Decisión nº 791 de Juzgado Superior Septimo de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 9 de Julio de 2007

En fecha 15 de abril de 1997, mediante escrito N° 03511, los ciudadanos M.T. y F.D.S., titulares de las cédulas de identidad Nros. E-82.144.152, y V-4.680.929, actuando en el carácter de Gerente General y Gerente Central respectivamente de la contribuyente ADRIÁTICA DE SEGUROS C.A, opusieron la compensación de créditos fiscales originados por pago en exceso de Impuesto sobre la Renta correspondiente al ejercicio fiscal finalizado el 31 de diciembre de 1996, por la cantidad de SESENTA Y DOS MILLONES SEISCIENTOS NOVENTA Y SES MIL OCHOCIENTOS CUARENTA BOLÍVARES CON DIEZ CÉNTIMOS (Bs. 62.696.840,10) contra el monto de la primera, segunda, tercera, cuarta, quinta, sexta, séptima, octava, novena, décima, décima, undécima y duodécima porción de los dozavos correspondientes al anticipó del Impuesto a los Activos Empresariales del ejercicio comprendido desde el 01/01/1997 al 31/12/1997, a razón de CUATRO MILLONES NOVECIENTOS SETENTA Y NUEVE MIL TRESCIENTOS OCHO BOLÍVARES CON VEINTIOCHO CÉNTIMOS (4.979.308,28), la primera porción y CUATRO MILLONES NOVECIENTOS SETENTA Y NUEVE MIL DOSCIENTOS NOVENTA Y NUEVE BOLÍVARES (Bs. 4.979.299,00), para un monto total de CINCUENTA Y NUEVE MILLONES SETECIENTOS CINCUENTA Y UN MIL QUINIENTOS NOVENTA Y SIETE BOLÍVARES CON VEINTIOCHO CENTIMOS (Bs. 59.751.597,28)

Como consecuencia de la referida solicitud, la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), dicta la P.A. N° MF-SENIAT-GRTICE-DR/2001/460, de fecha 02 de noviembre de 2001, mediante la cual declara improcedente la compensación opuesta, señalando que “el mecanismo del pago de los dozavos establecido en el artículo 12 del Reglamento de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales constituye sólo un anticipó del impuesto a pagar al final del ejercicio”.

Así, en fecha 22 de enero de 2002, el abogado A.B.-U.Q., en su carácter de apoderado judicial de la recurrente, interpuso Recurso Jerárquico contra el acto administrativo contenido en la P.A. N° MF-SENIAT-GRTICE-DR/2001/460, de fecha 02 de noviembre de 2001, alegando vicio de falso supuesto y prescripción de la obligación.

En fecha 12 de diciembre de 2002, la Gerencia Jurídica Tributaria, dicta la Resolución N° GJT-DRAJ-A-2002-4126, en la cual se declara PARCIALMENTE CON LUGAR, el recurso jerárquico interpuesto por el apoderado judicial de la accionante ADRIÁTICA DE SEGUROS, C.A., anulándose el acto administrativo emitido por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), contenido en la P.A. N° MF-SENIAT-GRTICE-DR/2001/460 de fecha 02 de noviembre de 2001, y desestimandose el alegato de prescripción de la obligación tributaria.

En fecha 20 de enero de 2003, el apoderado judicial de la contribuyente precedentemente identificado, interpuso recurso contencioso tributario contra la Resolución N° GJT-DRAJ-A-2002-4126 de fecha 12 de diciembre de 2002, emitida por la Gerencia Jurídica Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

III

ALEGATOS DEL ACCIONANTE

El apoderado judicial de la contribuyente ADRIÁTICA DE SEGUROS C.A., señala en su escrito recursorio los argumentos que se exponen a continuación:

i) Vicio de Falso Supuesto por error de derecho y de hecho.

Sostiene que “no obstante que la Resolución impugnada revocó la P.A. y las planillas que se recurrieron en sede administrativa por encontrarlas incursas en el vicio de falso supuesto”, ello se debió a un extremo distinto al denunciado por su representada en el recurso jerárquico.

En tal sentido, considera que, “implícita o explícitamente, se habrían desechado los argumentos que fundamentaron la presencia del vicio de falso supuesto en cuestión, lo cual tornaría ilegal, por vía de consecuencia y principio de accesoriedad, a la Resolución ahora atacada judicialmente”.

Arguye que “el falso supuesto esgrimido por el acto administrativo impugnado atañe a un tema de validez temporal (si antes o después de concluido el ejercicio fiscal) de la línea argumentativa de la Providencia revocada, y no de su aspecto conceptual (procedencia de la compensación entre dozavos de impuesto a los activos empresariales y créditos de impuesto sobre la renta)”, que fue lo denunciado por su representada.

