condenatoria en costas en virtud de que ninguna de las partes resultó totalmente vencida.

   Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes y a la Procuradora General de la República y al Contralor General de la República de conformidad con el Artículo 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional.

   Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los treinta (30) días del mes de octubre del año dos mil seis (2006). Años 196° de la Independencia y 147° de la Federación.

   El Juez,

   R.G.M.B.

   El Secretario,

   F.I.P..

   ASUNTO: AF49-U-2000-000158.

   Antiguo: 1377.

   En horas de despacho del día de hoy, treinta (30) de octubre del año dos mil seis (2006), siendo las once y cuarenta y cinco minutos de la mañana (11:45 a.m.), bajo el número 163/2006, se publicó la presente sentencia.

   El Secretario,

   F.I.P..