Afirma que en el caso en estudio, “se evidencia que la Administración Pública, al partir de la errónea idea de que los dozavos correspondientes a los meses de abril de 1997 a marzo de 1998 no fueron cancelados, no comprobó el verdadero alcance y contenido de los hechos y consecuencialmente hubo una errónea calificación de los mismos, es decir que la actuación administrativa se ha traducido en actos administrativos que no constituyen expresión de certeza y comprobación, todo lo cual los hace incurrir en el vicio de falso supuesto que conlleva a la anulación tanto de la Providencia y las Planillas ya revocadas en sede administrativa, por el acto administrativo ahora impugnado, como de la misma Resolución objeto del presente recurso en sede judicial”.

En efecto, sostiene que, “mediante dichas Providencia y Planillas, la Administración Tributaria impone a Adriática de Seguros C.A., el pago de la cantidad de Bs. 59.751.597,28 por concepto de impuesto a los activos empresariales, en virtud de un cuestionable criterio sobre la supuesta improcedencia de aplicar la compensación en materia de deudas en materia de dozavos del referido tributo”.

Afirma que, “esta errada interpretación efectuada por la Administración Tributaria no resulta procedente, no habiendo existido deuda para el momento de la liquidación efectuada por parte de la Administración Tributara, toda vez que privó la compensación de pleno derecho opuesta”, por su representada “ en el mes de abril de 1997, con el crédito fiscal devenido del pago en exceso de impuesto sobre la renta, vía retención en la fuente, en los términos enunciados anteriormente”.

Considera que “aunado a la compensación opuesta de pleno derecho por su representada, de los actos administrativos impugnados, se evidencia la clara intención de cobro de impuesto que ya fue pagado, mediante la compensación efectuada, que acorde con el Código Orgánico Tributario constituye un medio de extinción de las obligaciones tributarias, por lo que se vislumbra el vicio de falso supuesto, al partirse de la errónea idea de que los dozavos en cuestión no habían sido pagados”.

Afirma que del contenido de la norma prevista en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis, “se desprende que la compensación tiene un efecto directo y automático de autoliquidación, por lo que respecta a los créditos de los contribuyentes contra el sujeto activo de la relación jurídico tributaria, es decir, que la compensación procede automáticamente cuando el contribuyente y el fisco son recíprocamente deudores y acreedores y, puede ser opuesta en cualquier momento en que el contribuyente deba cumplir con su obligación de pagar tributos o sus accesorios o frente a cualquier reclamación por parte de la Administración Tributaria, sin perjuicio de que posteriormente la administración verifique la compensación opuesta”.

Con relación a los requisitos previstos en el artículo 46, para la procedencia de la compensación, sostiene que, “el artículo establece que debe tratarse de créditos y deudas, no prescritas, líquidas y exigibles. La condición de no prescritas, se entiende por cuanto la figura de la prescripción es por sí misma un medio de extinción de las obligaciones tributarias. De esta forma es necesario que tanto el crédito como la deuda a compensar existan al momento en que se opone la misma, o dicho en otras palabras que no se haya extinguido por el transcurso del tiempo previsto en as normas relativas a la prescripción”.

En cuanto a la liquidez, arguye que, “para que pueda oponerse la compensación es necesario que las obligaciones (crédito y deuda) estén determinadas cuantitativamente, es decir que se conozca con toda certeza su monto, sea que el contribuyente la haya autoliquidado o la Administración Tributaria por mandato de ley haya establecido su cuantía”.

Arguye que la norma prevé que las obligaciones a compensar sean exigibles, y como requisito adicional prevé que “tanto el crédito como la deuda cuya compensación se pretende deben existir con relación a mismo sujeto activo”.

En virtud de ello, afirma que, hay “un evidente vicio de falso supuesto, por error de hecho, por cuanto se pretende posible cobrar dozavos de impuesto a los activos empresariales, supuestamente insatisfechos, cuando los mismos se extinguieron ‘ope legis’, en virtud de la compensación, debidamente notificada a la Administración Tributaria, no habiéndose comprobado tal circunstancia”.

Alega que “también existe un vicio de falso supuesto, por error de derecho, al pretenderse que no procede la compensación entre créditos fiscales de impuesto sobre la renta y dozavos de impuesto a los activos empresariales”.

ii. Prescripción.

Arguye que, “las supuestas deudas tributarias cuyo pago indebido pretendió la Administración Tributaria, aún cuando procediesen (cosa que claramente se cuestiona jurídicamente), por supuestamente no haber operado válidamente la compensación, estarían definitivamente extinguidas por la prescripción cuatrienal, prevista en el artículo 51 del Código Orgánico de 1994, aplicable ‘ratione temporis’ ”.

Ello, “por cuanto desde el día 15 de abril de 1997, fecha en que se opuso y notificó la compensación a la Administración como ha quedado establecido, interrumpiéndose la prescripción iniciada con la presentación de la declaración respectiva de marzo de 1997, hasta el día 18 de diciembre de 2001, oportunidad de la notificación de la Providencia impugnada en sede administrativa, transcurrieron ininterrumpidamente cuatro años, ocho meses y tres días. Sin previo reclamo administrativo alguno”.

Destaca que “la Resolución recurrida judicialmente hace su cuenta, sobre el tema de la prescripción (...), no con base al ejercicio 1996, en que se originaron los créditos de impuesto sobre la renta, sino al ejercicio 1997, correspondiente a los dozavos de impuesto a los activos empresariales compensados, comenzando a contar desde el 1 de enero de 1998, con una interrupción el 27 de marzo de 1998, por la presentación de la declaración”.

Señala que, en criterio de la Administración Tributaria, “la prescripción se habría reiniciado el 28 de marzo de 1998, debiendo culminar el 28 de marzo de 2002, pero sin que ello haya ocurrido, por haber sido interrumpida nuevamente el 18 de diciembre de 2001, con la notificación de la Providencia N° MF-SENIAT-GRTICE-DR/2001/460, que la habría vuelto a comenzar a partir del 19 de diciembre de 2001, debiendo finalizar el 19 de diciembre de 2005”.

En este orden considera que “con independencia de que en su criterio” de su representada “la cuenta corresponde comenzar en referencia al ejercicio 1996, y no al de 1997, es lo cierto que, incluso acogiendo el criterio de la Administración Tributaria, la prescripción se encuentra consumada, toda vez que sólo los actos administrativos legales y vigentes o validos son susceptibles de interrumpir la prescripción, por lo que mal podría hacerlo la citada Providencia, puesto que la misma fue declarada nula o anulada por la misma Administración Tributaria, por encontrarla viciada de falso supuesto, al ser decidido el Recurso Jerárquico tantas veces aludido”.

En consecuencia, manifiesta que “si se debe entender reiniciada la cuenta de la prescripción el día 28 de marzo de 2001, pues ningún acto interruptivo válido se produjo en el ínterin, al haber sido declarada nula, anulada o revocada por ilegalidad, al estar viciada de falso supuesto, la Providencia notificada el 18 de diciembre de 2001”.

IV

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Este Tribunal deduce de la lectura del acto administrativo impugnado y de los argumentos expuestos por el apoderado judicial de la contribuyente, que la presente controversia se centra en dilucidar los siguientes aspectos:

i) Si opera la prescripción respecto de la obligación tributaria

ii) Si el acto administrativo adolece de vicio de falso supuesto por considerar la administración tributaria que la compensación no opera de pleno derecho.

Así, para aclarar el primer aspecto, resulta necesario –a juicio de quien decide– realizar ciertas consideraciones en torno a la figura de la prescripción.

La prescripción es una de las formas de extinguir la obligación tributaria, conforme a lo establecido en el artículo 51 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso de autos. Por su parte, el artículo 52 eiusdem, establece la prescripción de la obligación de la Administración Tributaria, de reintegrar lo recibido por pago indebido de tributos y sus accesorios. En este orden, dispone el referido Código, en su artículo 53, que el lapso de prescripción se inicia el 1° de enero del año siguiente a aquel en que se produjo el hecho imponible, o se efectúo el pago indebido, para consumarse cuatro (4) años más tarde. No obstante, dicha prescripción está sujeta a interrupción por las causales previstas en el artículo 54 eiusdem, el cual establece lo siguiente:

Artículo 54: El curso de la prescripción se interrumpe:

1. Por la declaración del hecho imponible.

2. Por la determinación del tributo, sea ésta efectuada por la Administración Tributaria o por el contribuyente, tomándose como fecha la notificación o presentación de la liquidación respectiva.

3. Por el reconocimiento de la obligación por parte del deudor.

4. Por el pedido de prórroga u otras facilidades de pago.

5. Por el acta levantada por funcionario fiscal competente.

6. Por el acto administrativo o actuación judicial que se realice para efectuar el cobro de la obligación tributaria ya determinada y de sus accesorios, o para obtener la repetición del pago indebido de los mismos, que haya sido legalmente notificado al deudor.

Parágrafo Único: El efecto de la interrupción de la prescripción se contrae al monto, total o parcial, de la obligación tributaria o del pago indebido, correspondiente al o los períodos fiscales a que se refiera el acto interruptivo y se extiende de derecho a los respectivos accesorios

.

De acuerdo a la norma transcrita, una vez ocurrida alguna de las causales señaladas, se interrumpe el lapso de prescripción y se inicia un nuevo período prescriptivo a partir de la realización de aquel acto, es decir, ocurrida la causal debe comenzar a computarse nuevamente el lapso previsto en la norma (4 años), para que opere dicha figura, sin que pueda contarse el tiempo que había transcurrido con anterioridad a dicha interrupción.

En este sentido, habiendo transcurrido el lapso de prescripción de la obligación tributaria, la Administración no puede ejercer sus facultades de verificación y fiscalización, por lo que el contribuyente puede invocar la prescripción, ante cualquier actuación administrativa.

En el presente caso, se observa de la revisión a las actas procesales que conforman el presente expediente y de las pruebas promovidas por la representación judicial de la contribuyente recurrente que, el hecho imponible en cuestión se origina por la obligación de la contribuyente ADRIÁTICA DE SEGUROS C.A., de pagar el Impuesto a los Activos Empresariales, correspondiente al ejercicio fiscal del 01/01/1997 al 31/12/1997. En este sentido, y de conformidad con lo dispuesto en el artículo 53 ut supra, el término para la prescripción comienza a contarse a partir del 1° de enero de 1998, debiendo concluir el 1° de enero de 2002.

Así, en la Resolución impugnada se señala que “el curso de la prescripción se interrumpió en fecha 27/03/1998, con la presentación de la declaración Forma 31, N° 100245250”, reiniciándose el computo a partir del 28 de marzo de 1998, para culminar el 28 de marzo de 2002. Sin embargo, debe destacarse que no consta en el expediente judicial, la referida declaración Forma 31, N° 100245250, de fecha 27 de marzo de 1998, razón por la cual este Tribunal no puede considerar este acto como interruptivo de la prescripción en virtud de la falta de pruebas.

En este orden, debe destacarse que, en fecha 18 de diciembre de 2001, la contribuyente ADRIÁTICA DE SEGUROS C.A., fue notificada de la Providencia N° MF-SENIAT-GRTICE-DR/2001/460, dictada en fecha 02 de noviembre de 2001, por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, habiendo transcurrido tres años 11 meses y 17 días, desde el día 01 de enero de 1998, año siguiente en que se produjo el hecho imponible que originó la obligación de la contribuyente de pagar el Impuesto a los Activos Empresariales correspondientes al año 1997.

Ahora bien, en cuanto al alegato del apoderado judicial de la contribuyente accionante, respecto a que el cómputo para la prescripción debió hacerse a partir del año 1996, año “en que se originaron los créditos de impuesto sobre la renta”, este Tribunal observa que, los créditos de Impuesto sobre la Renta, pagados en exceso constituyen pago indebido por concepto de tributos, lo cual le da derecho a la contribuyente de solicitar la restitución de lo pagado a través del reintegro o bien oponer la compensación.

En este orden, no entiende esta juzgadora, la solicitud de prescripción que hace el representante judicial de la recurrente, de que la prescripción se compute a través del crédito tributario, pues en este caso la prescripción procedería a favor de la Administración Tributaria, en virtud de lo dispuesto en el artículo 52 ut supra, el cual establece que igualmente prescriben a los cuatro (4) años, “el derecho a la recuperación de impuestos y a la devolución de pagos indebidos”. Así, al configurarse la prescripción a partir del crédito tributario, se extinguiría el derecho del contribuyente a compensar los créditos originados por impuesto sobre la renta pagados en exceso.

Respecto al alegato del apoderado judicial de la recurrente, de que al haber sido declarado nulo el acto administrativo contenido en la P.A. N° MF-SENIAT-GRTICE-DR/2001/460 de fecha 02 de noviembre de 2001, este acto no puede ser susceptible de interrumpir la prescripción, este Tribunal presenta las consideraciones siguientes:

Los actos administrativos, serán absolutamente nulos, en los casos expresamente establecidos en el artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, es decir: i) cuando así esté expresamente determinado por una norma constitucional o legal, ii) cuando resuelven un caso precedentemente decidido con carácter definitivo, y este haya creado derechos particulares, iii) cuando su contenido sea de imposible o ilegal ejecución, iv) cuando hubieren sido dictados por autoridades manifiestamente incompetentes, y v) cuando hubieren sido dictados con prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido.

Por su parte, el artículo 20 eiusdem, señala que “los vicios de los actos administrativos que no llegaren a producir la nulidad de conformidad con el artículo anterior, los harán anulables”.

En este sentido, se han contrapuestos los vicios de nulidad absoluta, por las causas expresamente establecidas en el artículo 19 eiusdem, con los vicios de nulidad relativa, es decir los demás que no produzcan nulidad absoluta.

Así, en cuanto a los efectos de los vicios de nulidad relativa, la doctrina patria representada por A.B.C., ha destacado que:

Los actos administrativos viciados de nulidad relativa, en primer lugar, producen todos sus efectos mientras no sean anulados y, por supuesto, pueden crear derechos a favor de particulares y establecer obligaciones. Por tanto, mientras el acto anulable no sea revocado o anulado, produce todos sus efectos, y cuando sea revocado o anulado, si lo es, la revocación o anulación tiene efectos, en principio sólo hacia el futuro, por lo que los efectos cumplidos mientras el acto estuvo en vigencia son válidos. (...)

(...) cuando la nulidad se declare, si es que se declara o el acto se revoque, siendo el vicio de nulidad relativa, los efectos de la anulación son hacia el futuro, con lo cual estos actos cumplen sus efectos una vez que se han dictado, hasta que se anulen o revoquen. Los efectos cumplidos en el pasado, por tanto, quedan vigentes, al contrario de lo que sucede en la nulidad absoluta

. (BREWER-CARÍAS, A. R. El Derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, Colección Estudios Jurídicos N° 16, Editorial Jurídica Venezolana, Caracas, 2003, p. 153).

En el presente caso, observa esta juzgadora que la Administración Tributaria, mediante Resolución signada con los números y letras N° GJT-DRAJ-A-2002-4126 de fecha 12 de diciembre de 2002, declaró Parcialmente con Lugar, el Recurso Jerárquico, interpuesto por la contribuyente ADRIÁTICA DE SEGUROS C.A., anulando en consecuencia el acto administrativo contenido en la P.A. N° MF-SENIAT-GRTICE-DR/2001/460 de fecha 02 de noviembre de 2001, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, tomando en cuenta lo siguiente:

La Administración Tributaria incurrió en un falso supuesto, al pronunciarse sobre la procedencia de la compensación entre los créditos fiscales originados por pagos en exceso de Impuesto sobre la Renta, contra el monto de las porciones antes mencionadas correspondientes al anticipo del Impuesto a los Activos Empresariales, siendo lo correcto pronunciarse sobre la procedencia de la compensación de los créditos fiscales originados por pagos en exceso de Impuesto sobre la Renta en las Declaraciones Definitivas del Impuesto a los Activos Empresariales, procede a anular la P.A. N° MF-SENIAT-GRTICE-DR/2001/460, de fecha 02 de noviembre de 2001 y ordena a la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital se pronuncie sobre la procedencia de la compensación opuesta por la contribuyente contra la Declaración Definitiva de Impuesto a los Activos Empresariales correspondiente al ejercicio finalizado el 31/12/97. Así se declara

.

Como se desprende de la lectura del contenido de la Resolución impugnada, el vicio que dio lugar a la nulidad de la P.A. N° MF-SENIAT-GRTICE-DR/2001/460 de fecha 02 de noviembre de 2001, es el vicio de falso supuesto o vicio de la causa.

Respecto de los vicios de la causa, cabe destacar que la doctrina y la jurisprudencia patria han considerado que estos vicios “producen la nulidad relativa o anulabilidad de los actos administrativos”, de conformidad con lo previsto en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en virtud de que el referido artículo 19, ut supra transcrito, no establece como vicio de nulidad absoluta, el vicio en el motivo o causa del acto.(BREWER-CARÍAS, A. R. El Derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, Colección Estudios Jurídicos N° 16, Editorial Jurídica Venezolana, Caracas, 2003, p. 153).

Asimismo, nuestro M.T.d.J. ha sostenido, que el vicio de falso supuesto, sólo acarrea la anulabilidad del acto, destacando al respecto, lo siguiente:

El falso supuesto invocado por la actora se configuraría en la errada fundamentación jurídica otorgada por la Administración a los actos de remoción y retiro. A juicio de esta Sala, el falso supuesto, se patentiza de dos maneras, a saber : cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto

. (Sentencia N° 474 de la Sala Político-Administrativa del 2 de marzo de 2000, con ponencia del magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: L.G.Y., Exp. N° 15.446). (destacado del Tribunal)

En este sentido, el acto administrativo contenido en la Providencia N° MF/SENIAT/GRTICE/DR/2001/460 de fecha 02 de noviembre de 2001, dictado por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), y notificado en fecha 18 de diciembre de 2001, a la contribuyente accionante, efectivamente interrumpió el lapso de prescripción de la obligación tributaria, en virtud de que el mismo, cumplió sus efectos una vez dictado, no obstante que en fecha 12 de diciembre de 2002, fue declarada su revocatoria a través de la Resolución signada con las letras y números GJT-DRAJ-A-2002-4126 de fecha 12 de diciembre de 2002, por cuanto los efectos de la anulación son hacia el futuro, quedando los efectos cumplidos en el pasado, vigentes, como es el caso de la interrupción de la prescripción.

En consecuencia, a diferencia de lo alegado por el representante judicial de la contribuyente, en el presente caso no operó la prescripción, respecto de la obligación de la contribuyente de pagar los dozavos correspondiente al Impuesto a los Activos Empresariales del ejercicio fiscal 1997. Así se declara.

En cuanto al segundo aspecto controvertido, como lo es el vicio de falso supuesto del acto administrativo, por haber interpretado al Administración Tributaria, que la compensación opera de pleno derecho, es menester considerar los siguientes aspectos:

Los actos administrativos deben cumplir con una serie de requisitos de fondo y de forma, para que se considere que son válidos. Como requisitos de fondo, encontramos: la competencia, la base legal, el objeto, la causa o motivos y la finalidad del acto, como requisitos de forma, se debe mencionar: la motivación, las formalidades procedimentales y la exteriorización del acto.

En cuanto al tercer requisito de fondo que afecta la validez del acto administrativo, llamado causa o motivo del acto, la doctrina patria ha señalado:

(…), es quizás, uno de los más importantes que se prevén para el control de la legalidad de los actos administrativos. La Administración, insistimos, para dictar un acto administrativo tiene que partir de la existencia de unos supuestos o circunstancias de hecho que justifiquen su actuación, pero a los efectos de que no se convierta en arbitraria la actuación del funcionario, la Administración está obligada, en primer lugar, a comprobar adecuadamente los hechos, y en segundo lugar, a calificarlos adecuadamente para subsumirlos en el presupuesto de derecho, que autoriza la actuación. Esto obliga, por tanto, a la Administración, a realizar, no sólo una labor de constatar la existencia de los presupuestos de hecho sino de probarlos y calificarlos adecuadamente. No puede la Administración presumir los hechos ni, por tanto, dictar actos fundados en hechos que no ha comprobado, porque podría suceder allí que el hecho no exista o que esté inadecuadamente configurado, y podría el acto estar viciado por falso supuesto

.(BREWER-CARÍAS, A. R. El Derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, Colección Estudios Jurídicos N° 16, Editorial Jurídica Venezolana, Caracas, 2003, p. 153).

Se debe advertir que, no solamente incurre la Administración en falso supuesto cuando dice haber constatado unos hechos que en verdad no ocurrieron, o habiéndose verificado éstos yerra en su calificación, sino también cuando habiéndose comprobado los hechos realmente ocurridos y calificándolos correctamente, se equivoca en la aplicación de la norma jurídica. De allí la distinción por parte de la doctrina y de la jurisprudencia de falso supuesto de hecho, falso supuesto de derecho o de la existencia en el acto de ambos.

La causa así viciada perturba la legalidad del acto administrativo, haciéndolo, conforme lo dispuesto en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, anulable o relativamente nulo.

Ahora bien, teniendo claro en qué consiste el vicio de falso supuesto de derecho, estima este Tribunal pertinente transcribir e interpretar el contenido de la disposición legal que regula la figura de la compensación, prevista de manera general en el Código Civil, en su artículo 1.331, y de manera especial en el ámbito tributario, en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable rationae temporis.

En este orden, el Código Civil dispone:

Artículo 1.331 :Cuando dos personas son recíprocamente deudoras, se verifica entre ellas una compensación que extingue las dos deudas, del modo y en los casos siguientes...

.

Así, los requisitos para que opere la compensación, de conformidad con el Código Civil son en primer lugar la simultaneidad, es decir, que las obligaciones coexistan al mismo tiempo. En segundo lugar, la homogeneidad, lo cual significa que la deuda que se da en pago debe tener el mismo objeto u objeto similar a la deuda que se extingue, de allí que el Código Civil, en su artículo 1.333 establezca lo siguiente:

Artículo 1333 : La compensación no se efectúa sino entre dos deudas que tienen igualmente por objeto una suma de dinero, o una cantidad determinada de cosas de la misma especie, que pueden en los pagos sustituirse las unas a las otras y que igualmente son líquidas y exigibles...

.

En tercer lugar, la compensación requiere que se conozca sin duda alguna, lo que efectivamente se debe y la cantidad debida como requisito de liquidez.

Como cuarto supuesto la exigibilidad, implica que las obligaciones a ser compensadas no pueden estar sometidas a ningún tipo de condición o término. Sin embargo, por mandato del artículo 1334 eiusdem, los plazos concedidos gratuitamente por el acreedor no impiden la compensación. Y en quinto lugar, la compensación requiere reciprocidad, es decir, que las obligaciones deben ser recíprocas entre las mismas personas, y se verifica cuando las dos personas son acreedoras o deudoras una de otra por cuenta propia.

Por su parte el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable rationae temporis, establecía la figura de la compensación, en los siguientes términos:

Artículo 46: La compensación extingue de pleno derecho y hasta su concurrencia, los créditos no prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos, así como de intereses, multas, costas procésales y cualesquiera otros accesorios, con las deudas tributarias por los mismos conceptos, igualmente liquidas exigibles y no prescritas, comenzando por los más antiguos, aunque provengan de distintos tributos y accesorios, siempre que se trate del mismo sujeto activo.

El contribuyente o su cesionario podrán oponer la compensación en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas, costas y otros accesorios o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos. En tales casos, la Administración Tributaria deberá proceder a verificar la existencia, liquidez y exigibilidad de dicho crédito y a pronunciarse sobre la procedencia o no de la compensación opuesta. Por su parte, la Administración podrá oponer la compensación, frente al contribuyente, responsable o cesionario, a fin de extinguir, bajo las mismas condiciones, cualesquiera créditos invocados por ellos. En ambos casos, contra la decisión administrativa procesarán los recursos consagrados en este Código

. (Destacado del Tribunal)

Como se observa, el Código Orgánico Tributario de 1994, preveía la figura de la compensación, igualmente con unos supuestos de procedencia como lo son: la no prescripción de la deuda, la liquidez y exigibilidad de los créditos.

Asimismo, la norma in commento, impone la obligatoriedad para la Administración Tributaria de verificar la existencia, liquidez y exigibilidad del crédito fiscal, a los fines de pronunciarse sobre la procedencia o no de la compensación opuesta. En este sentido, la Administración Tributaria en uso de sus facultades de control del impuesto, debe conocer si ese crédito fiscal que se le opone es cierto, si está debidamente calculado y si se trata de una deuda de plazo vencido.

Al respecto, la jurisprudencia del Tribunal Supremo de Justicia, se ha pronunciado reiteradamente, sobre la operatividad de la compensación, en los términos siguientes:

En atención al anterior criterio jurisprudencial, se observan las sucesivas variaciones que ha experimentado la legislación tributaria en lo que respecta a la operatividad de la compensación, como modo de extinción de la obligación tributaria. Sin embargo, por ser la legislación aplicable rationae temporis al caso concreto, cabe destacar la reforma del Código Orgánico Tributario de fecha 25 de mayo de 1994, donde se dejó expresamente indicada la necesaria intervención de la Administración Tributaria para verificar la existencia, liquidez y exigibilidad de los créditos, a fin de pronunciarse sobre la procedencia de la compensación que se pretenda oponer, interpretación la cual se ratifica una vez más en el presente fallo.

En tal virtud, debe esta Sala disentir de la interpretación expuesta por el juzgador de instancia en el fallo apelado, al señalar que “..no se requiere un previo pronunciamiento por parte de la Administración Tributaria para que proceda la compensación, ya que por mandato expreso del legislador dicho medio extintivo opera de pleno derecho, teniendo la Administración Tributaria que comprobar a posteriori la procedencia de los extremos legales para su procedencia”(folio 232 del expediente).

En razón de lo anterior, se revoca la sentencia recurrida por haber interpretado de manera errada que la compensación operaba de pleno derecho, una vez opuesta por el contribuyente. Así se declara

. (Sentencia N° 1948 de la Sala Político-Administrativa del 14 de abril de 2005, con ponencia del Magistrado Hadel Mostafá Paolini, caso: Fondo Común, C.A. Banco Universal, Exp. N° 2004-0747).

En mérito de lo expuesto, este tribunal sostiene que de conformidad con el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable rationae temporis, la compensación no opera de pleno derecho, por lo que se requiere de un pronunciamiento previo de la Administración Tributaria, quien deberá por mandato expreso del artículo in commento, una vez opuesta la compensación, proceder a: (i) verificar la existencia, liquidez y exigibilidad del crédito fiscal, y (ii) pronunciarse sobre la procedencia o no de la compensación opuesta, razón por la cual desestima el alegato del representante judicial de la contribuyente, sobre la procedencia ope legis de la compensación. Así se declara.

Finalmente, está obligado este juzgador a pronunciarse con respecto a la condenatoria en costas procesales a la contribuyente ADRIÁTICA DE SEGUROS C.A., de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario, lo cual hace de seguidas previo a las siguientes consideraciones:

El artículo 327 del mencionado texto legal:

Artículo 327. Declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso, o en los casos en que la Administración Tributaria intente el juicio ejecutivo, el tribunal procederá en la respectiva sentencia a condenar al contribuyente o responsable, en un monto que no excederá del diez por ciento (10%) de la cuantía del recurso o de la acción que dé lugar al juicio ejecutivo, según corresponda. Cuando el asunto no tenga una cuantía determinada, el tribunal fijará prudencialmente las costas.

Cuando a su vez la Administración Tributaria resultare totalmente vencida por sentencia definitivamente firme, será condenada en costas en los términos previstos en este artículo. Asimismo, dichas sentencias indicarán la reparación por los daños que sufran los interesados, siempre que la lesión sea imputable al funcionamiento de la Administración Tributaria.

Los intereses son independientes de las costas, pero ellos no correrán durante el tiempo en que el juicio esté paralizado.

PARAGRAFO UNICO: El tribunal podrá eximir del pago de costas, cuando a su juicio la parte perdidosa haya tenido motivos racionales para litigar, en cuyo caso se hará declaración expresa de estos motivos en la sentencia

.

Dentro de los sistemas de regulación de la condenatoria en costas, se han estudiado dos sistemas que a lo largo del tiempo han regido la imposición de las costas en el proceso. El primero sostiene que los litigantes deben asumir el pago de las costas, por lo que más que una condena judicial, el legislador lo que hace es distribuir entre los contrincantes el pago de las mismas, debiendo cada una de ellas sufragar las costas causadas en la defensa de sus derechos. El segundo sistema comprende dos modalidades las cuales definen su orientación según se condene o no a una de las partes al pago de las costas, bajo determinadas condiciones, a saber; el sistema objetivo o de vencimiento absoluto y el sistema subjetivo. Mientras que conforme el primero las costas se deben imponer al perdidoso por el hecho objetivo, puro y simple de haber sido vencido totalmente en juicio, el segundo plantea la exoneración del pago de las costas al vencido cuando éste ha tenido motivos racionales para litigar, excluyendo así la temeridad sobre la base de la buena fe de su actuación (Cfr. GUILLERMO IZQUIERDO, M., La condena en costas procesales contra los entes públicos, Tribunal Supremo de Justicia, Colección Nuevos Autores N° 6, Caracas, 2004, p.18)

En materia contencioso-tributaria, la jurisprudencia era pacífica al reconocer el sistema subjetivo del régimen de imposición de costas, en armonía con lo dispuesto en el texto del artículo 327 del Código Orgánico Tributario. No obstante, la Sala Político-Administrativa en reciente fallo señala que en el proceso tributario en materia de condenatoria en costas, gobierna un sistema mixto, por cuanto coexisten tanto el sistema objetivo como el sistema subjetivo. En efecto, sostiene actualmente el M.T.:

De la normativa precedentemente transcrita, se observa que el legislador tributario acogió respecto de las costas procesales un sistema mixto, que da cabida tanto al denominado sistema objetivo admitido en forma general por nuestra regulación adjetiva y que prescribe la condenatoria inexorable de la parte vencida en juicio, como al sistema subjetivo de costas, en el cual contrariamente al anterior, se permite al juzgador eximir del pago de las costas procesales a la parte perdidosa, cuando le asistan motivos suficientes y racionales para litigar o sostener un juicio.

Asimismo, dispone la norma supra citada que la condenatoria en costas procede cuando haya sido declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso tributario, vale decir, cuando se produjere el vencimiento total del recurrente al ser declarado sin lugar su recurso contencioso. De igual manera, cuando la parte que resultare totalmente vencida en juicio fuese la Administración Tributaria, procederá su condenatoria en costas por sentencia definitivamente firme.

A mayor abundamiento, resulta oportuno acotar que desde la promulgación del primer Código Orgánico Tributario en 1982, hasta el vigente de 2001, se ha mantenido la norma que establece la condenatoria en costas a la Administración Tributaria, siendo del mismo tenor a la contenida en el artículo 274 del Código de Procedimiento Civil, esto es, de carácter imperativo en el primero, ‘Declarado totalmente sin lugar el Recurso, (...) o cuando, a su vez, el sujeto activo del respectivo tributo resulte totalmente vencido (...) procederá en la respectiva sentencia la condenatoria en costas…’, y en el segundo, ‘A la parte que fuere vencida totalmente en un proceso (...) se la condenará al pago de las costas…’. Ambas expresiones constituyen una orden cuyo destinatario es el Juez y, por tanto la condenatoria debe ser objeto de expreso pronunciamiento en la sentencia. Esta declaratoria no está sometida a la solicitud de la parte, porque verificado el vencimiento total, el Juez estaría en la obligación de condenar a la parte vencida al pago de las costas respectivas.

El supuesto necesario para que la sentencia declare la condenatoria en costas es el vencimiento total de la parte. En el caso de autos, el a quo estimó el vencimiento total de la Administración Tributaria al declarar totalmente con lugar el recurso contencioso tributario, y en tal virtud la condenó en costas

(Sentencia N° 1290 de la Sala Político-Administrativa de fecha 18 de mayo de 2006, con ponencia del Magistrado Emiro García Rosas, caso: Orinoco de Navegación Orinveca, C.A., Exp. N° 2001-0483).

En el caso sub examine se observa, que fue vencida totalmente la contribuyente ADRIATICA DE SEGUROS C.A., razón por lo cual este Tribunal, acogiéndose al criterio reiterado de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, decide la condenatoria en costas procesales a la contribuyente ADRATICA DE SEGUROS C.A., en un tres por ciento (3%), del monto total de las porciones del anticipo de impuesto a los Activos Empresariales solicitadas en compensación, por cuanto no se desprende de autos, que tuvo motivos racionales para litigar ante esta jurisdicción. Así se decide.

V

DECISIÓN

Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR, el recurso contencioso tributario interpuesto en fecha 20 de enero de 2003, por el abogado A.B.-U.Q., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° V-5.304.574, inscrito en el Inpreabogado bajo el N° 20.554, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente ADRIÁTICA DE SEGUROS C.A, contra la Resolución N° GJT-DRAJ-A-2002-4126 de fecha 12 de diciembre de 2002, dictada por la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT) y notificada a la recurrente en fecha 15 de enero de 2003.

En consecuencia:

1) Se confirma la Resolución N° GJT-DRAJ-A-2002-4126 de fecha 12 de diciembre de 2002, dictada por la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT) y notificada a la recurrente en fecha 15 de enero de 2003.

2) Se condena en costas a la contribuyente ADRIÁTICA DE SEGUROS C.A., por una cantidad equivalente al tres por ciento (3%) del monto total del acto recurrido.

Publíquese, regístrese y notifíquese a la Procuraduría General de la República y al Contralor General de la República, de conformidad con lo previsto en el artículo 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional y artículo 84 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República. De igual forma notifíquese al Fiscal General de la República, al Servicio Nacional de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la accionante ADRIÁTICA DE SEGUROS C.A, de la presente decisión de conformidad con lo establecido en el paragrafo primero del artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

Se advierte a las partes que de conformidad con el único aparte del artículo 278 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro m.T.d.J. (Sentencia N° 991 de la Sala Político-Administrativa de fecha 2 de julio de 2003, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Tracto Caribe, C.A., Exp. N° 2002-835), esta sentencia admite apelación, por cuanto el quantum de la causa excede de quinientas (500) unidades tributarias.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los nueve (09) días del mes de julio de dos mil siete (2007).

Años 197° de la Independencia y 148° de la Federación.

La Jueza Suplente,

L.M.C.B.

El Secretario,

J.L.G.R.

En el día de despacho de hoy nueve (09) del mes de julio de dos mil siete (2007), siendo las 2:30 de la tarde (2:30 pm), se publicó la anterior sentencia.

El Secretario,

J.L.G.R.

ASUNTO NUEVO: AF47-U-2003-000033

ASUNTO ANTIGUO: 2003